CAPITULO V

PLANIFICACIN DE LA AUDITORA

1.

Generalidades

1.1

Fundamentacin

De conformidad con la normativa de auditora vigente, el proceso de la auditora comprende las fases de: planificacin, ejecucin del trabajo y comunicacin de resultados. La planificacin de la auditora comprende el desarrollo de una estrategia global para su administracin, al igual que el establecimiento de un enfoque apropiado sobre la naturaleza, oportunidad y alcance de los procedimientos de auditora que deben aplicarse. El planeamiento tambin permitir que el equipo de auditora pueda hacer uso apropiado del potencial humano disponible. El proceso de la planificacin permite al auditor identificar las reas ms importantes y los problemas potenciales del examen, evaluar el nivel de riesgo y programar la obtencin de la evidencia necesaria para examinar los distintos componentes de la entidad auditada. El auditor planifica para determinar de manera efectiva y eficiente la forma de obtener los datos necesarios e informar acerca de la gestin de la entidad, la naturaleza y alcance de la planificacin puede variar segn el tamao de la entidad, el volumen de sus operaciones, la experiencia del auditor y el nivel organizacional. Como una gua para la realizacin del referido proceso, se ha establecido los siguientes porcentajes estimados de tiempo, con relacin al nmero de das/hombre programados: planificacin 30%, ejecucin 50% y comunicacin de resultados 20%, porcentajes que pueden variar en funcin de las caractersticas y particularidades del examen de que se trate y conocimiento acumulado de la entidad a auditarse. La planificacin es la primera fase del proceso de la auditora y de su concepcin depender la eficiencia y efectividad en el logro de los objetivos propuestos, utilizando los recursos estrictamente necesarios. La planificacin ser cuidadosa y creativa, positiva e imaginativa, considerar alternativas y seleccionar los mtodos ms apropiados para realizar las tareas, por tanto esta actividad recaer en los miembros ms experimentados del grupo.

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1.2

Objetivo

El objetivo principal de la planificacin, consiste en determinar adecuada y razonablemente los procedimientos de auditora que correspondan aplicar, cmo y cundo se ejecutarn, para que se cumpla la actividad en forma eficiente y efectiva. La planificacin permite identificar lo que debe hacerse en una auditora, por quin y cundo. Generalmente, la planificacin es vista como una secuencia de pasos que conducen a la ejecucin de procedimientos sustantivos de auditora; sin embargo, este proceso debe proseguir en forma continua durante el curso de la auditora. 2. 2.1 Fases de la Planificacin Orden de Trabajo y Carta de Presentacin

Para iniciar una auditora o examen especial que conste en la planificacin general o definida a base de una solicitud calificada como imprevista, el jefe de la unidad operativa emitir la "orden de trabajo" autorizando su ejecucin, la cual contendr: a. b. c. d. e. Objetivo general de la auditora. Alcance de la auditora. Nmina del personal que inicialmente integra el equipo. Tiempo estimado para la ejecucin. Instrucciones especficas para la ejecucin (Determinar s se elaboran la planificacin preliminar y especfica o una sola que incluya las dos fases).

La instalacin del equipo en la entidad, determina de manera oficial el inicio de la auditora o examen especial, la cual comenzar con la planificacin preliminar. Para la planificacin preliminar, es preferible que el equipo est integrado por el supervisor y el jefe de equipo. Posteriormente, dependiendo de la complejidad de las operaciones y del objetivo de la auditora, se designarn los profesionales requeridos para la planificacin especfica y la ejecucin del trabajo. El Director de la unidad de auditora proporcionar al equipo de auditores, la carta de presentacin, mediante la cual se iniciar el proceso de comunicacin con la administracin de la entidad, la que contendr la nmina de los miembros que inicialmente integren el equipo, los objetivos del examen, el alcance y algn dato adicional que considere pertinente. El auditor planear sus tareas de manera tal que asegure la realizacin de una auditora de alta calidad y que sta sea obtenida con, eficiencia, eficacia y oportunidad.

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La planificacin de cada auditora se divide en dos fases o momentos distintos, denominados planificacin preliminar y planificacin especfica. En la primera de ellas, se configura en forma preliminar la estrategia a seguir en el trabajo, a base del conocimiento acumulado e informacin obtenida del ente a auditar; mientras que en la segunda se define tal estrategia mediante la determinacin de los procedimientos especficos a aplicarse por cada uno de los componentes y la forma en que se desarrollar el trabajo en las siguientes fases. Las etapas mencionadas, suponen la realizacin de un trabajo de auditora recurrente, en estos casos ya se cuenta con un amplio conocimiento de las operaciones del ente a auditar como resultado de trabajos anteriores, por consiguiente, el anlisis debe recaer en los cambios que hayan ocurrido desde el ltimo examen. En un trabajo que se realiza por primera vez, no existe ese conocimiento acumulado y por lo tanto, la etapa de planificacin demandar un esfuerzo de auditora adicional. Cuando se trate de exmenes a entidades o actividades relativamente pequeas, donde no amerite presentar por separado la planificacin preliminar y la especfica, el Director o Jefe de la unidad de auditora al emitir la orden de trabajo instruir a los miembros del equipo para que el informe o reporte de planificacin sea nico. 2.2 Planificacin Preliminar

La planificacin preliminar tiene el propsito de obtener o actualizar la informacin general sobre la entidad y las principales actividades sustantivas y adjetivas, a fin de identificar globalmente las condiciones existentes para ejecutar la auditora, cumpliendo los estndares definidos para el efecto. La planificacin preliminar es un proceso que se inicia con la emisin de la orden de trabajo, se elabora una gua para la visita previa para obtener informacin sobre la entidad a ser examinada, contina con la aplicacin de un programa general de auditora y culmina con la emisin de un reporte para conocimiento de la Direccin o Jefatura de la unidad de auditora, en el que se validan los estndares definidos en la orden de trabajo y se determinan los componentes a ser evaluados en la siguiente fase de la auditora. 2.3 Planificacin Especfica

En esta fase se define la estrategia a seguir en el trabajo de campo. Tiene incidencia en la eficiente utilizacin de los recursos y en el logro de las metas y objetivos definidos para la auditora. Se fundamenta en la informacin obtenida inicialmente durante la planificacin preliminar.

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La planificacin especfica tiene como propsito principal evaluar el control interno, para obtener informacin adicional, evaluar y calificar los riesgos de la auditora y seleccionar los procedimientos de auditora a ser aplicados a cada componente en la fase de ejecucin, mediante los programas respectivos. Estos aspectos se analizan con mayor detalle en los manuales especializados de auditora, emitidos para el efecto por la Contralora General del Estado. 3. 3.1 Control Interno y Evaluacin Fundamentos del Control Interno

3.1.1 Definicin de control interno El artculo 8 de la Ley Orgnica de la Contralora General del Estado establece que "El control interno constituye un proceso aplicado por la mxima autoridad, la direccin y el personal de cada institucin, que proporciona seguridad razonable de que se protegen los recursos y se alcancen los objetivos institucionales. Constituyen elementos del control interno: el entorno de control; la organizacin; la idoneidad del personal; el cumplimiento de los objetivos institucionales; los riesgos institucionales en el logro de tales objetivos institucionales y las medidas adoptadas para afrontarlos; el sistema de informacin; el cumplimiento de las normas jurdicas y tcnicas; y, la correccin oportuna de las deficiencias de control. Esta definicin es concordante con la expuesta por el Comit de Organizaciones participantes (COSO) que dice: "El control interno es un proceso efectuado por la alta direccin y el resto del personal de una entidad, diseado con el objeto de proporcionar un grado de seguridad razonable en cuanto a la consecucin de objetivos dentro de las siguientes categoras: Eficacia y eficiencia de las operaciones, Fiabilidad de la informacin financiera, Cumplimiento de las leyes y normas aplicables.

Esta definicin refleja ciertos conceptos fundamentales: El control interno es un proceso. Es un medio utilizado para la consecucin de un fin, no es un fin en s mismo. El control interno lo llevan a cabo personas. No se trata solamente de manuales de polticas e impresos, sino de personas en cada nivel de la organizacin. El control interno slo puede aportar un grado de seguridad razonable, no la seguridad total, a la alta direccin de la entidad.

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El control interno est pensado para facilitar la consecucin de objetivos en una o ms de las diferentes categoras que, al mismo tiempo, se solapan.

3.1.2 Responsabilidad en la implantacin del control interno El artculo 4 de la Ley Orgnica de la Contralora General del Estado establece que cada institucin del Estado asuma la responsabilidad por la existencia y mantenimiento de su propio de control interno. De igual manera el artculo 6 expresa que en el marco de las normas, reglamentos, disposiciones y ms instrumentos indicados, cada institucin del Estado, cuando considere necesario, dictar las normas, las polticas y los manuales especficos para el control de las operaciones a su cargo. La Contralora General verificar la pertinencia y la correcta aplicacin de las mismas. El artculo 8 de la antes mencionada ley, indica que el control interno, ser responsabilidad de cada institucin del Estado, y tendr como finalidad primordial crear las condiciones para el ejercicio del control externo a cargo de la Contralora General del Estado. El artculo 9 de la misma ley determina que Para un efectivo, eficiente y econmico control interno, las actividades institucionales se organizarn en administrativas o de apoyo, financieras, operativas y ambientales. Las unidades administrativas, las autoridades de las unidades de auditora interna y servidores, son corresponsables de la incorporacin y funcionamiento del Control Interno en los sistemas implantados en la entidad segn lo dispone la Ley Orgnica de la Contralora General del Estado, en su artculo 77, numeral 1, literal a); numeral 2, literal a) y numeral 3, literales b) y c), respectivamente. 3.1.3 Elementos del control interno Constituyen elementos del control interno, los siguientes: El entorno de control, La organizacin, Idoneidad del personal, El cumplimiento de los objetivos institucionales, Los riesgos institucionales en el logro de tales objetivos y las medidas adoptadas para afrontarlos, El sistema de informacin, El cumplimiento de las normas jurdicas y tcnicas, y, La correccin oportuna de las deficiencias de control.

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El SAS 78 determina que el control interno consta de cinco componentes relacionados entre s, estos se derivan del estilo de la alta direccin y estn integrados en el proceso de gestin y son afectados por el tamao de la entidad: Ambiente de control, Evaluacin de los riesgos, Actividades de control, Informacin y comunicacin, y, Monitoreo o Supervisin.

3.1.4 Normas de control interno Con el propsito de que los funcionarios responsables de la administracin de las entidades tengan la posibilidad de disear los controles internos observando principios y fundamentos, asegurando la correcta utilizacin de los fondos pblicos, la provisin continua de informacin financiera y la evaluacin de las actividades, la Contralora General del Estado emiti las Normas de Control Interno fundamentadas en disposiciones legales. De acuerdo al momento de la aplicacin del control interno, puede ser previo, concurrente y posterior a la ejecucin de las operaciones y/o actividades, conforme lo establece la Ley Orgnica de la Contralora General del Estado en su artculo 12. 3.1.5 Controles bsicos El objetivo de implantar un control interno, no es nicamente el mantenimiento de un mtodo adecuado para procesar la informacin, sino tambin salvaguardar a la organizacin de posibles prdidas, debido a fraude o error. Los controles bsicos aplicables a todo procedimiento, actividad, funcin, operacin se refiere fundamentalmente a: a. Procedimientos de Autorizacin Constituyen las medidas principales para asegurar que nicamente aquellas transacciones legtimas y apropiadas sean procesadas y que se rechace cualquier otra. b. Procedimientos de Registro "Todos los movimientos derivados de las operaciones que ejecute una entidad pblica debern ser registrados en los libros para una adecuada clasificacin y exposicin conforme a la naturaleza de las operaciones y/o actividades. As mismo se mantendrn registros para las dems operaciones de carcter sustantivo que ejecuten las entidades pblicas.

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c.

Procedimientos de Custodia Deben estar orientados a conseguir una custodia adecuada sobre el acceso y uso de activos y de registros, as como la seguridad de las instalaciones y la autorizacin para el acceso a programas de computacin y a los archivos de informacin, entre otros.

d.

Procedimientos de Revisin Se refieren a la revisin independiente sobre la ejecutoria y la valuacin apropiada de las operaciones y /o actividades registradas.

3.2

Evaluacin del Control Interno

3.2.1 Base normativa Segn la normativa vigente, el auditor gubernamental obtendr la comprensin suficiente de la base legal, planes y organizacin, as como de los sistemas de trabajo e informacin manuales y sistemas computarizados existentes, establecer el grado de confiabilidad del control interno del ente o rea sujeta a examen a fin de: planificar la auditora, determinar la naturaleza, oportunidad, alcance y selectividad de la aplicacin de los procedimientos sustantivos y preparar el informe con los resultados de dicha evaluacin para conocimiento de la administracin del ente auditado. 3.2.2 Seguimiento de recomendaciones El auditor como parte de la evaluacin del control interno efectuar el seguimiento de las recomendaciones, para verificar el grado de cumplimiento de las medidas correctivas propuestas. Los procedimientos para efectuar el seguimiento de las recomendaciones, se iniciarn en las unidades operativas al planificar un nuevo examen; al revisar el informe del examen anterior se analizar las recomendaciones para tabularlas en un papel de trabajo. Los procedimientos a realizarse en el campo sern: la verificacin del cumplimiento del cronograma de implantacin de las recomendaciones, las entrevistas con la mxima autoridad y con los funcionarios responsables del cumplimiento de las recomendaciones, para exponer el objeto y verificar el alcance del cumplimiento. Se obtendr evidencia documentada sobre su cumplimiento y se establecer en el informe las responsabilidades pertinentes, casos de incumplimientos.

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3.2.3 Mtodos y documentacin para evaluar los controles internos Al evaluar el control interno, los auditores gubernamentales lo podrn hacer a travs de cuestionarios, descripciones narrativas y diagramas de flujo, segn las circunstancias, o bien aplicar una combinacin de los mismos, como una forma de documentar y evidenciar esta labor. La naturaleza de la documentacin a utilizar es totalmente independiente del proceso general de auditora, y va a depender solo de la forma en que se presente la informacin a revelar y del criterio del auditor. En ciertas oportunidades la realizacin de un diagrama puede llegar a ser mucho ms til que la descripcin narrativa de determinada operacin. En otras, y segn sea el componente, la existencia de cuestionarios especiales puede ayudar de manera ms efectiva que el anlisis a travs de alguna otra fuente de documentacin. Al analizar la documentacin de sistemas, se debe verificar si existen manuales en la organizacin que puedan llegar a suplir la descripcin de los sistemas realizados por el auditor. Depender de cada una de las situaciones que se presenten al elegir uno u otro mtodo de documentacin y, especialmente identificar aquellas oportunidades en donde, utilizando el material que facilite el ente, se pueda llegar a obtener la documentacin necesaria para evidenciar la evaluacin del sistema de informacin, contabilidad y control. A continuacin se enuncian los mtodos generales: a) Mtodo de cuestionarios de control interno o especiales Los cuestionarios de control interno tienen un conjunto de preguntas orientadas a verificar el cumplimiento de las Normas de Control Interno y dems normativa emitida por la Contralora General del Estado. b) Mtodo de descripciones narrativas El mtodo de descripciones narrativas o cuestionario descriptivo, se compone de una serie de preguntas que a diferencia del mtodo anterior, las respuestas describen aspectos significativos de los diferentes controles que funcionan en una entidad. c) Mtodo de diagramas de flujo El flujograma es la representacin grfica secuencial del conjunto de operaciones relativas a una actividad o sistema determinado, su conformacin se la realiza a travs de smbolos convencionales.

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Los mtodos de evaluacin de control interno que se han venido aplicando son tratados en forma detallada en los respectivos manuales especializados, sin embargo por su aplicabilidad para verificar y evaluar el cumplimiento de la Visin, Misin y Objetivos de las instituciones del Estado, se expone la evaluacin del control interno mediante los atributos funcionales de referencia (AFRs). 3.2.4 Atributos funcionales de referencia (AFRs) En las auditoras de gestin, para la evaluacin del control interno se aplicarn tambin los Atributos Funcionales de Referencia (AFRs), que en trminos muy generales se describen en el presente manual, ya que en la prctica de la auditora se constituye en una herramienta til y adecuada. Una vez que se ha recopilado la informacin que incluye, entre otros aspectos: las disposiciones legales, reglamentarias o estatutarias relacionadas con el objeto evaluado; la misin y visin establecidas, objetivos y metas; estructura organizativa; procesos productivos de bienes o servicios y procesos de apoyo a la gestin, a base de la cual se ha obtenido el conocimiento general de la entidad o gestin donde se practica la evaluacin, se han identificado los procesos m edulares, es decir, las actividades sustantivas con mayor incidencia en los resultados de la gestin, identificacin que facilitar y orientar al auditor en la seleccin de los procesos, cuando se trate de la realizacin de estudios anlisis o auditoras, y se han determinado las unidades organizativas o procesos en los cuales debe hacerse particular nfasis en el anlisis. Los datos e informacin recopilados se analizarn con una visin sistmica de la organizacin o de la gestin a evaluar, para facilitar la visualizacin de dos grandes tipos de procesos: Los que conducen directamente a la generacin de los bienes o servicios que constituyen el objeto principal de la organizacin o misin evaluada ( procesos esenciales o medulares). Los procesos de apoyo, es decir, los que le dan soporte a la gestin productiva y que se llevan adelante para la materializacin de su misin. Una vez identificados los procesos esenciales o medulares, establecidos los lineamientos y determinada la disposicin de recursos para realizar la evaluacin, se podr decidir si su alcance finalmente se extender a toda la organizacin o se circunscribir a determinado plan, programa, actividad, proyecto u operacin; definindose, en general, los objetivos y las estrategias de la actuacin, dirigidas a: * Determinar la capacidad de revisin, autocontrol y rectificacin de la gestin y de la incidencia de esa capacidad en el cumplimiento de la misin y en el logro de objetivos y metas.

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Identificar y jerarquizar las reas que se consideren como crticas en su desempeo. Identificar variables e indicadores existentes o necesarios para controlar y evaluar el sistema de control interno.

A partir de los datos e informacin recabados y analizados que se manejen acerca de la organizacin y de la experiencia e intuicin de los evaluadores, se procede a la seleccin de las reas y subreas a evaluar. Para ello es necesario que el equipo evaluador previamente identifique en la organizacin evaluada las dependencias y proceso, que por analoga funcional, correspondan a los Componentes Estructurales y Funcionales de los Sistemas de Control Interno. Todas las reas y subreas identificadas en esta metodologa tienen importancia relativa en el desempeo organizativo, y por tal razn podran ser analizadas en su totalidad. Sin embargo, segn el alcance que se le haya asignado a la intervencin y los resultados de los anlisis obtenidos, sta puede circunscribirse a determinadas reas y subreas, siendo recomendable en este caso que la seleccin recaiga en las que tengan mayor vinculacin o incidencia en el logro de los objetivos y metas, o con los procesos sustantivos o medulares de la organizacin, plan programa, proyectos, actividades, unidad o proceso evaluado. Una vez seleccionadas las reas y subreas, el anlisis subsiguiente se dirigir a determinar cuales de stas son las posibles reas crticas. Para facilitar el proceso, el evaluador debe jerarquizar, lo cual puede realizar basndose en los resultados del anlisis y en su experienc ias. Sin embargo, es aconsejable destacar aquellas reas cuya incidencia se considere decisiva en el cumplimiento de la misin institucional, lo cual contribuye a darle una mayor objetividad a la jerarquizacin, para lo cual el equipo de trabajo puede comenzar la preparacin de los cuestionarios de evaluacin, formularse interrogantes acordes o pertinentes al grado de desarrollo institucional, complejidad funcional y situacin operativa de la organizacin evaluada. Para facilitar y orientar esa preparacin se presenta a continuacin, el esquema siguiente:

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EVALUACION DEL CONTROL INTERNO

GUIA PARA LA EVALUACION AREA: 01 SUBAREA 011 PRINCIPIO BASICO: GERENCIA ENTORNO ORGANIZACIONAL

VALORACION
TEORICA REAL

100

70

La Gerencia ha formulado la misin de la organizacin y en atencin a ella ha establecido sus objetivos. conoce y posee la informacin sobre la situacin y condiciones del entorno que ataen a sus operaciones.

ATRIBUTOS FUNCIONALES DE REFERENCIA (AFR) O111 Existe una Misin que permite comprender la especificidad de sus funciones en un tiempo determinados. 0112 Existen objetivos identificados a mediano y largo plazo. 0113 Cuenta, para el desempeo de sus funciones con un proceso de Planificacin Estratgica que incluye la calidad en todos sus niveles (planificacin, organizacin, dinamizacin, evaluacin y reajuste) 0114 Conoce a sus proveedores y mantiene informacin sobre las condiciones del mercado de los insumos que necesita. 0115 Conoce el mbito donde est inserto el negocio de la Organizacin. Puede identificar clientes, usuarios, competidores, regulaciones gubernamentales y tecnologas aplicables. 25 15 25 15 10 20

10 25

5 20

AFR

CUESTIONARIO

0111

Existe una Misin? Es comprendida por los trabajadores? Gua las actividades a realizar?

0112

Existen objetivos claramente definidos? Tienen relacin directa con la Misin Institucional? Estn definidas las metas por cada objetivo y tienen establecidos los lapsos de cumplimiento?

0114

Conoce a todos sus proveedores? Conoce a cabalidad todos los procedimientos y requisitos que deben cumplirse para la obtencin de los insumos? Controla la adquisicin de los insumos? Cmo los controla? Quines son los responsables de su adquisicin y control? Tiene claramente identificados a sus clientes? Quines son? Tiene identificados los organismos y las leyes que guan su actividad? Conoce a sus competidores y las condiciones en que se encuentran? Cul es la tecnologa que requiere para ejecutar sus funciones? Quin suministra la tecnologa y cul es el procedimiento para su adquisicin?

0115

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Se deben identificar las diferentes reas a ser evaluadas, las subreas que las componen, los respectivos principios bsicos y los atributos funcionales que se tomarn para la preparacin de los cuestionarios. Cada subrea debe contener lo que convencionalmente denominamos Principio Bsico, que consiste en el enunciado de condiciones o atributos ptimos de gestin o desempeo (debe ser), que en trminos de calidad, productividad, economa y legalidad, constituyen el fundamento de la eficiencia de la subrea respectiva. A partir del contenido de cada Principio Bsico se deben preestablecer en las subreas los denominados Atributos Funcionales de Referencia, que conllevan a describir de manera esquemtica y detallada elementos que caracterizan y tipifican la gestin de las subreas. Es importante destacar, que en la concepcin y estructuracin de los Items o Atributos estn implcitos importantes elementos de comprobacin y verificacin, cuyo desarrollo en los cuestionarios facilita la selectividad en la aplicacin de las pruebas de auditora que se consideren necesarias. Los evaluadores seleccionarn los atributos funcionarles de referencia que coincidan con el grado de desarrollo institucional, complejidad funcional y situacin operativa de la organizacin evaluada. A partir de cada Atributo seleccionado, y tomndolo como gua de orden metodolgico, los evaluadores desarrollarn las interrogantes que consideren necesarias para establecer y verificar, con la complementacin de las respectivas pruebas de auditora, el grado de adecuacin de la gestin evaluada con la descripcin contenida en el correspondiente Atributo Funcional de Referencia. El anlisis de la informacin levantada mediante los Cuestionarios, debe permitir al auditor segn su experiencia, capacitacin y criterio, presentar el anlisis de la situacin objetivamente determinada y las conclusiones sobre las respectivas reas. Estas conclusiones sobre las reas evaluadas permitirn su jerarquizacin, priorizando y distinguiendo como reas crticas, las que contribuyen en mayor grado en el cumplimiento de los objetivos y metas institucionales. Para facilitar esta actividad el evaluador registrar, entre otros, los datos siguientes: * * * Identificacin del rea evaluada Identificacin de las subreas evaluadas La jerarquizacin.

El xito del desarrollo de este proceso depender, en gran parte, de que el equipo de trabajo evaluador haya logrado: * Dominio conceptual de los principios bsicos de cada rea, as como de los Atributos Funcionales de Referencia que integran las subreas.

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Comprensin de que los Atributos Funcionales de Referencia descritos no son limitativos, por lo cual el evaluador podr agregar otros ajustados a las caractersticas del rea y a la realidad de la organizacin evaluada. Adecuada jerarquizacin de las reas crticas.

Cubiertos estos aspectos y afines de tomarlo como referencia en el ejercicio de la supervisin y evaluacin de la calidad de la intervencin, los productos que se obtengan permitirn: * * * La determinacin de la capacidad de autocontrol o revisin de gestin, de la unidad o proceso objetivo de anlisis. Identificar las reas crticas jerarquizadas Obtener un informe parcial

Contar con datos adicionales acerca de la unidad objeto de anlisis, para formar o actualizar el archivo permanente de la entidad y lograr la sistematizacin de la informacin que permita apoyar actuaciones futuras. 3.3 Resultados de la Evaluacin de Control Interno Identificado el grado de funcionamiento del control bsico, el auditor ponderar de acuerdo con la importancia del control respecto a cada uno de los componentes, rubros, reas o cuenta bajo examen, asignndole una equivalencia numrica de 1, 2 o 3, en la casilla destinada a "Ponderacin" (POND). Tomando como base la ponderacin asignada a cada una de las preguntas, el auditor calificar el funcionamiento de los controles, considerando las respuestas y luego de la aplicacin de las pruebas de cumplimiento respectivas. Para concluir la evaluacin del control interno el auditor proceder a totalizar las columnas de ponderacin y calificacin y llegar a obtener dos cantidades. Estas cantidades transformadas en trminos porcentuales, permitirn determinar la confiabilidad del control interno y establecer el nivel de riesgo. La naturaleza y seguridad de las pruebas a los componentes seleccionados para el examen, debe determinarse para cada entidad y para cada rubro, tomando en consideracin los siguientes factores: 1. Importancia relativa, se relaciona con la naturaleza, valor, incidencia de las actividades y hechos econmicos y la posibilidad de que puedan manejarse no apropiadamente, cuando mayor es el riesgo, mayor ser el detalle del examen. Para determinar el nivel de riesgo, el auditor considerar entre otras las situaciones siguientes:

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HAY MAS RIESGO

HAY MENOS RIESGO

Operaciones efectuadas segn rdenes verbales. Recibos y desembolsos en efectivo. Actividades u operaciones no sujetas a auditora interna

Operaciones efectuadas segn rdenes escritas. Recibos y desembolsos por medio de cheques. Actividades u operaciones sujetas a auditora interna.

2. 3. 4. 5.

Magnitud de las cifras o parmetros individuales. Cambios en el personal. Frecuencia de los cambios en las prcticas administrativas. Conclusiones alcanzadas luego de probar la efectividad de procedimientos o aspectos especficos de control. Experiencia de auditoras anteriores.

6.

3.3.1 Gua para utilizar el formulario "Resultados de la Evaluacin del Control Interno" a. La columna de valoracin contiene dos subcolumnas, una de ponderacin (POND) y otra de calificacin (CALIF), las cuales se sumarn una vez concluida la evaluacin del control interno y aplicadas las pruebas de cumplimiento, obteniendo dos valores, el uno corresponder a la ponderacin total (PT) y el otro a la calificacin total (CT). Estos valores se registrarn en los espacios destinados para este objeto en el formulario. Para obtener la calificacin porcentual (CP) se multiplicar la calificacin total (CT) por 100 y se dividir para la ponderacin total (PT). CP = CT x 100 PT b. (Formula)

La calificacin porcentual que se obtenga, se interpretar como el grado de confianza o solidez que deposita el auditor en los

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controles internos de la entidad determinndose de esta manera el nivel de riesgo que el auditor enfrentar al examinar la cuenta o rubro correspondiente. La equivalencia de los niveles es la siguiente: CALIFICACION PORCENTUAL 15 - 50 % 51 - 75 % 76 - 95 % GRADO DE CONFIANZA 1 BAJO 2 MEDIO 3 ALTO NIVEL DE RIESGO 3 ALTO 2 MEDIO 1 BAJO

Los niveles de riesgo determinarn la profundidad y alcance de las pruebas sustantivas que se aplicarn a travs de los programas detallados de auditora, as como el tamao de la muestra. c. Identificado el nivel de riesgo, luego de la evaluacin profunda y amplia de los controles internos, el auditor expresar una conclusin preliminar sobre la cuenta o rubro evaluados, la misma que contendr bsicamente lo siguiente: Expresin de la revisin y familiarizacin con los controles internos. Identificacin de las pruebas de cumplimiento aplicadas, en el cuestionario. Expresin de lo adecuado o inadecuado de los controles y la confianza que se deposita en los mismos. Fecha en la que se efecta la evaluacin. Explicacin del nivel de riesgo.

Las actualizaciones de la evaluacin de control interno, se las realizar cada ao o perodo y no ser necesario que para cada examen se preparen nuevos cuestionarios de control interno, ya que se utilizarn los que sirvieron de base para una primera evaluacin. Sin embargo, las actualizaciones se realizarn con la misma profundidad como si se tratara de la primera vez, por lo tanto, las respuestas obtenidas, la calificacin otorgada y a l s pruebas de cumplimiento aplicadas en perodos anteriores sern actualizadas utilizando un bolgrafo de diferente color y colocando las siglas del supervisor y jefe de equipo frente a cada pregunta del cuestionario y a los espacios previstos en el cuadro del formulario descrito a continuacin.

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RESULTADOS DE LA EVALUACION DE CONTROL INTERNO

ENTIDAD:.......................................................................................... COMPONENTE O CUENTA:............................................................... 1. VALORACION: Ponderacin Total (PT):......................... Calificacin Total (CT):......................... Calificacin Porcentual (CP):................

PT :......................................100% CT :...................................... X CP :..................................... % 2. DETERMINACION DE LOS NIVELES DE RIESGO 3 RIESGO: Coeficiente o Solidez 2 1 CP : CT x 100 PT

3.

APRECIACION PRELIMINAR DE LA EVALUACION DEL CONTROL INTERNO

4.

ACTUALIZACION DE LA EVALUACION AO SUPERVISOR JEFE EQUIPO FECHA

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3.3.2 Comunicacin de resultados de la evaluacin del control interno De conformidad con la normativa vigente, "la mxima autoridad de cada entidad y cualquier funcionario que tenga a su cargo un segmento organizacional, programa, proceso o actividad, peridicamente debe evaluar la eficiencia de su control interno, y comunicar los resultados ante quien es responsable. Un anlisis peridico de la forma en que el control interno est operando le proporcionar al responsable la tranquilidad de un adecuado funcionamiento, o la oportunidad de su correccin y fortalecimiento. La auditora gubernamental requiere la emisin obligatoria de un informe que refleje los resultados de la evaluacin del control interno, mientras se realiza el examen y el sustento respectivo en papeles de trabajo. El contenido bsico del informe de evaluacin del control interno incluir los resultados obtenidos a nivel del estudio practicado al ambiente de control, los sistemas de informacin y a los procedimientos de control. La excepcin para presentar el informe de control interno para entidades pequeas ser calificada y aprobada por el Jefe de la Unidad de Auditora. 3.3.3 Relacin de la evaluacin de control interno con los programas de trabajo Hasta aqu se han analizado la forma en que se comprende y evalan los controles internos y que como consecuencia la identificacin de determinados controles claves se necesitan comprobar la vigencia y correcto funcionamiento. Los procedimientos que tienden a verificar ese correcto funcionamiento y vigencia, son las "pruebas de cumplimiento". Estas pruebas de cumplimiento van a formar parte de los programas de trabajo de auditora, y su realizacin preferentemente debe efectuarse al inicio de la fase de ejecucin del trabajo. Los programas de trabajo de auditora realizados a partir de las pruebas de cumplimiento seleccionadas, tendrn claridad para que no se presten a confusin temas como naturaleza de la prueba, oportunidad y alcance. A su vez este alcance ser medido en funcin de la calidad de la documentacin a revisar y de los pasos a seguir en caso de detectar errores o irregularidades. La existencia de errores o irregularidades en la realizacin de las pruebas de cumplimiento, invariablemente implicar un aumento en el alcance de las tareas, o la conclusin de que ese control no se cumple en forma adecuada, o no est vigente y, por lo tanto, deben modificarse los procedimientos de auditora a emplear.

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En este caso, se tendra que modificar esa prueba de cumplimiento por otra prueba de tipo sustantivo. De ah la importancia de realizar la prueba de estos controles con anticipacin a la fecha de cierre del perodo a auditar, ya que resultara problemtico, detectar debilidades de control y no poder tomar acciones correctivas oportunas en el plan de auditora si estas pruebas son efectuadas con posterioridad a dicha fecha. 4. Riesgos de Auditora

El riesgo de auditora es lo opuesto a la seguridad de la auditora, es decir, es el riesgo de que los estados financieros o rea que se est examinando, contengan errores o irregularidades no detectadas, una vez que la auditora ha sido completada. Desde el punto de vista del auditor, el riesgo de auditora es el riesgo que el auditor est dispuesto a asumir, de expresar una opinin sin salvedades respecto a los estados financieros que contengan errores importantes. En una auditora, donde se examina las afirmaciones de la entidad, respecto a la existencia, integridad, valuacin y presentacin de los saldos, el riesgo de auditora se compone de los siguientes factores: a. Riesgo inherente. Es la posibilidad de errores o irregularidades en la informacin financiera, administrativa u operativa, antes de considerar la efectividad de los controles internos diseados y aplicados por el ente. Riesgo de control. Est asociado con la posibilidad de que los procedimientos de control interno, incluyendo a la unidad de auditora interna, no puedan prevenir o detectar los errores e irregularidades significativas de manera oportuna. Riesgo de deteccin. Existe al aplicar los programas de auditora, cuyos procedimientos no son suficientes para descubrir errores o irregularidades significativas.

b.

c.

La preparacin de una matriz para calificar los riesgos por componentes significativos es obligatoria en el proceso de auditora y debe contener como mnimo lo siguiente:

Componente analizado. Riesgos y su calificacin. Controles claves. Enfoque esperado de la auditora, de cumplimiento y sustantivo.

100

5. 5.1

Pruebas y Tcnicas de Auditora Introduccin

Una vez que el auditor se ha familiarizado con los sistemas en funcionamiento, el siguiente paso es cerciorarse de que aquellos estn operando satisfactoriamente, dicha verificacin puede hacerse a travs de pruebas. Estas varan en cada examen y sirven para que el auditor compruebe la correccin de las operaciones ejecutadas. Una prueba es la razn con que se demuestra una cosa, o sea, es la justificacin de la razonabilidad de cierta afirmacin. Por medio de la aplicacin de pruebas apropiadas a las actividades, operaciones e informes, se puede comprobar la efectividad de los mtodos utilizados por la entidad, al ejercer el control. El auditor se interesa en el control sobre los componentes, reas y operaciones, a fin de determinar la precisin y confiabilidad y adems, que la entidad cumpla con las normas y disposiciones legales y reglamentarias pertinentes. La necesidad de revisar y probar este cumplimiento est presente durante todo el examen. Para obtener evidencia suficiente y competente, el auditor gubernamental utiliza las pruebas de auditora, las que estn orientadas al cumplimiento del objetivo del examen, que es emitir una opinin profesional, objetiva e imparcial sobre la razonabilidad de la informacin o sobre la correccin de las actividades y operaciones. El uso de pruebas en los exmenes implica un cierto riesgo puesto que se, requiere que el auditor posea un conocimiento suficiente de las tcnicas y aplique el debido cuidado profesional y criterio en su eleccin. Bajo determinadas circunstancias, el auditor gubernamental puede ser declarado culpable de negligencia si no ha aplicado de modo apropiado una prueba. 5.2 Tipos de Pruebas en Auditora

En atencin a la naturaleza, objetivos, diferencias y correlacin, a las pruebas en auditora se las puede clasificar en: a) Pruebas globales Estas instrumentan el mejor manejo de la entidad y sirven para identificar las reas potencialmente crticas donde puede ser necesario un mayor anlisis a consecuencia de existir variaciones significativas.

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b)

Pruebas de cumplimiento Esta clase de pruebas tiende a confirmar el conocimiento que el auditor tiene acerca de los mecanismos de control de la entidad, obtenido en la etapa de evaluacin de control interno, como a verificar su funcionamiento efectivo durante el perodo de permanencia en el campo. A estas pruebas se las conoce tambin como de los controles de funcionamiento o de conformidad.

c)

Pruebas sustantivas Tienen como objetivo comprobar la validez de las operaciones y/o actividades realizadas y pueden referirse a un universo o parte del mismo, de una misma caracterstica o naturaleza, para lo cual se aplicarn procedimientos de validacin que se ocupen de comprobar: La existencia de las actividades y operaciones. La propiedad de las operaciones y hechos econmicos. La correcta valoracin de las actividades y operaciones. La adecuada presentacin de toda la informacin. La totalidad de las actividades y operaciones, es decir, que ninguna haya sido omitida. Que todos los hechos econmicos estn debidamente clasificados y hayan sido registrados en forma oportuna y correcta

5.3

Tcnicas para la Aplicacin de las Pruebas en Auditora

Las pruebas tambin pueden clasificarse segn la tcnica seguida para determinar dentro de la revisin selectiva la naturaleza y el tamao de la muestra, seleccionar la muestra y evaluar los resultados obtenidos de la prueba, en tal sentido, pueden ser sin medicin estadstica y con medicin estadstica: 5.3.1 Pruebas sin medicin estadstica Son aquellas en las que el auditor se apoya exclusivamente en su criterio, basado en sus conocimientos, habilidad y experiencia profesional. Por esta razn, su naturaleza es de carcter subjetiva. Los mtodos no estadsticos carecen de la posibilidad de medir el riesgo de muestreo y son: Seleccin de cada unidad de la muestra con base en algn criterio, juicio o informacin. Seleccin en bloques, que consiste en escoger varias unidades en forma secuencial.

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Las condiciones en las que se recomienda su utilizacin pueden resumirse en las siguientes: Como su aplicacin resulta ms simple y menos costosa, es conveniente en universos reducidos y heterogneos, como son, en trminos generales, los que se encuentran en instituciones medianas y pequeas. Cuando sea necesario emplear con mayor exigencia la apreciacin profesional y la seleccin de los elementos para que la prueba descanse en la idoneidad del auditor.

La determinacin del tamao de la muestra sobre bases absolutamente subjetivas, puede dificultar la justificacin del fundamento de la extensin de las pruebas. Las conclusiones tambin son subjetivas, ya que no puede transmitirse a terceros la cuantificacin del grado de seguridad y confianza con que el auditor ha extrado su juicio. No obstante lo anterior, la experiencia ha demostrado que el muestreo discrecional es un mtodo eficiente y fiable como instrumento para la formulacin de opiniones de auditora. Cuando se ha optado por esta modalidad, al seleccionar cualquier tipo de muestra, deber considerarse en todos los casos: Las actividades u operaciones significativas. Aquellas actividades u operaciones sobre las cuales el auditor tuviera alguna sospecha de error. Aquellas actividades u operaciones que pueden tener mucho movimiento o gran repetitividad.

5.3.2 Pruebas con medicin estadstica En este tipo de pruebas, el auditor lleva a cabo las distintas etapas del proceso de muestreo, aplicando tablas y frmulas matemticas que le permiten obtener precisin y seguridad en sus apreciaciones. Para la utilizaci n ptima de las tcnicas estadsticas de muestreo, es necesario que existan ciertas condiciones o requisitos que permitan la aplicacin del mismo. El tamao de la muestra surge de la complementacin del criterio del auditor y las caractersticas del unive rso por examinar, factores, que, mediante frmulas matemticas determinan el nmero de elementos para estudio. La seleccin de la muestra se efecta excluyendo la subjetividad del auditor; para tal propsito, se utilizan distintos mtodos que aporta la tcnica estadstica. Tales

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mtodos permiten que los elementos que componen la muestra sean elegidos al azar. La evaluacin de los resultados se realiza considerando frmulas matemticas que estiman razonablemente el comportamiento del universo, a partir de los valores de la muestra. Como aspectos positivos que se desprenden de la aplicacin de esta modalidad se mencionan: Disminuye la influencia de factores subjetivos en la determinacin del tamao de la muestra a travs de frmulas matemticas. Se puede medir la precisin de las conclusiones y el grado de seguridad y nivel de confianza con que stas pueden ser definidas de acuerdo con la opinin del auditor. Se economiza tiempo cuando el universo es muy grande, ya que el tamao de la muestra no es directamente proporcional a la magnitud del universo. Aumenta la calidad del trabajo, a travs de una mayor rigurosidad en la definicin del universo, margen de error, desviacin, entre otros, por as requerirlo las frmulas matemticas empleadas. Facilita la planificacin del trabajo.

Es menester que el universo posea masividad y homogeneidad, es decir, que el universo se encuentre formado por un nmero considerable de elementos, de lo contrario, su aplicacin resulta antieconmica y por otro lado, no deben existir elementos que, con respecto a las caractersticas bajo anlisis, se diferencien notablemente del resto. Con respecto a la muestra, se requiere que sea seleccionada al azar, lo que implica que todos los elementos del universo tendrn iguales probabilidades de integrar la muestra. En otras palabras, el muestreo debe ser aleatorio e irrestricto. No obstante, haberse mencionado las definiciones y aspectos bsicos sobre la utilidad que puede prestar las tcnicas del muestreo estadstico, cabe sealar que para desarrollar el muestreo estadstico en la auditora gubernamental habr de remitirse al documento "Curso de Muestreo Estadstico" elaborado por la CGE.

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5.4

Programas y Tcnicas de Auditoria

5.4.1 Programas de auditora La actividad de la auditora se ejecuta mediante la aplicacin de los correspondientes programas, los cuales constituyen esquemas detallados por adelantado del trabajo a efectuarse y contienen objetivos y procedimientos que guan el desarrollo del mismo. El programa de auditora es el documento formal que sirve como gua de procedimientos a ser aplicados durante el curso del examen y como registro permanente de la labor efectuada. Es un enunciado lgicamente ordenado y clasificado de los procedimientos de auditora a ser empleados y la extensin y oportunidad de su aplicacin. Las Normas Ecuatorianas de Auditora Gubernamental vigentes, disponen el uso de programas para la planificacin preliminar y especfica de la auditora y como uno de los productos de esta ltima, la inclusin de programas de auditora por componentes, ciclos, sistemas o cuentas, dependiendo del enfoque de la auditora. 5.4.2 Tcnicas y practicas de auditora Las tcnicas de auditora constituyen los mtodos prcticos de investigacin y pruebas que emplea el auditor para obtener la evidencia o informacin adecuada y suficiente para fundamentar sus opiniones y conclusiones, contenidas en el informe. Las tcnicas de auditora son las herramientas del auditor y su empleo se basa en su criterio o juicio, segn las circunstancias. Durante la fase de planeamiento y programacin, el auditor determina cules tcnicas va a emplear, cundo debe hacerlo y de qu manera. Las tcnicas seleccionadas para una auditora especfica al ser aplicadas se convierten en los procedimientos de auditora. Algunas de las tcnicas y otras prcticas para la aplicacin de las pruebas en la auditora profesional del sector pblico son expuestas a continuacin:

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TECNICAS Y PRACTICAS DE AUDITORIA GUBERNAMENTAL

VERIFICACION
FACILITAN LA EVALUACION Y LA FORMULACION DE COMENTARIOS Y ACCIONES CORRECTIVAS, SE CLASIFICAN GENERALMENTE A BASE DE LA ACCION QUE SE VA A EFECTUAR

OCULAR

COMPARACION
RELACION ENTRE DOS O MS ASPECTOS, PARA OBSERVAR LA SIMILITUD O DIFERENCIA ENTRE ELLOS.

OBSERVACION
EXAMINAR LA FORMA COMO SE EJECUTAN LAS ACTIVIDADES Y OPERACIONES

REVISION SECTIVA
EXAMEN OCULAR RAPIDO CON EL FIN DE SEPARAR MENTALMENTE ASUNTOS QUE NO SON TIPICOS O NORMALES.

RASTREO
SEGUIR LA SECUENCIA DE UNA OPERACION DENTRO DEL PROCESO

VERBAL

INDAGACION
MEDIANTE CONVERSACIONES ES POSIBLE OBTENER INFORMACION SUS RESULTADOS POR SI SOLOS NO CONTITUYEN EVIDENCIA SUFICIENTE Y COMPETENTE, POR LO QUE SUS RESULTADOS DEBEN SER DOCUMENTADOS

ESCRITA

ANALISIS
DETERMINAR LA COMPOSICION O CONTENIDO CLASIFICANDOLAS Y SEPARANDOLAS EN ELEMENTOS O PARTES

CONCILIACION
ESTABLECER LA RELACION EXACTA ENTRE DOS CONJUNTOS DE DATOS RELACIONADOS, SEPARADOS E INDEPENDIENTES

CONFIRMACION
CERCIORARSE DE LA AUTENTICIDAD DE LA INFORMACION, QUE REVELA LA ENTIDAD

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DOCUMENTAL

COMPROBACION
VERIFICACION DE LA EVIDENCIA QUE SUSTENTA UNA ACTIVIDAD U OPERACIN, PARA DETERMINAR LEGALIDAD, PROPIEDAD Y CONFORMIDAD

COMPUTACION
SE REFIERE A CALCULAR, CONTAR O TOTALIZAR LA INFORMACIN NUMERICA, CON EL PROPOSITO DE VERIFICAR LA EXACTITUD MATEMATICA DE LAS ACTIVIDADES U OPERACIONES REALIZADAS

FISICA

INSPECCION
CONSTATACION O EXAMEN FICSICO Y OCULAR DE OS BIENES, DOCUMENTOS Y VALORES, CON EL OBJETO DE SATISFCERSE DE SU EXISTENCIA, AUTENTICIDAD Y DERECHO DE PROPIEDAD

OTRAS PRACTICAS

ES EL CRITERIO PROFESIONAL DEL AUDITOR, EL QUE DETERMINA LA COMBINACION MAS ADECUADA, QUE LES SUMINISTREN LA EVIDENCIA NECESARIA Y LA SUFICIENTE CERTEZA PARA FUNDAMENTAR SUS OPINIONES Y CONCLUSIONES OBJETIVAS Y PROFESIONALES

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5.4.3. La tcnica de entrevista para auditores La entrevista constituye el vehculo para ganar acceso a datos ms confiables. La entrevista es el corazn del proceso de investigacin, que maneja las destrezas y las tcnicas de buscar, que decir y cmo decirlo desde el principio hasta el final del proceso; para lo cual el auditor debe determinar si las condiciones son aptas para fomentar discusiones constructivas y productivas, de lo contrario debe medir las opciones y determinar si los objetivos que persigue la entrevista se pueden cumplir o si tiene que hacer otros arreglos y buscar el momento propicio para realizar dicho proceso. Al comenzar la entrevista, el auditor debe usar la informacin que obtuvo durante la investigacin preliminar lo cual le permitir abrir la conversacin y facilitar la realizacin de la entrevista, para lo cual el auditor deber: Dar al entrevistado informacin sobre el origen de la auditora y las razones que dieron lugar la entrevista. Discutir el propsito y los objetivos de la entrevista Preguntar al entrevistado si tiene alguna pregunta o preocupacin antes de entrar a los temas de la entrevista. Informar el tiempo que espera que dure la entrevista.

Las preguntas que hace el auditor estn orientadas a los objetivos y el propsito de la entrevista. El estilo de las mismas est basado en como obtener la mayor informacin sin intimidar al entrevistado. El auditor debe conducir la apertura y cierre de la entrevista de manera que demuestre al entrevistado que se le agradece por su tiempo y la informacin proporcionada y dar una idea general de lo prximo que ocurrir en el proceso de la auditora para mantener siempre la comunicacin abierta para otras preguntas en el futuro. Los ingredientes ms importantes que se debe tomar en cuenta para que una entrevista resulte eficiente y efectiva son:

Tcnica de formulacin de preguntas Preguntas abiertas Preguntas cerradas Preguntas dirigidas

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2.

Destreza de escuchar Escuchar para or Escuchar para entender

3.

Parfrasis Palabra por palabra Sustancia Inferencia

4.

Destrezas de explorar Seguimiento al contenido Respondiendo para afectar

5.

Tomando notas Narrativas Grficas

6.

Comunicacin verbal Contacto de ojos Postura Comportamiento que distrae