Kontroling

PITANJA ZA PROVJERU ZNANJA

1. Ciklus konverzije novca u sirovine, repromaterijale, energente i ostale
ulazne materijale koji se koriste u procesu proizvodnje, angairani rad, te
utroak tehologije koja se pri tome koristi treba posmatrati kao investiciju.
Obrazloite zbog ega takav pristup posmatranju?
2. Koja je to centralna finansijska i raunovodstvena pozicija kojom se
kontroling bavi u okviru kontrolinga proizvodnje?
3.
Pravilno pozicioniranje trokova za prodano osigurava adekvatne
pretpostavke za donoenje mnogobrojnih odluka u preduzeu (prodaja,
finansiranje, nabavka...). Koji su to osnovni ciljevi adekvatnog
strukturiranja proizvodnih izdataka!
4. Da bi se omoguilo rasuivanje prilikom planiranja proizvodnih izadataka,
zatim, da bi se donosile odluke o planiranoj strukturi proizvoda u
preduzeima, kao i o cjenovnoj politici, od posebne vanosti je vrenje
kvalitetnih analiza proizvodnih izdataka. Navedite neke od analiza koje koje
vre kontroleri?
5. ta predstavlja direktan materijalni izdatak po definiciji?
6. Koje su to osnovne faze kroz koje prolazi proces planiranja materijalnih
izdataka?
7. Koja je to temeljna aktivnost kontrolera u procesu kontrole izdataka
direktnih materijala?
8. Da bi menadment proizvodnje sproveo kontrolu izdataka za direktan rad
neophodno je da kontroleri kreiraju pretpostavke za sprovoenje tog
procesa. Koje su to pretpostavke?
9. Koja su to dva osnovna efekta uspostave standarda u segmentu izdataka
za direktan rad i koji je to konaan rezultat uspostave standarda ovog
tipa?
10.Kako se sve vea izloenost, a u pojedinim industrijama i potpuna ovisnost
o informatiki upravljanim tehnologijama
efektuira na strukturu
proizvodnih izdataka (direktnih i indirektnih)?
11.U podruju indirektnih proizvodnih izdataka od posebne vanosti je da
kontroling fukncija bude upoznata sa karakterom reakcije tih izdataka na
promjene u obimu prooizvodnje. Uzimajui u obzir taj kriterij navedite kako
se indirektni izdaci mogu ponaati?
12.Kada se odgovornost za planiranje i kontrolu indirektnih proizvodnih
izdataka tretira
kao individualna odgovornost - kakavim pregledom
izdataka emo biti obskrbljeni?

13.Koji su to promjene koje predstavljaju potencijalne probleme klasifikacije

indirektnih proizvodnih izdataka?
14.Koje su to metode procjene indirektnih proizvodnih izdataka?
15.Navedite neke od primjera grupisanja indirektnih proizvodnih izdataka!
16.Opiite fiksni pristup planiranju indirektnih proizvodnih izdatala!
17.Opiite fleksibilni pristup planiranju proizvodnih izdataka!
18.ta je preventivni koncept kontrole indirektnih proizvodnih izdataka?
19.ta ukljuuje analiza odstupanja ostvarenih indirektnih proizvodnih
izdataka u odnosu na standardizirane?
20.Koje su to obaveze kontrolera u procesu planiranja i kontrole indirektnih
proizvodnih izdataka?

KONTROLING MODUL 5

5. KONTROLING IZDATAKA ZA ISTRAIVANJE I RAZVOJ

(R&D)
Istraivanje i razvoj su poslovne funkcije bez kojih nije mogue zamisliti napredak
kako u razvoju proizvoda tako i razvoju tehnologija i trita. Iako se ova dva
pojma, odnosno kategorije, pominju simultano, treba na poetku, ipak, nainiti
odgovarajuu diferencijaciju. Naime, istraivanje podrazumijeva proces traganja
za novim proizvodima, novim aplikacijama i uglavnom ukljuuje istraivanja,
eksperimente, provjere injenica. Razvoj, pak, podrazumijeva komercijalizaciju,
na istraivanju zasnovanih, novih znanja. U posljednjih nekoliko decenija proces
kreiranja i komercijalizacije novih proizvoda i ideja, modela biljei izuzetnu
progresiju. 1
Istraivanje je, kao proces, sa stanovita kontrolinga daleko kompleksnija
funkcija. Prilikom uspostave standarda veoma je teko selektirati mjerljive
parametre. Takoer, problem proizilazi i iz injenice da je proces istraivanja teko
vezivati za odreene mjerljive rezultate u poslovanju preduzea, pogotovo u
kraem roku.2Za razliku od istraivanja razvoj je, relativno jednostavnije tretirati
kroz funkciju kontrolinga preduzea. S obzirom da razvoj podrazumijeva
komercijalizaciju proizvoda, aplikacije ili pak provjerene ideje (za razliku od
istraivanja) izdatke koji se u tom pravcu usmjeravaju mogue je standardizirati i,
kao takve lake planirati i kontrolirati.
Oraganizaciono, proces istraivanja i razvoja se u preduzeima organizira ovisno
o relativnom znaaju kojeg se pridaje tom procesu i filozofiji menadmenta
1 Prije samo 25 godina je komercijalizirana upotreba mobilnih telefona, a danas
ih na zemlji ima vie nego njenih stanovnika, uz stotine razliitih modela, zadnje
generacije. Takoer, u novije vrijeme je nezamislivo je da kompanije koje
proizvode automobile ne komercijaliziraju nove modele svakih godinu-dvije dok
su, prije samo tri-etiri decenije, novi modeli uvoeni tek nakon 10-tak godina od
komercijalizacije prethodnih.
3

preduzea odnosno o ciljevima i zadacima koji se povjeravaju ovim funkcijama.

Ipak, najee se funkcije istraivanja i razvoja organiziraju kao zasebne cjeline
(Ilustracija 1).

Ilustracija 1. Povezanost korporativnih ciljeva i zadataka sa planom istraivanja

i razvoja

Korporativni
ciljevi i
zadaci

PLAN
RAZVOJA
PREDUZEA

Korporativna
strategija

Plan prodaje
stalnih
sredstava

Plan nabavke

Pretpostavke za
zatitu okolia
(utjecaj
istraivanja i
razvoja)
Temeljna
istraivanja

Plan
istraivanj
2 S obzirom da u pojedinim industrijskim granama,a iposebno onim koje su od
posebnog interesa za sveopi napredak (zatita razvoja
okolia, borba protiv opakih

bolesti i sl.) proces istraivanja zahtijeva ogromna ulaganja, specifian izazov

predstavlja nain na koji je kompanije mogue stimulirati da se ozbiljnije posvete
takvim istraivakim poduhvatima, svjesne injenice da je vjerovatnoa uspjeha
nepredvidiva i, uglavnom, veoma mala. Jedan od modaliteta koji se koriste npr. u
farmaciji jeste zatita oekivanog (visokog) profita u sluaju da istraivaki
projekti uspiju. Naime, velike gubitke koji nastaju neuspjelim projektima
istraivanja lijekova u borbi protiv opakih bolesti, farmaceutika kompenzira
zatitom uspjelih projekata, kojim se, regulatornim mjerama na globalnom nivou,
zabranjuje kopiranje takvih proizvoda na odreeni period, najee 15 godina.
U tom periodu, kompanije koje kreiraju nove uspjene projekte, zatienim
cijenama kompenziraju gubitke propalih istraivakih projekata, odnosno
generiraju izuzetne visoke povrate na uspjele istraivake projekte. U protivnom,
istraivaki projekti tog tipa ne bi uope bili interesantni niti jednom sudioniku u
farmaceutskoj industriji jer bi se, nakon inauguracije novih proizvoda,
jednostavnim preuzimanjem generike strukture, njihova cijena veoma brzo
kreirala prema trinim pravilima, a istraivaki napori predstavljali nita vie od
troka koji se ne bi mogao kompenzirati. Dakle, uz uvjet da se od istraivakih
projekata moe oekivati visok povrat na ulaganja, mogue je stimulirati takve
napore. U protivnom, napredak, posebno u podrujima od opeg interesa, bi bio
veoma upitan i znaajno usporen.
4

Istraivanje
proizvoda

Strateke studije

Istraivanje
trita
Finansijski plan
istraivanja

Izvor: Bragg, M.S., Controllership: The work of the Managerial Accountant, 8th edition,
John Wiley & Sons, 2009, str. 426

Izdaci za istraivanje i razvoj se u pravilu tretiraju kao investiciona ulaganja. 3

Osnovne komponente tih ulaganja jesu:
- Materijalna ulaganja (oprema, materijali.);
- Personal;
- Znanja i usluge pribavljeni od treih subjekata;
- Ugovorene usluge i
- Indirektni izdaci.
Generalno, svi ovi izdaci se odnose na fundamentalna istraivanja, primijenjena
istraivanja, testiranja novih koncepata, prototipova, modela, kalupa, orua,
novih tehnolokih rjeenja, pilot projekata proizvodnih linija itd.
Osnovna uloga kontrolinga u procesima planiranja i kontrole istraivakih i
razvojnih aktivnosti se moe prepoznati kroz sljedee procese:
1) Adekvatno strukturiranje i izvjetavanje o izdacima za istraivanje i razvoj;
2) Uspostava kvalitetnog sistema planiranja i kontrole ove vrste izdataka;
3) Kreiranje instrukcija za procjenu potrebnih ukupnih izdataka za istraivanje
i razvoj;
4) Cost/benefit analiza te usporedba rizika projekata istraivanja i razvoja;
5) Kreiranje standarda za provoenje adekvatne kontrole efekata izdataka za
istraiavnje i razvoj.
Prilikom utvrivanja ukupnog budeta za istraivake i razvojne aktivnosti
potrebno je voditi rauna o sljedeim aspektima tog procesa:
3 ak i u okviru raunovodstvene evidencije standardi nalau da se ovaj oblik
ulaganja tretira kroz kategoriju nematerijalna ulaganja.
5

Dostupni izvori finansiranja;

Kvalificirano osoblje za provedbu istraivakih i razvojnih aktivnosti;
Istraivake i razvojne aktivnosti konkurencije;
Potrebna sredstva da bi neki istraivaki ili razvojni projekat bio realiziran;
Strateki aspekti istraivakog i razvojnog procesa poput dugoronih
planova, stanja u industriji itd.

S obzirom da ulaganja u istraivanje i razvoj sadre naglaenu notu neizvjesnosti

i rizika, veoma je vano odrediti parametre na temelju kojih se odreuju
ogranienja alokacije raspoloivih sredstava u ovu vrstu ulaganja. Jedan od
poetnih parametara jesu iznosi sredstava koji su opredjeljivani u prethodnim
periodima za ove aktivnosti. Osim toga, veoma efikasna i opravdana mjera koja
odreuje nivo izdataka moe biti procenat od ostvarenih prodaja. Naravno, ta
mjera moe imati i svoje varijacije poput procentualnog udjela u odnosu na brutoprofit, operativni profit, neto-profit ili pak operativni novani tok, ovisno od
filozofije menadmenta, ali kontroling e asistirati prilikom odreivanja te vrste
parametra.
Plan izdataka za istraivanje i razvoj
Priliko planiranja ulaganja u istraivanje i razvoj, dvije su kljune komponente o
kojima treba voditi rauna. Prvo, to su ulaganja koja se pripisuju konkretnim
projektima i, drugo, ulaganja koja imaju karakter indirektnih izdataka odjela za
istraivanje i razvoj.
Odabir projekata i planiranje izdataka
Selekcija projekata istraivanja i razvoja se, u osnovi, ne razlikuje od metodologije
selekcije investicionih projekata uope. Prijedlozi projekata ove vrste ili pak ideja
za njihovu realizaciju uglavnom dolaze iz onih dijelova preduzea koji su primarno
zainteresirani. Tako je, npr. realno oekivati da prijedloge koji su vezani za
potencijalno osvajanje odreenog trinog udjela dolaze iz odjela za marketing i
prodaju. Isto tako, potencijalni projekti tehnolokog unaprjeenja proizvodnje bi
trebali biti sainjeni u okviru proizvodnog odjela itd. Sve projekte koji imaju
karakter istraivakih ili razvojnih potrebno je, prvo, klasificirati spram
potencijalnog rizika. Tako se projekti s najniim nivoom rizika, a koji ipak spadaju
u R&D odnose na unaprjeenje prodajno-servisnih usluga. Nadalje, projekti koji
sadre neto veu dozu neizvjesnosti, odnosno rizika tretiraju podruje
proizvodnih unaprjeenja. Projekti srednjeg nivoa rizika jesu oni koji se bave
unaprjeenjm postojeeg proizvoda odnosno asortimana. Projekti koji ve sadre
naglaenu dozu rizika tretiraju razvoj novih proizvoda. Konano, projekti sa
najviim stepenom rizika jesu projekti fundamentalnih istraivanja, npr. oni koji se
ve decenijama bave pokuajem iznalaenja adekvatnog lijeka za bolesti
karcinoma svih vrsta.
Inae, prilikom odabira projekata istraivanja i razvoja kontroling pomae u
pravilnom rangiranju projekata uzimajui u obzir dostupne tehnike ocjene
projekata i procijenjene izglede efekata od realizacije tih projekata. S tim u vezi,
projekti razvojnog karaktera e uvijek imati prednost ako se uzimaju u obzir efekti
na kratak rok dok se istraivaki projekti usklauju sa stratekom orijentacijom,
menadment filozofijom i tolerancijom rizika.

Vrednovanje R&D ulaganja

S obzirom da se projekati istraivanja i razvoja tretiraju kao investicioni projekti,
prilikom njihove evaluacije mogu je koristiti mnogobrojne kvantitativne tehnike.
Poi emo od modaliteta utvrivanja visine ulaganja u odreeni istraivaki
projekat uz uvjet da su poznati ostali elementi projekcije poput zahtijevanog
povrata na investirano, agregatne prodaje koja e nastati ako projekat uspije,
bruto-mara te potrebna sredstva za konkretizaciju usojelog istraivakog,
odnosno razvojnog projekta.
Primjer:
Pretpostavimo da je zahtijevani povrat na angairana sredstva 30%. 4 Takoer,
pretpostavimo da je agregatna prodaja koja bi nastala kao rezultat projekta 30
miliona KM, potreba dodatna sredstva u funkciju realizacije prodaje 10 miliona
KM a da je oekivana bruto-mara 15%. Neka je porez na dobit 10%.
Odavde, prije svega, moemo izraunati:
Neto-dobit = ROA x Sredstva = 30% x 10.000.000 = 3.000.000 KM
Neto-dobit = Bruto-mara Izdaci za R&D Porez na dobit
Bruto-mara = Prodaja x bruto-mara = 30.000.000 x 15% = 4.500.000
Izdaci za R&D = Bruto-mara Neto dobit Porez na dobit=(Bruto-mara Neto
dobit) x (1-0,1)
Izdaci za R&D = (4.500.000 3.000.000) x 0,9 = 1.350.000 KM 5
Dakle, u konkretnom sluaju, a uvaavajui sve elemente projekcije efekata
potencijalno uspjelog istraivakog projekta, maksimalno prihvatljiv iznos
sredstava kopji se moe angairati na fazu istraivanja i razvoja je 1.350.000 KM.
Poput svakog investicionog projekta, R&D se moe posmatrati kroz prizmu neto
sadanje vrijednosti projekta ili pak interne stope povrata. S obzirom da se ove
tehnike detaljno obrauju u okviru finansijskog menadmenta kao zasebne
discipline, neemo se ovdje time baviti.6
4 O nainu utvrivanja i ulozi zahtijevanog povrata na investiciona ulaganja
pogledati vie u Poli, N., Serdarevi, N (2012): Praktini aspekti finansijskog
menadmenta, Univerzitet u Zenici
5 Potpuni obraun dozvoljenih izdataka za projekat zahtijevao bi i obraun
vremenske vrijednosti novca ukoliko se projekat protee na viegodinji period,
ali sada nam je cilj upoznatiu se sanainom obrauna maksimalnih izdataka za
istraivanje i razvoj po projektu.
6 Svaka ozbiljnija literatura koja tretira investicije sadri poglavlja o tehnikama i
metodologiji vrednovanja investicija i investicijskih projekata. O tehnikama
vrednovanja investicija npr. vidjeti vie u Poli, N., Serdarevi, N. ibidem
7

Jedan od nezaobilaznih izazova prilikom donoenja odluka o realizaciji projekata

istraivanja i razvoja jeste rizik. Rizik je, inae, kategorija koja podrazumijeva
mogunost i vjerovatnou odstupanja od oekivane vrijednosti, naravno, uz uvjet
da to odstupanje moe biti i pozitivno i negativno u odnosu na oekivanu (ili,
statistikim rjenikom reeno srednju vrijednost). Rizik pokretanja projekata
istraivanja i razvoja uvijek je veoma velik. Rizik takve vrste projekata je vei
ukoliko projekti podrazumijevaju usvajanje novih poslovnih modela i rjeenja.
Takoer, rizik je povezan s vremenom trajanja istraivakog segmenta i
vremenom implementacije odnosno komercijalizacije svojenih rjeenja.
Iz teorije o riziku investicionih projekata ope je poznato da rizik ima direktan
utjecaj na diskontnu stopu koja se primjenjuje u procesu diskontovanja novanih
tokova i identifikaciji neto-sadanje vrijednosti ili pak interne stope povrata.
Takoer, poznato je da su, naelno, svi projekti sa pozitivnom neto-sadanjom
vrijednou prihvatljivi te da se u odnosu na raspoloivost sredstava za konkretnu
vrstu projekata oni rangiraju prema iskazanim apsolutnim iznosima neto-sadanje
vrijednosti.
Alternativno, projekti se mogu posmatrati i kroz prizmu ranga prinosa pri emu se
onda fokusira interna stopa povrata na projekte. Ipak, ukoliko se projekti
posmatraju kroz primjenu vie tehnika, neto-sadanja vrijednostje superiorna
tehnika u odnosu na sve ostale i to treba imati u vidu.
Meutim, kod primjene navedenih tehnika na ocjenu prihvatljivosti projekata
istraivakog i razvojnog karaktera, neto-sadanja vrijednost treba biti
nadograena odreenim parametrima koje sadri obrazac za izraunavanje
oekivane komercijalne vrijednosti projekta (ECV). Oekivana komercijalna
vrijednost projekta se rauna, pored neto sadanje vrijednosti projekta,
uvrtavanjem i vjerovatnoe komercijalnog uspjeha (PKS), izdataka za
komercijalizaciju (KE), vjerovatnoe tehnolokog uspjeha (PTS) i izdataka za
razvoj proizvoda (PDE).
ECV = [(NPV x PKS) KE] x PTS PDE
Primjer:
Pretpostavimo da je neto sadanja vrijednost projekta 2.000.0000 KM,
vjerovatnoa komercijalnog uspjeha 80%, izdaci za komercijalizacij 300.000 KM,
vjerovatnoa tehnolokog uspjeha 60%, a izdaci za razvoj proizvoda 825.000 KM.
Oekivana komercijalna vrijendost projekta e biti:
ECV= [(2.000.000*0,80)-300.000]*0,65-825.000= 20.000 KM

Proces planiranja izdataka za istraivanje i razvoj moemo sumirati u sljedeih

nekoliko kljunih koraka:
-

Odrediti ukupna budet za izdatke ove vrste na godinjem nivou;

Sagledati sve raspoloive prijedloge projekata istraivanja i razvoja, sa
strukturom izdataka onoliko detaljno koliko je to objektivno mogue (kao
npr. u ilustraciji 2);
Utvrditi plan izdataka za istraivanje i razvoj po odjelima ukljuujui izdatke
po naelno odobrenim projektima i pripisanim indirektnim izdacima;

Sumirati budete po projektima i po odjelima s ciljem utvrivanja

prijedloga ukupnog budeta;
Pripremiti proceduru odobravanja projekata koji se tek trebaju odobriti i
realizirati;
Sastavljati periodine izvjetaje koji uporeuju planirane i ostvarene
izdatke kako po projektima tako i po odjelima.

Ilustracija 2. Saetak prijedloga budeta projekata istraivanja i razvoja za

20x2. godinu u preduzeu Hygienic

Evidentno je da preduzee u narednom periodu nije planiralo ulagati u

istraivanje razvoja novih proizvoda, budui da u budetu za tu stavku nisu
planirana novana sredstva. Znaajani sati, kao i izdaci za razvoj novog
proizvoda su evidnetirani u prethodnoj godini. Nasuprot tome, proizvodni odjel je
izkazao potrebu za unaprjeenjem postojeih proizvoda i proizvodnih aktivnosti,
budui da su najznaajnija izdvajnja sredstava predloena upravo za taj segment
istraivanja. Prodajni odjel je predloio nastavak istraivanja unaprjeenja u
podruju prodajnih aktivnosti u narednoj godini, obzirom da sve aktivnosti
istarivanja i razvoja iz prethodnoh razdoblja nisu okonane.
Kada je u pitanju faza kontrole, ona se provodi tako to se usporeuju planirani i
ostvareni izdaci kako po odobrenim projektima tako i po odjelima. Naime,
kontrola izdataka za istraivanje i razvoj je smislenija ukoliko se tretira kroz
prizmu odobrenih ukupnih izdataka nego po strukturi. Meutim, kada su u pitanju
indirektni izdaci i opi izdaci za istraivanje i razvoj po odjelima, tu ima vie
smisla kontrolirati svaku pojedinanu komponentu.
Prilikom provoenja kontrole izdataka za istraivanje i razvoj, kontroling je suoen
s problemom nepostojanja ili nemogunosti uspostave adekvatnih standarda.
Ipak, u funkciji kreiranja odreenih mjerila, kontroling moe uvesti u kontrolu
sljedee:
-

Izdaci po radnom satu zaposlenog;

Izdaci po novoj aplikaciji;
Broj testova po radnoj sedmici;
Izdaci po komercijalizaciji novog proizvoda i sl.

Jedno od temeljnih pitanja koja su uvijek u centru panje menadmenta svakog

veeg preduzea koje posjeduje funkciju istraivanja i razvoja jeste pitanje
9

djelotvornosti R&D funkcije odnosno ekonomske isplativosti ulaganja u

istraivanje i razvoj. Funkcija istraivanjaje je veoma kompleksna i teko se uvode
mjerljivi pokazatelji jer ona, podrazumijeva veliku mogunost greke. Ko moe,
zapravo, garantirati rezultat odreenog fundamentalnog istraivanja?
Kako
sprijeiti provoenje istraivanja koja nemaju znaajniji stepen vjerovatnoe
uspjeha i koja nisu u direktnoj funkciji stratekih ciljeva preduzea? Drgim
rijeima, kako sprijeiti pristup koji nije usklaen sa temeljnom orijentacijom
menadmenta preduzea? Sve su ovo veoma kompleksni izazovi jer, nerijetko,
menaderi istraivanja i razvoja nemaju izgraen osjeaj za strateku orijentaciju
i toleranciju rizika. 7
Manje kompleksnim ini se praenje djelotvornosti razvojnih projekata, odnosno
komercijalizacije usvojenih ideja i znanja na nivou proizvoda i trita. Faza
razvoja, naime, traje krae, njen uspjeh je izvjesniji, a izdaci se mogu stavljati
direktno u funkciju efekata prodaje koji nastanu nakon njenog okonanja.
S ciljem uspostave to efektivnije kontrole u procesima istraivanja i razvoja
uvedena su slijedea mjerila:
1)
2)
3)
4)
5)

Prihodi od novih proizvoda za period 3-5 godina;

Dobit od novih proizvoda za period 3-5 godina;
Prihodi od novih proizvoda kao % ukupne prodaje;
Prihodi od novih proizvoda po zaposlenom u odjelu istraivanja i razvoja;
Dobit od novih proizvoda po zaposlenom u odjelu istraivanja i razvoja;

Uloga kontrolinga u fazama planiranja, kontrole i porcesa istraivanja i razvoja

podrazumijeva pripremu procesa planiranja i kontrole, uvoenje adekvatnih
mjerila kontrole, nadgledanje procesa smislenosti ulaganja preko planiranih te
kreiranje faza projekata istraivanja i razvoja koje prate odgovarajui procesi
odobravanja izdataka.
ODABRANI POKAZATELJI R&D IZDATAKA

1. Indeks trine verifikacije novih proizvoda

Trina verifikacija novih proizvoda se prezentira kroz prodaju novih proizvoda.
Efektivnost realizacije procesa u okviru istraivanja i razvoja se ogleda u
prihodima od prodaje preduzea. Stoga indeks trine verifikacije, a u kontekstu
rasprave o efektivnosti procesa istraivanja i razvoja, dovodi u odnos prihod od
prodaje tekue i prethodne godine:

7 Istraivaki projekti ponekada traju godinama pa ak i decenijama. Pri tome,

preduzea mogu biti suoena sa injenicom da je konkurencija ve
komercijalizirala ista ili slina rjeenja i da se projekat treba napustiti. Takoer,
kanjenje u istraivanju i razvoju odreenih rjeenja u odnosu na konkurenciju
znaajno smanjuje oekivanu korist od projekata. Pri tome, faze istraivanja kako
sa aspekta vremena tako i sa aspekta izdataka mogu imati karakter fiksnih i
nerijetko znaajnih ulaganja.
10

Prihod od prodaje novih proizvoda2015

Prihod od prodaje novih proizvoda2014

Ukoliko je indeks trine verifikacije vei od 1 to pretpostavlja rast znaaja

efekata istraivanja i razvoja i obrnuto. Naravno, prilikom izraunavanja ovog
indeksa preduzee treba imati jasnu percepciju novih proizvoda u kontekstu
efekata istraivanja i razvoja.

2. Racio izdataka za istraivanje i razvoj

Izdaci za istraivanje i razvoj se uglavnom pokrivaju iz operativne dobiti
preduzea. Iz tog razloga, racionalno je raunati i pratiti trend pokazatelja koji u
odnos dovodi ukupne izdatke za istraivanje i razvoj i operativne dobiti
preduzea.

Izdaci za istraivanje irazvoj

Operativna dobit

Uzlazni trend ovog pokazatelja sugerira rast izdataka ove namjene u odnosu na
konkretne efekte poslovanja preduzea, odnosno rast izdataka koje ne prati
adekvatna trina satisfakcija. S druge strane opadanje ovog pokazatelja moe
sugerirati ili reduciranje ulaganja u istraivako-razvojne namjene ili pak relativno
zaostajanje istraivako-razvojnih aktivnosti za operativnim performansama
preduzea.

3. Racio uspjenosti R&D projekata

Ovaj pokazatelj stavlja u odnos broj komercijaliziranih projekata i ukupan broj
pokrenutih projekata u odjelu za istraivanje i razvoj.

Broj komercijaliziranih RD projekata

Ukupan broj pokrenutih RD projekat a

Racio uspjenosti R&D projekata podrazumijeva odreivanje vremenskog

horizonta unutar koga se u normalnim okolnostima odvija proces istraivanja i
razvoja. Kada se ta dva vremena zbroje i pomnoe sa dva, to predstavlja
11

minimalan vremenski period koji se uzima prilikom izraunavanja ovog racia. Cilj
svakog preduzea je naravno da je ovaj racio to je mogue vei, jer to je manja
razlika izmeu svih odobrenih R&D projekata i onih koji su komercijalizirani, to
ukazuje na vei stepen uspjenosti ovih projekata.

12

STUDIJE SLUAJEVA
Pretpostavimo da je zahtijevani povrat na angairana sredstva 25%.
Takoer, pretpostavimo da je agregatna prodaja koja bi nastala kao rezultat
projekta 20 miliona KM, a potreba dodatna sredstva u funkciju realizacije
prodaje 8 miliona KM, te da je oekivana bruto-mara 18%. Neka je porez
na dobit 10%.
Opredijelite maksimalno prihvatljiv iznos sredstava koji se moe
angairati na fazu istraivanja i razvoja!

Neto sadanja vrijednost projekata R&D je 2.000.000 KM, vjerovatnoa

komercijalnog uspjeha je 80%, izdaci za komercijalizaciju su 350.000 KM,
vjerovatnoa tehnolokog uspjeha 55%, a izdaci za razvoj proizvoda su
500.000 KM.
Utvrditi oekivanu komercijalnu vrijednost projekta!

U cilju analize trine verifikacije novog proizvoda primjereno je prikazati

prihode od prodaje ostavrene prodajom takvog proizvoda. U tekuem
razdoblju su ostavreni prihodi od prodaje novog proozvoda u vrijedNosti od
2.000.0000 KM, a u prethodnom u vrijednosti od 2.800.000 KM.
Projektovana prihodi od prodaje novog proizvod au narednom razdoblju su
1.200.000 KM.
ta nam pokazuje indeks trine verifikacije novog proizvoda kroz
posmatrana razdoblja?
Neznatna je razlika u izdacima za istarivanej i razvoj tekue u pdnosu na
prethodnu godinu. Realizovani izdaci u prethodnoj godini su 5.590.000 KM,
a u tekuoj 5.585.000 KM. Operativna dobit prethodnog razdoblja je
250.000 KM, a tekueg 500.000 KM.
Kakav je racio izdataka za istraivanje i razvoj i ta nam potencijalno
sugerie?

U prethodnoj godini je pokrenuto 5 projekata istraivanja i razvoja, od kojih

je samo jedan komercijalizovan, dok su u tekuoj godini pokrenuta 3, i sva
tri su komercijalizovana.
Kakav je racio uspjenosti projekata istraivanja i razvoja?

13

PITANJA ZA PROVJERU ZNANJA

1. Istraivanje i razvoj su kategorije koje se pominju simultano, meutim,
potrebno je napraviti odgovarajuu diferencijaciju. Napravite razliku
izmeu ove dvije kategorije!
2. Da li je kompleksniji kontroling istarivanja ili kontroling razvoja? Zato?
3. Da bismo evidentirali izdatke za istraivanje i razvoj kao investiciona
ulaganja vano je da poznajemo koje su to potencijalne komponente
takvih ulaganja. Navedite neke od tih komponenti!
4. U procesu planiranja i kontrole istraivakih i razvojnih aktivnosti
nezaobilazna je funkcija kontrolinga. Navedite neke od aktivnosti
kontrolera u tom podruju!
5. O kojim aspketima je potrebno voditi rauna prilikom utvrivanja ukupnog
budeta za istraivake i razvojne aktivnosti?
6. Od kojeg odjela u preduzeu se mogu oekivati prijedlozi za slejdea
istraivanja:
a) osvajanja odreenog trinog udjela?
b) tehnolokih unaprjeenja proizvodnje?
c) unaprjeenja prodaje?

7. Sve projekte koji imaju karakter istraivakih ili razvojnih potrebno je

klasificirati spram potencijalnog rizika. Klasifikujte slejdee projekte od
onih sa potenciajlno najniim rizikom, ka onima sa najviim rizikom:
a) projekti fundamentalnih istraivanja?
b) projekti unaprjeenja prodajno-servisnih usluga?
c) projekti razvoja novih proizvoda?
d) projekti proizvodnih unaprjeenja postojeih proizvoda?

8. Navedite potencijalne korake u procesu planiranja izdataka za istraivanje

i razvoj!

14

6. KONTROLING U USLUNIM PREDUZEIMA

Preduzea koja se bave uslugama u znaajnoj mjeri sudjeluju u kreiranju GDP-a
svake zemlje. Pri tome se veoma malo panje posveuje poslovnim procesima i
njihovim specifinostima u okviru preduzea uslunog karaktera. Istina, znaajan
broj izdataka koji se odnose na prodaju, razvoj te izdatke opeg karaktera su, u
osnovi, slini i ne postoji bitno razliit pristup kontrolinga ovim segmentima
poslovnih deavanja u preduzeima u odnosu na osnovnu djelatnost. Ipak, kada
su u pitanju direktni izdaci tu je razlika prepoznatljiva i, stoga, vrijedna posebnog
osvrta. Prema tome, u konkretnom sluaju podruje kojim e se kontroling baviti
jesu, dakle, prihodi koji nastaju u procesu pruanja usluga i direktni izdaci koji
nastaju kao posljedica realizacije tih prihoda.
U funkciji djelotvornog procesa planiranja i kontrole, kontroling uslunog
preduzea e se, prije svega, pobrinuti za adekvatno strukturiranje vrta prihoda
koji se ostvaruju u smislu njihovog adekvatnog pozicioniranja u planiranjima
novanim priliva, standardiziranja i kontrole. Uzmemo li za primjer neki tipini
trgovaki centar, prihode je potrebno segregirati na:
-

Prihode od prodaje prehrambenih proizvoda;

Prihode od prodaje proizvoda za odravanje istoe;
Prihode od prodaje kunih potreptina;
Prihode od prodaje ostalih proizvoda;
Prihode od zakupa poslovnih prostora;
Ostale prihode.

Te prihode je, dalje, mogue selektirati na podgrupe, na prodajne odjele, na

prodajno osoblje itd.
Inae, detaljan obuhvat prihoda neophodan je za adekvatno razumijevanje
trendova u okviru svake grupe, odnosno podgrupe proizvoda i realizaciju
adekvatnih analiza i kreiranje prijedloga za poduzimanje korektivnih aktivnosti.
Sljedea odgovornost kontrolinga uslunog preduzea jeste adekvatna struktura
izdataka. S tim u vezi, neophodno je poznavati specifinosti poslovnih procesa u
uslunim preduzeima u odnosu na proizvoda. Prvo, usluge, kao takve, ne mogu
se skladititi te se proces kreiranja proizvoda i direktni izdaci povezani s tim
tretiraju istovremeno. Drugim rijeima, svi izdaci su direktno vezani za uslugu
odnosno prihod i ne postoji diferencijacija na direktne izdatke i izdatke perioda,
kao u sluaju proizvodnih preduzea. Prema tome, prilikom selektiranja kontroling
e se vie baviti problemom klasifikacije nego metoda obrauna.
Adekvatan klasifikacija izdataka u uslunim preduzeima je nephodna kako bi se:

15

korektno kreirao plan usluga po podrujima, kategorijama i kupcima,

obezbijedili inputi za dizajniranje cijena,
osigurali nivoi kontrole izdataka,
analizirala profitabilnost i
identificirale mogunosti redukcije izdataka svugdje gdje je to objektivno
mogue.

Pri tome, cijenimo da je interesantno primijetiti da su (1) uglavnom svi izdaci u

uslunim preduzeima fiksnog karaktera pogovoto u kratkom roku, te da (2)
materijani inputi ne predstavljaju znaajnu stavku.
Primarni izdaci koji se odnose na pruanje usluga su plae i vezani izdaci osoblju
koje prua te usluge. To su ujedno i kljuni direktni izdaci. Veza izmeu ostvarene
prodaje usluga i direktnih izdataka osigurava se preko preciznog mjerenja
angamana osoblja u pruanju usluga po osnovu vezanih prihoda. Praenje
vremena utroenog na pruanje usluga, veoma esto prethodi obraunu i
ispostavi rauna, odnosno edvidentiranju prihoda koji je nastao po osnovu
pruene usluge. Osim plaa zaposlenika angairanih na pruanju usluga, postoje
i drugi direktni izdaci koje treba klasificirati. Tako, npr. kod pruanja bankarskih
usluga izdaci koji se odnose na papirologiju i printanje odreenih dokumenata
imaju karakter direktnih. Slina je situacija i sa industrijom osiguranja.
Izdaci u uslunim preduzeima koji nemaju karakter direktnih, odnosno koji se ne
mogu direktno pripisati pruanju konkretne usluge se alociraju. Neke od tih
izdataka moemo alocirati prema koliini direktnog rada zaposlenika koji pruaju
usluge, dok se drugi, pak, ne mogu na taj nain rasporediti.
Izdaci koji se alociraju prema zaposlenicima obuhvataju izmeu ostalog:
-

Zakup poslovnih prostora,

Nabavku kancelarijske opreme,
IT sredstva i sl.

Postoje, meutim i izdaci koje se ne moe alocirati rukovodei se brojem

zaposlenih ili pak vremenom provedenim na pruanju usluga. U te izdatke
spadaju usluge raunovodstva, usluge pravnog sektora, usluge nadzora itd. Za
ovu vrstu alokacije moe posluiti udio u ostvarenju prihoda od prodaje usluga ili
neki drugi pogodan klju alokacije.
Pruanje usluga je, sa stanovita utjecaja poslovne poluge, odnosno fiksnih
izdataka, jednostavniji izazov od proizvodnog procesa. Proizvodni proces
podrazumijeva znaajna ulaganja u stalna sredstva te u zalihe. Kod pruanja
usluga, ulaganja u stalna sredstva su neuporedivo manja dok zalihe ne postoje.
Ipak, udio fiksnih izdataka se ne moe zanemariti s obzirom da su nosioci fiksnih
izdataka ujedno i pruaoci usluga. Taka pokria poslovanja uslunog preduzea
podrazumijeva kalkulaciju minimum radnog vremena koji treba biti utroen u
pruanje usluga da bi svi izdaci bilki pokriveni prihodima.
U funkciji izraunavanja take pokria, ali i planiranja i kontrole pruanja usluga,
veoma je vano uspostaviti standarde. Naime, uposlenici u uslunom preduzeu
trebaju biti podloni primjeni standarda koji se uspostavljaju kako u fazi kreiranja
pretpostavki za realizaciju usluga tako i sam proces pruanja usluga.

16

U fazi priprema trita neophodno je uspostaviti standarde koji se odnose na

kontakte (pozivi i posjete), oglaavanje i promociju kao i ostale pratee aktivnosti
u vezi sa pripremom trita za proces pruanja usluga kako za postojee tako i
nove kupce.
Takoer, realizaciju usluga je nephodno uskladiti sa standardima koji se odnose
na:
-

Vrijeme pruanja usluga;

Izdatke u vezi sa pruanjem usluga;
Praenje zadovoljstva kupaca itd.

Planiranje i kontrola u uslunom preduzeu

Plan prodaje usluga je, naravno, fundamentalni dokument iz kojeg proizilaze
pratei sadraji poslovnog plana preduzea. Precizan plan realizacije usluga koji
se protee na jednogodinji period predstavlja, dakle, polazni dokument u
kreiranju plana ljudskih resursa, opreme, operativnih izdataka, a sve to onda,
treba pretoiti u plan novanih tokova preduzea.
U funkciji izrade smislenog plana preduzee e, rukovodei se planom prodaje
usluga, kreirati plan prateih izdataka naslonjenih na planirane vrijednosti
odnosno uspostavljene standarde. U funkciji kreiranja adekvatnog plana prodaje
osoblje odgovorno za projekcije je u obavezi uzeti u obzir kako interne tako i
eksterne faktore.
Interni faktori koji znaajno utjeu na plan prodaje usluga su:
-

Plan rasta preduzea;

Raspoloivi resursi;
Cjenovna politika i
Planirane marketing aktivnosti.

U kljune faktore iz okruenja spadaju:

-

Prisustvo, snaga i cjenovna politika konkurencije;

Potencijal za rast, veliina trita;
Ostali utjecaji (tehnoloke promjene, ekeonomski trendovi i sl.)

Uloga kontrolinga u procesu izrade godinjeg plana prodaje obuhvata upravljanje

cjelokupnim procesom planiranja, pruanje relevantnih baza podataka i
informacija odgovornima u odjelu za prodaju i podrku u analizi prodaje koja je u
funkciji kreiranja prognoza. Upravljanje samim procesom planiranja, izmeu
ostalog, tretira vremenski raspored procesa planiranja, formate i tabele za unos
podataka, strukturiranje podataka koje treba unositi u plan prodaje, provjeru
smislenosti i protok i konsolidaciju plana prodaje i prateih dokumenata u gorinji
pkan poslovanja. Inae, plan prodaje je mogue strukturirati kroz usluge koje
preduzee prua (Ilustracija 1).
Ilustracija 1. Plan prodaje usluga preduzea Hygienic za 20x2. godinu u 000
KM

17

Mjesec

UKUPN
O

Usluge
ienja
stambeni
h
prostora

Usluge
ienja
poslovnih
prostora

Usluge
hemijsko
g ienja

18

Usluge
veera
ja

Usluge
dubinsko
g
ienja
ilima

Usluge
dubinskog
ienja
namjetaj
a

Januar
Februar
Mart
April
Maj
Juni
Juli
Avgust
Septemb
ar
Oktobar
Novemb
ar
Decemb
ar
UKUPN
O

1.840
1.910
2.070
2.080
2.130
2.430
2.580
2.710

150
130
160
200
250
280
300
350

250
300
310
280
250
300
270
260

120
150
180
130
150
180
170
160

200
210
300
350
320
360
380
290

220
200
210
230
240
400
500
800

900
920
910
890
920
910
960
850

2.340
2.080

200
180

290
300

140
130

220
260

600
300

890
910

2.050

150

280

160

290

250

920

1.990
26.21
0

150

250

170

300

220

900

2.500

3.340

1.840

3.480

4.170

10.880

Plan prodaje prati plan izdataka za direktni rad osoblja koje e raditi na pruanju
usluga. U tom planu bitno je projicirati potreban broj osoblja, pretoen u radne
sate, a koji su, opet, u skladu sa standardima. Finansijski izraz izdataka za
direktan rad rezultat je proizvoda potrebnog broja sati i iznosa koji je
standardiziran po satu angamana osoblja na pruanju usluga. Kontroling e
provjeriti smislenost i pouzdanost tih podataka prije nego ih inkorporira u
poslovni plan u cjelini
Pregled plana izdataka za direktni rad predstavljen je jednostavnim pregledom na
sljedeoj ilustraciji:
Ilustracija 2. Plan izdataka za direktan rad u preduzeu Hygienicza 20x2.
godinu
(Odjel zadubinsko ienje namjetaja)
Mjesec
Januar
Februar
Mart
April
Maj
Juni
Juli
Avgust
Septemb
ar
Oktobar
Novemb
ar
Decemb
ar
UKUPNO

Sati direktnog
rada
2.500
2.500
2.500
2.500
2.500
2.500
2.500
2.000

UKUPAN
TROAK
30.000
30.000
30.000
30.000
30.000
30.000
30.000
20.000

2.500
2.500

30.000
30.000

2.500

30.000

2.500
29.500

19

30.000
350.000

Ostali izdaci se kreiraju na slian nain na koji su predstavljeni u proizvodnim

preduzeima ili pak prilikom planiranja ostalih izdataka za istraivanja i razvoj.
Kontroling preduzea e, naravno, na temelju projekcija tih izdataka koji dolaze
od operativnog osoblja ukljuiti te prognoze u integralni plan izdataka preduzea,
odnosno u poslovni plan.
Prilikom sastavljanja plana prodaje postoji jedna specifinost u sluaju uslunih
preduzea na koju je potrebno skrenuti panju. S obzirom da se nerealizirane
usluge ne mogu skladititi, potrebno je unaprijed posvetiti panju stratekom
planiranju maksimalnog angamana svih raspoloivih kapaciteta za pruanje
usluga.
S tim u vezi preduzee e posebnu panju posveivati SWOT analizi iz koje bi
trebalo crpiti aktivnosti koje e osigurati planiranu uposlenost njegovih resursa
za pruanje usluga. Ako za primjer uzmemo jedan hotel na planini, poseban
izazov za menadment predstavlja prodaja njegovih smjetajnih kapaciteta tokom
cijele godine. Iz tog razloga menadment hotela e voditi brigu o kontinuiranom
unaprjeenju imida, kako bi potencijalni turisti birali tu destinaciju za odmor i
rekreaciju. Uz to paralelno, potrebno je stalno unaprjeivati kvalitet usluge i
osoblja. Menadment e angairati dodatne napore na istraivanju trita s ciljem
popunjavanja kapaciteta novim klijentima itd.
Kada je u pitanju kontrola provedbe plana poslovanja preduzea, odnosno
prihoda od prodaje i izdataka u uslunom preduzeu, ona se sutinski ne razlikuje
od kontrola u proizvodnim preduzeima. Provoenje kontrole zahtijeva postojanje
standarda, odnosno planiranih veliina, identifikaciju odstupanja, detekciju uzroka
odstupanja, posebno negativnih, i sugeriranje korektivnih aktivnosti na negativne
trendove i pojave.
Kontrola se provodi na nain da se nakon detekcije problema, precizno
identificiraju razlozi i odgovornosti kako bi plan korekcija bio djelotvoran. Kontrola
se, stoga, provodi analizom odstupanja kako u prodaji svake od usluga, tako i po
kupcima, teritoriji, prodajnom osoblju i sl
PITANJA ZA PROVJERU ZNANJA

1. Kojim konkretno podrujem se kontroling bavi kada su u pitanju uslune

djelatnosti?
2. Kako bi proces planiranja i kontrole bio djelotovoran u uslunim
djelatnostima kontoroling e se prvenstveno pobrinuti za adekvatno
strukturiranje vrta prihoda koji se ostvaruju. Opiite tu aktivnost na
primjeru neke uslune djelatnosti!
3. Zato u uslunim preduzeima ne postoji diferencijacija na direktne izdatke
i izdatke perioda, kao u sluaju proizvodnih preduzea i ta je odgovornost
kontrolinga u tom segmentu?
4. Koji su to kljni idirektni izdaci u uslunim preduzeima, a kojemoemo
alocirati prema zaposlenicima?
5. Navedite neke primjere izdataka koji se ne mogu alocirati rukovodei se
brojem zaposlenih ili pak vremenom provedenim na pruanju usluga i ta
moe posluiti kao klju alokacije?
20

6. Zato je pruanje usluga

sa stanovita utjecaja poslovne poluge
jednostavniji izazov od proizvodnog procesa?
7. Kako se definiu
preduzea?

standardi

za

taka

pokria

poslovanja

uslunog

8. Koji su to interni i eksterni faktori koje je potrebno sagledati prilikom

kreiranja plana pruanja usluga i u emu se ogleda uloga kontrolinga pri
kreiranju plana pruanja usluga?
9. Koja je uloga kontrolinga u podruju planiranja izdataka za direktan rad
prilikom pruanja uluga?

KONTROLING MODUL 6
7. KONTROLING OPIH I ADMINISTRATIVNIH
IZDATAKA (G&A)

Opi i administrazivni izdaci su, generalno, svi izdaci koji se ne mogu pripisati niti
jednoj poslovnoj funkciji, a ipak su neizostavni u funkcioniranju preduzea. Tako
npr. postojanje i djelovanje pravne funkcije se ne moe direktno pripisati
proizvodnoj ili prodajnoj aktivnosti. Ipak, nezamislivo je da preduzee ne
posjeduje vlastiti pravni odjel ili pak pravnu podrku treeg lica. Ista je situacija
sa raunovodstvom, finansijma, upravom pa, ako hoemo, i funkcijom
kontrolinga.
Uz to, kontroling funkcija treba imati u vidu da se, nerijetko, ovoj vrsti izdataka
pristupa sa neuporedivo manje panje u odnosu na, recimo, izdatke u proizvodnji.
Razlozi su mnogobrojni, ali navest emo dva kljuna. Postoji uvrijeeno miljenje
da su opi i administrativni izdaci nedovoljno znaajni da bi im se posvetila
panja. Osim toga, stroiji nadzor nad opim administrativnim izdacima moe
21

suprotstavljati interese upravo odjelima koji su pozvani da kontroliraju izdatke

ove vrste.
Dakle, opi i administrativni izdaci predstavljaju izdatke koje, generalno, kreiraju
sljedee funkcije preduzea:
- lanovi uprave drutva;
- Nadzorna tijela (nadzorni odbor, odbor za reviziju i sl.);
- Raunovodstvo;
- Finansije;
- Menadment informacionih sistema;
- Interna revizija i kontrola;
- Pravni odjel;
- Zajednike slube;
Lista izdataka koje generiraju odjeli opeg i administrativnog karaktera preduzea
su:
1) Plae i naknade plaa;
2) Putovanja i dnevnice;
3) Reprezentacija;
4) Komunikacija (telefon, internet...);
5) Popravke i odravanje;
6) Zakup (poslovni prostori, oprema...);
7) lanarine i pretplate;
8) Komunalije;
9) Amortizacija;
10) Osiguranje i
11) Ostali izdaci.
Osim izdataka koji se mogu direktno pripisati pojedinim odjelima, postoje opi i
administrativni izdaci koji nastaju angamanom preduzea kao sistema i u te
izdatke spadaju:
1) Eksterna pravna pomo;
2) Revizija poslovanja;
3) Korporativni izdaci;
4) Donacije;
5) Konsultantske usluge;
6) Kamate i
7) Ostali korporativni izdaci ope naravi.
Usprkos injenici da izdaci ope i administrativne naravi u apsolutnom smislu
esto ne predstavljaju znaajne iznose, njih treba posmatrati sa posebnom
panjom. Naime, kontroling treba biti upoznat s injenicom da se ova vrsta
izdataka podmiruje iz operativne dobiti te je njihov znaaj, zapravo, potrebno
promatrati u relativnim omjerima u odnosu na operativnu dobit.
Pretpostavimo da preduzea generira ukupan prihod od poslovanja koji iznosi
100.000.000 KM. Ukoliko je bruto-mara tog preduzea 10%, proizilazi da su
trokovi za prodano 90.000.000 KM odnosno bruto-dobit 10.000.000 KM. Neka su,
22

nadalje, marketing izdaci 6.000.000 KM i, operativna dobit, dakle 4.000.000 KM.

Eh, sada, pretpostavimo da su izdaci ope i administrativne naravi 2.000.000 KM.
Kao to vidimo, ova vrsta izdataka, u odnosu na ukupan prihod uestvuje sa
svega 2%. Meutim, u odnosu na operativnu dobit preduzea, iz koje se pokrivaju
izdaci ove vrste oni iznose 50%.
Izdaci ope i administrativne naravi mogu imati znaajan utjecaj na profitabilnost
preduzea. Ipak, iz prethodno ukratko navedenih razloga, kontrola izdataka te
vrste, nerijetko, predstavlja tabu temu i izuzeta je iz ozbiljnijih razmatranja na
nivou menadmenta preduzea.
Kontroling funkcija treba biti svjesna osjetljivosti ovog pitanja i insistirati na
promjeni u pristupu. Racionalizacijom ovih izdataka mogu se puno jednostavnije
postii rezultate u vezi sa rastom profitabilnosti nego to je to mogue rastom
prodaje. Za ilustraciju nam mogu posluiti brojke iz prethodnog primjera.
Pretpostavimo proporcionalan rast marketing izdataka s rastom prodaje zbog
jednostavnosti. Ukoliko je mogue mjerama racionalizacije smanjiti izdatke opeg
i administrativnog karaktera za 500.000 KM tako da dobit poraste na 2.500.000
KM to je identino kao kada bi preduzee trebalo poveati prodaju za 12.500.000
KM jer je:
112.500.000
101.250.000 (90% TzP)

6.750.000 (6% od ukupnog prihoda)

2.000.000 (nepromijenjeni opi i administrativni izdaci)

=
2.500.000 (neto-dobit)
Ukoliko je internim racionalizacijama uope mogue reducirati izdatke opeg i
administrativnog karaktera za 25%, opi je konsenzus da je to mnogo
jednostavniji posao nego poveati prodaju za 12,5%.
Iz tog razloga kontroling treba biti upoznat sa dometima utjecaja opih i
administrativnih izdataka, potencijalnog utjecaja na rast profitabilnosti poslovanja
i mjerama koje se trebaju poduzimati kako bi ova vrsta izdataka bila u granicama
prihvatljivog, odnosno na minimumu.
Dva temeljna razloga zbog kojih opi i administrazivni izdaci mogu biti
prekomjerni i, pri tome, izvan adekvatnog nadzora su potcjenjivanje znaaja ove
vrste izdataka u odnosu na ciljeve preduzea i agencijski problemi. Preduvjet
smislenog i racionalnog pristupa ovoj vrsti izdataka jeste, prije svega, svijest o
dometima, odnosno utjecaju ovih izdataka na profitabilnost preduzea, te
eliminacija konflikta interesa u sprovoenju mjera njihove racionalizacije. I jedno i
drugo su u znaajnoj mjeri u nadlenosti kontrolinga.

Postoji nekoliko mehanizama koji omoguavaju efektivan odgovor na ta dva

izazova:
23

Interni nadzor;

Budetska kontrola;

Kontrola po podrujima odgovornosti i

Primjena standarda.

Interni nadzor
Internim nadzorom opih i administrativnih izdataka se djeluje na odreene,
precizno utvrene, aktivnosti, procese i tokove o kojima se kreiraju periodini
izvjetaji. Naime, interni nadzor podrazumijeva verifikaciju uvjeta pod kojima
nastaju i mogu nastati izdaci ovog tipa. Ukoliko je, npr. predviena procedura
odobravanja izdataka za pretplate na odreena izdanja ili pak lanarine u
odreenim asocijacijama, interni nadzor provjerava da li je ispotovana
procedura. Ukoliko postoji procedura za aplikacije i odobravanje donacija, na isti
nain se provjeravaju realizirane donacije.
Pored toga, za odreene izdatke koji ne podrazumijevaju proces odobravanja
interni nadzor provjerava usklaenost tih izdataka sa trinim uvjetima. Npr.
izdaci za usluge osiguranja se podvrgavaju trinoj verifikaciji. Isti je sluaj i sa
uslugama iz oblasti pravnih usluga, usluga obezbjeenja itd.
Interni nadzor, u sklopu provjere izdataka ope i administrativne prirode
provjerava usklaenost izdataka s odreenim pravilima. Tako, npr. ukoliko postoje
striktna pravila preduzea o nainu koritenja telefona uz ogranienje ili potpunu
eliminaciju privatne upotrebe, interni nadzor provjerava stepen potivanja tih
pravila.
Takoer, ukoliko postoje pravila u vezi sa putnim trokovima i
reprezentacijom u odjelima iji izdaci imaju ovaj karakter, interni nadzor
provjerava vrste i iznose izdataka ove vrste i provjerava usklaenost s pravilima.

Budetska kontrola
Budetska kontrola opih i administrativnih izdataka uvjetovana je odobravanjem
iznosa sredstava koje preduzee, odnosno pojedini odjeli, mogu usmjeriti na ope
i administrativne izdatke. I postojanjem adekvatnog softvera koji omoguava
automatizirano ograniavanje prekomjernog troenja. Tako, npr. ukoliko je za
uee na seminarima unaprjeenja poslovanja, menadmentu preduzea
odobren odreeni iznos, s preciznom procedurom evidencije tih izdataka, isplata
sredstava preko odobrenog iznosa e biti automatski onemoguena, a odluka o
dodatnom iznosu preko utvrenog odobrenim budetom se donosi po posebnoj
proceduri koja podrazumijeva detaljna obrazloenja izdvojenih sredstava i razloga
zbog kojih se pristupilo zahtjevu za dodatnim sredstvima.

24

Prema tome, budetska kontrola uzima u obzir striktan odnos planirano

(budetirano)/ ostvareno s tim to onemoguava da ostvarenje bude iznad
planiranog osim izuzetno.

Kontrola po podrujima odgovornosti

Pripisivanje odgovornosti za realizaciju opih i administrativnih izdataka nije
jednostavan zadatak, ali je, ukoliko je to mogue, veoma koristan poduhvat s
ciljem uspostave efikasnije kontrole i motivacije za to je mogue niim izdacima
ove vrste.
Pretpostavimo da je odgovornost za nivo izdataka po osnovu slubenih putovanja
naplate spornih potraivanja dodijeljena finansijskom menaderu, te da je, uz
pratee veliine, kao npr. oekivani procenat naplate spornih potraivanja,
redukcija tih izdataka stimulirana bonusom na plau. U tom sluaju finansijski
menader e razviti poseban sistem nadzora nad tim izdacima koji iskljuuje
nepotrebna putovanja, pretjerano zadravanje na putovanjima, neracionalnu
upotrebu sredstava na putovanjima i pri tome ne umanjujui efektivnost
djelovanja s ciljem postizanja oekivanog procenta naplate spornih potraivanja.
Na slian nain je veoma djelotvorno uspostaviti direktnu odgovornost i
stimulaciju za reduciranje opih i administrativnih izdataka gdje god je to
mogue. Dodue, kod uspostave podrune odgovornosti, pojavljuje se problem
alokacije opih i administrativnih izdataka. Neke izdatke je mogue alocirati na
temelju aktivnosti koje su realizirane ili se odnose na konkretan odjel u
preduzeu. Tako je npr. alocirati izdatke koji nastaju u dijelu raunovodstva koje
se bavi fakturisanjem na odjel prodaje. S druge strane neke izdatke nije mogue
precizno alocirati, ali se koriste odreeni kljuevi. Npr. izdatke za obezbjeenje
preduzea mogue je rasporediti po broju zaposlenih u svakom odjelu ili koristei
neki drugi oblik alokacije. Konano, postoje izdaci koje nije mogue smisleno
alocirati pa se u takvim situacijama koriste paualni oblici alokacije. U takve
izdatke spadaju npr. izdaci za kamate. U sljedeem pregledu predstavljene su
osnove za alokaciju opih i administrativnih izdataka.

Ilustracija 1. Osnove za alokaciju opih i administrativnih izdataka

25

Opi i administrativni izdaci

Istraivanja i razvoja

Odjela za ljudske resurse

Raunovodstvenog odjela
Odjela za odnosa s javnou i
promocije
Odjela za nabavke

Rukovodstva
Blagajne
Odjela za pravne i dravne
poslove
Odjela za poreze

Osnova za alokaciju
1.
2.
3.
4.
1.
2.
3.
1.
2.
3.
4.
1.

Utroeno vrijeme
Obim prodaje
Angaovana sredstva
Broj novorazvijenih proizvoda
Broj uposlenika
Platne liste
Broj novouposlenih
Utroeno vrijeme
Prodaja
Angaovana sredstva
Koriteni podaci
Prodaja

1. Vrijednost narudbi
2. Broj narudbi
3. Utroeno vrijeme
4. Procenat materijelnih izdataka po
narudbi
1. Prodaja
2. Angaovana sredstva
3. Poslovni prihod
1. Prodaja
2. Utroeno vrijeme
3. Angaovana sredstva ili obaveze
1. Procijenjeno vrijeme ili koritenje
2. Prodaja
3. Angaovana sredstva
1. Neto prihod
2. Povrina
3. Procijenjena vrijednost nekretnine
4. Utroeno vrijeme
5. Prodaja
6. Angaovana sredstva

Upotreba standarda u kontroli opih i administrativnih izdataka

Uspostava standarda u sferi opih i administrativnih izdataka se, gotovo, namee
kao imperativ. Proces standardizacije opih i administrativnih izdataka zapoinje
preciznom selekcijom svih poslova, zadataka i oekivanih efekata koji nastaju kao
posljedica te vrste izdataka. S ciljem efektivne realizacije prve faze uspostave
standarda, kontroling ima obavezu snimiti sve operacije, kvantificirati aktivnosti
ili izlazne vrijednosti. Npr. u raunovodstvu se, kao standardi nameu broj
evidentiranih transakcija (knjienja) po satu rada, u pravnom odjelu, broj akata
koji se izdaju, u finansijama to moe npr. biti odnos cijene koju preduzee plaa
za usluge odjela za finansije i ukupnog prihoda itd.
Pored toga, standardi se mogu propisati i u pogledu naina postupanja i
ponaanja zaposlenika, poput ogranienja iznosa telefonskih rauna, iznosa

26

namijenjenih reprezentaciji, slubenim putovanjima,

koritenja prevoznih sredstava na putovanjima i sl.

trokovima

noenja,

Nakon to se selektiraju svi poslovi i/ili izlazne vrijednosti, slijedi odreivanje

jedinica mjere tj. mjerila kvantifikacije. U pojedinim sluajevima e to biti
novane vrijednosti (maksimalan iznos sredstava odobren po jednom slubenom
putovanju), negdje prebrojani poslovi (broj akata, broj knjienja, broj sati i sl.), a
ponegdje procentualni odnosi (naplaena sporna potraivanja/ sporna
potraivanja, izdaci za obezbjeenje/ukupan prihod...)
Nakon snimanja procesa i aktivnosti koji se standardiziraju uslijedit e uspostava
standarda koja zahtijeva tijesnu komunikaciju kontrolinga te odnosnih odjela s
ciljem odreivanja realne i motivacijske mjere.
Nakon uspostave standarda uslijedit e proces testiranja standarda odnosno
provjere njegove smislenosti
Svaki standard koji uspjeno proe fazu testiranja e se primjenjivati, te
povremeno revidirati ukoliko doe do znaajnije promjene okolnosti.

Svoenje opih i administrativnih izdataka na minimum

Jedna od fundamentalnih postavki koju kontroling treba uzeti u obzir prilikom
ulaganja napora na maksimalnoj redukciji opih i administrativnih izdataka jesu
vaee premise. Jednostavnije je suprotstaviti argumentaciju postavkama na
osnovu kojih su opi i administrativni izdaci vei od prihvatljivog iznosa nego se
uputati u analizu pojedinanih pozicija ili pak izdataka. Tako je npr. puno
jednostavnije suoiti argumentaciju o potrebi limitiranja trokova noenja za
vrijeme slubenih putovanja na odreeni iznos nego se baviti svakim hotelskim
raunom. Takoer, jednostavnije je uspostaviti pravila koritenja prevoznih
sredstava tokom slubenih putovanja nego analizirati svaki pojedinani raun
prevoza ili trokove goriva. Dakle, kontroling se, u procesu minimiziranja opih i
administrativnih izdataka treba posvetiti premisama na kojima nastaju te utvrditi
nove koje e automatski reducirati budue izdatke.
Sljedea vana napomena u vezi minimiziranja opih i administrativnih izdataka
odnosi se na njihovu ulogu u procesu kreiranja poslovnih performansi i
mogunost potpune eliminacije. Pretpostavimo da preduzee u kontinuitetu
angaira konsultantske kue u domenu unaprjeenja proizvodnih aktivnosti ili pak
kao podrku pravnom odjelu. Ukoliko kontroling utvrdi da je doprinos angamana
tih usluga nepoznat ili minoran, tada je mogue u potpunosti iskljuiti izdatke po
ovom osnovu bez ikakovog ozbiljnijeg rizika pogoranja poslovnih performansi
preduzea. Opi izdaci i administrativni izdaci nemaju direktan utjecaj na
realizaciju temeljnih poslovnih operacije (proizvodnja, prodaja) te je, uvijek kada
je to mogue, potrebno znaajno reducirati ili u potpunosti eliminirati odreene
izdatke koje ne prati adekvatan efekat ili su pak rezultat nedosljedne primjene
procedura odobravanja izdadataka za ovu namjenu.

27

Kontroling treba imati u vidu da opi i administrativni izdaci ne trebaju pratiti rast
preduzea. To su fiksni izdaci koji trebaju ostati na istom nivou ak i ako
preduzee biljei znaajan rast. Zadravajui konstantnim ope i administrativne
izdatke, preduzee smanjuje njihov relativni utjecaj na poslovne performanse u
uvjetima rasta preduzea.
Jedna od tenji koje vode racionalizaciji ovih izdataka jeste i decentralizacija
odgovornosti i reduciranje procesa upravljanja. Ukoliko se odgovornost za
pojedine izdatke ovog tipa usmjeri na nie nivoe, prestaje potreba za dodatnim
nadzorom, a to, posljedino, smanjuje upravljake izdatke, odnosno proces ini
efikasnijim.
Poseban znaaj u racionalizaciji opih i administrativnih izdataka u preduzeu
omoguava angaman treih lica iz okruenja koja bi mogla pruiti usluge
preduzeu po povoljnijim uvjetima u odnosu na okolnosti u kojima bi preduzee
samostalno realiziralo te usluge. Npr. ukoliko preduzee raunovodstvenu
evidenciju moe povjeriti knjigovodstvenom servisu te ukoliko e cijena tih usluga
biti povoljnija od samostalne organizacije raunovodstvene funkcije, kontroling
treba insistirati na racionalnijoj opciji. Isto vrijedi za pravne poslove, poslove
obezbjeenja, logistike, pa ak i ishrane ukoliko se organizira u okviru preduzea.
Dakle, koritenje opcije pribavljanja usluga iz okruenja (outsourcing) ima
viestruke koristi. Pored navedene koja omoguava direktnu utedu, na taj nain
pribavljena usluga postaje varijabilni izdatak jer se poslovi najee mogu
ugovoriti po jedinici mjere ili po angairanom satu djelovanja. Preduzee, usljed
odgovornosti za obim i kvalitet usluga, vie panje poklanja nadzoru izvrenja
ovih usluga i njihovom kvalitetu za razliku od interno organiziranih procesa koji
imaju fiksni karakter.
U nastavku emo sugerirati neke standardne mogunosti reduciranja opih i
administraivnih izdataka iju primjenu treba provjeriti i, ako je mogue,
primijeniti.
U te mogunosti spadaju:
-

Potpuna ili djelimina eliminacija odreenih izdataka;

Sistem plaanja i nagraivanja zaposlenih u odjelima koji generiraju ope i

administrativne izdatke;

Racionalizacija izdataka koji nastaju kroz interne procese;

Racionalizacija usluga koje preduzee pribavlja od treih lica.

Polazei od osnovne premise da su opi i administrativni izdaci nunost, svi izdaci

koji se mogu eliminirati ili znaajno reducirati predstavljaju poseban izazov za
funkciju kontrolinga. Razumijevanjem vrste izdataka i identifikacijom veze
izdataka sa izlaznim efektima, kontroling moe uoiti one izdatke koji imaju
minoran ili nikakav utjecaj na egzistiranje preduzea i njegove poslovne
28

performanse. U posebnom fokusu kod identifikacije ove vrste izdataka kontroling

treba drati konsultantske usluge, izdatke za usavravanja i edukaciju ope
naravi, odreene izdatke za reprezentaciju. Prilkom predlaganja znaajne
redukcije ili eliminacije odreenih izdataka kontroling treba podastrijeti
argumentaciju koja sugerira da preduzee moe normalno funkcionirati nakon
realizacije tih preporuka te da njegove poslovne performane ne mogu biti
dovedene u pitanje.
S obzirom da je glavnina izdataka ope i administrativne naravi fiksna, kontroling
e, svugdje tamo gdje je mogue, pokuati involvirati varijabilnu dimenziju.
Dijelom je to mogue preko sistema plaanja i nagraivanja dijela osoblja koje je
zaposleno u odjelima opeg i administrativnog karaktera. Tako je, npr. mogue
dio plaa vezati za poslovne rezultate preduzea dok je, stimulativni dio takoer
mogue, ak i preporueno, vezati za rezultate koji su u podruju neposredne
odgovornosti tih zaposlenih.
Podruje racionalizacije internih procesa se nikada ne moe iscrpiti. Ma koliko
energije se uloilo u pronalaenje najefikasnijih i najefektivnijih modaliteta
realizacije opih i administrativnih procesa interne naravi prostora za poboljanje
uvijek ima. Kod racionalizacije internih procesa kontroling e posebnu panju
obratiti na mogunosti:
-

Objedinjavanja poslova i odgovornosti;

Potrebno vrijeme za realizaciju pojedinanih procesa;

Racionalizaciju trokova kopiranja, izvjetavanja, kancelarijske opreme,

kancelarijskog materijala, prostora i sl.

Eliminaciju duplih i viedimenzionalnih procesa s istim ciljem itd.

Konano, u podruju racionalizacije eksternih usluga, kontroling e se ozbiljno

ukljuiti s ciljem provjere:
-

Procesa, izdataka i efektivnosti provoenja poslova eksterne revizije;

Raznorodnih oblika konsultantskih usluga;

Eksterne pravne polmoi i sl.

Budetiranje opih i administrativnih izdataka

Prvi zadatak prilikom budetiranja opih i administrativnih izdataka jeste njihova
selekcija na fiksne, relativno fiksne i varijabilne. Osim toga, kod budetiranja se
pojavljuje i dio izdataka koji su diskrecionog karaktera i koje treba posebno
tretirati.

29

Procedura utvrivanja budeta za ope i administrativne namjene ukljuuje

slijedee:
1) Servisiranje podacima o razini izdataka, pretpostavkama za utvrivanje
pojedinanih pozicija ove vrste izdataka;
2) Instrukcije o nainu i formatu sastavljanja budeta za izdatke ove vrste;
3) Pripremu prijedloga budeta i upuivanje u proces odobravanja;
4) Provjera smislenosti i sumiranje pojedinanih prijedloga u agregatni plan
opih i administrativnih izdataka;
5) Periodina provjera realizacije, usporedbe i korektivne aktivnosti kada se
ukae potreba za reagiranjem usljed negativnih trendova.

ODABRANI POKAZATELJI ZA G&A IZDATKE

1. Odnos G&A izdataka i ukupnog prometa

Prvi pokazatelj kojeg treba pratiti jeste odnos ukupnih G&A izdataka i obima
poslovanja preduzea. Dobija se upotrebom slijedeeg obrasca:

Ukupni G A
Prihodi od prodaje

Ovaj pokazatelj izraunat za jedan vremenski period moe posluiti samo kao
orjentacija. Ovdje je, prije svega, bitan trend, odnosno promatranje relativnog
znaaja svih G&A izdataka u obimu poslovanja preduzea. Kontinuirana
tendencija preduzea jeste da trend ovog pokazatelja biljei pad jer otuda
proizilazi da preduzee uspijeva zadrati G&A izdatke na stabilnom nivou usprkos
rastu obima poslovanja ili pak, ukoliko je poslovanje na priblinom istom nivou da
je posrijedi racionalizacija G&A izdataka.

2. Odnos G&A izdataka i operativne dobiti

30

G&A izdaci se pokrivaju iz operativne dobiti preduzea te je, uporedo sa

posmatranjem prethodnog pokazatelja, nita manje vano pratiti trend ovog
pokazatelja. Za oekivati je da, ako odnos G&A izdataka i prodaje opada, ovaj
pokazatelj prati tu tendenciju, mada ne mora biti sluaj. Zapravo, poeljni
opadajui trend omjera G&A i prihoda od prodaje nee slijediti trend omjera G&A i
operativne dobiti samo ako je rast obima poslovanja praen padom bruto-profitne
mare ili pak znaajnijim rastom marketing izdataka.
Iz samo naziva pokazatelja izvlaimo obrazac:

Ukupni GA
Operativna dobi t

Oekivano kretanje, odnosno trend ovog pokazatelja je identino prethodnom,

dakle preduzee tei njegovom opadanju. Ukoliko se deava pad ovog
pokazatelja to znai da G&A izdaci u manjoj mjeri utjeu na profitabilnost
preduzea, a upravo to je u direktnoj vezi sa tezom da su G&A izdaci nunost koju
uvijek treba drati na minimumu.

3. G&A indeks

Pokazatelj koji u omjer stavlja G&A izdatke tekue i prethodne godine nazivamo
G&A indeksom. Ovaj pokazatelj je takoer izuzetno bitan jer nam on
nedvosmisleno daje informaciju o tome da li su G&A izdaci u tekuoj godini vei
(G&A indeks >1), manji (G&A indeks < 1) ili na istom nivou u odnos na prethodnu
godinu.

G A2015
GA 2014

Preduzee takoer tei opadanju ovog idneksa jer to pretpostavlja da se u

apsolutnom iznosu G&A izdaci smanjuju u odnosu na prethodni referentni period.

31

STUDIJE SLUAJEVA
Prihodi od prodaje preduzea AMG su 10.000.000 KM, bruto profitna mara
15%, izdaci za marketing 10%, a opi i administrativni izdaci 3% prihoda
od prodaje. U cilju poveanja neto dobiti, preduzee razmatra mogunost
poveanja prodaje 15%, a rast marketing izdataka e slijediti isti trend.
Komentariite stepen i mogunost pokria opih i administartivnih
izdataka u preduzeu prije poveanja prihoda od prodaje, te predloite
koliko je potrebno smanjiti ope i administrativne izdatke, bez da se
povea prihod od prodaje, a da se ostvari identino poveanje neto
dobiti.

U preduzeu TMT u cilju kvalitetnijeg praenja i sniavanja opih i

administrativnih izdataka predloeno je sljedee:
- Slubeni telefoni se nikako ne smiju koristiti u privatne svrhe;
- Izdaci za usluge obezbjeenja osoblja ne smiju prelaziti prosjenu cijenu na
tritu za takve usluge;
- Za uee na seminarima za svakog uposlenog je predvien fiksan iznos
sredstava kojima moe raspolagati, za novana sredstva iznad
predvienog budeta potrebno je posebno donoenje odluka o tome, uz
adekvatno obrazloenje;
- Za izdatke na ime sponzorstava manifestacija navedene su procedure koje
se moraju ispotovati da bi preduzee uope moglo biti sponzor;
32

Za svaku aktivnost predloite mehanizme koji e omoguiti primjenu!

Kontinuirano, sa rastom preduzea, proporcionalno rastu opi i
administrativni izdaci, uprkos tome to trebaju ostati na istom nivou, ak i
ako preduzee biljei rast. Kontroleri razmatraju opciju pretvaranje dijela
fiksnih u varijabilne izdatke.
Predloite barem tri potencijalne mogunosti za realizaciju navedene
opcije!
Kao kontroleri, u cilju reduciranja opih i administarivnih izdataka razmatrate
mogunost potpunog eliminisanja izdataka za edukaciju osoblja ope
naravi, kao i promjenu sistema plaanja zaposlenih u odjelima koji generiu
ope i administarivne izdatke.
Kada je mogua eliminacija tih izdataka i kako biste organizovali
plaanja zapslenih?

Prihodi od prodaje preuzea AFA u tekuoj godini su 90.000.000 KM, a u

prethodnoj 150.000.000, opi i administrativni izdaci
tekue, ali i
prethodne godine su 3.000.000 KM. Operativna dobit tekue godine je
5.000.000 KM, a prethodne 7.0000.000 KM.
Kakv je indeks opih i administrativnih izdataka, te kakav je trend u
odnosu opih i administartivnih izdataka i ukupnog prometa, kao i
dobiti iz koje se pokrivaju? Koji su potencijalni uzroci odstupanja u
trendu prometa i dobiti iz koje se pokrivaju?

PITANJA ZA PROVJERU ZNANJA

1. Koje funkcije u preduzeu generiu ope i administrativne izdatke?
2. Navedite neke od izdataka opeg i administrativnog karaktera!
3.

Osim administrativnih izdataka koje generiu pojedinane funkcije unutar

preduzea, postoje i administrativni izdaci koji nastaju angamanom
preduzea kao sistema. Koji su to izdaci?

4.

Koja su to dva temeljna razloga zbog kojih opi i administrativni izdaci

mogu biti prekomjerni?

5. Opiite kontrolu po podrujima odgovornosti, kao jedan od mehanizama

smislenog i racionalnog pristupa opim i administrativnim izdacima!
33

6.

Na koje sve naine se mogu koristiti standardi pri smanjenju opih i

administrativnih izdataka?

7. Navedite primjere racionalizacije izdataka koji nastaju kroz interne

procese!
8.
9.

Opiite proceduru utvrivanja budeta za ope i administrativne izdatke!

Koji su to pokazatelji kojima moemo pratiti ope i administrativne
izdatke?

10.Koji rezultat poslovanja je predvien za pokrie opih i administrativnih

izdataka?
11.Kako se opi i administartivni izdaci trebaju kretati u odnosu na promjene u
obimu prometa preduzea?

34