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El pasado 30 de abril, el
Servicio de Administracin
Tributaria (SAT) public a travs de su pgina de Internet
los nuevos Criterios Normativos aprobados durante el primer trimestre de 2013,
incluyendo la aprobacin de
un criterio relacionado con el
ISR titulado: Simulacin de
actos jurdicos en operaciones entre partes relacionadas. Puede determinarse
para ingresos procedentes de
fuente de riqueza en el pas,
de cualquier persona obligada al pago del impuesto
Recordemos que los criterios de interpretacin establecidos por la
Administracin General Jurdica del SAT
debern ser seguidos por las dems unidades administrativas de ese rgano (aun
cuando no vinculan a los contribuyentes).
En este sentido resulta fundamental analizar su contenido
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INTRODUCCIN
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de la LISR, siempre y cuando dichos ingresos provengan de fuente de riqueza ubicada en Mxico y
se trate de operaciones celebradas entre partes
relacionadas.
Para una mejor referencia, es conveniente transcribir el texto del criterio normativo en comento:
00/2013/ISR Simulacin de actos jurdicos en
operaciones entre partes relacionadas. Puede determinarse para ingresos procedentes de fuente
de riqueza en el pas, de cualquier persona obligada al pago del impuesto.
El artculo 213, dcimo noveno prrafo de la Ley
del Impuesto sobre la Renta establece que para los
efectos del Ttulo VI de dicha ley y de la determinacin de los ingresos de fuente de riqueza en el pas,
las autoridades fiscales podrn, como resultado del
ejercicio de sus facultades de comprobacin, determinar la simulacin de los actos jurdicos para
efectos fiscales, siempre que se trate de operaciones
entre partes relacionadas.
El artculo 1 de la ley citada dispone que las personas fsicas y las morales estn obligadas al pago del
impuesto sobre la renta, respecto de sus ingresos,
cualquiera que sea la fuente de riqueza de donde
procedan o procedentes de fuentes de riqueza situadas en territorio nacional.
En consecuencia, tratndose de operaciones
entre partes relacionadas, las autoridades fiscales al ejercer sus facultades de comprobacin,
pueden determinar la simulacin de actos jurdicos para efectos fiscales, respecto de los ingresos
procedentes de fuente de riqueza en el pas de
cualquier persona obligada al pago del impuesto
sobre la renta.
En mi opinin, esta interpretacin respecto del alcance material de la facultad prevista en el artculo
213 de la LISR es incorrecta por los argumentos que
se desarrollan a continuacin.
APLICACIN MATERIAL DE LA NORMA
Con el objeto de determinar respecto de qu operaciones pueden las autoridades declarar la simulacin
para efectos fiscales, es necesario citar el texto del
prrafo dcimo noveno del artculo 213 de la LISR:
Lo anterior, con motivo de la reforma aprobada a la Ley del Impuesto sobre la Renta (LISR), publicada en el DOF el 1 de octubre
de 2007
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213.
Como se desprende del prrafo transcrito, la facultad se aplicar: (i) para los efectos del Ttulo VI De
los regmenes fiscales preferentes y de las empresas
multinacionales, y (ii) para la determinacin de los
ingresos de fuente de riqueza en el pas. Adems,
para aplicar la facultad en ambos supuestos es necesario que se trate de operaciones entre partes relacionadas en trminos del artculo 215 de la LISR.
A continuacin se analizar con mayor detalle la
aplicacin material de la norma respecto de cada
uno de los supuestos descritos en el prrafo anterior.
1. Aplicacin de la norma para
efectos del Ttulo VI
La primera conclusin que deriva del texto literal del prrafo dcimo noveno del artculo 213 de
la LISR, consiste en afirmar que la norma resulta
aplicable a la totalidad del Ttulo VI del citado ordenamiento, siempre que se trate de operaciones
entre partes relacionadas en trminos del artculo
215 de la LISR.
Lo anterior, toda vez que el prrafo citado establece
que la disposicin ser aplicable: Para los efectos de
este Ttulo abarcando en el supuesto de aplicacin a
los dos captulos comprendidos en el mismo, a saber:
(i) de los regmenes fiscales preferentes (Captulo I);
y (ii) de las empresas multinacionales (Captulo II).
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Tron Prez-Khn, Manuel E. Rgimen fiscal de los extranjeros en Mxico. Editorial Themis, Mxico, 1994. Pg. 80
Artculo 1 de la LISR
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de la LISR establece las reglas aplicables a los ingresos obtenidos por residentes en el extranjero provenientes de fuente de riqueza ubicada en territorio
nacional. En ese sentido, la facultad contenida en
el artculo 213 de la LISR resulta aplicable a la determinacin de los ingresos previstos en este Ttulo.
Sin embargo, queda duda sobre la aplicacin de la
facultad en comento respecto de los dems Ttulos
de la LISR, pues en ellos las referencias al criterio
de fuente de riqueza se realizan de forma expresa
slo respecto de ingresos provenientes de fuente de
riqueza ubicada en el extranjero.
Con el objetivo de determinar el alcance de esta
facultad respecto de los ingresos de fuente de riqueza en el pas, dividir su estudio refirindome por
separado al Ttulo V (al cual considero que resulta
aplicable la facultad en comento) y a los dems Ttulos de la LISR:
Toda vez que la facultad prevista en el prrafo dcimo noveno del artculo 213 de la LISR es aplicable
para la determinacin de los ingresos de fuente de
riqueza en el pas, es posible afirmar que las autoridades fiscales podrn determinar la simulacin de
los actos jurdicos para efectos fiscales, tratndose
de los ingresos obtenidos en trminos del Ttulo V
por las siguientes personas:
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fuentes de riqueza ubicadas en el extranjero. El hecho de que la autoridad no pudiese verificar el debido
cumplimiento de la obligacin fiscal de los residentes en Mxico respecto de ingresos provenientes de
fuente de riqueza ubicada en el extranjero, no tendra
ninguna explicacin lgica ni justificacin alguna.
CONCLUSIN RESPECTO DE LA
APLICACIN MATERIAL DE LA NORMA
Con base en las consideraciones desarrolladas en
los apartados anteriores es posible concluir que la
facultad otorgada a las autoridades fiscales para
determinar la simulacin de actos jurdicos exclusivamente para efectos fiscales, es aplicable tratndose de operaciones entre partes relacionadas en
trminos del artculo 215 de la LISR en los siguientes
supuestos:
1. Para los efectos del Ttulo VI,5 abarcando el Captulo I De los regmenes fiscales preferentes y el
Captulo II De las empresas multinacionales.
2. Para la determinacin de los ingresos de fuente
de riqueza en Mxico obtenidos por residentes en el
extranjero en trminos del Ttulo V de la LISR.
En mi opinin, la facultad prevista en el artculo
213 de la LISR no alcanza a los contribuyentes de
los Ttulos II, III y IV respecto de los ingresos que no
queden comprendidos en el Ttulo VI de la LISR.
En ese sentido, considero poco atinado el criterio
normativo emitido por el SAT, de conformidad con el
cual las autoridades fiscales al ejercer sus facultades
de comprobacin pueden determinar la simulacin
de actos jurdicos para efectos fiscales respecto de
los ingresos procedentes de fuente de riqueza en el
pas de cualquier persona obligada al pago del ISR.
Por ejemplo: tratndose de residentes en Mxico y residentes en el extranjero con establecimiento permanente en el pas por
los ingresos sujetos a regmenes fiscales preferentes que obtengan a travs de entidades o figuras jurdicas extranjeras en las que
participen directa o indirectamente, as como por los ingresos que obtengan a travs de entidades o figuras jurdicas extranjeras
que sean transparentes fiscales en el extranjero
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