1.

ISA 320 - Pragul de semnificaie n planificarea i desfurarea unui

audit
Pragul de semnificaie , in scopurile ISA-urilor reprezint suma sau sumele
stabilite de auditor la un nivel mai sczut dect pragul de semnificaie pentru situaiile financiare
ca ntreg, precum a reduce la un nivel adecvat de sczut probabilitatea ca denaturrile necorelate
sau nedetectate agregate s depeac pragul de semnificaie pentru situaiile financiare ca ntreg.
Dac este cazul, pragul de semnificaie funcional se va referi i la suma sau sumele stabilite de
auditor la un nivel mai sczut dect pragurile de semnificaie pentru anumite clase de tranzacii,
solduri de conturi sau prezentri.
Conceptul de prag de semnificaie este aplicat de auditor att n planificarea i
efectuarea auditului, ct i n evaluarea efectului denaturrilor identificate asupra auditului i a
denaturrilor necorectate, dac acestea exist, asupra situaiilor financiare i n formarea opiniei
din raportul auditorului.
Obiectivul auditorului este acela de a aplica corespunztor conceptual de prag de
semnificaie n planificarea i efectuarea auditului.1
n cadrul elaborarrii planului de audit, auditorul impune un nivel acceptabil al
pragului de semnificaie astfel nct s poat detecta din punct de vedere cantitativ denaturrile
semnificative. Totui, att valoarea (cantitatea), ct i natura (calitatea) denaturrilor trebuie s fie
luate n considerare.
Ca i exemplu de denaturri calitative ar putea fi descrierea inadecvat sau
improprie a unei politici contabile, cnd este probabil ca un utilizator al situaiilor financiare s
fie indus n eroare de descriere, sau euarea prezentrii nclcrii cerinelor reglementate, cnd
este probabil ca impunerea ulterioar de restricii prin reglementri s deterioreze n mod
semnificativ capacitatea de operare.
Auditorul trebuie s ia n considerare posibilitatea apariiei denaturrilor la nivelul
valorilor relativ mici care, cumulate, ar putea avea un efect semnificativ asupra situaiilor
financiare. De exemplu, o eroare aprut n procedura de nchidere de lun ar putea fi un indiciu
al unei poteniale denaturri semnificative dac acea eroare se repet n fiecare lun.
1 Manual de Reglementri Internaionale de Control al Calitii, Audit, Revizuire, Alte Servicii
de Asigurare i Servicii Conexe
1

Auditorul ia n considerare pragul de semnificaie att la nivelul global al

situaiilor financiare, ct i n relaie cu soldurile conturilor, cu clasele de tranzacii i prezentrile
de informaii. Pragul de semnificaie poate fi influenat de considerente cum ar fi cerinele legale
i de reglementare, ct i de considerente legate de clasele de tranzacii, soldurile conturilor,
prezentrile de informaii i de relaiile existente ntre acestea. Acest proces poate avea ca rezultat
diferite niveluri ale pragului de semnificaie, n funcie de aspectul situaiilor financiare luate n
consideraie.
Scopul standaului internaional de audit (ISA)320, Pragul de semnificaie n
planificarea i desfurarea unui audit este de a stabili reguli i de a oferi recomandri cu privire
la conceptul pragului de semnificaie i la relaia acestuia cu riscul de audit. Auditorul trebuie s
ia n considerare pragul de semnificaie i relaia acestuia cu riscul de audit atunci cnd
desfoar un angajament de audit.
Pragul de semnificaie trebuie luat n considerare de auditor atunci cnd:
se determin natura, natura i ntinderea procedurilor de audit;
se evalueaz efectele denaturrilor.
Pragul de semnificaie determinat n momentul planificrii auditului nu stabilete
n mod necesar sau agregat valoare sub care denaturrile necorectate, n mod individual sau, vor
fi evaluate ntotdeauna ca fundament nesemnificative.
Auditorul trebuie s includ n documentaia de audit urmtoarele valori i factorii
luai n considerare n determinarea lor:2
a)

pragul de semnificaie ca ntreg;

b) dac este cazul, nivelul sau nivelurile pragurilor de semnificaie pentru

anumite clase de tranzacii, solduri de conturi sau prezentri;
c) pragul de semnificaie funcional;
d) orice revizuire a valorilor menionate la literele (a)-(c) pe msur ce auditul
progreseaz.

2 ISA 230, Documentaia de audit, punctele 8-11 i punctul A6

2

Auditorul va determina pragul de semnificaie funcional n scopul evalurii riscului de

denaturare semnificativ i a determinrii naturii, momentului i aici de cuprindere a procedurilor
de audit suplimentare.
Auditorul va revizui pragul de semnificaie pentru situaiile financiare ca ntreg i, dac
este cazul, nivelul sau nivelurile pragurilor de semnificatie pentru anumite clase de tranzacii,
solduri de conturi sau prezentri n situaia n care pe parcursul auditului descoper informaii
care la determinat pe acesta ca iniial s stabileasc o valoare diferit.

Relaia dintre riscul de audit i pragul de semnificaie

Obiectivele generale ale auditorului n efectuarea unui audit al situaiilor
financiare, constau n obinerea unei asigurri rezonabile cu privire la msura n care situaiile
financiare ca ntreg, nu conin denaturri semnificative, fie ca urmare a fraudei sau erorii,
permindu-I astfel auditorului s exprime o opinie cu privire la msura n care situaiile
financiare sunt ntocmite n conformitate cu cadrul general de raportare financiar aplicabil.
Atunci cnd auditorul planific auditul ia n considerare aspectele care ar putea
face ca situaiile financiare s fie denaturate n mod semnificativ. nelegerea pe care auditorul o
are despre entitate i mediul acesteia ajut la stabilirea unui cadru de referin n interiorul cruia
auditorul planific auditul i exercit raionamentul profesional cu privire la evaluarea riscurilor
de denaturare semnificativ a situaiilor financiare i la modul de reacie la aceste riscuri pe
parcursul auditului.
ntre pragul de semnificaie i nivelul riscului de audit exist o relaie invers i
anume, cu ct este mai nalt nivelul pragului de semnificaie, cu att este mai sczut riscul de
audit i invers. Auditorul ia n considerare relaia invers dintre pragul de semnificaie i riscul de
audit atunci cnd determin natura, durata i ntinderea procedurilor de audit.
Atunci cnd planific auditul, auditorul poate s stabileasc n mod intenionat
nivelul acceptabil al pragului de semnificaie la un nivel mai sczut dect cel ce se intenioneaz
a fi utilizat la evaluarea rezultatelor auditului. Acest lucru se poate face cu scopul de a reduce
probabilitatea existenei de denaturri semnificative i de a oferi auditorului o marj de siguran
atunci cnd se evalueaz efectul denaturrilor descoperite pe parcursul auditului.

2. STUDIU DE CAZ
SOCIETATEA COMERCIAL: BERMAS S.A. Suceava
Sediul societii: cheia, str. Humorului, nr.61, jud. Suceava
Telefon/fax: 0230/526543; 0230/526542
Numrul de nregistrare O.R.C.: J33/37/1991
Cod de nregistrare fiscal: RO 723636
Piaa reglementat pe care se tranzacioneaz valorile mobiliare emise: Bursa de Valori
Bucureti
Capitalul social subscris i vrsat: 15.087.134,30 lei
Principalele caracteristici ale valorilor mobiliare emise de S.C. BERMAS S.A.: aciunile sunt
nominative, emise n form dematerializat de valori egale i dau drepturi egale deintorilor.
Valoarea nominal a unei aciuni este de 0,7 lei.
Analiza Activitii Societii Comerciale
S.C. BERMAS S.A. Suceava
Totodat nu au avut loc achiziii sau nstrinri semnificative de active n afara
celor impuse de desfurarea normal a activitii de producie i vnzare bere.
Iniial, societatea a fost nfiinat n anul 1974, principalele etape care au marcat evoluia
n timp fiind urmtoarele:
n anul 1974 s-a nfiinat Secia de Bere Suceava, ca o secie de producie n
subordinea ntreprinderii Spirt, Bere, Amidon Rdui avnd o capacitate iniial de 200.000
hl/an bere.
n anul 1979, a intrat n funciune a doua capacitate de 255.000 hl/an bere, care
mpreun cu prima capacitate nseamn 455.000 hl/an bere, aceasta fiind o capacitate de
producie total nominal.
Capacitatea de producie normal instalat posibil de realizat dac se lucreaz cu ambele secii
de fierbere este de 360.000 hl bere/an.
n cursul anului 2009 a fost stabilit o capacitatea funcional n exploatare de
200.000 hl bere/an.
4

 n anul 1981 a fost pus n funciune Secia de Fabricare a Malului cu o capacitate de

producie de 11.000 tone/an.
Societatea Comercial BERMAS S.A. s-a nfiinat sub aceast denumire ca societate
pe aciuni n baza H.G. 1353/27.12.1990 prin transformarea fostei ntreprinderi de Bere i Mal
Suceava; n baza Legii nr. 15/1990 privind reorganizarea unitilor economice de stat ca societi
comerciale; n baza Legii nr. 31/1990 privind societile comerciale.
Activele imobilizate ale S.C. BERMAS S.A. nregistreaz o valoarea net total de
17.690.195 lei n scdere cu 11,9% fa de nceputul anului, fiind reprezentate n proporie de
99,53% de imobilizrile corporale.
Amortizarea nregistrat n cursul anului 2009 a fost stabilit pe baza clasificaiei i
duratelor normale de funcionare ale mijloacelor fixe n conformitate cu prevederile Legii
15/1994 cu modificrile i completrile ulterioare i H.G.R. 2139/2004, aplicnd metoda de
amortizare liniar pentru toate mijloacele fixe intrate n patrimoniu pn la data de 30 iunie 2002
iar ncepnd cu 01 iulie 2002, pentru echipamente tehnologice respectiv maini, utilaje i
instalaii de lucru, computere i echipamente periferice ale acestora puse n funciune dup 30
iunie 2002 s-a aplicat metoda de amortizare accelerat, existnd i aprobarea Consiliului de
Administraie n acest sens.
Etapele stabilirii pragului de semnificaie
n figura de mai jos sunt prezentate cele trei etape importante n determinarea pragului de
semnificaie n audit.
Etapa 1 Stabilirea valorii preliminare a pragului de semnificaie
Etapa 2 Determinarea erorii tolerabile
Etapa 3 Estimarea erorilor probabile (ateptate) i compararea lor cu valoarea
preliminar a pragului de semnificaie

Etapa 1 Stabilirea valorii preliminare a pragului de semnificaie

5

Auditorul stabilete un prag de semnificaie pentru ntreaga misiune n etapa de

planificare, cu scopul de a determina ntinderea i natura procedurilor de evaluare a riscului,
pentru a identifica i evalua riscurile denaturrilor semnificative i pentru a determina natura,
planificarea i extinderea procedurilor de audit suplimentare.
Valoarea preliminar a pragului de semnificaie este suma maxim, n opinia auditorului,
a prezentrilor eronate pe care le-ar putea conine situaiile financiare, fr a afecta totui
deciziile utilizatorilor rezonabili.
De aceea, dimensiunea unei companii supus auditrii influeneaz raionamentul n
stabilirea pragului de semnificaie.
Pentru a evalua semnificaia este nevoie de o baz de comparaie. ntruct pragul de
semnificaie este relativ, se impune gsirea unor termeni de comparaie pentru a se putea stabili
dac prezentrile eronate sunt semnificative.
Pentru determinarea pragului de semnificaie sunt ultilizate urmtoarele baze de
comparaie cantitative:
-

Total activ

Total venituri

Profitul net nainte de impozitare

Profitul net din operaiuni n curs

Profitul brut

Media profitului net nainte de impozitare pe ultimii trei ani

Valoarea pragului de semnificaie rezultat poate fi ajustat innd seama de orice factor
calitativ care ar putea fi relevant pentru misiunea de audit.
Exemple de factori calitativi care pot afecta stabilirea pragului de semnificaie:
1. n etapa de stabilire valorii preliminare a pragului de semnificaie:
-

erorile semnificative din anii precedeni

posibile fraude

erori de prezentare minore care pot afecta anumite obligaii contractuale

erori de prezentare minore care pot afecta tendina de evoluie a profiturilor.

2. n etapa de estimare a denaturrilor i de comparare cu valoarea preliminar a

pragului de semnificaie:
6

erori care ascund o modificare n evoluia profiturilor

erori care determin schimbarea pierderii n profit i invers

erori care pot determina o reacie major pozitiv sau negativ a pieei.

Cele mai utilizate baze de comparaie n stabilirea pragului de semnificaie sunt: total
activ, total venituri sau anumite forme ale profitului net. Atunci cnd profitul net nainte de
impozitare este relativ stabil, previzibil i reprezentativ pentru mrimea entitii auditate, regula
de baz pentru determinarea pragului de semnificaie cel mai des utilizat n practic este: 3-5%
din valoarea profitului net nainte de impozitare.
Pragul de semnificaie va fi cea mai mic valoare a intervalului n urmtoarele situaii:
-

societatea este n primul an de auditare

exist indicii privind lipsuri semnificative n controlul intern

cifr de afaceri semnificativ la nivelul conducerii

presiuni ridicate neobinuite din partea pieei

risc de fraud mai ridicat dect cel normal.

De asemenea, decizia auditorului de a stabili un nivel ct mai sczut al pragului de

semnificaie este influenat de factorii calitativi enumerai anterior.
n situaia n care profitul net nainte de impozitare al exerciiului curent nu este
semnificativ pentru mrimea societii auditate, auditorii pot utiliza n determinarea pragului de
semnificaie fie o medie a profitului net nainte de impozitare din anii precedeni, fie o alt baz
de comparaie.
Avantajul utilizrii altor baze de comparaie, cum ar fi: total activ sau total venituri este
acela c pentru multe companii aceti factori sunt mult mai stabili de la un an la altul dect
profitul net nainte de impozitare. n cazul n care societatea auditat nregistreaz pierderi este
dificl utilizarea ca baz de comparaie a factorului total venituri.
n general, standardele de audit i cele de contabilitate nu definesc niveluri orientative,
exprimate n uniti monetare, pentru valoarea pragului de semnificaie. Aceasta demonstreaz c
determinarea pragului de semnificaie trebuie s fie o problem de raionament profesional al
auditorului.
Etapa 2 Determinarea erorii tolerabile

Eroarea tolerabil reprezint valoarea preliminar a pragului de semnificaie repartizat

pe segmente. Aceast repartizare este necesar deoarece probele sunt acumulate mai curnd pe
segmente dect pentru situaiile financiare ca ansamblu.
Un cont bilanier reprezint o poziie sau o linie din situaiile financiare cum ar fi: clieni
sau stocuri. O clas de tranzacii se refer la un anumit tip de tranzacii prelucrat de sistemul
contabil al clientului, cum ar fi tranzaciile legate de vnzri sau achiziii.
Dac auditorii dispun de o valoare preliminar a pragului de semnificaie pentru fiecare
segment, acest lucru i va ajuta s determine probele adecvate ce urmeaz a fi colectate.
Datorit numrului mare de factori implicai, nu exist o metod optim sau solicitat de
repartizare a a valorii preliminare a pragului de semnificaie pe fiecare segment. Acest proces se
poate realiza prin utilizarea raionamentului profesional sau a unei abordri cantitative.
Exemple de factori calitativi care influeneaz reparitzarea pe segmente a valorii
preliminare a pragului de semnficaie:
-

mrimea i complexitatea unui cont

influena modificrilor unui cont pentru indicatorilor cheie ai performanei.

n repartizarea semnificaiei asupra conturilor bilaniere (segmentelor) apar trei dificulti:

-

auditorii ateapt ca anumite conturi s conin mai multe abateri dect altele

trebuie s se in cont deopotriv de supraevaluare i de subevaluare

costurile relative ale auditului afecteaz acest proces de repartizare.

n practic, este deseori greu de anticipat care dintre conturi prezint o probabilitate mai
mare de eroare i dac aceste abateri vor fi mai curnd supraevaluri sau subevaluri. De
asemenea, de cele mai multe ori, costurile relative ale auditrii diverselor solduri de conturi nu
pot fi determinate. Prin urmare, repartizarea valorii preliminare a pragului de semnificaie pe
conturi se dovedete a fi un raionament profesional dificil. Tocmai din acest motiv, numeroase
firme de audit au definit pentru efectuarea acestei operaiuni instruciuni riguroase i metode
statistice sofisticate.
Unul din obiectivele repartizrii valorii preliminare a pragului de semnificaie pe
segmente ar trebui s fie minimizarea costurilor auditului. Indiferent de modul n care se face
aceast repartizare, la finele auditului, auditorul trebuie s fie sigur de faptul c valoarea
combinat a prezentrilor eronate din toate conturile este mai mic sau egal cu valoarea
preliminar a pragului de semnificaie.
8

Etapa 3 Estimarea erorilor probabile i compararea lor cu valoarea preliminar a

pragului de semnificaie
Aceast etap se efectueaz la finele misiunii de audit, cnd auditorul evalueaz toate
testele de audit i procedeaz la cumularea tuturor erorilor din foile de lucru legate de conturile
bilaniere sau clasele de tranzacii. Totalul erorilor include erorile identificate dar i cele
probabile.
Erorile probabile reprezint estimri bazate pe eantioanele de date colectate n timpul
procesului de audit. Suma cumulat a erorilor, trebuie s includ luarea n considerare a efectelor
erorilor care nu au fost ajustate n perioadele anterioare, deoarece au fost considerate
nesemnificative.
Auditorul trebuie s compare valoarea cumulat a erorilor cu valoarea preliminar a
pragului de semnificaie.
n efectuarea comparaiei, standardele internaionale stipuleaz faptul c auditorul trebuie
s in seama i de aspectele calitative ale politicilor contabile ale entitii. Aceasta nseamn c
auditorul va trebui s fie atent la influena lipsei de neutralitate a raionamentului
managementului, de exemplu la tendina managementului de a face estimri contabile.
Dac raionamentul profesional al auditorului n stabilirea pragului de semnificaie n
etapa planificrii se bazeaz pe aceleai informaii i n etapa the evaluare, pragul de semnificaie
va rmne neschimbat. Totui, auditorul poate identifica factori sau puncte n timpul desfurrii
auditului care pot determina rebizuirea valorii preliminare a pragului de semnificaie.
De aceea, valoarea preliminar a pragului de seminficaie poate fi diferit de valoarea
pragului de semnificaie utilizat n evaluarea constatrilor. n aceste situaii, auditorul trebuie s
documenteze cu atenie motivele revizuirii valorii preliminare a pragului de semnificaie.
Atunci cnd valoarea cumulat a erorilor necorectate este mai mic dect valoarea
preliminar a pragului de semnificaie, auditorul poate concluziona c situaiile financiare anuale
prezint o imagine fidel. Dac valoarea cumulat a erorilor necorectate este mai mare dect
valoarea preliminar a pragului de semnificaie, auditorul trebuie s solicite clientului su,
ajustarea situaiilor financiare anuale supuse auditrii. n situaia n care clientul refuz efectuarea
ajustrilor propuse de ctre auditor, auditorul va trebui s formuleze o opinie calificat sau o
9

opinie contrar, deoarece situaiile financiare anuale nu reflect o imagine fidel n concordan
cu standardele de raportare financiar aplicabile.
Abordarea auditului
Initiale:

Data:

Client: S.C. BERMAS S.A. SUCEAVA

Intocmit de:Popa Ion

Perioada auditata:01.01.2014-31.12.2015

Revizuit de: Sava Ana

Ref.
Initiale

Analizm i documentm abordarea auditului

Ne asigurm c avem cunotine la zi despre
activitatea societii i c sunt aduse la zi n mod
corespunztor dosarul de audit curent i cel
permanent.
Ne asigurm c avem o eviden corespunztoare
a sistemului contabil i stpnim ndeajuns
mediul respectiv pentru a putea stabili o abordare
adecvat a auditului.
ntocmim tabele cu informaiile financiare
cheie i realizm o examinare analitic.

F1a

F1b

02.01.2016
Probleme
aprute

AV

AV

Nu sunt
probleme

F1c

Efectum o evaluare preliminar a respectrii

principiului continuitii activitii.
Calculm pragul de semnificaie.

F1d

AV

F1e

Asigurai-v c a-i luat n calcul efectele unor

posibile fraude sau erori.
Detaliem legislaia, reglementrile, standardele
contabile i de audit cu relevana deosebit
pentru misiune.
Asigurai-v c s-a luat n considerare riscul
existenei unor tranzacii semnificative,
neprezentate, cu pri aflate n relaii speciale.

F1f
F1g

Se afl n
dosarul
permanent
AV
AV
AV

Flh

n cazul unui nou angajament, asigurai-v c

soldurile iniiale i comparativele sunt corecte.

10

F1i

AV

Se afla in
dosarul
permanent

Dac nu avei aceast certitudine, documentai

impactul acestei constatri asupra abordrii
auditului.
Confirmati estimrile contabile efectuate de
directori/management i analizai activitatea
necesar pentru a le evalua veridicitatea.
Dac auditorul trebuie s se bazeze pe o expertiz
efectuat anterior, evaluai obiectivitatea i
competena expertului, precum i dac activitatea
acestuia corespunde.

F1j

AV

F1k

Atunci cnd sunt implicai i ali auditori, fie

interni, fie externi, luai n considerare influena
pe care o vor avea asupra auditului.

F1L

Metoda de
eantionare
aleas:
eantionare
bazat pe
risc

Documentai o evaluare a riscului de audit i a

componentelor sale, riscul inerent, de control i
de nedetectare (a se vedea F1 i F2).
Documentm abordarea auditului, identificnd
clar domeniile eseniale pentru audit, riscurile i
abordarea acestora, precum i metoda de
eantionare care urmeaz a fi utilizat:
Eantionare bazat pe judecat;
Eantionare bazat pe risc;
Alte metode.
Abordarea auditului

Client: S.C. BERMAS S.A. SUCEAVA

Perioada auditat:01.01.2014-31.12.2015
-

Initiale:
Intocmit de: Popa Ion
Revizuit de: Sava Ana
Ref.
Initiale

Eantionare bazat pe judecat

Eantionare bazat pe risc
Alte metode

Data:
2.01.2016
Probleme aprute

F4

AV

F2

Selectm auditorii corespunztori misiunii,

documentnd msura n care este necesar ca
activitatea lor s fie condus, controlat i
revizuit.

AV

ntocmim un buget de timp al misiunii.

F3

11

AV

Ne asigurm ca membrii echipei de audit sunt

pui n tem.

F4

Numele auditorilor Ursarescu Roxana

Experiena 10 ani

Popa Sorin
Semntura

Pragul de semnificaie
Initiale:

Data:

Client: S.C. BERMAS S.A. SUCEAVA

Intocmit de:Popa Ion

Perioada auditat:01.01.2014-31.12.2015

Revizuit de:Sava Ana

Situatii financiare exercitiu curent 2015

Active totale (inainte de scaderea datoriilor)
22.458.241
% 2% - 449.165- 224
1% - 224.582
Cifra de afaceri
31.780.303
0,5% - 129.119
1%
- 258.238
Profit inainte de impozitare
4.187.103
5% - 264.045
10% - 528.089
Prag de semnificatie
129.119
Etapa de planificare

02.01.2016

Situatii financiare 2014

Lei
23.050.694
461.014
230.507
25.823.769
158.902
317.803
5.280.894
209.355
418.710

Etapa exprimarii opiniei

Concluzii:
S-au comparat pentru exerciiile finaciare 2014 i 2015 cei trei indicatori i am ajuns la
concluzia c cel mai constat sunt activele totale. Raionamentul profesional ne-a condus la
alegerea cifrei de afaceri ca fiind indicatorul cel mai relevant pentru acionar.
Pragul de semnificaie a fost ales la valoarea de 0.5% din CA deoarece s-a decis c prin
cunoaterea clientului s se fac mai multe teste de detaliu.
12

Cifra de afaceri (CA) considerat indicatorul cel mai reprezentativ pentru exprimarea
volumului activitii, calculat prin nsumarea veniturilor din livrri de bunuri, executarea de
lucrri i prestri de servicii ntr-o perioad determinat.
Lista de verificare a riscului inerent general

Client: S.C. BERMAS S.A. SUCEAVA

Perioada auditata:01.01.2014-31.12.2015

Initiale:
Intocmit de:Popa Ion
Revizuit de:Sava Ana

1.Managementul
Le lipsesc managerilor cunotinele i experiena necesar pentru a
conduce societatea?
Au managerii tendina de a angaja societatea n asocieri cu grad de risc
ridicat?
Au avut loc schimbri ale managerilor din funcii-cheie n cursul
exerciiului financiar?
Exist anumite cerine privind meninerea unui nivel al rentabilitii sau
ndeplinirea unor obiective( de exemplu, pentru ndeplinirea unor cerine
din partea creditorilor)?
Are rezultatul raportat o semnificaie personal pentru manageri( de
exemplu, prime legate de profit)?
Controlul administrativ i cel exercitant de manageri sunt slabe?
Lipsesc sistemele informatice manageriale performante?
Sunt managerii implicai concret n sarcinile zilnice?

Data:
02.01.2016
Da
Nu

Evaluare general a riscului de management

Foarte sczut/sczut /mediu/ridicat
Explicatii :
Factorii de risc detectai nu duc la concluzia c exist tendina conducerii
de a manipula conturile n beneficiul su personal.

Lista de verificare a riscului inerent general

Iniiale:
13

Data:

Client: S.C. BERMAS S.A. SUCEAVA

Intocmit de:Popa Ion
Perioada auditata:01.01.2014-31.12.2015
Revizuit de:Sava Ana
2.Contabilitatea
Este funcia contabiliti descentralizat?
i lipsesc personalului din contabilitate nstruirea i capacitatea de a-i
duce la ndeplinire sarcinile care i revin?
Exist probleme de atitudine sau de etic n departamentul de
contabilitate?
Exist riscul comiterii unor erori ca urmare a faptului c angajaii
societii lucreaz sub presiune?

2.01.2016
Da
Nu

Evaluare general a riscului contabil

Foarte sczut/sczut/mediu/ridicat
Explicaii:
Personalul financiar-contabil este insuficient n raport cu volumul de
activitate al clientului.
3. Activitatea societii auditate
i desfoara societatea activitatea ntr-un sector cu risc ridicat?
Exist vreun creditor-ter parte cu o important individual
semnificativ?
Exist o concentrare de aciuni sau de drepturi de vot mai mare de 25 %
n posesia unor membrii fr funcie executiv ai consiliului de
administraie?
Se anticipeaz ca afacerea(sau o parte din ea) ar putea fi vndut n
viitor?
A fost preluat controlul societii de altcineva n ultimele 12 luni?
Este societatea insolvabil?

Evaluare general a riscului de afaceri

Foarte sczut/sczut/mediu/ridicat
Explicaii:
Riscul sectorului de activitate este sczut, activitatea desfurndu-se
constant bine, fr probleme financiare.Datorit prudenei auditorului,
riscul de afaceri a fost evaluat la un nivel sczut.

Lista de verificare a riscului inerent general

Initiale:
14

Data:

Client: S.C. BERMAS S.A. SUCEAVA

Perioada auditata:01.01.2014-31.12.2015

Intocmit de:Mihnea Eugen

Revizuit de:Popa Vasile

2.01.2016
Da
Nu

Auditul societii
Este prima dat cnd firma va audita acest client?
S-a exprimat in raportul de audit o opinie cu rezerve semnificative in
oricare dintre ultimii doi ani?
Ai descrie relaia cu societatea-client ca fiind conflictualsau n
deteriorare?
Exist presiuni legate de onorarii sau de timp?
Exist un numr nsemnat de operaiuni greu de auditat?

Evaluare general a riscului

Foarte sczut/sczut/mediu/ridicat
Datorit prudenei auditorului, riscul de audit a fost evaluat la un nivel
sczut.
Evaluare general a riscului inerent
Pe baza celor de mai sus:
Foarte sczut/sczut/mediu/ridicat

Lista de verificare a riscului inerent specific

Initiale:
Intocmit de:Popa Ion
Revizuit de:Sava Ana

Client: S.C. BERMAS S.A. SUCEAVA

Perioada auditat:01.01.2014-31.12.2015
Pragul de
semnificaie = 0,5%x
cifra de afaceri=
129.119
Riscul inerent general
= Sczut
Imobilizrile
corporale i
necorporale
Conturi ale grupului
i investiii

Riscuri inerente specifice

Ref

Data:
2.01.2016
Mrimea eantionului
(bazat pe judecata)
/ Factorul iniial de
risc(la F3)

1
-

ntrebri
2 3 4
- -

5
-

6
-

Sczut

50%

Sczut

50%

Evaluare

15

Stocuri i producie
n curs de execuie
cantiti
Stocuri i producie
n curs de execuie
evaluare
Debitori
Plasamente pe termen
scurt
Conturi la bnci i
casa pli
Conturi la bnci i
casa ncasri
Conturi la bnci
confruntate cu
extrasele de cont
Creditori
Creditori pe termen
lung
Vnzri
Cumprri
Cheltuieli
Salarii i indemnizaii
Alte seciuni de audit
Balana de verificare
i nregistrri
contabile
Situaii financiare
preliminare i
nregistrri dup
sfritul exerciiului

Sczut

50%

Sczut

50%

Sczut
Sczut

50%
50%

Sczut

50%

Sczut

50%

Sczut

50%

Sczut
Sczut

50%
50%

Sczut
Sczut
Sczut
Sczut
Sczut
Sczut

50%
50%
50%
50%
50%
50%

Sczut

50%

Riscuri inerente specifice i mrimea eantioanelor iniiale

Numr de
riscuri inerente
specifice
identificate
0, 1 sau 2 riscuri
3 sau 4 riscuri
5 sau 6 riscuri

Nivel general de risc inerent

Foarte sczut
23%
50%
70%

Sczut
50%
70%
100%

Nivel mediu
70%
100%
100%
16

Nivel ridicat
100%
100%
100%

ntrebri privind riscurile inerente specifice

1.

Sistem expus erorilor /sistem inABeCDat /sistem manual necomputerizat?

2.

Contabil responsabil pentru domeniul acesta slab pregtit profesional?

3.
Operaiuni complexe (natura operaiunii efective, nu modul cum este ea
nregistrat)?
4.

Risc de pierderi /deturnri de fonduri / fraud?

5.

Multe judeci profesionale /calcule?

6.
Operaiuni neobinuite (natura operaiunii sau natura procesului n afara
sistemului)?

Se rspunde pe baza cunoaterii clientului la ntrebrile 1-6, completnd cu (acolo unde

apare un risc) sau (unde nu apare un risc) toate liniile pe orizontal din cadrul seciunii F2 (la
rubrica ntrebri).
Se numr pe orizontal rspunsurile . Cu ajutorul tabelului de mai sus se calculeaz
riscul inerent specific astfel:
- ne poziionm pe coloana sczut (deoarece aa a rezultat evaluarea riscului inerent general din
seciunea F1)
n funcie de numrul rspunsurilor pe orizontal se face interesecia ntre coloana de
sczut i numrul de rspunsuri rezultatul se completeaz n ultima coloan a seciunii F2.
Sumarul evalurii riscului i planul de eantionare

Inerent
Specific
Foarte sczut
Sczut
Mediu
Ridicat
Foarte ridicat

Foarte
sczut
1
5
4
3
2
1

Sczut

Mediu

Ridicat

2
4
3,25
2,5
1,75
1

3
3
2,5
1,75
1,5
1

4
2
1,75
1,5
1,25
1

17

Foarte
ridicat
5
1
1
1
1
1

Afirmaia
din
situaia
financiar

Valoarea
aprox. a
populaiei

Debitori
comerciali

1,000,000

Afirmaia
din
situaia
financiar

Valoarea
aprox. a
populaiei

Pragul
de
semnif
icaie

50

Pragul de
semnifica
ie

Factorul
de risc
inerent
i
specific

Factor de
risc de
control

Relevana
acordat
revizuirii
analitice

Este
necesar
eantio
nul?

A se
vedea
tabelul de
mai sus

1 risc
ridicat: 5
risc sczut

3 total :1
niciuna

Da/Nu

3,25

Factorul
de risc
inerent i
specific

Dimensiune
a minim a
eantionulu
i

Factor
de risc
de
control

Relevana
acordat
revizuirii
analitice

Este
necesar
eantionul
?

1 risc
ridicat: 5
risc sczut

3 total :1
niciuna

Da/Nu

18

Motivul
lipsei
eantionulu
i

Dimensiu
nea
minim a
eantion
ului

Motivul
lipsei
eantio
nului

Concluzii
n aceast lucrare am abordat Standardul Internaional de Audit 320 Pragul de
semnificaie n audit. Acesta trateaz responsabilitatea auditorului n aplicarea conceptului de
prag de semnificaie n planificarea i desfurarea unui audit al situaiilor financiare.
ISA 320 Pragul de semnificaie n audit are drept scop stabilirea de reguli i de a oferi
recomandri cu privire la conceptul pragului de semnificaie i la relaia acestuia cu riscul de
audit. Auditorul trebuie s ia n considerare pragul de semnificaie i relaia acestuia cu riscul de
audit atunci cnd desfoar un angajament de audit. Auditorul trebuie s mai i-a n considerare
dac totalul denaturrile necorectate este semnificativ.
Dac auditorul ajunge la concluzia c denaturrile pot fi semnificative, auditorul trebuie
s ia n considerare reducerea riscului de audit prin extinderea procedurilor de audit sau s cear
conducerii s ajusteze situaiile financiare. n oricare situaie, conducerea poate dori s ajusteze
situaiile financiare n funcie de denaturrile identificate.
Pragul de semnificaie trebuie luat n considerare de auditor atunci cnd:
se determin natura, natura i ntinderea procedurilor de audit;
se evalueaz efectele denaturrilor.
Obiectivul unui audit al situaiilor financiare este de a permite unui auditor exprimarea
unei opinii potrivit creia situaiile financiare au fost ntocmite, sub toate aspectele semnificative,
n conformitate cu un cadru de raportare financiar aplicabil.
O caracteristic a auditului financiar este c cel puin doi auditori aflai n aceeai situaie
vor trebuie s ajung la aceeai concluzie. Pentru a se asigura aceast omogenitate, firmele de
audit i organizaiile profesionale au luat msuri care s-au concretizat n adoptarea de metode
unitare i a unui demers comun.
Riscul de audit este riscul ca auditorul s exprime o opinie de audit neadecvat, atunci
cnd exist erori semnificative n situaiile financiare. Riscul de audit semnific posibilitatea de a
exprima o opinie referitoare la situaiile financiare, n condiiile n care acestea conin erori
semnificative care nu sunt descoperite de auditor. Riscul de audit const n faptul c erori
semnificative exist n situaiile financiare i c auditorul , nedescoperindu-le, formuleaz o
opinie eronat.
Riscurile de audit sunt riscuri de control, risc inerent i riscul de nedetectare, acestea sunt
definite:
Riscul de control, conform standardelor internaionale de audit, reprezint riscul ca o
denaturare care poate aprea ntr-o afirmaie i care poate fi semnificativ, fie n cazul n care
este izolat, fie cumulat cu alte denaturri, s nu fie prevenit, detectat i corectat la timp de
sistemul de control intern al entitii.
Riscul inerent i riscul de control sunt riscuri care aparin entitii; ele exist independent
de procesul de audit al situaiilor financiare. Auditorului i se cere s evalueze riscul unor
denaturri semnificative la nivelul aseriunii ca baz pentru proceduri de audit suplimentare, dei
acea evaluare este mai degrab o chestiune de raionament dect o msurare precis a riscului.
Riscul de nedetectare este riscul ca auditorul s nu detecteze o denaturare care exist
ntr-o aseriune i care poate fi semnificativ, fie n cazul n care este izolat, fie cumulat cu alte
denaturri. Riscul de nedetectare este o funcie a eficienei unei proceduri de audit i a aplicrii
acesteia de ctre auditor.
19

Cu ct auditorul crede c exist un risc mai mare al unei denaturri semnificative, cu att
mai mic este riscul de nedetectare care poate fi acceptat. Invers, cu ct auditorul crede c exist
un risc mai mic al unei denaturri semnificative, cu att mai mare este riscul de nedetectare care
poate fi acceptat. Pentru o mai bun planificare a misiunii, auditorul are obligaia stabilirii unui
program de semnificaie att la nivel global al sistemelor financiare ct i n relaia cu soldurile
costurilor individuale, categoriilor de tranzacii i prezentrilor de informaii. De regul,
auditorul stabilete un prag de semnificaie pentru fiecare grup de semnificaii financiare,
exprimat sub forma unei valori numerice.
Studiu de caz este fcut la S.C BERMAS Suceava care are obiectul principal de activitate
producerea i comercializarea berii, a malului i a subproduselor rezultate din procesul de
fabricaie al acestora, activitate pe care o va desfura i n viitor fr modificri semnificative.
n toate cazurile societatea acioneaz pe piaa concurenial liber, neexistnd nici o
dependen semnificativ fa de un furnizor sau grup de furnizori a crui pierdere s aib
impact major asupra asigurrii achiziiilor necesare pentru producia de bere.
n practic, de cele mai multe ori este greu de anticipat care dintre conturi prezint o
probabilitate mai mare de eroare i dac aceste abateri vor fi mai curnd supraevaluri sau
subevaluri. De asemenea, de cele mai multe ori, costurile relative ale auditrii diverselor solduri
de conturi nu pot fi determinate. Prin urmare, repartizarea valorii preliminare a pragului de
semnificaie pe conturi se dovedete a fi un raionament profesional dificil, din acest motiv,
numeroase firme de audit au definit pentru efectuarea acestei operaiuni instruciuni riguroase i
metode statistice sofisticate.

BIBLIOGRAFIE
20

1.

Ghid privind auditul calitii;

2.

Botez Daniel Audit financiar integrat - suport curs;

3.

ISA 230, Documentaia de audit

4.

Manual de Reglementri Internaionale de Control al Calitii, Audit, Revizuire, Alte

Servicii de Asigurare i Servicii Conexe, Ediia 2012, Vol I

21