PREZENTAREA SITUAŢIILOR FINANCIARE

Structura situaţiilor financiare

Directiva a-IV-a a Uiunii Europene defineşte situaţiile financiare prin apelaţia de

conturi anuale care cuprind:bilanţul, contul de profit şi pierdere şi anexa sau notele
la conturile anuale.Aceste documente trebuie să constituie un tot unitar .

În România, pentru sistemul dezvoltat de contabilitate, conform

IAS/IFRS,formaţia situaţiilor financiare este alcătuită din: bilanţul contabil,contul de
profit şi pierdere,situaţia fluxurilor de trezorerie,situaţia modificărilor capitalului
propriu,politicile contabile şi notele explicative.

Pentru sistemul de bază conform cu Directivele contabile europene,formaţia

situaţiilor financiare cuprinde : bilanţul, contul de profit şi pierdere,situaţia
modificărilor capitalului proprii, situaţia fluxurilor de numerar şi notele explicative.
Persoanele juridice,care aplică reglementările conform cu Directivele contabile
europene,care la data bilanţului nu depăşesc limitele a 2 dintre cele 3 criterii de
mărime(total active 3.650.000 euro,cifra de afaceri netă 7.300.000 euro,număr
mediu de salariaţi în cursul exerciţiului financiar 50),întocmesc situaţii financiare
anuale simplificate care cuprind :bilanţul prescurtat,contul de profit şi pierdere,note
explicative la situaţiile financiare anuale simplificate,opţional,situaţia modificărilor
capitalului propriu şi /sau situaţia fluxurilor de numerar.

În legătură cu forma situaţiilor financiare , problema rezolvată în mod diferit în

IAS /IFRS şi Directivele contabile europene. Astfel, IAS/IFRS adoptă concepţia
minimului de informaţii fără a reglementa o formă standard pentru elementele
situaţiilor financiare . De exemplu, IAS 1nu prescrie ordinea sau formatul în care
trebuie prezentate elementele. Paragraful 68 oferă numai o listă a elementelor care
sunt diferite ca natură şi funcţie,încât ele merită prezentarea separată în bilanţ.
Discutate prin prisma procesului de raportare financiară,ca parte componentă a
acestuia, situaţiile financiare sunt alcătuite de regulă din:billanţ,contul de profit şi
pierdere,situaţia modificărilor poziţiei financiare(care pot fi prezentate în diverse
moduri,de exemplu ca situaţie a fluxurilor de trezorerie sau situaţie a fluxurilor de
fonduri),note explicative,alte situaţii şi alte materiale suplimentare care sunt parte
integrantă a situaţiilor financiare. Nu se includ rapoartele directorilor,declaraţiile
preşedintelui,discuţiile şi analizele conducerii şi elementele similare care pot fi
incluse într-un raport financiar anual.

Situaţiile financiare în formaţia definită prin Cadrul general IASC se aplică

întreprinderilor comerciale şi industriale din sectorul public şi cel privat.
Conceptual, reprezintă întreprindere raportatoare acea entitate contabilă pentru
care există utilizatori de informaţii,iar situaţiilor financiare constituie principala
sursă de informaţii financiare. Dacă se face recurs la IAS 1 Prezentarea situaţiilor
financiare,un set complet de situaţii financiare anuale include:

bilanţul;

contul de profit şi pierdere;

situaţie care să reflecte,după caz:

-toate modificările capitalului propriu;

-fie modificările capitalului propriu,altele decât cele care rezultă din tranzacţiile de
capital cu proprietarii şi distribuirile către proprietari;

(d) situaţia fluxurilor de trezorerie (numerar);

(e) politicile contabile şi notele explicative.

Elementele componente ale situaţiilor financiare

Bilanţul contabil:noţiune-structură

*Documentul oficial de gestiune al persoanelor prevăzute la Art. 1 din Legea

contabilităţii îl constituie bilanţul contabil care trebuie să dea o imagine fidelă clară
şi completă a patrimoniului, situaţiei financiare obţinute…* Se întocmeşte
obligatoriu anual în cazul fuzionării ori încetării activităţii…*. Aşadar, după
Regulamentul de aplicare a Legii contabilităţii,documentul de sinteză care se
întocmeşte anual,deci la sfârşitul exerciţiului financiar,este bilanţul contabil. În
literatura de specialitate actuală, documentele de sinteză anuale sunt denumite
conturi anuale şi se pledează pentru anualitatea exerciţiului financiar considerat ca
„perioada de viaţă a unei întreprinderi care se scurge între stabilirea, după inventar
a conturilor anuale succesive.” În cazul ţării noastre este adevărat că cerinţele
actuale în domeniul contabil se referă la întocmirea unor lucrări de sinteză şi
raportare contabilă ce se aşează pe perioade de timpinterioare anului şi care fac
necesară închiderea conturilor la intervalle scurte de timp,dar aceasta nu înseamnă
că ele reprezintă exerciţii financiare.

Exerciţiul financiar este acela care are ca şi sinteză documentele financiare

coplexe ce reflectă situaţia completă a patrimoniului,profitul anual şi repartizările lui
finale,precum şi situaţia financiară rezultatăîn urma plăţilor şi văsămintelor
definitive. Alegând bilanţul contabil ca document oficial al exerciţiului financiar care
se suprapune cu anul calendaristi,sistemul contabil românesc recunoaşte
anualitatea exerciţiului financiar şi îşi devedeşte compatibilitatea cu sistemul
contabil continental.

Bilanţul contabil trebuie să includă cel puţin elementele care să prezinte

următoarele valori :

imobizări corporale ;

investiţii imobiliare ;

imobilzări necorporale ;

imobilizări financiare(excluzând valorile prezentate la punctele,(e),(h),(i) ;

investiţii financiare contabilizate prin metoda punerii în echivalenţă ;

active biologice ;

stocuri ;

creanţe comerciale şi alte creanţe ;

numerar şi echivalene de numerar ;

datorii comerciale şi alte datorii ;

provizioane ;

datorii financiare (excluzând valorile prezentate la (j),(k) ;

datorii şi creanţe privind impozitul curent(aşa cum sunt definite în IAS 12,Impozitul
pe Profit) ;

datorii şi creanţe privind impozitul amânat ,aşa cum sunt prezentate în IAS 12 ;

interesul minoritar,prezentat în capitalurile proprii ;

capital emis şi rezerve atribuibile deţinătorilor capitalurilor proprii ale societăţii-

mamă.
 Bilanţul trebuie să includă de asemenea, elemente-rânduri care prezintă
următoarele valori :

(a) totalul activelor clasificate ca fiind deţinute pentru vânzare şi activele incluse în
grupurilor destinate cedării clasificate ca fiind deţinute pentru vânzare în
conformitate cu IFRS 5 Active imobilzate deţinute în vederea vânzării şi operţiunii
întrerupte.

(b) datoriile incluse în grupurile destinate cedării clasificate ca fiind deţinute în

vederea vânzării în conformitate cu IFRS 5.

Elementele-rânduri suplimentare,titlurile şi subtotalurile trebuie prezentate în

bilanţ atunci când o astfel de prezentare este relevantă pentru înţelegerea poziţiei
financiare a entităţii. Atunci când o entitate prezintă active curente şi
imobilizate,datorii curente şi pe termen lung,în calitate de clasificări separate în
bilanţul său, nu trebuie să clasifice creanţele (datoriile) privind impozitul amânat ca
active(datorii) curente. Bilanţul cuprinde elementele de activ şi de pasiv grupate
după natură,destinaţie şi lichiditate respectiv provenienţă şi exigibilitate.

Acesta arată atât mijloacele economice,cât si sursele economice care trebuie să

fie într-un perfect echilibru,şi pentru care existătrei concepţii acceptate de oamenii
de ştiinţă :

concepţia economică ;

concepţia juridică ;

concepţia financiară ;

Raţionamentele privind prezentarea separată în bilanţ şi a altor elemente au la bază

3 criterii :

natura şi lichiditatea activelor precum şi pragul lor de semnificaţie ;

funcţia activelor în cadrul întreprinderilor ;

suma,natura şi delimitarea în timp a datoriilor.

Informaţii ce trebuie prezentate bilanţ sau în note:

Pentru fiecare clasă de capital social :

a) numărul de acţiuni autorizate ;

b) numărul acţiunilor emise şi vărsate integral şi emise dar nevărsate integral ;

c) valoarea nominală pe acşiune sau faptul că acţiunile nu au o valoare nominală;

d) o recociliere a numărului acţiuznilor existente la îceputul exerciţiului şi la sfârşitul
anului ;

e) drepturile,preferiţele şi restricţiile atşate clasei respective inclusiv restricţiile

asupra repartizării dividendelor şi rambursării capitalului ;

f) acţiunile proprii deţinute de întreprindere sau de filiale sau întreprinderi asociate ;

g) acţiunile rezervate pentru emisiune în baza contractelor de opţiuni şi a

contractelor de vânzare,inclusiv termenele şi sumele aferente ;

h) descrierea naturii şi scopului fiecărei rezerve din cadrul capitalurilor proprii ;

i) valoarea dividendelor care au fost propuse sau declarate după data bilanţului,dar
înainte ca situaţiile financiare să fie autorizate pentru depunere ;

j) valoarea dividendelor preferenţiale cumulative nerecunoscute.

O întreprindere fără capital social,cum ar fi parteneriatele,trebuie să prezinte

informaţii echivalente celor cerute mai sus,evidenţiindu-se mişcările pe parcursul
perioadei pentru fiecare categorie de interes în capitalurile proprii,precum şi
drepturile ,preferinţele şi restricţiile fiecărei categorii de interes de capital.

*Bilanţul este un document financiar. El dă puşine informaţii despre activitatea

tehnică a unei întreprinderi dar dă o idee a puterii sale financiare,a creditului sau a
mijloacelor sale de acţiune*

Dintre principiile contabile admise cele care vizează bilanţul sunt : principiul
noncompensării şi principiul intangibilităţii bilanţului de deschidere.

Contul de profit şi pierdere

Constituind un element component al situaţiilor financiare anuale,o principală

componentă a bilanţului este contul de profit şi pierdere.

Dacă bilanţul propiu-zis este un document de ordin financiar,contul de profit şi

pierdere*are un sens esenţialmente economic ;el descrie viaţa întreprinderii într-un
trecut recent şi nu dă infgormaţii despre ce s-a întâmplat anterior.

Nu indică decât aproximativ soliditatea financiară a unei întreprinderi,dar

reflectă cu multă claritate care este situaţia financiară sau comercială a acesteia.
Se poate observa un întreprinderea face afaceri şi dacă a obţinut un beneficiu sau o
pierdere.
 Directiva a-IV-a a prevăzut patru scheme de prezentare a contului de profit şi
pierdere. IAS 1 încurajează întreprinderile să recurgă la o analiză a cheltuielilor după
natură sau după funcţii direct în contul de profit şi pierdere. Criteriile de prezentare
ale contului de profit şi pierdere sunt :

După forma de prezentare,conturile de rezultate se clasifică astfel :

- în format tablou bilateral sau sub formă de cont prezintă în partea atângă
cheltuielile şi pierderile,iar în partea dreaptă veniturile şi profitul.

- forma listă sau schema verticală,care arată formarea rezultatului. Este cea mai
utilizată formă a contului de rezultate.

(2) În funcţie de conţinutul informaţional,conturile de rezultate se clasifică,în :-cont

de rezultate care prezintă destinaţia cheltuielilor şi veniturilor,adică prezentarea pe
funcţii sau activităţi a veniturilor şi cheltuielilor,mai poartă denumirea de *metoda
costului vânzărilor*.

Schematic această formă poate fi reprezentată astfel :

Cifra de afaceri

Costul vânzărilor

Marja brută

Alte venituri din exploatre

Costurile de distribuţie

Cheltuieli administrative

Alte cheltuieli de exploatare

Beneficiul din exploatare

-Cont de rezultate după natura cheltuielilor. Aceasta permite determinarea valorii

valorii adăugate la nivelul întreprinderii şi furnizarea de informaţii ncesare conturilor
naţionale.

Schematic acesta se prezintă astfel :

Cifra de afaceri

Alte venituri din exploatare

Variaţia stocurilor de produse finite şi producţie in curs

Materii prime şi materiale consummate

Cheltuieli cu personalul

Cheltuieli cu amortizările

Alte cheltuieli de exploatare

Beneficiu din exploatare

Alegerea modelului de analiză depinde de factorii istorici,de factorii legaţi de

sectorul de activitate,dar şi de natura organizaţiei. În IAS 1 este propusă alegerea
metodei pe baza criteriului care prezintă cel mai sincer elementele performanţei
întreprinderii.

Structura detaliată a contului de profit şi pierdere format ”listă” cu prezentarea

cheltuielilor după natura lor.

1. Mărimea netă a cifrei de afaceri.

2. Variaţia stocurilor de produse finite şi lucrări în curs de execuţie.

3. Lucrări efectuate de întreprindere pentru sine şi înregistrate în activ.

4. Alte venituri din exploatare.

5. a. Cheltuieli cu materiile prime şi materialele consumabile.

b. Alte cheltuieli externe.

6. Cheltuieli de personal.

a. Salarii şi alte drepturi de personal.

b. Cheltuieli sociale cu menţionarea separată a celor care acceptă pensiile.

7. a. Corectările de valoare privind cheltuielile de constituire, imobilizările corporale

şi necorporale.

b. Corectările de valoare privind cheltuielile activului circulant în măsura în care

ele depăşesc corectările normale de valoare în cadrul intreprinderii.

8. Alte cheltuieli de exploatare.

9. Venituri ce provin din participaţii cu menţionarea separată ce provin de la

întreprindere legale.

10. Venituri care provin din alte valori mobiliare şi din alte creanţe ale activului
imobilizat cu menţionarea separată a celor ce provin de la întreprindere legate.

11. Alte dobânzi şi venituri asimilate cu manţionarea separată a celor care provin de
la întreprindere legate.
12. Corectările de valoare privind imobilizările financiare şi valorile imobiliare
aparţinând activului circulant.

13. Dobânzi şi cheltuieli asimilate cu menţionarea separată a celor ce provin de la

întreprindere legate.

14. Rezultatul care provine din activitaţile ordinare.

15. Venituri extraordinare.

16. Cheltuieli extraordinare.

17. Rezultatul extraordinar.

18. Impozitul asupra rezultatului.

19. Rezultatul exerciţiului.

Explicaţii: În cazul corectărilor de valoare este vorba de amortizare şi provizioane

pentru depreciere.

De menţionat este faptul că determinarea lunară a rezultatului impozabil ca

diferenţă dintre cheltuieli şi veniturile aferente perioadei, este specifică
intreprinderilor considerate conform ordonanţei numărul 70/1994 contribuabili mici.

În cazul contribuabililor mari, rezultatul impozabil se determină anual, ca diferenţă

între activul din bilanţul de la sfârşitul anului fiscal diminuat cu obligaţiile şi activul
di bilanţul de la începutul anului fiscal diminuat de obligaţiile aferente, minus
aportul efectuat la capitalul social în cursul anului.

De asemenea se au în vedere veniturile stabilite prin ordonanţa amintită ca fiind

neimpozabile, care se deduc, precum şi cheltuielile nedeductibile. Elementele
patrimoniale din bilanţul de la începutul şi sfârşitul anului se actualizează la
inflaţie.

Situaţia modificărilor capitalului propriu.

Capitalul propriu reprezintă interesele reziduale ale proprietarilor (investitorilor) în

activele unei intreprinderi după deducerea tuturor detoriilor sale.Prin apel la „cadrul
generat pentru eleborarea şi prezentarea situaţiilor financiare” elaborat de IASC,
definiţiile ce pot fi reţinute pentru rezultate sunt:
a. Veniturile-constituie creşteri ale beneficiilor economice.

b. Cheltuielile-constituie diminuări ale beneficiilor.

Modificările capitalului propriu conform IAS 1:

a. Profit net sau pierderea netă a perioadei.

b. Fiecare element de venit şi cheltuială, câştig sau pierdere aşa cum este cerut de
alte standarde este recunoscut direct în capitalurile proprii şi totalul acestor
elemente.

c. Efectul cumulativ al modificărilor politicilor contabile şi corecţia erorilor

fundamentale, în plus intreprinderile trebuie să prezinte fie cu situaţia modificărilor
capitalului, fie în note.

d. Tranzacţiile de capital cu proprietari şi distribuţie care acceptă.

e. Soldul profitului cumulat sau al pierderi cumulate la începutul perioadei şi la data

bilanţului, precum şi modificările pe parcursul peroadei.

f. O reconciliere intre valoarea contabilă a fiecărei clase de capitaluri propri, prime

de capital şi fiecărei rezerve, la începutul şi sfărşitul perioadei, prezentând distinct
fiecare modificare.

Tot în situaţia modificărilor capitalurilor proprii sau în note trebuie prezentate

următoarele.

- tranzacţiile de capital cu proprietarii sau distribuţiile către aceştia.

-soldul profitului cumulat sau pierderi cumulate la începutul şi sfârşitul perioadei şi

modificările pe parcusul perioadei.

- o reconciliere între valoarea contabilă a fiecărei clase de capitaluri proprii, prime

de capital şi fiecare rezervă, la începutul şi sfârşitul perioadei, cu prezentarea
separată a fiecărei modificări apărute.

Aceste cerinţe pot fi satisfăcute prin utilizarea unui format pe coloane pentru
situaţia modificărilor capitalului prorii,asfel încât să fie posibilă o reconciliere între
soldurile iniţiale şi cele finale pentru fiecare element de capitaluri propri.
 Situaţia fluxurilor de trezorerie.

Tabelul fluxurilor de numerar este un document financiar util în explicarea

situaţiei patrimoniului intreprinderii în cursul exerciţiului, oferind informaţii privind
felul în care activităţile intreprinderii au fost finanţate şi cum au fost utilizate
resursele financiare.

Metodele de prezentare a fluxurilor de trezorerie:

a. Metoda directă cuprinde:

-Fluxuri de numerar din activităţi de expolatare.

-Fluxuri de numerar din activităţi de investiţii.

-Fluxuri de numerar din activităţi de finanţare

-Fluxuri de numerar total

-Numerar la începutul perioadei.

-Numerar la finele perioadei.

b.Metoda indirectă.

-Fluxuri de numerar din activităţi de expolatare.

-Fluxuri de numerar din activităţi de investiţii.

-Fluxuri de numerar din activităţi de finanţare

-Fluxuri de numerar total

-Numerar la începutul perioadei.

-Numerar la finele perioadei.

IAS 7 încurajează intreprinderile să utilizeze metoda directă deoarece cuprinde

informaţii de tip fluxuri de trezorerie.

Notele explicative la situaţiile financiare.

Lista notelor explicative la situaţiile financiare cuprinde următoarele:

1. Activele imobilizate: existenţa şi dinamica.

2. Provizioane pentru riscuri şi cheltuieli: existenţa şi dinamica.

3. Repartizarea profitului.

4. Analiza rezultatului din exploatare.

5. Situaţia ceranţelor şi datoriilor: existenţă şi vechime.

6. Principii politici şi metode contabile.

7. Acţiuni şi obligaţiuni: existenţa şi dinamica lor pe categorii, cantitativ şi

valoric(unitar şi total).

8. Informaţii privind salariaţii administratorii şi directorii: număr salarii şi alte

venituri şi avantaje acordate.

9. Calculul şi analiza principalilor indicatori economico-financiari.

10. Alte informaţii

Notele explicative conţin informaţii suplimentare, relevante pentru necesităţile

utilizatorilorîn ceea ce priveşte poziţia financiară şi rezultatele obţinute. Fiecare
poziţie financiară element semnificativ al bilanţului, contului de profit şi pierdere,
situaţiei fluxurilor de trezorerie, şi al situaţiei modificării capitalului propriu trebuie
să fie însoţit de o trimitere la notă care cuprinde informaţii legate de acel element
semnificativ.

În conformitate cu Codul Fiscal, următoarele informaţii trebuie prezentate cu

claritate şi repetate ori de câte ori este necesar pentru buna lor înţelegere.

*Numele intreprinderii care face raportarea.

*Faptul că situaţiile financiare sunt proprii intreprinderii şi nu grupului.

*Data la care s-au încheiat sau perioada la care se referă situaţiile finaciare.

*Metoda în care sunt întocmite situaţiile financiare.

*Exprimarea cifrelor incluse în raportare( de exemplu mii lei).

Prezentarea situaţiilor financiare în România.

 În România normalizarea contabilă este factura statală. Formula Instituţiei
normalizării contabile se identifică prin Ministerul Finanţelor Publice, Directiva de
reglementări contabile asistată de Colegiul Colectiv al Contabilităţii.

Contabilitatea românească este bazată pe un sistem legislativ fiind orientată

cu predilecţie spre satisfacerea cerinţelor puterii publice şi creditorilor bancari, iar
nu investitorilor.

Astfel în perioada actuală în ţara noastră întreprinderile întocmesc situaţiile

financiare în conformitate cu două acte normative:

* Ordinul Ministerului Finanţelor Publice nr. 94/2001.(referindu-se la intreprinderile

mari).

*Ordinul nr. 306/2002(pentru microintreprinderi, intreprinderi mici şi mijlocii)

*Reglementările contabile conforme cu Directiva a IV a Comunitaţi Economice

Europene.

Prezentarea situaţiilor financiare conform OMFP 1752/2005 pentru

aprobarea reglementărilor contabile conforme cu directivele europene

La data intrării în vigoare a ordinului ce cuprinde reglementările Directivei a IV-a a

Comunităţilor Economice Europene se abrogă O.M.F.P. 94/2001, O.M.F.P. 306/2002.

Reglementările prevăzute de Directiva a IV-a a Comunităţii Economice Europene va

fi aplicată de următoarele poersoane juridie:

Societăţile comerciale: societăţile în nume colectiv, societăţile în comandită simplă,

societăţile pe acţiuni, societăţile în comandită pe acţiuni şi societăţile cu răspundere
limitată;

Societăţile/companiile naţionale;
Regiile autonome;

Institutele naţionale de cercetare-dezvoltare;

Societăţile cooperative şi celelalte persoane juridice care, fncţionează după

principiile societăţilor comerciale;

Subunităţile fără personalitate juridică, cu sediul în străinătate constiuite sub

forma societăţilor prezentate mai sus.

Potrivit legii contabilităţii, situaţiile financiare anuale vor fi însoţite de o declaraţie

scrisă de asumare a răspunderii conducerii persoanei juridice pentru întocmirea
situaţiilor financiare în conformitate cu reglementările Directivei a IV-a a
Comunităţilor Economice Europene.

Aşa cum a fost prezentat mai susexistă diferite situaţii în care agenţii economici pot
întocmi situaţiile financiare anuale.

Astfel, dacă sunt depăşite două din următoarele limite: total active mai mare decât
3.650.000 euro, cifra de afaceri netă mai mare de 7.300.000 euro, număr mediu de
salariaţi mai mare de 50 persoane; agenţii economici vor întocmi situaţii financiare
care vor cuprinde: bilanţ, contul de profit şi pierdere, situaţia modificărilor
capitalului propriu, situaţia fluxurilor de trezorerie, notele explicative la situaţiile
financiare anuale. În acest caz situaţiile financiare vor fi auditate potrivit legii.

Dacă nu vor fi depăşite două din limitele menţionate, agenţii economici vor
întocmi situaţii financiare care vor cuprinde: bilanţ prescurtat, cont de profit şi
pierdere, note explicative la situaţiile financiare anuale. Dar, ei pot întocmi,
opţional, situaţia modificărilor capitalului propriu sau/şi situaţia fluxurilor de
trezorerie. Aici, situaţiile financiare vor fi verificate conform legii.

Dacă la data bilanţului, o societate depăşeşte sau încetează să mai depăşească

limitele a două din cele trei criterii prezentate, afectează aplicarea derogării numai
dacă acest eveniment are loc în două exerciţii financiare consecutive.

Situaţiile financiare vor conferi o imagine fidelă a activelor, datoriilor, poziţiei

financiare, profitului sau pierderii entităţii.

Conform Directivei a IV-a.

Un activ reprezintă o resursă controlată de către entitate ca rezultat al unor

evenimente trecute, de la care se aşteaptă să genereze beneficii economice viitoare
pentru societate şi al cărui cost poate fi evaluat în mod credibil;

O datorie este o obligaţie ce decurge din evenimente trecute şi prin decontarea

căreia se aşteaptă să rezulte o ieşire de resurse care încorporează beneficii
economice;
 Capitalurile proprii reprezintă interesul rezidual al acţionarilor în activele unei
entităţi după deducerea tuturor datoriilor sale.