TEMA 0: INTRODUCCIÓN AL DERECHO FINANCIERO Y

TRIBUTARIO

1.- Concepto de actividad financiera

Todo grupo socialmente organizado tiene unos objetivos que cumplir. Se necesita
obtener unos ingresos y realizar unos gastos para conseguir dichos fines.

Ej: Familia

Ingresos Gastos
Trabajo Compra de vivienda
Patrimonio Transporte
Ingresos crediticios Educación

La actividad encaminada a la obtención de ingresos y a la realización de gastos

con los que poder satisfacer unas necesidades se denomina “Actividad financiera”. Esta
puede ser pública o privada:

• Privada: pretende satisfacer fines de interés particular (familias, bancos…).

• Pública: Actividad financiera que desarrollan las entidades públicas territoriales
(Estado, Comunidades Autónomas y Corporaciones locales), que buscan
satisfacer fines de interés general.

Ej: Estado

Ingresos Gastos
Tributos Mejoras sociales
Patrimonio Sanidad
Ingresos crediticios Inmigración

2.- Concepto de derecho financiero

Es el derecho de la actividad financiera. Su objeto de conocimiento es la

actividad financiera desarrollada por las funciones públicas territoriales, si son las que
representan el interés general. El derecho financiero estudia la ordenación jurídica de la
actividad financiera; integrada por dos elementos esenciales: Ingresos y Gastos Públicos.
La conexión entre ingreso y gasto público es la esencia de la actividad financiera, por
tanto su análisis científico debe realizarse dentro de una misma disciplina, con
metodología común y bajo las directrices de principios comunes. Estos principios están
en el artículo 31 del CC.:

• 31.1 CC → “Principios materiales de justicia tributaria” Están referidos a los

ingresos.
• 31.2 CC → “Principios presupuestarios” Gastos.
• 31.3 CC → “Principio de legalidad” Gastos e Ingresos.

1
 El derecho tributario es la rama del derecho público que organiza los recursos
constitutivos de la Hacienda Pública; de esta forma se relacionan directamente la
actividad financiera y la hacienda pública.

Características del derecho financiero

1. Es una rama del derecho público. (busca fines de interés general).

2. Está integrado por dos elementos esenciales: Ingresos y Gastos.
3. Es un ordenamiento medial o instrumental, es decir, no tiene fin en si mismo,
cobra sentido cuando el ingreso y el gasto se aplican al logro de actividades
públicas.
4. Es una actividad sustancialmente pública, es decir, el criterio de determinación
de las fuentes de ingreso, como la determinación del volumen del gasto, son
actividades regidas por criterios políticos. Es un elemento de política económica
de vital importancia. Ej: el Estado interviene en la economía, protege la
industria…

Ramas del derecho financiero

Art. 5 de la Ley General Presupuestaria (LGP): “La hacienda pública se define

como el conjunto de derechos y obligaciones de contenido económico cuya titularidad
corresponde al Estado y a sus organismos autónomos”. Los derechos de contenido
económico los dividimos en:

1. Tributos.
2. Deuda Pública.
3. Patrimonio.

Las obligaciones son las encuadramos dentro del presupuesto. Por lo tanto, las ramas son
4:

1. Derecho Tributario
2. Derecho Patrimonial Ingresos
3. Derecho Crediticio o de la Deuda Pública
4. Derecho Presupuestario.

Derecho Tributario: conjunto de normas que regula el establecimiento y la

gestión de los tributos. Se divide en derecho tributario material y derecho tributario
formal. El derecho tributario material que estudia y regula aquello en lo que el tributo
consiste, la definición de los tributos y la determinación de elementos esenciales. El
derecho tributario formal estudia los procedimientos de gestión tributaria, que son:
liquidación, recaudación, inspección y revisión.

Derecho Patrimonial: conjunto de normas que regulan los ingresos que

obtienen las entidades públicas territoriales por si condición de titulares de bienes; se
constituye entorno a tres grupos:

a) Gestión de bienes de titularidad pública

b) Gestión de empresas de titularidad pública
c) participación de las empresas públicas en empresas privadas

2
 Derecho crediticio o de la deuda pública: conjunto de normas que regulan los
ingresos que obtiene el Estado como consecuencia de los créditos que recibe de los
particulares (Bonos, pagares, letras del tesoro…)

Derecho presupuestario: tiene por objeto la ordenación jurídica del

presupuesto.

TEMA 1: FUENTES DEL DERECHO TRIBUTARIO Y

FINANCIERO

1.- Introducción

Art. 1 CC. Las fuentes del derecho son la ley, la costumbre y los principios
generales del derecho. En derecho tributario la ley adquiere gran importancia, mientras
que la costumbre y los principios generales del derecho no.

UE

CE

Tratados
Internacionales

Ley

Reglamento

2.- La CE como fuente del derecho tributario y financiero.

La constitución española de 1.978 es la norma suprema del ordenamiento

jurídico. Vincula por un lado a los poderes públicos y ciudadanos (art. 9 CE) y por otro a
los jueces y tribunales (art. 5 LOPJ). La constitución es la fuente por excelencia del
derecho tributario y financiero por varias razones:

1. Por razón de su jerarquía normativa.

2. Por la extensión de su contenido en lo referente a lo jurídico-financiero.
3. Porque aborda con carácter de novedad con relación a otros textos
constitucionales la regulación del gasto público. El art. 7.1a de la LGT (Ley
53/2003 de 17 de Octubre). Sitúa a la CE en primer lugar entre las fuentes del
derecho.

3
 3.- La justicia como valor superior del ordenamiento jurídico
financiero

Art. 1.1 CE “España se constituye en un Estado social y democrático, que

propugna como valores superiores de su ordenamiento jurídico, la libertad, la justicia, la
igualdad y el pluralismo jurídico.”

Excluyendo por razón de la materia la libertad y el pluralismo político; el valor

justicia se plasma de forma expresa en el art. 31.1 CE al hablar de sistema tributario
justo. Este sistema se logra por la aplicación de los principios de constitucionales que el
propio art. 31.1 enumera y que vamos a estudiar

4.- Principios constitucionales en materia tributaria

Art. 31.1 CE “Todos contribuirán al sostenimiento de los gastos públicos de

acuerdo con su capacidad económica mediante un sistema tributario justo inspirado en
los principios de igualdad y progresividad que, en ningún caso podrá tener alcance
confiscatorio.”. De este artículo deducimos 5 principios materiales de justicia tributaria:

1. Principio de generalidad
2. Principio de capacidad económica
3. Igualdad
4. Progresividad
5. No confiscatoriedad

1º.- Principio de generalidad

Reflejado en el art. 31.1 CE cuando proclama que “todos” deberán contribuir al

sostenimiento de los gastos públicos. También se refleja en el art 3.1 LGT. En este
sentido la STC 96/2002 de 25 de abril dice: “la expresión todos incluye el deber de
cualquier persona física o jurídica, nacionales o extranjeros, residentes o no residentes,
que por sus relaciones económicas con o desde nuestro territorio (principio de
territorialidad) exteriorizan manifestaciones de capacidad económica, lo que les
convierte también en principio en titulares de la obligación de contribuir conforme al
sistema tributario. Este principio de territorialidad engloba 2 obligaciones tributarias
distintas:

Obligación Personal  La tienen todos los residentes en el territorio español

(+183 días) al año en nuestro territorio. Tributarán por su renta mundial.

Obligación Real  La que tienen los no residentes (- 183 días). Contribuyen por
el flujo económico solo de nuestro país; que obtengan en España.

Este principio de generalidad está muy relacionado con el principio de igualdad.

Este principio es un requerimiento hecho al legislador para que tipifique como hecho
imponible: “todo hecho, acto o negocio indicativo de capacidad económica”. Es
contrario a la concesión de beneficios fiscales que carezcan de razón de ser. Sus notas
son las “abstracción” y la “impersonalidad”

4
(Art 7 ley de renta Premios no se consideran renta: Lotería Estado, CC.AA, ONCE y
Cruz Roja).
El beneficio fiscal se justifica cuando se persiguen fines de política económica,
es decir, la desigualdad de trato que entraña la exención o beneficio fiscal ha de
responder a fines de interés general.

EJEMPLO: arts. 39 a 52 CE contienen los principios rectores de la política social y

económica: art. 40 CE los poderes públicos realizaran una política orientada al pleno
empleo. Para conseguirlo se pueden regular exenciones o beneficios fiscales. Por
ejemplo, en el impuesto sobre sociedades, para aquellos empresarios que contraten a
trabajadores que estén en la lista del INEM y sean mayores de 45 años.
Art. 45 CE “...” exenciones para empresas que no utilicen materiales contaminantes.

2º.- Principio de capacidad económica

- SSTC 27/81 de 20 de Junio

- SSTC 233/99 de 16 de diciembre

Estas sentencias dicen que “capacidad económica a efectos de contribuir al

sostenimiento de los gastos públicos, significa tanto la incorporación de una existencia
lógica que obliga a buscar la riqueza allá donde la riqueza se encuentre”. En el mismo
sentido está el art. 3.1 LGT “La ordenación del sistema tributario ha de lograrse en la
capacidad económica de las personas obligadas a satisfacer los tributos.

Es el principio tributario por excelencia. Engloba la idea de justicia, es decir, el

reparto justo y equitativo de la carga tributaria. Este principio se puede decir que es la
actividad para contribuir al sostenimiento de los gastos públicos en relación con el nivel
de riqueza que se posee.

Los criterios o índices que indican la capacidad económica son:

• Obtención de renta
• Gasto de la renta
• Posesión de patrimonio
• Tráfico de riqueza

- STC 37/87 de 26 de Marzo afirma que basta que la riqueza sea real o potencial
- STC 214/94 de 14 de Julio “En ningún caso puede gravarse una capacidad
económica inexistente”.
- “Stock options” derechos para comprar acciones.

Teniendo en cuenta lo anterior, podemos decir que el principio de capacidad económica

cumple en nuestro ordenamiento constitucional tributario 3 funciones esenciales:

1. De fundamento de la imposición o de la tributación (exigencia lógica que

obliga a buscar la riqueza allí donde la riqueza se encuentre).
2. De limite para el legislador en el desarrollo de su poder tributario. El
legislador no puede establecer tributos si no es tomando como presupuesto
circunstancias que sean reveladoras de capacidad económica y modulando la
carga tributaria de cada sujeto en función de su capacidad económica.

5
 En este sentido, Giardina enunció el principio de normalidad, según el cual el
hecho imponible normalmente es indicativo de capacidad económica. Pero no siempre es
así, porque ¿Dónde está la capacidad económica del que vende su vivienda habitual
para comprarse otra? El legislador no puede enumerar en una lista cerrada todos los
supuestos que no sean indicativos de capacidad económica. La excepción a la
generalidad viene por la vía de la exención o bonificación, es decir, exclusión a
posteriori de la regla general.

El señor X vive en Valencia en 2005 en una casa de 120.000€ (Va) y en 2008 se traslada
a Madrid por trabajo y vende su piso de Valencia. Vende y compra por 300.000€.
Vt = 200.000€. Gp = Vt – Va  80.000€

Hay una exención por reinversión en vivienda habitual. La ganacia de patrimonio por la
venta de vivienda habitual no tributará si se reinvierte toda la cantidad en una nueva
vivienda. Si no, exención parcial.

3. Función de programa u orientación para el mismo legislador en cuanto al

uso de poder. En este sentido el legislador ha recibido el encargo por parte del
constituyente de hacer que el sistema tributario en su conjunto sea cada vez mas
un reflejo de la capacidad económica global del contribuyente, lo cual exige
construir un sistema dando mas importancia a las figuras basadas en índices mas
perfeccionados de capacidad económica como es por ejemplo el impuesto sobre
la renta.

3º.- Principio de igualdad (art. 31. CE y 3.1 LGT)

La igualdad es una de los elementos esenciales que componen la idea de justicia

tributaria. Estamos ante un reflejo en el ámbito fiscal del artículo 14 CE.

Art 14 CE: Los españoles son iguales ante la Ley, sin que pueda prevalecer
discriminación alguna por razón de nacimiento, raza, sexo, religión, opinión o
cualquier otra condición o circunstancia personal o social.

Esta igualdad formal ante la ley que propugna el articulo 14, hay que ponerla en relación
con la igualdad sustancial y el deber de los poderes públicos de promover las
condiciones para hacerla efectiva.
El principio de igualdad exige el respeto al principio de capacidad económica y al
principio de progresividad, y no prohíbe cualquier desigualdad, sino solo aquella que sea
discriminatoria.

EJEMPLO:
STC 57/2005 de 14 de marzo  “La imposibilidad del progenitor de reducir las
anualidades por alimentos a los hijos”. (NO lesiona el principio de igualdad).

STC 83/84 de 24 de Julio “El principio de igualdad no implica la necesidad de

que todos los españoles se encuentren siempre y en todo momento y ante cualquier
circunstancia, en condiciones absolutas de igualdad, y ello porque diversidad no es
discriminación, es decir, las diferencias territoriales en principio no vulneran el principio
de igualdad, ya que de otro modo, el principio de igualdad anularía la autonomía
financiera de las comunidad autónomas y corporaciones locales.

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 • Equidad horizontal: Igualdad para los iguales
• Equidad vertical: Desigualdad para los desiguales

4º.- Principio de progresividad

Se entiende por progresividad aquella característica de un sistema tributario

según el cual a medida que aumenta la riqueza de cada sujeto aumenta la contribución en
proporción superior al aumento de la riqueza.

El tratamiento cualitativamente distinto, cuando las situaciones son distintas,

tiene uno de sus cauces de expresión más importantes a través de la progresividad. El
art. 31.1 CE reclama que la justicia tributaria se inspire en la progresividad al mismo
tiempo que la igualdad. A este principio se refiere también el art 3.1 LGT. La
progresividad se predica del conjunto del sistema tributario no de cada tributo en
particular. Lo cual exige lógicamente que en este sistema tenga más importancia los
impuestos de carácter progresivo. Lo que se consigue mediante la progresividad global
del sistema tributario; es que se alienta la aspiración a la redistribución de la renta.

- STC 20 julio 81.

- STC 20 febrero 89: la igualdad es perfectamente compatible con la
progresividad.

Este principio implica que a mayor riqueza se incrementa en mayor proporción la

aportación contributiva. Encuentra el límite en la no confiscatoriedad.

La progresividad se predica del conjunto del sistema tributario, aunque no todos

son progresivos; Ej:

• Impuesto de sociedades: proporcional (35%)

• IRPF: progresivo
• Tasa del DNI: fijo

5º.- Principio de no confiscatoriedad

La expresión “que en ningún caso tendrá alcance confiscatorio” remata la

referencia que el art. 31.1 CE hace al sistema tributario justo, inspirado en los principios
hasta aquí estudiados. Se trata de una norma singular que no existe en otros
ordenamientos del espíritu de compromiso con que fue elaborada la Constitución del 78.

El art 31.1 CE después de enumerar unos principios de marcada orientación

redistributiva introduce la citada coletilla como una especie de garantía frente a los
posibles abusos de la progresividad del sistema. La regla de la no confiscatoriedad
constituye un limite explicito a la progresividad. En consecuencia, parece posible
afirmar (así lo hace Menéndez Moreno) que “bajo este principio late una prohibición de
excesividad que conecta con la idea de moderación y medida justa en la tributación”. Es
decir, se exige al legislador no agotar la riqueza imponible.

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 Este límite es un claro ejemplo de la relación de los principios constitucionales
tributarios con otros principios tutelados de la CE como por ejemplo el derecho a la
propiedad privada y a la herencia (art. 33 CE).

En este sentido la STC 22 de junio 95 estableció como límite máximo de la

confiscatoriedad del IRPF en el 50 %, y también el impuesto sobre el patrimonio.

5.-El derecho comunitario (¿7.1LGT?)

El derecho comunitario de la Unión aunque sea un ordenamiento creado en virtud de un

Tratado Internacional. Se integra en los ordenamientos nacionales como derecho interno.
Se trata de un ordenamiento jurídico propio, fuente del derecho con eficacia directa en
los distintos estados miembros.

Primacía del derecho comunitario sobre los ordenamientos jurídicos nacionales. Los
instrumentos normativos de la Unión Europea son los reglamentos y las directivas. La
diferencia entre uno y otro tipo de norma no es de rango, es la forma de aplicarse.

- Reglamento: Normas con efecto directo que se aplica de modo inmediato

sin necesidad de acto de recepción en el ordenamiento interno de cada país.
- Directiva: Son, en cambio, normas que obligan a cada estado miembro en
cuanto al resultado. Es decir, deben ser objeto de recepción en el ordenamiento
interno de cada país, mediante el instrumento adecuado (ley o decreto ley en el
ordenamiento español y dentro del plazo que establezca la directiva).

TEMA 2: LA LEY Y OTRAS FUENTES DE DERECHO

FINANCIERO Y TRIBUTARIO

1.- El principio de legalidad o principio de reserva de ley

La constitución del 78 consagra el principio de legalidad tanto entre los

principios constitucionales en materia tributaria como en lo relativo al Gasto Público.
Aparece regulado en el 31.3 CE: “Sólo podrán establecerse prestaciones personales o
patrimoniales de carácter público con arreglo a la Ley”. En este mismo sentido el
articulo 133 habla del Poder tributario del Estado. El estado crea tributos de acuerdo a la
ley, tiene reserva de ley en materia tributaria y las CC.AA tambien.

Articulo 133 CE:

1.- La potestad originaria para establecer tributos corresponde exclusivamente

al Estado, mediante la ley.

2.- Las comunidades autónomas y las corporaciones locales podrán establecer y

exigir tributos, de acuerdo con la constitución y las leyes.

3.- Todo beneficio fiscal deberá establecerse por ley.

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El artículo 31.3 cuando alude a las prestaciones patrimoniales de carácter público hace
referencia entre otras prestaciones al tributo. Así lo puso de manifiesto el TC en la STC
233/1999 de 13 de diciembre: “Efectivamente, el tributo como categoría y recurso de la
Hacienda Pública desemboca en un ingreso de contenido económico que visto desde la
vertiente de quien tiene que satisfacerlo constituye una prestación de dar que afecta a su
patrimonio”.

Por su parte el TC en STC 185/95 de 14 de diciembre definió el sentido de

“carácter público” que ha de ir unido a las prestaciones patrimoniales de la siguiente
manera “la imposición coactiva de la prestación patrimonial, o lo que es lo mismo, el
establecimiento unilateral de la obligación de pago por el poder público sin el concurso
de la voluntad del sujeto llamado a satisfacerlo, es en última instancia el elemento
determinante de la exigencia de reserva de ley”.

Por ello, se dice que la coactividad es la nota definitiva fundamental del concepto
de prestación patrimonial de carácter público. La relación tributaria nace de la ley. Es
coactivo.

En consecuencia, determinamos que hay determinadas materias que solo pueden

regularse por ley, lo que supone la sumisión de la actuación administrativa a las normas
emanadas del poder legislativo (art. 103 CE).

Características del principio de legalidad o de reserva de ley (EXAMEN)

a) Constituye el eje de las relaciones entre el poder legislativo y el poder ejecutivo en lo

referente a la producción de normas.

b) Es un límite, no solo para el poder ejecutivo, sino también para el poder legislativo,
al que se le han encomendado más funciones de las que no puede abdicar.

c) La eficacia del principio de reserva de ley depende de:

1. Efectiva separación de poderes.
2. De que exista una estancia jurisdiccional capaz de juzgar la adecuación de lo
regulado por el legislativo al mandato constitucional.

Supuestos en materia financiera donde actúa el principio de reserva de ley:

a) Establecimiento de tributos. (Art. 133.1 y 133.2 CE)

b) Establecimiento de ingresos y gastos públicos (art 31.3CE)
c) Beneficios fiscales. (Art. 133 CE)
d) Emisión de deuda pública. (Art. 135 CE)
e) Administración, reserva y conservación del patrimonio del Estado (132.3)
f) Monopolios. (Art. 128.2 CE)
g) Aprobación de los presupuestos generales del Estado. (Art. 134.1 CE)

Ámbito de la reserva de ley en materia tributaria

Relacionamos los artículos 31.3 y 133 llegamos a la conclusión de lo que se

reserva a la ley en materia tributaria es el establecimiento de tributos tanto estatales
como autonómicos.

9
 ¿Qué debemos entender por establecimiento de tributos?
STC 4 de febrero de 1983: “El establecimiento de tributos comprende la creación “ex
novo” de tributos y la determinación de los elementos esenciales o configuradores de los
mismos”

El TC no entra a determinar qué debe entenderse por configuración esencial del

tributo. Sin embargo, la doctrina entiende que la reserva de ley cubre todos aquellos
elementos que afectan a la identificación y cuantificación del tributo. Por lo tanto, la
reserva cubre el derecho tributario material que regula todo aquello en lo que el tributo
consiste, o lo que es lo mismo, elementos de identificación y cuantificación del tributo.

Los que identifican son el hecho imponible y el sujeto pasivo u obligado.

Los que cuantifican son la base imponible, base liquidable, tipos, cuotas y beneficios
fiscales.

La reserva de ley cubre el llamado “derecho tributario material” que regula

aquello en lo que el tributo consiste. Sin embargo, no está sujeto a la reserva de ley el
llamado derecho tributario formal, que regula los procedimientos de gestión tributaria:
liquidación, recaudación, inspección y revisión.

2.- Leyes orgánicas, leyes estatales no orgánicas y leyes

autonómicas.

Leyes Orgánicas:
Art. 81 CE. “Son leyes orgánicas las relativas al desarrollo de los derechos
fundamentales y de las libertades públicas, las que aprueben los Estatutos de autonomía
y el régimen electoral general y las demás previstas en la constitución”.

Es preciso comprobar si la materia financiera encaja dentro de estos supuestos:

a) STC 76/83 de 5 de agosto. Limita la referencia hecha “al desarrollo de los
derechos fundamentales y libertades públicas” en lo contenido a los artículos 15-
29 de la CE. En consecuencia, queda fuera del ámbito de ley orgánica la materia
financiera cuyos principios se regulan en el artículo 31.
b) En cuanto a los Estatutos de Autonomía, el articulo 157.3 CE dispone “mediante
ley orgánica podrá regularse el ejercicio de competencias financieras de las
CC.AA, las normas para resolver los conflictos y las posibles formas de
colaboración entre CC.AA y Estado”.
c) Por último, y en cuanto al cumplimiento de la reserva de LO establecida en el
136 CE, la LO 2/1982 de 12 de mayo reguló la composición y funcionamiento
del Tribunal de Cuentas, especificando sus funciones (supremo órgano
fiscalizador de las cuentas y la gestión económica del Estado y del resto del
sector publico).

Leyes Estatales NO Orgánicas:

10
Lo que las diferencia de las orgánicas es un problema de competencias. Las LO están
reservadas a la regulación de unas determinadas materias y estas nunca podrán ser
reguladas por Ley Ordinaria.
Las Leyes Ordinarias se aprueban por mayoría simple (la mitad+1) y es el instrumento
mas usado para regular la materia financiera.

Leyes Autonómicas:
La CE no regula directamente estas leyes. Solo en su artículo 147CE se refiere a los
Estatutos de Autonomía como norma institucional básica de cada CC.AA. Y en el
artículo 152.1 señala que la organización institucional autonómica se basará, entre otros
cimientos, en una Asamblea Legislativa.
Corresponde a los Estatutos de Autonomía trazar los ejes fundamentales de la ley
autonómica.

3 y 4.- Disposiciones normativas con fuerza de ley: decreto ley y

decreto legislativo. (imp)

El principio de separación de poderes se rompe en algunos casos permitiendo que el

poder ejecutivo invada el campo propio del legislativo para dictar disposiciones con
fuerza de ley. Estas se pueden agrupar en:

Decreto ley (86.1CE)

Tiene un fundamento político. Se basa en razones de extrema urgencia y

necesidad que obligan a habilitar al ejecutivo para actuaciones rápidas.
El legislativo actuará a posteriori a efectos de ratificar o no lo que dice el ejecutivo (30
días).
Esta figura ha sido rodeada por el constituyente de garantías. Por un lado se
establece su inmediata convalidación en el congreso, y se excluyen determinadas
materias del ámbito del Decreto Ley. El art. 86.1 dice que los decretos leyes no podrán
afectar al ordenamiento de las instituciones básicas del Estado, a los derechos, deberes y
libertades de los ciudadanos del Título I, al régimen de las CCAA ni al régimen electoral
general. (Esto es la clausula de exclusión).

Para determinar el ámbito de aplicación del decreto ley en materia tributaria,

haremos referencia a la cláusula de exclusión del art. 86.1 CE. Esta excluye del ámbito
del Decreto Ley, los derechos, deberes y libertades del título I de la CE, y dentro de este
título está el art. 31 que contiene los principios materiales de justicia tributaria. La
doctrina se divide en 3 posturas al analizar esta cuestión:

• Salas Hernández hace una interpretación literal de la cláusula de exclusión,

diciendo que el art. 31 CE está incluido, por lo que no puede regularse por
decreto ley. Vacía el contenido del decreto ley. Esta teoría no tiene respaldo del
tribunal constitucional.

• Martín Queralt relaciona el art. 86.1 de la CE con el 31.3, es decir, la cláusula de

exclusión con el principio de legalidad. Dice que no se podrá regular mediante
decreto ley ninguna materia reservada a la ley, es decir, el denominado derecho
tributario material que incluye la creación “ex novo” de tributos y la

11
 determinación de sus elementos esenciales, por lo tanto el decreto ley solo podría
regular el derecho tributario formal.

Esta postura fue avalada por el tribunal constitucional STC 6/1983 de 4 de

febrero declarando constitucional un decreto ley que suprimía exenciones
fiscales en el ámbito local, amparándose en el art. 133.3 CE, que habla de
reserva de ley en la creación de beneficios fiscales pero no en la supresión.

• Falcón y Tella y Pérez Royo relacionan el art. 86.1 de la CE con el 31.1, la

cláusula de exclusión con el deber de contribuir. Nunca debe relacionarse el 86.1
con el principio de legalidad porque se corre el riesgo de vaciar de contenido el
decreto ley, es decir, debe relacionarse el art. 86.1 con el 31.1 que es el deber de
contribuir.

Se regula por decreto ley cualquier materia que no afecte a los principios
materiales de justicia tributaria, es decir, principio de generalidad, capacidad
económica, igualdad, progesividad y no confiscatoriedad. Con ésta teoría
hay que analizar caso por caso si afecta al deber de contribuir.

Decreto legislativo

Art. 82 CE Contempla la posibilidad de que las cortes deleguen en el gobierno la

potestad de dictar normas con fuerza de ley. En el Decreto Legislativo el poder
legislativo actúa a priori. Su fundamento no es político, sino técnico.

La CE establece unos requisitos para que el ejecutivo no se extralimite en sus

competencias, para ello la delegación le otorga de forma expresa para una materia
concreta y con fijación de unos plazos para su ejercicio.

EJEMPLO: El legislativo mediante leyes de bases delimita con precisión el objeto y el

alcance de la delegación.

En el campo tributario se acude mucho a esta figura, sobre todo con textos
refundidos, que no crean normas nuevas, sino que se sintetizan las que ya existen.

5.- Las disposiciones reglamentarias en materia tributaria

¿Qué es un Reglamento? Es una norma pero no Ley porque no emana del poder
legislativo sino del ejecutivo.

Por Reglamento entendemos, toda disposición de carácter general que aprobada

por el poder ejecutivo pasa a formar parte del ordenamiento jurídico erigiéndose en
fuente del derecho. El Reglamento está limitado por la Constitución y por las Leyes. El
ejercicio de la potestad reglamentaria no puede manifestarse en la regulación de materias
reservadas a la Ley. Cuando el Reglamento se dicte en desarrollo de una Ley, deberá
atenerse fielmente a lo dictado por la misma.

La titularidad de la potestad reglamentaria la tiene el gobierno (art 97CE). El

Ministerio de Hacienda tiene potestad para dictar disposiciones interpretativas de las

12
Leyes y determinadas normas tributarias (art 7.1 e) LGT) que aparecen bajo el nombre
de Ordenes Ministeriales.

TEMA 3: APLICACIÓN E INTERPRETACIÓN DE LA NORMA

JURÍDICO-FINANCIERA.

1.- La norma tributaria

Hasta mediados del s. XX las normas tributarias eran consideradas como normas
políticas puramente organizativas o internas. Su enfoque científico era económico pero
no jurídico. Hoy en día su carácter jurídico se pone de manifiesto en la CE (art. 31).

Entendemos que en las normas tributarias concurren las características propias de

toda norma jurídica, es decir, la existencia de una voluntad que proviene del poder
legislativo, que determina el nacimiento de una obligación de hacer o no hacer,
vinculando una sanción en caso de incumplimiento de tal obligación.

2.- Aplicación de la norma tributaria en el espacio y en el tiempo

A) Aplicación en el espacio

1. Planteamiento. Al analizar este concepto tenemos en cuenta dos aspectos

1º Se refiere a los límites territoriales dentro de los cuales puede ser
aplicada una norma jurídica dictada por un ente público.
2º Atañe al punto de conexión que la ley establece para sujetar un hecho,
acto, negocio o cualquier situación en general. Todo esto referido
tanto a las normas del Estado como a las normas propias de las
CC.AA.

2. Límites Territoriales. La ley general tributaria no contiene una regla específica

sobre límites territoriales de la norma tributaria del Estado, y esto es así porque se
sobreentiende que los límites territoriales de esta norma vienen marcados por criterios de
residencia o territorialidad a los hace referencia el art. 11 de la LGT y por las
consecuencias que de ellos se desprenden.

Estas consecuencias relacionadas con el juego de los tratados internacionales

acaban diferenciando el alcance territorial de las normas tributarias del Estado. Por otro
lado es fácil deducir del art. 9 LOFCA (ley orgánica de la financiación de las
comunidades autónomas) que las normas que dicten las CCAA en ejercicio de su poder
tributario solo tendrán efectos jurídicos en el territorio de la propia Comunidad
autónoma.

Relacionando el art. 11 de la LGT y el 9 de la LOFCA, deducimos que la

aplicación espacial en todo el territorio nacional corresponde a la ley estatal, mientras
que la autonómica no puede rebasar en principio el espacio de la comunidad autónoma.

3. Criterios de sujeción. (puntos de conexión).

13
 o Sistema tributario estatal (art. 11 LGT): deducimos con este artículo que
son dos los criterios de sujeción o puntos de conexión: residencia y
territorialidad:
 La residencia mira a las personas físicas y jurídicas. Ej: (IRPF es
una ley estatal que sujeta al pago de este impuesto a todas las
personas físicas que tengan su residencia habitual en España.
Siempre y cuando obtenga renta a lo largo del periodo
impositivo).
 La territorialidad se refiere fundamentalmente a los bienes y
derechos. Ej: Impuesto de transmisiones patrimoniales (ITP), el
punto de conexión es el lugar donde estén situados los bienes.
o Sistema tributario autonómico (art. 22 y siguientes de la ley 21/2001 de
27 de diciembre de medidas fiscales, administrativas y del nuevo sistema
de financiación de las CCAA): Estos artículos, regulan los distintos tipos
de conexión con la respectiva CC.AA predicables de distintos de
impuestos cedidos a favor de dicha comunidad.

o Sistema tributario Internacional

Por último es también necesario fijar los criterios de sujeción y correspondientes
puntos de conexión en el ámbito internacional entrando en juego los “Convenios de
doble imposición”. La doble imposición internacional designa la situación por la que en
varios Estados surgen obligaciones tributarias por:

• La misma manifestación de riqueza (identidad objetiva)

• El mismo periodo impositivo (identidad temporal)
• A cargo de la misma persona (identidad subjetiva)

El requisito para que se dé la doble imposición es que exista esta triple identidad
(objetiva, subjetiva y temporal). Medidas para evitar la doble imposición:
-Tratados internacionales (Bilaterales o Multilaterales)
-Normas internas (reguladas por cada Estado).
Las Normas internas o unilaterales son muy numerosas en nuestro derecho interno.

Los métodos para evitar la doble imposición son dos:

1. Exención

a) Exención íntegra Actúa sobre la base imponible

b) Exención con progresividad

2. Imputación

a) Imputación íntegra Actúa sobre la cuota

b) Imputación ordinaria

En el método de la exención la doble imposición se evita a través de la base imponible.

En el método de la imputación, la doble imposición se evita en la cuota.

Ej:

14
 El señor “X” obtiene en España (país de residencia) 18.000 € de rendimiento de
trabajo, y en Francia (país fuente) 6.000 € por capital inmobiliario por lo que ha
tributado en Francia por un tipo proporcional del 10 % el periodo impositivo de 2.006

España  18.000 € => 15 %

Francia  6.000 € RCI => 10% = 600 €
Renta mundial  24.000 € => 20 %

Método

1.- Exención

a) Íntegra  En este método se incluyen en la base imponible exclusivamente los

rendimientos obtenidos en el país de residencia, no incluyéndose en ella los
rendimientos obtenidos en el país fuente.

BI = 18.000 €
CI = BI x TGM = 18.000 x 15 % = 2.700 €
España  2.700 €
Francia  600 €

b) Progresividad  en el BI se incluye únicamente los rendimientos obtenidos en

el país de residencia. Los obtenidos en el país de la fuente solo se tienen en cuenta a
efectos de calcular el tipo impositivo de la renta mundial (TGM) que posteriormente se
aplicará sobre la base imponible (compuesta exclusivamente por los rendimientos
obtenidos en el país de residencia).

BI = 18.000 €
CI = BI x TGM (renta mundial) = 18.000 x 20 % = 3.600 €
España  3.600 €
Francia  600 €

2.- Imputación

a) Íntegra  en la BI se incluye la renta mundial, es decir, rendimientos del país

de residencia más la fuente. Una vez aplicada a la BI el TGM obtenemos la cuota íntegra
de la renta mundial, y posteriormente se permite restar de dicha cuota la cantidad pagada
en concepto de impuestos en el país de la fuente.

BI = 24.000 €
CI = BI (renta mundial) x TGM (renta mundial) = 24.000 x 20 % = 4.800 €
CL = 4.800 – (6000 x 10%) = 4.800 – 600 = 4.200 €
España  4.200 €
Francia  600 €

b) Ordinaria  en la BI de la imputación de la renta mundial. Para evitar la doble

imposición se permite restar de la CI la cantidad pagada en el país de residencia por los
rendimientos obtenidos en el país fuente.

15
 BI = 24.000 €
CI = 24.000 x 20 % = 4.800 €
CL = 4.800 – (6000 x 20 %) = 4.800 – 1.200 = 3.600 €
España  3.600 €
Francia  600 €

B) Aplicación en el tiempo

1. Entrada en vigor. Art. 10.1 LGT. Las normas entran en vigor a los 20 días de
su completa publicación en el boletín oficial, si en ella no se dispone otra
cosa. Se aplicará con plazo indefinido salvo que se fije un plazo determinado

2. Duración de la vigencia. Se aplicarán por plazo indefinido salvo que en ellas

se fije un plazo determinado.

3. Cese de la urgencia.
a) El cese en las normas de vigencia temporal vendrá determinado por el
plazo fijado en la norma.
b) El cese en las normas de vigencia indefinida se produce a través de la
derogación. Art. 9.2 LGT “Las leyes y reglamentos que modifiquen normas
tributarias contendrán una relación completa de las normas derogadas y la nueva
redacción de las que resulten modificadas”. Se consagra como pauta general de la
derogación expresa.

c) Por último y en relación con el art. 164 CE, hay que entender que la
declaración de inconstitucional de una norma determinará que solo quedará
vigente la parte no afectada por la inconstitucionalidad.

4. Retroactividad en materia tributaria. 2 tipos:

• Retroactividad
• Irretroactividad (en la norma general 9.3 CE)

• Concepto:
Una ley es retroactiva cuando extiende su eficacia a actos
jurídicos realizados o a situaciones creadas bajo el imperio de una ley
anterior. Produce efectos de cara al pasado. Pueden ser de dos tipos:

o Retroactividad absoluta  art. 9.3 CE recoge el principio

de retroactividad referido a las disposiciones sancionadoras no
favorables y restrictivas de derechos individuales. Las leyes
tributarias no constituyen en sí disposición sancionadora ni
restringen derechos individuales, por tanto no sería aplicable el
art. 9.3 CE.
STC 173/1.996 31 de octubre “Hemos declarado
reiteradamente que no existe una prohibición constitucional de
la legislación tributaria retroactiva que pueda hacerse derivar del
principio de retroactividad tal y como está consagrado en el art.
9.3 CE”.

16
 o Retroactividad relativa  Art. 2.3 CC “Las leyes no
tendrán efectos retroactivos si no dispusieran lo contrario”. En
el mismo sentido habla el art. 10.2 LGT. Este concepto consagra
con carácter general la irretroactividad de las normas tributarias
aunque abre la puerta a dicha retroactividad en el caso en que
una norma así lo disponga.

• Límites de la retroactividad

Serán inconstitucionales aquellas normas cuya retroactividad

principios tolerados por la constitución como el principio de capacidad
económica (tributar los ingresos tributarios) o principio de seguridad
jurídica (certeza del derecho que se va a aplicar).

• Regla especial

Retroactividad con infracciones y sanciones art. 10.2 LGT. “Las

normas que regulen el régimen de infracciones y sanciones tributarias y
el de los recargos tendrán efectos retroactivos respectos de los actos que
no sean firmes cuando su aplicación resulte más favorable para el
interesado”.

3.- Interpretación de la norma financiera: la interpretación y

calificación en materia tributaria.

Interpretación en materia tributaria

Interpretar: conocer el sentido de una norma. Constituye un momento necesario

en el proceso de aplicación de la misma. La interpretación de la norma jurídico
financiera no tiene en sí singularidad alguna, habrá que tener en cuenta lo que dice el
derecho común art. 3.1 CC

Las normas se interpretan según el sentido principio de sus palabras en relación

con el contenido de los antecedentes históricos legislativos y la realidad social del
tiempo en que se aplican, atendiendo fundamentalmente al espíritu a la finalidad de
aquellas, de la misma forma se expresa el art. 12.1 LGT

Calificación en materia tributaria

En materia tributaria constituye una actividad administrativa de determinación de

la verdadera naturaleza de un hecho, acto o negocio, dejando al margen la forma o
denominación que los interesados hubieran dado a tal hecho, actividad o negocio. Art.
13 LGT.

4.- Analogía en derecho tributario.

Según el art. 7.1 LGT resulta predicable de la norma financiera en general lo que
dispone el art. 4.1 CC señala “Que procederá la aplicación analógica de las normas

17
cuando estas no contemplen un supuesto específico pero regulan otro semejante entre las
que se aprecie la identidad de razón.

No obstante, la norma tributaria cuenta con una especialidad en dicha materia art.
14 LGT: “No se admitirá la analogía para extender más allá de sus términos estrictos el
hecho imponible y las exenciones y demás beneficios fiscales”. En este tema hay dos
teorías:

1. Martín Queral  quedarán fuera del ámbito de la analogía todos los

elementos esenciales de los tributos cubiertos por la reserva de la ley.
2. Pérez Rollo  reduce la prohibición al hecho imponible y a las exenciones,
basándose en el principio de seguridad jurídica.

5.- Conflicto en la aplicación de la norma tributaria

El art. 15 LGT incluye una cláusula de antielusión. Esta figura pretende

configurarse (según la exposición de motivos de la LGT) como un elemento efectivo
contra el fraude sofisticado. ¿Esto es posible sin ni siquiera imponer sanciones? Como
todos sabemos, los ciudadanos tienen una tendencia natural a tratar de minimizar su
carga tributaria siendo capaces de ingeniosas creaciones jurídicas que permitan
conseguir los resultados prácticos deseados con un menor coste fiscal. Surge así el
fenómeno de la “Elusión fiscal”, concepto opuesto al de “Evasión fiscal” y al de
“Economía de opción”:

• Elusión fiscal  no se infringe a ley tributaria, si no que se evita su

aplicación. Ej: constitución y disolución de sociedades para conseguir una
compra-venta.

• Evasión fiscal  se vulnera directamente la norma tributaria,

normalmente con ocultación de dicha ley. Ej: simulación de compra-venta cuando en
realidad se realiza una simulación.

• Economía de opción  se elige lícitamente entre diversas alternativas

jurídicas en función de su menor carga fiscal. Ej: renting, leasing, estimaciones
objetivas...

La determinación del conflicto se determinará caso por caso. Solo la inspección

de los tributos puede declara el conflicto art. 139.1 LGT.

Actos o negocios conflictivos

De la lectura del art. 15 LGT se reduce que el conflicto en la aplicación de la

norma requiere la concurrencia de un presupuesto y 2 requisitos:

• Presupuesto: que los actos o negocios eviten total o parcialmente la realiza del
hecho imponible o minoricen la base o la deuda tributaria.

• Requisitos:

18
 a) que individualmente considerados en su conjunto sean notoriamente
artificiosos o impropios para la consecución del resultado obtenido.
b) que de su utilización no resulte efectos jurídicos o económicos relevantes
distintos del ahorro fiscal.

Examen de adecuación

La LGT obligará a examinar los actos o negocios potencialmente conflictivos a

través de un doble test: material y formal.
• Examen formal se trata de dar respuesta a ¿es normal conseguir el resultado a
través del negocio realizado por las partes? No.
• Examen material  siguiente cuestión: ¿existen de la realización de dicho
negocio efectos jurídicos y económicos relevantes? ¿tiene sentido la operación
jurídica si se ignora el elemento fiscal?

La LGT hace una objetivación del conflicto, se reduce la irrelevancia a la

intención del contribuyente, en definitiva, el conflicto viene motivado no por propósito,
sino por un resultado. Art. 15.2 LGT “Para que la administración tributaria pueda
declara el conflicto en la aplicación de la norma, será necesario el previo informe
favorable de la comisión consultiva a la que se refiere el art. 159  procedimiento.

Desde el punto de vista procedimental, la ley prevé que cuando el órgano

actuante crea que concurre el presupuesto de hecho del conflicto, lo comunicará al
interesado, y le concederá un plazo de 15 días para que presente alegaciones y aportar o
proponer las pruebas que estimen convenientes. Recibidas las alegaciones, y practicadas
en su caso las pruebas propuestas, el órgano actuante remitirá el expediente completo a
la comisión consultiva. El informe de la comisión vinculará al órgano de inspección
sobre la declaración de conflicto, y ni el informe ni los demás actos dictados en su
aplicación de lo dispuesto en el 159 LGT, serán susceptibles de reclamación o recurso.

Efectos de la declaración de conflictos art. 15.3 LGT:

1. Se aplicará la norma que hubiera correspondido a los actos o negocios

usuales, eliminando las ventajas obtenidas.
2. Se liquidarán intereses de demora (art. 26 LGT)
3. No procederá la aplicación de sanciones.

6.- La simulación art. 16 LGT

Existe simulación cuando se oculta bajo la apariencia de un negocio jurídico

normal, otro propósito negocial. Tipos:

• Simulación absoluta: cuando detrás de una apariencia negocial no existe ningún

negocio. Ej: venta celebrada para hacer o aparentar ante terceros que un
determinado bien ha salido del patrimonio de su anterior propietario, el cual. Sin
embargo, está de acuerdo con el aparente comprador en que no existe el pago y
que el poder sigue en el primer dueño.
• Simulación relativa: el negocio aparente encubre otro, que es que en realidad
quieren las partes.

19
 En toda simulación existe un acuerdo simulatorio o concierto entre las partes
sobre el verdadero contenido de la operación. Este acuerdo puede hacerse constar en un
contrato privado en el que se expone el verdadero negocio, y en escritura se hace constar
el negocio simulado. En ocasiones este acuerdo simulatorio no consta por escrito; en todos
estos casos es fundamental la ocultación de la voluntad real de las partes.

En este sentido, el art. 16.1 LGT, determina que los actos o negocios en los que
se produzca la existencia de la simulación, el hecho imponible gravado será el
efectivamente gravado por las partes.

Procedimiento art. 16.2 LGT

Reconoce a la administración la facultad de declarar ella misma la existencia de

la simulación.

Efectos art. 16.2 y 16.3 LGT

1. Se gravará el hecho imponible efectivamente practicado por las partes y no el

simulado
2. Se exigirán intereses de demora (art. 26 LGT)
3. No se excluirá la aplicación de sanciones.

STS 15 de julio 2.002  diferencias entre simulación y conflicto

• Simulación  se trata de ocultar un acto bajo la apariencia de otro

• Conflicto  El negocio realizado es real. Se busca amparo en una norma para
realizar un acto que no es la que principalmente le corresponde.
TEMA 4: CONCEPTO Y CATEGORIAS PROPIAS DEL DERECHO
TRIBUTARIO

1.- El tributo

Concepto art. 2.1 LGT

Son ingresos públicos consistentes en prestaciones pecuniarias exigidas por la

administración como consecuencia de la realización de un supuesto de hecho al que la
ley vincula el deber de contribuir con el fin primordial de financiar los actos públicos.
Los impuestos cuales que sean su denominación se clasifican en impuestos, tasas y
contribuciones especiales; lo que las distingue es su hecho imponible.

Características de esta definición

1. El tributo es un ingreso de los entes públicos destinados a la financiación de los

gastos públicos.
2. Es un ingreso de derecho público, es decir, se trata de una prestación
coactivamente no voluntaria, y no sometida a modificación fruto de la
conveniencia de los afectados.
3. Es un ingreso que presenta distintas modalidades: impuesto, tasa y
contribuciones especiales.

20
 4. Es un ingreso de contenido pecuniario
5. No constituye en ningún caso la sanción de un ilícito.
6. Estamos ante la prestación legalmente establecida con base en el principio de
capacidad económica de la persona llamada a satisfacerlo tal y como demanda el
art. 31.1 CE.

Finalidades

1. Fiscal o recaudatoria  obtención de ingresos para financiar los gastos públicos.

2. Extrafiscal  elementos propios para conseguir fines de política económica.

2.- El impuesto

Concepto

Art. 2.2 c) LGT  tributo exigido sin contraprestación, cuyo hecho imponible
está compuesto por negocios, actos o hechos que ponen de manifiesto la capacidad
económica del obligado al pago.

Los supuestos gravan cualquier manifestación de capacidad económica. Ej:

Obtención de renta, gasto de renta, posesión de un patrimonio, transmisiones lucrativas...

Características

1. El impuesto es una categoría tributaria.

2. Se distingue de los demás tributos porque son exigidos sin contraprestación. La
referencia a la contraprestación es jurídicamente incorrecta, ya que el impuesto
es una obligación que nace de la ley, y por lo tanto debe considerarse como una
obligación contractual, donde si podría hablarse de contraprestación. En
definitiva, lo que quiere decir el legislador es que en el impuesto no aparece
contemplado actividad administrativa alguna frente a lo que ocurre en la tasa y
en la contribución especial.
3. El hecho imponible del impuesto está constituido por cualquier tipo de negocio,
acto o hecho que ponga de manifiesto la capacidad económica del obligado al pago.

Clases

1) Impuestos personales y reales  materia a gravar

• Personal  tiene como fundamento un presupuesto objetivo (materia

agravada), que no puede ser pensado más que por referencia a una
persona determinada. Ej: IRPF.
• Reales  aquellas cuyo presupuesto objetivo se determina con
independencia del elemento personal. Ej: IVA.

2) Impuestos subjetivos y objetivos  obligado al pago.

• Subjetivo  aquellos en los que en ciertos elementos de cuantificación se

tienen en cuenta circunstancias personales del contribuyente.

21
 • Objetivos  no se tienen en cuenta tales circunstancias.

3) Impuestos directos e indirectos

• Directos  los que gravan la renta y el patrimonio, y además no se puede

repercutir la carga tributaria, es decir, el último destinatario del impuesto
es el sujeto que realiza el hecho imponible. Ej: IRPF (hecho imponible:
obtención de renta).
• Indirectos  gravan la circulación de bienes o el gasto de la renta
(entrega del bien y prestaciones de servicios). En estos casos se permite la
repercusión o la traslación jurídica de la carga tributaria, es decir, el
último destinatario del impuesto no suele ser el que realiza el hecho
imponible, sino el consumidor final. Ej: IVA (hecho imponible: entrega
de bienes y servicios).

4) Impuestos instantáneos y periódicos

• Instantáneos  el presupuesto de hecho consiste en una acción que se

agota en el acto mínimo de realización. Ej: IVA, ISD...
• Periódicos  El hecho imponible consiste en un estado duradero que
puede prolongarse indefinidamente en el tiempo, de forma que el
legislador se ve obligado a fraccionarlo. Ej: IRPF.

5) Impuestos fiscales y extrafiscales

• Fiscales  pretenden recaudar

• Extrafiscales  buscan la consecución de política económica

Sistema impositivo español

I ) Impuestos estatales

Directos

a) Impuestos estatales directos sobre la renta

- IRPF, IR de no residentes.
- Impuesto de sociedades.

b) Impuestos estatales directos sobre el capital

- Impuesto sobre el patrimonio (IP  grava la titularidad de un patrimonio).

- Impuesto de sucesiones y donaciones (grava las trasmisiones ínter-vivos
mortis causa.

Indirectos

a) Impuestos estatales sobre transmisiones de bienes y derechos:

22
 - Impuesto sobre transmisiones patrimoniales  grava el tráfico
mercantil privado. Transmisiones onerosas entre particulares.
- Impuesto de operaciones societarias  grava la disolución y
constitución de sociedades.
- Impuestos sobre actos jurídicos documentados  grava los documentos
notariales mercantiles y administrativos.

b) Impuestos indirectos sobre el consumo.

- IVA
Impuesto de la cerveza
Impuesto de hidrocarburos
- Impuestos especiales Impuesto del tabaco
Impuesto bebidas alcohólicas
Impuesto de electricidad
Impuesto de matriculación de vehículos
- Impuesto de aduanas

II ) Impuestos de las comunidades autónomas

Propios

- Impuesto del bingo  grava la participación en el juego mediante la

adquisición del correspondiente cartón.
- Impuesto sobre las aguas  gravan la utilización y el vertido.
- Impuesto medioambiental  hay muchos (Ej: ecotasa)
- Impuesto sobre la infrautilización de terrenos rústicos.

Cedidos

a) Totalmente

- Impuesto sobre el patrimonio

- Impuesto sobre transmisión patrimonial y actos jurídicos documentados
- Impuestos de sucesiones y donaciones

b) Parcialmente

- IRPF

III ) Impuestos locales

Directos

- Impuestos sobre bienes inmuebles  grava la titularidad de inmuebles

en el término municipal determinado.
- Impuestos sobre actividades económicas  grava el mero ejercicio de
actividades empresariales, profesionales y artísticas.

23
 - Impuesto de vehículos de transmisión motora  grava a todos los
vehículos aptos para circular.
- Impuesto sobre el incremento del valor de los terrenos de naturaleza
urbana  se grava cada vez que se transmita el bien.

Indirectos

- Impuestos sobre construcciones, instalaciones y obras

4.- La tasa

Art. 2.2 a) LGT. Las tasas son los tributos cuyo hecho imponible consiste en la
utilización privativa o el aprovechamiento especial del dominio público, la prestación de
servicios o la realización de actividades en régimen de derecho público que se refieran,
afecten o beneficien de modo particular al obligado tributario, cuando los servicios o
actividades no sean de solicitud o recepción voluntaria para los obligados tributarios o
no se presten o realicen por el sector privado.

Se entenderá que los servicios se prestan o las actividades se realizan en régimen

de derecho público cuando se lleven a cabo mediante cualquiera de las formas previstas
en la legislación administrativa para la gestión del servicio público y su titularidad
corresponda a un ente público.

Art. 6 LTPP (ley de tasas y precios públicos).

Art. 7 LOFCA (ley orgánica para la financiación de las comunidades autónomas).

Concepto

Es un tributo cuyo hecho imponible consiste en:

• Aprovechamiento especial del dominio público (Ej: aparcar en zona azul).
• Prestaciones de bienes y servicios en régimen de derecho público cuando
se refieran, afecten o beneficien a los obligados tributarios, cuando los
servicios no sean de solicitud o recepción voluntaria por los obligados
tributarios, o no se presten o se realicen por el sector privado.

Características del concepto

La tasa es un tributo. El hecho imponible de la tasa está constituido por el

aprovechamiento especial del dominio público y por la prestaciones de bienes y
servicios en régimen de derecho público cuando se refieran, afecten o beneficien a los
obligados tributarios, cuando los servicios no sean de solicitud o recepción voluntaria
por los obligados tributarios, o no se presten o se realicen por el sector privado. Es
necesario que tal prestación de servicios o realización de actividades en régimen derecho
público reúnan 2 circunstancias para que estemos ante el hecho imponible de la tasa:

24
 a) Que los servicios o actividades no sean de solicitud voluntaria por parte de los
obligados tributarios (obligatoriedad o coactividad). A estos efectos no se
considerará voluntaria la solicitud:
• Cuando venga impuesta por disposiciones legales o reglamento.
• Cuando los bienes, servicios o actividades requeridas sean
imprescindibles para la vida social o privada del solicitante.
b) Que no se presten o se realicen por el servicio privado (monopolio).
c) La tasa se cobra en función del principio de equivalencia.

Art. 7.3 LOFCA  “El rendimiento previsto por cada tasa por prestación de
servicios o actividades no podrá sobrepasar el corte de dicho servicio o actividad” art. 7
LTPP.

Elementos esenciales de la tasa

- Hecho imponible (art. 13 LTPP).

• Expedición de certificados o documentos a instancia de parte.

• Valoraciones y tasaciones de peritos.
• Inscripción o anotaciones o registros oficiales o públicos.
• Utilización privativa o aprovechamiento especial del dominio público.
• Servicios académicos o complementarios.

- Sujetos pasivos (art. 16 LTPP):

a) Personas físicas o jurídicas beneficiarias de la utilización privativa o

aprovechamiento especial del dominio público.
b) Aquellos a quienes beneficien o afecten personalmente los servicios o
actividades públicas que constituyan el hecho imponible de la tasa.

- Elementos cuantitativos (art. 19 LTPP):

a) Importe de la tasa en la utilización privativa... se fijará tomando como

referencia el valor del mercado
b) En la prestación de bienes y servicios. Para determinar el coste de la tasa,
se tendrán en cuenta los costes directos e indirectos, y en su caso los costes
necesarios para garantizar el mantenimiento y desarrollo razonable del
servicio o actividades por cuya prestación o realización se exige la tasa.
La cuota de la tasa podrá asistir en:
• Una cantidad fija señalada al efecto (DNI)
• Una cantidad determinada en función de un tipo de gravamen
aplicado sobre la base imponible.

- Pago de la tasa  podrá hacerse en efectivo o mediante efectos timbrados.

5.- Contribuciones especiales.

Concepto

25
 Art. 2.2 b) LGT. Contribuciones especiales son los tributos cuyo hecho imponible
consiste en la obtención por el obligado tributario de un beneficio o de aumento de valor
de sus bienes como consecuencia de la realización de obras públicas o del establecimiento
o ampliación de servicios públicos.

Art. 8 LOFCA. Art. 28 texto refundido de la Ley reguladora de las Haciendas

locales.

Son tributos cuyo hecho imponible consiste en la obtención por el obligado

tributario de un beneficio o de un aumento de valor en sus bienes como consecuencia de:
• Realización de obras públicas.
• Establecimiento o ampliación de servicios públicos.

Características

Son tributos. Se diferencian de impuestos y tasas por el hecho imponible. La

exigencia de la carga especial está ligada directa e inmediatamente a una actividad
pública.

Mientras que en la tasa la actividad pública puede ser muy variada en el caso de
la contribución especial la actividad pública que la desencadena solo puede establecerse
como consecuencia de la realización de obras públicas o del establecimiento o
ampliación de servicios públicos.

Por otro lado, mientras que en la tasa se aprecia un beneficio particular en la

contribución especial además de los beneficios particulares, existe otro general para el
resto de ciudadanos.

Afectación de los ingresos que provienen de las contribuciones especiales a los

gastos generados por la obra pública realizada o por los servicios establecidos o
ampliados.
Elementos esenciales

1) Hecho imponible
2) Sujeto pasivo
3) Base imponible
4) Cuota
5) Devengo

6.- Precios públicos

Art. 24 LTPP  modificado por STS 185/1.995 de 14 de diciembre.

Tendrán la consideración de precio público las contraprestaciones pecuniarias

que se satisfagan por la prestación de servicios o realización de actividades en régimen
de derecho público, prestándose también esos servicios por el sector privado, siendo de
solicitud voluntaria por parte de los administrados.
• Voluntariedad
• No monopolio

26
Características

1. No es un tributo, ya que no constituye más prestaciones pecuniarias ligada al

deber de contribuir.

2. Inicialmente el precio público tiene una cara conexión con la tasa, ya que en
ambos se paga una cantidad por la prestación de servicios o realización de
una actividad en régimen de derecho público. Las diferencias comienzan a
partir de aquí.

3. Para que los servicios o actividades que se prestan sean objeto de precio
público debe darse 2 circunstancias:
• Que se presten tanto por el sector público como privado (ausencia
de monopolio).
• Que los servicios o actividades solicitadas sean voluntarias por
parte de los interesados (voluntariedad).

4. La cuantía del precio público cubre como mínimo el precio del servicio.

TEMA 5: OBLIGACIÓN TRIBUTARIA: HECHO IMPONIBLE

1.- La obligación tributaria principal

Art. 19 LGT  La obligación tributaria principal es el pago de la cuota

tributaria. La obligación tributaria es la obligación jurídico-tributaria por la que se
canaliza la exigencia y satisfacción de los tributos y de la que es correlativa la situación
activa del ente público correspondiente o derecho de crédito tributario.

Característica de la obligación tributaria:

1. Obligación de derecho público (relación donde no cuenta la voluntad de las

partes).
2. Obligación “Ex-lege”  nace de la ley
3. Obligación de dar, siendo su objeto la entrega de dinero para financiar los
gastos públicos.

2.- Obligaciones tributarias accesorias

El art. 25 LGT las enumera:

1. Intereses de demora (art. 26 LGT)

2. recargos por presentación de declaración o autoliquidación extemporánea
(art. 27 LGT).
3. Recargos del periodo ejecutivo (art. 28 LGT)

Intereses de demora

27
 Prestación accesoria que se exigirá a los obligados tributarios y a los sujetos
infractores como consecuencia de:

a) Realización de un pago fuera de plazo.

b) Presentación de una declaración o autoliquidación de la que resulte cantidad a
pagar una vez finalizado el plazo establecido al efecto por la normativa tributaria.
c) Devolución improcedente.
d) demás casos previstos en la normativa.

La exigencia del interés de demora no requiere ni la previa intimación de la

administración ni que el retraso del obligado sea culpable. Sus características son:

1. Automatismo: (sin requerimiento previo de la administración).

2. Objetividad: (con independencia de la culpabilidad del obligado).

La naturaleza  Indemnización, porque lo que persigue es repara el daño que el

retraso correspondiente haya causada a la administración tributaria. El establecimiento y
la modificación de la obligación de abonar intereses de demora está sujeta a la reserva de
ley. Determinación del interés de demora:

Interés de demora: interés legal del dinero incrementado en un 25 %, salvo que la

ley de presupuestos anuales diga otra cosa. Este interés se calcula sobre el importe no
ingresado en plata o sobre la cuantía de la devolución cobrada de forma improcedente.

3.- El hecho imponible

Art. 20.1 LGT “presupuesto fijado por la ley para configurar cada tributo, y cuya
realización origina el nacimiento de la obligación tributaria de pago. Ej: IRPF, IVA, IBI.

Características

1. El hecho imponible constituye un elemento plenamente integrado en la

estructura jurídica de la obligación tributaria, y previsto como tal en la ley.

2. El hecho imponible como presupuesto en la obligación tributaria ha de

quedar fijado por la ley.

3. El hecho imponible se articula entre otros extremos para configurar cada

tributo, es decir, identifica y atribuye características propias a cada tributo.

4. La realización del hecho imponible origina el nacimiento de la obligación

tributaria de pago, es decir, si no se realiza el hecho imponible no hay
obligación tributaria.

Elementos del hecho imponible

Elementos objetivos del hecho imponible; tiene 3 vertientes:

28
 a) Vertiente material: engloba los negocios, actos o hechos indicativos de
capacidad económica a los que se refiere el art. 2.2 c) LGT.

b) Vertiente espacial: ámbito de aplicación territorial del hecho imponible.

c) Vertiente temporal: aplicación de la norma tributaria en el tiempo, es

decir, atañe al momento del nacimiento de la obligación tributaria
(devengo).

Elementos subjetivos del hecho imponible: determina el sujeto obligado al pago

del tributo. Determina por otro lado la naturaleza personal u objetiva del impuesto en
cuestión.

4.- Devengo y exigibilidad.

Devengo: art. 21.1 LGT: constituye un preciso instante en el tiempo en el que se

entiende legalmente realizado el hecho imponible, surgiendo la obligación tributaria, la
delimitación del devengo está sujeta a reserva de ley.

Exigibilidad: art. 21.2 LGT: la ley propia de cada tributo podrá establecer la
exigibilidad de la cuota o cantidades a ingresar en un momento distinto al devengo.

5.- Exenciones

Art. 22 LGT. Se realiza el hecho imponible, pero no nace la obligación tributaria

de pago. Podríamos decir que en el caso de las exenciones se dan la existencia de dos
normas:

1. Norma de imposición  define el hecho imponible y lo asocia el nacimiento

de la obligación tributaria de pago.

2. Norma de exención  contrarresta los efectos de la primera, permitiendo que

no nazca la obligación tributaria de pago en determinados supuestos o para
determinar sujetos a pesar de haberse realizado el hecho imponible. En
definitiva con el término exención se define una modalidad de sujeción al
tributo caracterizada porque no existe obligación tributaria de pago.

El establecimiento, modificación y suspensión de exenciones está sometida a la

reserva de ley.

Clases

1. Objetivas y subjetivas:

• Objetivas: la norma de exención declara exentos negocios, actos o hechos

incluidos genéricamente en la norma de imposición.
• Subjetivas: se excluye el nacimiento de la obligación tributaria con
respecto a un determinado sujeto.

2. Temporales y permanentes

29
 • Temporales: exenciones con vigencia temporal limitada.
• Permanentes: exención sin limitación temporal

3. Totales y parciales

• Totales: se excluye por completo la obligación tributaria

• Parciales: disminuye en distinto grado el importe de la obligación
tributaria sin que esta desaparezca totalmente

Las normas de exención contienen un mandato jurídico que no es otro que el de

contrarrestar los efectos de la norma de imposición.

6.- Supuestos de no sujeción

Art. 20.2 LGT. “La ley podrá completar la delimitación del hecho imponible
mediante la mención de los supuestos de no sujeción”.

Estos supuestos no están incluidos en la norma delimitadora del hecho

imponible, es decir, en estos casos no se realiza el hecho imponible, y por eso no nace la
obligación tributaria de pago.

Las normas de no sujeción no contienen ningún mandato jurídico, al contrario de

lo que ocurre con las normas de exención, es decir, son normas meramente didácticas o
aclaratorias.

TEMA 6: LOS OBLIGADOS TRIBUTARIOS

1.- Los obligados tributarios

Art. 35 LGT (solo leer)

2.- Los sujetos activos de la obligación tributaria

Relación jurídico-tributaria

Sujeto activo Sujeto pasivo

Titular del crédito tributario Obligado al pago

Otros obligados tributarios

30
 El sujeto activo de la obligación tributaria principal es el titular del derecho de
crédito, en definitiva es el ente público dotado de competencia financiera. La
competencia financiera es el conjunto de potestades administrativas para la gestión y
exigencia de los tributos. En los tributos estatales, desde el 1 de enero de 1.992 la
gestión tributaria corresponde a la agencia estatal de la administración tributaria.

En los tributos de las comunidades autónomas, propios y cedidos, la gestión

corresponde a las consejerías de hacienda. En Navarra y País Vasco la gestión
corresponde a las diputaciones forales.

Por último, en las corporaciones locales, la gestión corresponde a los

ayuntamientos.

3.- Sujeto pasivo de lo obligación tributaria

Art. 36 LGT: es un sujeto pasivo el obligado tributario que según la ley debe
cumplir la obligación tributaria principal así como las obligaciones formales inherentes a
la misma, ya sea como contribuyente o como sustituto del mismo.

No perderá su condición de sujeto pasivo quién deberá repercutir su cuota

tributaria a otros obligados, salvo que la ley de cada tributo disponga otra cosa.

Características de la definición

1. Obligado tributario.

2. Elementos esenciales cuya determinación está sujeta a la reserva de ley.

3. Debe cumplir tanto la obligación principal como las obligaciones formales.

4. Puede ser sujeto pasivo a título de contribuyente y de sustituto del mismo.

EL CONTRIBUYENTE (art. 36.2 LGT)

Es el sujeto pasivo que realiza el hecho imponible

Características

1. El contribuyente constituye una especie del género del sujeto pasivo

2. La determinación del contribuyente está sujeta a la reserva de ley art. 8 c) y

35.2 a) LGT.

3. El contribuyente realiza el hecho imponible originando el nacimiento de la

obligación tributaria de pago, y por tanto resulta obligado al pago tributario.

4. Sin embargo, puede ocurrir que el contribuyente a pesar de haber realizado el

hecho imponible, no sea el que tenga que afrontar la carga tributaria,
precisamente por la articulación de lo que se denomina “Técnicas de imposición
y aseguramiento de la obligación principal”.

31
 5. La concurrencia de varios sujetos en el lado pasivo de la obligación determinará
que queden solidariamente obligados al pago de las deudas tributarias salvo que
la ley disponga otra cosa (“solidaridad tributaria”).

6. Los derechos y garantías de los obligados tributarios en general y del

contribuyente en particular aparecen en el art. 34 LGT.

EL SUSTITUTO (art. 36.3 LGT)

El sustituto del sujeto pasivo que por imposición de la ley y en lugar del
contribuyente está obligado a cumplir la obligación principal así como las obligaciones
formales inherentes a la misma.

Características

1. El sustituto es una modalidad del sujeto pasivo

2. La determinación del sustituto está sujeta a la reserva de ley. art. 8 c) y 35.2 a)

LGT.

3. El sustituto no realiza el hecho imponible, lo que realiza un presupuesto fijado en

la ley y distinto al hecho imponible.

4. El sustituto desplaza totalmente al contribuyente de la relación jurídico-tributaria,

quedando como único obligado frente a la hacienda pública (tanto obligación
principal como obligaciones formales).

5. El sustituto podrá exigir al contribuyente el importe de las obligaciones

tributarias satisfechas, salvo que la ley disponga otra cosa.

4.- Los obligados a realizar pagos a cuenta

Art. 23.1 LGT los enumera:

1. Obligaciones a realizar pagos fraccionados.

2. Obligados a realizar retenciones.
3. Obligaciones a realizar ingresos a cuenta.

Todos estos tienen que efectuar pagos a cuenta de la obligación principal del
contribuyente. Esta obligación es autónoma respecto de la obligación tributaria principal
y su regulación está sometida a la reserva de ley.

El contribuyente tendrá derecho a deducir de la obligación tributaria principal el

importe de los pagos a cuenta soportados. Art. 23.2 LGT.

4.1 El obligado a realizar pagos fraccionados. Art. 37.1 LGT

32
 El contribuyente a quién la ley de cada tributo impone la obligación de ingresar
cantidades a cuenta de la obligación tributaria principal con anterioridad a que esta
resulte exigible.

4.2 Retenedor. Art. 37.2 LGT

Es retenedor la persona o entidad a quién la ley de cada tributo supone la

obligación de detraer e ingresar en la administración tributaria con ocasión de los pagos
que realiza a otros obligados tributarios una parte de su importe a cuenta del tributo que
corresponda a estos.

En la retención, al contrario que en la sustitución, retenedor no reemplaza al

contribuyente. Al retenedor se le impone una obligación autónoma e independiente
frente a la administración tributaria, que cumple detrayendo (retardando) en la fuente lo
que corresponda de los pagos que realiza al contribuyente quién continúa obligado frente
a la hacienda pública.

El ingreso de las cantidades correctas en concepto de retención extingue la

obligación del retenedor. El retenedor queda liberado y el contribuyente adquiere el
derecho a deducir de su cuota la cantidad retenida.

A la obligación de abono a la retención acompaña la de introducción a la

administración tributaria de la cantidad total que se ha pagado al retenido de la cantidad
retenida y de los datos identificados del retenedor y retenido. La relación de esta manera
se convierte junto al medio de cobrar ingresos paulatinamente en un instrumento eficaz
de control tributario.

4.3 Obligado a practicar ingreso a cuenta. Art. 37.3 LGT

Es obligado a practicar ingresos a cuenta la persona o entidad que satisface rentas

en especie o dinerarias, y a quién la ley le impone la obligación de realizar ingresos a
cuenta de cualquier tributo.

La referencia a rentas dinerarias contempla la posibilidad de que la ley de un

tributo ordene los pagos a cuenta sin practicar retención aunque los pagos se realicen en
dinero. El pago a cuenta se calcula en un porcentaje del bien o servicio que se entrega en
pago. Este porcentaje tiende a igualarse con el porcentaje de la retención.

Renta en especie = valoración + ingresos a cuenta (IC)

IC = % valoración

Coche = 35.000 € / 16,35 %

Ingreso íntegro = 35.000 + (35.000 x 16,35 %) = 35.000 + 5.722,5 = 40.722,5 €

5.- Los obligados en las obligaciones entre particulares

resultantes del tributo. Art. 24.1 LGT

Son obligados entre partes resultantes del tributo las que tienen por objeto una
obligación de naturaleza tributaria exigible entre los obligados tributarios:

33
 1. Obligado a repercutir (art. 38)
2. Obligado a soportar la repercusión
3. Obligado a soportar la retención
4. Obligados a soportar el ingreso a cuenta

6.- Los sucesores

La sucesión por actos ínter-vivos no es posible, mortis causa.

Planteamiento

Los sucesores son obligados tributarios, art. 35.2 j) LGT, su regulación está
sujeta a la reserva de ley, para un adecuado estudio de los sucesores, es necesario
distinguir entre sucesores de personas físicas (art. 39 LGT) y personas jurídicas (art. 40
LGT).

Sucesores de personas físicas

1. Herederos y legatarios

De las deudas del causante responderán herederos y legatarios y responderán con

el patrimonio de la herencia y con el suyo propio salvo que se acepte a Beneficio de
inventario.

En ningún caso se transmitirán las sanciones (principio de personalidad de la

pena).

2. Herencias yacentes

Mientras la herencia se encuentre yaciente, el cumplimiento de las obligaciones

del causante corresponderá al representante de la herencia. Mientras se prolongue la
situación de la herencia yaciente el procedimiento de recaudación podrá continuar
dirigiéndose contra los bienes y derechos que integren la herencia yaciente.
Sucesores de personas jurídicas

1. Disolución y liquidación con limitación de la responsabilidad art. 40.1 LGT, las

obligaciones tributarias pendientes se transmitirán a los socios partícipes o
cotitulares, que quedarán obligados hasta el límite del valor de la cuota de
liquidación que les corresponda.

2. Disolución y liquidación sin limitación de la responsabilidad patrimonial art.

40.1 LGT, la obligación tributaria se transmitirá a los socios partícipes o
cotitulares que quedarán obligados íntegramente a su cumplimiento (responderán
incluso con su patrimonio).

3. Disolución sin liquidación, las obligaciones tributarias pendientes se transmitirán

a las personas o entidades que sucedan o que sean beneficiarias de la
correspondiente operación.

7.- Los responsables tributarios

34
Concepto

La ley podrá configurar como responsable solidario o subsidiario de la deuda

tributaria junto a los deudores principales a otras personas o entidades. El responsable es
un obligado tributario, y por tanto, su determinación esta sujeta a la reserva de ley. Los
responsables no son sujetos pasivos la declaración de responsabilidad coloca a los
responsable junto a los deudores principales. 2 consecuencias:

• Los responsables en ningún caso son deudores principales

• La ley les coloca junto a estas pero no les confunde, por lo tanto se trata de
deudores secundarios o accesorios

El elemento desencadenante de la responsabilidad es la falta de pago del deudor

principal, la declaración de responsabilidad puede ser solidaria o subsidiaria en los
términos que determinen las leyes propias de cada tributo. Los responsables tienen
derecho al reembolso frente al deudor principal en lo previsto en la legislación civil.

Aspectos procedimentales

La responsabilidad podrá ser declarada en cualquier momento posterior a la

práctica de la liquidación o a la presentación de la autoliquidación, salvo que la ley
disponga otra cosa.

El trámite de audiencia previa de los responsables no excluirá el derecho que

también les asiste a formular con anterioridad a dicho trámite las alegaciones que
estimen pertinentes y a aportar la documentación que crean necesaria.

El acto de declaración de responsabilidad será notificado a los responsables, y

lend el siguiente contenido.

• Texto íntegro del acuerdo.

• Medios de impugnación que puedan ser ejercitados
• El órgano ante el que hubieran de presentarse
• Plazo para interponerlos
• Lugar, plazo y forma en que deba ser exigido el importe al responsable.

El plazo concedido al responsable. Art. 62.2 LGT, notificaciones:

• Si la notificación de la liquidación se realiza entre los días 1 y 15

de cada mes, desde la fecha de recepción de la notificación hasta
el día 20 del mes posterior o, si este no fuera hábil, hasta el
inmediato hábil siguiente.
• Si la notificación de la liquidación se realiza entre los días 16 y
último de cada mes, desde la fecha de recepción de la notificación
hasta el día 5 del segundo mes posterior o, si este no fuera hábil,
hasta el inmediato hábil siguiente.

35
 Si el responsable no paga en dichos plazos de la deuda se exigirá en el
procedimiento de apremio.

Responsabilidad subsidiaria. Caracteres.

Por el libro

TEMA 7: LA CUANTIFICACIÓN DE LA OBLIGACIÓN

TRIBUTARIA

1.- La cuantificación de la obligación tributaria

En el desarrollo lógico de la aplicación del tributo, una vez nacida la obligación

tributaria por la realización del hecho imponible y determinando así el sujeto pasivo
procede cuantificar el elemento material del hecho imponible con el fin de medir la
capacidad económica que ha de someterse a la tributación.

Tras la cuantificación del hecho imponible, entra en juego otro elemento de

cuantificación (el tipo de gravamen) que debidamente aplicado sobre la capacidad
económica determina la cuota tributaria. Sin embargo, la cuota tributaria en sentido
estricto todavía no constituye la cantidad a ingresar, ya que eventualmente puede
acompañarse de otros elementos que integran la deuda tributaria o cantidad final a
ingresar en el tesoro público.

Art. 49 LGT: determinación que la obligación tributaria principal y la obligación

de realizar pagos a cuentas se determina a partir de las bases tributarias, los tipos de
gravamen y los determinados elementos previstos en este capítulo según disponga la ley
de cada tributo.

Este esquema cuantificado responde a los tributos de “cuota variable” en los que
la ley no concreta directamente la cantidad a ingresar.

Esquema tributario de cuota variable

• Base Imponible = cuantifica el hecho imponible

• Base Líquida = Base Imponible – reducciones
• Cuota Íntegra = Base Líquida – Tasa media gravamen
• Cuota Líquida = Cuota Íntegra – deducciones
Retenciones
• Cuota diferencial = Cuota líquida – Pagos a cuenta
Pagos traccionados

Pago a cuenta = % sobre la valoración del pago en especie. Esta valoración se

suma al ingreso a cuenta, y nos da el ingreso íntegro. Este esquema no es predicable de
los tributos de cuota fija, en los que la cuantía a pagar viene determinada directamente
por la ley. Ej: Tasa del DNI.

36
 2.- La base imponible

Definida en el art. 50.1 LGT: “magnitud dineraria o de otra naturaleza que resulta
de la medición o valoración del hecho imponible.

Podemos decir que la base imponible es la expresión cifrada y numérica del

hecho imponible, o lo que es lo mismo, la medida de cada hecho concreto que determina
la capacidad económica sujeta a gravamen.

Naturaleza

Constituye un elemento esencial del tributo, y por lo tanto su regulación queda

sujeta a la reserva de ley; guarda estrecha relación con el principio de capacidad
económica del obligado al pago.

Funciones

1. Por una parte como primera función cuantifica el hecho imponible

2. Ligada a la cuantificación definitiva de la obligación tributaria, es decir, la base
imponible (o base líquida si no hay reducciones) constituye la magnitud sobre la
que se aplica el tipo de gravamen para hallar la cuota tributaria.

3.- Métodos de determinación de la base imponible

Art. 50.2 LGT: la base imponible podrá determina los siguientes métodos:

1. Estimación directa
2. Estimación objetiva
3. Estimación indirecta

La ley propia de cada tributo determinará que método se aplicará

3.1 Estimación directa (art. 51 LGT)

El método de estimación directa podrá utilizarse por el contribuyente y por la

administración tributaria de acuerdo en lo dispuesto por la normativa de cada tributo. A
estos efectos la administración tributaria utilizará las declaraciones o documentos
presentados, los datos consignados en libros y registros comprobados administrativamente
y los demás documentos, justificantes y datos que tengan relación con los elementos de
la obligación tributaria.

Podemos decir que la administración deberá utilizar las declaraciones o

documentación presentado por los contribuyentes, así como todos los datos que obren en
su poder. También consultarán los datos consignados en libros o registros, por ello en
este método tienen especial importancia los deberes contables.

Características

37
 1. La estimación directa constituye el método de aplicación preferente, art. 50.3
LGT la base imponible se determina con carácter general a través de método de
eficacia directa.
2. Busca acomodar la cuantificación de la base imponible a valor real de los
elementos medidos (ingresos reales y gastos reales).
3. La capacidad económica cuantificada si se busca la realidad, ha de ser subjetiva
en el caso de tributos que midan la capacidad global del obligado al pago

En definitiva, podemos decir que este método es el más respetuoso con el

principio de capacidad económica

3.2 Estimación objetiva art. (50.3 LGT)

La ley podrá establecer los supuestos en los que sea la aplicación el método de
estimación objetiva que tendrá en todo caso carácter voluntario para los obligados
tributarios.

Características

1. Procede únicamente en virtud de previsión de la ley

2. Su carácter es opcional o voluntario
3. Las bases imponibles cuantificadas por el método de estimación objetiva son
presuntas, es decir, no están basadas ni en ingresos ni gastos reales. Así lo dice el
art. 52 LGT
4. Este método aporta simplicidad a la cuantificación del tributo, sin embargo, la
búsqueda de la capacidad económica real se dificulta precisamente por el empleo
de métodos menos indicados a tal propósito.

3.3 Estimación indirecta art. (53 LGT)

El régimen de estimación directa requiere una extrema colaboración por parte del
sujeto pasivo, y puede que este se niegue a prestar su colaboración o que se hayan
producido acontecimientos extraordinarios (incendios...) que impidan la aplicación de
los métodos 1 y 2. Para estos casos se hace necesario el articular un régimen de
estimación directa para el cálculo de la base imponible en función de elementos
indiciarios. Este régimen es subsidiario de los otros dos.

Responde a los principios constitucionales del 31.1 CE, aún así, lo anterior no
supone que este régimen deba dar la espalda al principio de capacidad económica, es
decir, los medios indiciarios utilizados deben medir en la medida de lo posible la
capacidad económica real del obligado.

Supuestos en los que se aplica: Cuando la administración tributaria no pueda

disponer de los datos necesarios para la determinación completa de la base imponible
como consecuencia alguna de las siguientes circunstancias:

a) Falta de presentación de declaraciones, o presentaciones de declaraciones

inexactas o defectuosas.
b) Resistencia, obstrucción, escasa o negativa a la actuación inspectora.

38
 c) Incumplimiento sustancial de las obligaciones contables y registrales.
d) Desaparición y destrucción, aún por causas de causa mayor, de libros y
registros contables o de los justificantes de las operaciones anotadas en los
libros o registros.

En todo caso, la inspección de lo tributos acompañará a las actas incoadas, un

informe razonado a cerca de las causas que obligaron a utilizar este método, y los
métodos elegidos para determinar las bases y cuota.

4.- La base liquidable

Art. 54 LGT: resultado de practicar, en su caso, a la base imponible las

deducciones que permite la ley. Cuando en la ley de un tributo no se prevén reducciones , la
base liquidable es igual a la base imponible. La reducción es una técnica de beneficios
fiscales, que en algunos casos dejan de la tributación alguna cantidad, que gracias a esta
técnica reciben el carácter de exentas.

5.- Tipos de gravamen

Es la cifra o coeficiente o porcentaje que se aplicará a la base liquidable para

obtener la cuota íntegra; es un elemento esencial del tributo, y por lo tanto, su
determinación queda sujeta a la reserva de ley

Clases

Art. 55.2: Los tipos de gravamen pueden ser específicos o porcentuales.

• Específicos: se refiere a la magnitud sobre la que el tipo de gravamen se

aplica es física y no dineraria, es decir, en las bases imponibles no
monetarias el tipo suele ser una suma de dinero a pagar por cada unidad
de base imponible. En estos casos, el tipo es un porcentaje sino una
cantidad.
• Porcentuales: la magnitud sobre la que se aplica el tipo de gravamen es
dineraria. En las bases imponibles monetarias, el tipo impositivo se le
denomina “alícuota”, las alícuotas pueden ser:
o Proporcionales: la alícuota suele ser un porcentaje o tipo fijo, que
no varía al aumentar la base.
o Progresivas: La alícuota a aplicar consiste en un porcentaje que
aumenta al aumentar la base.

Al conjunto de tipo de gravamen aplicable a los distintos tramos de la base

liquidable se denomina tarifa. La ley podrá prever la aplicación de un tipo 0 %, así como
la aplicación de tipos reducidos o bonificados.

6.- La cuota

Art. 56 LGT: es el porcentaje de capacidad económica con el que el sujeto pasivo

debe contribuir al sostenimiento del gasto público.

39
 7.- La deuda tributaria

Art. 58 LGT. Es un elemento esencial del tributo, y la determinación de los

elementos está sujeta a la reserva de ley. Además de la cuota o cantidad a ingresar que
resulte de la obligación principal, la deuda tributaria estará ingresada en su caso por los
siguientes elementos:

a) El interés de demora
b) Los recargos por declaración o autoliquidación extemporánea (presentadas
fuera de plazo sin requerimiento de la administración).
c) Los recargos del periodo
d) Los recargos exigidos legalmente sobre las bases o cuotas

Las sanciones tributarias no forman parte de la deuda (art. 53.3 LGT). Profesor
Ferreiro: “El distinto fin, la distinta regulación y el distinto procedimiento de
determinación aplicable a las sanciones justifica sobradamente su exclusión”.

TEMA 8: LA EXTINCIÓN DE LA OBLIGACIÓN TRIBUTARIA

La extinción se recoge en los art. 59 a 76 LGT. En ellos se regulan las distintas

formas de extinción:

1.- El pago

Es la forma de extinción natural de la obligación tributaria y supone el

cumplimiento de la obligación que pesa sobre el deudor. Una vez realizado el pago en
los términos previstos en la ley, la deuda tributaria queda extinguida y el deudor
liberado. El requisito esencial para proceder al pago de la obligación, es que esta sea
LÍQUIDA Y EXIGIBLE. (Que esté cuantificada y no basta que la obligación tributaria
se haya devengado, es imprescindible que se haya abierto el periodo de declaración e
ingreso).

Sujetos

• Acreedor

Es un imperativo realizar el pago en el órgano competente para recibirlo (art. 19

Ley general de recaudación), aunque para hacer el pago es necesario que intervengan
las entidades colaboradoras.

Los pagos realizados a órganos no competentes para recibirlos no liberan al

deudor (art. 19.2 LGR).

• Deudor

40
 Es el obligado al pago, ya sea deudor principal o responda por otro concepto. Art.
35 y siguientes LGT; 10 y siguientes LGR. Por otro lado el art. 18.1 del reglamento
general de recaudación admite el pago por un tercero obligado.

En ningún caso este tercero estará legitimado para ejercitar ante la administración de
los derechos que corresponde al obligado al pago. Sin embargo, podrá ejercitar los
derechos que se devienen exclusivamente del acto de pago.

Objeto de pago

Es la deuda tributaria el objeto del pago, art. 58 LGT “para que el ago en periodo
voluntario libere al deudor ha de ser de la totalidad de la deuda”.

Plazos

1. En caso de las autoliquidaciones deberán pagarse en los plazos que establece la

normativa de cada tributo (art. 62.1 LGT).

2. En el caso de que la deudas liquidadas por la administración, el pago en periodo

voluntario deberá hacerse en los siguientes plazos:

a) notificaciones del 1 al 15 de cada mes deberán pagarse desde la fecha

de notificación hasta el día 20 del mes posterior.
b) notificaciones del 16 en adelante deberán pagarse desde la fecha de
notificación hasta el día 5 del segundo mes posterior

3. En el caso de deudas de notificación colectivas y periódicas, el pago deberá

efectuarse desde el 1 de septiembre al 20 de noviembre siempre que no se haya
establecido otro plazo en su normativa reguladora (art. 62.3 LGT).

4. Las deudas que deban abonarse mediante efectos timbrados se pagarán en el

momento de realización del hecho imponible (art. 62.4 LGT).

5. Una vez iniciado el periodo ejecutivo y notificada la providencia de apremio el

pago deberá efectuarse en los siguientes plazos:

• Notificaciones del 1 al 15 de cada mes desde la fecha de notificación

hasta el día 20 del mismo mes
• Notificaciones del 16 en adelante hasta el día 5 del mes siguiente

Formas de pago

Art. 60 LGT y 23 reglamento general de recaudación: el pago puede hacerse en

efectivo, mediante efectos timbrados y en especie. En cuanto al pago en especie el art.
29 del reglamento general de recaudación regula el pago mediante bienes del patrimonio
histórico español aplicable en el IRPF en el impuesto sobre el patrimonio y el impuesto
de sucesiones y donaciones, en este caso tiene que haber una valoración del bien por el
ministerio de cultura y la aceptación de la valoración por el director general de
recaudación.

41
Suspensión, aplazamiento y fraccionamiento

• Suspensión

Son dos los supuestos de suspensión del ingreso de la deuda tributaria

a) Supuestos en los que la ley de cada tributo lo establezca: el ingreso de la

deuda tributaria de un obligado podrá suspender total o parcialmente sin
aportación de garantías y a solicitar de este si otro obligado presenta una
declaración o autoliquidación de la que resulte una cantidad a devolver con
indicación de que el importe de la devolución se destine a la cancelación de la
deuda cuya suspensión se pretende. El importe de la deuda suspendida no podrá
ser superior a la devolución solicitada.
La deuda suspendida quedará total o parcialmente extinguida, sin que
sean exigibles intereses de demora sobre la deuda cancelada a cargo de la
devolución.
b) El ingreso de la deuda tributaria de un obligado cuando se compruebe que la
misma operación se ha satisfecho de la deuda tributaria.

• Aplazamiento y fraccionamiento

Art. 65 y 82 LGT: tanto el aplazamiento y el fraccionamiento son incidentes que

pueden producirse en el procedimiento de recaudación, y que deben ser acordados por
resolución específica del órgano competente (hay que solicitarlo). El fraccionamiento se
aplica en algunos tributos de forma automática: IRPF.

Fundamento: Es el de facilitar el pago en aquellos casos en el que el contribuyente se

encuentre en una situación económica que le impida transitoriamente hacer frente al
pago en el tiempo que marca la norma.

La condición necesaria para que se conceda el aplazamiento y el fraccionamiento

es que se preste garantía suficiente (ej: aval bancario) salvo los supuestos de dispensa
que recoge el art. 82 LGT.

Deudas aplazadas

Se puede solicitar el aplazamiento para toda clase de deudas tanto en periodo

voluntario como ejecutivo 2 con excepciones:

a) deudas que se satisfagan mediante efectos timbrados.

b) Deudas correspondiente a retenedores u obligados a ingresar a cuenta.

Efectos:

• Periodo voluntario: la presentación de la solicitud de aplazamiento o

fraccionamiento impedirá el inició del periodo ejecutivo, pero si empieza a
devengarse intereses de demora.

42
 • Periodo ejecutivo: las solicitudes podrán presentarse hasta el momento de los
bienes embargados, suspendiéndose las enajenaciones hasta la notificación, en su
caso, de la resolución denegatoria del aplazamiento o fraccionamiento.

Efectos del pago

1. Extinción de la deuda con la liberación del obligado

2. Con relación a su extinción mediante el pago y en relación con el art. 63.1 LGT
las deudas tributarias son autónomas. El obligado tributario de varias deudas
podrá imputar el pago de la deuda que libremente determine. En caso de
ejecución forzosa el pago se imputará a la deuda más antigua
3. La prescripción art. 66 a 70 LGT.

2.- La prescripción

La prescripción constituye un modo de extinción de la deuda tributaria que se

produce por el transcurso del tiempo legalmente establecido unido a la inestabilidad de
la enajenación tributaria. Los elementos configuradotes de la misma son el trascurso del
tiempo y la pasividad de la administración tributaria.

En esta línea y según los art. 63.3 LGT y 62.4 RGR la prescripción ganada
extingue a deuda. La prescripción del crédito tributario responde al mismo fundamento y
sirve al mismo principio: la seguridad en relaciones jurídicas.

Plazos de la prescripción

Prescribirá a los 4 años los siguientes derechos y acciones:

a) Derecho de la administración para determinar la deuda tributaria mediante la

oportuna liquidación (“Potestad liquidatoria”).
b) Derecho de la administración para exigir el pago de las deudas tributarias
liquidadas o autoliquidadas (“Potestad recaudatoria”).
c) El derecho a solicitar las devoluciones derivadas de la normativa de cada
tributo, las devoluciones de ingresos indebidos y el reembolso del coste de las
garantías.
d) Derecho a obtener las devoluciones derivadas de la normativa de cada tributo,
las devoluciones de ingresos indebidos y el reembolso del coste de las garantías.
El plazo de prescripción en el caso de delito fiscal es de 5 años, mientras que la
prescripción tributaria en el caso de infracciones tributarias es de 4 años.

3.- Inicio del plazo

Debido a que pasado cierto tiempo una deuda prescribe, es fundamental

determinar cuando empieza a contar el plazo de prescripción. Art. 67 LGT: el plazo
comienza a contarse:

a) En el caso de la potestad liquidada desde el día en que finalice el plazo

reglamentario para presentar la correspondiente declaración.
b) En el caso de la potestad recaudatoria desde la fecha que termine el plazo de
pago en periodo voluntario.

43
 c) En el caso de solicitar el derecho a la devolución desde el día siguiente a
aquél en que finalicen los plazos establecidos para efectuar las devoluciones
derivadas de la normativa de cada tributo.
d) En el caso del derecho a obtener la devolución desde el día siguiente a aquel
en que finalicen los plazos establecidos para efectuar las devoluciones derivadas
de las normativas de cada tributo.

4.- Interrupción del plazo

Si la prescripción en el efecto jurídico que establece la ley por el silencio

continuado en relación jurídica, su interrupción por el contrario consiste en el efecto
jurídico que le produce cuando ejercita el derecho a la potestad antes de que espire el
plazo de prescripción.

Regulada en el art. 68 LGT. Los plazos de prescripción son susceptibles de

interrupción pero no de suspensión:
• Interrupción: se reanuda el plazo de 4 años cada vez que se rompe el silencio por
alguna de las partes
• Suspensión: el tiempo transcurrido conserva su eficacia.

5.- Efectos de la prescripción

El efecto principal es la extinción de la responsabilidad por la extinción de la obligación.

Así se deduce del art. 69.3 LGT: “... la prescripción ganada extingue la deuda, y por lo
tanto, también extingue los derechos a solicitar y obtener las devoluciones”.

6.- Otras formas de extinción de la deuda tributaria

La compensación.

Art. 1195 CC: tendrá lugar cuando dos personas por derecho propio sean
recíprocamente deudoras y acreedoras la una de la otra. En el mismo sentido el art. 71.1
LGT aclara que “las deudas tributarias de una obligación tributaria podrán extinguirse
total o parcialmente por compensación, con créditos reconocidos por actos
administrativos a favor del obligado tributario en las condiciones que reglamentariamente
se establezcan. Podrá hacerse de oficio o a instancia de una de las partes.
Requisitos

1196 CC Para que una deuda pueda ser compensada esta debe ser vencida,
liquidada y exigible. La compensación se acordará de oficio o a instancia del interesado.

Extinción de las deudas de entidades de derecho público mediante deducciones por

transferencias

Estamos ante la compensación de deudas tributarias con cantidades que la

administración del Estado debe transferir en ejecución de créditos presupuestarios art.
74.1 LGT

La condonación

44
 Aquellos casos en los que el acreedor manifiesta su voluntad de extinguir en todo
o parte su derecho de crédito sin recibir nada ni en un pago in a cambio. Es un acto
graciable de la administración así lo dice la STS 16 de febrero de 2.001

Se trata de casos excepcionales que se fundamentan en razones de justicia. Ej:

dejar de tributar por la contribución territorial rústica en años de cosecha desastrosa. La
condonación debe ser autorizada por ley, en la cuantía y con los requisitos que en la
misma se establezcan. Art. 75 LGT.

La insolvencia del deudor

Es una forma de extinción provisional. Se trata de la insolvencia probada de los

obligados tributarios como consecuencia de que no se hayan podido hacerse efectivas en
los respectivos procedimientos de actuación por insolvencia probada total o parcial.

La extinción provisional se convertirá en definitiva una vez vencido el plazo de

prescripción si previa, a este plazo, la deuda tributaria no se hubiera rehabilitado.

TEMA 9: LAS ACTUACIONES Y PROCEDIMIENTO DE LA

GESTIÓN TRIBUTARIA

1.- La gestión tributaria

Art. 117.1 LGT La gestión tributaria se configura como una función

administrativa que presenta un carácter generalista, ya que tiene encomendada la
realización de todas las actividades necesaria para la aplicación de los tributos que no se
encuentran integrados en los procedimientos de actuación y recaudación. Dentro de la
gestión tributaria se pueden incluir las siguientes funciones administrativas:

a) Recepción y tramitación de declaraciones y autoliquidaciones,

comunicaciones de datos y demás documentos con trascendencia tributaria.
b) Comprobación y realización de devoluciones.
c) Reconocimiento y comprobación de la procedencia de los beneficios fiscales.
2.- Formas de iniciación del procedimiento

Art. 118 LGT. Se inicia:

a) Por una autoliquidación comunicación de datos o por cualquier otra clase de

declaración.
b) Por una solicitud del obligado tributario de acuerdo con el art. 98 LGT.
c) De oficio por la administración tributaria.

A. Declaración tributaria

El concepto aparece en el art. 119.1 LGT: todo documento presentado

ante la administración tributaria donde se reconozca o manifieste la realización
de cualquier hecho relevante para la aplicación de los tributos.

45
 B. Autoliquidación

Art. 120.1 LGT. “...”copiar determinado (En un mismo acto se declara

se liquida y se ingresa).

Características

1. La autoliquidación constituye un acto jurídico bilateral del obligado tributario

dirigido a la administración tributaria.
2. Es un acto jurídico impuesto por ley al obligado tributario.
3. Tal acto jurídico contiene una declaración de voluntad de carácter complejo con
una triple vertiente:
• Comunicación de datos necesarios para la liquidación de tributo y otros
datos de contenido alternativo,
• Realización del obligado tributario de las operaciones de calificación y
cuantificación necesarias para el determinar el importe de la deuda
tributaria, o en su caso, determinar la cantidad que resulta a devolver o a
compensar.
• Ingreso, en su caso, el importe de la deuda tributaria

Actuaciones de la administración tributaria

Art. 120 LGT: Las autoliquidaciones presentadas por los obligados tributarios
podrán ser objeto de verificación y comprobación por la administración que practicará
en su caso la liquidación que proceda.

Ratificación de la autoliquidaciones

Art. 120.3 LGT: Reconoce la facultad del obligado tributario que se considere
perjudicado en sus intereses legítimos de solicitar la rectificación de la autoliquidación
previamente presentada, de acuerdo con el procedimiento que se regule reglamentariamente.

Naturaleza jurídica

La autoliquidación son actos del obligado tributario ejecutados en cumplimiento

de una obligación tributaria formal, distinta de la obligación formal o material (pago de
la cuota).

Constituye, por tanto, un acto jurídico y no un acto administrativo. Su mera

conducta necesitada de un acto administrativo que la confirme y modifique, siendo
precisamente este acto de la administración el que convierte el acto jurídico del
ciudadano en un acto administrativo susceptible de impugnación.

Efectos

46
 La presentación de la autoliquidación con el correspondiente ingreso produce el
cumplimiento tanto de la obligación principal (pago de la cuota) como de la
correspondiente obligación formal. Cumpliendo con lo anterior comienza a computarse
el plazo de prescripción, en relación con la potestad liquidatoria de la administración.

C. Comunicación de datos

Art. 121 LGT: Se considera comunicación de datos la declaración presentada

por el obligado tributario ante la administración, para que esta determine en su caso la
cantidad que resulta a devolver.

Características

- Son declaraciones tributarias.

- Contiene solo algunos datos necesarios para que la administración
determine en su caso la cantidad que resulte a devolver.
- Contiene una solicitud de devolución.

D. Autoliquidaciones, declaraciones y comunicaciones complementarias

y sustitutivas

Autoliquidaciones complementarias: podrán ser presentadas por el obligado

tributario dentro o fuera del plazo de presentación establecido, siempre que no haya
transcurrido el periodo de prescripción. No se admiten las autoliquidaciones sustitutorias.

Estas autoliquidaciones solo podrán presentarse cuando de ellas resulte un

importe superior al de la liquidación anterior, o una cantidad a devolver o compensar
inferior a la anteriormente solicitada. En caso contrario se acudirá al procedimiento de
rectificación referido anteriormente.

Declaraciones y comunicaciones complementarias y sustitutivas: en los

mismos términos temporales, que para las autoliquidaciones los obligados tributarios
podrán presentar declaración y comunicación de datos, tanto de carácter complementario
como sustitutivo, haciendo constar si se trata de una u otra modalidad.

3.- Procedimientos de gestión tributaria. (art.123 LGT)

Enumeración de los procedimientos de gestión:

3.1.- Procedimiento de devolución iniciado mediante la presentación de

autoliquidación, solicitud o comunicación de datos.
3.2.- Procedimiento iniciado mediante declaración
3.3.- Procedimiento de verificación de datos
3.4.- Procedimiento de comprobación de valores
3.5.- Procedimiento de comprobación limitada

47
3.1.- Procedimiento de devolución iniciado mediante la presentación de
autoliquidación, solicitud o comunicación de datos.

Se inicia a instancia de parte.

Iniciación:

Se iniciará según el art. 124 LGT:

1. Mediante la presentación de una autoliquidación de la que resulte cantidad a devolver.

2. Mediante la presentación de una solicitud.
3. Mediante la presentación de una comunicación de datos (art. 100 TRLIRPF)
(presentación del modelo 104 para devoluciones rápidas).

Esta devolución se refiere a cantidades cuya característica común es la de haber

sido ingresadas o soportadas debidamente como consecuencia de la aplicación de la ley
del tributo y cuya devolución se contempla en dicha normativa (art. 31 LGT).

Por lo tanto, en este procedimiento no tiene cabida la devolución de ingresos

indebidos a los que se refiere el art. 32 y 221 LGT. Ej: no aplicación de una exención,
que se traduce en una mayor cuota diferencial.

Terminación:

a) El primero de los modos de terminación es el previsto en el primer párrafo del

art.127 de la ley general tributaria, es decir, el acuerdo en el que se reconozca la
devolución solicitada.

No figura en cambio que el procedimiento termine por acuerdo que deniegue

total o parcialmente la devolución. Es decir, esto implica que si la administración
entiende que no resulta justificada la devolución pretendida tendrá que iniciar de oficio
un procedimiento de verificación de datos, de comprobación limitada o de inspección de
modo que en tal caso el procedimiento de devolución se verá sustituido antes de su
terminación por otro procedimiento iniciado de oficio por la administración.

b) La segunda forma es por caducidad. En este procedimiento no se establece un

plazo máximo para efectuar la devolución solicitada por lo que tal plazo es el de 6
meses, establecido con carácter general en el art. 104.1 LGT, a computar desde las
fechas señaladas en los arts. 125.2 y 126.2 LGT.

El transcurso del plazo máximo indicado provoca el término del procedimiento

por caducidad (art.104.3 LGT). Esto supone que el transcurso de plazo de 6 meses sin
haberse acordado la devolución o haberse notificado el inicio de aquellos de los
procedimientos anteriormente citados (verificación de datos, comprobación limitada o
inspección). Se traduce en una estimación de la petición del interesado por silencio
administrativo positivo. Tal estimación tiene a todos los efectos la consideración de un
acto a dúo que finaliza el procedimiento. Consecuentemente con posterioridad a este
acto presunto solo podrá notificarse una resolución expresa confirmatoria del mismo
quedando la administración tributaria obligada a la práctica de la correspondiente
devolución.

48
 Sin embargo esto no supone que la administración no pueda practicar después
(dentro del plazo de prescripción) una liquidación provisional como consecuencia de la
aplicación del los procedimientos anteriormente acordados.

3.2.- Procedimiento iniciado mediante declaración

Introducción

La finalidad de este procedimiento este procedimiento es la de permitir a la

administración la práctica de una liquidación provisional en aquellos casos en los que
según la normativa reguladora del tributo correspondiente la gestión del mismo se inicia
mediante la presentación de una declaración por el sujeto obligado tributario, en la que
manifiesto la realización del hecho imponible o aquel hecho con trascendencia tributaria.

Con la comunicación de estos datos, la administración procederá a cuantificar la

deuda tributaria mediante la práctica de una liquidación provisional.

Se trata de un procedimiento residual en el ámbito de la gestión de los tributos de

la hacienda estatal en la que se ha impuesto la autoliquidación como forma habitual de
iniciación de dicha gestión, es decir, el supuesto más frecuente de aplicación de este
procedimiento lo constituye el impuesto de sucesiones y donaciones en el que la
autoliquidación tiene carácter potestativo.

Inicio

Aunque este procedimiento se inicia con la presentación de una declaración, no

es en realidad un procedimiento iniciado a instancia del interesado, sino que se incoa de
oficio por la administración a la que incumbe la practica de la liquidación provisional,
exigiéndose como presupuesto indispensable la presentación por el obligado tributario
de la declaración, pues sin ella no puede iniciarse este procedimiento (en este caso de
que no se presente, la administración no puede presentar una liquidación con un hecho
imponible no declarado, esto solo es posible en el procedimiento de comprobación
limitada y en el de inspección).

Por otro lado el art.129.2 de la LGT señala que al objeto de práctica la

liquidación provisional puede usar no solo datos declarados por el obligado tributario sin
que también aquellos otros datos que obre en su poder, pudiendo además requerir al
obligado para que aclare os datos declarados o presente justificante de los mismos, así
como realizar comprobación de valores.

Terminación

Art. 130 LGT. Este procedimiento termina con la práctica de la liquidación

provisional o por caducidad que se produce una vez transcurrido el plazo de 6 meses sin
haberse notificado dicha liquidación provisional lo que impide que la administración
tributaria pueda iniciar de nuevo dentro del plazo dentro del plazo de prescripción el
mismo procedimiento en el que según e art. 104.5 LGT conservará su validez y eficacia
a efectos probatorios de las actuaciones realizadas en el transcurso del procedimiento

49
caducado, por lo tanto teniendo dicha liquidación el carácter de provisional, ningún
obstáculo se opone a su revisión por la inspección de los tributos, pues solo las
liquidaciones practicadas en el procedimiento de inspección previa comprobación e
investigación de la totalidad de los elementos de la obligación tributaria tienen el
carácter de definitivos (art. 104.3).

3.3.- Procedimiento de verificación de datos

Introducción

A través de este procedimiento se realizan las más importantes actuaciones de la

administración como son las liquidaciones paralelas y los de comprobación
informatizada. Se trata de un procedimiento que la administración puede iniciar a fin de
verificar la corrección formal y material de una declaración o autoliquidación (no cabe
suplir con este procedimiento la falta de presentación de una u otra).

En aquel de los supuestos enumerado en el art. 133 LGT que hacen referencia
tanto a:

1. defectos formales o errores aritméticos padecidos en aquellos

2. divergencias de su contenido con el de otras declaraciones presentadas por el mismo
obligado tributario o con los datos obrantes en poder de la administración.
3. La aplicación indebida de la normativa.

Iniciación

Según el art. 132 LGT este procedimiento podrá iniciarse:

a) Mediante requerimiento de la administración para que el obligado tributario

aclare o justifique las discrepancias observadas.

b) Mediante la notificación de la propuesta de liquidación, cuando la

administración tributaria cuente con datos suficientes para formularla.

Terminación

La variedad de los supuestos que pueden dar lugar a la iniciación de este

procedimiento se corresponde con la enumeración de las formas de determinación del
mismo, según el art. 133 LGT, en los que además de la liquidación provisional, la
caducidad o el inicio de otro procedimiento se incluye la corrección de los defectos
advertidos y la subsanación, adoración o justificación de la discrepancia.

Según el art. 133.2 LGT la verificación de datos no impedirá la posterior

comprobación a través de un procedimiento de inspección o de un procedimiento de
comprobación limitada.

50
3.4.- Procedimiento de comprobación de valores

Supuestos

Por medio de este procedimiento la administración tributaria podrá proceder a la

comprobación de valores referentes a las rentas, productos y bienes y demás elementos
determinantes de la obligación tributaria, con los medios previstos en el art. 57 LGT
(art. 104.1 LGT).

Iniciación

Art. 134.1 2º párrafo LGT: este procedimiento se iniciará mediante comunicación

de la administración tributaria del valor comprobado por la misma o mediante la
notificación conjunta de los propuestos de valoración y liquidación.

Desarrollo del procedimiento

Dentro de un plazo máximo de 6 meses desde el inicio del procedimiento para

notificar la valoración y en su caso la liquidación se deberán desarrollar las actuaciones
(art. 134.3 LGT):

1. Si el valor determinado por la administración es distinto al declarado por el

obligado tributario, aquella, al tiempo de notificar la propuesta de
regularización comunicará también la propuesta de valoración debidamente
motivada con expresión de los medios y criterios empleados.

2. A continuación se abrirá un plazo de alegaciones para el obligado tributario.

3. Transcurrido el plazo de alegaciones la administración notificará la

liquidación que proceda a la que deberá acompañar la valoración realizada.

4. Los obligados tributarios podrán:

Una de a) Promover la tasación pericial contradictoria
Las dos b) Presentar recursos o reclamaciones contra la liquidación provisional.

Tasación pericial contradictoria

Se configura como un mecanismo de corrección de los medios de comprobación

regulados en el art. 57 LGT. Además el 135.1 LGT se activa tras la práctica de esta
comprobación y por regla general de la liquidación resultante de la misma. Sin perjuicio
de que formalmente esté emplazada dentro del procedimiento de comprobación de
valores, la tasación pericial contradictoria supone en si misma un procedimiento debido
a sus particularidades como forma de valoración de bienes.

La presentación de la solicitud de dicha tasación determinará la suspensión de la

ejecución de la liquidación y del plazo para interponer recursos o reclamaciones sobre la
misma. El desarrollo se encuentra regulado en el art. 135.2 LGT de la siguiente manera:

Inmueble

51
 ISD = 1.000.000 €  declara el contribuyente

1.300.000 €  la administración propone valoración

y liquidación con ese valor comprobado

El contribuyente presenta alegaciones y la administración le notifica la

liquidación provisional aludiendo al valor comprobado por ella.

En el plazo establecido para presentar recursos y reclamaciones, el contribuyente

solicita la tasación pericial contradictoria. El contribuyente nombra un perito y la
administración otro. Ambos valoran el inmueble en cuestión. Si la diferencia entre el
valor por el perito de la administración y la tasación practicada por el perito del
contribuyente es igual o inferior a 120.000 € y al 10 % la valoración del perito del
obligado servirá de base para la liquidación.

Si la diferencia es superior deberá designarse un tercer perito. Su valoración

vinculará al contribuyente y a la administración servirá de base para la liquidación, la
valoración de este tercer perito no podrá ser inferior al valor declarado inicialmente por
el contribuyente. Ni superior al valor comprobado inicialmente por la administración.
(No menos de 1.000.000 € ni mas de 1.300.000 €).

3.5.- Procedimiento de comprobación limitada (arts. 136 a 140 LGT)

Mediante este procedimiento se lleva a cabo un control intermedio del

cumplimiento de las obligaciones tributarias del contribuyente, pues excediendo de una
simple verificación de datos, no alcanza sin embargo, la amplitud e intensidad de la
comprobación e investigación desarrollada a través de un procedimiento de inspección,
aunque también es cierto que poco le falta para alcanzar tal amplitud e intensidad a una
comprobación como la que realiza mediante las actuaciones de algún procedimiento de
inspección como es el caso de las de carácter parcial a las que se refiere el art. 148 LGT.

Frente a los procedimientos de gestión examinados el que nos ocupa nos presenta
también la característica de ser el único que permite a los organismos de gestión
regularizar (como lo hace también el procedimiento de inspección) obligaciones
tributarias derivadas de hechos imponibles no declarados por el obligado tributario.
Ámbito objetivo y subjetivo

La comprobación limitada se extiende potencialmente a cualquier tributo y a

cualquier obligación tributaria, porque los limites a los que hace referencia su
denominación no se refieren también a tributos ni a contribuyentes, sino a las
actuaciones que pueden realizarse para llevarse a cabo.

Límites legales

El alcance legal que reviste la comprobación limitada se pone de relieve al

atenderse la misma según el art. 136.1 LGT a los hechos, actos, elementos, actividades o
explotaciones y determinadas circunstancias determinantes de la obligación tributaria.
Sin embargo dicha comprobación tiene limitaciones:

1. No poder examinar la contabilidad mercantil (art. 136.1 LGT).

52
 2. No poder requerir a terceros información sobre movimientos financieros aunque
podrá solicitar al obligado tributario la justificación documental de operación
financiera que tengan incidencia en la base o en la cuota de la obligación
tributaria art. 136.3 LGT.
3. No poder realizarse fuera de las oficinas de la administración tributaria salvo
excepciones.

Iniciación del procedimiento

Las actuaciones de comprobación limitada se iniciarán de oficio por acuerdo del

órgano competente (art. 137.1 LGT). La iniciación de oficio puede responder al
procedimiento de verificación de datos (art. 133.1 LGT), o bien puede desviarse del plan
de control tributario al que alude el art. 116 LGT.

El inicio de estas actuaciones deberá notificarse a los obligados tributarios

mediante comunicación que deberá expresar la naturaleza y el alcance de las mismas e
iniciará sobre los derecho y obligaciones en el curso de tales actuaciones. Como regla
especial, cuando los datos en poder de la administración tributaria sean suficientes para
formular la propuesta de liquidez, el procedimiento podrá iniciarse mediante la
notificación de dicha propuesta.

Terminación del procedimiento

Art. 139.1 LGT: enumera las formas de terminación del procedimiento:

1. Resolución expresa (liquidación provisional o manifestación de que no puede

regularizar la situación del obligado).
2. Caducidad.
3. Inicio (antes de que transcurran 6 meses) de un procedimiento de inspección
referido al mismo objeto.

Efectos de la regularización practicada en un procedimiento de comprobación limitada

La regularización practicada se concreta en la práctica de una liquidación

provisional, por lo que en principio y al no suponer un pronunciamiento definitivo de la
cuestión resultará factible que dicha regularización se completará mediante una
comprobación posterior, con la práctica de la correspondiente liquidación definitiva.

TEMA 10: ACTUACIONES Y PROCCEDIMIENTOS DE

RECAUDACIÓN

1.- La recaudación tributaria

El cobro o el pago de lo debido, adquiere en el campo tributario una especial

circunstancia debido a las características del acreedor. En el caso de cumplimiento
voluntario de los obligados tributarios por el obligado, y de pago de la deuda
correspondiente de modo instantáneo, el pago o el cobro constituye un acto jurídico
bilateral sometido a un régimen jurídico bilateral de carácter previo.

53
 Por el contrario, en los casos de cumplimiento fuera de plazo o por vía de
apremio, se instrumenta un verdadero procedimiento administrativo.

Naturaleza

Art. 160.1 LGT: La recaudación tributaria consiste en el ejercicio de las

funciones administrativas conducentes al cobro de las deudas tributarias. Como toda
función se resuelve en el ejercicio de un poder – deber por parte de la administración
dirigido a procurar la realización del crédito tributario, y para lo cual detenta una serie
de potestades conferidas por el ordenamiento jurídico y ejercidas de acuerdo con la ley.

Fuentes normativas

1. Principios constitucionales tributarios: desempeñan un autentico papel de fuente

normativa de 1ª y de más elevada jerarquía

2. Ley general tributaria (art. 83.1 LGT): engloba dentro de la aplicación de los
tributos todas las administraciones dirigidas a la recaudación. A su vez, el
capítulo 5º título III de la LGT regula las actuaciones y procedimientos de
recaudación.

3. Reglamento general de recaudación (RGR  RD 939/2005 de 29 de julio)

4. En el caso de la hacienda autonómica sin prejuicio de la aplicación de la LGT,

cabe distinguir:

a) En los tributos cedidos, se aplicará de modo directo el reglamento

general de recaudación. (RGR).

b) En los tributos propios y según el art. 19.1 LOFCA, se aplicará como

fuente directa su propia normativa, teniendo el RGR carácter supletorio.

5. En el caso de tributos locales se aplicará la LGT.

2.- Los órganos recaudadores. Facultades

- Estatales (art. 6 RGR)

- Autonómicos (art. 7 RGR)
- Locales (art. 8 RGR)

Facultades

En el cumplimiento de sus funciones, dispondrán de las facultades del art. 162

LGT. Al lado de la función principal “asegurar y efectuar el cobro de la deuda
tributaria”, se establece la auxiliar, consistente en comprobar o investigar la existencia o
situación de los bienes y derechos de los obligados tributarios; para menor desarrollo de
estas funciones, el 162 LGT consagra las funciones principales de los funcionarios que
desarrollan funciones de recaudación.

54
 3.- Las modalidades de recaudación

Introducción

Al amparo del art. 160.2 LGT la recaudación de las deudas tributarias podrá
realizarse en periodo voluntario o ejecutivo.

Periodo voluntario

Art. 160.2 a) LGT la recaudación de las deudas tributarias en periodo voluntario

se realizará mediante el pago o cumplimiento de la obligación tributaria en los plazos
previstos en el art. 62 LGT, plazos expuestos en el tema referente a la “extinción de la
obligación tributaria de pago”.

Periodo ejecutivo

1.- Modos de recaudación  art. 160.2 b) LGT. La recaudación de las deudas

en periodo ejecutivo se realizará mediante el pago o cumplimiento de espontáneo del
obligado tributario, o en su defecto, mediante el procedimiento administrativo de
apremio.

2.- Momento de inicio:

a) Art. 161.1 LGT  el periodo se iniciará en el caso deudas liquidadas

por la administración, el día siguiente al del vencimiento del plazo establecido
para su ingreso en (art. 62 LGT). En el caso de deuda a ingresar mediante
autoliquidación presentadas sin realizar el ingreso al día siguiente de la
finalización del plazo que establece la normativa propia de cada tributo. Si este
plazo ya hubiera concluido, al día siguiente de la presentación de la
autoliquidación.

b) Impide el inicio del periodo ejecutivo la presentación dentro del

periodo voluntario de una solicitud de aplazamiento, fraccionamiento o
compensación durante la tramitación de dichos expedientes.

3.- Efectos

Art. 161.4: El inicio del periodo ejecutivo producirá los siguientes efectos:

a) La exigencia de interés de demora al que se refiere el art. 26 LGT con las

siguientes modificaciones.

b) exigencia de los recargos por presentación de la autoliquidación espontánea

sin requerimiento previo de la administración. Art. 27 LGT. Estos recargos serán:

• 5 %  si la presentación de la declaración o autoliquidación se presenta

dentro de los 3 primeros meses desde la terminación del periodo
voluntario.
• 10%  dentro de los 6 meses.
• 15 %  dentro de los 12 meses

55
 En todos estos casos se excluyen las sanciones y los intereses de demora
devengados hasta la presentación de la autoliquidación o declaración. Este recargo será
del 20 % si la presentación se realiza una vez transcurridos 12 meses desde el periodo
voluntario de declaración e ingresos; en este caso solo se excluyen las sanciones.

Cuando junto a la declaración o la autoliquidación fuera de plazo no se acompaña

el ingreso ni se presenta solicitud de aplazamiento, fraccionamiento o compensación, los
recargos del art. 27 LGT serán compatibles con los recargos del periodo ejecutivo
regulador en el art. 28 LGT, así como los intereses que correspondan sobre el importe de
la declaración.

c) Exigencias de los recargos del periodo ejecutivo  art. 28 LGT son los
siguientes:

• Recargo ejecutivo  5 % y se aplicará cuando se satisfaga la totalidad de la

deuda no ingresada en periodo voluntario antes de la notificación de la
providencia de apremio.

• Recargo de apremio reducido  10 % cuando se satisfaga la totalidad de la

deuda dentro del plazo fijado en la providencia de apremio.

• Recargo de apremio ordinario  20 % cuando no se pague la totalidad de la

deuda en el plazo fijado por la providencia de apremio. Este último recargo es
compatible con los intereses de demora

Sin embargo cuando proceda el recargo de apremio reducido (10 %) o periodo

ejecutivo (5 %) no serán exigibles los intereses devengados desde el origen del periodo
ejecutivo. La exigencia de todos los recargos aquí expuestos son compatibles con las
costas que en su caso se hayan ocasionado en el procedimiento de apremio (art. 161.4
LGT).

4.- El procedimiento de apremio

Concepto

Sucesión de actos que debe efectuar la administración tributaria para conseguir

de forma coactiva el cobro de las deudas que no hayan sido satisfechas de forma
espontánea en periodo voluntario o ejecutivo por los obligados tributarios.

Características

1. es un procedimiento exclusivamente administrativo siendo competente la

administración para conocer del mismo y resolver sus incidencias art. 163.1 LGT

2. Es un procedimiento autónomo, es decir, independiente de cualquier otro

procedimiento ejecutivo o judicial (art. 163.2 LGT).

56
 3. Se impulsa de oficio por la propia administración y una ve iniciado solo se
suspenderá por las causas tasadas en la normativa (art. 163.3 LGT).

Requerimiento para que se inicie el procedimiento de apremio:

1. Que exista una deuda legalmente exigible en vía de apremio según el

reglamento general de recaudación. Serán apremiables las deudas
vencidas y no satisfechas que hayan sido previamente liquidadas, es
decir, deudas derivadas de liquidaciones previamente notificadas por la
administración, deudas derivadas de autoliquidaciones presentadas en
plazo pero sin realizar el ingreso ni solicitar aplazamiento,
fraccionamiento o compensación y deudas derivadas de autoliquidación o
declaraciones espontáneas sin solicitar el ingreso ni solicitar aplazamiento
fraccionamiento o compensación.

2. Que le expida el título ejecutivo o providencia de apremio.

Inicio del procedimiento

Art. 161.1 LGT  la procedimiento de apremio se iniciará mediante la

providencia solicitada al obligado tributario, en la que se identifica la deuda pendiente,
se liquidarán intereses de demora (si proceden), recargos del art. 28 LGT y se le
requerirá para que efectúe el pago.

Naturaleza

Art. 167.2 LGT  La providencia de apremio será título suficiente para iniciar e
procedimiento de apremio, y tendrá a misma fuerza ejecutiva que la sentencia judicial
para proceder dada su magnitud y alcance sus motivos de aplicación son tasados (art.
167.3):

a) Extinción total de la deuda o prescripción del derecho a exigir el pago.

b) Solicitud de aplazamiento, fraccionamiento o compensación en periodo
voluntario.
c) Falta de notificación de la liquidación
d) Anulación de la liquidación
e) Error u omisión en el contenido de la providencia que impida la
identificación del deudor o de la deuda.

Plazo de ingreso de la deuda

Art. 62.5 LGT una vez iniciado el periodo ejecutivo y notificada la

providencia el pago deberá efectuarse en los siguientes plazos:

a) Si la providencia se notifica entre el 1 y 15, hasta el 20 del mismo mes.

b) Si la providencia se notifica entre del 16 en adelante hasta el 5 del mes posterior.

Cabe la posibilidad de solicitar aplazamiento o fraccionamiento respecto de las

deudas apremiadas antes de que se acuerde la enajenación de los bienes del deudor.

57
 Fases de la ejecución

Transcurridos los plazos del apartado anterior el procedimiento sigue las

siguientes fases:

1. Embargo  Embargo de los bienes del deudor sin que sea necesario dictar
providencia de embarga, de lo que se advertirá en la providencia de apremio.
Cada actuación desarrollada en el embargo se documentará en diligencia que
se notificará a la persona indicada. La práctica del embargo debe ajustarse a
los principios del art. 169 LGT. El orden de embargo se establece en el
art. 169.2:

1. Dinero efectivo o cuentas abiertas en entidades de crédito.

2. Créditos, efectos, valores y derechos realizables en el acto
o a corto plazo.
3. Sueldos, salarios o pensiones.
4. Bienes inmuebles.
5. Intereses, ventas y frutos de toda especie.
6. establecimientos mercantiles e industriales etc.

2. Enajenación  se realiza mediante subasta, concurso o adjudicación directa,

en los casos y condiciones que se fijen reglamentariamente (art. 172 LGT). El
procedimiento de apremio podrá concluir con la adjudicación de bienes a la
hacienda pública. Las costas corren a cargo del apremiado (Ej: valoración de
peritos, informes de profesionales o empresa ajenas a la administración,
honorarios de registradores, gastos por depósito y administración...).

Terminación del procedimiento

Terminará:

a) Con el pago de la cantidad debida a que se refiere el art. 169.1

LGT.

b) Con el acuerdo que declare el crédito total o parcialmente

incobrable una vez declarados fallidos todos los obligados al pago.

c) Con el acuerdo de haber quedado extinguida la deuda por

cualquier otra causa. En los casos en los que se haya declarado el
crédito incobrable, el procedimiento de apremio se reanudará, dentro
del plazo de prescripción, cuando se tenga conocimiento de la
solvencia de alguno de los obligados al pago

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