You are on page 1of 4

ANALELE TIINIFICE ALE UNIVERSITII ALEXANDRU IOAN CUZA DIN IAI Tomul LII/LIII tiine Economice 2005/2006

PUNCTE DE VEDERE PRIVIND CLASIFICAREA CONTURILOR


EMIL HOROMNEA

Pointes de vue dans la clasification des comptes


Rsum: Etant donn lvolution des doctrines comptables sur les comptes et les fonctions de la comptabilit lauteur prsente les lments de progrs et de diffrentiations. La recherche concerne les contributions de spcialistes trangers et celles contenues dans la littrature comptable roumaine. Mots cls: doctrines comptables, comptes, clasification des comptes

1 Introducere Puine domenii ale teoriei contabilitii au polarizat interesul cercettorilor asemeni clasificrii conturilor. Diversitatea opiniilor elaborate n acest context a fost influenat de teoriile conturilor, de numeroasele interpretri i nuanri atribuite contului. Unul dintre marii doctrinari ai contabilitii romneti, profesorul Dumitru Rusu, aprecia c asupra acestei probleme nu s-a rostit nc ultimul cuvnt[ D. Rusu, 1980, p.95]. Un fapt este cert. Istoria contabilitii ncepe cu primul model economic, respectiv contul i se amplific odat cu dezvoltarea continu a funciilor acestuia. Termenul de contabilitate i are originea n noiunea de cont. De la cont s-a ajuns la contabilitate i nu invers. Procesul evolutiv menionat are n vedere i contabilitatea rudimentar, mileniile n care nsemnri empirice cu cert semnificaie contabil, au precedat apariia tiinei contabilitii [J. H. Vlaeminck, 1957, p.15]. n aceste condiii putem vorbi despre contabilitate ca produs istoric i social[ B. Colasse, 2000, p.31]. 2 Contul n doctrina contabil strin Primul autor de oper contabil, italianul Luca Paciolo descrie i modeleaz conceptual o contabilitate utilizat deja n oraele italiene. n celebra Summa di Arithmetica, Geometria, Proportioni et Proportionalita, matematicianul include n capitolul Tractatus de computis et scripturis, o adevrat piatr unghiular pentru istoria contabilitii [F. Melis, 1950, p.33]. Paciolo subliniaz valoarea pozitiv a contului, apreciind c aceast socoteal introduce ordine i pruden n viaa negustorului. Dac vom scoate din arta negoului numrul i calculul, numaidect ea va pieri, constat n continuare renascentistul

Profesor doctor, Catedra de Contabilitate, Facultatea de Economie i Administrarea Afacerilor, Universitatea Alexandru Ioan Cuza Iai

Puncte de vedere privind clasificarea conturilor 15 Paciolo, prieten i consilier n tainele matematicii al marelui Leonardo da Vinci [D. Rusu, R. Petri, E. Horomnea, 1991, p.51]. O enumerare selectiv a ctorva puncte de vedere aparinnd autorilor strini, poate continua cu numele francezului P. R. Coffy, care atribuie contului funcia de consemnare i calcul a micrii i transformrii capitalului n diferitele lui variaii[P. R. Coffy, 1833, p.25]. Pentru compatriotul su, Jean Dumarchey, contul reprezint orice clas de uniti de valoare[ J. Dumarchey, 1914, p.44]. Eugen de Fages nelege prin cont o grupare sau zon n cadrul unui perimetru valoric n scopul consemnrii intrrilor i ieirilor[ E. de Fages, 1914, p.12]. Pierre Garnier, cel care considera contabilitatea algebr a dreptului, susine c prin cont se exprim o categorie sau o clas determinat de bunuri i de drepturi[ P. Garnier, 1967, p.38]. ntr-un recent Tratat de Contabilitate general, profesorul Bernard Colasse consider contul drept suportul care reflect n orice moment dinamica modificrilor permanente care are loc n patrimoniul ntreprinderii [B. Colasse, 2000, p. 130]. O abordare mai nuanat realizeaz francezul Michel Capron, care percepe contul ca fapt social i cultural n care se regsesc relaiile dintre oameni [M. Capron, 1994, p. 16]. n fine, Enciclopedia contabil francez, (Paris, 1993) definete contul drept un sistem de calcul destinat s consemneze micrile de valori ale unui element de Activ sau de Pasiv. 3 Contul n doctrina contabil romneasc Doctrina contabil romneasc a preluat, nuanat i dezvoltat elemente ale disputei tiinifice din acest domeniu. Selectiv i succint, redm cteva din aceste opinii. Dasclul braovean Ioan Emanoil Nechifor este autorul primei scrieri de contabilitate n limba naional, creator de terminologie contabil autohton. Contul este n viziunea lui Nechifor o socoteal trebuincioas negustorului, care-l apr de ruin i l determin s fie moral [I. Em. Nechifor, 1837]. Pentru Theodor tefnescu, contul urmrete n permanen micarea valorilor, astfel nct s reias rezultatul obinut n notarea capitalului [Th. tefnescu, 1894, p.135]. n opinia lui I. C. Panu, contul realizeaz un principiu fundamental al unei contabiliti complete i anume acela de a face o socoteal despre diferitele schimbri de form n valorile bunurilor, inclusiv o socoteal economic a rezultatului obinut, profit sau pierdere [I. C. Panu, 1907]. Promotorul concepiei economice, profesorul I. N. Evian consider contul drept unitatea de organizare a contabilitii care permite socoteala continu asupra fiecrei pri de avere sau de capital[ I. N. Evian, 1946]. Menionm c sub semntura aceluiai autor apare un interesant studiu economic privat i de istorie critic a teoriei conturilor n contabilitate [I. N. Evian, 1940]. coala patrimonialist de la Bucureti, reprezentat n principal prin strluciii profesori Spiridon Iacobescu i Alexandru Sorescu, a polarizat gndirea contabil n perioada interbelic, atribuind contului accepiunea de mijloc de reflectare a elementelor i micrilor patrimoniale[ Sp. Iacobescu, Al. Sorescu, 1928]. n concepia profesorului Dumitru Voina, contul este definit drept un mijloc de calcul

pentru stabilirea strii iniiale i a micrilor succesive ale unui element de Activ sau de Pasiv"[ D. Voina, 1947]. Profesorul C. G. Demetrescu nelege prin cont un element tiinific al contabilitii pe care se sprijin ordinea material i spiritual a acestei tiine[ C. G. Demetrescu, 1947]. EMIL HOROMNEA 16 La Iai, profesorul Dumitru Rusu, pledeaz pentru abordarea contului pornind de la logica lui intern, de la funcia de mijloc de calcul necesar stabilirii soldului iniial i a modificrilor succesive ale unui element de Activ sau Pasiv, n cursul unei perioade de timp[ D. Rusu, 1980, p.62]. La nivelul anului 1980, profesorul Mihai Ristea percepe contul drept procedeu de eviden i calculaie, n expresie valoric sau cantitativ[ M. Ristea, 1980, p.62]. Ulterior, acelai autor, mpreun cu profesorul Oprea Clin consider contul cel mai reprezentativ procedeu al metodei contabilitii care permite nregistrarea, urmrirea i controlul existentului i modificrilor tuturor elementelor patrimoniale[ O. Clin, M. Ristea, 2000, p.131]. Opinii asemntoare exprim la Timioara profesorii Mihai Epuran i Valeria Bbi [M. Epuran, V. Bbi, 1997, p.113]. Aceleai nuane subliniaz n operele lor profesorii Ladislau Possler, t. Mrza, V. Bojian, V. Munteanu, .a. La Cluj, reinem interpretrile profesorului Iacob Petru Pntea care subliniaz rolul special al contului n cunoaterea existenelor la un moment dat, ct i a dinamicii continue, a micrilor i transformrilor unui element patrimonial [I.P. Pntea, 1998, p.29]. Concitadinul su, profesorul Ioan Oprean, atribuie contului calitatea de procedeu al metodei contabilitii, care preia situaia existent n bilanul iniial, nregistreaz modificrile din cursul perioadei, stabilind situaia final [I. Oprean, 1998, p.130]. Dicionarul explicativ al limbii romne consider contul drept o socoteal care exprim valoric, n ordine cronologic i sistematic, existena i micrile unui anumit proces economic pe o perioad de timp determinat. n fine, n opinia noastr, contul este un procedeu propriu cunoaterii contabile, prin care se determin existentul iniial i modificrile ulterioare ale unei substane cu valoare economic (patrimonial): bun corporal sau necorporal, creane, disponibiliti bneti, resurse, procese, respectiv cheltuieli, venituri, inclusiv rezultate. Contul realizeaz, de asemenea, operaiuni de ameliorare a calitii informaiei contabile prin intermediul rectificrilor i regularizrilor. Remarc: Doctrinele contabilitii conin o diversitate de opinii cu privire la cont. Acest fapt confirm c tiina contabilitii reprezint un edificiu complex, n continu cretere i dezvoltare, realizat printr-o permanent validare a teoriei de ctre practic. 4 Clasificarea conturilor ntre diversitate i consens 4.1. Abordri n literatura strin Prima ncercare de clasificare a conturilor n istoria tiinei noastre o realizeaz Luca Paciolo (1494), care distinge [D. Rusu, R. Petri, E. Horomnea, 1991]: conturi vii (conti vive), pentru persoane; conturi moarte (conti morti), pentru bunuri; conturi de cheltuieli; conturi de rezultate. Jacques Savary, Mathieu de la Porte i Abraham de Graf accept un punct de vedere apropiat, sesiznd n mediul ntreprinderiii: conturile proprietarului (Capital, Profit i Pierdere); conturi de bunuri sau de valori (Materiale, Mrfuri, Casa, Efecte de plat); conturi de persoane sau corespondeni (Clieni, Debitori, Creditori). Puncte de vedere privind clasificarea conturilor 17 Italianul Andrea Zambelly (1681) vorbete despre conturi de persoane i conturi pentru lucruri, n timp de Bertrand Francois Barme separ conturile proprii (generale) de conturile particulare, ale corespondenilor. ntr-o lucrare de referin, P. R. Coffy sistematizeaz conturile n [P. R. Coffy, 1833]: conturi de valori reale (materiale) i conturi de valori raionale, (abstracte). Compatriotul su Eugne Lautey distinge: conturi de capital iniial; conturi de valori imobilizate, disponibile i angajate; conturi de persoane i conturi de rezultate. Remarc: Din cele menionate deducem c timp de trei secole clasificarea lui Paciolo a influenat esenial doctrina contabil. Realizarea acestui demers teoretic se fundamenta n principal pe obiectul contului, coninutul material sau imaterial al acestuia, respectiv latura juridic, abstract, generatoare de drepturi i obligaii. Au fost elaborate i abordri mixte, prin combinarea aspectelor anterior menionate. 4.2. Abordri n literatura romneasc n cmpul doctrinelor contabile romneti menionm n primul rnd clasificarea realizat de profesorii Sp. Iacobescu i Al. Sorescu, strlucii reprezentani ai colii patrimonialiste de la Bucureti [Sp. Iacobescu, Al. Sorescu, 1928]. Potrivit acestei concepii, conturile sunt structurate n urmtoarea manier:

Activ Pasiv
1. Conturi de valori proprietate. 2. Conturi de persoane debitoare. 3. Conturi de rezultate nefavorabile. 4. Conturi de ordine i de eviden de activ. 1. Conturi de capital. 2. Conturi de persoane creditoare. 3. Conturi de rezultate favorabile. 4. Conturi de ordine i de eviden de pasiv.

Reinem c acest curent de gndire a exprimat puncte de vedere originale, aducnd contribuii valoroase la progresul tiinei contabilitii. Dei a contestat caracterul de tiin al contabilitii, profesorul I. N. Evian nu l-a negat pe cel de art sau tehnic a inerii registrelor. Adept al teoriei economice, profesorul Evian distinge conturi de avere i conturi de capital, cu reguli de funcionare diametral opuse, n msur s exprime complet activul i pasivul ntreprinderii [I. N. Evian, 1946]. ntr-o ncercare de conciliere a teoriilor precedente, profesorul D. Voina dezvolt concepia economico-juridic asupra contabilitii, n cadrul creia delimiteaz conturile de avere sau de realiti, de cele de resurse, la care adaug conturile de activ formal i de pasiv formal. n fine, conturile de Activ rectificativ i cele de Pasiv rectificativ, desvresc tabloul clasificrii conturilor de bilan [D. Voina, 1947]. Adept al caracterului de tiin al contabilitii i al devizei conform creia, cultura economic nu reprezint un lux ci o stringent necesitate, profesorul Dumitru Rusu construiete ntregul demers al clasificrii conturilor pe baza conceptului fundamental A = P [D. Rusu, 1980, p.67]. Remarcm n aceast abordare, aezarea n poziie median a conturilor cu funciune auxiliar Bilan de deschidere i Bilan de nchidere. Pe aceeai linie este poziionat contul Profit i Pierdere, deoarece obinerea profitului sau pierderii imprim acestui mijloc de calcul un caracter dual. Sinteza acestei concepii este prezentat n fig. nr. 1. EMIL HOROMNEA 18
Conturi n afara BILANULUI (extrapatri-moniale)
CONTURI DE ORDINE I CONTURI DE EVIDEN

DEBITOARE CREDITOARE SERIA CONTURILOR ORGANICE DE ACTIV I


. CLASA CONTURILOR DE MIJLOACE I PROCESE ECONOMICE 1. Conturi de mijloace economice: - mijloace fixe; -materiale - mijloace circulante -bneti -n decontare 2. Conturi de - colectoare i de repartizare; procese - conturi de calculaie; economice: - conturi comparative II. CLASA CONTURILOR DELIMITATIVE III. CLASA CONTURILOR RECTIFICATIVE

ACTIV =PASIV CONT BILAN DE DESCHIDERE


SERIA CONTURILOR ORGANICE DE PASIV I
. CLASA CONTURILOR DE RESURSE ECONOMICE 1. Conturi de resurse proprii: - ale activitii de baz; - cu destinaie special. 2. Conturi de resurse strine: - resurse strine n credite; - resurse strine n angajamente. II. CLASA CONTURILOR DELIMITATIVE III. CLASA CONTURILOR RECTIFICATIVE

PROFIT I PIERDERE CONT BILAN DE NCHIDERE DOU SERII DE CALCULE SINCRONICE I PARALELE (Dubla reprezentare a patrimoniului n.a.)

Fig. 1 Clasificarea conturilor n concepia profesorului D. Rusu

5 Concluzii Conchidem studiul nostru cu precizarea c la baza unei clasificri raionale i inteligente a conturilor trebuie s se afle ntotdeauna coninutul economico-financiar al acestora. El acoper integral diversitatea i ntinderea materiei contabile. Utilizarea acestui criteriu, regsit n conceptul fundamental Activ=Pasiv, subliniaz valabilitatea permanent a relaiilor de echilibru care opereaz n acest domeniu. Bibliografie Capron, M., Contabilitatea n perspectiv, Ed. Humanitas, Bucureti, 1994. Clin, O., Ristea, M., Bazele contabilitii, Ed. Naional, Bucureti, 2000. Coffy, P. R., Tableau sinoptique, Paris, 1833. Colasse, B., Comptabilit gnrale, 6
e

dition, Ed. Economica, Paris, 2000. Demetrescu, C. G., Tratat de contabilitate, Ed. SOCEC, Bucureti, 1947. Dumarchey, J., Theorie positive de la comptabilit, A. Rey, Paris, 1914. E. de Fages, Les concepts fundamenteauz de la comptabilit, Paris, 1914. Epuran, M., Bbi, V., Bazele contabilitii, Ed. de Vest, Timioara, 1997. Evian, I. N., Contabilitate dubl, Bucureti, 1946. Evian, I. N., Teoriile conturilor, Cluj, 1940. Garnier, P., Comptabilit gnrale, Dunod, Paris, 1967. Horomnea, E., Bazele contabilitii, Editura Sedcom Libris, Iai, 2004. Puncte de vedere privind clasificarea conturilor 19 Horomnea, E., De la cont la clasificarea conturilor. Puncte de vedere, Revista de Finane, Credit, Contabilitate nr. 11/12/2000.

Iacobescu, Sp., Sorescu, Al., Contabilitate comercial general, Bucureti, 1928. Melis, F., Storia della Ragioneria, Ed. Cesaro Zuffi, Bologna, 1950. Nechifor, I. Em., Pravila comercial, Braov, 1837. Oprean, I., .a., Bazele contabilitii agenilor economici din Romnia, Ed. Intelcredo, Deva, 1998. Pntea, I.P., Managementul contabilitii romneti, vol.I., Ed. Intelcredo, Deva, 1998. Panu, I. C., tiina conturilor sau contabilitatea n partid dubl, Braov, 1907. Ristea, M., .a., Contabilitate, EDP, Bucureti, 1980. Rusu, D., Petri, R., Horomnea, E., .a., Fra Luca di Borgo i doctrinele contabilitii n cultura economic romneasc, Ed. Junimea, Iai, 1991. Rusu, D., Bazele contabilitii, E.D.P., Bucureti, 1980. tefnescu, Th., Curs elementar de contabilitate, Tipografia Gbel, Bucureti, 1894. Vlaeminck, J. H., Histoire et doctrines de la comptabilit, Paris, 1957 i Tr. Tman, Bazele tiinifice ale contabilitii, Ed. tiinific, Bucureti, 1973. Voina, D., Contabilitate general, Braov, 1947.

You might also like