AFO E CONTABILIDADE PBLICA P/ TCU E CGU PROFESSOR DEUSVALDO CARVALHO

AULA 10 BALANO PATRIMONIAL E DEMONSTRAO DAS VARIAES PATRIMONIAIS - DVP. Dignssimos colegas! Chegamos ao fim de nossa jornada. Isso para aqueles que no vo fazer o curso para a CGU. Estou convicto de que ainda podemos melhorar nossas aulas, mas, considerando minhas limitaes (tempo, trabalho e outras atividades), procurei abordar o contedo da melhor forma possvel, destacando os tpicos mais importantes para concursos. Tenham certeza de que ficarei to feliz quanto vocs pelas suas conquistas. Espero receber diversos e-mails com boas notcias. Sinceramente, na qualidade de concurseiro, espero que vocs tenham a oportunidade de escolher qual dos cargos ocupar: ACE TCU ou AFC CGU. Isso para quem vai fazer os dois concursos. J tive essa oportunidade! Escolher entre ser Auditor Fiscal ou Perito Criminal Federal. Fiquei com a segunda opo. Boa sorte mesmo! Muita calma na hora da prova e que Deus ilumine suas mentes! Vamos ao assunto de nossa ltima nota de aula! BALANOS PBLICOS:

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BALANO PATRIMONIAL: De acordo com a Lei n 4.320/64, no art. 105 determina que o balano patrimonial demonstrar:
O Ativo Financeiro; O Ativo Permanente; O Passivo Financeiro; O Passivo Permanente; O Saldo Patrimonial; As Contas de Compensao.

Estes so os grupos de conta do balano patrimonial. O ativo financeiro compreende os crditos e valores realizveis independentemente de autorizao oramentria e os valores numerrios. O ativo permanente compreender os bens, crditos e valores, cuja mobilizao ou alienao dependa de autorizao legislativa. O passivo financeiro compreender as dvidas flutuantes, cujo pagamento independa de autorizao oramentria. O passivo permanente compreender as dvidas fundadas e outras que dependam de autorizao legislativa para amortizao ou resgate. Nas contas de compensao sero registrados os bens, valores, obrigaes e situaes que, imediata ou indiretamente, possam vir a afetar o patrimnio.

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Ativo e passivo compensado. Um contrapartida do outro. Seus valores devero ser iguais. Como so avaliados os elementos patrimoniais? A avaliao dos seguintes normas: elementos patrimoniais obedecer as

Os dbitos e crditos, bem como os ttulos de renda, pelo seu valor nominal, feita a converso, quando em moeda estrangeira, taxa de cmbio vigente na data do balano; Os bens mveis e imveis, pelo valor de aquisio ou pelo custo de produo ou de construo; Os bens de almoxarifado, pelo preo mdio ponderado das compras.

Na administrao reavaliaes?

pblica

podem

ser

realizadas

Sim, no obrigatrio, portanto, podero reavaliaes dos bens mveis e imveis.

ser

feitas

Do balano patrimonial podemos obter diversas informaes a respeito da gesto patrimonial, da seguinte forma:

Saldo patrimonial = ativo real (AR) (-) passivo real (PR) Se o AR for > do que o PR = patrimnio lquido positivo ou ativo real lquido. Se o AR for < do que o PR = patrimnio lquido negativo ou passivo real a descoberto. Se o AR for = ao PR, temos patrimnio lquido nulo situao bastante

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AFO E CONTABILIDADE PBLICA P/ TCU E CGU PROFESSOR DEUSVALDO CARVALHO improvvel.

Frmula para clculo do supervit financeiro:

Ativo financeiro AF (-) Passivo financeiro PF = supervit ou dficit financeiro.

Alertando mais uma vez! Muito cobrado em concursos! O resultado patrimonial do exerccio (RPE) no calculado nesse demonstrativo, e sim, na demonstrao das variaes patrimoniais (DVP). No balano patrimonial se apura o supervit ou dficit financeiro do exerccio e outros resultados, conforma demonstrado acima. Relembrando! Se houver supervit financeiro, no exerccio anterior, esse valor constitui fonte de recursos para que o Legislativo autorize a abertura de crditos adicionais, suplementares ou especiais no exerccio atual.

Representao dos grupos de conta:

Ativo: Ativo financeiro: compreende os bens numerrios, os crditos e outros valores realizveis, independentes de autorizao oramentria e correspondem aos saldos das contas que permaneceram abertas no sistema financeiro, desdobrada em:

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AFO E CONTABILIDADE PBLICA P/ TCU E CGU PROFESSOR DEUSVALDO CARVALHO Disponvel representa a soma dos valores numerrios em caixa e em poder de bancos; Crditos em Circulao representa a soma dos crditos financeiros junto a pessoas de direito pblico e privado.

Ativo No Financeiro: compreende o conjunto de bens e direitos cuja mobilizao ou alienao dependa de autorizao legislativa para suas realizaes, sendo desdobrado em:
Realizvel a curto prazo representa os crditos e os valores em circulao; Realizvel a longo prazo representa os depsitos e crditos realizveis a longo prazo.

Permanente: representa o conjunto dos investimentos, imobilizado e diferido. Ativo Real: o somatrio do ativo financeiro e do ativo no financeiro ou permanente, excluindo apenas o ativo compensado. Passivo: Passivo financeiro: compreende os compromissos cujo pagamento independe de autorizao oramentria, haja vista que essas obrigaes j passaram pelo oramento, como o caso de restos a pagar, ou no possuem qualquer vinculao com oramento como as contenes e depsito de terceiros. Ateno! As antecipaes de receitas oramentrias AROs fazem parte do passivo financeiro e dependem de autorizao oramentria (Legislativa) para a realizao. Quanto ao

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pagamento (resgate), no h necessidade de autorizao Legislativa. Pode-se verificar que no conceito est escrito: cujo pagamento independe de autorizao oramentria. Significa dizer que para a realizao depende de autorizao oramentria ou legislativa. Mas, no so todos os fatos que dependem dessa autorizao. A Antecipao de Receita Oramentria seria um exemplo da necessidade de autorizao oramentria. Ateno! Quando se fala em autorizao genrica, a autorizao na LOA. Autorizao especfica em lei especial. Ateno! A dvida flutuante faz parte do passivo financeiro. O conceito de dvida flutuante se encontra no Decreto n 93.872/86. Vejam os conceitos! A dvida pblica abrange a dvida flutuante e a dvida fundada ou consolidada (art. 115 do Decreto n 93.872/86). A dvida flutuante compreende os compromissos exigveis, cujo pagamento independe de autorizao oramentria, assim entendidos (art. 115, 1, do Decreto n 93.872/86): Os restos a pagar, excludos os servios da dvida; Os servios da dvida; Os depsitos, inclusive consignaes em folha; As operaes de crdito por antecipao de receita; e o Papel-moeda ou moeda fiduciria.

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O conceito do Decreto sobre dvida flutuante tem sido cobrado assim mesmo, ou seja, literalmente como est na norma.

Conceito de algumas contas ou grupos de contas importantes! Valores pendentes a curto prazo: representa valores nominalmente ativos ou de converso transitria conta do passivo financeiro. Depsitos: representa o montante do dbito referente s consignaes da folha, restituies a pagar, fianas e caues; etc. conta do passivo financeiro. Passivo no financeiro ou permanente: compreende o conjunto das obrigaes que dependam de autorizao oramentria para suas liquidaes ou pagamentos representados por dvidas a longo prazo, de exigibilidade superior a 12 meses, quer sejam internas ou externas, contradas para atender o desequilbrio oramentrio ou financiamento de obras e servios pblicos. No passivo no financeiro ou permanente encontra-se a dvida fundada, cujo conceito se encontra na LRF da seguinte forma: Conceito de dvida fundada na LRF: Dvida pblica consolidada ou fundada: montante total, apurado sem duplicidade, das obrigaes financeiras do ente da Federao, assumidas em virtude de leis, contratos, convnios ou tratados e da realizao de operaes de crdito, para amortizao em prazo superior a doze meses (art. 29, inciso I, da LRF).

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A dvida fundada constituda basicamente de operaes de crdito (emprstimos) externos e internos de longo prazo (acima de 12 meses). Conceito de operao de crdito na LRF: Operao de crdito: compromisso financeiro assumido em razo de mtuo, abertura de crdito, emisso e aceite de ttulo, aquisio financiada de bens, recebimento antecipado de valores provenientes da venda a termo de bens e servios, arrendamento mercantil e outras operaes assemelhadas, inclusive com o uso de derivativos financeiros(art. 29, inciso III, da LRF).; Ateno! Muito Importante! Tambm integram a dvida pblica consolidada as operaes de crdito de prazo inferior a doze meses cujas receitas tenham constado do oramento (art. 29, 3, da LRF). Ateno! As operaes de crdito podem ser classificadas no passivo permanente ou no passivo financeiro. Exemplo: As operaes de crdito (emprstimos) realizadas pelo Estado, com a finalidade de cobrir dficit so classificadas no longo prazo, passivo permanente dvida fundada. As operaes de crdito por antecipao da receita ARO, so classificadas no passivo financeiro, tendo em vista que seu resgate dever ocorrer dentro do exerccio financeiro, at o dia dez de dezembro. Veja como foi cobrado em concurso!
(ESAF - Analista Pericial MPU 2004) Assinale a opo que indica um ativo ou um passivo que a contabilidade, no mbito federal, classifica no Balano Patrimonial tanto de curto quanto de longo prazo. a) Limite para saque contra o Tesouro Nacional. b) Dbitos com fornecedores do exerccio anterior.

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AFO E CONTABILIDADE PBLICA P/ TCU E CGU PROFESSOR DEUSVALDO CARVALHO c) Operaes de crdito por antecipao de receitas. d) Operaes de crdito. e) Restos a pagar no-processados.

Comentrios: 1. O comando da questo pede um ativo ou passivo que a contabilidade, no mbito federal, classifica no Balano Patrimonial tanto de curto quanto de longo prazo. 2. Os fatos das opes b, c e e so classificados como curto prazo, a opo a no longo prazo e a opo d pode ser classificada tanto no longo quanto no curto prazo. Por qu? porque a opo no informa que tipo de operao de crdito. Portanto entre elas pode estar as AROs. Passivo real: a soma do passivo financeiro e do passivo no financeiro ou permanente, excluindo apenas o passivo compensado. Patrimnio Lquido: representa a diferena entre os componentes patrimoniais ativos e passivos. O saldo positivo representa uma situao patrimonial favorvel ou superavitria. O saldo negativo representa uma situao patrimonial desfavorvel ou deficitria. Ativo e Passivo Compensado: representam contas com funo precpua de controle, relacionadas aos bens, direitos, obrigaes e situaes no compreendidas no patrimnio mas que, direta ou indiretamente, possam vir a afet-lo, inclusive as relativas a atos e fatos relacionados com a execuo oramentria e financeira. Ateno! No confundir contas de controle com sistema de compensao ou o prprio grupo de contas ativo e passivo compensado.

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Ativo real lquido (ou patrimnio lquido positivo): representa a situao em que o ativo real maior que o passivo real. Passivo real a descoberto ou patrimnio lquido negativo: decorrente da diferena a menor entre o ativo real e o passivo real. Resumindo, o ativo real lquido refere-se situao em que os bens e direitos superam as obrigaes (ativo real > passivo real). Por outro lado, o passivo real a descoberto representa a situao em que as obrigaes superam os bens e direitos (passivo real > ativo real). Patrimnio lquido nulo: decorrente da igualdade entre o ativo real e o passivo real. Estrutura do balano patrimonial: O balano patrimonial est estruturado conforme demonstrado abaixo, com os grupos e suas principais contas:
Ativo
Ativo financeiro Disponvel Crditos em circulao Ativo no financeiro (permanente) Circulante (menos financeiro) Realizvel a longo prazo Permanente Ativo real financeiro) (financeiro +

Passivo
Passivo financeiro Restos a pagar Processados No processados Reteno de terceiros Previdncia social Penso alimentcia Impostos federais Impostos estaduais no Impostos municipais Consignaes diversas

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Ativo compensado Responsveis por ttulos, valores e bens Caues Consignaes Depsitos judiciais Comodato de bens Mercadorias apreendidas Diversos responsveis Garantias Avais Hipotecas Seguros Fianas Direitos e obrigaes conveniadas Convnios Direitos e obrigaes contratuais Contratos Emprstimos Patrimnio lquido (saldo patrimonial) Patrimnio Capital Reservas Resultado patrimonial do exerccio Resultado acumulado Passivo compensado Passivo real a descoberto Total (contrapartida do ativo compensado) Total Passivo real financeiro) (financeiro + no Passivo no financeiro (permanente) Circulante Provises Operaes de crdito Exigvel a longo prazo Operaes de crdito Resultado de exerccios futuros Depsitos de terceiros Caues Depsitos judiciais Depsitos para recursos Depsitos diversos

Comentrios: 1. O balano patrimonial acima est estruturado conforme modelo do SIAFI. Isso no descaracteriza os grupos e subgrupos previstos na Lei n 4.320/64. Foi apenas uma pequena adaptao realidade das novas contas.

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Vamos trabalhar alguns exerccios para melhor fixar o contedo!

O balancete de verificao do ms de dezembro do rgo X da Unio apresentou a seguinte situao: Caixa Bancos Mveis e utenslios Restos a pagar Emprstimos a pagar (20 meses) Reteno de terceiros (consignaes) Depsitos Dbitos de tesouraria Servio da dvida a pagar Almoxarifado estoque Ativo compensado Operaes de crdito externa 1.200 20.000 35.000 15.000 26.000 13.000 5.000 3.000 2.000 10.000 1.000 5.000

Com base nos dados do balancete acima pede-se: a) O resultado financeiro. b) A soma do ativo e do passivo real. c) O valor da dvida flutuante. d) O saldo patrimonial.

Resoluo: Para responder as opes acima iremos elaborar o balano patrimonial.

Ativo Ativo financeiro
Caixa Bancos 1.200 20.000

Passivo Passivo financeiro

Restos a pagar Consignaes 15.000 13.000

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Depsitos Ativo no (permanente) Almoxarifado financeiro 35.000 10.000 Passivo no (permanente) Emprstimos a pagar Operaes de crdito externa Ativo real (financeiro + 66.200 no financeiro) Passivo real a descoberto 2.800 (saldo patrimonial) Ativo compensado 1.000 Passivo real (financeiro no financeiro) Patrimnio Passivo compensado 1.000 + financeiro 26.000 5.000 69.000 Dbitos de tesouraria Servio da dvida a pagar 5.000 3.000 2.000

Mveis e utenslios

Total

70.000

Total

70.000

Comentrios: 1. Passivo real a descoberto a diferena, a menor, entre ativo real e passivo real. Como o saldo foi negativo (2.800), fica do lado positivo, para fins de fechar o balano. 2. Operaes de crdito, quando no informado o prazo, considera-se de longo prazo. 3. Dbitos de tesouraria sinnimo de ARO antecipao de receita oramentria. 4. O ativo compensado deve ser igual ao passivo compensado, portanto, quando informado apenas um valor, o outro igual, haja vista que um contrapartida do outro. Ateno! Na hora da prova no vale a pena elaborar o balano patrimonial. No existe tempo suficiente, faa apenas os clculos conforme demonstrado abaixo.

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AFO E CONTABILIDADE PBLICA P/ TCU E CGU PROFESSOR DEUSVALDO CARVALHO a) Resultado financeiro. Ativo financeiro (1.200+20.000+) = Dficit financeiro 21.200 (16.800) (-) Passivo financeiro (15.000+13.000+5.000+3.000+2.000) (38.000)

Comentrios: 1. O dficit financeiro reduz a possibilidade da abertura de crditos adicionais, porque o supervit financeiro uma das fontes de recursos. 2. Dentro do ativo financeiro constam os valores transferidos do balano financeiro no final do exerccio.
b) Soma do ativo e do passivo real. Ativo real (AF + ANF ou AP): Ativo financeiro 21.200 (+) Ativo no financeiro ou ativo permanente (35.000+ 45.000 10.000) = Ativo real Passivo real (PF + PNF ou PP): Passivo financeiro (+) Passivo no financeiro (26.000+5.000) = Passivo real 38.000 31.000 69.000 66.200

Comentrios: 1. A diferena entre ativo real e passivo real resulta no saldo patrimonial, que pode ser positivo ou negativo. Caso seja negativo, denomina-se passivo real a descoberto.
c) O valor da dvida flutuante. www.pontodosconcursos.com.br 14

AFO E CONTABILIDADE PBLICA P/ TCU E CGU PROFESSOR DEUSVALDO CARVALHO A dvida flutuante a soma do passivo financeiro, ou seja, so dvidas de curto prazo, at 12 meses, cujo valor j foi somado 38.000. d) Saldo patrimonial. O saldo patrimonial = Ativo Real (-) Passivo Real. Ativo real (-) Passivo real = Passivo real a descoberto 66.200 (69.000) (2.800)

Comentrios: 1. O saldo patrimonial semelhante ao patrimnio lquido nas empresas privadas. Esse saldo transferido do resultado apurado na Demonstrao das variaes Patrimoniais DVP. o resultado acumulado dos vrios exerccios.
Considere a seguinte situao hipottica: No final do exerccio financeiro um rgo pblico federal apurou os fatos abaixo: Saldo patrimonial Passivo compensado Ativo real Ativo total Informaes complementares: 1. No ativo financeiro no havia saldo. 2. O valor que passa para o exerccio seguinte, apurado no balano financeiro desse rgo foi de $720 e este valor ficou depositado em bancos. 3. Supervit financeiro foi de $500. $20 $260 $1.240 $1.500

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AFO E CONTABILIDADE PBLICA P/ TCU E CGU PROFESSOR DEUSVALDO CARVALHO 4. Todo o passivo financeiro est representado por restos a pagar. Considerando as informaes acima pode-se dizer que esse rgo apurou: a) Ativo financeiro de $220. b) Ativo real de $720. c) Ativo permanente de $520. d) Passivo financeiro de $500. e) Ativo real lquido de $720.

Resoluo: Elaborando o balano patrimonial do rgo com base nos dados apresentados:
Ativo Ativo financeiro bancos Ativo permanente Ativo real Ativo compensado Total 720 520 1.240 260 1.500 Passivo Passivo financeiro Restos a pagar Passivo permanente Passivo real Saldo patrimonial Passivo compensado Total 220 1.000 1.220 20 260 1.500

Comentrios: 1. O valor que passa para o exerccio seguinte ($720), apurado no balano financeiro, no final do exerccio transferido para o ativo financeiro do balano patrimonial. Portanto, se o saldo do ativo financeiro era zero, o total do ativo financeiro somente o saldo que passa para o exerccio seguinte, apurado no BF do encerramento do exerccio.

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2. Devemos ter sempre em mente que o total do ativo = ao total do passivo e que o total do ativo compensado deve ser = ao do passivo compensado. Um contrapartida do outro. Clculo do passivo financeiro:
Supervit financeiro = AF PF. Ou seja: $500 = $720 - PF. Donde: PF = $720 - $500 = $220

Para encontrar o passivo financeiro seria imprescindvel saber que o saldo que passa para o exerccio seguinte, apurado no balano financeiro, transferido para o AF do BP.

3. Depois de encontrar o ativo e o passivo financeiro ficou todo fcil para quem conhece a estrutura do BP. 4. Conforme a informao complementar, o valor de $220 se refere a restos a pagar. Portanto, todo o passivo financeiro s possui essa conta.

DEMONSTRAO DAS VARIAES PATRIMONIAIS A demonstrao das variaes patrimoniais DVP dever evidenciar as alteraes verificadas no patrimnio, resultantes ou independentes da execuo oramentria, e indicar o resultado patrimonial do exerccio (art. 104, da Lei n 4.320/64). A DVP demonstra o resultado da gesto de um ente (Unio Estados ou Municpios) ou de um rgo ou entidade da administrao direta ou indireta.

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Nas empresas privadas o resultado de todas as operaes do exerccio apurado atravs da Demonstrao do Resultado do Exerccio DRE. o confronto entre receitas e despesas. Nas entidades pblicas o resultado apurado na DVP. Aqui h uma grande diferena! A DVP evidencia todas as alteraes ocorridas no patrimnio, independentemente de ser ou no receita e despesa. Exemplo: A DVP demonstra a concesso de um emprstimo, fato meramente permutativo, onde sai o recurso do caixa e entra um direito a receber. Na DRE, um fato como esse no demonstrado, haja vista que no envolve receita e despesa, mas apenas contas patrimoniais. Por isso que a DVP evidencia as alteraes realizadas no patrimnio. E tem mais! Na DVP todos as alteraes (oramentrias e extra-oramentrias) so demonstradas. A DVP estruturada a partir dos saldos acumulados durante o exerccio. As variaes patrimoniais so divididas em ativas e passivas, conforme demonstrado abaixo. Ateno! A estrutura da DVP no est sendo colocada aqui s para aumentar o nmero de pginas! Conhecer essa estrutura de suma importncia para resolver diversas questes tericas quem nem mesmo exigem clculos ou esforo de memria.

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como se assa Demonstrao fosse sua imagem refletida no espelho. Toda vez que surgir um questionamento acerca da DVP o candidato dever enxergar a imagem, principalmente os grupos de contas. Vamos fazer essa demonstrao lhe hipnotizar. Portanto olhe para ela vrias vezes! Exemplo: Verifique as interferncias ativas oramentrias (do lado das variaes ativas) e as interferncias passivas oramentrias (do lado das variaes passivas). Observaram? Verificaram como fcil saber quais so as interferncias ativas oramentrias?
Quota recebida; Repasse recebido; Sub-repasse recebido;

E as interferncias passivas oramentrias?

Quota concedida; Repasse concedido; Sub-repasse concedido.

Agora observem as interferncias ativas extra-oramentrias (do lado das variaes ativas) e as interferncias passivas extra-oramentrias (do lado das variaes passivas). Observaram? Verificaram como fcil diferenciar oramentrias das extra-oramentrias? as interferncias

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Interferncias ativas extra-oramentrias:

Transferncias financeiras para restos a pagar; Transferncia de bens e valores.

Interferncias passivas oramentrias:

Transferncias financeiras para restos a pagar; Transferncia de bens e valores.

Essas interferncias costumam ser exigidas em concursos e interferem bastante no resultado de uma prova! Espero que vocs acertem, se for cobrado! As interferncias ativas e passivas oramentrias so referentes s transferncias de recursos oramentrios para pagamento de despesas do exerccio financeiro. As interferncias ativas e passivas extra-oramentrias so referentes s transferncias de bens e recursos extraoramentrios. Quando se refere transferncia de recursos para pagamento de restos a pagar. Agora s observar que quem transfere classifica do lado negativo, variaes passivas e quem recebe, classifica do lado positivo, variaes ativas. Viram como fcil? J ouvi muitos alunos dizerem: essas interferncias ativas, passivas, variaes ativas e passivas, mutaes ativas e passivas, que coisa chata. Que nada, voc vai entender. Agora! Tem que fazer exerccios observando a estrutura da DVP.

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A partir de agora vamos discorrer sobre os grupos e principais contas da DVP, a partir de sua estrutura. A estrutura da demonstrao das variaes patrimoniais est conforme o plano de contas da administrao pblica federal:
Variaes ativas Oramentrias Variaes passivas Oramentrias

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Receitas correntes Tributria Patrimonial De contribuies Agropecuria Industrial De servios Transferncias correntes Outras receitas correntes Receitas de capital Mutaes patrimoniais Construo de bens mveis e imveis Operaes de crdito Alienao de bens Amortizao de emprstimos Transferncias de capital Interferncias ativas Quota recebida Repasse recebido Sub-repasse recebido Mutaes ativas Aquisio de bens mveis e imveis Aquisio de almoxarifado material de consumo Extra-oramentria Interferncias passivas Transferncia financ. p/ restos a pagar Transferncia de bens e valores Decrscimos patrimoniais Cancelamento da dvida ativa Encampao de dvidas Consumo de bens Perda de bens Resultado patrimonial Supervit Mutaes passivas Cobrana da dvida ativa Alienao de bens mveis e imveis Emprstimos tomados Recebimento de crditos diversos Interferncias passivas Quota concedida Repasse concedido Sub-repasse concedido Despesas de capital Amortizao da dvida interna e externa Investimentos Inverses financeiras Transferncias de capital Despesas correntes Despesas de custeio Outras despesas correntes Juros e encargos da dvida externa Juros e encargos da dvida interna

Amortizao de emprstimos contrados Extra-oramentria Interferncias ativas Transferncia financ. p/ restos a pagar Transferncia de bens e valores Acrscimos patrimoniais Inscrio da dvida ativa Incorporao de bens por doao Cancelamento de dvidas passivas Resultado patrimonial Dficit

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AFO E CONTABILIDADE PBLICA P/ TCU E CGU PROFESSOR DEUSVALDO CARVALHO Total das variaes ativas Total das variaes passivas

As variaes ativas so representadas pelo somatrio das receitas oramentrias e extra-oramentrias, as interferncias ativas, mutaes ativas e os acrscimos patrimoniais, contemplando ainda o saldo patrimonial, se negativo. Isso mesmo! Se o resultado patrimonial do exerccio for negativo ou deficitrio ser adicionado s variaes ativas. As variaes passivas so representadas pelas despesas oramentrias e extra-oramentrias, as interferncias passivas, mutaes passivas e os decrscimos patrimoniais, contemplando ainda o resultado patrimonial positivo. assim mesmo! Se o resultado patrimonial do exerccio for positivo ser adicionado do lado negativo, das variaes passivas. uma tcnica contbil utilizada para fins de fechamento dessa demonstrao. Ateno a esse enunciado! Bastante cobrado em concurso! As variaes resultantes do oramento, ou oramentrias, so aquelas que dependem de oramento aprovado, e as independentes do oramento ou extra-oramentrias so aquelas que independem de oramento aprovado. O somatrio das variaes ativas oramentrias e extraoramentrias resulta no total das variaes ativas.

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O somatrio das variaes passivas despesas oramentrias e extra-oramentrias resulta no total das variaes passivasVP. Assim sendo, apura-se o resultado do perodo, que poder apresentar supervit ou dficit, obtido atravs da diferena entre o total das variaes ativas-VA e passivas. Portanto, as VA as VP = Resultado Patrimonial do ExerccioRPE. Este resultado ser transferido para o balano patrimonial, no grupo saldo patrimonial ou patrimnio lquido e se refere ao resultado do perodo. As variaes ativas oramentrias so representadas pelas receitas correntes e de capital, interferncias ativas e mutaes ativas. Observe a estrutura da DVP! As variaes passivas oramentrias so representadas pelas despesas correntes e de capital, pelas interferncias passivas e mutaes passivas. Observe a estrutura da DVP! As variaes ativas extra-oramentrias so representadas pelas receitas extra-oramentrias, as interferncias ativas e os acrscimos patrimoniais. As variaes passivas extra-oramentrias so representadas pelas despesas extra-oramentrias, interferncias passivas e decrscimos patrimoniais.

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Relembrando! O resultado patrimonial do exerccio calculado na DVP. Muito cobrado em concursos! Preste ateno! s vezes, tentam pegar os candidatos informando que o RPE apurado no balano patrimonial. O resultado patrimonial do exerccio RPE demonstra a diferena entre as variaes ativas VA e as variaes passivas VP, portanto:
RPE = VA - VP

O resultado patrimonial do exerccio poder evidenciar:

Se as VA > VP = supervit patrimonial Se as VA < VP = dficit patrimonial Se as VA = VP = resultado nulo

Algumas peculiaridades da DVP: As supervenincias ativas e as insubsistncias passivas so classificadas dentro do subgrupo acrscimos patrimoniais e so extra-oramentrias. As insubsistncia ativas e supervenincias passivas so classificadas dentro do subgrupo decrscimos patrimoniais e so extra-oramentrias..

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So exemplos de supervenincias ativas algo que acresce ao patrimnio pblico:

Inscrio da dvida ativa; Nascimento de semoventes; Doaes recebidas, etc.

So exemplos de insubsistncias passivas algo que acresce ao patrimnio pblico:

Cancelamento de dvidas; Perdo de dvidas; Despesas prescritas, etc.

So exemplos de supervenincias passivas algo que diminui o patrimnio pblico:

Dvidas encampadas pelo poder pblico; Atualizao monetria de dvidas; Precatrios judiciais, etc.

So exemplos de insubsistncias ativas algo que diminui o patrimnio pblico:

Morte de semovente; Baixa de bens por obsoletismo; Doaes; Perdo de valores a receber pelo governo, etc.

O lado das variaes ativas composto pelos seguintes grupos:

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AFO E CONTABILIDADE PBLICA P/ TCU E CGU PROFESSOR DEUSVALDO CARVALHO Receitas correntes; ORAMENTRIAS Receitas de capital; Interferncias ativas; Mutaes ativas. Interferncias ativas; EXTRA-ORAMENTRIAS Acrscimos patrimoniais; Resultado patrimonial (se houver dficit).

O lado das composio:

variaes

passivas

apresenta

seguinte

Despesas correntes; ORAMENTRIAS Despesas de capital; Interferncias passivas; Mutaes passivas. Interferncias passivas; EXTRA-ORAMENTRIAS Decrscimos patrimoniais; Resultado supervit). patrimonial (se houver

Alguns exemplos de:

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AFO E CONTABILIDADE PBLICA P/ TCU E CGU PROFESSOR DEUSVALDO CARVALHO Aquisio de bens mveis ou imveis; Construo de bens mveis e imveis; Construo de bens mveis e imveis de natureza industrial; Mutaes ativas Aquisio de ttulos e valores; Emprstimos concedidos; Aquisio de material de consumo para estoque em almoxarifado; Amortizao da dvida interna e externa contrada, etc. Cobrana da dvida ativa; Alienao de bens mveis e imveis; Mutaes passivas Alienao de ttulos e valores; Emprstimos tomados; Recebimento de crditos diversos, etc. Quota recebida pelo Setorial da STN; Interferncias ativas Repasse recebido (transferncia externa de recursos); Sub-repasse recebido interna de recursos). etc. Quota concedida; Interferncias passivas Repasse concedido; Sub-repasse concedido, etc Inscrio da dvida ativa; Acrscimos patrimoniais Incorporao de bens por doao; Cancelamento de dvidas passivas; Incorporao de ttulos e valores, etc Cancelamento de dvida ativa; Encampao de dvidas; Decrscimos patrimoniais Consumo de bens do almoxarifado; Perda ou extravio de bens; Baixa de crditos fiscais; Inscrio de dvidas passivas, etc. (transferncia

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Exemplo prtico: Utilizando os dados sintticos do quadro abaixo, extrados de determinado rgo pblico, iremos colocar as contas dentro dos grupos e subgrupos de acordo com a estrutura da demonstrao das variaes patrimoniais e apurar o resultado patrimonial do exerccio RPE.
DADOS ORAMENTRIOS Receita de tributos Receita patrimonial Receita industrial Receita de servios Transferncias correntes Amortizao de emprstimos MUTAES PATRIMONIAIS Aquisio de bens mveis Emprstimos concedidos Cobrana da dvida ativa Recebimento de direitos DADOS EXTRA-ORAMENTRIOS Incorporao de bens (doao) Inscrio da dvida ativa Cancelamento de dvida ativa 20 70 30 Cancelamento de dvidas passivas Consumo de bens almoxarifado Encampao de dvidas Transferncia de bens e valores Repasse concedido 20 20 40 20 10 30 40 30 70 Aquisio de material de consumo 20 almoxarifado Construo de bem mvel industrial Alienao de bens 40 40 380 10 10 30 20 50 Despesa de custeio Transferncias correntes Investimentos Inverses financeiras Transferncias de capital Operaes de crdito 270 110 80 20 70 20

Transferncia financeira recebida para 20 pagamento de restos a pagar Sub-repasse recebido 10

Nota: os dados constantes desse quadro ainda no esto organizados.

Organizando os dados, estruturando a DVP e apurando o RPE: Demonstrao das variaes patrimoniais
Variaes ativas Oramentrias Receitas correntes Receita de tributos 380 Variaes passivas Oramentrias Despesas correntes Despesa de custeio 270

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Receita patrimonial Receita industrial Receita de servios Transferncias correntes Receitas de capital Amortizao de emprstimos Operaes de crdito Interferncias ativas Sub-repasse recebido Mutaes ativas Aquisio de bens mveis Aquisio de material consumo almoxarifado Emprstimos concedidos Construo industrial de bem mvel de 30 20 40 40 130 10 10 50 20 70 10 10 30 20 450 Despesas de capital Investimentos Inverses financeiras Transferncias de capital Interferncias passivas Repasse concedido Mutaes passivas Cobrana da dvida ativa Alienao de bens Recebimento de direitos 30 40 70 140 10 10 80 20 70 170 Transferncias correntes 110 380

Extra-oramentrias Interferncias ativas Transferncia financeira para 20 restos a pagar Acrscimo patrimonial Incorporao de bens (doao) 20 Cancelamento passivas de dvidas 20 70 110 20

Extra-oramentrias
Interferncias passivas Transferncia de bens e valores Decrscimo patrimonial Consumo de bens almoxarifado Cancelamento de dvida ativa Encampao de dvidas Resultado patrimonial 20 30 40 90 20 20

Inscrio da dvida ativa Resultado patrimonial

Dficit
Total das variaes ativas

20

20 810 Total das variaes passivas 810

O total das variaes ativas, antes da apurao do resultado patrimonial foi de $ 790. Aps a apurao do resultado constatou-se que as variaes passivas foram maiores do que as variaes ativas, ocasionando o que chamamos de dficit patrimonial. O dficit patrimonial foi calculado da seguinte forma:

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AFO E CONTABILIDADE PBLICA P/ TCU E CGU PROFESSOR DEUSVALDO CARVALHO FRMULA: Resultado patrimonial do exerccio RPE = Variaes ativas VA Variaes passivas VP. Portanto: RPE = 790 - 810 = (20) Resultado patrimonial negativo.

Poderamos ainda oramentrio:

calcular

resultado

extra-

Variaes ativas extra-oramentrias 130 - Variaes passivas extraoramentrias 110 = 20. Resultado extra-oramentrio superavitrio ou positivo.

Portanto, ocorreu dficit nas operaes oramentrias no valor de $ 40, ocasionando um Resultado Patrimonial negativo de $ 20. Relembrando! Observe que na DVP existem interferncias ativas e passivas oramentrias e extra-oramentrias. Cuidado! Quando for calcular o resultado extra-oramentrio, lembrar que existem interferncias ativas e passivas oramentrias (cota, repasse e sub-repasse) Antes que seja perguntado, vou responder: Cota: a transferncia de recursos financeiros da STN para o Setorial Contbil das Unidades Oramentrias ou dos Ministrios. Exemplo: transferncia de recursos financeiros da STN para a Casa Civil da Presidncia da Repblica.

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Repasse: transferncia de recursos financeiros entre rgos ou ministrios no integrantes da mesma estrutura (transferncia externa). Exemplo: transferncia de recursos financeiros do Ministrio da Fazenda para o Ministrio da Previdncia Social. Sub-repasse: transferncia de recursos financeiros entre rgos ou ministrios integrantes da mesma estrutura (transferncia interna). Exemplo: transferncia de recursos financeiros do Ministrio da Fazenda para a Delegacia da Receita Federal de Santa Catarina Florianpolis. As interferncias ativas extra-oramentrias geralmente so contas do tipo: recebimento de transferncia financeira para pagamento de restos a pagar e recebimento de bens e valores transferidos de outros rgos. Exemplo: transferncia de recursos financeiros da STN para a CGU, destinados ao pagamento de restos a pagar. Mais uma vez lembrando que! Quem realiza a transferncia financeira registra uma interferncia passiva e para quem recebe a transferncia registra-se uma interferncia ativa. Vamos ratificar o que j falei acima! Que a DVP como se fosse um espelho. Entendo que o candidato deve estar com a imagem da DVP para responder a alguns questionamentos terico. Vamos ver um exemplo? Veja esta questo:
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AFO E CONTABILIDADE PBLICA P/ TCU E CGU PROFESSOR DEUSVALDO CARVALHO (ESAF Analista de Planejamento e Oramento MPOG 2005) Sobre a Demonstrao das Variaes Patrimoniais DVP (art. 104 da Lei n 4.320/64) de uma entidade que no registra receita oramentria e apresenta supervit no exerccio, correto afirmar que: a) o supervit somente poder ter ocorrido se as mutaes ativas oramentrias tiverem sido no mesmo montante das variaes passivas totais. b) a existncia de supervit no exerccio implica a inexistncia de despesa oramentria, uma vez que no ocorreu receita oramentria. c) se as variaes ativas extra-oramentrias foram menores do que as variaes passivas totais, obrigatoriamente ocorreram interferncias e/ou mutaes ativas oramentrias. d) em razo de a entidade no registrar receita oramentria no ocorreram mutaes ativas oramentrias. e) o supervit apurado corresponde ao supervit financeiro do exerccio.

Como fazer para resolver essa questo? Ela parece ser fcil, mas no ! Essa questo dever ser resolvida observando a estrutura da DVP. Isso para que no possui essa imagem na mente. Comentrios: a) Incorreta. Uma entidade que no registra receita oramentria s ir aparecer valores a partir das interferncias ativas. Ela pode no registrar receita oramentria, mas poder ter interferncias e mutaes oramentrias. No necessariamente o supervit somente poder ter ocorrido se as mutaes ativas oramentrias tiverem sido no mesmo montante das variaes passivas totais. Isso porque ainda existem as interferncias e os acrscimos patrimoniais. b) Incorreta. A existncia de supervit no exerccio no implica a inexistncia de despesa oramentria. Apesar de no ter arrecadado receita oramentria, mas as mutaes e as interferncias ativas oramentrias e as interferncias

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ativas e os acrscimos extra-oramentrios podero ter sido maiores do que as variaes passivas totais. c) Correta. Veja a simulao abaixo: Demonstrao das Variaes Patrimoniais DVP. Variaes Ativas
Oramentrias Receitas correntes Receitas de capital Interferncias ativas Mutaes ativas Extra-oramentrias Interferncias ativas Acrscimos patrimoniais Dficit patrimonial Total 220 50 20 0,00 0,00 100 50

Variaes Passivas
Oramentrias Despesas correntes Despesas de capital Interferncias passivas Mutaes passivas Extra-oramentrias Interferncias passivas Decrscimos patrimoniais Supervit patrimonial Total 10 20 20 220 100 50 10 10

Veja que se as variaes ativas extra-oramentrias foram menores do que as variaes passivas totais, obrigatoriamente ocorreram interferncias e/ou mutaes ativas oramentrias. Isso possvel, observe a demonstrao acima. d) Essa est fora porque se a entidade no registrar receita oramentria, isso no implica necessariamente que no ocorreram mutaes ativas oramentrias. Veja exemplos de mutaes ativas oramentrias:
Aquisio de bens mveis Aquisio de almoxarifado material de consumo

Emprstimos concedidos Construo de bem mvel industrial

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e) Incorreta. Essa absurda! O supervit apurado na DVP nada tem a ver com o supervit financeiro do exerccio. Este apurado no BP. Vamos praticar mais um pouco?
Um rgo pblico apresentou o balancete sinttico abaixo aps realizar os ajustes de encerramento do exerccio, entretanto, ainda falta a apurao do resultado do exerccio. Contas devedoras Caixa Bancos Bens mveis Despesa com pessoal Despesa com servios Mutaes passivas Decrscimos patrimoniais Totais Saldo 100 200 1.000 1.150 500 300 50 3.300 Totais 3.300 Contas credoras Pessoal a pagar Saldo patrimonial Restos a pagar Receitas tributrias Operaes de crdito Mutaes ativas saldo 100 1.000 100 1.300 300 500

Considerando apenas os dados apresentados, pode-se afirmar que, aps a apurao do resultado, ao rgo ir apresentar: a) resultado nulo. b) dficit de 50. c) supervit de 150. d) supervit de 150. e) supervit de 100.

Resoluo:
Variaes ativas Receitas tributrias Operaes de crdito (receita de capital) 1.300 300

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AFO E CONTABILIDADE PBLICA P/ TCU E CGU PROFESSOR DEUSVALDO CARVALHO Mutaes ativas Total das variaes ativas Variaes passivas Despesas com pessoal Despesas com servios Mutaes passivas Decrscimos patrimoniais Total das variaes passivas 1.150 500 300 50 2.000 500 2.100

Clculo do resultado patrimonial do exerccio:

Total das variaes ativas (-) Total das variaes passivas = Resultado patrimonial do exerccio supervit 2.100 (2.000) 100

Alguns macetes acerca da DVP! As mutaes ativas oramentrias so decorrentes da execuo oramentria da despesa referentes aos fatos permutativos. Exemplo: Aquisio de um bem imvel. Ocorreu a entrada do bem e a sada do recurso (despesa). O cancelamento de restos a pagar vai gerar modificao na situao lquida patrimonial em decorrncia de acrscimo patrimonial. uma variao ativa (receita escritural). a inscrio da dvida ativa gera uma modificao na situao lquida patrimonial em decorrncia de acrscimo patrimonial.
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os acrscimos patrimoniais supervenincias ativas.

so

provenientes

das

Vamos l pessoal! nimo total para fazer uma boa prova (algo entre 65 a 76%). Muito bem, ilustre colegas! Sinceramente, s tenho a agradecer e dizer que tambm aprendi com vocs. Desculpe-me pelos equvocos e algumas perguntas que porventura ficaram sem resposta. Obrigado pelas observaes e pela escolha do curso! Sucesso, bom estudo e uma excelente prova.

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