NOCIONES DEL DERECHO TRIBUTARIO. CONCEPTOS BASICOS.

La doctrina relacionada con el mbito tributario, han utilizado varios trminos para referirse a ese campo del Derecho. Los tratadistas alemanes se refieren del mismo, como Derecho Impositivo, los estudiosos franceses lo nombran como Derecho Fiscal y la mayora de los tratadistas latinoamericanos se refieren al mismo, como Derecho Tributario, de igual forma que los tratadistas italianos. En las instituciones que se dedican al estudio del Derecho Tributario en Amrica Latina, tales como el Instituto Latinoamericano de Derecho Tributario, as como la doctrina generada en nuestro pas, predomina la terminologa de Derecho Tributario. RAMA AUTONOMA DEL DERECHO. Se estima que la disciplina jurdica a la que nos estamos refiriendo, tiene todos los elementos para considerarse que la misma tiene su propia identidad y autonoma, dado que tiene elementos propios, tales como su propia legislacin (Cdigo Tributario, Leyes especiales impositivas y sus reglamentos, CAUCA, etc.), sus propios principios constitucionales y legales, existen gran cantidad de trabajos doctrinarios en la materia, est contemplado en el pensum de estudios de la carrera de Abogaca y Notariado de todas las facultades de Ciencias Jurdicas y Sociales que funcionan en nuestro pas, as como en pensum de postgrados universitarios, existen rganos jurisdiccionales y una Fiscala del Ministerio Pblico especializadas en esta materia en nuestro pas, as como existe doctrina legal y jurisprudencia ya establecida por fallos tribunalicios relacionados al mbito tributario. Algunos tratadistas ubican a esta disciplina jurdica como parte del Derecho Financiero o del Derecho Administrativo, tesis que no se comparte por los aspectos mencionados. Se estima que por sus caractersticas intrnsecas, esta rama del derecho se sita dentro del Derecho Pblico, en la clasificacin clsica de las disciplinas jurdicas. DEFINICION DE DERECHO TRIBUTARIO. El tratadista Carlos Mara Giulianni Founrouge lo define as: "El Derecho Tributario o Derecho Fiscal es la rama del Derecho Financiero que se propone estudiar el aspecto jurdico de la tributacin en sus diversas manifestaciones: Como actividad del Estado en sus diversas manifestaciones como actividad del Estado en las relaciones con ste con los particulares y en las que se generen entre estos ltimos". Por su parte Jaime Ross manifiesta: "Derecho Tributario es la rama del derecho que trata las normas obligatorias y coactivas que regulan los derechos y obligaciones de las personas con respecto a la materia Tributaria". El autor Narciso Amors da la siguiente definicin: "Es la rama del Derecho Pblico que fija y justifica los Principios Generales y Jurdicos que existen y deben existir en las relaciones tributarias, haciendo posible su presencia y desarrollo posterior en los diversos tributos que se integran los sistemas fiscales de cada pas".

El tributarista guatemalteco Ral Chicas Hernndez indica: "Derecho tributario es la rama del derecho que estudia los principios, doctrinas, instituciones y legislacin

que regulan los derechos y obligaciones de las personas con respecto a la materia tributaria". Para concluir, podemos indicar que Derecho Tributario es el conjunto de normas, principios y doctrinas jurdicas que regulan la actividad del Estado, que en ejercicio de su poder de imperio sobre los particulares, establece, administra y recauda los tributos que el mismo necesita para el cumplimiento de sus fines.

1. DIVISION DEL DERECHO TRIBUTARIO. Para efectos prcticos, el Derecho Tributario se divide as:
1.1.

1.2.

1.3.

DERECHO TRIBUTARIO MATERIAL. El cual abarca lo atinente al estudio de las normas jurdicas, en las cuales se desarrolla la Relacin Jurdico Tributaria, analizando la misma y sus elementos. DERECHO TRIBUTARIO FORMAL. Estudia la aplicacin de la norma material al caso concreto en sus diferentes aspectos, especialmente lo referente a la determinacin del tributo, siendo su objetivo el establecer suma de dinero concreta y materializarla para efectos de captacin de recursos a favor del Estado. DERECHO TRIBUTARIO PROCESAL. Se refiere al estudio de las normas jurdicas que establecen el debido proceso administrativo tributario, tanto dentro del mbito de la determinacin de la obligacin tributaria (administrativo), como en referente al estudio de los distintos procedimientos judiciales que se relacionan con la actividad tributaria del Estado.

2. FUENTES DEL DERECHO TRIBUTARIO. Por la naturaleza jurdica de esta rama del derecho y dada las relaciones que se generan dentro de la misma, su nica fuente es la ley.

3. JERARQUIZACION DE LAS NORMAS JURIDICAS TRIBUTARIAS. Nuestro ordenamiento Jurdico guatemalteco, est estructurado as: 6.1. LA CONSTITUCION POLITICA DE LA REPUBLICA DE GUATEMALA, que es el cuerpo legal que establece los principios bsicos sobre los cuales girar nuestra legislacin tributaria, determinando pautas, limites al poder tributario y garantas procedimentales de aplicacin obligatoria. 6.1. LA LEY. Regula los elementos de la relacin jurdico tributaria, el hecho generador, los sujetos pasivos y la responsabilidad solidaria, las exenciones, la base imponible y el tipo impositivo, las deducciones, descuentos, reducciones y recargos y las infracciones y sanciones tributarias.

6.3.REGLAMENTOS, que son normas jurdicas cuyo objeto es servir para la debida aplicacin de la ley, sin excederse de ese parmetro.

7. CONTENIDO DEL DERECHO TRIBUTARIO.

7.1.

PRINCIPIOS CONSTITUCIONALES DEL DERECHO TRIBUTARIO. Nuestra Constitucin Poltica ha establecido siete principios bsicos sobre los cuales girar la actividad tributaria del Estado. En cierta forma estos principios limitan el Ius Imperium del poder estatal. PRINCIPIO DE LEGALIDAD. PRINCIPIO DE JUSTICIA Y EQUIDAD. PRINCIPIO DE IGUALDAD Y GENERALIDAD. PRINCIPIO DE CAPACIDAD ECONOMICA. PRINCIPIO DE NO CONFISCACION. PRINCIPIO DE LA NO DOBLE O MULTIPLE TRIBUTACION. PRINCIPIO DE LA NO RETROACTIVIDAD DE LA LEY TRIBUTARIA.

7.1.1. 7.1.2. 7.1.3. 7.1.4. 7.1.5. 7.1.6. 7.1.7.

7.1.1. PRINCIPIO DE LEGALIDAD. Este principio se basa en que slo la ley puede especificar los elementos estructurales bsicos de los tributos en Guatemala, especialmente el hecho imponible que debe ser tpico (debidamente desarrollado en la ley) y por tal motivo, seran nulas de pleno derecho, las disposiciones jerrquicamente inferiores a la ley que contradigan o tergiversen las normas legales reguladoras de las bases de recaudacin del tributo. Es por lo anterior que el artculo 239 de la Constitucin Poltica, que establece este principio, otorga facultades especficas al Congreso de la Repblica, para decretar impuestos y sus figuras, norma que se concatena con lo dispuesto en el inciso c) del artculo 171 de la Constitucin, el cual se refiere a las funciones del Congreso de la Repblica. La doctrina divide al Principio de Legalidad as: a) Principio de Legalidad de Reserva de Ley, que parte del aforismo latino Nullum Tributum sine lege (no existe tributo, si no lo establece la ley) y postula que para ser aplicado un tributo legalmente en nuestro pas, debe estar establecido en una ley que adicionalmente debe determinar sus bases de recaudacin, as mismo le corresponde a la ley establecer requisitos y otros elementos necesarios para el cumplimiento de lo dispuesto en la ley. Y b) Principio de Legalidad por Preferencia de Ley. Se refiere a que, para su aplicacin, la Ley debe prevalecer sobre cualquier reglamento, circular, memorando u otra disposicin de inferior jerarqua y por tal motivo dichas disposiciones no pueden cambiar su contenido, limitndose estas normas estrictamente a desarrollar lo dispuesto en la ley, a efecto de agilizar su aplicacin y evitar el detalle en materia legislativa. 7.1.2. PRINCIPIO DE JUSTICIA Y EQUIDAD. Este principio se basa en que todas las personas tienen la obligacin de contribuir al sostenimiento del Estado, en proporcin a su capacidad econmica, o sea en base a sus ingresos, y por lo tanto los impuestos tiene que ser justos, entendiendo por justicia, dar a cada quien lo suyo y equitativo, en forma proporcional. Este principio tiene fundamento en lo que establece el artculo 135, inciso d) de la Constitucin Poltica. Lo anterior significa la justa distribucin de las cargas tributarias, porque no todos los contribuyentes tienen las mismas condiciones para soportar las mismas y responder por el pago del tributo. 7.1.3. PRINCIPIO DE IGUALDAD. La igualdad tributaria no se refiere a la igualdad en forma numrica, sino a la necesidad de asegurar el mismo tratamiento a personas que se encuentran en similares condiciones. Est consagrado en el artculo 4 de la Constitucin Poltica.

7.1.4. PRINCIPIO DE CAPACIDAD ECONOMICA O DE PAGO. Este Principio garantiza que el tributo que se establezca, est ntimamente ligado con los rendimientos que perciba el contribuyente, evitando con ello que la Administracin Tributaria grave la mayor

parte de las rentas de los contribuyentes, perjudicndoles de esa forma al reducir sus mrgenes de ganancia, as como la disponibilidad de recursos para inversin en actividades productivas, pudindose generar con ello un colapso econmico. La capacidad econmica se identifica con el bienestar econmico, con el nivel de vida o con el poder adquisitivo del contribuyente, siendo la renta y el patrimonio los parmetros relevantes para establecer esa capacidad econmica, derivando de ello el monto del cumplimiento de sus obligaciones de carcter tributario. Este principio est contenido en los artculos 119 y 243 de la Constitucin Poltica. COMENTARIO: Se constata que los principios de Justicia Tributaria y capacidad de pago, estn relacionados y vinculados con el Principio de Igualdad, por lo que el sistema tributario guatemalteco debe propugnar que "el que posee ms pague ms, el que posee menos que pague menos y el que nada posea no pague nada". Razonamiento al que se hace referencia en la Sentencia del 6 de agosto de 1991, emitida por la Corte de Constitucionalidad (Gazeta XXV. Pag. 25). 7.1.5. PRINCIPIO DE NO CONFISCACION: Este principio prohbe que se establezcan tributos que absorban la mayor parte o la totalidad de los ingresos de los contribuyentes. El Estado no podr gravar los gastos en que hubiere incurrido el contribuyente para obtener su ganancia. Este principio est consagrado en los artculos 41 y 243 de la Constitucin Poltica. 7.1.6. PRINCIPIO DE LA NO DOBLE O MULTIPLE TRIBUTACION. El mismo se fundamenta en que dentro de un Estado no puede permitirse que un mismo hecho generador de tributos sea gravado dos o ms veces, al igual que un ente impositivo establezca dos o ms gravmenes sobre un mismo hecho generador. Est contenido en el artculo 243 de nuestra Constitucin. 7.1.7. PRINCIPIO DE LA NO RETROACTIVIDAD DE LA LEY TRIBUTARIA. El mismo se basa principalmente, en que la ley tributaria no tiene efecto retroactivo o sea que no se puede aplicar dentro del mbito temporal hacia el pasado; la prohibicin consiste en que no puede retrotraerse la aplicacin de la ley, a hechos o supuestos establecidos por otra ley anterior, dicho principio est plasmado en el artculo 15 de la Constitucin Poltica, que establece que la Ley no tiene efecto retroactivo, salvo en materia penal, cuando ello favorezca al reo. En el mbito tributario, nos podemos encontrar ante hechos que constituyan delitos contra el rgimen tributario, donde claramente es aplicable este principio. Dentro del rgimen sancionatorio tributario, que el Cdigo Tributario desarrolla en su Ttulo III, est contemplado el artculo 66, el cual literalmente dice: "Las normas tributarias sancionatorias regirn para el futuro. No obstante, tendrn efecto retroactivo las que supriman infracciones y establezcan sanciones ms benignas, siempre que favorezcan al infractor y que no afectaren resoluciones o sentencias firmes". Si previo a la lectura del artculo anterior, se lee el contenido del artculo 15 de la Constitucin, en el que se indica que la retroactividad nicamente es aplicable en materia penal y cuando favorezca al reo, dudaramos de la aplicacin del artculo citado del Cdigo Tributario, pero la doctrina tributaria moderna ha homologado los ilcitos penales con las infracciones tributarias, al estimar que existe una buena cantidad de elementos comunes, como los que se mencionan a continuacin:

En ambos existe una accin humana que se encuadra en una figura legal descrita en la ley, siendo esa accin antijurdica. Existe una persona responsable por esa accin.

 Por lo general, el ente perjudicado por esa accin antijurdica es la colectividad, representada en el Estado. A la accin antijurdica que se cometa, nace la aplicacin de una sancin. POSTULADOS DE ADAM SMITH. Es conveniente comentar que gran parte de los principios constitucionales comentados, se fundamentan en los Postulados sustentados por Adam Smith, a quien se le conoce como "El Padre de la Economa Poltica", quien en su obra titulada "Investigacin sobre la naturaleza y causas de la riqueza de las Naciones", publicada en el ao de 1776, desarroll los mismos, de la siguiente manera: a. Justicia. Indicando que los subditos de cada estado deben contribuir en forma proporcional a su capacidad o sea en proporcin a su renta. b. Certidumbre. Que se fundamenta en la exclusin de toda arbitrariedad en cuanto a la determinacin y pago de impuestos. Las arbitrariedades y subjetividades eran propias de regmenes monrquicos absolutistas, como los existentes en la fecha en que este autor escribi la obra nombrada y que motivaron movimientos tales como la Revolucin Francesa. c. Comodidad. Que expresa que todo impuesto debe recaudarse en la poca y forma en que ms convenga su pago para el contribuyente. d. Economa. El autor se refiere a lo que es la "baratura" del impuesto, o sea que el costo de la percepcin y administracin del tributo en que incurra la Administracin, debe ser racional al ingreso que se obtenga, buscndose permanentemente la reduccin de costos. CITA DE ALGUNOS PRECEPTOS CONSTITUCIONALES IMPORTANTES QUE SE RELACIONAN CON LA ACTIVIDAD QUE DESARROLLA LA ADMINISTRACION TRIBUTARIA. Artculo 12. Ninguna persona puede ser condenada, ni privada de sus derechos, sin haber sido citada, oda y vencida en proceso legal (derecho de Defensa). Artculo 15. La ley no tiene efecto retroactivo (salvo en materia penal y cuando favorezca al reo). Artculo 17. No hay prisin por deudas. Artculo 24. Los libros, documentos y archivos relacionados con el pago de tributos, pueden ser revisados por la autoridad competente, pero es punible revelar el monto de tributos, utilidades, prdidas, costos y otros datos. Artculo 28. En materia administrativa las peticiones deben resolverse y notificarse en 30 das. En material fiscal, para impugnar resoluciones administrativas que originen reparos o ajustes por cualquier tributo, no se exigir pago previo del mismo o garanta alguna. Artculo 30. Son pblicos todos los actos de la Administracin Publica. Artculo 31. Toda persona puede conocer lo que conste de ella en archivos, fijas o cualquier forma de registros estatales.

Artculo 32, Objeto de las citaciones. Artculo 37.

Los inmuebles de entidades religiosas destinados al culto, a la educacin y a la asistencia social, gozan de exencin de tributos. Artculo 41. Es prohibida la imposicin de multas confiscatorias. Las multas no pueden exceder del impuesto omitido. Artculo 46. Son nulas ipso jure las leyes y dems disposiciones gubernamentales o de cualquier otro orden que disminuyan, restrinjan o tergiversen los derechos que otorga la Constitucin. Artculo 73. Exencin subjetiva de los centros educativos privados de toda clase de impuestos. Artculo 135. Deberes y derechos cvicos, en los que se contempla el contribuir a los gastos pblicos, en la forma prescrita en la ley. Artculo 171. Slo el Congreso de la Repblica puede decretar impuestos ordinarios y extraordinarios y determinar las bases de recaudacin. Artculo 183. El Presidente de la Repblica puede exonerar multas y recargos a los contribuyentes por el incumplimiento de pago de tributos o actos u omisiones administrativas. (norma que posiblemente ser suprimida si as resultare procedente, ello derivado de la Consulta Popular que se efectuar el prximo mes). Artculo 221. Para ocurrir al Tribunal de lo Contencioso Administrativo no es necesario ningn pago o caucin previa (SOLVE ET REPETE). Artculo 239. PRINCIPIO DE LEGALIDAD. Corresponde al Congreso decretar impuestos, arbitrios y contribuciones de acuerdo a la equidad y justicia tributaria y determinar las bases de recaudacin, especialmente: a) b) c) d) e) f) El hecho generador. Las exenciones. El sujeto pasivo y la responsabilidad solidaria; La base imponible y el tipo impositivo. Las deducciones, descuentos, reducciones y recargos. Las infracciones y sanciones tributarias.

Son nulas ipso jure las disposiciones inferiores a la ley que tergiversen las normas reguladoras de las bases de recaudacin. Las disposiciones reglamentarias no podrn modificar dichas bases y se concretarn a normar lo relativo al cobro administrativo del tributo y establecer los procedimientos que faciliten la recaudacin. Artculo 243. PRINCIPIO DE CAPACIDAD DE PAGO. El sistema tributario debe ser justo y equitativo. Para ello las leyes tributarias sern estructuradas conforme al principio de capacidad de pago. Se prohben los tributos confiscatorios y la doble tributacin interna.

LOS TRIBUTOS. 9.1. DEFINICION:

Carlos Mara Giulliani Founroge los define as: "Prestacin obligatoria comnmente en dinero exigida por el Estado en virtud de su poder de imperio y que da lugar a relaciones jurdicas de derecho pblico". Ral Rodrguez Lobato los define as: "Es la prestacin en dinero o en especie que establece el Estado conforme a la ley, con carcter obligatorio a cargo de personas fsicas o morales para cubrir el gasto pblico". DIVISION O CLASIFICACION DE LOS TRIBUTOS. Conforme la clasificacin ms aceptada por la doctrina, los tributos se dividen en: IMPUESTOS. TASAS. CONTRIBUCIONES ESPECIALES. 10.2.1.1. DEFINICIONES: Gunder Schmolders lo define as: "Aquellas prestaciones monetarias efectuadas de una sola vez o fraccionadas, que no representan una contraprestacin por algn servicio especial, son establecidas por una entidad de derecho pblico para la obtencin de ingresos y gravan a aquellas personas en las que se de el presupuesto de hecho al que la ley vincula el deber de prestacin". Hctor Villegas define impuesto as: "El tributo exigido por el Estado a quienes se hallan en las situaciones consideradas por la ley como hechos imponibles, siendo estos hechos imponibles ajenos a toda actividad estatal relativa al obligado". En la sentencia de fecha 30 de diciembre de 1987, de la Corte de Constitucionalidad (Gaceta VI, Pag. 39), se cita el siguiente concepto: "Impuesto es la cuota parte representativa del costo de produccin de los servicios pblicos indivisibles, que el poder pblico obtiene legalmente del contribuyente. De dicho concepto se sealan como caracteres indispensables del mismo, que el impuesto representa el costo de produccin de los servicios pblicos indivisibles; asimismo obedece a una necesidad social y como consecuencia constituye un deber de pagarlo por parte del contribuyente y un derecho de percibirlo por el Estado, como representante de la colectividad que asume esos servicios. Podemos concluir que Impuesto es un recurso percibido por el Estado en forma coactiva, de los sujetos pasivos obligados, dentro del mbito espacial de validez jurdica del Estado al cual forma parte por razones polticas, econmicas o sociales, sin percibir el sujeto pasivo contraprestacin inmediata alguna. Dichos recursos sern utilizados por el Estado para la satisfaccin de sus necesidades. 10.2.1.2. ELEMENTOS CONSTITUTIVOS DEL IMPUESTO. a) Su carcter obligatorio. b) Ser una prestacin de valor pecuniario, normalmente en dinero. c) Su exigibilidad responde coactivamente al imperio de la ley, por lo que el sujeto pasivo lo paga a sabiendas que su cobro puede ser forzado. d) El gravamen debe respetar la capacidad contributiva de las personas (sujeto pasivo) que es la causa ms justa de la tributacin. e) Su destino es satisfacer necesidades pblicas y gastos pblicos y por lo tanto, no hay un beneficio directo, inmediato o personalizado que recibe la persona que paga un determinado impuesto. 10.2.1.3. CLASIFICACION DE LOS IMPUESTOS.

Impuestos Directos. Son los que recaen sobre la persona, sobre la propiedad, sobre la posesin o sobre la riqueza. Aqu el legislados se propone alcanzar inmediatamente el pago del impuesto al verdadero contribuyente. B) Impuestos Indirectos. Son percibidos en ocasin a un hecho o acto. No grava al verdadero contribuyente, el legislador grava a un sujeto determinado, sabiendo que este trasladar el impuesto al pagador real del mismo.
A)

LAS TASAS. DEFINICION. El modelo de Cdigo Tributario para Amrica Latina establece: "Tasa es un tributo cuya obligacin tiene como hecho generador la prestacin efectiva o potencial de un servicio pblico individualizado en el contribuyente, su producto no debe tener un destino ajeno al servicio que constituye el presupuesto de obligacin". El autor Benvenuto Griziotti dice: "Tasas son tributos que consisten en contraprestaciones obligatorias pagadas al Estado por quien solicita, en modo particular, servicios jurdico-administrativos, cuya prestacin es inherente a la soberana del Estado. Manuel Morsellini indica: Tasa es la compensacin ordinariamente inferior al costo pagado por el particular a una entidad pblica para un servicio que ste le preste a su pedido; servicios que aunque mantenido es ventaja y a cargo de la colectividad, unilateralmente considerada procura un beneficio particular al que lo pide". Tomando en cuenta las definiciones citadas, se determina la existencia de los siguientes elementos: a) La tasa es un ingreso monetario recibido por el Estado o ente pblico. b) La tasa es recibida por el Estado en pago de un servicio especial y divisible. c) La tasa debe ser pagada directamente por quienes reciben el servicio y no por la colectividad. 10.2.1.1. CLASIFICACION DE LAS TASAS.
a)

b) c) d) e) f) g) h)

Tasas por otorgamiento de documentos pblicos. Ejemplo: Autenticas, pasaportes, documentos de identificacin (cdulas), certificaciones, licencias, etc. Tasas por servicios de instruccin pblica. Tasas por servicios de energa. Tasas por servicio de transporte. Tasas por servicio de correos. Tasas por registro de propiedades. Tasas por publicacin. Tasas por peaje.

10.2.2. CONTRIBUCIONES ESPECIALES. Este tributo surge por la actividad desarrollada por el Estado (poder ejecutivo, municipalidades, organismos autnomos o entes delegados por l), para cumplir sus fines e intereses, produciendo tal actividad estatal un beneficio especial para determinados individuos o sus bienes. En consideracin a este beneficio especial , el Estado estima que surge una renta para esos propietarios de inmuebles que se beneficiaron

directamente por la obra pblica realizada; en consecuencia, ste puede ser gravada si el ente pblico as lo considera, con la Contribuciones Especiales necesarias. 10.2.3.1. DEFINICION: Hctor Villegas las define as: "Contribucin Especial, es la prestacin obligatoria debida por razn de beneficios individuales o de grupos sociales, derivados de la realizacin de obras pblicas o de especiales actividades del Estado". 10.2.3.2. CLASIFICACION: En nuestra legislacin se dan las siguientes: CONTRIBUCIONES POR MEJORAS CONTRIBUCIONES DE SEGURIDAD SOCIAL 11. RELACION U OBLIGACION JURIDICO TRIBUTARIA.

DEFINICION. Hctor Villegas la define como " El vnculo jurdico obligacional que se entabla entre el fisco como sujeto activo, que tiene la pretensin de una prestacin pecuniaria a ttulo de tributo, y un sujeto pasivo, que est obligado a la prestacin". El artculo 14 del Cdigo Tributario establece el concepto legal: "Concepto de la obligacin tributaria. La obligacin tributaria constituye un vnculo jurdico, de carcter personal, entre la Administracin Tributaria y otros entes pblicos acreedores del tributo y los sujetos pasivos de ella. Tiene por objeto la prestacin de un tributo, surge al realizarse el presupuesto del hecho generador previsto en la ley y conserva su carcter personal a menos que su cumplimiento se asegure mediante garanta real o fiduciaria, sobre determinados bienes o con privilegios especiales. La obligacin tributaria pertenece al derecho pblico y es exigible coactivamente".

CARACTERISTICAS DE LA RELACION JURIDICO TRIBUTARIA: 1. 2. 3. 4. La relacin jurdico tributaria se entabla entre personas. Lleva implcito una obligacin de dar, hacer o no hacer algo. La relacin Jurdico Tributaria tiene su fuente en la ley, la que seala sus elementos. La Relacin Jurdico Tributaria es autnoma respecto a otras instituciones del Derecho Pblico.

ELEMENTOS DE LA RELACION JURIDICO TRIBUTARIA. ELEMENTO PERSONAL: Sujeto activo y Sujeto Pasivo. ELEMENTO HECHO GENERADOR O HECHO IMPONIBLE. ELEMENTO FINALISTA U OBJETO IMPOSITIVO. ELEMENTO CUANTITATIVO, BASE O CUOTA.

ELEMENTO IMPOSITIVO O BASE IMPOSITIVA. ELEMENTO TEMPORAL. ELEMENTOS PERSONALES. Los sujetos de la relacin Jurdica tributaria son: SUJETO ACTIVO. Es el ente que la ley confiere el derecho de recibir una prestacin pecuniaria en que se materializa el tributo; y ser el mismo en todos los tributos, siendo la ley la que confiere al Estado la soberana tributaria, cuya manifestacin es el poder

tributario, el cual viene desarrollado en la ley propia de cada tributo y se pondr en prctica cuando cada persona cumpla con el contenido de lo establecido en la ley. El sujeto activo puede ser cualquier institucin del Estado, ya sea descentralizada, autnoma o semiautnoma o centralizada; o sea, cualquier ente pblico que est facultado, conforme la ley, para cobrar tributos. SUJETO PASIVO. Es la persona individual o jurdica, que tiene a su cargo el cumplimiento de la obligacin tributaria en virtud de haber realizado el cumplimiento de la obligacin tributaria, en virtud de haber realizado el supuesto jurdico establecido en la norma (hecho generador). En virtud del efecto de la traslacin de los impuestos, el sujeto pasivo puede ser diferente a la persona que efecte realmente el pago del impuesto. Para mejor comprensin se puede citar la definicin legal que da la Ley General de Tributacin Espaola: "es sujeto pasivo la persona natural o jurdica, que segn la ley resulta obligada al cumplimiento de las prestaciones tributarias, sea como contribuyente o como sustituto del mismo". Por lo general el sujeto pasivo del tributo, es el sujeto que ha dado nacimiento a la obligacin, pero en ciertos casos particulares, la ley tributaria atribuye la condicin de sujeto pasivo obligado al pago de la prestacin a persona distinta del primero y que por esa circunstancia se suma a ste o actan paralelamente a l, o puede sustituirle ntegramente. A forma de ejemplo, puede hablarse de sustitucin del sujeto pasivo, en los casos en que un tercero sustituye totalmente al contribuyente pagador real del tributo, como se da en el caso del pago de retenciones del Impuesto Sobre la Renta, efectuadas por el patrono a asalariados, dado que es nicamente el patrono quien por lo general se relaciona con la Administracin Tributaria, cumpliendo con las obligaciones formales y de pago del trabajador asalariado. Nuestro Cdigo establece la figura del Responsable, que es la persona obligada por cuenta ajena, que sin tener el carcter de contribuyente, debe por disposicin de la ley, cumplir con las obligaciones atribuidas a ste. Son responsables de acuerdo al Cdigo Tributario, las situaciones y obligados que seala el artculo 22: 1. Fideicomisos. 2. Contra de participacin. 3. Copropiedad. 4. Sociedades de hecho. 5. Sociedades irregulares. 6. Sucesiones indivisas. El fiduciario. El gestor, ya sea ste persona individual o jurdica. Los compropietarios. Los socios. Los socios. El albacea, administrador o herederos.

Tambin seala como responsables con respecto a los anteriores propietarios, los donatarios y los legatarios, sealando como responsables de sus antecesores a los nuevos adquirentes de bienes, derechos, patrimonios, empresas, y a las que se adquieran por fusin, transformacin o absorcin.

Establece nuestra legislacin, la figura del Agente de Retencin o de Percepcin, que son las personas que intervienen en actos, contratos u operaciones y que por ley, deben retener o percibir el tributo correspondiente, convirtindose por esa responsabilidad en sujetos pasivos. Agente de Retencin es la persona individual o jurdica que al pagar o acreditar a los contribuyentes sumas gravadas, deben retener de estas una parte de la suma a pagar,

como pago del tributo a cargo del contribuyente, debiendo enterar lo retenido a la Administracin Tributaria, en la forma y plazo establecido en la ley. Agente de Percepcin es la persona natural o jurdica que por mandato legal debe percibir o cobrar el impuesto por cuenta del Estado a los contribuyentes al realizar un acto, contrato u operacin afecta y debe enterar el tributo percibido en la forma y plazo establecido en la legislacin. EL HECHO GENERADOR. El Hecho Generador es la relacin Jurdica o de hecho que la ley establece, que al ser realizada por un sujeto pasivo, genera la obligacin Tributaria. El tratadista nacional Ral Chicas Hernndez define al Hecho Generador as: "El presupuesto legal hipottico y condicionante, cuya configuracin fctica en determinado lugar y tiempo con respecto a una persona, que da pi a que el Estado pretenda un tributo". Nuestro Cdigo Tributario, en su artculo 31 da el concepto legal de Hecho Generador as: "Hecho generador o hecho imponible es el presupuesto establecido en la ley, para tipificar el tributo y cuya realizacin origina el nacimiento de la obligacin tributaria". El Hecho Generador tiene los siguientes elementos: a. La descripcin objetiva de un hecho o situacin. b. Los datos necesarios para individualizar a la persona que debe realizar el hecho o encuadrarse en la situacin en que objetivamente fueron descritos. c. El momento en que debe configurarse o tenerse por configurada la relacin del hecho imponible. d. El lugar donde debe acaecer o tenerse por acaecida la relacin del hecho imponible.

ELEMENTO FINALISTA U OBJETO IMPOSITIVO. Los tributos persiguen una finalidad de carcter econmico, dado que lleva implcito que su fin es obtener la percepcin de recursos dinerarios por parte del sujeto activo de la Relacin Jurdico Tributaria. ELEMENTO CUANTITATIVO, CUOTA TRIBUTARIA, TASA IMPOSITIVA, TIPO IMPOSITIVO O TARIFA. La Cuota Tributaria, llamada tambin importe tributario, tarifa tributario o impositiva, tipo impositivo, es la cantidad que el fisco pretende y que el sujeto pasivo est potencialmente obligado a pagarle al sujeto activo, al configurarse el hecho imponible.

CLASES: Importe Tributario Fijo. El importe tributario fijo es aquel en que la cuanta del tributo est especificada en la ley. En estos casos, el legislador indica los porcentajes especficos del Impuesto IVA (10%), Timbre, etc. Importe Tributario Variable.

Tributos de derrama o reparto. Este se aplica a contribuciones por mejoras, y se fundamenta en el hecho que entre mayor sea el beneficio de la obra pblica que genera el beneficio, as se contribuir. Cuota progresiva. El porcentaje se eleva en la medida que se incrementa la base imponible y puede ser creciente, en el caso de la renta o ganancia (ISR) o el valor del inmueble (IUSI) o puede ser decreciente, en el caso de los vehculos u otros impuestos sobre bienes inmuebles, que conforme ms antiguo o deteriorado es un bien, menos impuesto se generara.

LA BASE IMPONIBLE. DEFINICION: Es el conjunto de normas jurdicas que permiten medir los elementos materiales del hecho generador, esto es, cuantificar el objeto sobre el cual el hecho generador quiere que recaiga el impuesto. Determina numricamente la situacin contempornea de una ley como objeto del impuesto. La Base Imponible no es ms que la determinacin cuantitativa de dinero sobre la cual debe aplicarse la tarifa o tipo impositivo. La forma de calcular la base imponible siempre est establecida en las diferentes leyes fiscales, por ejemplo la Ley del IVA, la expresa en el artculo 11. La Base Imponible puede ser determinada sobre base cierta o sobre base presunta. Es sobre base cierta cuando el sujeto pasivo o la propia Administracin Tributaria determinan con pleno conocimiento y comprobacin del hecho generador y el monto econmico de la transaccin la base imponible. La determinacin sobre base estimada o presunta, existe cuando la Administracin Tributaria, con base en los elementos y presunciones que la propia ley establecen, determina la misma, ello ante la negativa del contribuyente en proporcionar la informacin pertinente o por otras circunstancias similares. DEPURACION DE LA BASE IMPONIBLE. Es conveniente referirnos a este trmino, pues se refiere al reconocimiento legal de costos, gastos e inversiones empleados por el contribuyente para la obtencin de un producto, renta o ingreso, obteniendo un valor libre de gastos o ganancia, sobre la cual se aplicara el impuesto. Una ley tributaria que no permita esta depuracin y que se centre en gravar rentas brutas, tendr vicio de inconstitucionalidad, dado que se constituira en un impuesto confiscatorio, dado que est gravando los gastos necesarios para la obtencin de la ganancia. EXTINCION DE LA RELACION JURIDICO TRIBUTARIA. Para el mexicano Ral Rodrguez Lobato la obligacin fiscal se extingue cuando el contribuyente cumple con la obligacin y satisface la prestacin tributaria o cuando la ley extingue o autoriza a declarar extinguida la obligacin. FORMAS DE EXTINCIN DE LA OBLIGACIN JURIDICO TRIBUTARIA. I. PAGO (Art. 36 Cdigo Tributario). II. COMPENSACION (Art. 43). III. CONFUSION (Art. 45).

IV. CONDONACION O REMISION (art. 46). V. PRESCRIPCION (ART. 47). 12.1.1. PAGO. Es la forma ideal de cumplimiento de una obligacin tributaria y se da por el cumplimiento de la obligacin o la prestacin de lo debido en la forma prescrita. Pero ms especficamente significa el cumplimiento de dar, con muy escasas excepciones, en dinero.

ELEMENTOS DEL PAGO. a) Subjetivos: Por el deudor. Por responsables. Son responsables las personas que por mandato legal estn obligadas al cumplimiento de la prestacin tributaria sin ser deudores de la obligacin. Por terceros o extraos. b) Objetivos: Identidad. Se debe cumplir la prestacin que es objeto de la obligacin Tributaria y no otra. Integridad. La deuda no se considera pagada, sino hasta que la prestacin ha quedado satisfecha y mientras no est satisfecha, se seguirn generando intereses u otros cargos. c) Formales: Lugar. forma.

d) Temporales: Se refiere al momento que fija la ley para que se efecte el cumplimiento de la obligacin tributaria. Por ejemplo lo establecido en el artculo 21 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado. 12.1.2. COMPENSACION. Para Ral Rodrguez Lobato, la compensacin, como forma extintiva de la obligacin tributaria, tiene lugar cuando el fisco y el contribuyente son acreedores y deudores recprocos, situacin que puede provenir de la aplicacin de una misma ley fiscal o de dos diferentes. Podemos referirnos a esta institucin del Derecho Tributario como aquella que se da cuando se anulan dos obligaciones cuyos titulares son al mismo tiempo entre s deudor y acreedor, hasta la medida en que una de ellas alcance el importe de la otra. Nuestro Cdigo Tributario contempla, para la aplicacin de esta figura, la Cuenta Corriente Tributaria, establecida en el artculo 44.

CONFUSION. El artculo 1495 del Cdigo Civil y 45 del Cdigo Tributario definen esta figura como la reunin en una misma persona de la calidad de deudor y acreedor, extinguindose de esa forma la obligacin tributaria.

Esta figura se da en el caso de que el Estado reuna las calidades de deudor y acreedor, o sea las calidades de sujeto pasivo y a la vez sujeto activo, en s mismo, dando como resultado la no generacin de tributo. CONDONACION. La condonacin o remisin es el acto por medio del cual el acreedor libera de la deuda al deudor (1489 del Cdigo Civil y 46 del Cdigo Tributario). No puede existir condonacin por una decisin administrativa, dado que, partiendo de la base que la creacin de los

tributos compete con exclusividad al Congreso de la Repblica, es obvio que nicamente ese Organismo del Estado, puede condonar una obligacin tributaria, a travs de la ley. PRESCRIPCION. El autor italiano Mario Pugliese indica: "Es el medio en virtud del cual por el transcurso del tiempo y en condiciones determinadas, una persona se libera de una obligacin tributaria y se fundamenta en la necesidad de que se extingan los derechos que el titular no ha ejercitado durante el perodo de tiempo previsto por la ley". Dicha figura est contenida en el artculo 47 de nuestro Cdigo Tributario y establece que el derecho de la Administracin Tributaria para efectuar verificaciones, ajustes, rectificaciones o determinaciones de las obligaciones tributarias, liquidar intereses y multas y exigir su cumplimiento y pago a los contribuyentes o los responsables, ser de cuatro aos. En igual plazo, los contribuyentes debern exigir lo pagado en exceso o indebidamente a la Administracin Tributaria. Desde otra perspectiva, la prescripcin extintiva o liberatoria a la que se refiere el Cdigo Tributario, puede considerarse como un castigo a la Administracin Tributaria o al contribuyente, que siendo titular de un adeudo tributario, un crdito fiscal, o pudiendo efectuar verificaciones, rectificaciones u otros aspectos referidos en la ley, no lo hace dentro del plazo fijado en la misma, castigando la pasividad en la cobranza de adeudos. Y su efecto es dejar sin efecto todo el tiempo transcurrido antes de que ocurra el acto u hecho que interrumpe la prescripcin. En el mbito de obligaciones tributarias prescritas, pueden generarse responsabilidades de carcter administrativo, laboral y penal por parte de servidores pblicos responsables de dicha situacin. Nuestra legislacin contempla la figura de la prescripcin especial, que se da cuando el contribuyente o responsable no se haya registrado ante la Administracin Tributaria. En este caso el plazo para la prescripcin ser de ocho aos. Se estima conveniente enumerar y comentar los actos que efectuados interrumpen la prescripcin extintiva, que establece el Cdigo Tributario en su artculo 50: 1. La determinacin de la obligacin tributaria, ya sea se efecte por el sujeto pasivo o por la Administracin Tributaria. 2. La notificacin de la resolucin que confirme ajustes, intereses, recargos y multas. 3. La interposicin del recurso de revocatoria. 4. El reconocimiento expreso o tcito de la obligacin. 5. La solicitud de facilidades de pago, por el contribuyente o responsable. 6. La notificacin de la demanda (juicio Econmico Coactivo). 7. El pago parcial de la deuda fiscal de que se trate. 8. Cualquier providencia precautoria o medida de garanta, debidamente ejecutada.

Puede darse el hecho que ya consumada la prescripcin de una obligacin tributaria, el deudor cumple con la obligacin, sin alegar prescripcin. Dicha figura se nombra Renuncia a la Prescripcin y est establecida en el artculo 51 del Cdigo Tributario. EXENCION. La exencin es una figura jurdico-tributaria, en virtud de la cual, se eliminan de la regla general de causacin de los tributos, ciertas personas, hechos o situaciones imponibles, por razones de equidad, conveniencia o poltica econmica. Dado el Principio de Legalidad que inspira nuestro ordenamiento jurdico tributario requiere que las exenciones sean establecidas en la ley.

CLASIFICACION DE LAS EXENCIONES. Las mismas pueden ser: OBJETIVAS. Exonerando determinadas actividades que por conveniencia colectiva, debe fomentarse o protegerse. Ejemplo: Educacin, cultura, actividad de maquilas, inversiones en medio ambiente, etc. b. SUBJETIVAS: Se dan a determinadas personas. Por ejemplo: Las Iglesias, las Cooperativas, IGSS, etc. c. DE CONFORMIDAD CON EL GRADO DE LA LEY QUE LAS DETERMINA y pueden ser Constitucionales o establecidas en Ley ordinaria. En nuestra Constitucin Poltica se establecen exoneraciones para determinadas personas o para algunas actividades, tal es el caso de actividades educativas y culturales.
a.

EXONERACION. DEFINICION: Es una figura jurdico tributaria, en virtud de la cual, el poder ejecutivo libera al sujeto pasivo del tributo del pago de multas y recargos causados por el incumplimiento de la obligacin tributaria o por incumplir obligaciones formales establecidas en la ley tributaria. La exoneracin puede ser total o parcial y es una facultad (notese dicho trmino, dado que al ser facultativo del poder ejecutivo puede aplicarla arbitrariamente, pudiendo beneficiar a personas determinadas, o abstenerse de ello) del Presidente de la Repblica que establece nuestra Constitucin en el artculo 183 y en el artculo 97 del Cdigo Tributario. Se critica el hecho que nuestra legislacin contemple esta facultad, pues su ejercicio puede desarrollarse en forma arbitraria y su otorgamiento desmotiva a contribuyentes que siempre cumplen con sus obligaciones dentro de los plazos legales, dado que favorecera a los eternos infractores. De esa virtud, se pretendi eliminar esta facultad, con las reformas constitucionales que no fueron ratificadas a travs del procedimiento de la Consulta Popular llevado a cabo en el mes de Mayo de 1999. EL PROCEDIMIENTO ADMINISTRATIVO TRIBUTARIO El procedimiento administrativo Tributario, es una manifestacin externa de la funcin administrativa, configurado por una serie de formalidades y trmites de orden jurdico que se establece para poder emitir una decisin por parte de la autoridad tributaria. 2. Clasificacin: 2.1Procedimientos que generan la emisin de una resolucin concluyente de la Administracin Tributaria.

Procedimientos para la determinacin de la obligacin tributaria, Procedimiento de reconocimiento de exenciones o beneficios fiscales Procedimiento sancionatorio por infracciones, Procedimiento de devolucin de crdito fiscal del IVA a exportadores, Procedimientos de gestin y recaudacin, Procedimientos de consulta, Procedimientos de inscripcin de contribuyentes y responsables, y Procedimientos por cierres temporales de empresas o negocios por reincidencia. Procedimientos que regulan los recursos para impugnar las resoluciones emitidas por la Administracin Tributaria.

2.2-

2.2.1- Procedimientos de impugnacin que se tramitan en la Administracin Tributaria. 2.2.2- Procedimientos que se tramitan en la va jurisdiccional (procedimientos contencioso administrativo). 2.2.3- Procedimientos de ejecucin de adeudos tributarios por la va judicial (Econmico Coactivo). Para los efectos de este trabajo, solamente se estudiarn los procedimientos para la determinacin de la obligacin Tributaria y el inherente al procedimiento sancionatorio tributario. ESTRUCTURA DEL PROCEDIMIENTO TRIBUTARIO PARA LA DETERMINACION DE LA OBLIGACION El procedimiento de determinacin de la obligacin tributaria, o sea el acto mediante el cual el sujeto pasivo de la relacin tributaria (contribuyente o responsable) o la Administracin Tributaria, declaran la existencia de la obligacin tributaria, calculan la base imponible y su cuanta, o bien declaran la inexistencia, exencin o inexigibilidad de la misma, en su regulacin conforme el Cdigo Tributario. El procedimiento tributario est dividido en una serie de fases definidas. La complejidad que deriva, no slo de la multiplicidad de actividades desarrolladas en su tramitacin, sino sobre todo, de que algunos de los actos o momentos en que aqul se descomponer, pueden alcanzar una cierta individualizacin y autonoma funcional, llegando, no slo a poder ser impugnados y sometidos a control jurisdiccional, sino incluso a perder su condicin de meros actos de tramita para alcanzar la de actos definitivos. El procedimiento tributario, puede decirse en consecuencia, que no es un procedimiento unitario, sino una serie de procedimientos que se engarzan funcionalmente para emitir una resolucin definitiva. EL DEBIDO PROCESO: El debido proceso es una garanta constitucional, establecida en el artculo 12 de nuestra Constitucin Poltica, el cual por su importancia se estima conveniente transcribirlo: La defensa de la persona y sus derechos son inviolables. Nadie podr ser condenado, ni privado de sus derechos, sin haber sido citado, odo y vencido en proceso legal ante juez o tribunal competente y preestablecido. Ninguna persona puede ser juzgada por Tribunales Especiales o secretos, ni por procedimientos que no estn preestablecidos legalmente.

Diera la impresin que este artculo de nuestra Constitucin es nicamente aplicable a asuntos de ndole penal, pero su utilizacin debe darse a todo el quehacer jurdico, ya sea judicial o administrativo. Otra norma jurdica que contempla esa garanta, adems es puntual, al referir sobre asuntos fiscales y por ende tributarios, es la Convencin Americana sobre Derechos Humanos, tambin conocida como Pacto de San Jos. En dicho cuerpo legal, encontramos el artculo 8, que en su numeral 1, expresa: Toda persona tiene derecho a ser oda con las debidas garantas y dentro de un plazo razonable, por un juez competente, independiente e imparcial establecido con anterioridad por la ley, en la substanciacin de cualquier acusacin penal formulada contra ella, o para

la determinacin de sus derechos y obligaciones de orden civil, laboral, fiscal o de cualquier otro carcter. Otra norma de alta jerarqua que establece lo referente al debido proceso, es el artculo 4 de la Ley de Amparo, Exhibicin Personal y de Constitucionalidad: La defensa de la persona y sus derechos son inviolables. Nadie podr ser condenado, ni privado de sus derechos, sin haber sido citado, odo y vencido en proceso legal ante juez o tribunal competente y preestablecido. En todo procedimiento administrativo o judicial deben guardarse u observarse las garantas propias al debido proceso. Para no contravenir las normas del debido proceso, es menester que en el proceso administrativo tributario de determinacin de obligacin tributarias o lo referente a la imposicin de sanciones por infracciones, se notifique al contribuyente o responsable, las actuaciones administrativas, conforme las formalidades establecidas en el Cdigo Tributario, de no ser as no se le podra afectar legalmente en sus derechos. Se puede resumir que el debido proceso es la serie de actuaciones administrativas o jurisdiccionales, en donde se cumple con un emplazamiento legal, o sea la persona a quien se le pudiera afectar en sus derechos, ha sido debidamente notificada de esa posibilidad de resultar afectado. De tal suerte que esta persona tenga la posibilidad de defenderse, o sea el ser odo, la posibilidad de presentar los medios de prueba, el planteamiento de recursos legales y excepciones, contando con la intervencin de una autoridad o tribunal competente y preestablecido, cuya conclusin final ser una resolucin administrativa o una sentencia judicial que resuelva el asunto sometido a su conocimiento.

FASES DEL PROCEDIMIENTO ADMINISTRATIVO PARA DETERMINAR LA OBLIGACION TRIBUTARIA. 1. INICIACION: Los procedimientos tributarios pueden iniciarse como lo establece el artculo 121 del Cdigo Tributario, de oficio, es decir por la Administracin Tributaria, en atencin a sus funciones de control y fiscalizacin. Como indica Snchez Serrano en su obra Comentarios a las Leyes Tributarias y Financieras, tiene lugar en aquellos casos en que la Administracin Tributaria, an sin contar con declaracin alguna y sin precisar de su actuacin investigadora, por disponer ya en sus registros de datos y justificaciones suficientes, dicta en base a ellos, actos de comprobacin o liquidacin, que dan inicio al procedimientos. Analizando este concepto tenemos:

El claro ejemplo de esta forma de iniciacin del procedimiento tributario lo encontramos regulado en el artculo 107 del Cdigo Tributario, cuando el contribuyente o responsable omite la presentacin de la declaracin o no proporciona la informacin necesaria para establecer la obligacin. Cuando esto sucede la ley establece que previo a esa determinacin, la SAT requiera la presentacin de la declaracin omitida fijndole un plazo de 20 das improrrogables. Si el contribuyente o responsable no presenta su declaracin en este plazo, se procede de oficio a determinar el impuesto a pagar. El otro caso, se da cuando la Administracin Tributaria determina de oficio sobre una base presunta, en virtud de que el contribuyente o responsable se niega a proporcionar la informacin, documentacin, libros y registros contables. Tambin puede iniciarse a instancia de la parte interesada con fundamento en el artculo 105 del Cdigo Tributario o el que especficamente le asignan las leyes sustantivas tributarias. La ms usual, con la presentacin de la declaracin tributaria.

En este ltimo caso, no resulta definido claramente por la doctrina si debe considerarse iniciando el procedimiento por la simple presentacin de la declaracin, en consideracin a que ste es un acto del administrado y no de la Administracin Tributaria, ya que el procedimiento est constituido por una serie de actos administrativos y la presentacin de sta no lo es. 2. VERIFICACION O COMPROBACION: La Administracin Tributaria deber verificar las declaraciones, determinaciones y documentos de pago de impuestos y si se procediere, formular los ajustes que correspondan, los notificar al contribuyente o responsable y precisar los fundamentos de hecho y de derecho (artculo 146 del Cdigo Tributario). En esta fase del procedimiento la Administracin Tributaria, con fundamento en las funciones asignadas en los artculos 98 y 100 del Cdigo Tributario y artculo 3 de la Ley Orgnica de la Superintendencia de Administracin Tributaria, fiscalizar, comprobar e investigar los hechos, actos, situaciones y dems circunstancias que condicionan o integren el hecho imponible originadas de las declaraciones o de las determinaciones de oficio que haya realizado. Regularmente en dicha fase la Administracin Tributaria verifica los datos consignados en las declaraciones tributarias y los documentos adjuntos, ya que sta no da por aceptadas incondicionalmente los datos proporcionados por los particulares en las declaraciones, sino los puede verificar y reparar. Seguidamente, la Administracin Tributaria llega al acto de liquidacin en base a los datos, tanto de hecho como de derecho obtenidos

La liquidacin se concibe como una serie de actos administrativos que partiendo del hecho imponible, concluye en un acto concreto y de determinacin de la obligacin tributaria, que la hace lquida y exigible. Nuestro derecho positivo no hace referencia en forma especfica al acto de liquidacin, solo se refiere a la formulacin de ajustes, sin embargo, estas operaciones efectivamente se realizan en la SAT y las podemos dividir en dos categoras bsicas: Liquidaciones provisionales Liquidaciones definitivas Liquidaciones provisionales: son aquellas que se efectan con base a los datos facilitados por el propio contribuyente o responsable y/o con la informacin obtenida por la Administracin Tributaria. En esta etapa no se ha odo an al contribuyente o responsable, y la liquidacin provisional fundamenta la pretensin de la SAT, para efectos del acto del conferimiento de la audiencia. Con base a lo pretendido por la SAT y dado a conocer al contribuyente, ste al conocer esa liquidacin provisional elaborada por la SAT, desarrollar sus argumentos de defensa, los cuales deber fundar con la prueba pertinente al evacuarse la audiencia. Liquidaciones definitivas: es el acto mediante el cual la Administracin Tributaria determina la cuanta de la deuda tributaria y se hace exigible, por medio de la emisin de la resolucin, la cual deber reunir los requisitos establecidos en el artculo 150 del Cdigo Tributario. AUDIENCIA: Efectuada la liquidacin provisional, se le notifica al contribuyente o responsable, concedindole audiencia por el plazo de 30 das improrrogables, si se tratare de ajustes, para que manifieste su conformidad o inconformidad con los ajustes formulados; o dar audiencia por el plazo de 10 das si, se tratatare de sanciones a imponer. En los plazos referidos el contribuyente o responsable podr hacer uso del derecho constitucional de defensa. Al evacuarse audiencia se formularn los descargos y

ofrecern los medios de prueba que justifiquen la oposicin del contribuyente o responsable, sobre lo que para el efecto pretende la Administracin Tributaria. PERIODO DE PRUEBA: Todos los hechos pueden ser materia de prueba, sin embargo, no todos necesitan ser probados. Los hechos que deben ser materia de prueba dice Giuliani Fonrouge, son aquellos controvertidos o acerca de los cuales no hay acuerdo de las partes. En materia tributaria nuestro derecho positivo regula que podrn utilizarse todos los medios de prueba admitidos en derecho (artculo 142 del Cdigo Tributario). Para ello, aplicamos lo que establece el Cdigo Procesal Civil y Mercantil, aunque en la practica se utiliza especialmente la prueba documental. La Administracin Tributaria no admitir las pruebas presentadas fuera de ste perodo, salvo, que se recabe para mejor resolver, aunque no se hubiere ofrecido. Si se trata de ajustes formulados por la Administracin Tributaria, el perodo de prueba es de 30 das hbiles, los cuales empiezan a correr despus del 6 da hbil posterior al da del vencimiento del plazo conferido para evacuar la audiencia, cuando el contribuyente lo haya solicitado en el propio memorial de evacuacin de audiencia, sin ms trmite, que se tenga que notificar (Artculo 146 del Cdigo Tributario). Si se trata de sanciones, la Administracin Tributaria, le conferir al contribuyente el plazo de 10 das hbiles improrrogables (Artculo 146 del Cdigo Tributario). DILIGENCIAS PARA MEJOR RESOLVER: Esta es una figura utilizada en la tramitacin judicial que se incluy en la legislacin tributaria (artculos 144 y 148 del Cdigo Tributario). Mediante ella se pretende que la Administracin Tributaria cuente con ms elementos de juicio antes de resolver. Esta medida puede efectuarse de oficio o a peticin de parte, se haya o no evacuado la audiencia. La ley seala que el plazo para que la SAT practique diligencias como traer a la vista cualquier documento o actuacin que crea conveniente, efectuar otras diligencias o ampliar las ya realizadas, en un plazo no mayor de 15 das hbiles. Contra la resolucin que ordene esta medida no cabe recurso alguno.

RESOLUCION: 6.16.2. Resolucin por aceptacin parcial de ajustes por parte del contribuyente. Resolucin que se refiere a la totalidad de los aspectos referidos en el conferimiento de la audiencia.

Liquidar en su acepcin ms comn, alude al conjunto de operaciones encaminadas a determinar la cuanta de una obligacin tributaria, que producen como efecto primordial, la exigibilidad de dicha obligacin por parte de la Administracin o sujeto pasivo. 6.1. Resolucin por aceptacin parcial de los ajustes por parte del contribuyente: Conforme el ltimo prrafo del artculo 146 del Cdigo Tributario, el contribuyente puede expresar su conformidad con algunos de los ajustes formulados por la Administracin Tributaria, en cuyo caso los declarar firmes por medio de la resolucin de mrito, formular la liquidacin correspondiente y fijar el plazo improrrogable de 10 das hbiles para su pago.

El expediente continuar su trmite en lo relativo a los ajustes y sanciones no admitidos por el contribuyente o responsable. 6.2. Resolucin que se refiere a la totalidad de los aspectos referidos en el conferimiento de la audiencia: Para ese efecto, la Administracin Tributaria ha concluido la etapa de fiscalizacin e investigacin, para poder determinar la obligacin tributaria. El contribuyente tambin ha podido aportar los argumentos, pruebas y justificaciones sobre lo manifestado por la SAT en la liquidacin provisional que le fuera notificada conforme las formalidades legales. La Administracin Tributaria procede entonces a efectuar la liquidacin final, la cual quedar contenida en una resolucin cuyas caractersticas fundamentales son las siguientes: Es un acto administrativo de naturaleza definitiva, Es impugnable por medio de un recurso de revocatoria, Pone fin procedimiento tributario de determinacin de la obligacin tributaria o de la sancin respectiva, o ambos aspectos. Hace exigible la obligacin de pago del impuesto, multa o intereses segn el caso, ello al estar firme.

La ley seala que la resolucin debe dictarse a los 30 das siguientes de concluido el procedimiento. Es decir, al terminar el plazo de la audiencia y/o perodo de prueba o de las diligencias para mejor resolver ( Artculo 149 del cdigo Tributario). El artculo 150 del mismo cuerpo legal establece los requisitos mnimos que deber contener la resolucin. De esta forma la SAT se ha pronunciado expresamente, empleando su forma ms usual: una resolucin. Sin embargo puede, tanto en el procedimiento de determinacin de la obligacin como en otros procedimientos ante la SAT, presumirse la existencia de la declaracin de la que fija la ley, sta no expresa su decisin, entendindose segn los casos, la peticin denegada o resuelta favorablemente. En nuestro derecho positivo, estaramos refirindonos al SILENCIO ADMINISTRATIVO. Ejemplos: 157 del Cdigo de Tributario; 23 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado.

7. NOTIFICACION: Es el acto procedimental, revestido de autenticidad, por medio de la cual, un servidor pblico, al servicio de la Administracin Tributaria, hace saber contribuyente, responsable, solicitante o interesado, un acto emanado de dicha Administracin. Procediendo para ello en la forma preescrita en la ley de la materia. Conforme el artculo 130 del Cdigo Tributario se deben notificar personalmente las resoluciones que: a) b) c) d) e) Determinen tributos Determinen intereses Impongan sanciones Confieran o denieguen audiencias Decreten o denieguen la apertura a prueba (Conforme el artculo 38 del Decreto 58-96 del Congreso de la Repblica, que reform el artculo 146 del Cdigo Tributario no hay necesidad de notificarlo puesto que este artculo en su parte conducente establece Si

f) g) h) i)

al evacuar la audiencia se solicitare apertura a prueba, se estar a lo dispuesto 143 de este Cdigo. El perodo de prueba se tendr por otorgado, sin ms trmite, resolucin ni notificacin, que la solicitud... Denieguen una prueba ofrecida Las que fijan un plazo para que una persona haga, deje de hacer, entregue, reconozca o manifieste su conformidad o inconformidad en relacin con algn asunto. Las resoluciones en que se acuerde un apercibimiento y las que lo hagan efectivo. Las resoluciones en que se otorgue o deniegue un recurso y las que lo resuelvan.

Para que las resoluciones produzcan el efecto primordial que les es propio, es decir, la exigibilidad de la deuda tributaria, es preciso que sean notificadas al sujeto pasivo. La fecha de la notificacin determina tanto la apertura del plazo de ingreso del tributo a la Administracin Tributaria (el pago), como la iniciacin del cmputo del plazo para ejercitar el recurso correspondiente cuando no se est de acuerdo con lo resuelto. Del artculo 127 al 141 del Cdigo Tributario enuncia todo lo relativo a las notificaciones. A continuacin presentamos lo siguiente esquemas del procedimiento de determinacin de la obligacin tributaria y de imposicin de sanciones.

PROCEDIMIENTO ADMINISTRATIVO TRIBUTARIO POR DETERMINACION DE AJUSTES FORMULADOS Artculo del ACTO ADMINISTRATIVO Cdigo Das Tributario Notifica el ajuste formulado al Contribuyente 132 10 Administracin Tributaria concede audiencia para 146 30 evacuarla cuando se trata de ajustes formulados al contribuyente. Apertura a prueba, improrrogable 143 y 146 30 Diligencias para mejor resolver, si la SAT lo considera 144 Hasta 15 oportuno. Administracin Tributaria resuelve 149 30 Administracin Tributaria notifica la resolucin 132 10 El contribuyente puede plantear el recurso de 154 10 revocatoria

1. 2.

3. 4. 5. 6. 7.

PROCEDIMIENTO ADMINISTRATIVO TRIBUTARIO POR IMPOSICION DE SANCIONES POR INFRACCIONES A LAS OBLIGACIONES FORMALES DE LOS CONTRIBUYENTES

1. 2.

3. 4. 5. 6. 7.

Artculo del ACTO ADMINISTRATIVO Cdigo Das Tributario Notifica el ajuste formulado al Contribuyente 132 10 Administracin Tributaria concede audiencia para 146 10 evacuarla si se trata de sanciones por incumplimiento de obligaciones formales de los contribuyentes. Apertura a prueba, improrrogable 146 10 Diligencias para mejor resolver, si la SAT lo considera 144 Hasta 15 oportuno. Administracin Tributaria resuelve 149 30 Administracin Tributaria notifica la resolucin 132 10 El contribuyente puede plantear el recurso de 154 10 revocatoria

PROCEDIMIENTO PARA LA DETERMINACION DE OFICIO EN CASO DE OMISION DE DECLARACIONES

ACTO ADMINISTRATIVO

1. 2. 3. 4.

Artculos del Cdigo Das Tributario Requerimiento de las declaraciones omitidas, dando 107 20 un plazo para presentarlas Administracin Tributaria resuelve determinado de 107 Sin plazo oficio Notifica la resolucin 132 10 Contribuyente puede presentar el recurso de 154 10 revocatoria

RECURSOS El captulo II, de la Ley de lo Contencioso Administrativo, Decreto 119-96 del Congreso de la Repblica, regula lo relativo a los recursos administrativos de revocatoria y reposicin, pero el artculo 17 bis de ese cuerpo legal establece las excepciones en materia laboral y

tributaria, los cuales se debern tramitar conforme el Cdigo de Trabajo y el Cdigo Tributario, respectivamente. En materia tributaria los recursos de revocatoria y reposicin se encuentran regulados entre los artculos del 154 al 159 del Cdigo Tributario Recurso de Revocatoria: Acto por medio del cual la autoridad administrativa superior decide por medio de resolucin rechazar el recurso planteado, confirmar, revocar o anular la resolucin emitida por autoridad administrativa jerrquicamente inferior, conforme con la disposiciones legales y la peticin formulada bien fundamentado. Recurso de Reposicin: Acto por medio del cual la misma autoridad administrativa superior vuelve a conocer de la resolucin emitida, pudiendo dejarla sin efecto, confirmndola, conforme las disposiciones legales, medios de conviccin generados y la peticin formulada bien fundamentada. Procedimiento: El procedimiento a seguir en la tramitacin de estos recursos de naturaleza jerrquica, est fundamentalmente regulado en los artculos 154, 156 y 159 del Cdigo Tributario y el artculo 47 del Reglamento Interno de la Superintendencia de Administracin Tributaria que establece que: Los recursos administrativos que los contribuyentes puedan interponer en contra de las resoluciones dictadas por la SAT en materia tributaria, se tramitarn de conformidad con las normas del Cdigo Tributario y las leyes aduaneras. En contra de las resoluciones originarias del Directorio procede el recurso de reposicin, el cual ser resuelto por el mismo Directorio. En contra de las resoluciones originarias del Superintendente, procede el recurso de revocatoria, el cual ser resuelto por el Directorio. En contra de las resoluciones originadas de los Intendentes, procede el recurso de revocatoria, procede el recurso de revocatoria, el cual ser resuelto por el Superintendente. Resuelto el recurso que corresponda contra la resolucin originaria, se tendr por agotada la va administrativa. Para interponer el recurso de revocatoria o reposicin se requiere que: 1. El contribuyente est legitimado para interponer este recurso, es decir que se tramita a instancia de parte, es adems opcional para los contribuyentes. El memorial de interposicin del recurso, deber llenar los requisitos establecidos para la primera solicitud (artculo 122 y 154 del Cdigo Tributario). En el supuesto que no se cumpla con los requisitos, la SAT no podr rechazar ninguna gestin formulada por escrito. Luego de recibida, podr rechazar las que sean contrarias a la decencia, a la respetabilidad de las leyes y de las autoridades o que contengan palabras o frases injuriosas, aunque aparezcan tachadas. 2. Plazo: El plazo para interponerlo es de diez das (10) hbiles a partir de la ltima notificacin. Debe interponerse por escrito ante la Superintendencia de Administracin Tributaria.

La Ley establece que el contribuyente con el solo hecho de manifestar su inconformidad con la resolucin recurrida, aunque en el memorial no indique que se trata de una revocatoria, se tramitar como revocatoria, por lo que denota su antiformalismo. 3. Concesin o denegatoria para su tramite. El funcionario ante quien se interpone el recurso, la ley indica que debe nicamente limitarse a conocer o denegar el trmite del mismo. En esta fase se dan dos situaciones: Si concede el trmite del recurso, no puede seguir conociendo del expediente y se concretar a elevar las actuaciones a la autoridad administrativa superior, que corresponda, en el plazo de 5 das hbiles. Si lo deniega, deber razonar su rechazo y notificarlo. Ocurso: Cuando se deniegue el recurso de Revocatoria, el interesado tiene la oportunidad de ocurrir ante la autoridad administrativa superior de la SAT, Directorio o Superintendente, segn el caso, de la SAT, dentro del plazo de los 3 das hbiles siguientes al de la notificacin de la denegatoria, pidiendo se conceda el recurso de revocatoria. En este caso, la autoridad administrativa superior de la SAT, solicita informe a la dependencia que deneg el trmite de la revocatoria para que informe dentro del plazo de 5 das hbiles. Cuando la autoridad jerrquica superior lo estime indispensable, pedir el expediente original seguidamente resuelve la autoridad jerrquica superior el ocurso y lo notifica, la cual debe hacerse dentro de los 10 das hbiles siguientes de emitida la resolucin. La autoridad jerrquica superior emitir resolucin dentro del plazo de 15 das contados a partir del momento en que se present el ocurso, pudiendo sta concederlo o denegarlo.

Si la autoridad superior declara sin lugar el ocurso se impondr al recurrente una multa de Q. 1,000.00 y ordenar que se archiven las diligencias. Si la autoridad superior no resuelve el ocurso en quince das, se tendr por otorgado. Audiencias: Una vez enviado el expediente relacionado con la revocatoria a la autoridad jerrquica superior, recabar dictamen y dar audiencia a las siguientes dependencias. 5.1. Dictamen del Departamento de Consultas y Normas de la Direccin de Asuntos Jurdicos de la Superintendencia de Administracin Tributaria, que deber emitirlo en 15 das hbiles (No es obligatoria). 5.2. Conceder audiencia a la Procuradura General de la Nacin en todos los casos, es decir, obligatoriamente debe concederla. La misma deber emitir opinin en la audiencia que se le concede de 15 das hbiles. La autoridad jerrquica superior an cuando no cuente con el dictamen pedido o no se haya evacuado la audiencia conferida, deber resolver el recurso relacionado dentro del plazo de 30 das hbiles (Artculo 157 del Cdigo Tributario). 5. Resolucin:

La autoridad jerrquica superior, el Directorio o el Superintendente, segn el caso, resolver el recurso, confirmado, modificando, revocando o anulando la resolucin recurrida dentro del plazo de 30 das hbiles de elevado a su consideracin el recurso, debiendo posteriormente notificar la misma, al interponente y otros al interesados si los hubiere. Con esta resolucin y su notificacin, se da agotada la va administrativa y genera la oportunidad al interesado legitimado en caso de continuar su desacuerdo, de poder acudir a la va judicial a interponer y plantear el proceso contencioso administrativo, cuya regulacin la encotramos en los artculos del 161 al 168 del Cdigo Tributario y la Ley de lo Contencioso Administrativo, Decreto 119-96 del Congreso de la Repblica. NOTA: El recurso de reposicin sigue el mismo tramite del revocatoria, en lo que fuere aplicable, conforme el artculo 158 del Cdigo Tributario.

Recurso de Revocatoria

ACTO ADMINISTRATIVO

1. 2. 3. 4. 5.

6.

Artculos del Das Cdigo Tributario El contribuyente presenta recurso de revocatoria. 154 10 La Administracin Tributaria resuelve concediendo 154 5 el recurso de revocatoria Autoridad superior solicita Dictamen de la 159 15 Direccin de Asuntos Jurdicos de la SAT. Autoridad superior confiere audiencia a la 159 15 Procuradura General de la Nacin. Autoridad superior emite resolucin, rechazando, 157 30 confirmando, revocando o anulando la resolucin recurrida. Autoridad superior notifica 132 10

Ocurso

Artculos del Das Cdigo Tributario 1. El contribuyente presenta recurso de revocatoria. 154 10 2. La Administracin Tributaria resuelve denegar el 154 5 recurso de revocatoria 3. Notificacin de la denegatoria del recurso de 132 10 revocatoria 4. El contribuyente presenta ocurso 155 3 5. Autoridad superior pide informe a la dependencia 156 5 que lo deneg y si lo considera oportuno pide el expediente 6. Autoridad superior resuelve conceder o denegar el 156 15 ocurso 6.1 Autoridad superior deniega el ocurso impone la 156 multa de Q.1000.00 al interponente 6.2 Si otorga el ocurso, se tramitar el recurso de 156 revocatoria 6.3 Si no resuelve en 15 das se tendr por otorgado y 156 se conocer la revocatoria 7. Autoridad superior notifica al contribuyente 132 10

ACTO ADMINISTRATIVO

MANUAL DE NOTIFICACIONES ADMINISTRACIN TRIBUTARIA. INTRODUCCIN.

DE

ACTOS

ADMINISTRATIVOS

EN

LA

Con el objeto de contar con un manual en el que se encuentre debidamente desarrollado el mbito de las notificaciones que efecte la Administracin Tributaria y que el mismo sirva como un material de consulta y referencia principalmente a las personas que dentro de la Superintendencia de Administracin Tributaria, tengan asignada la tarea de notificar los actos administrativos que por mandato legal, deban darse a conocer, en forma debida, a los contribuyentes, responsables, solicitantes y cualquier otro interesado en las actuaciones administrativas correspondientes; la Direccin de Asuntos Jurdicos de la Superintendencia de Administracin Tributaria, ha estimado oportuno y conveniente emitir el presente documento, en el que brevemente se desarrollan aspectos doctrinarios, jurisprudenciales y legales, utilizando un lenguaje sencillo y eminentemente didctico.

BREVE REFERENCIA AL DEBIDO PROCESO Se puede resumir que Debido Proceso es la serie de actuaciones administrativas o jurisdiccionales, en donde se cumple con un emplazamiento legal, o sea la persona a quien se le pudiera afectar en sus derechos, ha sido debidamente notificada de esa posibilidad de resultar afectado. Esta persona ha tenido la posibilidad de defenderse, o sea el ser odo, la posibilidad de presentar medios de prueba, el planteamiento de recursos legales y excepciones, contando con la intervencin de una autoridad o tribunal competente y preestablecido, cuya conclusin final ser una resolucin administrativa o una sentencia judicial que resuelva el asunto sometido a su conocimiento.

El debido proceso es una garanta constitucional, establecida en el artculo 12 de nuestra Constitucin Poltica, el cual por su importancia se estima conveniente citarlo: La defensa de la persona y sus derechos son inviolables. Nadie podr ser condenado, ni privado de sus derechos, sin haber sido citado, odo y vencido en proceso legal ante juez o tribunal competente y preestablecido. Ninguna persona puede ser juzgada por Tribunales Especiales o secretos, ni por procedimientos que no estn preestablecidos legalmente. Diera la impresin que este artculo de nuestra Constitucin es nicamente aplicable a asuntos del ndole penal, pero su utilizacin debe darse a todo el quehacer jurdico, ya sea judicial o administrativo. Otra norma jurdica que contempla esa garanta, adems es puntual, al referir sobre asuntos fiscales y por ende tributarios, es la Convencin Americana Sobre Derechos Humanos, tambin conocida como Pacto de San Jos. En dicho cuerpo legal, encontramos el artculo 8, que en su numeral 1. expresa: Toda persona tiene derecho a ser oda con las debidas garantas y dentro de un plazo razonable, por un juez competente, independiente e imparcial, establecido con anterioridad por la ley, en la sustanciacin de cualquier acusacin penal formulada contra ella, o para la determinacin de sus derechos y obligaciones de orden civil, laboral, fiscal o de cualquier otro carcter. Otra norma de alta jerarqua que establece lo referente al debido proceso, es la Ley de Amparo, Exhibicin Personal y de Constitucionalidad, en su artculo 4. establece: La defensa de la persona y sus derechos son inviolables. Nadie podr ser condenado, ni privado de sus derechos, sin haber sido citado, odo y vencido en proceso legal ante juez o tribunal competente y preestablecido. En todo procedimiento administrativo o judicial deben guardarse u observarse las garantas propias al debido proceso. En la Ley del Organismo Judicial en su artculo 16, tambin establece lo referente al debido proceso. Para no contravenir las normas del debido proceso, es menester que en el proceso administrativo tributario de determinacin de obligaciones tributarias o el referente a la imposicin de sanciones por infracciones, se notifique al contribuyente o responsable, las actuaciones administrativas, conforme las formalidades establecidas en el Cdigo Tributario, de no ser as, no se le podra afectar legalmente en sus derechos. Para el efecto es conveniente que se conozca el contenido de la garanta procedimental Audiator inter partes, la cual fue invocada y aplicada en el expediente de Accin de Amparo nmero 163-94, conocido por la Honorable Corte de Constitucionalidad, del cual nos permitimos citar su parte conducente: La garanta audiator inter partes se cumple con la notificacin, que es el acto procesal mediante el que, de manera autntica, se comunica a los sujetos procesales la resolucin judicial o administrativa, cumpliendo con todas las formalidades prescritas por la ley, es decir, que debe notificarse a los sujetos que seala la ley a efecto de que puedan defenderse y oponerse, ofrecer y aportar prueba, presentar alegatos, usar medios de impugnacin contra las resoluciones judiciales; de no hacerlo as se comete una violacin al derecho de la debida audiencia (Sentencia del 7 de septiembre de 1994, Gaceta No. 33, Pag. 146). La garanta Audiator inter partes o derecho a la debida audiencia, no es ms que la certeza de una persona, que debe ser debidamente notificada, para que sta pueda saber

lo pretendido, defenderse y oponerse, y lgicamente al no ser notificada en la forma prescrita en la ley, se estara violando flagrantemente esta garanta. Tambin el Cdigo Tributario establece que al no hacerse saber a los interesados en la forma legal (notificacin conforme el Cdigo Tributario) toda audiencia, opinin, dictamen o resolucin, las personas no quedan obligados, ni se les puede afectar en sus derechos. (Ver el artculo 127 de dicho Cdigo). Como el lector puede fcilmente constatar, todo nuestro ordenamiento jurdico, protege a los particulares de abusos de las autoridades judiciales o administrativas, que por inobservancia de los formalismos procesales, pretenda afectar derechos de particulares, aspecto que reviste de gran importancia por el hecho que como servidores pblicos debemos adecuar nuestros actos oficiales a los preceptos legales. DEFINICION DE NOTIFICACION El autor nacional Hidalgo William Maldonado Lpez, expresa: Que notificacin es un acto jurdico procesal revestido de autenticidad en virtud del cual, el funcionario encargado, hace saber a los litigantes del resultado de sus peticiones, encaminadas a la resolucin de su conflicto sometido al rgano jurisdiccional. Se puede concluir que la notificacin en el mbito administrativo tributario, es el acto procedimental, revestido de autenticidad, por medio del cual, un servidor pblico, al servicio de la Administracin Tributaria, hace saber a un contribuyente, responsable, solicitante o interesado, un acto emanado de dicha Administracin. Procediendo para ello en la forma prescrita en la ley de la materia.

IV.

NATURALEZA JURIDICA DE LA NOTIFICACION Resumidamente se puede indicar que la naturaleza jurdica de la notificacin, es un acto procesal por medio del cual se hace del conocimiento de persona concreta un acto ejecutado por la Administracin, o sea es un acto de comunicacin o publicidad de la accionar pblico, por lo que es un ACTO JURIDICO PROCESAL DE PUBLICIDAD.

V.

OBJETO DE LA NOTIFICACION El objeto de la notificacin es que todos los interesados en un proceso o quienes puedan salir afectados en sus derechos en el mismo, se enteren de la iniciacin, desarrollo y conclusin del mismo; ponindoles en su conocimiento en cada momento, los pasos que se dan en el proceso, para que conozcan su situacin o el asunto de su inters, pudiendo intervenir en los casos que la ley determina y utilizar los medios de impugnacin establecidos en la ley. EL DESARROLLO DE LAS NOTIFICACIONES EN EL PROCESO ADMINISTRATIVO TRIBUTARIO En el texto del Cdigo Tributario, contenido en el Decreto 6-91 y modificado por el Decreto 58-96 ambos del Congreso de la Repblica, en su Seccin Segunda del Capitulo V, se establece la forma, plazo y dems requisitos de las notificaciones que haga la Administracin Tributaria, en forma exclusiva y sin necesidad de aplicar supletoriamente otros cuerpos legales., a excepcin de la Ley del Organismo Judicial, con respecto a errores cometidos en la cdula de notificacin que pueden testarse o entrelinearse. Se estima necesario que todo notificador conozca los aspectos relacionados con este instituto procedimental, para evitar incurrir en errores que pueden perjudicar a la Administracin Tributaria o a particulares y que pudiere traerles consecuencias a los mismos notificadores, por la deduccin de responsabilidades.

Cules actos de la Administracin Tributaria deben notificarse. Segn lo establecido en el artculo 127 del Cdigo Tributario, debe notificarse toda: Audiencia. Opinin. Dictamen. Resolucin. Lugar para notificar. Las notificaciones a los solicitantes, contribuyentes o responsables, se har en el lugar sealado por ellos en su primera solicitud y all se harn las que procedan, aunque lo cambie, mientras no exprese por escrito otro lugar. As lo establecen los artculo 128 y 136 del Cdigo Tributario. Hay que tener claro lo referente a la institucin tributaria del domicilio fiscal, tenindose como tal, el lugar que el contribuyente o responsable designe, para recibir notificaciones y dems correspondencia que se le remita, para que los obligados ejerzan los derechos de sus relaciones con el fisco y para que ste pueda exigirles el cumplimiento de las leyes tributarias. (ver Art. 114 del Cdigo Tributario). Y para el establecimiento del Domicilio Fiscal de las personas individuales hay que estarse a lo que establecen los artculos 115 y para las personas jurdicas lo contenido en el artculo 116 de dicho cuerpo legal.

Clases de Notificacin. El Cdigo Tributario, en su artculo 129 establece cuales son las clases de notificacin e indica dos: Personales. Por otro procedimiento. Sern notificaciones personales, o sea que deben efectuarse en el lugar que el contribuyente o responsable hubiere sealado en las actuaciones o su domicilio fiscal o directamente al contribuyente o responsable, en el lugar en el que se encuentre, las resoluciones administrativas que se refieran a: DETERMINEN TRIBUTOS. Son resoluciones que establecen ajustes a impuestos, se tase de oficio una obligacin tributaria. DETERMINEN INTERESES. Pueden ser resoluciones que establecen nicamente intereses resarcitorios o punitivos. CONFIERAN O DENIEGUEN AUDIENCIAS. Son resoluciones que dan a conocer a un determinado contribuyente o responsable, la pretensin de la Administracin Tributaria en determinarle algn tributo o establecer alguna sancin por infraccin tributaria cometida. Ver artculo 146 del Cdigo Tributario. IMPONGAN SANCIONES. Se refieren a aquellas resoluciones que establecen infracciones tributarias y consecuentemente a este acto, establezcan la sancin a imponerle a un determinado contribuyente o responsable. DECRETEN O DENIEGUEN LA APERTURA A PRUEBA. En este caso no es necesario que se resuelva y notifique lo resuelto, dado que de conformidad con el artculo 164 del Cdigo Tributario, que fue reformado por el artculo 38 del Decreto 58-96 del Congreso de la Repblica, se tendr por otorgado el

perodo de prueba, bastando que se hubiere requerido el mismo, en el memorial de evacuacin de audiencia. DENIEGUEN UNA PRUEBA OFRECIDA. LAS QUE FIJEN UN PLAZO PARA QUE UNA PERSONA HAGA, DEJE DE HACER, ENTREGUE, RECONOZCA O MANIFIESTA SU CONFORMIDAD O INCONFORMIDAD EN RELACIN CON ALGUN ASUNTO. LAS RESOLUCIONES EN QUE SE ACUERDE UN APERCIBIMIENTO Y LAS QUE LO HAGAN EFECTIVO. LAS RESOLUCIONES EN QUE SE OTORGUE O DENIEGUE UN RECURSO Y LAS QUE LO RESUELVAN. Se refieren a las resoluciones relacionadas con los recursos de Revocatoria, Reposicin, Enmienda y Nulidad y ocursos. PLAZO PARA EFECTUAR UNA NOTIFICACION TRIBUTARIA El Cdigo Tributario es claro en su artculo 132, al indicar el nico plazo para efectuar las notificaciones personales, o sea a las que se refiere el artculo 130 ya citado, que son diez hbiles, contados a partir del da siguiente al de emitida la resolucin de que se trate. El incumplimiento de dicha obligacin, trae como consecuencia el sancionar al notificador. FORMA DE LAS NOTIFICACIONES PERSONALES La forma de este tipo de notificaciones se establece en los artculos 131 y 132 del Cdigo Tributario. En el primero de los artculos mencionados se regula lo referente a la entrega de copia de la resolucin dictada y de los documentos que la fundamenten. En el segundo de los artculos citados desarrolla los siguientes aspectos:

LUGAR. El notificador ir al lugar que hubiere indicado el interesado, a su domicilio fiscal o en su defecto, a la residencia, oficina o lugar donde habitualmente se encuentre quien deba ser notificado. PROCEDIMIENTO. Notificar directamente al contribuyente o responsable, de no hallarlo, har la notificacin por cdula que entregar a los familiares, domsticos, empleados o a cualquier persona idnea que viva en la casa o permanezca habitualmente en el lugar u oficina. Ntese que la notificacin ideal es la entregada directamente al contribuyente o responsable o al representante legal de estos, de no ser posible proceder de esa manera, se entregara la notificacin a persona idnea, preferentemente familiares del notificado o empleados de ste, que sean personas que permanezcan en el inmueble. Se estima que sern personas idneas para estos efectos, los mayores de edad, que la persona se encuentre mentalmente equilibrada, que no se encuentre alterada por uso o abuso de bebidas alcohlicas o drogas, que no sean trabajadores ocasionales como albailes, agentes de seguridad ajenos, u otros trabajadores no permanentes en el lugar.- S no se encontrare persona idnea para recibir la cdula o si habindola se negaren a recibirla, el notificador la fijar en la puerta y razonar al pie de la cdula, la fecha y hora de la entrega y pondr razn en el expediente de haber notificado de esa forma. NEGATIVA EN LA RECEPCION DE LA NOTIFICACION O NO EXISTIR PERSONA IDONEA QUE RECIBA LA MISMA. Si no existiere persona idnea que pudiere recibir la notificacin, o habindola, se negaren a recibirla, el notificador la fijar en puerta (Es pagarla o adherirla a la puerta de ingreso del inmueble) y expresar al pie de la cdula, la fecha y hora de la entrega y pondr razn en el expediente de haber notificado de esa manera (En la misma cdula de notificacin se asentar razn en su parte inferior, de haber procedido de esa manera, tambin se razonar el expediente).

NOTIFICADO MUERTO O AUSENTE DE LA REPUBLICA. Cuando al notificador se le indicare que la persona a quien va a notificar, hubiere fallecido o se encuentre ausente del pas, o si esa situacin ya fuere de su conocimiento, el notificador se abstendr de notificar y pondr razn en autos (en el expediente), haciendo constar cmo se enter de la circunstancia imposibilitante y quienes le dieron esa informacin. Para el efecto, se estima pertinente que lo procedente ser remitir el expediente a la Direccin de Asuntos Jurdicos de la SAT, a efecto se investigue la veracidad de la informacin y si fuere procedente, se inicie la accin legal pertinente, ya sea la radicacin de un proceso sucesorio o la declaratoria de ausencia, segn el caso. NOTIFICACION EN MANOS DEL DESTINATARIO. Podr notificarse al contribuyente o responsable, en cualquier lugar donde se le encuentre, debindose de indicar debidamente ese lugar. ENTREGA DE COPIAS. Al notificar se le entregar al notificado copia de la resolucin dictada y de los documentos que la fundamenten, indicando dicho aspecto en la cdula de notificacin. (Se deber tener cuidado de entregarle al notificado la copia, de la resolucin y de la cdula de notificacin y nunca el original de estos documentos). ELEMENTOS PERSONALES QUE INTERVIENEN EN EL ACTO DE NOTIFICACION NOTIFICADO: Quien es la persona a la cual se le efecta o debe efectuar la notificacin, ya sea en su calidad de contribuyente, responsable, representante, solicitante o interesado.

NOTIFICADOR: El servidor pblico, que presta sus servicios en la Administracin Tributaria o el Notario debidamente requerido para el efecto, que procede a notificar al destinatario, ejerciendo la fe pblica administrativa o notarial, segn sea el caso, dando fe del acto de notificar y del hecho de haber procedido de determinada forma, para tal objeto. CEDULA DE NOTIFICACION Se entiende como tal, a la razn que asienta el notificador, en el que hace constar el acto de notificar. Dicha cdula deber contener los siguientes elementos (de no contenerlos, conllevara la nulidad del acto): 1. Nombres y apellidos de la persona a quien se notifica (si es persona jurdica su razn o denominacin social completa). 2. Lugar, fecha y hora en que se hace la notificacin. 3. Nombres y apellidos de la persona que recibe la notificacin (que pudiera ser distinta al notificado). 4. Se exprese lo que se est notificando (la resolucin u otro acto, identificndolo con su nmero, fecha de emisin y la indicacin de la autoridad que lo emiti). 5. La advertencia de haber entregado o fijado en puerta. 6. Firma del notificador y sello de la Administracin Tributaria o del Notario en su caso. 7. Si el notificador fuere notario, este debe incorporar la totalidad de los aspectos mencionados en este literal, en el acta notarial de notificacin correspondiente, existiendo en la misma el requerimiento de rigor.

NOTIFICACIONES POR COMISION Cuando se deba efectuar una notificacin fuera de la ciudad o departamento, donde tenga su asiento la oficina central de la Administracin Tributaria, el Jefe de la respectiva Coordinacin Regional u otra dependencia donde se tramite el expediente, comisionar a la autoridad de la Oficina Tributaria Departamental de SAT donde tenga su domicilio la persona, a efecto que ste designe a su vez a quien deba de efectuar la notificacin. NULIDAD DE LAS NOTIFICACIONES Sern nulas las notificaciones que se efectuaren de manera distinta a la prevista en el Capitulo V del Cdigo Tributario, tal como lo expresa el artculo 141 del Cdigo Tributario. Por lo anterior, el notificador debe poner mucha atencin en el ejercicio de su funcin, dado que un error en su accionar, dara como resultado, la nulidad de ese acto administrativo, y por tanto, ese acto no producira efectos jurdicos.

PARTE PRACTICA MODELO TIPO.

CEDULA DE NOTIFICACION DE __________ En el Municipio de (1) , del Departamento de __(2)________________, siendo las _______(3)_____horas con _(4)________minutos, del da________(5)________ de mil novecientos noventa y __(6)___________, constituido en ___(7)_________________________________________________ NOTIFIQUE a: _____(8)______________________________________________, el contenido de ___(9)_____________ nmero ___(10)___________, de fecha ______(11)_______________________________________________________ entregndole una copia de la misma y de los anexos correspondientes, por medio de cdula que recibe ___________(12)___ ___________________________________ quien bien enterado (a) __(13)____ firma. DOY FE. _______________________________________(14)_______________ F)___________(15)_____ Notificado.

F)_____(16)_________ Notificador.

(17). (sello de la Administracin Tributaria).

(1) Se tiene que consignar el nombre del municipio en donde se efectuar la notificacin, hay que estar seguro de consignar debidamente el nombre del municipio correcto, principalmente en notificaciones efectuadas dentro del rea metropolitana, en las que los linderos territoriales de cada municipio, no estn muy conocidos. Ejemplo reas urbanas colindantes con municipios como Mixco, San Juan Sacatpequez, Villa Nueva, San Miguel Petapa. (2) Departamento. Consignar el nombre del departamento al que pertenezca el municipio. (3) Indicar la hora en que se efectue la notificacin. Si es despus de las doce del medio da, se deber indicar las trece, catorce ..., hay que tener presente que las notificaciones a contribuyentes que ejercen sus funciones en horarios normales, la notificacin que se le haga, deber hacerse dentro del horario de la Administracin Tributaria. Deber indicarse en letras. (4) Minutos. Es la indicacin precisa del minuto en que se efectu la notificacin. Deber indicarse en letras. (5) Se consignar el da y el mes en que se efecte la notificacin . Es incorrecto consignar una fecha as 22/03/99. (6) Se refiere a la indicacin del ao en que se est efectuando la notificacin (ocho). (7) Se deber indicar la direccin donde se efecte la notificacin. Se pueden utilizar cifras, evitando uso de abreviaturas. No ser necesario volver a indicar municipio, ni departamento. (8) Se consignar el NOMBRE COMPLETO del contribuyente, responsable o solicitante, debiendo el notificador ser muy cuidadoso de consignar debidamente el nombre del notificado, coincidiendo con el consignado en la resolucin. (tener cuidado de no consignar el nombre del establecimiento comercial).

(9) Se indicar que tipo de resolucin se notificar, y de esa virtud, podrn ser audiencias, requerimientos, providencias o propiamente resoluciones concluyentes. Pudiendo esta indicacin, constar ya en la cdula. (10) Se refiere al numero de resolucin, audiencia, requerimiento, dictamen, u otro documento que se est notificando. (11) Se consignar la fecha de emitido el documento que se est notificando, debindose tener presente que deber notificar dentro del plazo de los das das hbiles siguientes a esa fecha. (12) Se consignar el nombre de la persona que reciba la cdula de notificacin, aunque esta se niegue a firmar la cdula; hay que tener en cuenta que el artculo 135 del Cdigo Tributario, indica que debe consignarse los nombres y apellidos de la persona a quien se le entregue las copias de los documentos que se estn notificando, sugiriendo que en ese momento se requiera de esta persona un documento de identificacin, que puede ser la cdula de vecindad o un carn de identificacin, u otro que se estime pertinente. La persona que reciba la cdula, deber ser una persona idnea, tal como se indic en la parte terica de este material. (13) En ese espacio se indicar nicamente si o no, si la persona que recibe la notificacin firmare o no la cdula. Hay que tener presente que siempre debe llenarse este espacio con las palabras citadas. (14) El espacio siguiente es para asentar razn, como puede ser el hecho de haber fijado en puerta, indicando la hora de ese proceder, adems de razonar el expediente. En ese espacio es el lugar donde podrn salvarse los testados y entrelineados que fueren necesarios. (15) Firmar en ese espacio la persona que recibe la cdula. (16) Firmar el notificador. (17) Se asentar el sello de la Administracin Tributaria. ERRORES EN LA CEDULA. Cuando se cometan errores en la suscripcin de la cdula de notificacin por el notificador, este no podr tachar, borrar o aplicarle corrector a la (s) palabra (s) en que hubiere cometido error. Lo que har ser pasarle una lnea horizontal a la mitad de esa palabra (s) (as Guatemala) permitiendo su cmoda lectura. Al final asentar as: testado: (indicar la palabra errnea, Ejemplo: -Guatemala ) Omtase. Si el error consistiera en no indicar alguna palabra o palabras, ests se agregarn entre lneas, salvando dicha adicin al final, de la siguiente forma: Entre Lneas: (la palabra agregada entre lneas) Lase. Se deber tener cuidado que tanto el original de la cdula, como la copia que se le entregue al notificado, deban coincidir totalmente. Para este particular, es aplicable lo dispuesto en el artculo 159 de la Ley de Organismo Judicial, ello con fundamento en el artculo 23 de dicho cuerpo legal. Como toda actividad humana, es dable que se cometan errores como los mencionados u otros de los cuales se evidenciarn posteriormente al acto de notificacin, para el efecto, el Cdigo Tributario contempla la posibilidad de poder enmendar de oficio o a peticin de parte, las actuaciones, buscando con ello la perfeccin en la tramitacin de los expedientes administrativos, dentro del marco del debido proceso. La enmienda est desarrollada en el artculo 160 del Cdigo nombrado.

EJEMPLO DE RAZON POR DEJAR FIJADA EN PUERTA LA CEDULA DE NOTIFICACION.

El notificador podr asentar una razn semejante a la que a continuacin nos referiremos, cuando no hubiere persona idnea en el lugar en que la notificacin se deba efectuar y proceda fijar la cdula en la puerta del inmueble establecidos para el efecto, dicha razn se asienta en el expediente de mrito y al pi de la cdula (en las lneas en blanco), se indicar que: Se procedi a fijar en la puerta del inmueble, por no haber persona idnea que pudiera recibir esta cdula de notificacin, indicando la hora en que se procedi a fijar la cdula de notificacin en la puerta.

RAZON: Se hacer constar que la cdula relacionada con la notificacin de la resolucin nmero _________, de fecha _______________________, relacionada con el contribuyente_______________________________ se fij en la puerta de acceso del inmueble ubicado en la _______________________________ _____________________, al no haber persona idnea que pudiera recibir la misma. Ello en el mismo lugar, fecha y hora consignados en la cdula de notificacin. En la Ciudad de __________, el da _____________ del mes de ___________de mil novecientos noventa y nueve.

Cuando el Notificador sepa que el contribuyente o responsable hubiere fallecido o se encuentre ausente del pas, no notificar e informar por escrito, sobre ese particular e indicar como se enter de dicha situacin, pudiendo solicitar la presentacin de cualquier documentacin relacionada con esta informacin que le pueda proporcionar la o las personas que lo atiendan. Es dable que en caso de duda en la identificacin de la persona que recibir la cdula de Notificacin, pueda el notificador requerirle la presentacin de su cdula de vecindad, pudiendo consignar su nmero de orden y registro, as como la municipalidad que extendi la misma, en la cdula de notificacin. XIII. Para concluir vale la pena recalcar la importancia que representa la funcin del Notificador, dado que el mismo tiene, bajo su responsabilidad, el ejercicio de una funcin pblica y principalmente lo referente a la DACION DE FE, pues para el desarrollo de sus funciones de notificador, es depositario de la fe pblica administrativa, debiendo ser cuidadoso y en extremo responsable por su uso, no debiendo jams hacer constar aspectos que no le constan, como puede ser el indicar que notifica en un lugar distinto al que efectivamente est realizando. Los actos que transgredan la fe pblica pueden constituir el delito de Falsedad Ideolgica que est tipificado y sancionado en el Cdigo Penal.