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Ley sobre Impuesto a la Renta Universidad de los Andes Felipe Yez 2007
Origen histrico
Los impuestos a la renta son relativamente recientes. Surgen en Inglaterra en 1799, fruto de las necesidades econmicas de la Corona britnica ante la guerra contra Napolen. De all que inicialmente tuviera carcter provisional y slo en 1842 se hiciera permanente. Hasta entonces, ningn impuesto haba gravado la totalidad de los ingresos obtenidos por una persona o empresa. El impuesto ingls estructuraba su hecho gravado sobre un listado de diferentes categoras de ingresos ordenadas segn su fuente.
Origen histrico
Cada categora de dicho listado tom el nombre de cdula, de all que el impuesto fuera llamado cedular. Se trataba de un impuesto que gravaba toda clase de ingresos (totalidad), respecto de personas naturales y jurdicas (universalidad), lo cual constitua una novedad en materia impositiva. La tasa del impuesto era proporcional, aunque poda variar entre las distintas categoras. Este impuesto inspir nuestro actual Impuesto de Primera Categora.
Origen histrico
Bajo este impuesto, la igual reparticin de las cargas pblicas era entendida como una reparticin proporcional de dichas cargas. Sin embargo, los partidarios del Estado social en Europa criticaron fuertemente este impuesto, pues consideraron que dicha distribucin proporcional tena efectos regresivos, en tanto gravaba en igual proporcin a contribuyentes que posean distintos niveles de riqueza, lo cual se traducira en un empobrecimiento creciente de los sectores de menores recursos.
Origen histrico
Por eso, los detractores del impuesto proporcional propusieron el establecimiento de un impuesto que gravara a las personas de mayores recursos con mayores tasas, lo cual se traducira en un aumento exponencial del impuesto en caso de aumento de la renta, reflejando el aumento exponencial de capacidad contributiva del sujeto. Esta idea tom fuerza en Prusia (Alemania), donde se dict en 1891 el primer impuesto progresivo sobre la renta global de las personas. A comienzos de siglo XX, Inglaterra incorpor dicho impuesto a su legislacin. Dicho tributo inspir nuestro Impuesto Global Complementario.
Origen histrico
La influencia de ambos conceptos de impuesto a la renta llegaron a Chile a travs de la reforma tributaria francesa que recogi ambos tipos de tributo. Estas ideas inspiraron la primera Ley de Impuesto a la Renta chilena (1924), que introdujo el impuesto cedular de categoras (modelo ingls) y su reforma de 1925, que incorpor el impuesto global complementario (modelo prusiano). Los rasgos fundamentales de tales proyectos an sobreviven en nuestra actual ley de Impuesto a la Renta.
Anlisis de la Ley
En la Ley sobre Impuesto a la Renta (LIR) conviven varios impuestos distintos que gravan una misma materia (renta) : impuesto sobre beneficios empresariales (incluye royalty II) impuesto sobre rentas del trabajo dependiente impuesto sobre ingresos generales de personas naturales residentes impuestos sobre ingresos de no residentes (PN, PJs u otros) ganancias de capital impuestos de castigo (art.21 y 59 LIR)
Anlisis de la Ley
No obstante, todos tienen algunos rasgos comunes: Universalidad (grava a todas las personas sin excepcin, por aplicacin del principio de generalidad y de igualdad ante la ley) Totalidad (grava todas las rentas, por lo que el lmite del hecho gravado est dado por el concepto de renta) Gravamen de rentas netas (los ingresos se gravan slo una vez deducidos los gastos correspondientes, salvo en el caso del Impuesto Adicional)
Anlisis de la Ley
Gravamen segn valor real y no nominal (se considera el efecto de la inflacin al determinar el monto de los impuestos, art. 41 LIR) Periodicidad (se trata de impuestos a declarar y pagar mensual o anualmente, salvo rentas espordicas o Impuesto Adicional - no residentes) Territorialidad (afecta a bienes y actividades relacionadas con el pas y a personas o entidades residentes)
Sujeto Activo : Fisco (artculo 1 LIR) Sujeto Pasivo : (artculo 3 y siguientes LIR) - personas naturales - empresas (sociedades de personas y capital, EIRL) - otras entidades sin personalidad jurdica
Sujeto Pasivo
1) Personas Naturales cundo quedan gravadas con estos impuestos? Segn artculos 3 y 4 LIR, hay que distinguir: a) Personas Naturales domiciliadas o residentes en Chile, tributan cuando obtienen rentas de cualquier origen (nacional o extranjero)
Sujeto Pasivo
a) Personas Naturales domiciliadas o residentes en Chile Conceptos de domicilio y residencia (p.144 CP) Domicilio no se encuentra definido en la LIR ni en el CT. Por ende, la ley tributaria se remite al concepto civil de domicilio (artculo 2 CT y 59 Cdigo Civil): la residencia con el nimo real o presunto de permanecer en ella Artculo 4 LIR agrega que la sola falta o ausencia en el pas no produce la prdida de domicilio. Ejemplo: quien abandona el pas, pero que mantiene en Chile el asiento de sus negocios
Sujeto Pasivo
a) Personas Naturales domiciliadas o residentes en Chile Conceptos de domicilio y residencia (p.144 CP) Residencia La residencia si est definida para efectos tributarios en el art. 8 N 8 del C.T.: toda persona natural que permanezca en el pas durante 6 meses en un ao calendario, o ms de 6 meses en total dentro de 2 aos tributarios consecutivos. Deben ser ms de 6 meses. Esta regla es una regla internacional y prcticamente universal, existen similares tales como la regla de los 183 das
Sujeto Pasivo
a) Personas Naturales domiciliadas o residentes en Chile Conceptos de domicilio y residencia Se discute si contabilizacin del plazo considera slo lapsos de permanencia ininterrumpidos o pueden sumarse dos o ms lapsos inferiores hasta alcanzar los 6 meses. El SII ha sostenido que el plazo debe ser ininterrumpido, pero la Corte Suprema ha establecido el principio contrario. En nuestra opinin, pueden sumarse lapsos inferiores de permanencia, en la medida que entre ambos lapsos slo medien ausencias temporales del territorio nacional (ejemplo: vacaciones, viaje por reunin de negocios, etc.)
Sujeto Pasivo
a) Personas Naturales domiciliadas o residentes en Chile Caso especial de extranjeros residentes (art. 3 inc.2) La persona natural extranjera domiciliada o residente en el pas, slo tributa por sus rentas de fuente chilena durante los 3 primeros aos contados desde su ingreso al pas. Rentas de fuente extranjera (fuente mundial) quedan temporalmente liberadas de impuestos en Chile. Esta norma busca incentivar el asentamiento temporal de tcnicos o profesionales extranjeros en Chile No afectacin puede prorrogarse por el Director Regional SII respectivo, a solicitud del contribuyente.
Sujeto Pasivo
b) Personas Naturales sin domicilio ni residencia en Chile Artculo 3 inciso 1 LIR: las personas no residentes en Chile estarn sujetas a impuesto sobre sus rentas cuya fuente est dentro del pas Tributacin slo cubre rentas de fuente chilena, es decir: - proveniente de bienes situados en territorio nacional; y - proveniente de actividades desarrolladas en Chile Analizaremos con profundidad dichos conceptos al estudiar los distintos tipos de rentas
Sujeto Pasivo
2. Comunidades hereditarias (Artculo 5 LIR) Principio: responsabilidad de comuneros por sus cuotas Pero LIR distingue entre situacin antes y despus de determinacin de cuotas hereditarias: a) antes de determinacin, el patrimonio hereditario indiviso se considera como continuacin de la persona del causante y posee los mismos derechos y obligaciones que el causante, sin perjuicio de divisin de responsabilidad b) despus de determinacin, comuneros declaran rentas correspondientes a su respectiva cuota Plazo mximo duracin de comunidad: 3 aos
Sujeto Pasivo
3. Comunidades y sociedades de hecho (Artculo 6 LIR) Principio: responsabilidad solidaria de comuneros o socios por declaracin y pago de impuestos que afecten a rentas comunitarias o societarias Exclusin: comunero o socio se libera de solidaridad si en su declaracin individualiza a los otros comuneros o socios, indicando su domicilio, actividad y cuota o parte que les corresponde en la comunidad o sociedad de hecho
Sujeto Pasivo
4. Administradores y tenedores de bienes ajenos (Artculo 7 LIR) Principio: responsabilidad por obligaciones ajenas Casos contemplados por ley: - Depsitos de confianza en beneficio de terceros - Depsitos hechos segn testamento u otra causa - Bienes tenidos por una persona a ttulo fiduciario La responsabilidad slo afecta a los bienes en cuestin. No afecta el patrimonio del tenedor.
Sujeto Pasivo
5. Usufructuario o mero tenedor de un bien (Artculo 13 LIR) Regla general: impuestos por rentas causadas por dichos bienes son de cargo del usufructuario o mero tenedor Excepcin: rentas provenientes de la constitucin del usufructo o del ttulo de mera tenencia (pago de precio o canon de arrendamiento) son de cargo del propietario
Ejemplo: A arrienda a B un predio agrcola. B tributar por la renta proveniente de la explotacin del predio, en tanto A tributar por la renta proveniente del arrendamiento
Sujeto Pasivo
6. Partes en asociacin o cuentas en participacin (Artculo 28 CT) Qu es una asociacin o cuentas en participacin? Regla general: impuestos sobre rentas causadas por operaciones propias del giro de la asociacin o cuentas en participacin son responsabilidad exclusiva del gestor Excepcin: rentas que correspondan a los partcipes (ocultos) sern consideradas para el clculo del Impuesto Global Complementario o Adicional, si se prueba efectividad, condiciones y monto de la participacin
Sujeto Pasivo
7. Funcionarios fiscales fuera del pas y representantes diplomticos de naciones extranjeras (Artculos 8 y 9 LIR) Mientras los funcionarios fiscales chilenos situados fuera del pas se consideran como residentes y tributan en Chile, los representantes diplomticos en el pas de naciones extranjeras (embajadores, ministros u otros representantes) no se considerarn como residentes en Chile, en la medida que el pas de origen otorgue privilegios similares a los diplomticos chilenos (regla de reciprocidad)
Sujeto Pasivo
8. Empresas (artculo 14 LIR) Qu es una empresa? Entidad + activ.eco + factores prod. Generalmente se constituye bajo la forma de sociedad La LIR no distingue entre tipos sociales (de capital o de personas) para efectos de determinar la carga tributaria de dichas entidades, salvo excepciones: - tratamiento de gastos rechazados que suponen pagos, se consideran retiros o quedan afectos a impuesto de control; - distribucin o retiro de utilidades, segn art. 14 LIR: normas sobre el Fondo de Utilidades Tributables (FUT)
Sujeto Pasivo
8. Empresas (artculo 14 LIR) No es aplicable la nocin de residencia o nacionalidad de las PNs, sino que se distingue entre: - empresas constituidas en Chile - el Establecimiento Permanente en Chile de empresa constituida en el extranjero (art.38 LIR) - las empresas constituidas en el extranjero sin EP en Chile
Sujeto Pasivo
9. Establecimiento Permanente (artculos 38 y 58 N1 LIR) LIR no contiene definicin de Establecimiento Permanente (EP), slo ejemplos de ellos: sucursales, oficinas, agentes o representantes Convenios de Doble Tributacin contienen definicin segn Modelo OECD: un lugar fijo de negocios mediante el cual una empresa realiza toda o parte de su actividad y diversos ejemplos de EP (ejemplo artculo 5.1 Convenio Chile Espaa), que slo son aplicables para efectos de cada Convenio.
Sujeto Pasivo
9. Establecimiento Permanente (artculos 38 y 58 N1 LIR) SII lo ha definido como: la extensin de la actividad de una empresa extranjera en Chile, mediante el establecimiento de una oficina en donde se desarrolle una actividad formal que asume la representacin total de la empresa, pudiendo cerrar negocios en los trminos que se indiquen (Oficio N 303, de 28.01.1998) El nico caso regulado por el derecho comn es la agencia en Chile de una sociedad annima extranjera (Ley S.A.)
Sujeto Pasivo
9. Establecimiento Permanente (artculos 38 y 58 N1 LIR) Un EP es la extensin hacia el territorio nacional de las actividades de una empresa situada en el extranjero, mediante la designacin en Chile de un representante con poderes generales de gestin, normalmente acompaada de la afectacin de una parte de su patrimonio a tales actividades. El EP posee la misma personalidad jurdica que la empresa extranjera, por lo que jurdicamente son la misma empresa, aunque tributariamente son tratados en algunos aspectos como contribuyentes distintos
Sujeto Pasivo
10. Fondos Hay de diversos tipos: fondos mutuos (llamados en el derecho comparado fondos cerrados), fondos de inversin de capital extranjero (FICE), fondos de inversin privado, etc. La caracterstica comn a todos ellos es que si bien consisten econmicamente en una empresa, jurdicamente no tienen personalidad jurdica y siguiendo este razonamiento no son considerados sujetos pasivos de la LIR. Los ingresos obtenidos por medio de un fondo slo tributan cuando son repartidos a sus partcipes. Este status de los fondos es bien cuestionable.
Hecho Gravado
Artculo 1 LIR: la renta es el HG de los impuestos regulados por la LIR. Es el concepto central de la ley, definido en artculo 2 N1. Histricamente, la definicin de renta ha sido muy debatida. La definicin de la LIR es muy amplia y contiene dos concepciones distintas de renta: (1) los ingresos que constituyan utilidades o beneficios que rinda una cosa o actividad y (2)todos los beneficios, utilidades e incrementos de patrimonio que se perciban o devenguen, cualquiera que sea su naturaleza, origen o denominacin
Hecho Gravado
La primera se refiere a la renta como fruto o rendimiento de un bien (teora de la fuente - rdito producto ) y la segunda a la renta como incremento neto patrimonial (rdito incremento patrimonial). Hay otras definiciones no consideradas por la ley: - ingreso disponible despus de necesidades bsicas; o - ingreso disponible y destinado al consumo
Hecho Gravado
Teora de la fuente Renta es todo beneficio derivado de una fuente permanente de ingresos para el contribuyente, que es anterior a la generacin del beneficio y que subsiste con posterioridad a ste. Ejemplo: fruto civil (arrendamiento) o fruto natural (cosecha) Generalmente requiere la existencia de nimo de lucro por parte del contribuyente que obtiene la renta. Esta nocin de renta tiene su origen en la escuela clsica de la economa (David Ricardo)
Hecho Gravado
Teora de la fuente (continuacin) Esta teora excluye de las rentas a los incrementos patrimoniales obtenidos al enajenar un bien de capital o ganancias de capital, pues suponen la extincin de la fuente generadora de la renta. Esta exclusin explica la inclusin de dichas ganancias dentro del artculo 17 LIR referido a los ingresos no constitutivos de renta, aunque a la mayora se les grave con impuestos.
Hecho Gravado
Teora del incremento neto de patrimonio Esta teora incluye todos los aumentos netos (deducidos los costos y gastos correlativos) del patrimonio del contribuyente, siendo ms amplia que la teora de la fuente. Por ello, las ganancias de capital quedan gravadas - en algunos casos - de la misma manera que los frutos civiles de los bienes del contribuyente. No exige como condicin la existencia de nimo de lucro. Esta teora tiene su origen en la doctrina tributaria alemana (llamada Reinvermgenzugangstheorie cuya autora corresponde a G.von Schanz) y fue posteriormente difundida por autores norteamericanos.
Hecho Gravado
Tipos de renta 1) Devengada / Percibida 1.1.) Renta devengada (artculo 2 N2 LIR): aqulla sobre la cual se tiene un ttulo o derecho, independientemente de su actual exigibilidad y que constituye un crdito para su titular - el devengo se produce con el nacimiento de un ttulo o derecho sobre una renta - la percepcin efectiva y la actual exigibilidad de dicha renta es irrelevante para su devengo
Hecho Gravado
Tipos de renta 1.2) Renta percibida (artculo 2 N3 LIR): aquella que ha ingresado materialmente al patrimonio de una persona. Debe asimismo, entenderse que una renta devengada se percibe desde que la obligacin se cumple por algn modo de extinguir distinto al pago - el elemento esencial de la percepcin es el ingreso material de la renta al patrimonio del contribuyente, por oposicin al ingreso jurdico que supone el devengo - tambin hay percepcin cuando obligacin se cumple de modo alternativo (dacin en pago, compensacin, etc.)
Hecho Gravado
Tipos de renta 1.2) Renta percibida (continuacin): es posible percepcin sin previo devengo? Ejemplo: anticipo de ingreso futuro por ventas. El SII afirma que s. En nuestra opinin, la percepcin supone previa y necesariamente el devengo. As lo indican los propios argumentos de texto: a) artculo 2 N3 LIR: debe asimismo, entenderse que una renta devengada se percibe desde () b) contrario sensu : artculo 29 LIR, slo afecta a Bancos.
Hecho Gravado
Tipos de renta 1.2) Renta percibida (continuacin): Distinto es el caso de la percepcin anticipada de precios o intereses ya pactados, por renuncia del deudor al plazo. Ah ya existe un ttulo o derecho, pero no haba actual exigibilidad, lo cual vara por voluntad del deudor. Pero en el caso de anticipos que no se tenga ttulo o derecho a recibir, no hay ingreso anticipado, sino un prstamo (no hay acuerdo en el precio ni la cosa: anticipos en cuenta corriente mercantil)
Hecho Gravado
Tipos de renta 2) Chilena / Extranjera Distincin relativa a normas sobre territorialidad de la LIR 2.1.) Renta de fuente chilena Principio general (artculo 10 inc.1) : las que provengan de bienes situados en Chile o de actividades desarrolladas en l, cualquiera que sea el domicilio o residencia del contribuyente - conexin real, depende del bien o actividad/servicio - residencia de beneficiario es irrelevante para clasificacin
Hecho Gravado
Tipos de renta 2.1.) Renta de fuente chilena (continuacin) Casos reglados: - regalas (art.10 inc.2) - acciones y crditos (art.11 inc.1-2) - enajenacin acciones de sociedad controladora (art.10 inc.2). Norma excepcional de transparencia tributaria. Hace primar realidad econmica de operacin (adquisicin de empresa local) por sobre la forma jurdica utilizada (adquisicin indirecta va sociedad holding extranjera)
Hecho Gravado
Tipos de renta 2.1.) Renta de fuente chilena (continuacin) - enajenacin acciones de sociedad controladora (art.10 inc.2). Origen: venta Minera Disputada de Las Condes Requisitos de aplicacin de la norma: 1. adquirente residente en Chile 2. adquisicin de acciones o derechos sociales en sociedad extranjera 3. adquisicin directa o indirecta de sociedad chilena 4. adquisicin de participacin superior a 10%
Hecho Gravado
Tipos de renta 2.2.) Renta de fuente extranjera Definicin negativa: renta cuya fuente no es chilena Ejemplos: - arrendamiento de bienes situados en el extranjero - dividendos pagados por sociedad extranjera - ADRs de acciones de sociedad chilena - cuotas de Fondos de Valores extranjeros - valores extranjeros transados en Bolsa chilena (offshore) - rentas de sociedad Plataforma de Negocios (art. 41 D)
Hecho Gravado
Tipos de renta 3) Fuente local / mundial 3.1.) Rentas de fuente local: representa mbito de extensin de la obligacin tributaria de quien responde en Chile slo por la renta proveniente de bienes situados en el pas o de actividades desarrolladas en ste 3.2.) Rentas de fuente mundial: concepto global que comprende las rentas de fuente local y las rentas de fuente extranjera. Constituye el mbito de la obligacin tributaria del chileno o extranjero que reside en Chile. Limitada por normas unilaterales o bilaterales contra doble tributacin.
Hecho Gravado
Tipos de renta 4) Renta efectiva / presunta (mnima)/ tasada 4.1.) Renta efectiva: determinada segn resultados reales (a) recogidos por anotaciones contables de una empresa, cuya complejidad vara segn las dimensiones de dicha empresa (contabilidad simplificada o completa); o (b) de acuerdo al mrito de un contrato (ej. Art.20 N1 c)
Hecho Gravado
Tipos de renta 4) Renta efectiva / presunta (mnima)/ tasada () 4.2.) Renta presunta: determinada sobre una presuncin legal o de derecho, que va unida a datos reales (ejemplo: renta igual a 10% de avalo, si ventas no superan 8.000 UTMs). Generalmente aplicable a pequeos contribuyentes o de difcil fiscalizacin (rurales) : artculo 20 N1, 34 N1 4.3) Renta tasada: resultado de fiscalizacin del SII (art.64 CT71 LIR)
Hecho Gravado
Tipos de renta 5) Renta afecta/ exenta/ no afecta 5.1.) Renta afecta: fuente queda incluida dentro del HG 5.2.) Renta exenta: fuente queda comprendida en HG, pero disposicin legal y especial la libera de responsabilidad, respecto de un impuesto en particular: 1a. Categora (artculo 39), 2a.Categora (tramo exento, 43 N1); IGC (artculo 57) e IA (Renta de empresa argentina, comisiones, etc.) 5.3.) Renta no afecta: fuente queda excluida de HG, pero dada la similitud con HG, se requiere exclusin expresa
Hecho Gravado
Tipos de renta 5) Renta afecta/ exenta/ no afecta Diferencias entre renta afecta y renta exenta : - renta exenta supone nacimiento del HG, pero cambian sus efectos; en renta no afecta el HG no nace jams; - renta no afecta tiene validez general, afectando todos los impuestos que gravan la misma materia (Primera Categora, Global o Adicional), mientras renta exenta slo tiene validez especial respecto de un impuesto (ej. Primera Categora), pero es considerada al determinar base de impuestos finales (Global o Adicional), o viceversa.
Hecho Gravado
Tipos de renta 6) Renta de actividades lcitas/ ilcitas Corte Suprema reconoci en sentencia de 1997 (caso Dvila-Codelco) que los ingresos obtenidos en forma ilcita tambin quedaban comprendidos dentro del concepto de renta de la LIR (teniendo en cuenta la expresin cualquiera que sea su origen del artculo 2 N1 LIR) y no se encuentran amparados por las normas de exencin ni de no afectacin. ltimamente han aparecido voces disidentes (Aste)
N 12 enajenacin ocasional de bienes muebles de uso personal (falta nimo lucrativo) N20 constitucin propiedad intelectual N21 obtencin merced, concesin o permiso N22 remisin por ley Son aplicacin del concepto de renta inspirado en la teora de la fuente, que exige la presencia de nimo de lucro para calificar a un ingreso como renta.
Ganancias de capital
Concepto Ganancia generada por la enajenacin de un bien de capital, esto es, destinado por su naturaleza a la produccin de otros bienes o a la generacin de rentas (intereses o dividendos) Histricamente reciben tratamiento diferenciado porque no integran el concepto originario de renta (teora de la fuente). Sin embargo, no corresponden en rigor a ingresos no constitutivos de renta, como los dems numerales del artculo 17 LIR.
Ganancias de capital
Tratamiento tributario En el artculo 17 N8 LIR conviven distintos regmenes tributarios : i) rgimen de no afectacin (total) Letra b: enajenacin bienes races agrcolas o no agrcolas Letra f: mayor valor en adjudicacin bienes en particin de herencia Letra g: mayor valor en adjudicacin bs. sociedad conyugal Letra i: enajenacin cuotas en bienes races Letra k: enajenacin de vehculos de transporte
Ganancias de capital
Tratamiento tributario ii) Rgimen tributario preferente: impuesto nico a la renta de primera categora 17% 8a: enajenacin no habitual de acciones SA 8c: enajenacin pertenencia minera 8d: enajenacin no habitual de derechos de aguas 8e: enajenacin prop. intelectual o industrial por inventor o autor 8h: enajenacin derechos sociedades mineras 8 i:enajenacin derechos y cuotas bienes races 8j: enajenacin no habitual de bonos y debetures
Ganancias de capital
Tratamiento tributario iii ) rgimen de renta ordinaria N8 letras a),b),c),d),h),i),j),k): ventas habituales o si recae sobre un activo de empresa de primera categora que declara renta efectiva segn contabilidad completa.
Ganancias de capital
Letra a: enajenacin de acciones de S.A.s Numeral comprende varios regmenes desde 1984. No afectacin parcial: qu monto no queda afecto a impuestos? Slo mayor valor correspondiente a reajuste (no es norma de no afectacin, sino de correccin monetaria) Tributacin de restante mayor valor: a) Primera pregunta: acciones adquiridas antes del 31.01.1984? S, mayor valor ser ingreso no renta
Ganancias de capital
Letra a: enajenacin de acciones de S.A.s b) Segunda pregunta venta es habitual? : s, renta ordinaria. Fundamento? Existencia de nimo especulativo en venta. Enajenacin de bien de capital no es considerado renta (teora de la fuente), salvo cuando caractersticas de enajenacin demuestran que bien no es visto como un bien de capital, p.ej. Cuando enajenante realiza estas operaciones habitualmente. Habitualidad se define segn artculo 18 LIR, por circunstancias previas o concurrentes. SII ha interpretado arbitrariamente dicha norma en la Circular 158 de 1976 (CP 48).
Ganancias de capital
Letra a: enajenacin de acciones de S.A.s b) Tercera pregunta: enajenacin antes de 1 ao desde adquisicin?: s, renta ordinaria (la ley no lo dice, pero es presuncin de nimo especulativo similar a habitualidad) c) Cuarta pregunta: enajenacin hecha a persona relacionada? (concepto especial contenido en el mismo artculo 17 LIR): s, renta ordinaria d) Si respuesta es negativa a las cuatro preguntas (adquridas desde 31.01.84, venta no habitual, + de 1 ao, a persona no relacionada), el mayor valor en venta quedar afecto a impuesto nico de Primera Categora.
Ganancias de capital
Letra a: enajenacin de acciones de S.A.s mayor valor corresponde a aquella parte del precio de venta o enajenacin de las acciones que supera el costo histrico de adquisicin de las acciones y que conceptualmente es la utilidad que arroja dicha operacin. El artculo 17 N8 LIR seala que aquella parte del mayor valor que corresponde a la correccin segn variacin de IPC (entre mes anterior a adquisicin y mes anterior a venta) es un ingreso no constitutivo de renta. El mayor valor que exceda dicha correccin queda afecto al rgimen que se determina segn las anteriores preguntas
Ganancias de capital
Letra a: enajenacin de acciones de S.A.s A partir de 2001 rgimen vuelve a liberalizarse, con la dictacin de artculos 18 bis, 18 ter y 18 quater, que desafectan progresivamente las ganancias de capital (GC) Artculo 18 bis Establece no afectacin (la ley habla erradamente de exencin) de mayor valor obtenido en enajenaciones de acciones de sociedades annimas abiertas con presencia burstil o de bonos u otros ttulos de oferta pblica, sean habituales o no, a cualquiera persona relacionada o no. Enajenante debe ser inversionista institucional extranjero
Ganancias de capital
Artculo 18 bis (cont.) Enajenacin debe efectuarse en Bolsa de Valores o en otro sistema aceptado por la Superintendencia. No establece requisitos respecto de la forma como deben haber sido adquiridas las acciones o dems valores. Artculo 18 ter Extendi la no afectacin del mayor valor a todo vendedor, nacional o extranjero. Continu utilizando impropiamente la expresin exencin, lo que gener problemas en su aplicacin.
Ganancias de capital
Artculo 18 ter (cont.) Por eso artculo dice no se gravar con los impuestos de esta ley, ni se declarar (SII sostuvo que era renta exenta y se consideraba para efectos de determinar tasa marginal). Requiere que acciones o valores hayan sido adquiridos en Bolsa de Valores, en primera emisin o en OPA y que sean vendidos de la misma forma. Tambin favorece el mayor valor obtenido por venta de cuotas de Fondos de Inversin con presencia burstil, Cuotas de Fondos de Inversin sin presencia burstil o liquidacin de cuotas de Fondos Mutuos, si invierten 90% en acciones de S.A. con presencia burstil.
Ganancias de capital
Artculo 18 quater No es norma de no afectacin, sino que establece un crdito contra el impuesto de Primera Categora a favor de enajenantes que no quedan cubiertos por casos del artculo 18 ter Entonces, el orden de los factores a considerar para determinar el tratamiento tributario es el siguiente: tipo de inversionista/ tipo de acciones/ ao adquisicin/ habitualidad/ tiempo de dominio/ personas relacionadas.
Ganancias de capital
Ejemplos Persona natural vende a un tercero acciones de S.A. cerrada adquiridas hace 10 aos Persona jurdica vende a un tercero acciones de S.A. cerrada adquiridas hace 5 aos Persona natural vende mismas acciones a hijo o nieto Persona jurdica vende mismas acciones a socio Socio vende mismas acciones a otro socio Socio vende mismas acciones a sociedad Persona natural vende acciones de Endesa en Bolsa
Ganancias de capital
Letra b: enajenacin bienes races agrcolas o no agrcolas Establece caso de no afectacin total que requiere tres condiciones: - enajenacin espordica (contraria a habitualidad y presunciones de artculo 18 LIR) - entre partes independientes (contrario a personas relacionadas, definidas en artculo 17 LIR) y - que enajenante no sea una empresa
Ganancias de capital
Letra c: mayor valor enajenacin pertenencia minera Establece caso de tributacin privilegiada Tributacin con impuesto nico de Primera Categora 17% sobre mayor valor, siempre que se cumplan tres condiciones: - enajenacin espordica - enajenante no sea empresa (1a.categora) y - entre partes independientes En dems casos, el mayor valor ser renta ordinaria
Ganancias de capital
Letra d: enajenacin derechos de agua Igual tratamiento que caso anterior Letra e: enajenacin de derecho de propiedad intelectual (derecho de autor) o industrial (patentes) Enajenacin por autor o inventor queda afecta a impuesto nico de Primera Categora sobre mayor valor. Dems casos : renta ordinaria
Ganancias de capital
Letra d: enajenacin derechos de agua Igual tratamiento que caso anterior Letra e: enajenacin de derecho de propiedad intelectual (derecho de autor) o industrial (patentes) Enajenacin por autor o inventor queda afecta a impuesto nico de Primera Categora sobre mayor valor. Dems casos : renta ordinaria Letra f,g:mayor valor en adjudicacin bienes en particin de herencia o de sociedad conyugal No afectacin
Ganancias de capital
Dems casos quedan entregados a revisin individual y a ayudanta Norma de control aplicable a ganancias de capital (artculo 17 N8 inc.5 LIR) Aplica normas de tasacin (artculo 64 Cdigo Tributario) a operaciones reguladas en este numeral. Permite al SII revisar los valores cobrados cuando sean notoriamente superiores a valor comercial o corriente en plaza Enajenacin debe hacerse a contribuyente que lleva contabilidad completa (aprovecha prdidas)
Ganancias de capital
Norma de clausura: artculo 17 N29 Los ingresos que no se consideren rentas o que se reputen capital segn texto expreso de una ley Establece clusula genrica de remisin a otras normas o leyes Tenor de la clusula tiene dos consecuencias: - enumeracin del artculo17 LIR no es taxativo (ej. artculo 178 Cdigo del Trabajo) - el capital ser siempre no renta (ej. Prstamos)
Ganancias de capital
Un caso especial : mayor valor en enajenacin de derechos en sociedades de personas No figura en artculo 17 N8, pero tambin es ganancia de capital. Est regulado en el artculo 41 inciso 3 LIR, relativo a correccin monetaria. Principio general : mayor valor en venta siempre ser renta ordinaria (distinto de venta de acciones, con 3 regmenes) Costo tributario de derechos vara segn sea el enajenante en cuanto al costo de de los derechos : valor de libros o valor de adquisicin corregido por variacin IPC.
Ganancias de capital
Un caso especial : mayor valor en enajenacin de derechos en sociedades de personas valor de libros: consiste en avaluar los derechos sociales en proporcin al valor del patrimonio de la sociedad respectiva, que emana de sus libros contables. Ejemplo: 10% derechos sociales se avala en 10% del patrimonio de la sociedad valor de adquisicin corregido por variacin IPC: es el valor histrico de los derechos - lo que se pag como aporte o aumento de capital o por la cesin de derechos actualizado segn la variacin del IPC
Ganancias de capital
Un caso especial : mayor valor en enajenacin de derechos en sociedades de personas Costo tributario ser valor de libros, si enajenacin tiene lugar entre partes independientes (segn definicin LIR). En cambio, ser valor histrico corregido, si enajenacin tiene lugar entre personas dependientes o si enajenante est obligado a llevar contabilidad completa. El tratamiento de las ganancias de capital por acciones de S..A.y por derechos en sociedades de personas difiere considerablemente cuando el enajenante no es una empresa situada en Chile. Tal diferencia no tiene justificacin.
Arrendador o subarrendador
Pueden optar por declarar en base a contabilidad. En tal caso no pueden retornar al rgimen de renta presunta S
4% avalo fiscal
Propietario No (bienes races destinados a su uso o de familia) No destinados a uso propio o familiar que no producen renta Arrendador (propietario o usufructuario) - Si renta anual no excede 11% AF - Si renta anual excede 11% AF No
No
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--
7% avalo No fiscal
Optativa
7% avalo No fiscal
--
Subarrendador
Presunciones de Renta
Operan en caso de que la RLI no pueda determinarse por causas imputables al contribuyente: A) 10% capital efectivo invertido en la empresa o porcentaje de ventas (art. 35 LIR) Se aplica cuando RLI no pueda determinarse por falta de antecedentes o cualquiera otra circunstancia. No aplicable en caso de imposibilidad por caso fortuito (rara aplicacin) B) 1 a 12% del producto total las importaciones o exportaciones (art.36 LIR) Tambin aplicable en caso de falta de antecedentes
Presunciones de Renta
C) Rentas de agencias o EP en Chile de empresas extranjeras (art. 38 LIR) Si no resultara posible determinar los resultados efectivos de un EP de acuerdo a las normas generales de la LIR, se presume que resultado de EP se asemeja a resultado de casa matriz, de acuerdo a alguna de las siguientes proporciones: - proporcin RLI- rentas brutas de casa matriz - proporcin RLI - activos de casa matriz Dicha propocin se aplicar a las rentas brutas o a los activos del EP para determinar luego la RLI del mismo
Precios de Transferencia
El mismo artculo 38 LIR regula algunas normas que permiten al SII controlar y corregir los precios que se fijan en las operaciones de ventas o servicios celebradas entre empresas relacionadas, cuando una de stas tiene su domicilio o residencia en el pas y la otra en el extranjero (operaciones transfronterizas). Estas normas son conocidas como reglas sobre precios de transferencia (transfer pricing). El principio normativo de dichas reglas es que las operaciones entre partes relacionadas deben ajustarse a condiciones similares a las que se fijaran entre partes independientes para tales operaciones (dealing at arms length price).
Precios de Transferencia
Si dicho principio no se respeta, se presume que tales operaciones conllevan una transferencia encubierta de utilidades o costos desde una empresa relacionada a la otra, a fin de disminuir las utilidades de una empresa y aumentar las de la otra o bien reducir las utilidades de ambas. Dicha transferencia lesiona la potestad tributaria de uno de los Estados involucrados, el cual actuar a fin de revertir dicha situacin. La administracin tributaria chilena podra ejercer esta facultad sobre aquellas operaciones que supongan un menor pago de impuestos en Chile.
Precios de Transferencia
Por ende, la aplicacin de tales normas supone determinar previamente cules seran las condiciones que se fijaran entre partes independientes para las mismas operaciones y as establecer un patrn bajo el cual analizar las operaciones entre partes relacionadas. El ncleo de las normas sobre precios de transferencia se refiere a los distintos mtodos para determinar el precio de mercado para cada bien o servicio. Los mtodos validados han sido largamente estudiados por la OECD y han sido objeto de extensos comentarios y directrices.
Pero teniendo presente la inflacin de 10%, es necesario "corregir" el valor del capital inicial, para poder comparar al trmino del ejercicio dos magnitudes homogneas:
Capital inicial + 10% inflacin Capital inicial Actualizado 100 10 110
Estas distorsiones de la contabilidad tradicional vienen a ser "corregidos" mediante la actualizacin de los valores iniciales de la contabilidad
El clculo de la base imponible se har de acuerdo al perodo habitual o pactado para el pago de las remuneraciones: mensual, quincenal, semanal o diario
Qu sucede con las cotizaciones voluntarias? (cont.) - Cotizaciones voluntarias en Isapre por sobre 7% obligatorio ser deducible hasta tope equivalente al 7% de 60 UF (4,2 UF) (aplicable slo si sueldo es inferior a 60 UF) - Depsitos en cuenta de ahorro voluntario (Cuenta 2) no es deducible de RB
Sociedad chilena
Qu es el FUT?
El FUT (Fondo de Utilidades Tributables) es un libro extracontable, instituido el ao 1984 que deben llevar obligatoriamente ciertas empresas afectas a Impuesto de Primera Categora, en el cual se registran las utilidades que quedaron gravadas con tal impuesto en dicha sociedad (o en otra en la cual ella tiene participacin o de la cual recibe utilidades en reinversin), para efectos de reconocer a favor de los dueos de tales empresas un crdito por el Impuesto de Primera Categora, cuando tales personas retiren desde la empresa dichas rentas y stas queden afectas a IGC o Impuesto Adicional.
Qu es el FUT?
El FUT es un medio de relacionar el impuesto cedular de Primera Categora con los impuestos finales IGC o IA Bajo este sistema, el impuesto cedular pagado por la empresa opera como un crdito contra el impuesto final a pagarse por el empresario El impuesto cedular equivale a un anticipo del impuesto final. Por ello, se dice que las rentas quedan en definitiva afectas slo a IGC o Impuesto Adicional
Qu es el FUT?
Existen otros mtodos de relacin entre impuestos cedulares e impuestos finales: a) desvinculacin total (sistema clsico: EE.UU.) b) exencin total (rentas quedan exentas de impuesto final) c) exencin parcial (rentas quedan parcialmente exentas: ej. Alemania) d) imputacin parcial (una parte del impuesto se usa como crdito) e) imputacin total (todo el impuesto es crdito)
Qu es el FUT?
El sistema chileno es de imputacin total. Es un sistema relativamente complicado, pero permite efectivamente evitar doble tributacin interna. En general, permite que rentas tributen con impuestos finales slo cuando son pagadas a los empresarios, postergando la tributacin de las rentas que permanecen en poder de la empresa como capital de trabajo o que son reinvertidas en otra empresa. Se cometen abusos del FUT al postergar indefinidamente la tributacin mediante retiros encubiertos
Qu es el FUT?
Contribuyentes obligados a llevar un FUT a) empresas ( soc de personas, soc de capital, EP, EIRL, empresa individual) que tributan con Impuesto de Primera Categora que declaran su renta efectiva determinada segn contabilidad completa b) sociedades de profesionales que tributen en Primera Categora y declaren su renta efectiva segn contabilidad completa
Qu es el FUT?
Caractersticas del FUT a) libro timbrado por el SII de carcter obligatorio b) no forma parte de la contabilidad de la empresa c) registra en orden cronolgico las utilidades tributables obtenidas por la empresa junto con informacin relativa al impuesto pagado por dicha sociedad c) Dado que tambin pueden obtenerse utilidades no afectas a impuesto, las empresas tambin llevan un registro llamado Fondo de Utilidades No Tributables (FUNT)
Qu es el FUT?
Caractersticas del FUT Ejemplo de FUT: a) utilidades aos 1991 a 2001, crdito 15% b) utilidades ao 2002, crdito 16%
78.000 22.000
Detalle
FUT Impuesto Utilida (utilidad Primera d neta bruta) Categor a 100.000 15.220 84.780 ( 11.700 + 3.520) xxx xxx
xxx
XXX
Qu es el FUT?
Caractersticas del FUT Las utilidades registradas en el FUT se imputarn a los retiros o dividendos que paguen las empresas a sus dueos, de acuerdo a las reglas del artculo 14 LIR, que distinguen: 1. Retiros desde sociedad de personas (SP), EIRL, empresa individual y establecimiento permanente (EP) a) Las utilidades registradas en el FUT se imputan en orden cronolgico, partiendo desde las ms antiguas b) Las utilidades llevan asociado el crdito por Impuesto de Primera Categora que histricamente pagaron
Qu es el FUT?
1. Retiros (continuacin) c) Utilidades disponibles en FUT se distribuyen entre socios en proporcin al monto de los retiros (no de sus derechos en la sociedad) d) Si no hay utilidades en el FUT o son insuficientes para cubrir el monto de los retiros, stos podrn imputarse contra las utilidades disponibles en el FUT de otra empresa en la cual tenga participacin la SP/EIRL/EI/EP que paga el retiro (no hay norma que regule cmo se distribuye ese FUT cuando varias empresas que tienen participacin quieren utilizar ese FUT) efecto aspiradora
Qu es el FUT?
1. Retiros (continuacin) e) Si el FUT de la empresa o de aquellas en que tiene participacin no alcanza a cubrir los retiros, la parte no cubierta podr imputarse contra las utilidades exentas o no afectas registradas en el FUNT f) Si el FUT ni el FUNT alcanzan a cubrir los retiros, la parte no cubierta no tributar con IGC o IA en ese ejercicio, sino que su tributacin quedar en suspenso hasta que la empresa obtenga utilidades tributables para imputar a ese retiro efecto perseguidora
Qu es el FUT?
1. Retiros (continuacin) g) Las prdidas implican anotaciones negativas en el FUT y mientras no sean totalmente compensadas por utilidades, el FUT negativo equivale a ausencia de FUT para los retiros h) Si se efectan retiros y se reinvierten dentro de 20 das en una empresa que tambin lleve FUT, la tributacin de dichos retiros con IGC o IA quedar en suspenso hasta que la reinversin se liquida. Lo mismo es aplicable a las utilidades en la venta de acciones adquiridas como reinversin de utilidades Los retiros desde una empresa a otra no tributan y slo suponen un traspaso de FUT entre ellas
Qu es el FUT?
2. Dividendos pagados por Sociedad Annima (SA) o en comandita por acciones (SCA) a) rigen las mismas reglas que en materia de retiros (orden cronolgico, impuesto asociado, distribucin segn monto dividendos) b) Si utilidades disponibles en el FUT no alcanzan a cubrir el monto de los dividendos, no puede recurrirse al FUT de las empresas en las cuales la SA/SCA tiene participacin, ni la tributacin queda en suspenso. Simplemente tales utilidades se imputan contra utilidades financieras que carecen del crdito por Impuesto de Primera Categora
Qu es el FUT?
2. Dividendos pagados por Sociedad Annima (SA) o en comandita por acciones (SCA) c) Tampoco cabe aplicar el beneficio de la suspensin del tributo en caso de reinversin desde SA/SCA Aqu el FUT equivale a un simple registro de utilidades que permiten imputar los crditos por Impuesto de Primera Categora contra
Qu es el FUT?
3. Devoluciones o disminuciones de capital Conceptualmente una devolucin o disminucin de capital no debiera quedar afecta a impuestos, ya que no hay aumento patrimonial para el contribuyente Pero el sistema de imputacin del FUT permitira que se retiraran capitales sin tributar y permanecieran indefinidamente en la empresa utilidades por tributar. Por este motivo, en la medida que existen utilidades en el FUT, las devoluciones de capital se imputan a stas.
Qu es el FUT?
3. Devoluciones o disminuciones de capital Orden de imputacin establecido en artculo 17 N7 LIR: 1 utilidades tributables, capitalizadas o no 2utilidades de balance (financieras) 3rentas exentas o no afectas 4capital Este orden debiera coincidir con el establecido en el artculo 17 LIR, pero difiere en la ubicacin preferente que otorga a las utilidades financieras. SII lo interpreta literal. Parece haber sido lapsus del legisldor.