CUPRINS

1.Definiie...............................................................................................................................2 2. Obiectivele expertizei contabile judiciare...........................................................................4 3. Numirea expertilor contabili...............................................................................................6 4. Procedura de efectuare a expertizei contabile judiciare...................................................14 4.1 Principiile generale aplicabile misiunii de expertiz contabil............................................19 4.2 Erori si delicte contabile......................................................................................................23 5. Actele de expertiz contabil judiciar coninut i valorificare....................................24 5.1 Raportul de expertiz contabil judiciar............................................................................25 5.1.1 Conditii de redactare a raportului de expertiz contabil........................................25 5.1.2. Tipologia si continutul raportului de expertiza contabila judiciara...........................28 5.2 Valorificarea raportului de expertiza contabila..............................................................36 6. BIBLIOGRAFIE...............................................................................................................39

Expertiza contabil judiciar

Expertizele contabile judiciare sunt reglementate de Codul de procedur civil, Codul de procedur penal, alte legi speciale i reprezint prin urmare, un mijloc de prob n justi ie.
1

1.

Defini ie

Expertiza tehnic efectuat de exper i sau de speciali ti, din dispozi ia organelor de urmrire penal, a instan elor judectore ti sau a altor organe cu atribu ii jurisdic ionale, n vederea lmuririi unor fapte sau mprejurri ale cauzei, constituie expertiza tehnic judiciar. Expertizele contabile judiciare sunt mijloace de prob utilizabile n rezolvarea unor cauze care necesit cunotine de strict specialitate din partea unor persoane care au calitatea de expert contabil. Expertizele contabile dispuse din oficiu sau acceptate la cererea pr ilor n fazele de instrumentare i de judecat ale unor cauze civile i/sau comerciale, ataate sau nu unui proces penal, se numesc expertize contabile judiciare. Expertizele contabile judiciare sunt probe individuale administrate de organul judiciar , concluziile acestora neputnd fi automat nsuite de ctre organul care le-a dispus sau le-a acceptat; organul judiciar poate s admit sau s resping concluziile expertizei contabile judiciare , n func ie de nivelul tiinific, calitatea acesteia i corelaia cu celelalte probe administrate n cauzele supuse cercetrii i judecrii. Expertizele contabile judiciare sunt dispuse din oficiu sau acceptate, la cererea pr ilor implicate n procesul judiciar, n toate fazele de desf urare a acestuia, cu scopul stabilirii adevrului material i justei soluionri a litigiilor sau a cauzelor aflate n faza de cercetare sau de judecat. Expertizele contabile judiciare se afl la punctul de interferen dintre domeniul contabilita ii i domeniul dreptului, ndeplinind func ia de prob tiinific. Obiectul de cercetare al expertizelor contabile l constituie fenomenele i procesele economice reflectate de documentele cu valoare
2

probatorie indicate de ctre fiecare parte aflat n litigiu.Principalele trsturi caracteristice (particularit i) ale expertizei contabile judiciare sunt: a. este mijloc de prob n justi ie i intervine numai atunci cnd organele judiciare o consider necesar pentru elucidarea cauzelor n curs de anchet sau de judecat; b. este activitatea prin care organele judiciare primesc informa ii de natur economico-financiar cu scopul de a stabili adevrul necesar solu ionrii temeinice i legale a cauzelor privind faptele cercetate i anchetate sau judecate; c. se limiteaz la cercetarea problemelor cu caracter economic i financiar indicate de organele judiciare; d. are competen a de examinare a documentelor i eviden elor tehnicooperative i contabile necesare pentru lmurirea obiectivelor stabilite de organele judiciare; e. confirm sau infirm constatarile controlului cu privire la pagube, abateri, deficiente, lipsuri, etc.; f. intervine ca prob administrat de organele de urmrire penal i de judecat , n vederea convingerii asupra realita ii i asupra condi iilor apari iei pagubei, deficien ei, abaterii, etc.; g. este o activitate ocazional care are loc doar cnd se dispune de ctre organele judiciare. Caracterul tiinific, probitatea profesional i deontologic a expertului contabil, confer expertizei contabile caracterul de prob ndeajuns de temeinic i de nenlturat pentru stabilirea responsabilitii persoanelor
3

vinovate de nclcarea legalit ii, nesocotirea disciplinei financiare i pgubirea patrimoniului. Prezentm alturat principalele elemente care argumenteaz caracterul tiinific al expertizei contabile: a. Are ca obiect cercetarea unor fapte i situaii de natur economicofinanciar; b. n sfera sa de ac iune cuprinde activitatea economic a unui agent economic pentru problemele i obiectivele stabilite de organul judiciar; c. Cerceteaz situa iile i mprejurrile de fapt pe baza informa iilor furnizate de eviden a economic i a suportului ei material; d. Interpreteaz datele de eviden i furnizeaz opinii cu privire la problemele investigate pe baza legilor i a actelor normative care reglementeaz domeniul de activitate respectiv; e. Elaboreaz concluzii pe baza constatrilor fcute, care servesc ca mijloc de prob pentru organul judiciar care a dispus efectuarea expertizei contabile. Sarcina efecturii expertizei contabile are caracter obligatoriu, cu excep ia cazurilor de recuzare sau a existen ei circumstan elor care genereaz situa ii de incompatibilitate.

2. Obiectivele expertizei contabile judiciare

Numirea expertului contabil (exper ilor contabili) precum i obiectivele expertizei contabile judiciare sunt consemnate n con inutul ncheierii de edin n cazurile aflate n faza de cercetare judecatoreasc sau prin
4

Ordonan , n cazurile aflate n faza de cercetare penal. ncheierea de edin sau Ordonana emis de organul de cercetare penal, cuprinde: 1. Denumirea Organului emitent i a Seciunii respective ( Exemplu : Judecatoria../Sec ia civil i de contencios administrativ , Inspectoratul Jude ean de Poli ie/Serviciul de Combatere a Criminalit ii Economico Financiare etc.; 2.Numrul dosarului cauzei (civil sau penal) ; 3.Numrul i data ncheierii de edin, respectiv a Ordonanei; 4.Numele expertului sau exper ilor contabili numit sau numi i din oficiu sau la cererea pr ilor; 5.Pr ile implicate n proces, calitatea procesual, precum i domiciliul sau sediul social al acestora; 6.Obiectivele (ntrebrile, punctele) la care trebuie s raspund expertul (exper ii contabili) numi i. 7.Termenul urmtoarei edine de judecat, cu meniunea c, depunerea expertizei contabile la Biroul de expertize contabile de pe lng Tribunalul de resort, se face cu cinci zile naintea termenului de judecat. Expertul contabil este ndrept it s cear un alt termen de depunere a raportului de expertiz, astfel nct, s se asigure documentarea corespunztoare i calitatea profesional a raportului de expertiz contabil n conformitate cu standardele profesiei. Modelul adresei de anun are a expertului contabil Judectoria/Tribunalul...
5

Sec ia........... Nr../data....... Ctre Expert (numele i adresa)... V facem cunoscut c a i fost numit expert n cauza civil/penal nr. de mai sus privitor pe reclamantul .......domiciliat ......i prtul.....domiciliat.......pentru....... Obiectivele expertizei............... Onorariu provizoriu.........lei Cauza are termen de judecat la data............ Preedinte, Grefier,

3. Numirea exper ilor contabili

Expertizele contabile judiciare pot fi dispuse numai de ctre organele ndrept ite de lege pentru administrarea probei cu expertiz. Numirea expertului (exper ilor) contabili din oficiu sau recomandat (recomanda i) de
6

ctre pr ile aflate n proces, se poate face numai de ctre organul n drept s dispun administrarea probei cu expertiza contabila. Modelul recomandrii trimis de Biroul de expertiz ctre organul solicitant Tribunalul..... Biroul de expertize contabile i tehnice judiciare Adresa......... Cont CEC....... Ctre....... La solicitarea dumneavoastr privind Dosarul...v recomandm urmatorii exper i contabili: ............. ............. ............. ............ n scrisoarea dumneavoastr ctre exper ii numi i v rugm s indica i numrul prezentei recomandri. ef birou expertize Contabile i judiciare
7

n practica judiciar, nominalizarea exper ilor contabili numi i din oficiu se face prin tragere la sor i sau prin acordul celor dou pr i. n situatia n care pr ile nu se nvoiesc asupra numirii expertilor, ace tia sunt numi i de ctre Instan , prin tragere la sor i, n edin a public, de pe lista ntocmit i comunicat de ctre biroul local de expertize, cuprinznd persoanele nscrise n eviden a celor autorizate, potrivit legii, s efectueze expertize judiciare. ncheierea de numire stabilete i plata experilor. Calitatea pr ilor n expertizele contabile judiciare:

Faze procesuale I. In procesul civil 1. Judecare de fond 2. Apel 3. Recurs 4. Contesta ie n anulare 5. Revizuire 6. Executare silit

Denumirea pr ilor procesuale Reclamant i prt Apelant i intimat Contestator i intimat Revizuient i intimat Creditor i debitor

II. n procesul penal 1.Sesizarea organelor de urmrire Peti ionar (denun tor) i nvinuit penal 2.Procesul penal Parte vtmat, inculpat, parte

responsabil civilmente, dup caz.

Att Codul de procedur civil ct i Codul de procedur penal, reglementeaz faptul c, n situa ia n care, pentru lmurirea unor mprejurri de fapt, instan a judecatoreasc sau organul de cercetare
8

penal consider necesar s cunoasc prerea unor specialiti, sunt numii , la cererea prtilor sau din oficiu, unul sau trei exper i. Organul de urmarire penal sau instan a de judecat n materie penal, cnd dispune efectuarea unei expertize, fixeaz un termen la care sunt chemate par ile, precum i expertul desemnat de organul de urmarire penal sau de instan . La termenul fixat se aduce la cunotint prilor i expertului obiectul expertizei i ntrebrile la care expertul trebuie s raspund i se pune n vedere acestora, cu privire la faptul c au dreptul s fac observa ii referitoare la aceste ntrebri i c pot cere modificarea sau completarea lor. Prtile mai sunt ncunotinate cu privire la faptul c au dreptul s cear numirea i a cte unui expert recomandat de fiecare dintre ele, care s participe la efectuarea expertizei. Dup examinarea obiec iilor i cererilor fcute de pr i i expert, organul de urmarire penal sau instan a de judecat pune n vedere expertului termenul n care urmeaz a fi efectuat expertiza, ncunointndul totodata dac la efectuarea acesteia urmeaz s participe prtile. Expertul are dreptul s ia cunoint de materialul dosarului necesar pentru efectuarea expertizei. n cursul urmririi penale cercetarea dosarului se face cu ncuviin area organului de urmrire. Expertul poate cere lmuriri organului de urmrire penal sau instan ei de judecat cu privire la anumite fapte ori mprejurri ale cauzei. Pr ile, cu ncuviin area i n condi iile stabilite de organul de urmrire penal sau de instan de judecat, pot da expertului explica iile necesare. Solicitrile adresate exper ilor contabili privind efectuarea de expertize contabile nu pot fi refuzate dect dac exist motive temeinice invocate motive etnice, religioase, politice sau de alta natur ). ( nu pot fi Acceptarea

efecturii expertizei contabile este un proces ce presupune imperativ obliga ia exper ilor contabili de a- i efectua examenul de competent profesional i independen , identificnd poten ialele amenin ri la adresa conformi tii
9

cu principiile etice fundamentale, precum i mijloacele de protecie care se impun. n situa ia n care amenin rile nu sunt altfel dect n mod clar nesemnificative, expertul contabil este obligat s aplice msuri de protec ie adecvate, astfel nct, amenin area s fie eliminat mpreun cu riscul de a compromite imaginea profesiei. Manifestarea unor circumstante generatoare ale strilor de incompatibilitate, conflict de interese sau recuzare, genereaz automat refuzul ndeplinirii misiunii de expertiz contabil judiciar. Prezentate generalizat, starile de incompatibilitate pot fi raportate la : I1)- calitatea de expert contabil si calitatea de martor n aceeasi cauza ; I2)- calitatea de organ de control, colaborator sau consilier al uneia dintre prtile implicate n proces, care s-a pronun at asupra unor aspecte ori a luat parte la ntocmirea actelor primare, a eviden elor tehnico-operative sau la elaborarea situa iilor financiare care fac obiectul cauzei supuse judec ii ; I3)- calitatea de expert contabil numit din oficiu sau expert contabil consilier, n faze succesive de cercetare a cauzei supuse judec ii. I4)- calitatea de expert contabil n cauze ce privesc operatori economici sau institu ii la care exper ii sunt salaria i sau pentru prti cu care angajatorii lor sunt n raporturi contractuale sau se afl n concuren ; I5- calitatea de expert contabil n cauze ce privesc operatori economici ai cror administratori sunt rude sau afini pna la gradul al patrulea inclusiv so i ai expertului contabil; I6- calitatea de expert contabil n cauze ce atesta orice stare de conflict de interese.
10

Enumerm alturat cteva exemple neexhaustive privind starea de conflict de interes generatoare de incompatibilit i n exercitarea misiunii de expertiz contabil judiciar : C1) Acceptarea numirii sau desemnrii n calitate de expert ntr-o cauz dac: - expertul sau un membru al familiei sale se afl ntr-o rela ie de munc, de familie , comercial sau de alt natur cu una din pr ile cauzei; - expertul a avut calitatea de angajat sau a avut rela ii contractuale de orice fel cu una din pr i n ultimii doi ani; - expertul are cunotin sau ar fi trebuit s tie, n virtutea funciilor pe care le de ine n structurile alese i executive ale Corpului, c n cauza respectiv au existat litigii n curs la comisia de disciplin sau la alte organe i instan e ale Corpului, privind un membru al Corpului; C2) Acceptarea numirii sau desemnarii n calitate de expert n mai multe faze succesive ale aceleiai cauze, cum ar fi: a. expert numit din oficiu att n faza de cercetare penal ct i n faza de judecat; b.expert numit din oficiu n faza de judecat i

expert consilier al unei prti n faza de apel; C3) Ob inerea de lucrri n mprejurri legate de exercitarea func iilor i atribu iilor aferente calit ii de organ ales sau numit n structurile de conducere i de execuie ale filialei;

11

C4) Participarea la ac iuni, fapte sau cauze n rol dublu: de profesionist n practic public i de organ ales sau numit n structurile de conducere i de execu ie ale filialei Corpului, ca de exemplu: a. luarea de hotarri, decizii i semnarea de coresponden n numele filialei sau a comisiei de disciplin, dac n cauza respectiv un membru al consiliului filialei sau al comisiei de disciplin a efectuat lucrri sau a participat n vreun fel n calitate de liber-profesionist contabil b. judecarea n cadrul comisiei de disciplin a filialei a unor fapte n legatur cu cauze la care a participat n vreun fel, n calitate de liberprofesioniti, membrii consiliului filialei, membrii comisiei de disciplin, cenzorul sau vreun angajat al filialei respective. C5) Rspunsul favorabil fa de presiunile exercitate din partea unei autorit i superioare , director sau partener; C6) Rela ii personale sau de familie care pot genera presiuni; C7) Cerin ele angajatorului sau clientului de a ac iona contrar normelor profesionale sau tehnice; C8) Loialitatea excesiv fa de organul ierarhic superior ; C9) Publicarea unei informa ii n eltoare care poate fi n avantajul angajatorului sau al clientului i de care poate beneficia profesionistul contabil implicat. Cazurile de recuzare opozabile expertului contabil sunt identice cu cele reglementate pentru judectori i sunt formulate de Codul de procedur civil n urmtoarea manier:
12

r1). cnd el, so ul sau ascenden ii ori descenden ii lor au vreun interes n judecarea pricinii sau cnd este so , rud sau afin, pna la al patrulea grad inclusiv, cu vreuna din pr i; r2).cnd el este so , rud sau afin n linie direct ori n linie colateral, pn la al patrulea grad inclusiv, cu avocatul sau mandatarul unei pr i sau dac este cstorit cu fratele ori sora so ului uneia din aceste persoane; r3). cnd so ul n via i nedespr it este rud sau afin a uneia din pr i pn la al patrulea grad inclusiv, sau dac, fiind ncetat din via ori despr it, au rmas copii; r4). daca el, so ul sau rudele lor pna la al patrulea grad inclusiv au o pricin asemnatoare cu aceea care se judec sau daca au o judecat la instan a unde una din pr i este judecator; r5). daca ntre aceleai persoane i una din pri a fost o judecat penala n timp de 5 ani naintea recuzrii; r6). daca este tutore sau curator al uneia dintre pr i; r7). daca i-a spus prerea cu privire la pricina ce se judec; Prin analogie cu situa iile de recuzare a judectorilor , nu se pot recuza exper ii, rude sau afini ai acelora care stau n judecat ca tutore, curator sau director al unei institu ii publice sau societ i comerciale, cnd acetia nu au interes personal n judecarea pricinii. De asemenea, nu se pot recuza to i exper ii, iar pentru acelea i motive de recuzare nu se poate formula o nou cerere mpotriva aceluiai expert. Propunerea de recuzare se face verbal sau n scris pentru fiecare expert n parte i nainte de nceperea oricrei dezbateri. Cnd motivele de recuzare s-au ivit dup
13

nceperea dezbaterilor, partea va trebui s propun recuzarea de ndat ce acestea i sunt cunoscute. Expertul contabil mpotriva cruia e propus recuzarea poate declara c se ab ine. Recuzarea se hotr te de instan a care a numit expertul contabil.Instan a decide asupra recuzrii, n camera de consiliu, fr prezen pr ilor i ascultnd pe expertul recuzat. Nu se admite interogatoriul sau juramntul ca mijloc de dovad a motivelor de recuzare. n cursul judecrii cererii de recuzare nu se va face nici un act de procedur. ncheierea asupra recuzrii se citete n edina public.Daca recuzarea a fost admis, expertul contabil este nlocuit. ncheierea prin care sa hotart recuzarea va arta n ce msur actele ndeplinite de expertul contabil recuzat urmeaz s fie pstrate. ncheierea prin care s-a ncuviin at sau respins ab inerea, ca i aceea prin care s-a ncuviinat recuzarea, nu este supus la nici o cale de atac. ncheierea prin care s-a respins recuzarea se poate ataca numai o dat cu fondul.

4. Procedura de efectuare a expertizei contabile judiciare

Exercitarea misiunii privind expertiza contabil implic deopotriv solu ionarea pe baze tiin ifice i legale a problematicii de fond, aflat n strns corela ie cu natura cauzei i cu obiectivele formulate de organul judiciar, precum si parcurgerea demersului procedural si deontologic reglementat pentru expertizele contabile judiciare.
14

Etapele misiunii de expertiz contabil Indiferent de natura cauzei supus cercetrii, lucrrile se desfoar dup o metodologie comun, generat de o succesiune logic de opera ii ce vizeaz att solutionarea problemelor de fond ct si ansamblul aspectelor procedurale ocazionate de ndeplinirea misiunii de expertiz contabil. Enumerm alturat succesiunea principalelor etape specifice activit ii de expertiz contabil judiciar. Etape specifice misiunii privind expertiza contabil judiciar

Etapa

Caracteristici - Este reglementat de Codul de procedur civil , Codul de procedur penal i normele profesionale emise de CECCAR; reglementrile procedurale au prioritate. - Se face numai de ctre organe de cercetare abilitate; - Expertul contabil ( exper ii contabili) nominaliza i trebuie s fie membrii CECCAR nscrii n Tabloul Corpului i s ndeplineasc condiiile de exercitare a profesiei pe anul n curs; - Numirea nu poate fi refuzat dect printr-o motivare temeinic; - Numirea este consemnat prin ncheiere de edin emis de Instan a Judecatoreasc sau prin Ordonan a emis de organul de cercetare penal. - Disponibilitatea expertului contabil se raporteaz la
15

Dispunerea expertizelor contabile judiciare i numirea expertilor contabili

Acceptarea

i programarea expertizelor contabile

respectarea principiilor etice fundamentale i a celor particulare expertizei contabile judiciare. - Programul de lucru stabileste natura, calendarul i ntinderea lucrrilor necesare pentru ndeplinirea misiunii de expertiza contabil. - Nu exist criterii general valabile pentru ntocmirea programului de lucru, expertul contabil dispunnd de experien a sa i de profesionalismul su, ca principale instrumente de fundamentare. - Programul de lucru este parte componenta a dosarului de lucru privind expertiza contabila judiciara. - Bugetul de timp , fundamenteaz n mare parte programul de lucru i conine detalierea activitilor pe timpi de lucru n ceea ce privete: studierea dosarului cauzei, contactarea pr ilor ( dac este cazul), documentarea ( documentarea general, documentarea specific fiecarui obiectiv, documentare la fa a locului ), prelucrarea i sistematizarea materialului documentar, privind expertiza, redactarea raportului de expertiz contabil judiciar, alte opera iuni. - Modificarile intervenite n programul lucrrilor ndrept esc solicitarea majorrii onorariului. - Prelungirea termenului de depunere a lucrrii de expertiz contabil judiciar se face prin dispozi ia
16

consemnat prin ncheiere de edin sau Ordonan, de Delegarea i supravegherea lucrarilor Documentarea lucrrilor privind expertizele contabile judiciare ctre organul abilitat. - Efectuarea lucrrilor de expertiz contabil judiciar nu poate fi delegat , numirea fiind efectuat n baza unui act procedural invocat de ctre organul de cercetare sau organul judiciar. - Se limiteaz strict la materialul documentar necesar pentru a rspunde la obiectivele dispuse de organul abilitat. - Este imperativ ca materialul documentar s fie adecvat, bazat pe documente contabile i evidenieri contabile i nu prezumii sau declaraii ale prilor sau martorilor. - Expertul contabil care a ajuns la concluzii fundamental diferite fa de un organ de control, este abilitat s ia legatura cu acesta pentru elucidarea tuturor aspectelor. - Explicatiile date de ctre pr i (atunci cnd se nscriu n cadrul procedurii) nu au calitatea de document probant. - Materialul documentar ce st la baza constatarilor i concluziilor din Raportul de expertiz contabil judiciar const n: dosarul cauzei; documentele justificative i registrele contabile aflate n pstrarea pr ilor implicate n actul justitiar sau n arhivele tertelor persoane fizice sau juridice care au legatur cu obiectivele expertizei contabile judiciare; procesele
17

verbale ntocmite de organele de control abilitate , aflate n posesia acestora ct si n posesia persoanelor fizice sau juridice controlate care au vreo legatur cu obiectivele expertizate. Dosarul de lucru al misiunii are rolul de a asigura n elegerea i controlul lucrrilor. - Dosarul de lucru al expertului contabil judiciar cuprinde: ncheierea de edin sau Ordonana dispus de Organele n drept; Programarea lucrrilor; Coresponden a purtat cu factorii implicati ( parti, organe abilitate, terti, etc.); Eventuale note, calcule, etc. ale expertului contabil; Raportul de expertiz contabil cu viza auditorului de calitate si cu dovada depunerii la Raportarea organele n drept). - Constatrile i concluziile expertizei contabile judiciare se consemneaz n Raportul de expertiz contabil judiciar, avnd cel putin 3 capitole: Capitolul I Introducere, Capitolul II Desfaurarea expertizei contabile , Cap. III Concluzii. - n cazul numirii mai multor experti avnd opinii diferite se ntocmete un singur raport care consemneaz opinia documentat i argumentat a fiecrui expert, fie n con inutul unei anexe ce nsoteste raportul. - Raportul de expertiz contabil judiciar se supune auditului de calitate naintea depunerii acestuia la
18

organele beneficiare. - Tipuri de rapoarte: Raport de expertiz contabil obinuit, necalificat -are structura i coninutul standard. Raport de expertiz contabil cu observa ii - cuprinde pe lng elementele specifice raportului obinuit, necalificat, un capitol distinct numit "Considera ii personale ale expertului contabil". Acest capitol face referire la prerea expertului contabil asupra obiectivelor - daca acestea au fost suficiente sau nu - sau cu privire la alte aspecte asupra carora doreste sa retina atentia beneficiarului , fiind esential ca autorul sa se conformeze normelor de etic i deontologie profesional, n special a principiului confiden ialit ii. Raport de imposibilitate a efecturii expertizei contabile are structura i continutul raportului de expertiza contabila obisnuit, necalificat, cu deosebirea c n cadrul capitolelor II si III va prezenta justificat i fundamentat cauzele care conduc la imposibilitatea efecturii expertizei contabile comandate de beneficiarul acesteia.

4.1 Principiile generale aplicabile misiunii de expertiz contabil

19

Fiind lucrari stiintifice, expertizele contabile judiciare trebuie sa respecte anumite principii general valabile: a. Determinarea naturii si obiectivului lucrrii. Acest principiu se afl n strns corelatie cu natura cauzei i a obiectivelor stabilite de organul de cercetare competent n solutionarea cauzei. Pentru a asigura aplicarea corecta a acestui principiu, CECCAR, a implementat Procedura privind ntocmirea, actualizarea si comunicarea catre Ministerul Justitiei a "Listelor Expertilor Contabili pe specializari"crend o legatura directa ntre natura misiunii si principiul competen ei profesionale. De altfel, principiul enun at creeaz interferen e asupra modului n care se transpun n activitatea aplicativ, principiile etice fundamentale ale profesiei contabile, n ansamblul lor. Obiectivul sau obiectivele expertizei contabile, de natur a clarifica aspecte ce in de solu ionarea unor litigii n cadrul crora se confrunt cel pu in dou pr i, ndeamn la o analiz responsabil cu privire la respectarea principiului etic privind independen a expertului contabil. Obliga ia expertului contabil este ca naintea acceptrii misiunii de expertiz contabil s procedeze la identificarea poten ialelor amenin ri la adresa conformit ii cu principiile etice fundamentale, evalund ntinderea, importan a i persisten a acestora. n situatia n care amenin rile nu sunt altfel dect n mod clar nesemnificative i nu se pot identifica mijloace de protectie adecvate, este recomandat s se renunte la acceptarea mandatului. b. Fixarea unui plan de lucru

20

Planul de lucru se asociaz procesului organizatoric ce se deruleaz n cadrul cabinetului precum i personalitii profesionale a expertului contabil. n elaborarea planului de lucru se are n vedere succesiunea etapelor procedurale ,metodele de lucru utilizate, materialul documentar cu valoare probatorie, precum i distributia timpului de lucru alocat n confomitate cu natura i ntinderea lucrarilor. Planul de lucru are caracter particular, specific fiecrei misiuni n parte, care vizeaz cel putin dou aspecte esen iale: o Destinatarii expertizelor contabile: n cazul expertizelor judiciare: Organele de instrumentare -urmrire i cercetare a cauzelor care fac obiectul dosarelor penale: Poli ia i Parchetul; Instan ele de Judecat a cauzelor penale si civile. o Finalitatea (scopul) expertizelor contabile: Caracteristica esen ial a expertizelor contabile judiciare i

extrajudiciare este c acestea au un scop definit n momentul acceptrii lor de ctre experti. Scopul definit se concretizeaz n obiectivele la care trebuie s raspund expertul contabil. Rspunsurile expertului contabil sunt punctuale i sunt valabile numai n contextul n care au fost documentate i formulate. Prin urmare, nici rspunsul individual , nici alte rspunsuri ale expertului contabil la obiective corelative nu reprezinta o opinie , ci doar lamurire, de unde si optica jurisprudentei, potrivit careia expertul nu este nici judecator, nici martor, ci un consultant care l ajuta pe judecator n rezolvarea unor probleme de specialitate. Expertizele contabile nu au ca finalitate publicitatea lor. Ele sunt cel mult transparente n folosul celor care justifica un interes material si/sau moral n consultarea si utilizarea lor. c. Alegerea metodelor de cercetare
21

Selectarea celor mai adecvate metode de cercetare produce un impact semnificativ att asupra bugetului de timp alocat executiei efective a lucrarii, ct si asupra calitatii respectivei lucrari. Literatura de specialitate identific urmatoarea grupare

privind metode de cercetare: o Metode progresive care pornesc de la un fenomen economic izolat, ncepnd cu identificarea celor mai simpli factori de origine i continund cu studierea proceselor i tranzactiilor n complexitatea lor, aa cum sunt eviden iate n documentele justificative, primare sau de eviden contabil. o Metode regresive, care pornesc de la informatiile furnizate de situa iile financiare de sintez, studiind fenomenele economice n ordinea invers de ac iune a factorilor reflecta i n documentele justificative. Ateptrile utilizatorilor , raportate la ncrederea conferit de principiile etice i de deontologie profesional, oblig la selectarea celor mai adecvate metode de cercetare bazate numai pe documente justificative, cu valoare probant, ntocmite n conformitate cu prevederile legale, prin raportare la tiinta contabilitii. Exemplificm cteva dintre metodele contabile utilizate frecvent n cadrul misiunilor de expertiz contabil: o Reconstituirea rulajelor, soldurilor i valorilor raportate, pe baza documentelor primare ce stau la baza nregistrrilor n contabilitate;

22

Efectuarea unor punctaje ncruciate, pe baza posturilor contabile;

o o o o o

Verificarea calculelor aritmetice; Verificarea modului de evaluare a elementelor patrimoniale; Verificarea modului de respectare a metodologiei contabile; Verificarea permanentei metodelor; Analiza modului de transpunere a informatiei financiarcontabile n raportrile adresate publicului.

De cele mai multe ori, metodele contabile se mpletesc n aplicare, cu metodele i tehnicile extracontabile astfel nct, s existe suficiente instrumente care s conduca nspre cea mai pertinent opinie, exprimat strict, n conformitate cu obiectivele dispuse de organele n drept. Exemplificm, cteva dintre metodele i tehnicile cu caracter extracontabil: ntocmirea unor desfurtoare care s detalieze intrrile i iesirile de bunuri. Acestea nso esc Raportul de expertiz contabil sub forma unor anexe i se elaboreaz n general, n cazul litigiilor privind lipsuri n gestiune. Se mai pot utiliza i n cazul n care este necesar s se constate ritmicitatea aprovizionrilor/livrrilor, sursele de aprovizionare sau locurile de consum ale diferitelor produse/repere, determinrile privind timpul de stocare fabricatie. al diferitelor produse/repere/sorto-tipodimensiuni, calculului perisabilit ilor, ncadrrii n normele de consum specific pe diferite faze de

4.2 Erori i delicte contabile

23

Erori contabile

Delicte contabile din punct de vedere al: Autorului Actiunii Mijloacelor Delicte sau conducerii Delicte asociatilor aleDelicte eroare aleDelicte ascundere de fapte sau situatii aleDelicte folosite deDelicte produse ac iune

Erori de calculatie

ntreprinzatorului inducere nprin Erori de reportare

(artificii) deDelicte produse prin omisiuni

Erori contabila

de

nregistrare Delicte ntreprindere

deDelicte prin

produse

salaria ilor fata defalsificare Delicte deturnare

Erori de evaluare

optimism(exces) de

Exper ii contabili trebuie s dea dovad de pruden , ab inndu-se de la calificarea unor astfel de fapte.

5. Actele de expertiz contabil judiciar con inut i valorificare

Misiunea de expertiz contabil are ca finalitate un raport scris, ntocmit n conformitate cu cerin ele reglementrilor speciale i profesionale. Scopul elaborrii raportului de expertiz contabil judiciar este de a exprima opiniile expertului contabil cu privire la obiectivele dispuse de organul de cercetare, pe baza documentelor probante administrate de ctre pr i. Destinatarii Raportului de expertiz contabil judiciar sunt organele abilitate i partile avnd calitate procesual, acetia hotarnd asupra difuzrii lui. Raportul de expertiz contabil judiciar nu are caracter public.
24

5.1 Raportul de expertiz contabil judiciar

Norma profesional nr. 35 elaborat de CECCAR con ine comentarii cu privire la modul de redactare a Raportului de expertiz contabil. 5.1.1 Condi ii de redactare a raportului de expertiz contabil Asigurarea unor parametri calitativi de nalt clas, constituie obliga ie a fiecrui profesionist contabil autor al lucrarilor de expertiza contabila, avnd n vedere impactul pe care l reflecta asupra imaginii de ansamblu a profesiei. Prin urmare, n redactarea raportului de expertiz contabil

( judiciara si extrajudiciara ) este necesar sa se asigure respectarea urmatoarelor cerinte: a. Redactarea corect i clar a problemelor date spre solutionare expertului contabil. b. Analiza cu competenta a tuturor obiectivelor formulate de organul care a dispus efectuarea expertizei contabile , a materialului documentar pus la dispozitia expertului contabil si a problemelor ridicate de partile aflate n litigiu, argumentarea opiniilor, constatrilor si concluziilor din raportul de expertiza contabila pe baza de documente legale. d. Fundamentarea analizelor pe materiale cu valoare probanta si nicidecum pe presupuneri, aprecieri, asimilari care nu au la baza argumente legale si informatii pertinente, furnizate de contabilitate. e. Corelarea informatiilor cu valoare de documentare cu alte elemente de impact asupra situatiei cercetate.
25

f. Ignorarea documentelor fr valoare juridic, puse la dispozitia expertului contabil ocolind organul care a dispus expertiza. g. Evitarea oricarei situatii care ar putea fi asociat cu imixtiunea n atributiunile organului judiciar. h. Aplicarea n mod corect a actelor normative, a normelor profesionale si a codului etic. i. Folosirea concluziilor expertizei tehnice n cazul n care s-a dispus, s-a efectuat, iar organul abilitat si-a nsusit constatarile acesteia. j. Argumentarea diferentelor de opinie fata de constatarile din rapoartele de expertiza anterioare sau actele de control ntocmite n legatura cu cauza supusa investigatiilor. k. Asigurarea unei concordante totale ntre continutul documentelor probante, constatarile din continutul raportului de expertiza contabila si concluziile exprimate. l. Stabilirea cu mare precizie a unei valori, atunci cnd obiectivele solicita aceasta. m. Aducerea unui aport contributiv superior la elucidarea judiciara a cauzei supusa cercetarii judiciare sau penale. Din pcate, n activitatea aplicativa, se manifesta si o serie de situatii care genereaza redactarea necorespunzatoare a raportului de expertiza contabila judiciara. Enumeram dintre acestea: a. Cauze generate de factori externi profesiei:

26

1. Materialul pus la dispozitia expertului contabil este insuficient sau nu permite exprimarea unor concluzii categorice. 2. Informatiile furnizate de documentele probante nu se coreleaza pentru a se putea emite o opinie unitara. 3. Obiectivele expertizei contabile sunt formulte neadecvat, au caracter subiectiv fiind formulate de catre aparatorul unei parti, nu tin cont de explicatiile partilor, sau solicita efectuarea de ncadrari juridice. b. Cauze generate de calitatea activit ii profesionistului:

1. Actele examinate au ca surs pr ile direct implicate n proces, fr a fi puse la dispozi ia organului care a dispus expertiza. 2. Constatrile nu men ioneaz i nu argumenteaz diferen ele de opinie fa de alte rapoarte ntocmite sau acte ale organelor de control. 3. Nu se asigur concordana ntre partea descriptiv a raportului de expertiz contabil i concluzii. 4. Actele normative la care se raporteaz constatrile i concluziile sunt opozabile altei perioade de timp sau altui sector de activitate. 5. Tehnica de analiza nu este cea adecvata sau nu se aplica corespunzator. 6. Materialele puse la dispozitie nu sunt analizate cu competenta, pe baza unor rationamente profesionale adecvate fiecarei situatii. 7. Concluziile se bazeaza pe presupuneri, asimilari de situatii, aprecieri personale nedocumentate.
27

8. Obiectivele sunt tratate superficial. 9. Concluziile exprima mai multe variante, insuficient argumentate. 10. Metoda de cercetare este neadecvata. 11. Materialul documentar nu este cercetat n ansamblul sau, ignornduse informatiile furnizate de anumite documente cu valoare probanta. 12. Raspunsurile formulate nu au caracter clar, concis, fara a da nastere la interpretari. 13. Concluziile exprimate depasesc sfera de competenta a expertului contabil Exemplele prezentate nu au caracter exhaustiv, n activitatea practica putnd-se identifica situatii diverse, n functie de particularitatile fiecarui caz n parte. 5.1.2. Tipologia i coninutul raportului de expertiz contabil judiciar

n activitatea practic se identific urmatoarele categorii de rapoarte de expertiza contabil: Raport de expertiz contabil obinuit, necalificat, are structura i coninutul urmtor: Capitolul I Introducere. Contine urmatoarele paragrafe: identificarea expertului ( expertilor contabili ) nominalizati pentru efectuarea expertizei contabile ( nume, prenume, domiciliul, numarul legitimatiei de expert , pozitia n Tabloul Corpului), identificarea organului care a dispus efectuarea expertizei contabile judiciare ( ncheiere de sedinta sau Ordonanta, cu mentionarea datei, denumirii si calitatii procesuale a partilor, domiciliului sau
28

sediului social, numarului, datei si naturii dosarului) sau a clientului care a solicitat efectuarea expertizei contabile extrajudiciare ( denumirea clientului, domiciliul sau sediul social, numarul si data contactului ), identificarea mprejurarilor si circumstantelor n care a luat nastere litigiul ce face obiectul cauzei sau contextul n care a fost contractata efectuarea expertizei contabile, identificarea obiectivelor ( preluate ad-literam n cazul expertizelor judiciare sau formulate conform contractului n cazul expertizei contabile extrajudiciare ) , identificarea datei sau perioadei si a locului n care s-a efectuat expertiza contabila, identificarea materialului documentar care are legatura cauzala cu obiectivele expertizei contabile, identificarea datei sau perioadei n care s-a redactat raportul de expertiza contabila, cu mentionarea expresa a efectuarii sau nu si a altor expertize avnd aceleasi obiective, daca sau utilizat si lucrarile altor experti, problemele ridicate de partile interesate n expertiza si explicatiile date de acestea pe parcursul efectuarii expertizei, identificarea datei initiale pna la care raportul de expertiza trebuia depus la beneficiar, cu indicarea eventualelor perioade de prelungire fata de termenul initial. Capitolul II Desfsurarea expertizei conine cte un paragraf distinct pentru fiecare obiectiv , n cadrul cruia se procedeaz la descrierea amanun it a opera iilor efectuate de expertul contabil cu privire la structura materialului documentar, actele si faptele analizate, locul producerii evenimentelor si tranzactiilor, sursele de informatii utilizate, daca partile interesate n expertiza contabila au facut obiectii sau au dat explicatii pe care expertul contabil le-a luat n considerare n formularea concluziilor sale. Se recomanda ca efectuarea calculelor analitice sa se efectueze n cadrul unor anexe, n continutul raportului prezentndu-se doar rezultatele de ansamblu.

29

Fiecare paragraf trebuie s se ncheie cu concluzia expertului contabil , care trebuie s fie precis, concis, fara echivoc, redactat ntr-o manier analitic, ordonat i sistematizat, fr a face aprecieri asupra calitii documentelor justificative, a reprezentrilor n contabilitate, a expertizelor sau actelor de control anterioare i fr a face ncadrari juridice. Dac raportul de expertiz contabil este ntocmit de mai multi exper i contabili, fiecare avnd opinii diferite, este necesar ca fiecare s-si motiveze opinia documentat i detaliat, n raport cu constatrile i concluziile expertului numit din oficiu. Capitolul III Concluzii con ine cte un paragraf distinct cu concluzia aferent fiecrui obiectiv al expertizei contabile, n concordan cu constatrile exprimate n cadrul Capitolului II. Raport de expertiz contabil cu observa ii, cuprinde pe lng elementele specifice raportului obinuit, necalificat, un capitol distinct numit "Considera ii personale ale expertului contabil". Acest capitol face referire la prerea expertului contabil asupra obiectivelor - daca acestea au fost suficiente sau nu - sau cu privire la alte aspecte asupra carora doreste sa retina atentia beneficiarului , cu conformarea normelor de etic i deontologie profesional, n special a principiului confiden ialit ii. Con inutul i ntinderea considera iilor personale ntr-un raport de expertiz contabil judiciar in de ra ionamentul profesional al expertului contabil. Aceste considera ii trebuie limitate la strictul necesar sau impus de lege n cazul expertizelor contabile judiciare. Standardul profesional nr. 35 al CECCAR recomand expertului contabil numit din oficiu s evite acest capitol din raportul de expertiz contabil judiciar, deoarece simpla sa existen vine n contradic ie cu principiul deontologic privind secretul profesional si confidentialitatea profesionistului contabil. Poate uzita de el expertul contabil
30

recomandat de parte, fara a incrimina nsa partile adverse implicate. Orice inten ie sau tendin a de incriminare , chiar i disimulat, constituie o nclcare grav a principiilor deontologice crora expertul contabil trebuie s se conformeze. Raport de expertiz contabil cu opinii separate se ntocmete uneori, cnd pentru solu ionarea unei cauze s-au numit mai mul i exper i din oficiu, sau ca exper i-parte. Opiniile diferite se consemneaz n con inutul Raportului de expertiz contabil sau n Anexe. Este important de re inut c expertulparte care a ajuns la un punct de vedere diferit de cel exprimat de expertul numit din oficiu, trebuie s motiveze i s argumenteze pe baz de probe punctul sau de vedere. Raport de imposibilitate a efecturii expertizei contabile, are structura i con inutul raportului de expertiz contabil obi nuit, necalificat, cu deosebirea c n cadrul capitolelor II si III va prezenta justificat i fundamentat cauzele care conduc la imposibilitatea efecturii expertizei contabile comandate de beneficiarul acesteia. Cnd au fost numi i sau angaja i mai multi exper i contabili n aceea i cauz se ntocmete un singur raport de expertiz contabil. n cazul existenei unor deosebiri de opinii, acestea sunt consemnate n cadrul raportului de expertiz contabil sau n cadrul unei anexe a acestuia. Raportul se semneaz i se parafeaz pe fiecare pagin, de ctre experii numi i de organele n drept sau de ctre expertul contabil care a coordonat misiunea. De regul, raportul de expertiz contabil judiciar se ntocmeste n doua exemplare, originale: unul pentru organul care a dispus efectuarea raportului de expertiz contabil judiciar, celalalt pentru arhivare la cabinetul expertului autor. La solicitarea organului beneficiar se pot elabora
31

mai multe exemplare de raport cu valoare de original. Raportul de expertiz contabil judiciar, cu avizul organismului profesional privind auditul calit ii, se depune la organul judiciar cu un numr de 5 zile naintea termenului de judecat fixat sau la data dispus prin Ordonan a n cazul expertizelor ntocmite n faza de urmrire/cercetare penal. Anexele la raportul de expertiz contabil trebuie ntocmite atunci i numai atunci cnd exist necesitatea de documentare a unei constatri din raportul de expertiz contabil , ele avnd menirea s degreveze continutul raportului de expertiz contabil de prezentri prea detaliate, cifre multiple sau alte elemente de natur similar. Nu pot constitui anexe la raportul de expertiz contabil documentele justificative sau registrele contabile originale sau reproduse prin tehnici de multiplicare. Anexele la raportul de expertiz contabil sunt un produs al muncii expertului contabil.

Modelul Raportului de expertiz contabil judiciar i redactarea acestuia Tribunalul/Judecatoria... Sectia.......... Dosar nr......... RAPORT DE EXPERTIZ CONTABIL JUDICIAR

32

Capitolul I INTRODUCERE Paragraful ( i ) Subsemnatul.......expert contabil, domiciliat n .....,posesor al carnetului de expert contabil nr.....nscris n Tabloul Corpului Expertilor Contabili si Contabililor Autorizati din Romnia CECCAR n Sectiunea..Pozitia................... (Daca sunt mai multi experti contabili acest paragraf se repeta pentru fiecare). Paragraful (ii) Am fost numit(ti) prin....din data de...expert(ti) contabil(i) n dosarul nr...., partile implicate n proces fiind: 1.......... 2.......... n......... (Pentru fiecare parte implicat n proces se va men iona denumirea, domiciliul sau sediul social i calitatea procesual) Paragraful (iii) mprejurrile i circumstanele n care a luat nastere litigiul sunt: .................................... Paragraful (iv)
33

Pentru rezolvarea acestei cauze s-a dispus proba cu expertiza contabila, careia i s-au fixat urmatoarele obiective (ntrebari): Obiectivul nr. 1................... Obiectivul nr. 2................... ... Obiectivul nr. n................... Paragraful (v) Lucrrile expertizei contabile s-au efectuat n perioada...la sediul social/domiciliul........................................ Paragraful (vi) Materialul documentar care a stat la baza efectuarii expertizei const n:............................................................................................ Paragraful (vii) Redactarea prezentului raport de expertiz contabil s-a facut n perioada ........................n cauz s-au efectuat/nu s-au efectuat alte expertize contabile; s-au utilizat/nu s-au utilizat lucrarile altor experti (tehnici, fiscali, etc.). Problemele ridicate de partile interesate n expertiza si explicatiile date de acestea n timpul efectuarii expertizei sunt:......................... Paragraful (viii)
34

Data pentru depunerea prezentului raport de expertiza contabila a fost fixata la......si prelungita la.....(daca este cazul). Capitolul II DESFsURAREA EXPERTIZEI CONTABILE

Obiectivul nr. i( i=1,n) Pentru a raspunde la obiectivul ntrebarea nr. i s-au examinat urmatoarele documente.................. (Descriere detaliata cu trimitere la anexe, daca este cazul) n conformitate cu documentele expertizate formulam, la obiectivul nr. i, urmatorul raspuns: ................................................... (Se redacteaza raspunsul clar, concis si fara ambiguitati) Capitolul III CONCLUZII n conformitate cu examinarile materialului documentar mentionat n introducerea si cuprinsul prezentului raport de expertiza, formulam urmatoarele concluzii (raspunsuri) la obiectivele (ntrebarile fixate acesteia: La obiectivul nr. 1.................. La obiectivul nr. 2.................. ... La obiectivul nr. n.................. (Se vor relua concluziile exprimate
35

cadrul

Capitolului

II

DESFsURAREA EXPERTIZEI CONTABILE) Pentru ca prezentul raport de expertiza contabila sa vina n sprijinul beneficiarului , consideram necesar sa facem urmatoarele precizari: ........................ (Acest paragraf poate fi introdus numai daca expertul contabil considera ca este util beneficiarului expertizei contabile, El poate face obiectul unui capitol distinct, Capitolul CONSIDERAII PERSONALE ALE EXPERTULUI (EXPERILOR) CONTABIL(I). Expertcontabil Nume,prenume Semntura Pentru responsabila organizare a misiunii de expertiz contabil , este necesar ntocmirea dosarelor de lucru. Acestea au rolul de a materializa punerea n micare a diligentelor specifice misiunii de expertiz contabil , constituind un mijloc util n orientarea lucrarilor specifice.

5.2

Valorificarea raportului de expertiz contabil

Raportul de expertiz contabil judiciar este valorificat n actul de justi ie ca mijloc de prob, alturi de alte probe administrate n functie de natura cauzei. Tocmai din acest motiv, expertiza contabil trebuie s prezinte un nivel calitativ ridicat, astfel nct s contribuie efectiv la solu ionarea cauzei respective. Acest lucru nu se realizeaz ns din oficiu, fiind supus unei exigente aprecieri critice. n practica judiciar nu exist un sistem de ierarhizare a importantei probelor, expertiza contabila nefiind acceptata ca
36

fiind superioara altor probe; forta de convingere a raportului de expertiza contabila este teoretic egal cu a celorlalte probe administrate. Prin urmare, expertiza contabil nu are for a probant absolut, ponderea sa fiind egal cu a oricrui alt mijloc de prob. Eficien a raportului de expertiz contabil ca mijloc de prob cu fundamentare tiinific , este determinat de contribuia sa la solu ionarea cauzei. n evaluarea calitatii unei lucrari de expertiza contabila, organul judiciar poate avea n vedere anumite criterii, cum ar fi corela ia cu alte probe. Este posibil ns, ca un raport de expertiz contabil temeinic fundamentat, prin raportare la stiinta contabilitatii si pe baza unor rationamente profesionale riguroase, sa poata dobndi caracterul de prob dominant n judecarea unei cauze, chiar i n conditiile n care nu concord ntru totul ce alte probe. Finalitatea actului de evaluare a calit ii i modului de valorificare a raportului de expertiz contabil judiciar revine organului care a dispus efectuarea expertizei, ntruct acesta raspunde de hotrrea care se pronun pe baza documentelor probante. Valorificarea expertizei contabile n activitatea judiciar presupune nsuirea concluziilor acesteia de ctre organul beneficiar. Este posibil, uneori, ca dup examinarea lucrrii de ctre organul care a dispus efectuarea expertizei contabile, s se ajung la concluzia c acesta nu este corespunzator. n astfel de situatii, din oficiu sau la cererea oricreia dintre parile implicate, organul abilitat poate dispune masuri de refacere sau de completare a expertizei contabile. Formele de completare a expertizei contabile sunt: a. Explicatii verbale sau desluiri orale pe care expertul contabil le prezint organului care a dispus efectuarea expertizei, la solicitarea acestuia. Acestea constituie n fapt o audiere a expertului contabil n calitatea sa de
37

specialist, cu privire la constatarile si concluziile exprimate n lucrarea al carui autor este. b. Raspunsuri suplimentare formulate n scris fie ca urmare a unor obiectiuni ale partilor, fie datorita necesitatii de a fi examinate documente probante suplimentare, administrate ulterior ntocmirii si depunerii raportului de expertiza contabila. c. Suplimentul de expertiz contabil se dispune de ctre organul abilitat , la cererea pr ilor sau din oficiu pentru stabilirea adevrului, peste voin a acestora, atunci cnd se constata ca expertiza nu este completa. Completarea din oficiu contribuie la prevenirea oricarei erori n cunoasterea, dovedirea si caracterizarea situatiilor cercetate, stabilind o rela ie de cauzalitate ntre concluzii i realitatea obiectiv. Pentru prile implicate n proces, completarea constituie o garan ie procesual n stabilirea adevrului pe cale juridic. Exemplificm cteva aspecte generatoare ale situatiilor prin care se dispune efectuarea suplimentului la lucrarea de expertiz contabil: a. Concluzii ale raportului de expertiz contabil, needificatoare pentru solutionarea cauzei. b. Rspunsuri abordate superficial, fr a face trimitere la toate documentele probante. c. Citarea pr ilor fr respectarea reglementarilor procedurale. d. Apari ia unor obiective ulterioare celor enun ate initial. e. Lipsa de procedur n numirea expertilor, invocat de ctre oricare dintre pr i.
38

Suplimentul la raportul de expertiz contabil judiciar poate fi efectuat de ctre acelasi expert sau de ctre altul, avnd valoarea unei continuri a expertizei contabile, limitat ns la obiectivele adugate sau neclarificate.

6. BIBLIOGRAFIE
[1] Ordonan a nr. 2 a Guvernului Romniei din 21 ianuarie 2000 privind organizarea activitatii de expertiza tehnica judiciara si extrajudiciara publicata n: monitorul oficial nr. 26 din 25 ianuarie 2000 [2] Standardul Profesional nr. 35, Editura CECCAR, 2007, pag. 9 [3] Art. 202 din Codul de procedur civil
39

[4] Art. 27 din Codul de procedur civil [5] Art. 28 din Codul de procedur civil [6] Art. 29 din Codul de procedur civil [7] Conform art. 3 din Ordonanta de urgenta a Guvernului nr. 138/2000, "juramntul" - ca mijloc de proba - se elimina din tot cuprinsul Codului de procedura civila. [8] Art. 24. al .2 din Ordonanta nr. 2/2000: Expertizele contabile judiciare pot fi efectuate numai de experti contabili atestati n conditiile legii [9] Ordonanta Nr. 65 din 19 august 1994 privind organizarea activitatii de expertiza contabila si a contabililor autorizati *** Republicata n Monitorul Oficial al Romniei, nr. 13 din 8 ianuarie 2008 [10] ART. 24 din Ordonanta Guvernului nr. 2/2000 prevede explicit faptul ca dispozitiile art. 15 - 23 cu referire la expertiza tehnica se aplica si n cazul expertizei contabile judiciare. [11] Art. 201 din Codul de procedura civila [12] Art. 204 din Codul procedur civil [13] Art. 199 din Codul de procedur civil [14] Art. 208 din Codul de procedur civil [15] Art. 211 din Codul de procedur civil [16] Art. 116 din Codul de procedur penal

40

[17] Adoptat prin Hotarrea nr. 1 a Consiliuluin Superior al CECCAR din 23 octombrie 1995 *** Republicata [18] Ion, Florea, si colectiv, Introducere n expertiza contabila si n auditul financiar, ditura CECCAR, 2008, pag. 75 [19] Legea contabilitatii nr. 82 din 24 decembrie 1991 Monitorul oficial nr. 454 din 18 iunie 2008 [20] Conform art. nr. 22 din IAS 1 [21] Publicata n Monitorul Oficial al Romniei, Partea I, nr. 597 din 13 august 2002 [22] Sursa: Standardul profesional nr. 35, Editura CECCAR, 2007, pag. 160 [23] Mircea Boulescu, Marcel Ghita, Expertiza contabila, Editura didactica si Pedagogica, Bucuresti, 2001, pag. 253 *** Republicata n

41