Guia do PIS/Pasep e Cofins: Regime de Tributao Monofsica

Resumo:
Em algumas operaes, onde extremamente difcil a fiscalizao por parte da Receita Federal do Brasil (RFB), nosso legislador achou por bem tribut-las de forma diferenciada. Para essas operaes o legislador criou o regime monofsico para tributao das contribuies destinadas ao PIS e a COFINS. Assim, determinados produtos passaram a ter suas alquotas majoradas quando da sada de empresa que os tenha industrializado ou importado. Estudaremos neste Roteiro as disposies gerais aplicveis tributao monofsica do PIS e da COFINS, cujas regras complexas comprovam as dificuldades existentes entre os profissionais que militam na rea tributria.

1) Introduo:
Em algumas operaes, onde extremamente difcil a fiscalizao por parte da Receita Federal do Brasil (RFB), nosso legislador achou por bem tribut-las de forma diferenciada. Para essas operaes o legislador criou o regime monofsico para tributao das contribuies destinadas ao PIS e a COFINS. Assim, determinados produtos passaram a ter suas alquotas majoradas quando da sada de empresa que os tenha industrializado ou importado. No Regime monofsico de tributao as contribuies ao PIS e a COFINS incidem sobre a receita bruta decorrente da venda de determinados produtos, listados na legislao, de forma concentrada e com alquota majorada, desonerando, por sua vez, as etapas subseqentes de comercializao, processo que conseqentemente diminui o fluxo de informaes e aperfeioa os processos de fiscalizao. O ganho para nossas autoridades tributrias infinitamente grande, pois ao invs de fiscalizar centenas (ou at mesmo milhares) de empresas atacadistas e varejistas, concentram seus esforos em algumas dezenas de industririos e/ou importadores. Devido a essa facilidade, o legislador incluiu em nosso ordenamento jurdico inmeros casos de tributao diferenciada (ou Regime Monofsico ou; Tributao Concentrada), fugindo, assim, da regra geral de tributao dessas contribuies, ou seja, do Regime da No-Cumulatividade. Em razo da complexidade do assunto, decidimos escrever esse Roteiro. Portanto, estudaremos aqui as disposies gerais aplicveis tributao monofsica do PIS e da COFINS, cujas regras complexas comprovam as dificuldades existentes entre os profissionais que militam na rea tributria.

Nota: (*) Para anlise e estudo da incidncia monofsica especfica para cada tipo de produto, acessar os Roteiros de Procedimentos especficos que se encontram em nosso site.

Base Legal: Lei n 10.833/2003.

2) Conceito:
2.1) Regime Monofsico:
Regra geral, as pessoas jurdicas esto sujeitas a tributao para PIS/Pasep e a COFINS com base no regime cumulativo ou no-cumulativo. Alm de terem de observar um desses regimes (ou em alguns casos especficos os dois regimes), temos contribuintes que ainda esto obrigados a uma terceira modalidade de clculo, com base na aplicao de alquotas majoradas e concentrada, trata-se do denominado Regime Monofsico de Tributao. O regime de tributao monofsico um regime tributrio prprio e especfico que a legislao veio dar s contribuies ao PIS/Pasep e COFINS. Neste regime ocorre a concentrao da tributao atravs da aplicao de alquotas maiores das que utilizamos usualmente nas demais receitas (1), unicamente na pessoa jurdica do produtor, fabricante ou importador e com a conseqente desonerao da tributao nas etapas posteriores de comercializao no atacado e no varejo dos produtos sujeitos ao regime.

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Nota: (1) As alquotas usualmente praticadas para o PIS e para COFINS, so: a. Regime Cumulativo: 0,65% e 3%; e b. Regime No Cumulativo: 1,65% e 7,6%.

Base Legal: Perguntas e Respostas IRPJ 2011, Captulo XXII, questo 80.

2.1.1) Regime Monofsico X Substituio Tributria:

O regime monofsico parecido com a sistemtica da substituio tributria, pois neste regime o nus tributrio de toda a cadeia de comercializao do produto tambm suportado pelo fabricante ou importador, sendo que os demais contribuintes, atacadistas e varejistas, so beneficiados com reduo a zero da alquota das contribuies. A principal diferena entre esses regimes est no fato das receitas no regime monofsico no estarem sujeitas obrigatoriamente ao regime cumulativo, como ocorre com a substituio tributria. Assim, os produtos sujeitos ao regime monofsico podero estar sujeitos ao regime cumulativo ou no-cumulativo, conforme o regime de tributao do contribuinte, ou seja, Lucro Presumido ou Lucro Real. J os produtos sujeitos substituio tributria, estaro sempre no regime cumulativo, independentemente do regime adotado pelo contribuinte.

3) Regime de Apurao Cumulativa X No-Cumulativa X Monofsica:

Na hiptese da pessoa jurdica possuir parte de sua Receita Bruta vinculada a produtos sujeitos ao regime monofsico e parte sujeito ao regime cumulativo ou no cumulativo, dever seguir as regras de enquadramento previstas para cada regime, ou seja, deve se apurar separadamente o crdito/dbito fiscal relativo a cada um dos regimes de forma autnoma. Caso esteja no regime da no cumulatividade das contribuies, a tributao dos produtos no regime monofsico ter a natureza no cumulativa, ou seja, deles sero permitidos a apropriao de crditos, salvo no caso de lcool para fins carburantes. No caso de lcool para fins carburantes, o crdito fiscal no poder ser feito, pois a tributao desse produto est fora da no cumulatividade das contribuies, por expressa disposio legal. Desta forma, mesmo se a pessoa jurdica distribuidora de lcool estiver sujeita ao regime de apurao no cumulativa, no poder aproveitar crditos para descontar da contribuio apurada na venda de lcool. Esse entendimento j foi exarado pela Superintendncia Regional da Receita Federal do Brasil (SRRF) da 5 Regio Fiscal na Soluo de Consulta n 24, de 07/05/2010, in verbis:

MINISTRIO DA FAZENDA SECRETARIA DA RECEITA FEDERAL SOLUO DE CONSULTA N 24 de 07 de Maio de 2010

ASSUNTO: Contribuio para o PIS/Pasep. EMENTA: Na tributao pela sistemtica monofsica, no-cumulativa da Contribuio para o PIS/PASEP e da COFINS vedado o desconto de crditos sobre a receita proveniente da revenda de gasolinas e suas correntes, exceto gasolina de aviao; leo diesel e suas correntes; e gs liquefeito de petrleo - GLP, derivado de petrleo e de gs natural; Na apurao das contribuies para o PIS e a COFINS, relativas ao lcool anidro para fins carburantes adicionado gasolina do tipo A pelo distribuidor, a resultante gasolina tipo C tem a sua alquota reduzida a zero e a aquisio do lcool para a referida adio no gera direito a crdito, regra em vigor at a sua alterao pela Lei n 11.727 de 2008; A tributao da receita de venda de lcool hidratado para fins carburantes est obrigatoriamente sujeita sistemtica cumulativa, de modo que no possvel o desconto de crditos relativos a esta receita, regra em vigor at a sua alterao pela Lei n 11.727 de 2008; O valor dos crditos, no caso de incidncia parcial das receitas sujeitas cumulatividade e a no-cumulatividade, ser determinado exclusivamente em relao aos custos, despesas e encargos vinculados receita no-cumulativa e parcela dos custos, despesas e encargos comuns, referentes receita no-cumulativa, determinada alternativamente pelo mtodo
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da apropriao direta ou do rateio proporcional.

Base Legal: Soluo de Consulta n 24, de 07/05/2010.

3.1) Alquotas aplicveis:

A sujeio ao regime cumulativo ou no-cumulativo, em relao aos produtos sujeitos regime monofsico, no altera as alquotas especiais aplicveis a tais produtos, que sero sempre superiores s usuais, justamente para compensar a aplicao da alquota zero nas demais fases de comercializao desses produtos.

4) Produtos sujeitos ao Regime Monofsico:

Os produtos sujeitos tributao concentrada com alquota diferenciada esto expressamente descritos em nossa legislao. Atualmente, os seguintes produtos esto sujeitos ao Regime Monofsico de tributao do PIS e da COFINS:
Gasolinas e suas correntes, exceto gasolina de aviao; leo diesel e suas correntes; Gs liquefeito de petrleo (GLP), derivado de petrleo ou de gs natura; Querosene de aviao; Biodiesel; Nafta petroqumica destinada produo ou formulao de leo diesel ou gasolina; Nafta petroqumica destinada produo ou formulao exclusivamente de leo diesel; lcool hidratado para fins carburantes; Produtos farmacuticos classificados nos seguintes cdigos da Tabela de Incidncia do Imposto sobre Produtos Industrializados (Tipi), aprovada pelo Decreto n 4.542, de 26 de dezembro de 2002: i. 30.01, 30.03, exceto no cdigo 3003.90.56; ii. 30.04, exceto no cdigo 3004.90.46; iii. 3002.10.1, 3002.10.2, 3002.10.3, 3002.20.1, 3002.20.2, 3002.90.20, 3002.90.92, 3002.90.99, 3005.10.10, 3006.30.1, 3006.30.2 e 3006.60.00; j. Produtos de perfumaria, de toucador ou de higiene pessoal, classificados nas posies 33.03 a 33.07 e nos cdigos 3401.11.90, 3401.20.10 e 9603.21.00, da Tipi; k. Mquinas e veculos, classificados nos cdigos 84.29, 8432.40.00, 8432.80.00, 8433.20, 8433.30.00, 8433.40.00, 8433.5 e 87.01 a 87.06, da Tipi; l. Pneus novos de borracha da posio 40.11 e cmaras-de-ar de borracha da posio 40.13, da Tipi; m. Autopeas relacionadas nos Anexos I e II da Lei n 10.485, de 2002, e alteraes posteriores; n. guas, classificadas nas posies 22.01 e 22.02 da Tipi; o. Cerveja de malte, classificada na posio 22.03 da Tipi; p. Cerveja sem lcool, classificada na posio 22.02 da Tipi; q. Refrigerantes, classificados na posio 22.02 da Tipi; r. Preparao composta classificada no cdigo 2106.90.10 Ex 02 da Tipi, para elaborao de bebida refrigerante do captulo 22; s. Lata de alumnio classificada no cdigo 7612.90.19 da TIPI e lata de ao classificada no cdigo 7310.21.10 da TIPI, destinadas ao envasamento de refrigerantes classificados nos cdigos 22.02 da TIPI ou de cervejas classificadas no cdigo 2203 da TIPI; t. Garrafas e garrafes classificados no cdigo 3923.30.00 da TIPI, destinados ao envasamento de gua, refrigerantes e cerveja; u. Pr-formas classificadas no cdigo 3923.30.00 Ex 01 da TIPI; v. Embalagens de vidro no retornveis classificadas no cdigo 7010.90.21 da TIPI, destinadas ao envasamento de refrigerantes ou cervejas; w. Embalagens de vidro retornveis classificadas no cdigo 7010.90.21 da TIPI, destinadas ao envasamento de refrigerantes ou cervejas.
Base Legal: Perguntas e Respostas IRPJ 2011, Captulo XXII, questo 81.

a. b. c. d. e. f. g. h. i.

5) Dos Crditos:
Conforme tratado em captulos anteriores, o regime monofsico no exclu a possibilidade de o contribuinte descontar crditos, quando admitido, das contribuies para o PIS/Pasep e COFINS, desde que a pessoa jurdica esteja no regime da no cumulatividade das contribuies. Porm, existem algumas singularidades que devero ser observadas.

5.1) Fabricante ou Importador:

Os fabricantes ou importadores de produtos sujeitos ao regime monofsico, quando submetidos ao regime da no cumulatividade, podero descontar crditos das contribuies, desde que observadas s mesmas alquotas aplicveis aos demais contribuintes, ou seja, 1,65% para o PIS e 7,6% para a COFINS. Dessa forma, um fabricante de automveis, por exemplo, poder descontar crditos em relao
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aos insumos adquiridos para produo dos automveis, bem como, de todos os outros crditos previstos na legislao. Vitria importante foi autorizao legal para os fabricantes de produtos sujeitos s alquotas diferenciadas, descontarem crditos na mesma alquota aplicada ao regime monofsico, quando da aquisio desses mesmos produtos de outra pessoa jurdica importadora, produtora ou fabricante, para revenda no mercado interno ou para exportao. Dessa forma, um fabricante de autopeas, que para atender determinada demanda, precise adquirir autopeas de outro fabricante, poder descontar crditos em relao a esses produtos adquiridos para revenda nos mesmos percentuais que foram aplicados pelo fabricante, ou seja, s alquotas de 2% para o PIS/PASEP e 9,6% para a COFINS. Esta previso de desconto de crditos em relao aquisio para revenda de produtos sujeitos incidncia monofsica uma exceo regra, aplicvel somente ao fabricante ou produtor dos mesmos produtos. O comerciante atacadista ou varejista dos produtos sujeitos incidncia monofsica, como ser visto no prximo tpico, so proibidos de descontar crditos em relao aquisio para revenda de tais produtos.
Base Legal: Artigo 3 da Lei n 10.637/2002 e; artigo 3 da Lei n 10.833/2003.

5.1.1) Devoluo de vendas:

Na hiptese de recebimento, em devoluo, de mercadorias e produtos vendidos ser possvel descontar crditos calculados mediante a aplicao da alquota incidente nas venda, sobre os produtos recebidos em devoluo no ms. Desta forma, os contribuintes sujeitos ao regime monofsico das contribuies podero descontar crditos em relao devoluo dos produtos sujeitos s alquotas diferenciadas nos percentuais que incidiram na venda desses produtos, anulando assim, a operao anterior.
Base Legal: Artigos 3, 18, e 15, II da Lei n 10.833/2003.

5.2) Atacadista ou Varejista:

Os comerciantes distribuidores, atacadistas e varejistas que comercializam mercadorias sujeitas ao regime de incidncia monofsica, mesmo que submetidos ao regime no-cumulativo, so proibidos de descontar crditos em relao aquisio de tais produtos quando adquiridos para revenda. Essa restrio especfica aos produtos sujeitos ao regime monofsico adquiridos para revenda, portanto, a aquisio de produtos submetidos ao regime para serem utilizados em processos de industrializao (Insumos), no est abrangidos pela restrio. A ttulo de exemplo, suponhamos que uma fbrica de automveis adquira filtros de combustveis, sujeitas incidncia monofsica, para serem empregadas na fabricao daquele produto. Nesta hiptese, a empresa poder descontar crditos normalmente, sendo que as alquotas aplicveis no clculo dos crditos sero de 1,65% para o PIS/Pasep e 7,6% para a COFINS, ou seja, no sero aplicadas as alquotas diferenciadas. A Presidncia da Repblica na nsia de arrecadar cada vez mais tributos vem, sistematicamente, tentando restringir atravs de Medidas Provisrias (MP's), a apropriao dos crditos sobre os custos, despesas e encargos relacionados venda dos produtos sujeitos ao regime monofsico. Neste diapaso, podemos citar as MP's ns 413/2008 e 451/2008. No caso dessas MP's, todavia, essa tentativa de restrio no perdurou, pois na sua converso em Lei, no foi mantida a restrio (2). Assim, podemos concluir que admitido aos atacadistas e varejistas o desconto de crditos em relao aos demais custos, despesas e encargos relacionados venda dos produtos sujeitos ao regime monofsico das contribuies, ou seja, a restrio abrande apenas a aquisio dos produtos adquiridos para revenda. Transcrevemos a seguir, o entendimento da Receita Federal sobre o assunto, manifestado na Soluo de Consulta n 351/2008:

MINISTRIO DA FAZENDA SECRETARIA DA RECEITA FEDERAL SOLUO DE CONSULTA N 351 de 28 de Setembro de 2007

ASSUNTO: Contribuio para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins. EMENTA: REVENDA DE PRODUTOS MONOFSICOS. CRDITOS POSSVEIS. INCIDNCIA PARCIAL DA NO-CUMULATIVIDADE. REVISO DO CLCULO. COMPENSAO E
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RESSARCI-MENTO. Na tributao pela sistemtica no-cumulativa da COFINS sobre a receita proveniente da revenda de produtos sujeitos tributao concentrada, apesar da incidncia de alquota zero, podem ser descontados crditos referentes aos incisos IV a IX da Lei n 10.637/2002 e III a IX da Lei n 10.833/2003 (energia eltrica, aluguel etc.), sendo vedado o desconto de crditos relativos a bens sujeitos tributao monofsica adquiridos para revenda, a bens e servios usados como insumo e depreciao de mquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao ativo imobilizado. A tributao da receita de venda de lcool para fins carburantes est obrigatoriamente sujeita sistemtica cumulativa, de modo que no possvel o desconto de crditos relativos a esta receita. O valor dos crditos, no caso de incidncia parcial das receitas cumulatividade e a no-cumulatividade, ser determinado exclusivamente em relao aos custos, despesas e encargos vinculados receita no-cumulativa e parcela dos custos, despesas e encargos comuns, referentes receita no-cumulativa, determinada alternativamente pelo mtodo da apropriao direta ou do rateio proporcional. O clculo da contribuio poder ser revisto pelo contribuinte atravs de retificao do DACON, com a compensao ou ressarcimento de eventual saldo credor, sem a incidncia de juros e de correo monetria, por meio do programa PER/DCOMP, de acordo com a IN SRF n 600/2005.

ASSUNTO: Contribuio para o PIS/Pasep. EMENTA: REVENDA DE PRODUTOS MONOFSICOS. CRDITOS POSSVEIS. INCIDNCIA PARCIAL DA NO-CUMULATIVIDADE. REVISO DO CLCULO. COMPENSAO E RESSARCI-MENTO. Na tributao pela sistemtica no-cumulativa da Contribuio para o PIS/PASEP sobre a receita proveniente da revenda de produtos sujeitos tributao concentrada, apesar da incidncia de alquota zero, podem ser descontados crditos referentes aos incisos IV a IX da Lei n 10.637/2002 e III a IX da Lei n 10.833/2003 (energia eltrica, aluguel etc.), sendo vedado o desconto de crditos relativos a bens sujeitos tributao monofsica adquiridos para revenda, a bens e servios usados como insumo e depreciao de mquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao ativo imobilizado. A tributao da receita de venda de lcool para fins carburantes est obrigatoriamente sujeita sistemtica cumulativa, de modo que no possvel o desconto de crditos relativos a esta receita. O valor dos crditos, no caso de incidncia parcial das receitas cumulatividade e a no-cumulatividade, ser determinado exclusivamente em relao aos custos, despesas e encargos vinculados receita no-cumulativa e parcela dos custos, despesas e encargos comuns, referentes receita no-cumulativa, determinada alternativamente pelo mtodo da apropriao direta ou do rateio proporcional. O clculo da contribuio poder ser revisto pelo contribuinte atravs de retificao do DACON, com a compensao ou ressarcimento de eventual saldo credor, sem a incidncia de juros e de correo monetria, por meio do programa PER/DCOMP, de acordo com a IN SRF n 600/2005.

A no vedao da tomada desses crditos foi uma grande vitria dos contribuintes, pois, caso contrrio, teramos a situao "esdrxula" de contribuintes sendo impedidos da tomada de crditos, sendo tratados de forma desigual em relao a outros contribuintes em situao anloga. o caso, por exemplo, dos distribuidores de medicamentos que anteriormente tomava crditos de energia eltrica e que passariam a sofrer mais essa restrio. Com isso, seria possvel afirmar que a possibilidade de escolha entre o regime cumulativo ou no cumulativo ficaria incua em relao s empresas atacadistas ou varejistas, pois em ambos os regimes haveria a reduo a zero das alquotas do PIS e da COFINS e a total deduo a crditos fiscais.

Nota: (2) Observamos que de 01/05/2008 a 23/06/2008 e 01/04/2009 a 04/06/2009, perodo em que vigorou as Medidas Provisrias ns 413/2008 e 451/2008, respectivamente, a restrio foi mantida.

Base Legal: Medidas Provisrias ns 413/2008 e 451/2008; Lei n 11.727/2008 e; Lei n 11.945/2009.

6) Industrializao por encomenda:

Na industrializao por encomenda, a pessoa jurdica encomendante e o executor da encomenda devero observar as seguintes regras:
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a. Encomendante: i. Sobre a Receita Bruta de venda de produtos sujeitos a alquota concentrada, dever ser aplicada as mesmas alquotas previstas para produo prpria, ou seja, as alquotas diferenciadas aplicveis a cada produto sujeito ao regime; ii. Para efeito de creditamento fiscal, sobre a mo-de-obra e material empregado pelo executor da encomenda sero aplicados as alquotas de 1,65% para o PIS e 7,6% para a COFINS. b. Executor da encomenda: i. Sobre a Receita Bruta de industrializao, dever ser aplicado as alquotas de 1,65% para o PIS e 7,6% para a COFINS, independente do regime adotado.
Base Legal: Artigo 3, I da Lei n 10.637/2006; artigo 3, I e 25 da Lei n 10.833/2003 e; artigo 10 da Lei n 11.051/2004.

7) Simples Nacional:
Os contribuintes optantes pelo Simples Nacional, na condio de atacadistas e varejistas, so eximidos do recolhimento das contribuies em relao revenda dos produtos sujeitos incidncia monofsica. Para tanto, devero destacar separadamente as receitas submetidas s alquotas diferenciadas, a fim de excluir a parcela relativa ao PIS/PASEP e COFINS(Lei Complementar n 128/2008).
Base Legal: Artigo 18, 4, IV da Lei Complementar n 123/2006 e; Lei Complementar n 128/2008.

Informaes Adicionais:
Este material foi escrito pela Equipe Tcnica da Tax Contabilidade. Todos os direitos reservados.

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