FACEF DEPARTAMENTO DE CONTABILIDADE CONTABILIDADE EM AGRIBUSINESS Prof.

. Mrio Chagas 1 CONSIDERAES INICIAIS Conceito O termo agribusiness est muito evidenciado em estudos, artigos, pesquisas, em diversas reas e segmentos. Mas, afinal, como podemos conceituar o termo agribusiness? Conceitualmente podemos definir agribusiness como o conjunto das relaes ao longo de um sistema produtivo, que vai desde a experimentao (rea de pesquisa) at a distribuio do produto final ao consumidor. O sistema agroindustrial brasileiro representa uma parcela relevante do PIB, porm em termos de gesto e controle do sistema como um todo, e mais especificamente no incio da cadeia, est muito carente de aprofundamento de estudo e pesquisas contbeis. Alguns trabalhos tm sido publicados nesse sentido, principalmente na rea administrativa e econmica. Partindo dessa premissa, considerando que a finalidade primordial da Contabilidade levar informaes teis para tomadas de decises, premente o aprofundamento de estudos e pesquisas nessa rea, sob a tica da Contabilidade, para, ento, termos como oferecer, aos usurios das informaes contbeis, respostas e sugestes para tomadas de decises, visando a um aprimoramento na parte de gesto e controle de seus negcios. Tendo em vista a competitividade e abertura de mercados, tambm decorrentes da globalizao da economia, evidente que surgiro novas demandas, evidenciando a urgente delineamento do processo de gesto e controle do sistema agroindustrial como um todo. S poderemos conseguir maior qualidade, competitividade e produtos compatveis com o mercado, se atentarmos para a base dessa cadeia produtiva, no sentido de eficcia. 2 ATIVIDADE RURAL AGRICULTURA E PECURIA A CONTABILIDADE INSERIDA NESTAS ATIVIDADES 2.1 INTRODUO A atividade agropecuria tem destacada importncia em pases de grandes extenses territoriais e condies climticas como o Brasil. Mesmo contando com poucos incentivos governamentais, a atividade tem investido grandes volumes de recursos, gerado milhares de empregos e tornado algumas regies do pas plos econmicos de riquezas.

No obstante ao volume de recursos empregados e a importncia da atividade agropecuria no pas, percebe-se nas organizaes envolvidas nessa atividade, uma contabilidade precria, insuficientemente explorada quanto a seu poder de identificar, registrar, mensurar e possibilitar a anlise dos fatos ocorridos. Convivem em um mesmo cenrio, empresas agropecurias com diferentes nveis de organizao. A maioria das empresas rurais est estruturada sob a forma familiar; o dono da propriedade tambm o seu gestor, resultando, principalmente, na no observao do princpio contbil da entidade, quando gastos da famlia e da propriedade se confundem. 2.2 ATIVIDADE RURAL Empresas rurais so aquelas que exploram a capacidade produtiva do solo atravs do cultivo da terra, da criao e animais e da transformao de determinados produtos agrcolas. O campo de atividade das empresas rurais pode ser dividido em trs grupos distintos: a. Atividade agrcola produo vegetal Subdivide-se em dois grandes grupos: 1 Culturas hortcola e forrageira: cereais, hortalias, fibras, floricultura, etc. 2 Arboricultura: florestamento, pomares, seringais etc. b. Atividade Zootcnica produo animal Exemplos: apicultura (criao de abelhas) avicultura (criao de aves) pecuria (criao de gado, etc.)

Laudelino Freire define pecuria como a arte de criar e tratar gado. Em seguida, define a palavra gado: so animais geralmente criados no campo, para servios de lavoura, para consumo domstico ou para fins industriais ou comerciais. Como exemplo: temos os bovinos, sunos, caprinos, eqinos, etc. c. Atividade agroindustrial indstrias rurais Para ser considerada como explorao agrria, a atividade agroindustrial deve atender a certas condies como: no alterar a composio e as caractersticas do produto in natura; ser feita pelo prprio produtor rural, com equipamentos e utenslios usualmente empregados nas atividades rurais;

utilizar exclusivamente matria prima produzida na unidade rural explorada.

As indstrias que no atendem a estas condies no so consideradas atividades agroindustriais, mesmo sendo exercidas na prpria empresa agrria. A atividade agroindustrial compreende: beneficiamento de produtos agrcolas; transformao de produtos zootcnicos; transformao de produtos agrcolas; transformao de produtos florestais; produo de embries de rebanho em geral.

A atividade rural compreende certas peculiaridades que a diferenciam das demais, como, por exemplo, as relativas ao trabalho agrrio que: se desenvolve a cu aberto e em grandes extenses de terra, com distanciamento dos trabalhadores durante a jornada de trabalho; no contnuo durante o ano, variando em funo da estao; predomina o trabalho manual sobre o mecanizado, exceto em grandes culturas, onde o aparelhamento mecnico e a utilizao de mquinas resulta em economia; apresente dificuldades quando a controles mecnico e automtico do rendimento de cada tarefa desempenhada.

2.3 FLUXO CONTBIL NA ATIVIDADE AGRCOLA Uma distino bsica que se faz na Contabilidade Agrcola quanto aos tipos de culturas existentes: cultura temporria e cultura permanente (perene). Culturas temporrias

So aquelas que oferecem apenas uma colheita, e, normalmente, o perodo de vida curto. Exemplos: soja, milho, arroz, feijo etc. Neste tipo de cultura, os custos so acumulados no ativo circulante, numa subconta denominada Cultura Temporria, dentro do grupo de Estoques. Terminada a colheita, o saldo desta conta compor o valor da conta de Estoque Produtos Agrcolas, separado por produto, tambm no Ativo Circulante. Todos os custos posteriores colheita, tais como beneficiamento, acondicionamento, silagem, congelamento, sero acrescidos a esta conta Produtos Agrcolas. Realizada a venda, d-se baixa na conta Produtos Agrcolas, transferindo-se o valor para a conta Custo do Produto Vendido.

O custo de armazenamento, normalmente, tratado como Despesa de Vendas, dentro das Despesas Operacionais, quando o produto armazenado j pronto para a venda. Culturas Permanentes

Caracterizam-se por oferecer mais de uma colheita ou produo e durar mais de um ano. Exemplos: Cana-de-acar, citricultura, cafeicultura e frutas arbreas (maa, pra, uva). Nestas culturas, os custos so acumulados no imobilizado, numa conta provisria de Cultura Permanente em Formao, sujeita atualizao atravs de correo monetria. Quando a cultura se encontra pronta para a primeira produo, o valor acumulado da conta Cultura Permanente em Formao transferido para a conta Cultura Permanente Formada. Na fase produtiva, os custos so tratados como estoque em formao, acumulados por produto no Ativo Circulante, numa conta denominada Colheita em Andamento. Nesta conta,. sero acumulados todos os custos da realizao da colheita, tais como: mo-de-obra utilizada em todos os processos (poda, capina, aplicao de herbicida, desbrota , raleao), produtos qumicos, custos com irrigao, seguro da safra, custo de combate formigas e a prpria depreciao da Cultura Permanente Formada. Se os custos aumentarem a vida til da cultura permanente ou melhorarem a produtividade, tais valores devero ser imobilizados para no sobrecarregarem a safra do ano. Aps o trmino da colheita, o total acumulado transferido para a conta de Produtos Agrcolas, tambm no grupo Estoques, sendo somados a esta os custos de beneficiamento, de acondicionamento etc. Efetuada a venda, baixa-se a conta de Produtos Agrcolas, transferindo seu valor para a conta Custo do Produto Vendido (Resultado do Exerccio). As contas Cultura Permanente em Formao e Cultura Permanente Formada, componentes do Ativo Permanente, funcionam como contas similares s de uma indstria que fabrica os prprios equipamentos a serem usados na produo de seus bens. Portanto, so tambm sujeitas correo monetria e depreciao, amortizao ou exausto, visos estes ltimos itens com maiores detalhes no prximo tpico.

2.4 DEPRECIAO, AMORTIZAO E EXAUSTO. 2.4.1 Depreciao na agricultura Depreciao, normalmente, aplicada s culturas permanentes, s florestas ou rvores e a todos os vegetais de menor porte, dos quais so extrados apenas os frutos, ainda, empreendimento da prpria empresa. Por outro lado, fala-se em exausto quando a prpria rvore cortada ou extrada do solo, sendo tambm o empreendimento de propriedade da empresa. o caso de reflorestamento, cana-de-acar, pastagem, etc. O termo amortizao destinado aos casos de aquisio de direitos sobre empreendimentos de propriedade de terceiros. Nos casos de depreciao ou exausto, o perodo pode ser determinado em funo da quantidade de anos de produo ou de cortes das rvores, ou ainda, de produo total estimada. Para casos de amortizao, o prprio contrato que determinar os prazos para explorao da cultura e a amortizao ser em funo deste prazo. No existe legislao do IR a respeito das taxas de depreciao a serem adotadas pela empresa, devendo, portanto, a empresa pautar-se em estudos especficos de cada cultura, ponderando fatores como tipo de solo, clima e manuteno das culturas, alm da quantidade ou tipo de rvore. 2.4.2 Depreciao de implementos agrcolas No h para implementos agrcolas taxas predeterminadas pela legislao fiscal, exceto para tratores, que de 25% ao ano; recomenda-se, portanto, a apropriao ou depreciao, em decorrncia do uso, s respectivas culturas ou projetos, considerando que tais equipamentos no trabalham ininterruptamente. Fatores como geadas, chuvas, ociosidades devem ser consideradas na apurao da depreciao, que preferencialmente deve ser apurada por hora do trator, sugere-se adotar os valores propostos pelo Programa Cooperativo do Banco Mundial/FAO cujas estimativas so tratores de pneus 8.000 horas aproximadas de trabalho tratores de esteira 9.000 horas aproximadas de trabalho

No clculo do custo por hora pelo uso do trator, alm do valor, da depreciao, devem ser considerados fatores como: manuteno e reparos, combustvel, salrio e encargos sociais do tratorista, e outros custos indiretos, como lubrificao, seguro e depreciao da oficina, custos estes baseados em clculos por hora.

Quando se fala em horas improdutivas do trator, importante destacar a existncia de tempo improdutivo de mo-de-obra, em funo de chuva, mau tempo, inexistncia de trabalho etc. Os gastos com pessoal, resultantes deste perodo improdutivo, no devem sobrecarregar uma nica cultura ou criao do perodo. Se os custos forem exagerados e extraordinrios, podero ser tratados como perdas do perodo, ou seja, uma despesa no operacional. 2.4.3 Depreciao na pecuria Tratando-se de gados reprodutores (touros e vacas), animais de trabalho e outros animais constantes do Ativo Permanente, por se assemelharem, neste aspecto, a perda da capacidade de produo de uma mquina ou equipamento, denomina-se Depreciao. O perodo de vida til do gado reprodutor, para efeito de depreciao, iniciase a partir do momento em que este estiver em condies de reproduzir. No clculo da depreciao, dever ser previsto o valor residual que o gado reprodutor ter o fim de seu perodo reprodutivo, aps castrado e engordado para abate. O ideal para definio do mtodo a ser utilizado no clculo da depreciao do gado reprodutor seria o estabelecimento de uma curva de eficincia do gado, em funo de seu declnio de potencialidade de reproduo. Pelas dificuldades que tais clculos oferecem, o mtodo mais utilizado tem sido o de linha reta. Na definio da vida til do rebanho, fatores como raa, clima, condies de vida, distncias a percorrer devem ser levados em conta pelo veterinrio ou proprietrio na emisso de um parecer a esse respeito.

2.5

NOVOS PROJETOS AGROPECURIOS E OS GASTOS DE MELHORIAS

2.5.1 Gastos pr-operacionais As culturas permanentes, normalmente, tm um perodo de formao e crescimento - perodo pr-operacional relativamente longo. Neste perodo, caso no haja outra receita operacional, no haver apurao do resultado. No perodo pr-operacional, os gastos no identificados diretamente com a cultura, como despesas com propaganda, administrativas, financeiras, despesas com pesquisas e outras devero ser acumulados na conta Gastos Properacionais, no Ativo Permanente Diferido, corrigida monetariamente. Quanto amortizao dos gastos pr-operacionais, esta ocorrer a partir da primeira colheita, por um perodo de cinco a dez anos. 2.5.2 Melhorias Os gastos para tornar a terra agricultvel, como destocamento, desmatamento, terraplanagem, desvios de leitos de rios ou crregos para irrigao, nivelamento do solo etc., tm recebido dois tratamentos. uns os tratam como valorizao da terra e, portanto, os adicionam ao valor da terra. outros os consideram como custo ativado, amortizando-os em vrios perodos Para os que seguem esta segunda classificao, tais gastos devero ser ativados no Ativo Diferido, subconta Melhorias, sendo este termo definido como incremento na capacidade produtiva, que envolve reforma significativa no Ativo de propriedade da empresa, havendo alteraes tcnicas e de propriedade naquele Ativo. A apropriao desses gastos como custo do perodo denomina-se amortizao, que realizada no perodo mnimo de cinco anos e no prazo mximo de dez anos. Os corretivos aplicados ao solo, ao beneficiarem vrios perodos, tambm sero classificados no Ativo Diferido, subconta Corretivos, e sero amortizados de acordo com a quantidade de perodos ou nmero de culturas que iro beneficiar. 2.6 CONTABILIDADE DA PECURIA Duas classificaes iniciais bsicas so necessrias para entendimento do fluxo contbil da atividade pecuria: a. Ativo Circulante Estoque gado que ser comercializado ou consumido pela empresa sob a forma de bezerro, novilho magro ou novilho gordo. b. Ativo Permanente Imobilizado (reprodutor touro ou matriz-vaca). gado destinado reproduo

Segundo a legislao fiscal, dentro do Ativo Permanente Imobilizado teramos a seguinte subdiviso: Gado reprodutor; Gado de renda; Animais de trabalho. 2.6.1 Tratamento contbil dos bezerros Em casos em que a empresa destina parte de seu rebanho em formao para reproduo ou mesmo quando os adquire, recomenda-se sua classificao no imobilizado a partir do momento em que o gado apresentar qualidade para tal, mantendo-o no estoque at este momento. O prprio Parecer Normativo n 3/80 contribui para tal procedimento ao proibir a reclassificao do Permanente para o Circulante, alm, naturalmente, dos problemas advindos da correo monetria, da depreciao e da prpria baixa do Ativo Imobilizado. O Parecer Normativo n 57/76 refora tambm esta idia ao dizer que no Ativo Imobilizado ser classificado o Gado Reprodutor representado por touros, vacas e plantel destinado inseminao artificial, sem mencionar a obrigatoriedade de contabilizar os bezerros no Imobilizado. 2.6.2 Mtodos de avaliao dos estoques Tratando-se de avaliao dos estoques vivos (rebanho para comercializao ou consumo prprio), dois mtodos distintos tm sido utilizados por empresas pecurias: o mtodo do custo histrico e o mtodo a valor de mercado. Na seqncia, sero apresentadas as principais caractersticas e metodologias e ambos, juntamente com defesas e crticas a cada um deles. 2.6.3 Mtodo de custo histrico De acordo com o Princpio do Custo Histrico ou Original como Base de Valor, os ativos devem ser incorporados entidade pelo valor de aquisio ou pelo custo de fabricao (incluindo todos os gastos necessrios para colocar o ativo em condies de gerar benefcios para a empresa). Algumas caractersticas que justificam a utilizao do mtodo do custo histrico so: objetividade, fcil verificao, momento de realizao do lucro apenas no ato da venda e grande aceitao pelos auditores, tornando-o muito utilizado no meio contbil. Uma das crticas ao custo histrico que em uma economia inflacionria como a nossa, medida que o tempo passa, os itens contabilizados no estoque pelo valor de custo distanciam-se de seus valores correntes de mercado, resultando em relatrios contbeis distorcidos. Tal problema no sanado pela

atuao dos balanos que deixa de corrigir a conta Estoques. Salientamos que para fins legais, a partir de 1996 no ser mais realizada a correo monetria do balano. Vale destacar que na atividade pecuria o giro dos estoques lento (trs a quatro anos) e, ainda, que com o passar do tempo o gado, atravs de seu crescimento natural, tem aumento de preos acima da inflao. 2.6.4 Fluxo contbil no mtodo do custo histrico A tcnica consiste basicamente em apropriar ao rebanho os custos ocorridos no perodo com sua manuteno. Periodicamente, deve-se efetuar a distribuio proporcional do custo do rebanho entre as cabeas existentes. O procedimento consiste em: a. Inicialmente, soma-se o custo do rebanho e divide-se o resultado pelo total de cabeas do rebanho em formao (em crescimento e aquelas nascidas no perodo), Tem-se, portanto, o custo mdio de produo por cabea, por perodo. No se inclui, para efeito de rateio de custo, o gado reprodutor em plena produo touro reprodutor e vaca matriz no nmero de cabeas do rebanho: eles no esto em formao e no recebem custo. Todavia, o custo de manuteno desse rebanho j formado ser includo no custo do rebanho e distribudo para o rebanho em formao.

b.

O raciocnio o mesmo que se aplica em uma indstria: o custo de manuteno da mquina (conservao, energia eltrica) no somado ao valor da mquina, mas distribudo proporcionalmente ao produto (estoque) em elaborao. Na pecuria, o gado reprodutor tem funo semelhante a mquinas e equipamentos industriais, e o rebanho em formao seria o produto em elaborao de uma indstria (estoque). Dessa forma, o custo ser acumulado numa conta auxiliar, Custo do Rebanho em Formao, e distribudo ao rebanho classificado no estoque (estoque vivo). Essa tcnica difere em alguns aspectos de empresa para empresa. H aquelas que preferem, no momento do rateio por cabea do rebanho, incluir os bezerros a nascer; outras, na distribuio dos custos, consideram apenas os bezerros nascidos.

Compem os custos do rebanho todos os gastos da fazenda com a criao e manuteno do rebanho, tais como: salrios e encargos sociais do vaqueiro, sal, raes, exausto das pastagens, depreciao de reprodutores e matrizes, assistncia veterinria etc. No momento do rateio podem surgir dvidas quanto a se atriburem certos custos, tais como depreciao e manuteno de reprodutores a todo o rebanho, desde os bezerros nascidos no perodo at o gado em idade mais avanada. Entretanto, quando se consideram custos mdios, o rebanho em formao recebe todos os custos, admitindo-se que o rebanho s ser vendido aps a engorda. O custo e distribudo proporcionalmente ao longo dos vrios lotes nascidos na prpria fazenda e, em todo rateio, cada lote recebe uma parcela dos custos referentes reproduo. Todavia, nada impede (e em certas situaes at recomendvel, principalmente quando se vende o gado em estgio intermedirio cria e/ou recria, recria e/ou engorda) que o custo originado na reproduo seja atribudo apenas aos bezerros. Neste caso, a fim de evitar distores necessrio que: se faa uma separao dos custos referentes reproduo, tais como depreciao dos reprodutores, da instalaes e dos pastos ocupados pelos reprodutores, alimentao, cuidados veterinrios, salrios de vaqueiros destinados aos reprodutores etc. ao imputar os custos aos bezerros, considerar tambm os bezerros com vida intra-uterina, classificando-os como estoques em formao.

Considerando o rateio dos custos dos reprodutores aos bezerros, teramos: Custo unit. de cada bezerro nascido e/ou = a nascer Custo de manuteno de touros/matrizes Nmero de bezerros nascidos e a nascer

Custo de manuteno do rebanho em crescimento Custo unitrio = Nmero de novilhas (os) em formao Por ocasio da venda do plantel ou parte dele, d-se baixa no estoque e debita-se a conta Custo do Gado Vendido para apurao do resultado.

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2.6.5 Mortes no rebanho Quando for possvel identificar o lote ao qual pertence a unidade morta, dse baixa diretamente no grupo (Permanente ou Circulante), ajustando-se a quantidade do rebanho. Quando tal identificao no for possvel, d-se baixa proporcionalmente ao rebanho existente dentro de duas categorias (Permanente e Circulante). Sendo as mortes acidentais, aleatrias e involuntrias, devem se tratadas como perdas do perodo (Resultado no Operacional). Tratando-se de mortes normais, inerentes ao processo de criao, previsveis estatisticamente, sero tratadas como custos normais, permanecendo como Custo do Rebanho, diluindo-se por todo o rebanho. Outro problema que poderia surgir quanto ao valor para custeio de animais que morreram durante o perodo avaliado, uma vez que tais animais absorveram custos enquanto estiveram vivos. Recomenda-se, no momento do rateio, custear as unidades mortas proporcionalmente ao tempo de vida, considerando um sistema do tipo Equivalncia de Produo. Exemplo: dez animais mortos em junho: cinco unidades inteiras (apropriao anual dos custos). 2.6.6 Mtodo do valor de mercado Este mtodo de avaliao dos estoques usual e aceito pela legislao atravs do Decreto-lei n 1.598/77: Os estoques de produtos agrcolas, animais, e extrativos podero ser avaliados aos preos correntes de mercado conforme as prticas usuais em cada tipo de atividade. Outras justificativas para utilizao deste mtodo so: 1. 2. 3. 4. Ciclo operacional longo; Auxlio quando houver alteraes na empresa por sada de acionistas, fuses, incorporaes etc.; Fatores de produo e crescimento natural resultam em ganho econmico; Existncia de avaliao objetiva de mercado em estgios distintos do gado. Tal avaliao obtida, principalmente, atravs de Bolsas de Mercadorias ($ por arroba do gado em estgio adulto), Secretarias da Fazenda Estadual e Sindicatos Rurais.

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Para se adotar contabilmente tal mtodo, o plano de contas deve ser segregado por atividade (gado leiteiro, de corte, cria-recria), por raa (pura, cruzada, mestia), por idade e por sexo. a. Variao patrimonial lquida

Na pecuria, a variao patrimonial lquida representa o acrscimo ou decrscimo de valor econmico do gado. Dentro da conta Variao Patrimonial Lquida, poderamos criar duas subcontas: as Supervenincias Ativas e as Insubsistncias Passivas. As primeiras significam os acrscimos no Ativo da empresa originados do nascimento de animais, e dos ganhos decorrentes do crescimento natural do gado. As insubsistncias traduzem-se pelas redues do Ativo da empresa resultantes de perdas, fatos anormais, fortuitos e imprevistos, como mortes e desaparecimento de animais do rebanho. b. Distribuio de dividendos

A constituio de reservas de Lucros a Realizar do ganho reconhecido e no realizado financeiramente, embora no prevista na Lei das Sociedades por Aes, poderia aperfeioar o sistema de distribuio de dividendos, desde que tal situao estivesse prevista no estatuto da empresa. Assim, na venda efetiva do rebanho, ter-se-ia a realizao daquela reserva, que seria revertida e passaria a compor a base de clculo de dividendos. c. Momento da avaliao

Alguns dos momentos em que normalmente tem sido feita a avaliao do estoque vivo a valores de sada so: 1. 2. 3. 4. Nascimentos planejados; Avaliao na mudana de categoria (anual ou semestral); Avaliao na mudana de categoria e no encerramento do balano; Avaliao no encerramento do balano.

A empresa deve, portanto, adotar o critrio que melhor se ajuste a seu ciclo produtivo especfico, considerando nesta opo os custos envolvidos nos controles necessrios, juntamente com a necessidade de relatrios contbeis mais realistas e informaes mais acuradas para as tomadas de decises. 2.6.7 Fluxo contbil no mtodo do valor de mercado Inicialmente, todos os custos com o rebanho seriam contabilizados em contas de resultado e, posteriormente, seriam transferidos para contas de apurao do resultado do exerccio, sem transitar por estoques.

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Por ocasio de avaliao do plantel a preo de mercado, o valor correspondente os bezerros nascidos e diferena entre o valor do rebanho em formao nos estoques e seu valor no mercado seria acrescido ao estoque, creditando-se a conta de resultado Supervenincias Ativas. No momento da avaliao, devem-se provisionar as despesas de distribuio (impostos, fretes etc.) que ocorrero no momento da venda, dando cumprimento ao Princpio da Confrontao da Despesa com as receitas. Quando ocorrer a venda, baixa-se a proviso constituda de despesa de distribuio, contabiliza-se o valor da receita e d-se baixa no estoque. Havendo mortes, desaparecimentos, perdas, tais valores sero considerados como Insubsistncias Ativas e serviro para apurar o valor da Variao Patrimonial Lquida. 2.7 CONCLUSO

O presente captulo apresentou, em linhas gerais, como poderiam ser tratados contabilmente determinados itens patrimoniais de uma empresa agropecuria. Cada empresa, por menor que seja, deveria analisar a hiptese de implantar ou melhorar seu sistema contbil, visando apresentar relatrios contbeis mais informativos e que pudessem servir como suporte para a tomada de decises. Nesta anlise, a relao custo/benefcio, de se manter em controles mais complexos, em busca da informao mais precisa, deve sempre ser considerada; por outro lado, a necessidade de controles, por mais simples que paream ser, torna-se fator imprescindvel quando se trata de valorizao dos estoques agropecurios. Outros pontos no tratados em obras especficas dentro da escassa literatura dedicada contabilidade das empresas rurais devero ser tratados luz da Teoria da Contabilidade, aliada ao conhecimento profissional de gerentes/donos da propriedade rural. Este captulo no procurou esgotar o assunto, pois h muito a ser pesquisado e publicado sobre a contabilidade dessas empresas, ficando apenas nossa contribuio de apresentar uma viso de forma resumida da contabilidade agropecuria. BIBLIOGRAFIA MARION, Jos Carlos. Contabilidade rural. 2 ed. So Paulo : Atlas, 1990. . Contabilidade da pecuria. 4 ed. So Paulo : Atlas, 1990 REZENDE, Elizabeth Mota. A Contabilidade na pecuria. Apostila mimeografada.

3 CONCEITOS BSICOS DE AGRICULTURA E PECURIA

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3.1

AGRICULTURA

Agricultura definida como a arte de cultivar a terra, Arte essa decorrente da ao do homem sobre o processo produtivo procura de satisfao de suas necessidades bsicas. O processo produtivo, por sua vez, o conjunto de eventos e aes atravs dos quais os fatores de produo se transformam em produtos vegetais e animais. tambm um sistema de preparar a terra para plantar, tratar e colher, com a finalidade de produzir alimentos para subsistncia do homem e do animal. A agricultura ser to mais prspera quanto maior for o domnio que o homem venha a ter sobre o processo de produo, que se obter na medida do conhecimento acerca das tcnicas de execuo e gerncia. 3.1.1 Operaes Agrcolas So as fases necessrias do processo produtivo, de acordo com o tipo de cultura. Esta separao traz diversos benefcios administrao, por exemplo: na programao e distribuio das tarefas do pessoal e mquinas; possibilita medir o desempenho e compar-lo com outras reas; identificar os custos de cada operao ou sub-operao, de acordo com sua relevncia em termos de valor etc. Como etapas das operaes agrcolas, podemos destacar: a. Preparo de Solo/Calagem: Entende-se por destoca, limpeza, roada, correo de solo, gradeao, subsolagem, arao, conservao de solo, sistematizao de solo e drenagem. Plantio/Adubao: Entende-se por sulco, adubao bsica, coveamento, alinhamento, marcao, confeco de canteiro, distribuio de mudas, seleo, desinfeco de mudas, coleta de estacas, adubao bsica, plantio, semeadura, replantio, transplante, tutoramento, retirada de mudas, embalagem de mudas e transporte de mudas e sementes. Adubao: Adubao de cova ou sulco, adubao de solo, adubo foliar e cobertura. Tratamento Fitossanitrio: Controle de formigas, tratamento de solo, de semente, fitossanitrio e transporte de gua. Irrigao: Aguao, irrigao e transporte de gua. Cultivo Manual: Coroamento, recoroamento, capina, roada e limpeza.
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b.

c. d. e. f.

g. h. i. j. l.

Cultivo Mecnico: Gradeao, roada mecnica, arao e limpeza mecnica. Cultivo Qumico: Aplicao de herbicida Raleao e Desbaste: Raleao, desbrota e raleao de frutos. Poda: Poda na formao, na frutificao e poda de limpeza. Colheita: Distribuio de caixa, colheita, transporte at o ponto de carga, embalagem (saco/caixas/barbante), carregamento de caminho, e transporte da produo at os silos ou at a fbrica para os produtos perecveis. Outras: Coleta de borbulhos, enxertia, sobreenxertia, cobertura morta, aplicao de hormnio, despendoamento, erradicao de plantas doentes (roguing), secagem e outras operaes.

m.

3.1.2 Ciclo das Culturas O ciclo da cultura a principal caracterstica genealgica da planta; o tempo de vida produtiva, a contar da data em que se coloca a semente ou a muda no solo at a data da ltima colheita em nvel comercial. Com base no ciclo da cultura iremos definir a frmula de acumulao e apresentao dos custos e, consequentemente, o tratamento contbil como veremos no captulo a respeito de Mtodos de Apurao de Custos. A Cincia Agronmica define como culturas de ciclos temporrios, semi-permanente e permanente. Culturas Temporrias: So cultivos cujo ciclo de no mximo 1 (um) ano e se carateriza somente por uma colheita, por exemplo: soja, trigo, arroz, tomate, maracuj e outros. Culturas Semipermanentes: So cultivos cujo ciclo de produo menor que 10 (dez) anos, entre o plantio e a ltima colheita, por exemplo: abacaxi, cana-de-acar e outros. Culturas Permanentes: So cultivos cujo ciclo de produo de longo prazo, considerando o tempo necessrio para a formao do viveiro, formao e manuteno da planta e colheita. Por exemplo: caf, laranja, pssego, uva e outros.

Coeficientes Tcnicos

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Coeficientes Tcnicos so ndices que determinam o tempo necessrio para realizar certa operao, em um hectare, expressa em hora-homem, horamquina, quantidade de insumos consumidos etc. Quando se trata de materiais, os ndices so expressos em unidades, ou seja, quilos, litros, metros, plantas por hectare etc., por exemplo:

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CULTURA-SOJA (Produtividade: 2.000 2.400 kg ha) ITEM DO CUSTEIO

I.OPERAES (hora/mquina) conservao terraos arao gradagem transporte interno plantio/adubao aplicao herbicida capina aplicao inseticidas colheita SUBTOTAL I OPERAES set. set. set. out. e nov. nov. nov. nov. _ jan. e fev. abr. 0,50 2,60 2,30 1,20 1,00 0,80 0,00 1,20 1,00

POCA DE UTILIZAO

COEFICI ENTE TCNICO

CUSTEIO UNITRIO P/ HECTARE

II.MO-DE-OBRA (dia/homem) aplicao formicida aplicao inocul. e tratamento semente. transporte interno plantio/adubao aplicao herbicida capina aplicao inseticidas SUBTOTAL II MO-DE-OBRA out. nov. nov. nov. nov. _ jan. e fev. 0,30 0,08 0,15 0,13 0,08 0,00 0,16

III.INSUMOS semente (Kg) fertilizantes (Kg): inoculante 00-28-20 00-15-00 FTE herbicidas(I): trifluralina basagran inseticidas(I): dodecacloro endossulfan monocrotofos fungicida (Kg): rhodiauran SUBTOTAL III INSUMOS nov. nov. nov. nov. nov. nov. nov. out. jan. fev. nov. 100 0,80 400 100 0 2,10 1,50 2,20 0,50 0,50 0,30

TOTAL VALOR BSICO CUSTEIO

FIGURA 3.1

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CULTURA-MILHO (Produtividade: 2.100 2.500 kg/ha) ITEM DO CUSTEIO

I.OPERAES (hora/mquina) conservao terraos arao gradagem transporte interno plantio/adubao aplicao herbicida capina adubao cobertura aplicao inseticidas colheita SUBTOTAL I OPERAES ago. ago. set. e out.. out. out. _ nov. _ nov. abr. 0,50 2,60 2,30 1,20 1,00 0,80 1,50 0,00 0,60 1,30

POCA DE UTILIZAO

COEFICI ENTE TCNICO

CUSTEIO UNITRIO P/ HECTARE

II.MO-DE-OBRA (dia/homem) aplicao formicida transporte interno plantio/adubao aplicao herbicida capina adubao cobertura aplicao inseticidas SUBTOTAL II MO-DE-OBRA set. out. nov. _ nov. _ nov. 0,30 0,15 0,20 0,00 0,20 0,00 0,08

III.INSUMOS semente (Kg) fertilizantes (Kg): 04-30-16 Sulfato Zinco 22-00-00 herbicidas(I): atrazin + methotachlor alachlor inseticidas(I): dodecacloro permetrin monocrotofos SUBTOTAL III INSUMOS out. out. out. _ _ _ set. _ nov. 20 225 15 0,00 0,00 0,00 2,10 0,00 0,70

TOTAL VALOR BSICO CUSTEIO

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Figura 3.2 Cultura de Tomate Rasteiro, no municpio de Presidente Prudente, com produtividade mdia de 45 t/ha Safra 86
DESCRIO I.OPERAES Destoca/Limpeza Arao Gradagem leve Colagem Adubao de Plantio Plantio Raleio Adubao de Cobertura Cultivo Mecnico Capina manual Irrigao Pulverizao Colheita Carregamento Transporte do pessoal II.INSUMOS Semente Adubo 40-30-10 Sulfato de Amnia Cal hidratado Temik Tamarom Dimetoato Gusathion Ambush Cartap Tedion Omiti Oxicloreto de cobre Dithane Difolatan F Daconil F Supl. clcio Espalhante adesivo
N DE VEZES UNIDADE QUANTIDADE DEZ JAN CRONOGRAMA FEV MAR ABR MAIO JUN

01 02 3,4 01 01 01 01 02 02 02 2,5 07 07 23 23 3 3

HM HM HM HM HM HD HD HD HD HM HD HMI HD HM HM HD HCX HM HD HM

2,8 3,0 1,6 1,5 1,5 1,0 1,0 1,0 2,0 2,0 2,6 0,5 0,8 0,1 1750 3,0 1,5 250 4,0 1,0 0,15 0,6 10,0 4,0 1,9 6,0 1,25 5,5 1,0 1,0 28,0 15,0 6,0 5,0 6,0 2,4

100 50 50 100

50 50 100 100 100 100 100 50 40 30 30 30 25 25

40 25 25 25 15 15

50 20 30 30 30 25 25

15 15 15 25 25 30 30 30 20

10 10 70 70 70 20

5 100 100

10

20

_ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _

kg ton. ton. ton. kg lt lt lt lt kg lt lt kg kg lt kg lt lt

100 100 100 50 50 50 50 25 10 10 10 20 20 30 30 50 50 50 30

50 50 50 30 30 50 50 50 30

25 40 40 100 100 10 10

10

10

20

10

Fonte: Tcnico Agrcola Josu Dimas

Figura 3.3

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3.2

CONCEITOS BSICOS DA PECURIA Pecuria a arte de criar e tratar o gado.

A pecuria cuida de animais geralmente criado no campo para abate, consumo domstico, servios na lavoura, reproduo, leite, para fins industriais e comerciais. 3.2.1 Sistema de Produo Existem dois sistemas de produo: a pecuria extensiva e a intensiva. No sistema extensivo os animais so geralmente mantidos em pastos nativos, sem alimentao suplementar (rao, sal, etc.). Esses animais ocupam grande rea de terra, cujo rendimento normalmente baixo. Quanto ao sistema intensivo, faz-se com o aumento do nmero de animais em pequena rea til, com o objetivo de conseguir bons rendimentos (ganho de peso) e maior rentabilidade, buscando o aprimoramento tcnico, e realiza suas vendas em perodo de escassez de mercado. 3.2.2 Clculo de Unidade-padro Animal Com o objetivo de transformar animais de diferentes categorias em uma unidade-padro, a fim de facilitar o rateio dos custos indiretos, deve-se calcular o nmero de animais por hectare etc. Essas unidades podem variar de acordo com a regio ou raa do animal (critrio determinado pela EMBRAPA-PELOTAS) TABELA DE UNIDADE ANIMAL PECURIA Vaca .............................................................................................. Touro ............................................................................................. Boi Manso ...................................................................................... Novilho at 48 meses ou mais ...................................................... Novilho at 42 meses ................................................................... Novilho(a) at 36 meses ............................................................... Novilho(a) at 30 meses ............................................................... Novilho(a) at 24 meses ............................................................... Novilho(a) at 18 meses ............................................................... Bezerro(a) at 12 meses ............................................................... Bezerro(a) at 6 meses ................................................................. 1,00 1,25 1,25 1,00 0,90 0,80 0,75 0,70 0,60 0,40 0,30

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A nascer vida intra-uterina .......................................................... 0,15 OVINOS Ovelha ............................................................................................ 0,20 Carneiro .......................................................................................... 0,20 Cordeiro de at 6 meses ................................................................. 0,16 EQUINOS Cavalos e guas ............................................................................. 1,25 Potros .............................................................................................. 1,00

Exemplo: transformar em unidade animal: BOVINOS CABEA Vacas.............................. 500 Novilhos 24 meses....... 100 Bezerros 12 meses....... 100 ____ TOTAL.......................... 700 NDICE 1,00 0,70 0,40 QUANTIDADE u/A 500 70 40 _____ 610

X X X

= = =

3.2.3 Classificao do Rebanho em Categorias Para facilitar nosso trabalho, dividimos o rebanho nas seguintes categorias: a. Bezerro Ao recm nascido da vaca denomina-se bezerro(a). Para fins contbeis, considera-se bezerro de zero a 12 meses de idade. b. Novilha Por ocasio do desmame, geralmente o at ento bezerro passa a ser denominado novilho, e a bezerra, novilha. Para fins contbeis, considera-se novilho de 13 meses at a primeira pario. c. Novilho Estgio do desmame ao abate. Para fins contbeis, considera-se novilho de 13 meses ao abate. d. Garrote Macho inteiro desde a desmama at a entrada na reproduo. e. Vaca Aps a primeira pario, a novilha passa para a categoria de vaca. f. Touro A idade para incio do trabalho (garrote passa para a categoria de touro) deve ser em torno de dois a trs anos e recomenda-se que a permanncia no rebanho no ultrapasse a faixa de trs a quatro anos. Para fins contbeis, considera-se que o garrote, de 25 a 35 meses, em experimentao, apresentando bom desempenho, passar para a categoria de touro. g. Boi Bovino adulto castro e manso, pode ser empregado nos servios agrcolas.

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3.2.4 ndice de Desempenho Animal Alguns dos principais ndices usados por pecuaristas em todo o mundo so: a. ndice de Fertilidade a relao do nmero de fmeas em cobertura, que aps determinado perodo ficam prenhas, ou seja: ndice de Fertilidade = N de Fmeas Prenhas____ N de Fmeas em Cobertura Nota-se que este clculo s ser possvel quando se praticar o diagnstico precoce da gestao. b. ndice de Fecundidade uma forma de medir o resultado das fmeas em cobertura, quantas conseguiram parir bezerros vivos ou no. ndice de Fecundidade = N de Bezerros Nascidos___ N de Fmeas em Cobertura c. ndice de Natalidade a relao do nmero de bezerros nascidos num determinado perodo por matrizes em produo. A unidade de produo fazendo um bom manejo poder obter boas taxas, podendo chegar at 70%. Para isso necessrio fazer a cobertura na poca certa e, atravs da sensibilidade do capataz na operao de palpao, perceber as matrizes que no ficaram prenhas. ndice de Natalidade = Bezerros Nascidos____ Matrizes em Reproduo

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d. Taxa de Mortalidade a relao dos animais mortos por acidentes e doenas sobre o total do plantel da mesma raa. Taxa de Mortalidade = Animais Mortos_ Total do Rebanho e. ndice de Mortalidade Intra-uterina Representa o ndice de perdas de animais que foram abortados, reabsorvidos ou natimortos, ou seja: ndice de Mortalidade Intra-uterina = N Bezerros Mortos N Fmeas Prenhas f. ndice de Desmame Representa quantos dos bezerros(as) nascidos vivos, mantiveram desmamados, ou seja: ndice de Desmame = N Bezerros(as) Desmamados_ N Bezerros(as) Nascidos Vivos g. ndice de Descarte Este ndice nos mostra o percentual de animais que foram descartados por motivos diversos. Deixaram de ser matrizes (vaca) ou reprodutores (touro), ora selecionados aps os 12 meses at 8 (oito) anos de idade. Em seguida foram vendidos ou sacrificados. ndice de Descarte = N de Animais Descartados___ _ N de Animais Existentes no Rebanho

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h. ndice de Rendimento Do total de animais vendidos (peso-vivo) em relao a carcaa (pesomorto), ou seja: ndice de Rendimento = Peso da Carcaa__ Peso-vivo no Abate i. Taxa de Desfrute Esse indicador mostra a capacidade do rebanho de gerar excedente para venda (abate). Taxa de Desfrute = Total do Abate___ Total do Rebanho j. Densidade uma forma de avaliar o rendimento por unidade de rea em relao aos animais existentes no pasto, de acordo com a situao da pastagem. A mdia do Estado de So Paulo de 1,2 cabea/ha. (IEA Instituto de Economia Agrcola) Densidade = N Cabeas no Pasto Hectare Pasto k. Taxa de Crescimento do Rebanho Este ndice identifica o aumento anual do rebanho Taxa de Cresc. do Rebanho = N Cabeas no Final do Ano N Cabeas no Incio do Ano

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l.

Relao Vaca/Touro necessrio relacionar a fim de no haver desproporo e, consequentemente, excesso de matrizes ou touros. Esse indicador est em funo da raa e da regio do pas. Relao Vaca/Touro = N Matrizes Rebanho N Touros Rebanho

Recomenda-se utilizar as quantidades em Unidade Padro Animal (UPA) alm dos ndices apurados em funo do nmero de cabeas: ndice de Mortalidade; ndice de Descarte; ndice de Desfrute; Densidade; ndice de Crescimento do Rebanho.

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4 SISTEMAS DE CUSTOS Sistema de Custos um conjunto de procedimentos administrativos que registra, de forma sistemtica e contnua, a efetiva remunerao dos fatores de produo em pregados nos servios rurais. 4.1 OBJETIVOS a. Auxiliar a administrao na organizao e controle da unidade de produo, revelando ao administrador as atividades de menor custo, as mais lucrativas, as operaes de maior e menor custo e as vantagens de substituir umas pelas outras. b. Permitir uma correta valorizao dos estoques para apurao dos resultados obtidos em cada cultivo ou criao. c. Oferecer bases consistentes e confiveis para projeo dos resultados e auxiliar o processo de planejamento rural, principalmente quando o administrador precisa decidir o que, quando e como plantar. d. Orientar os rgos pblicos e privados na fixao de medidas, como garantia de preos mnimos, incentivo produo de determinado produto em escala desejada, estabelecimento de limites de crdito etc. Infere-se, dos objetivos acima, que o Sistema de Custos que estamos propondo ultrapassa os registros e finalidades da contabilidade geral e de custos, para ingressar no sistema de informaes gerenciais. Neste papel deve oferecer informaes para fixao de padres (como o custo-padro por produto); para os oramentos derivados do volume de produo permitido, pretendido ou necessrio; e os instrumentos que acompanhem o que est realmente acontecendo no desenvolvimento da produo, destacando-se as informaes que afetam de modo significativo os resultados econmicos e a recomendao de medidas a serem tomadas para a correo dos desvios a tempo e a hora. O sistema consiste num conjunto de informaes que proporcionar ao administrador a tomada de decises mais corretas. O sistema permitir ao administrador apontar eficiente e sistematicamente a existncia de gastos no necessrios que estejam reduzindo a lucratividade da explorao.

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4.2

CUSTOS E OUTRAS NOMENCLATURAS

Na Contabilidade encontramos diversos termos com significados diferentes que muitas vezes so utilizados de forma inadequada, como desembolso, dispndio, gasto, desencaixe, despesa, custo, perda e outros de natureza subtrativa. Alm dos termos de natureza subtrativa, h aqueles que significam acrscimos, como receita, ganho, encaixe etc. Vamos descrever os significados desses termos sem uma preocupao de esgotar o assunto ou de da uma conotao de profundidade, pois nesse caso deveriam ser vistos mais livros especficos. (Estes conceitos foram adaptados do livro Manual de contabilidade para no contadores , de Jos Carlos Marion e Srgio de Iudcibus, Atlas). Receita A Receita corresponde, em geral, a vendas de mercadorias ou prestaes de servios. Ela aparece ( refletida) no balano atravs de entrada de dinheiro no Caixa (Receita a Vista) ou entrada em forma de Direitos a receber (Receita a Prazo) Duplicatas a receber A Receita sempre aumenta o Ativo, embora nem todo aumento de Ativo signifique Receita (emprstimos bancrios, financiamentos etc. aumentam o Caixa-ativo da empresa e no so Receitas). Todas as vezes que entra dinheiro no Caixa atravs de Receita a vista, recebimentos etc. denominamos esta entrada de Encaixe. Gasto (ou Dispndio) todo sacrifcio para aquisio de um bem ou servio com pagamento no ato (desembolso) ou no futuro (cria uma dvida). Assim, a empresa tem gasto na compra de Imobilizado, na compra de matria-prima, na produo etc. Num primeiro estgio, todo sacrifcio para aquisio de bem ou servio um gasto ( um conceito consideravelmente amplo). Portanto, no momento em que a empresa adquire um bem ou servio defrontamo-nos com um gasto. Desembolso todo o dinheiro que sai do Caixa (disponvel) para um pagamento. Podemos tambm utilizar o termo Desencaixe como sinnimo de desembolso. Na verdade, mais cedo ou mais tarde, o gasto ser um desembolso. Todavia, nem todo desembolso um gasto. Por exemplo, amortizao

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ou quitao de emprstimo bancrio um desembolso, mas no um gasto. Perda um gasto involuntrio, anormal, extraordinrio. Ex.: desfalque no caixa, inundaes, greves, incndio etc. Ganho Da mesma forma que a perda, o ganho bastante aleatrio. um lucro que independe da atividade operacional da empresa. Ex.: ganhos monetrios (ganhos com a inflao), venda de um imobilizado por valor acima de seu custo etc. O Ganho aumenta o Ativo (consequentemente, o PL) Tanto a perda quanto o ganho refletem no PL, diminuindo ou aumentando o lucro apurado na DRE (Demonstrao de Resultado do Exerccio). Custo Quando a matria-prima adquirida, denominamos este primeiro estgio de Gasto; em seguida, ela foi estocada no Ativo (ativada); no instante em que a matria-prima entra em produo (produo em andamento), associando-se a outros gastos de produo, reconhecemos (a matria-prima + outros gastos) como custo. Portanto, entendemos todos os gastos no processo de produo e criao como Custo: Mo-de-obra, Energia Eltrica, Desgaste das Mquinas utilizadas para a produo, Embalagem etc. Assim, numa Fazenda, identificamos como Custo todos os gastos, sejam eles Insumos, Mo-de-obra, Desgaste de Mquina, Aluguel, Imposto Territorial Rural etc. Despesa todo o consumo de bens ou servios para a obteno de Receita. exatamente aqui que despesa se diferencia de perda, pois enquanto aquela (despesa) representa sacrifcios no sentido de obter receita, esta (perda) no gera receita. Por exemplo, no momento em que gerada a despesa de comisso dos vendedores houve tambm uma receita, ou seja, venda de bens ou servios resultante do trabalho dos vendedores. Esta despesa normal, previsvel, orvel. Uma perda com desfalque no caixa no provocou nenhuma receita, s subtrao. um fato anormal, imprevisvel, no foi orado.

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4.3

DIFERENA ENTRE DESPESA E ATIVO (INVESTIMENTO)

Quando h um gasto que dever trazer benefcios futuros para a empresa, denomina-se este gasto de investimento. Pelo fato deste gasto ser classificado no Ativo, podemos chamar, em vez de investimento, simplesmente, Ativo. A caracterstica do Ativo trazer benefcios futuros ou ter potencial para gerar receitas e, consequentemente, lucro para a empresa. Assim, uma mquina, quando adquirida, tem potencial de trazer benefcios por muitos anos. Despesa exatamente o contrrio. Depois da sua ocorrncia no traz mais benefcios para a empresa. A despesa com comisso de vendedores provocou uma receita, mas no trar mais benefcio para a empresa. Da afirmar-se que despesa bem ou servio consumido para obteno da receita. Imagine uma senhora que vai num supermercado fazer compra de alimentos. Chegando na sua casa guarda esta compra na despensa e vai fazer sua contabilidade pessoal. No h dvidas de que aquele alimento trar benefcios para ela e sua famlia, um investimento, contabilizado no Ativo. Passando o tempo, todavia, a senhora prepara o alimento e apronta uma linda mesa para os seus queridos saciarem a fome. Olhando para aquela farta mesa, ela pensa: no h dvida, ainda Ativo, pois vai proporcionar um benefcio para todos ns. Aps ingerir aquele alimento, inicia-se o processo da transformao de Ativo em despesa nos estmagos daquela famlia. Resta, apenas, a senhora ir at sua contabilidade, baixar (excluir) o valor da compra do seu Ativo e a lanar como uma despesa (no vai trazer benefcios, expirou). Assim, todas as vezes que um Ativo perde o seu potencial de trazer benefcios, seu valor tirado do total do Ativo (baixado) e lanado como uma despesa. No se esquea, chamaremos de despesa se provocar um ultimo benefcio (direta ou indiretamente), pois o ativo expirou, morreu. Se todavia no trouxer o ltimo benefcio no despesa, mas perda. Imagine-se, no caso da senhora acima, sua compra fosse roubada: no haveria benefcio para ela e sua famlia. Ela teria que baixar o seu Ativo como perda.

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4.4

DIFERENA ENTRE ATIVO E CUSTO

Custo a utilizao de insumos e servio no processo durante o ciclo produtivo de culturas perenes, anual ou na cria, recria e engorda de animais. Ex.: utilizao de fertilizantes, defensivos, sal mineral, leo diesel etc. Ativo: enquanto os valores estiverem agregando durante o processo produtivo (Cultura em Andamento ou Criao de Animais) permanecem no Ativo Circulante at a realizao destes ativos. 4.5 DIFERENA ENTRE CUSTO X DESPESA X PERDA

Admita que parte do milho estocado foi destruda por um incndio. necessrio tirar do Ativo, pois no traz mais benefcio para a empresa. Por ser um fato anormal, imprevisvel, e por no provocar receita, tratamos o valor baixado do Ativo como perda. Portanto, perda identificada por no ter nenhum valor compensante. No entanto, aquela hiptese acima felizmente no comum. O comum seria vender o milho. No momento da venda, o estoque baixado, pois o bem est sendo transferido para um comprador e no trar mais benefcios para aquela empresa. Quando subtramos o bem vendido do Ativo, tratamo-lo como despesa, pois est provocando uma receita, ltimo benefcio. Agora no haver mais benefcio. Poderamos chamar de Despesa do Produto Vendido. Todavia, esta terminologia no habitual, ainda que seja a correta. Convencionou-se chamar este item de Custo do Produto Vendido, pela sua origem, ou seja, Custo de Produo. Dessa forma, todos os gastos originados na produo, por ocasio da venda do bem produzido, so conhecidos como custo dos Produtos Vendidos. Por conveno, as despesas abrangem apenas os gastos de escritrio e administrao. Pela Lei das Sociedades Annimas, identificamos trs tipos de despesa: de vendas, administrativas e financeiras. Para fins deste trabalho, seguiremos aquela conveno onde Custos so os gastos de produo e Despesas os gastos de escritrio e administrao central.

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4.6

CUSTOS DE PRODUTO E DESPESAS DO PERODO

Uma diferena fundamental entre custo e despesa a caracterstica em que custo se identifica com produto que est sendo fabricado e despesa se identifica com o perodo, o exerccio, o ano. Portanto, custos dos produtos so gastos de produo atribudos s unidades que foram produzidas. Os principais custos que compem o produto so conhecidos como custos diretos (primrios): os materiais (Matria-prima) e Mo-de-obra (remunerao aos funcionrios que trabalham para o produto). Alm dos custos primrios, h outros custos de menor importncia em termos de montantes: arrendamento, depreciao das mquinas, seguros, energia eltrica etc. Quando se fabrica um produto, todos estes custos (diretos e outros) so acumulados unidade de produto para se conhecer o custo. Por isso os chamamos de Custo do Produto. Ao acumular-se o custo ao produto, contabilmente, este produto fica nos estoques. No momento aquele venda, baixado como Custo do Produto Vendido. Se o produto no for vendido, no aparece na DRE, mas fica no Ativo, enquanto as despesas, sendo usualmente de natureza no fabril, so distribudas no perodo, no acumulando-se ao produto. Assim, medida que uma despesa administrativa incorrida, lana-se como despesa do perodo, aparecendo imediatamente na DRE. Portanto, custo identifica-se com o produto fabricado ou o servio prestado, e despesa com o ms ou ano em que ela ocorreu. 4.7 DIFERENA ENTRE CUSTOS DE PERODO, DESPESAS X DEDUES.

De maneira geral, custos de perodo e despesas representam sacrifcios, esforos no sentido de obter receita. As dedues aparecem na DRE como ajustes, ou seja, parcelas subtrativas que no representam sacrifcios financeiros pela empresa, mas mera indicao no sentido informativo.

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Por exemplo, no momento da venda aquela empresa obrigada a cobrar um adicional para o governo (federal, estadual ou municipal, dependendo do caso) a ttulo de Imposto: IPI, ICMS, ISS... Somando-se ao valor das vendas os impostos indiretos, vamos ter a Receita Bruta. Estes impostos so canalizados pela empresa ao governo. Entretanto, no so recursos prprios da empresa, e sem a parcela cobrada do consumidor. Da, na hora de demonstrar o resultado, subtrae-se da Receita Bruta as dedues, indicando-se o valor da Receita Lquida (total de vendas sem os impostos). Outras subtraes so tratadas como ajustes: devolues, descontos comerciais, PIS, COFINS etc. Normalmente, as dedues aparecem como a primeira subtrao da DRE, ajustando a Receita Bruta em Receita Lquida. 4.8 CUSTOS E DESPESAS CONFORME A LEI DAS S.A.

Pela Lei das Sociedades Annimas, depois de subtrair as dedues, chegando-se Receita Lquida, subtraem-se os Custos dos Produtos Vendidos (no caso de Indstria), os Custos das Mercadorias Vendidas (no caso de Comrcio) ou os custos dos Servios Prestados (no caso de Prestao de Servios). Neste momento encontra-se o Lucro Bruto. S a a lei vai falar de despesas, denominando-as de Despesas Operacionais. As despesas operacionais so as necessrias para vender os produtos, administrar a empresa e financiar as operaes. Enfim, so todas as despesas que contribuem para a manuteno da atividade operacional da empresa. Os principais grupos de Despesas Operacionais so os especificados a seguir. a. Despesas de Vendas Abrangem desde a promoo do produto at sua colocao junto ao consumidor (comercializao e distribuio). So despesas com o pessoal da rea de vendas, comisses sobre vendas, propaganda e publicidade, marketing, estimativa de perdas com duplicatas derivadas de vendas a prazo (proviso para devedores duvidosos) etc.

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b. Despesas Administrativas So aquelas necessrias para administrar (dirigir) a empresa. De maneira geral, so gastos nos escritrios, visando direo ou gesto da empresa. Como exemplo, temos: honorrios administrativos, salrios e encargos sociais do pessoal administrativo, aluguis de escritrios, materiais de escritrio, seguro do escritrio, depreciao de mveis e utenslios, assinaturas de jornais etc. c. Despesas Financeiras So as remuneraes aos capitais de terceiros, como: juros pagos ou incorridos, comisses bancrias, correo monetria prefixada sobre emprstimos, descontos concedidos, juros de mora pagos etc. As Despesas Financeiras devero ser compensadas com as Receitas Financeiras (conforme disposio legal), isto , estas receitas sero deduzidas daquelas despesas. Normalmente, nos pases desenvolvidos, considera-se Despesa e Receita Financeira como No Operacionais. No Brasil, por fora da Lei das Sociedades Annimas, so consideradas como Operacionais. Aps subtrair as despesas operacionais, apura-se o Lucro Operacional. A parir da termos as Despesas e Receitas no Operacionais, as quais tm caractersticas de Perdas e Ganhos, respectivamente. 4.9 CONTABILIDADE DE CUSTOS

De maneira geral, a Contabilidade de Custos, como a prpria denominao induz, cuida dos custos da empresa, no tendo sua ateno voltada para as despesas. Vimos que, numa fazenda, a todos os fatores de produo que compem um estoque (gastos de produo) chamamos de Custos. Assim, podemos dizer que a Contabilidade de Custos tem como primeira preocupao a avaliao de estoques. Todavia, por ocasio das vendas, estes estoques so baixados do Ativo e lanados como Custo do produto Vendido, apurando-se o Lucro Bruto. Assim, por extenso, a Contabilidade de Custos est preocupada com a apurao do resultado, ou seja, identificar o lucro de forma mais adequada.

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Mas a funo da Contabilidade de Custos no pra por a. Preocupa-se tambm com o controle dos custos, fornecendo dados para estabelecimento de padres e oramentos, comparando o quanto custou (real) com o quanto deveria custar (previso ideal) analisando as variaes, com o objetivo de reduzir os custos. Por fim, a Contabilidade de Custos tambm est voltada para as Tomadas de Deciso: qual a quantidade mnima que se deve produzir e vender para no se ter prejuzo? Qual produto mais rentvel para estimular sua produo? Qual produto deve cortar para aumentar a rentabilidade? Certos itens melhor produzir ou comprar de terceiros? Qual o preo adequado para cada produto? Sobre qual item de custos devemos exercer melhor controle? Como reduzir Custos? Todas essas respostas e outras so dadas pela Contabilidade de Custos. 4.10 CLASSIFICAO DE CUSTOS QUANTO NATUREZA

Refere-se identidade (natural) daquilo que foi consumido na produo. Por isso, a nomenclatura de custos muitas vezes igual ou semelhante vulgarmente utilizada para nomear bens e servios, como: a. Materiais ou insumos So os materiais brutos ou j trabalhados e anteriormente produzidos, necessrios ao processo de obteno do novo produto desejado. Ex.: fertilizantes, sementes, mudas, raes, medicamentos. Mo-de-obra direta Salrios, encargos sociais e benefcios do pessoal empregado diretamente na produo. Ex.: tratorista, campeiro, tratador, safrista, fiscal de turma. Mo-de-obra indireta idem, do pessoal empregado indiretamente na produo. Ex.: tcnico agrcola, engenheiro agrnomo. Manuteno de Mquinas e Equipamentos Gastos com peas e servios de reparos de tratores e outras mquinas e equipamentos da propriedade rural, utilizados na produo. Depreciao de Mquinas e Equipamentos Parcela correspondente taxa de depreciao pelo uso das mesmas mquinas e equipamentos. Combustveis e Lubrificantes Utilizados pelas mquinas de produo agropecuria, como os tratores.

b.

c. d.

e.

f.

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4.11 CLASSIFICAO QUANTO IDENTIFICAO MATERIAL COM O PRODUTO Refere-se maior ou menor facilidade de identificar os custos com os produtos, atravs da medio precisa dos insumos utilizados, da relevncia do seu valor ou da apropriao dos gastos por sistemas de rateio: a. Custos Diretos So os identificados com preciso no produto acabado, atravs de um sistema e u mtodo de medio, e cujo valor relevante, como: horas de mo-de-obra; quilos de sementes ou raes; gastos com funcionamento e manuteno de tratores. Custos Indiretos So aqueles necessrios produo, geralmente de mais de um produto, mas alocveis arbitrariamente, atravs de um sistema de rateio, estimativas e outros meios. Ex.: salrios dos tcnicos e das chefias; materiais e produtos de alimentao, higiene e limpeza (pessoal e instalaes) Recomenda-se no efetuar qualquer tipo de rateio quando na apurao do Resultado Gerencial. 4.12 CLASSIFICAO QUANTO SUA VARIAO QUANTITATIVA (FSICA E EM VALOR) DE ACORDO COM O VOLUME PRODUZIDO Refere-se ao fato de os custos permanecerem inalterados ou variarem em relao s quantidades produzidas. Ou seja, pode acontecer que os custos variem proporcionalmente ao volume produzido ou permaneam constantes. Independentemente do volume. Em decorrncia, os custos classificam-se em: a. Custos variveis So aqueles que variam em proporo direta com o volume de produo ou rea de plantio. Ex.: mo-de-obra direta, materiais diretos (fertilizantes, sementes, raes), horas-mquina. b. Custos fixos So os que permanecem inalterados em termos fsicos e de valor, independentemente do volume de produo e dentro de um intervalo de tempo relevante. Geralmente so oriundos da posse de ativos e capacidade ou estado de prontido para produzir. Por isso, tambm so conhecidos como custos de capacidade. Ex.: depreciao de instalaes, benfeitorias e mquinas agrcolas; seguro de bens; salrios de tcnicos rurais e chefias. Alguns custos podem variar, mas no de forma proporcional ao volume de produo, como a energia eltrica utilizada na iluminao de um galpo durante
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b.

um turno de trabalho, que passa a variar pela quantidade de turnos e no exatamente em decorrncia do volume produzido. H tambm o caso do piv central de irrigao, que tem um gasto fixo de energia (demanda instalada) e outro varivel em funo do tempo de irrigao e da rea a ser irrigada. Outros custos permanecem realmente fixos no s dentro de um intervalo de tempo relevante, mas tambm at certo nvel de atividade, como a massa de salrio dos fiscais de turma: se a mo-de-obra direta aumentar em decorrncia do volume de produo, podem ser necessrios mais fiscais, aumentando volume de salrios. 4.13 CUSTOS NA AGROPECURIA

Um sistema de custos completos tem atualmente objetivos amplos e bem definidos, que refletem sua importncia como ferramenta bsica para a administrao de qualquer empreendimento, especialmente na agropecuria, onde os espaos de tempo entre produo e vendas, ou seja, entre custos e receitas, fogem simplicidade de outros tipos de negcio, exigindo tcnicas especiais para apresentao no dos custos, mas dos resultados econmicos do empreendimento. Os objetivos referem-se ao uso que se pretende fazer dos dados de custos, a finalidade que est por trs das informaes que se buscam. Num levantamento de custos, os objetivos fundamentais so trs: a. Custos para avaliao dos estoques (Custeio por Absoro) So os levantados pela contabilidade de custos tradicional, a fim de mensurar monetariamente os estoques de produtos acabados ou ainda em explorao e, ao fim de um exerccio ou intervalo de tempo (ms, trimestre, semestre), apurar o resultado contbil da empresa. Custos para Avaliao dos Estoques (Custeio Direto ou Varivel) Este mtodo considera somente os custos variveis para determinao dos custos de produo, ou seja, mo-de-obra direta, mquinas diretas e insumos agrcolas. OS custos fixos neste caso sero considerados como despesas correntes e debitados diretamente nos resultados. Por esse motivo no aceito pela legislao fiscal vigente, podendo ser utilizada somente na apurao de resultados gerenciais. Custos Standard ou Padro Destinam-se a confrontar a realidade com os padres de custo e outros tipos de previses e metas contidos no planejamento empresarial. Evidentemente, muitos dos padres estabelecidos vm do controle. Os custos para a tomada de decises trazem informaes de
36

b.

c.

relevncia estratgica, como as que permitem ficar os preos de vendas, alterar a linha de produtos, fixar os volumes de produo, estabelecer os limites de custos indiretos, especialmente os fixos.
Demonstrao de Resultados

P R C O U D S D U T E O O

Vendas Mo-de-obra Direta Mquinas Diretas Insumos Agropecurios Energia Eltrica (Parcela Varivel) Custos Vari - veis Produo em Andamento Custos Fixos Estoque de Produtos Acabados C.P.V

Mo-de-obra Indireta Mquinas Indiretas Energia Eltrica (Parcela Fixa) Outros Custos Indiretos

(=) Lucro Bruto

D E S P E S A S D E

A D M I N I S T R A O

E V E N D A S

Despesas Administrativas

Fixas

(-) Despesas Administrativas (-) Despesas de Vendas (-) Despesas Financeiras (=) Lucro Bruto

Despesas de Vendas

Vari - veis

Despesas de Vendas

Fixas

Despesas Financeiras

Fixas

Fonte: SANTOS, Joel Jos. Formao de preo e do lucro. Atlas.

Figura 4.1 Fluxo do mtodo de custeamento por absoro.

37

Custo de Projeo

P R C O U D S D U T E O O

Demonstrao de Resultados Produo em Andamento Estoque de Produtos Acabados Vendas (-) Custos Variveis de Vendas

Mo-de-obra direta Mquinas diretas Insumos Agropecurios Energia Eltrica (Parcela Varivel)

Custos Variveis

Mo-de-obra Indireta Mquinas Indiretas Energia Eltrica (Parcela Indireta)

Custos Fixos

(-) Despesas Variveis de Vendas

(-) Custos Financeiros (=) Margem de Contribuio

A D M I N I S T R A D E O D E S P E S A S

E V E N D A S

Despesas Administrativas

Fixas

(-) Custos fixos de Produo (-) Despesas Administrativas (-) Despesas Fixas de Vendas (-) Resultado Bruto

Despesas de Vendas

Vari - veis

Custos Financeiros

Vari -veis

Despesas de Vendas

Fixas

38

Fonte: SANTOS, Joel Jos. Formao de preo e do lucro. Atlas.

Figura 4.2 Fluxo do mtodo de custeamento direto. 4.14 DEFINIO E CONCEITO DE OUTRAS EXPRESSES DE CUSTO. Alm das classificaes e objetivos apresentados, o termo custo empregado na linguagem contbil e econmica com uma srie de adjetivos e adjuntos que lhe do um significado especfico no contexto tcnico em discusso. O entendimento prvio dessas expresses importante para a melhor compreenso dos assuntos que viro a seguir. Eis um pequeno glossrio: a. Custo histrico Trata-se de um dos princpios contbeis geralmente aceitos: custo histrico como base de valor. Os ativos so registrados contabilmente pelo seu valor original de entrada, ou seja, histrico. b. Custo histrico corrigido So os custos histricos corrigidos por uma moeda forte, como dlar ou IGP. O objetivo repor a perda do poder aquisitivo, corrodo pela inflao. c. Custo de reposio o valor atual de compra de um bem ou servio no mercado, num determinado momento, para reposio de um componente do custo, como mo-de-obra, insumos, medicamentos, horamquina. Sua aplicao se d especialmente na formao do preo de venda dos produtos mercadorias ou servios -, evitando-se perdas pelo uso do custo histrico, ainda que eventualmente corrigido por uma moeda forte. d. Custo atribudo o custo considerado em registros contbeis e que no acarreta desembolso. Ex.: incluso de juros do capital prprio como parte dos custos operacionais. e. Custo incremental Diferena do custo total entre duas alternativas. tambm chamado de custo diferencial relevante. f. Custo standard ou padro a quantidade fsica e respectivo valor monetrio determinado previamente atravs de um estudo minucioso dos insumos, mo-de-obra e operaes necessrias para a fabricao ou produo de um determinado produto. A eficincia operacional medida a partir do momento em que temos um padro comparado com o realmente ocorrido. Obtm-se as variaes e toma-se as decises visando correo dos desvios.
Fonte: SANTOS, Joel Jos. Formao do preo e do lucro. Atlas.

39

4.15

FORMAS DE APURAO DE CUSTOS

As formas de acumulao de custos so: ordem de produo e produo em processo. Ordem de Produo O sistema de Ordem de Produo caracteriza-se pelo ciclo de produo definido no tempo e no espao geogrfico no qual cada elemento de custo acumulado separadamente segundo as ordens especficas de produo. A cada ordem atribudo um cdigo e com isso todos os gastos decorrentes dos custos de produo sero alocados por meio desse cdigo, por exemplo: Ordem de Produo n 10. Cultura: milho hbrido. rea: 300 hectares Localizao: Mdulo II da Fazenda PC. Ciclo Produtivo: 10-09-X1 e 15-05-X2 Operaes a serem acompanhadas atravs do Sistema de Custos: preparo de solo, plantio, tratos culturais, tratamento fitossanitrio, colheita e transporte.

Ordem de Produo n 20. Atividade: confinamento de bovinos N de cabeas: 1.000 unidades. Localizao: Fazenda PC. Ciclo Produtivo: 03-X1 a 11-X1

A ordem de produo deve ser aberta no incio da execuo dos servios (preparo de solo). Genericamente, dentro de uma unidade produtiva ou fazenda, temos a seguir a seguinte configurao desse sistema.

40

ELEMENTOS DE CUSTOS a. Apontados:

- Materiais Diretos - Mo-de-obra Direta - Mquinas Diretas

ABRANGNCIA DA ORDEM DE PRODUO

Ao Nvel de: - Cultura - rea - Talho ou Quadra - Lote de Animal - Etc.

b. Clculos:
- Exausto/arrendamento - Depreciao - Custos Indiretos

Custos por Processo Custos por Processo outro sistema bsico para a determinao do custo. Destina-se a acumular os custos numa empresa que se caracteriza por processos padronizados, produo contnua e demanda constante. Determina-se o custo unitrio dividindo-se o total dos custos acumulados num processo, durante certo tempo, pelas unidades produzidas no mesmo perodo. Tal sistema deve ser adotado quando os produtos no podem ser identificados no processo produtivo; aplicado com resultados positivos em explorao extensiva como gado de corte, cria e recria, numa mesma rea fsica. Com isso os animais nascem, crescem, morrem, so descartados; o que caracteriza ser processo contnuo de produo. vendidos,

No normalmente aplicvel a empresas agrcolas, pois seu processo de produo no contnuo e possui caractersticas prprias para o sistema de ordem de produo. 4.16 CENTROS DE RESPONSABILIDADE DA EMPRESA RURAL

Os centros de responsabilidade so a estrutura arquitetnica do sistema de custos, definindo-os da seguinte forma: x x xx Centro de Custo Centro de Investimento ou rea Empresa CENTROS DE CUSTOS a menor unidade da rea de responsabilidade em que se acumulam custos, em uma propriedade rural. Podemos classific-los tambm como Centros de Custos Produtivos e Centros de Custos Auxiliares.

41

a. Centros de Custos Produtivos: corresponde a uma ou mais reas da mesma cultura ou lote de animais. Por exemplo, numa rea com 4.000 ha de milho, podemos separar 2 (dois) ou mais centros de custos produtivos. Esta separao d-se em funo da poca de plantio, a variedade ou simplesmente a rea geogrfica. Para as culturas perenes, estruturam-se s centros de custos produtivos, atravs do ano de plantio, podendo ser agrupados vrios anos do mesmo plantio.

b. Centros de Custos Auxiliares: so os centros de custos de apoio produo, nos quais sero acumulados os valores de outros centros que lhes prestaram servios que posteriormente so distribudos aos centros de custos produtivos correspondentes, por exemplo: oficina mecnica, refeitrio, transporte de pessoal e outros. c. Centros de Despesas: so destinados a receber valores referentes a gastos de administrao, comercial, contabilidade, recursos humanos e outros setores cujos valores possuem caracterstica prpria de despesas. d. Centro de Investimento ou rea de Lucro: o centro que agrega todos os valores de despesas, custos, receitas e investimentos efetuados neste segmento da empresa, por exemplo: agrcola, pecuria ou considerar cada fazenda produtiva como um centro de investimentos.

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EMPRESA 10.000 FAZENDA

Centros de Produo

Centros de Custos Auxiliares Produc. Sementes 11.400 Cult. X 11.401 Cult. Y 11.402 Cult. Z 11.403 Centro de Mq. 11.500 Trator leve 11.510 Trator Pesado 11.520 Irrigao 11.530 Vec. Pesado 11.540 Centro Comum Manut. 11.600 Oficina 11.610 Almox . 11.620 Manut Ed. In. 11.630 Manut Geral 11.640

Centros de Despesas

Agrcola 11.100 Cult. X 11.101 Cult. Y 11.102 Cult. Z 11.103 Cult. K 11.104

Pecuria 11.200 P.O. 11.201 P.C. 11.202 GIR 11.203 Confin. 11.204

Reflorestamento 11.300 Eucalipto 11.301 Pinho 11.302

Silos 11.700 Armaz . 11.710 Coml. 11.720

Administrao 11.800 Escr. Central 11.810 Escr. Faz. 11.820

Diretoria 11.900

43

Figura 4.3 Centro de responsabilidades de empresa agropecuria

EXEMPLO DO PLANO DE CENTROS DE RESPONSABILIDADE C. RESP 10.000 11.000 11.100 11.101 11.102 11.103 11.104 11.190 11.191 11.192 11.193 11.194 11.200 11.201 11.202 11.203 11.208 11.209 11.220 11.221 11.222 11.223 11.224 11.290 11.291 11.292 11.293 DESCRIO Empresa Fazenda Agrcola (Indireto Especfico) Cultura X Cultura Y Cultura Z ETC. Imobilizado/diferido em Curso Formao Cultivo X Formao Cultivo Y Aplicao de Calcrio ETC. Pecuria (Indireto Especfico) Bovino P.O. Bovino P.C. Bovino GIR Confinamento Bovino Produo de Smen Eqinos de Lida Eqinos PSI Caprinos Ovinos ETC. Imobilizado/diferido em Curso Formao de Pastagem Manuteno de Pastagem Construo de Cerca
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11.294 11.295 11.300 11.301 11.302 11.303 11.400 11.401 11.402 11.403 11.404 11.500 11.501 11.502 11.503 11.504 11.505 11.506 11.507 11.600 11.700 11.800 11.801 11.802 11.803

Construo de Galpo ETC. Reflorestamento Cultivo de Eucalipto Cultivo de Pinho ETC. Produo de Sementes Semente Cultura X Semente Cultura Y Semente Cultura Z ETC. Centro de Mecanizao Mquinas e Implementos Leves Mquinas e Implementos Pesados Colheitadeira Conjunto de Irrigao Caminho Motoniveladora ETC. Centro de Custo Indireto Comum Centro de Custo Silos Centro de Despesas Administrativas Sede Administrao da Fazenda Jardinagens

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6 SOCIEDADE E TRIBUTOS EM AGRIBUSINESS 6.1 QUESTO FUNDIRIA NO BRASIL

Para melhor compreendermos os tipos de sociedade praticados no Brasil a tributao dos produtos de origem agropecuria, necessrio se faz compreendermos a estrutura fundiria no Brasil, em seus aspectos polticos, sociais e econmicos. O crescimento econmico brasileiro, nas ltimas dcadas, pode ser caracterizado da seguinte maneira: Dcadas 50/60/70 Crescimento econmico em torno de 7% ao ano. Dcadas 80/90 Estagnao e crescimento negativo do PIB.

Concomitantemente, o crescimento demogrfico permaneceu decrescente, porm no acentuado 3% em 1950 2,4% nos padres atuais, o que ocasionou um processo muito disforme de concentrao de renda. Este crescimento econmico, segundo Celso Furtado, 1 foi significativamente mais alto do que o do conjunto dos pases que constituem o centro desenvolvido do mundo capitalista, sem embargo de que a expanso destes, no perodo referido, haja sido quase duas vezes mais intensa do que a taxa histrica de seu prprio desenvolvimento. Com base nesses fatos, podemos entender que o crescimento econmico brasileiro ocorreu em funo do empobrecimento de sua populao mais carente, principalmente a populao da zona rural, levada ao xodo, com a finalidade especfica de ser mo-de-obra barata do processo de industrializao introduzido no pas, a partir da dcada de 50. 6.2
1

ESTRUTURA AGRRIA DO CONTEXTO ECONMICO

FURTADO, Celso. O Brasil ps-milagre. Rio de Janeiro : Paz e Terra, 1983. 46

O crescimento econmico brasileiro no se explica sem uma referncia ao sacrifcio imposto grande parte da populao do pas e ao carter extensivo da explorao de seus recursos minerais. As anlises econmicas so inadequadas para explicara os custos sociais e ecolgicos, causados pela explorao dos recursos naturais, principalmente para exportao. Como exemplo, o projeto grande Carajs. A insero das atividades agrcolas no contexto econmico continua a apoiar-se na incorporao de novas terras, que so utilizadas no quadro do manejo tradicional. De 1950 a 1980, foram incorporados s exploraes agrcolas perto de um milho de quilmetros quadrados de terras para que se processasse o incremento na produo. Segundo Paiva2, em nvel das prticas tradicionais de manejo, as terras brasileiras apresentam a seguintes caractersticas: Terra apta para culturas de ciclo anual Terra apta para culturas permanentes 7% do territrio nacional 14% do territrio nacional

Introduzidas tcnicas modernas de mecanizao e com a utilizao de insumos qumicos, as percentagens acima passam para 30 e 36%, respectivamente. Culturas de ciclo anual Culturas permanentes Manejo Tradicional 595.000 km 1.190.000 km Manejo Tcnico 2.550.000 km 3.060.000 km

A criao de um excedente agrcola passa a depender da acumulao e da introduo de novas tcnicas. A alternativa de usar terras inaptas, com a tcnicas de manejo tradicionais, como acontece no Nordeste brasileiro, gera rendimentos decrescentes e excedente agrcola inexistente. Toda estrutura agrria serve para atender a certos objetivos no quadro do sistema de poder econmico. No caso brasileiro, o objetivo central recrutar mode-obra ao mais baixo custo possvel; no pas, os solos perdem rapidamente sua fertilidade natural, mas so abundantes. A lgica da estrutura agrria brasileira pode ser captada a partir de alguma proposies evidentes: 3 Graas abundncia de terra, a populao que se dedica agricultura tem assegurado os meios de subsistncia, mesmo dispondo apenas de sua fora de trabalho e utilizando o quadro de manejo tradicional.

PAIVA, Ruy Miller. A agricultura no desenvolvimento econmico: suas limitaes como fator econmico. Rio de Janeiro : IPEA/INPES, 1979. P. 65. 3 FURTADO, Celso. Ob. cit. 47

A explorao familiar, que utiliza manejo tradicional em terras de inferior qualidade, no tem aptido para acumular riquezas. A prtica da rotao de terras, com seu abandono aps dois ou trs anos de cultivo, transforma o agricultor em migrante, o que restringe ainda mais sua aptido para acumular. A apropriao de terras de boa qualidade, ou que se beneficiam de economias externas (proximidade do mercado e sistema de transporte eficaz) inacessvel a quem no dispe de capital e/ou de acesso aos centros do poder poltico. A explorao familiar em terra de boa qualidade tambm inadequada para acumular se o aluguel da terra levado (sob a forma de parceria ou de foro) e ou se o tamanho da propriedade inadequado modernizao.

No sendo a explorao familiar um instrumento de acumulao, esta se circunscreve ao latifndio e empresa agrcola que utiliza mo-de-obra assalariada. Porm, o rendimento proporcionado pelo minifndio que define o custo da mo-de-obra utilizada pelas exploraes agrcolas que acumulam. Os minifndios constituem-se em importante fonte para o suprimento de gneros alimentcios, tais como feijo, farinha de mandioca, milho e arroz. Os latifndios preocupam-se com a produo de culturas para a exportao, tais como soja, caf etc. 6.3 ESTATUTO DA TERRA E PROCESSO DE REFORMA AGRRIA

O PNRA Plano Nacional de Reforma Agrria (Proposta MIRAD/INCRA) foi apresentado nao pelo ento Ministro Nelson Ribeiro, em 27 de maio de 1985, durante o 4 Congresso Nacional dos Trabalhadores Rurais, m cumprimento da Lei n 4.505, de 30 de novembro de 1964 (Estatuto da Terra) e tinha como diretrizes bsicas: OBJETIVO GERAL Mudar a estrutura fundiria do pas, distribuindo e redistribuindo a terra, eliminando progressivamente o latifndio e o minifndio e assegurando um regime de posse e uso que atenda aos princpio da justia social e aumento da produtividade d modo a garantir a realizao socioeconmica e o direito de cidadania do trabalhador rural. OBJETIVOS ESPECFICOS Contribuir para o aumento da oferta de alimentos e de matrias-primas, buscando o atendimento do mercado interno.

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Possibilitar a criao de novos empregos no setor, de forma a ampliar o mercado interno e diminuir a subutilizao da fora de trabalho. Promover a diminuio do xodo do campo, procurando atenuar a presso populacional sobre as reas urbanas e os problemas dela decorrentes.

METAS Assentamento de 7,1 milhes de trabalhadores rurais at o ano 2000. Cada assentamento teria em mdia 68 ha.

PROGRAMA DE AO Natureza do Programa

1. Bsico 2. Complementar

Denominao
Assentamento de trabalhadores rurais Regularizao fundiria Colonizao Tributao da terra Cadastro rural Estudos e pesquisas Apoio jurdico Desenvolvimento de recursos humanos

3. Apoio

RECURSOS E FONTES DE FINANCIAMENTO A proposta MIRAD/INCRA preocupa-se apenas em quantificar os recursos necessrios para propiciar o acesso terra. Para o ano agrcola 1985/1986, foi considerado um custo de US$ 5.500 por famlia assentada. Para o assentamento de 100 mil famlias, o oramento para aquele perodo ficou em: TDA US$ 375 MILHES 68,18% MOEDA CORRENTE MILHES 31,82% - FINSOCIAL/COFINS US$ 87,50 MILHES - PIN/PROTERRA US$ 43,75 MILHES - TESOURO NACIONAL US$ 43,75 MILHES Os TDAs so usados para indenizar o valor da terra. 6.4 PRINCPIOS Dos direitos e garantias individuais: Art. 5 . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . XXII garantido o direito de propriedade. US$ 175

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XXIII A pequena propriedade rural, assim definida em lei. Desde que trabalhada pela famlia, no ser objeto de penhora para pagamento de dbitos decorrentes de sua atividade produtiva, dispondo a lei sobre os meios de financiar o seu desenvolvimento. Art. 184. Compete Unio desapropriar por interesse social, para fins de reforma agrria, o imvel rural que no esteja cumprindo sua funo social, mediante prvia e justa indenizao em ttulos da dvida agrria, com clusula de preservao do valor real, resgatveis no prazo de at vinte anos, a partir do segundo ano de sua emisso, e cuja utilizao ser definida em lei. 1 - As benfeitorias teis e necessrias sero indenizadas em dinheiro. 2 - O decreto que declarar o imvel como de interesse social, para fins de reforma agrria, autoriza a Unio a propor a ao de desapropriao. 3 - Cabe lei complementar estabelecer procedimento contraditrio especial. De rito sumrio, para o processo judicial de desapropriao. 4 - O oramento fiar anualmente o volume total de ttulos da dvida agrria, assim como o montante de recursos para atender ao programa de reforma agrria no exerccio. 6.5 SOCIEDADES E ASSOCIAES Etimologicamente, o termo sociedade origina-se do latim societas, que significa associao, reunio, comunidade. 6.5.1 Contratos Rurais Na cincia do Direito, particularmente no ramo do Direito Agrrio, qualquer que seja a modalidade do contrato, esta requer: 1. Pessoa capaz; 2. Objeto lcito; 3. Forma prescrita no Estatuto da Terra. Art. 92. A posse ou uso temporrio da terra sero exercidos em virtude de contrato expresso ou tcito, estabelecido entre o proprietrio e os que nela exercem atividade agrcola ou pecuria, sob forma de arrendamento rural, de parceria agrcola, pecuria, agroindustrial e extrativa nos termos desta lei. 1 - O proprietrio garantir ao arrendrio ou parceiro o uso e gozo do imvel arrendado ou cedido em parceria.4 Quando o uso ou posse temporria da terra for exercido por qualquer outra modalidade contratual, diferente de arrendamento ou parceria, sero observadas
4

Lei n 4.504, de 30-11-1964 (Estatuto da Terra) 50

as mesmas regras aplicveis a arrendatrios e parceiros. No h formalidade especial quanto ao contrato agrrio, visto que pode ser expresso ou tcito e sua principal condio a temporalidade. Existem diversas modalidades de contrato e arrendamento e parceria, dos quais citamos: 1. Arrendamento e parceria; 2. Arrendamento agrcola e arrendamento pecurio; 3. Arrendamento agrcola e arrendamento industrial; 4. Arrendamento pecurio e arrendamento agroindustrial; 5. Arrendamento agrcola e arrendamento extrativo; 6. Parceria agrcola e parceria pecuria; 7. Parceria agrcola e parceria agroindustrial 8. Parceria agrcola e parceria extrativa; 9. Parceria pecuria e parceria agroindustrial ou extrativa 6.5.2 Arrendamento Rural Decreto n 59.566, de 14-11-1966 Arrendamento rural o contrato agrrio pelo qual uma pessoa se obriga a ceder a outra, por tempo determinado ou no, o uso e gozo de imvel rural, parte ou partes do mesmo, incluindo, ou no, outros bens, benfeitorias e ou facilidades, com o objetivo de nele ser exercida atividade de explorao agrcola, pecuria, agroindustrial, extrativa ou mista, mediante certa retribuio de aluguel, observados os limites percentuais da lei (no superior a 15% do valor cadastral do imvel, mais benfeitorias) ou, nos casos de arrendamento parcial a um ou mais arrendatrios, a soma no poder exceder a 30% do valor das terras arrendadas. Normalmente o contrato de arrendamento rural feito pelo prazo mnimo de trs anos e o trmino s depois de ultimada a colheita. Extino (art. 26): Pelo trmino do prazo do contrato e da sua renovao; Pela retomada; Pela aquisio da gleba arrendada pelo arrendatrio; Pelo distrato ou resciso do contrato; Pela extino do direito do arrendador; Por motivo de fora maior, que impossibilite a execuo do contrato; Por sentena judicial irrecorrvel; Pela perda do imvel rural; Pela desapropriao parcial ou total do imvel rural; Por qualquer outra causa prevista em lei.

Dos direitos e dos deveres (art. 40):

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O arrendador obrigado: A entregar ao arrendatrio o imvel rural objeto do contrato, na data estabelecida ou segundo os usos e costumes da regio; A garantir ao arrendatrio o uso e gozo do imvel arrendado, durante todo o prazo do contrato (art. 92 do Estatuto da Terra); A fazer do imvel, durante a vigncia do contrato, a obras e os reparos necessrios; A pagar as taxas, impostos, foro e toda e qualquer contribuio que incida ou venha incidir sobre o imvel rural arrendado, se de outro modo no houver sido convencionado.

O arrendatrio obrigado: A pagar pontualmente o preo do arrendamento, nos prazos e locais ajustados; A usar o imvel rural conforme o convencionado, ou presumido, e a trat-lo com o mesmo cuidado como se fosse seu, no podendo mudar sua destinao contratual; A levar ao conhecimento do arrendador, imediatamente, qualquer ameaa ou ato de turbao ou esbulho que contra sua posse vier a sofrer e, ainda, de qualquer fato do qual resulte a necessidade da execuo de obras e reparos indispensveis quantia do uso do imvel rural; A fazer no imvel, durante a vigncia do contrato, as benfeitorias teis e necessrias, salvo conveno em contrrio; A devolver o imvel, ao trmino do contrato, tal como o recebeu com seus acessrios, salvo as deterioraes naturais ao uso regular. O arrendatrio ser responsvel por qualquer prejuzo resultante do uso predatrio, culposo ou doloso, quer em relao a benfeitorias, equipamentos, mquinas, instrumentos de trabalho, e quaisquer outros bens a ele cedidos pelo arrendador.

6.5.3 Parceria um contrato oneroso, pelo qual uma ou mais pessoas, sendo uma ou vrias desses proprietrios de um imvel rural, admitem que outra ou outras delas ocupem o dito imvel para fins rurais, ou seja, explorao extrativa. Agrcola, pecuria, ou agroindustrial, por certo tempo, mediante a distribuio convencional dos frutos produzidos observados as restries impostas (art. 4).

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Pode ser um contrato tcito. Normas obrigatrias nos contratos de parceria: Quota-limite do proprietrio do proprietrio na participao dos frutos; Prazos mnimos de durao e limites de vigncia segundo os vrios tipos de atividade agrcola; Bases para as renovaes convencionais; Direitos e obrigaes quanto s benfeitorias levantadas com consentimento do proprietrio e aos danos substanciais causados pelo parceiro.

Extino Pelo trmino do prazo do contrato e de sua renovao; Pela retomada; Pelo distrato ou resciso do contrato; Pela resilio ou extino do direito do parceiro outorgante; Por motivo de fora maior, que impossibilite a execuo do contrato; Por sentena judicial irrecorrvel; Pela perda do imvel rural; Pela despropriao parcial ou total do imvel rural; Por qualquer outra causa prevista em lei.

Dos direitos e deveres O parceiro outorgante obrigado: A entregar ao parceiro outorgado o imvel rural objeto do contrato, na data estabelecida ou segundo os usos e costumes da regio; A garantir ao parceiro o uso e gozo do imvel objeto da parceria, durante todo o prazo do contrato. A fazer no imvel, durante a vigncia do contrato, as obras e reparos necessrios; A pagar taxas, impostos, foro e toda e qualquer contribuio que incida ou venha a incidir sobre o imvel rural arrendado se de outro modo no houver sido convencionado.

O parceiro outorgado obrigado:

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Entregar ao parceiro outorgante a cota que lhe coube na partilha, no dia e hora estipulados, bem como nos locais ajustados; a usar o imvel rural, conforme o convencionado ou presumido e a tratlo com o mesmo cuidado como se fosse seu, no podendo mudar sua destinao contratual; a levar ao conhecimento do parceiro, imediatamente, qualquer ameaa ou ato de despojo ou esbulho que contra sua posse vir a sofrer, e ainda de qualquer fato do qual resulte a necessidade da execuo de obras e reparos indispensveis quantia do uso do imvel rural; a fazer no imvel, durante a vigncia do contrato, tal como o recebeu com seus acessrios, salvo as deterioraes naturais ao uso regular. O parceiro ser responsvel por qualquer prejuzo resultante do uso predatrio, culposo ou doloso, quer em relao rea cultivada, quer em relao a benfeitorias, equipamentos, mquinas, instrumentos de trabalho, e quaisquer outros bens a ele cedidos pelo parceiro outorgante.

Parceria pecuria: consiste na entrega de animais a algum para pastorear, tratar e criar, mediante uma cota nos lucros produzidos. O parceiro outorgante pode entregar tanto a criao quanto o imvel rural onde ocorrer o pastoreio, sem que desnature a figura tpica da parceria pecuria. H casos de entrega de animais para cria, recria ou invernagem ao proprietrio de um imvel rural especfico para tal fim, mediante pagamento em dinheiro por cabea, por tempo determinado ou no. Esta figura de contrato agrrio no contemplada no estatuto da terra. Parceria agroindustrial: ocorre quando o objeto da cesso for o uso do imvel rural, de parte ou partes do mesmo, ou maquinaria e implementos, com o objetivo de ser exercida atividade de produo agrcola, pecuria ou florestal. Parceria extrativa vegetal ou mista: ocorre quando o objeto da cesso for o uso de imvel rural, de parte ou partes do mesmo, ou cesso de animais de qualquer espcie com o objetivo de ser exercida atividade extrativa de produto agrcola, animal ou florestal. 6.5.4 Distino entre Arrendamento e Parceria As regras comuns do arrendamento e da parceria esto fixadas no Estatuto da Terra e seu regulamento. Na parceria rural, predomina a produo de frutos em benefcio do parceiro colono de modo que a vantagem do proprietrio est no sucesso dessa produo.

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O malogro da colheita afeta tanto o proprietrio, como o parceiro agricultor (art. 36 do Estatuto da Terra). Na parceria, h um vnculo, isto , uma comunho de riscos. No arrendamento, nem a estabilidade nem o malogro da colheita autoriza a arrendatrio a exigir abate no preo do arrendamento; no h esprito associativo 6.5.5 Tributao na Agropecuria Vrios so os aspectos tributrios das atividades agropastoris, entre os quais destacamos os principais tributos. importante salientarmos que toda tributao, no Brasil, est afeta aso princpios constitucionais tributrios, previstos no art. 153 da Constituio da Repblica Federativa do Brasil. Alm da Constituio, temos o Cdigo Tributrio Nacional, que a Lei Complementar que baliza todos os tributos nacionais. Dentro dos princpios Constitucionais tributrios, salientamos o Princpio da Legalidade, que nos diz que todos os tributos devem ser institudos em lei.

Ainda, em termos de Direito Tributrio, devemos salientar a hierarquia das leis, que, obrigatoriamente deve ser seguida pela autoridade ao legislar sobre matria tributria. Todos os tributos devem, obrigatoriamente, estar previstos na Constituio Federal, e seu fato gerador, seu contribuinte e sua base de clculo devem estar previstos no Cdigo Tributrio Nacional. Para regulamentar a cobrana dos tributos, deve existir uma Lei Ordinria que fixar os parmetros do imposto e um decreto do executivo que dever explicitar a cobrana e fixar as regras do tributo. Dentro dessas premissa, passaremos a descrever os principais tributos que incidem sobre a agropecuria: 6.5.5.1 ITR Imposto sobre a Propriedade Territorial Rural

Regulamentao Constituio Federal: Art. 153. Compete Unio, instituir impostos sobre: VI a propriedade territorial rural. O fato gerador definido pela Lei n 5.172, de 25-10-1966 (Cdigo Tributrio Nacional), como sendo:

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Art. 29. O imposto, de competncia da Unio, sobre a propriedade territorial rural, tem como fato gerador a propriedade, o domnio til ou a posse de imvel por natureza, como definido na lei civil, localizado fora da zona urbana do municpio. O contribuinte, pelo art. 30 da mesma lei, definido como sendo o proprietrio do imvel, o titular de seu domnio til ou o seu possuidor a qualquer ttulo. importante salientarmos a importncia dessas definies, em funo dos problemas levantados na introduo desse captulo, no que tange aos problemas fundirios brasileiros

Com relao base de clculo, devemos observar os aspectos fixados na Lei n 4.504, de 30-11-1964 (Estatuto da Terra), na Lei n 5.172, de 25-10-1966 (Cdigo Tributrio Nacional). Lei n 4.504, de 30-11-1964: Art. 48. Observar-se-o, quanto ao Imposto Territorial Rural, os seguintes princpios: VI O Imposto no incidir sobre stios e reas no excedentes a 20 (vinte) hectares, quando os cultive, s ou com sua famlia, o proprietrio que no possua outro imvel. Art. 49. As normas gerais para a fixao do Imposto sobre a propriedade territorial rural obedecero aos critrios de progressividade e regressividade, levando-se em conta os seguintes fatores: I. O valor da terra nua; II. A rea do imvel rural; III. O grau de utilizao da terra na explorao agrcola, pecuria e florestal; IV. O grau de eficincia obtido nas diferentes exploraes V. A rea total, no pas, do conjunto de imveis rurais de um mesmo proprietrio Por se tratar de um instrumento legal j antigo, o Estatuto da Terra no incorpora em seu bojo as preocupaes ecolgicas tais como preservao de matas ciliares, combate eroso ou desertificao. Apesar de introduzir uma poltica para o uso da terra, a Lei ainda muito tmida, pois no define nenhuma poltica agrria.
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Atualmente, a lei n 8.847, de 28-1-1994, define o ITR e fixa as regras de sua cobrana. Vejamos o que diz a lei: Art. 3 A base de clculo do ITR o valor da Terra Nua VTN, apurado no dia 31 de dezembro do exerccio anterior. 1 O VTN o valor do imvel, excludo o valor dos seguintes bens incorporados ao imvel: I. II. III. IV. Construes, instalaes e benfeitorias; Culturas permanentes; Pastagens cultivadas e melhoradas; Florestas plantadas

2 O VTN declarado pelo contribuinte ser recusado quando inferior a um valor mnimo por hectare, fixado pela Secretaria da Receita Federal - SRF. 3 O VTN ser convertido em UFIR pelo valor desta no ms de janeiro do exerccio de ocorrncia do fato gerador. Hoje, em funo das disparidade regionais existentes no Pas, foram criadas trs tabelas regionais de alquotas de incidncia do ITR, a saber: Tabela I Regra Geral (Anexo I); Tabela II Para os municpios localizados no polgono das secas e Amaznia Oriental (Anexo I); Tabela III Para os municpios localizados na Amaznia Ocidental e no Pantanal Mato-grossense

6.5.5.2 Imposto sobre a Renda At 1964, as atividades denominadas rurais estavam isentas da tributao do imposto sobre a renda. A partir desse ano e at 1992, a alquota do imposto de renda era reduzida a 6% (seis por cento). A partir de 1992, passou-se a tributar a renda, pela tabela progressiva da pessoa fsica e pela tabela normal das pessoas jurdicas. A Instruo Normativa n 125, de 26-11-1992, explicou os procedimentos necessrios para que as pessoas fsicas fizessem suas Declaraes de Rendimentos, de acordo com o previsto nas Lei ns 8.023, de 12-4-1990, e 8.134, de 27-12-1990. Em seu art. 1, determinava: Art. 1 A partir de 1-1-1992, o resultado da atividade rural, apurado pelas pessoas fsicas segundo o disposto na Lei n 8.023 de 12-4-1990 e Lei n 8.134 de 27-12-1900, quando positivo, integrar a base de clculos do Imposto de Renda das Pessoas Fsicas na Declarao de ajuste anual.

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As Pessoas Jurdicas devem seguir normalmente as regras de Declarao e de Pagamento do IR, de acordo com a lei. A Instruo Normativa n 125 nos traz, ainda, uma srie de definies acerca do que seja atividade rural, e tambm, a previso da forma de contabilizao, alm de definir o que seja receita, despesas e investimento na rea agropastoril. Em seu art. 2, a Instruo Normativa n 125 nos define o que seja atividade rural: 5 Art. 2 Considera-se atividade rural: A agricultura; A pecuria; A extrao e a explorao vegetal e animal; A explorao de atividades zootcnicas; tais como a apicultura, avicultura, cunicultura, sericicultura, suinocultura e outras culturas de pequenos animais; A atividade de captura de pescado in natura realizada por embarcaes, desde que a explorao se faa com apetrechos semelhantes ao da pesca artesanal (Arrastes de praias, rede de cerca, etc.), inclusive a explorao realizada em regimes de parceria; A transformao de produtos agrcolas ou pecurios sem que sejam alteradas a composio e as caractersticas do produto in natura e no configure procedimento industrial, feita pelo prprio produtor rural, com equipamentos e utenslios usualmente empregados nas atividades rurais, utilizando exclusivamente matria-prima produzida na unidade rural explorada, como nos casos de: a) 1. 2. 3. b) 1. 2. 3. c) 1. 2.
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beneficiamento de produtos agrcolas: descasque de arroz e de outros produtos semelhantes debulha de milho; conservas de frutas etc. transformao de produtos agrcolas: moagem de trigo e de milho; moagem de cana-de-acar para produo de acar mascavo, melado, rapadura etc.; gros de farinha ou farelo etc. transformao de produtos zootcnicos: produo de mel; laticnios (queijo, manteiga e requeijo;

Instruo Normativa da Secretaria da Receita Federal n 125, de 26-12-1992 58

3. d) 1. 2. 3.

produo de adubos orgnicos etc. transformao de produtos florestais: produo de carvo vegetal; produo de lenha com rvores da propriedade rural; venda de pinheiros e madeira de rvores plantadas na propriedade rural etc.

e) produo de embries de rebanho em geral, alevinos e girinos em propriedade rural. Independentemente de sua destinao (reproduo ou comercializao). O legislador no considera como atividade rural a industrializao de bebidas alcolicas em geral, leos essenciais, arroz beneficiado em, mquinas industrias, pasteurizao de leite em mquinas industriais, alm da fabricao de vinho com uvas ou frutas, por implicar alterao de composio e das caractersticas do produto in natura.

Na pecuria, no so consideradas atividade rural a compra e a venda de rebanho com permanncia em poder do contribuinte em prazo inferior a 52 dias quando em regime de confinamento, ou 138 dias nos outros casos. Alm desses casos, o beneficiamento ou a industrializao do pescado in natura e os ganhos auferidos pelo proprietrio no aluguel do gado para reproduo e do aluguel ou arrendamento de mquinas e equipamentos agrcolas, de pastagens, alm da prestao de servios de transporte de produtos de terceiros. Outro ponto fundamental desta Instruo Normativa aquele que trata de algumas definies acerca dos sistemas de contabilizao, alm da definio de receita bruta, despesa de custeio e investimentos na agropecuria. A legislao fixa os critrios para que o produtor rural mantenha um sistema contbil de escriturao. Este sistema baseado nas receitas auferidas pelo produtor rural, e so trs os tipos de escriturao: Escriturao simplificada: para os produtores rurais, cuja receita anual no ultrapassar 70 mil UFIRs. dispensada a escriturao, porm exigido que se mantenha a prova documental das receitas (Notas do Produtor, Notas de Entrada, Notas Promissrias Rurais) e de despesas de custeio (Notas Fiscais de Compra). Escriturao escritural: para os produtores rurais, cuja receita anual varie de 70 mil a 700 mil UFIRs. A escriturao dever ser feita em livro Caixa, independente de registro na Secretaria da Receita Federal, pelo prprio produtor rural (no h

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obrigatoriedade de um profissional de Contabilidade). NA escriturao, devero ser lanadas todas as receitas, despesas de custeio e de investimentos. Obrigatoriamente, o contribuinte dever manter os documentos de origem dos lanamentos, que devero estar em ordem cronolgica, sem rasuras, intervalos em branco, entrelinhas, borres, raspagens ou emendas. O regime contbil aplicado o regime da caixa. Escriturao contbil: para os produtores rurais, cuja receita anual seja maior que 700 mil UFIRs no ano. A escriturao dever ser regular, baseada em documentos que comprovem as receitas e as despesas, em livros contbeis (Dirio e Razo), que devem ser registrados na Secretaria d Receita Federal. A escriturao dever abranger todas as unidades rurais exploradas pelo contribuinte, de modo a permitir a apurao de valores da receita bruta e das despesas de custeio de investimentos que integram o resultado da atividade rural de cada propriedade. A contabilizao dever ser feita por um contabilista responsvel. A falta de escriturao implicar o arbitramento do resultado da atividade rural, razo de 20% (vinte por cento) da Receita Bruta.

Alm dessas exigncias de escriturao, a Instruo Normativa ainda define os conceitos fiscais (contbeis) de receita bruta, despesas de custeio e de investimento, da seguinte forma: Receita bruta da atividade rural: definida como sendo o produto decorrente da comercializao dos produtos rurais, devendo sempre ser comprovada por documentos usualmente utilizados na atividade (notas fiscais do produtor, notas fiscais de entrada do comprador, notas promissrias rurais etc.) e demais documentos reconhecidos pelas fiscalizaes estaduais. A alienao de bens do Ativo Permanente dever ser devidamente comprovada atravs de documentos idneos, onde necessariamente deve constar o nome, o CPF ou CGC do adquirente, bem como o valor da operao em moeda corrente nacional. Na apurao do resultado, a receita bruta dever: - Ser computada sem a excluso do ICMS e do Funrural; - Estar ajustada com os valores recebidos de rgos pblicos, tais como auxlios, subvenes, subsdios, Aquisies do Governo Federal (AGF) e indenizaes recebidas do Pro-agro; - Ter o valor da alienao de bens do ativo imobilizado. Despesas de custeio: so consideradas despesas de custeio e devero estar comprovadas por documentos idneos, tais como notas fiscais de compra, fatura, recibo, contrato de prestao de servio, laudo de vistoria do rgo fiscalizador, e folha de pagamento de empregados de modo que se possa identificar a destinao dos recursos.

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Despesas de investimento: considera-se investimento a aplicao de recursos financeiros em atividade que visem ao desenvolvimento da propriedade para a expanso da produo e para a melhoria da produtividade agropastoril. Obrigatoriamente, para ser considerado investimento, as inverses financeiras devero ser aplicadas em: - construo, instalaes, melhoramentos, reparos, limpeza de diques, comportas e canais; - culturas permanentes, essncias florestais e pastagens artificiais; - aquisio de mquinas e implementos agrcolas; - aquisio de animais de trabalho, de produo e de engorda; - servios tcnicos especializados, devidamente contratados, visando elevar a eficincia do uso dos recursos da propriedade ou da explorao rural; - atividades que visem ao melhoramento socioeconmico do trabalhador rural, tais como casa de trabalhadores, prdios e galpes para atividades de lazer, educacionais e de sade; - insumos que contribua para a elevao da produtividade, tais como corretivos de solo, fertilizantes, vacinas e defensivos vegetais e animais e tambm reprodutores, matrizes, alevinos e girinos, sementes e mudas selecionadas; - construo de estradas; - instalao de aparelhagem de comunicao; - inverses em bolsa de estudos para a formao de tcnicos em atividade rurais, inclusive para gerentes e contabilistas. ICMS Imposto sobre Operaes Relativas Circulao de Mercadoria e sobre a Prestao de Servios de Transporte Interestadual e Intermunicipal e de Comunicao

6.5.5.3

Ao elaborarmos este estudo, fixamo-nos na Legislao do ICMS do Estado de So Paulo. Os instrumentos legais pesquisados foram a Lei n 6.374/89 e o Decreto n 38.535, de 28-4-1994 que veio a constituir-se no Regulamento do ICMS do Estado de So Paulo (RICMS). Para melhor explicarmos, colocaremos as informaes em itens e indicaremos o artigo do Decreto que regulamenta cada assunto: Do contribuinte: art. 9, 1, inc. I Contribuinte qualquer pessoa, natural ou jurdica que, de modo habitual, alize operaes relativas circulao de mercadorias ou preste servio de transporte interestadual, intermunicipal ou de comunicao. Dentro dessa definio, encaixa-se o produtor rural. importante salientarmos que, como todo imposto indireto, o ICMS trata de regulamentar a relao tributria em relao ao produto. Deste modo, as isenes esto vinculadas aos produtos e no s operaes de circulao. No caso de produtos agrcolas, o RICMS prev dois tipos de iseno: as de carter permanente e as de carter provisrio. Os

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produtos de natureza rural esto isentos, em sua maioria, em carter permanente, conforme o art. 8 do Decerto, e descritos no Anexo I Tabela I. Podemos citar alguns produtos isentos de carter permanente: smen e embries congelados (de bovinos), abbora, (quase todos os hortifrutigranjeiros), ovos, palmito, leite pasteurizado tipo A, B e com 2% de gordura destinado ao consumo final), reprodutores e matrizes de bovinos, sunos, ovinos puros de origem ou puros por cruza. Da emisso do documento fiscal: o art. 130 define que o produtor rural dever emitir nota fiscal do produtor (Modelo 4), sempre que promover a sada da mercadoria ou promover a transmisso da propriedade da mercadoria.

Da sujeio passiva por substituio da suspenso e do diferimento: o RICMS prev a substituio, a suspenso e o diferimento do ICMS, em diversos casos especiais, de produtos de origem agropastoril. Essa sistemtica desonera o produtor rural do recolhimento do imposto, que dever ser feito pelo comprador das mercadorias (destinatrio). A seguir, citamos alguns produtos, que esto includos nos casos especiais de substituio tributria: - Operaes com fumo e seus sucedneos; - Operao com frutas (amndoas, avels, castanhas, noz, pra ou ma; - Operaes com caf cru; - Operaes com cana-de-acar; - Operaes com feijo; - Operaes com mamona, soja; - Operaes com ovo, larva e casulo do bicho da seda; - Operaes com goma e resina de pinus etc.

6.5.5.4

Outras contribuies

Alm dos tributos tradicionais, existem outros tributos e taxas que incidem sobre a atividade rural. Vamos cit-los a ttulo de ilustrao: Funrural: Fundo de assistncia ao trabalhador rural: Base legal Estatuto da Terra Alquota 2,5% sobre o valor total da nota de produtor rural.

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- Reteno na fonte ou seja, o comprador dever descontar o valor do produtor rural e recolh-lo na Guia de Recolhimentos do INSS. Taxa de servios cadastrais: deve ser recolhida via DARF (Documento de Arrecadao Federal), com destino ao INCRA Instituto Nacional de Colonizao e da Reforma Agrria. A base legal desta taxa encontra-se no Decreto-lei n 57, de 18-11-1966, na Lei n 6.746, de 1012-1969, e no Decreto-lei n 1.959, de 28-12-1982. Contribuio sindical rural: dever ser recolhida uma vez por ano, de acordo com a legislao em vigor: Contribuio patronal: dever ser recolhida ao CNA Confederao Nacional da Agricultura Decreto-lei n 1.166, de 15-41971; Contribuio dos Empregados: dever ser recolhido ao CONTAG: Confederao Nacional dos Trabalhadores na Agricultura, conforme o art. 580 da Consolidao das Leis do Trabalho.

6.6

Contribuio ao SENAR Servio Nacional de Aprendizagem Rural: dever ser recolhido junto com a guia do INSS, por todos os estabelecimentos agroindustriais, de acordo com a Lei n 8.315, de 2312-1991. CONCLUSO

Podemos concluir que a atividade rural, no brasil, deve ser objeto de estudos, em suas mais diversas formas e por todos os ramos de conhecimento. So conhecidos os problemas de estrutura fundiria, em nvel de poltica social. Vemos, quase diariamente, em noticirios, os problemas relacionados estrutura fundiria, no Brasil. As invases de terra e a eterna luta pela reforma agrria permanecem inalteradas, no Brasil, desde seus primrdios. ne3cessrio que se repense a estrutura fundiria e se resolva o problema da reforma agrria, como ponto de partida para que se possa definir uma poltica agrria para o Pas. A partir da temos inmeros desafios pela frente. Devemos aprofundar os estudos acerca DO Direito Fundirio, e principalmente dos controles contbeis, que devem ser compatveis com a realidade brasileira. A prpria legislao fiscal deveria ser alterada e deveriam ser estudados conceitos de tributao, sem se cair no velho paternalismo das isenes fiscais. BIBLIOGRAFIA AIDAR, Antnio Carlos Kfouri. Administrao rural. So Paulo : Paulicia, 1995. FURTADO, Celso. O Brasil ps-milagre. So Paulo : Paz e Terra, 1983. SILVA, Jos Graziano da. Para entender o Plano Nacional de Reforma Agrria. So Paulo : Brasiliense, 1985

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7 - COOPERATIVAS 7.1 INTRODUO

Este captulo apresenta o estudo das cooperativas, mais concretamente das cooperativas agrcolas de maneira geral, dando uma viso das que so caracterizadas por grande diversidade, desde pequenos agricultores at as grandes cooperativas de transformao, como de Fecotrigo do Rio Grande do Sul, Batavo etc. Nos itens 7.2 a 7.8 deste captulo, abordaremos as noes de doutrina cooperativista que fundamental para entender a contabilidade das cooperativas, uma vez que a doutrina elemento caracterizador da parte empresarial das sociedades cooperativas. No item 7.9 trataremos de: Contabilidade cooperativa, destacando algumas de suas caractersticas especficas que advm da subordinao da contabilidade doutrina cooperativa, e as conseqncias contbeis da subordinao da contabilidade aos princpios da doutrina cooperativa; Destinao das sobras lquidas

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Do item 7.10 em diante, falaremos de alguns de seus aspectos socioeconmicos. 7.2 CONCEITOS E DEFINIES

A palavra cooperao, etimologicamente, vem do verbo latino Cooperari, de Cum e Cooperari = operar juntamente com algum. Significa trabalhar junto, trabalhar em conjunto. E cooperativismo a doutrina que visa renovao social, atravs da cooperao. O cooperativismo, portanto, no sentido de doutrina, tem por objeto a correo do social pelo econmico, atravs de associaes de fim predominantemente econmico, que so as cooperativas. Do ponto de vista sociolgico, cooperao uma forma de integrao social e pode ser entendida como ao conjugada em que pessoas se unem, de modo formal ou informal, para alcanar o mesmo objetivo (Baldus e Willens, conforme citado por Diva Benevides Pinho em A doutrina cooperativa nos regimes capitalista e socialista, p. 7).

Quando organizado segundo estatutos previamente estabelecidos, a cooperao d origem s cooperativas. Diva Pinho, em seu Dicionrio de cooperativismo, define que cooperativas so sociedades de pessoas, organizadas em bases democrticas, que visam no s a suprir seus membros de bens e servios, como tambm a realizar determinados programas educativos e sociais. A cooperativa o organismo tcnico econmico e financeiro sob administrao coletiva que mantm nas mos dos trabalhadores toda a gesto e risco e destina ao fator trabalho e para sociedade global todo valor agregado, depois de pago o juro (ou taxa de arrendamento do fator capital). 7.3 COOPERATIVA COMO EMPRESA

A definio de cooperativa dada por Roque Lauschner inclui, em primeiro lugar, a concepo de empresa. Com efeito, a empresa pode ser definida como organismo tcnico, econmico e financeiro sob administrao individual ou coletiva. A cooperativa organismo tcnico porque deve preocupar-se com a produtividade fsica, ou seja, com os mtodos e os processos de produo, com o estudo dos tempos e movimentos, com o layout etc.

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 um organismo econmico, porque deve preocupar-se com as condies de economicidade e rentabilidade timas, isto , com o mximo de produo e mnimo de custos. um organismo financeiro, porque necessita ocupar-se com a origem e aplicao dos capitais e as posies mais adequadas das contas do ativo e passivo. Est sob administrao coletiva, porque assumida pelos associados e seus representantes. O cooperativismo , inegavelmente, uma forma plena de valores morais e sociais. H, na cooperativa, a dupla qualidade dos associados que so, ao mesmo tempo, por um lado, empresrios, e por outro, utilizadores e beneficirios desses mesmos servios, que so de ordem familiar ou profissional. 7.4 DESENVOLVIMENTO HISTRICO DO COOPERATIVISMO

As razes das cooperativas podem ser encontradas na mais remota Antigidade: os babilnios faziam certa forma de arrendamento de terra para explorao em comum. Os gregos e romanos conheciam sociedades de auxlio mtuo para enterros e seguros etc. Os primeiros cristos esboaram os rudimentos das cooperativas de consumo, ao escolherem um grupo de pessoas encarregadas do provisionamento de gneros alimentcios, destinados ao consumo comum etc. Quando em seu apogeu, no desenrolar da luta dos trabalhadores na Inglaterra, por ocasio das grandes convulses sociais e polticas, com o aparecimento de tantos movimentos, surgiram as primeiras manifestaes, reais e positivas, do movimento cooperativista, com a fundao da sociedade dos pioneiros de Rochdale, a 21-12-1844, data essa considerada como o marco fundamental do cooperativismo no mundo. Muitas foram as tentativas empreendidas pelos trabalhadores contra a opresso estatal e empresarial desde o incio do sculo passado, buscando resolver seus graves problemas socioeconmicos, atravs do carter mutualista. Foi no complexo conjunto das mais variadas oposies s conseqncias do liberalismo econmico que as idias cooperativistas comearam a ser elaboradas, inspirando-se sobretudo na corrente liberal. 7.5 REAO CONTRA O LIBERALISMO DOMINANTE Correntes:

A socialista foi uma delas, e talvez a mais importante, pregando como princpios bsicos:

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a. a socializao da propriedade; b. o combate aos privilgios econmicos, culturais e educativos; c. a humanizao do trabalho. O Socialismo pode ser observado em duas correntes: 1. utpico; 2. marxista. Caractersticas principais: Socialismo utpico: O espiritualismo (tem como ideal a justia e a fraternidade); O voluntarismo (confia no poder da razo para descobrir as falhas da organizao econmica e nos meios para sua melhoria).

Socialismo marxista: Tem como base o materialismo histrico e a teoria do valor. Para os marxistas, cabe ao governo a responsabilidade de toda atividade econmica e ao proletariado o domnio da sociedade.

Entre os socialistas utpicos que tm maior influncia sobre o cooperativismo, podem-se destacar: Robert Owen, nasceu na Inglaterra (17871858); Franois Marie Charles Fourier , nasceu na Frana (1722-1837); Philipe Joseph Benjamin Buchez, nasceu na Frana (1796-1865) e Lus Blanc, nasceu na Frana (1812-1882). 7.6 COOPERATIVISMO DE INSPIRAO ROCHDALEANA (de 1844 em diante) Predominncia do Enfoque Doutrinrio

7.6.1 Idias cooperativistas Os precursores cooperativistas lanaram as idias bsicas que iriam desenvolver-se na Europa Ocidental, especialmente entre trabalhadores franceses e ingleses. As principais contribuies ao pensamento cooperativista, na fase de consolidao de cooperativismo rochdaleano, so provenientes dos pases que tradicionalmente representavam o centro de irradiao da cultura ocidental, como a Frana e a Inglaterra. por isso que no contexto da evoluo do pensamento cooperativo tm especial destaque os pioneiros de Rochdale, a Escola de Nimes e a ACI (Aliana Cooperativa Internacional), de defesa da hegemonia do consumidor. 7.6.2 Pioneiros de Rochdale

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O esquema de cooperativa de consumo j havia sido tentado, sobretudo em Brighton (1827), com William King, e em Lyon (1835), com Le commerce Veridique, ambas de efmera durao, por no encontrarem condies socioeconmicas e polticas favorveis. Reuniram-se pela primeira vez, em dezembro de 1843 para discutir as possveis solues de seus problemas de sobrevivncia. Optaram pela fundao de armazm cooperativo. Durante todo um ano, fizeram economia para conseguir o capital social. Finalmente, a 24/12/1844, inauguram o armazm cooperativo, que iniciava com capital de 28 libras. Localizado em Toad Lane, em Rochdale, apresentava aos associados pequena quantidade de manteiga, farinha de trigo e aveia. Apesar dos limitados recursos, os planos dos pioneiros, divulgados juntamente com os Estatutos Sociais, eram grandiosos. Os estatutos da sociedade dos Probos Pioneiros de Rochdale, os princpios a respeito de estrutura e do funcionamento da cooperativa de consumo, que depois passaram a construir os fundamentos da doutrina cooperativista. O sucesso transformou a experincia dos pioneiros de Rochdale em smbolo, e as normas elaboradas pelos 28 teceles so, em parte, at hoje seguidas pelas cooperativas do mundo inteiro. O contedo doutrinrio das proposies dos pioneiros de Rochdale encontrou em Charles Gide, jovem professor universitrio de Economia Poltica, principal representante da escola de Nimes, brilhante defensor. 7.6.3 A ACI e a Hegemonia do consumidor A Aliana Cooperativa Internacional, rgo de representao das cooperativas do mundo inteiro, fundada em 1895, continuou a linha Gideana de hegemonia do consumidor. Alis, os Congressos cooperativistas ingleses e franceses dos anos 1890-1895 defrontaram com dois planos opostos, dissimulados em discusses sobre a participao do capital e do trabalho nas sociedades cooperativas. a. O plano de hegemonia do consumidor Defendido pelo grupo de Manchester, isto , pelas organizaes cooperativas Wholesale, e apoiado pelas federaes cooperativistas de consumo de Glasgow e de outras cidades inglesas. b. O plano de emancipao do produtor Proposto pelo grupo de Londres, ou seja, pelos socialistas cristos, liderado por Vansittart Neale, com apoio de G.J. Holyoake, dos membros da escola de Nimes e dos representantes das cooperativas francesas de produo (agrcola e industrial) e de consumo, com C. Robert e Roequigny. Todos eles defendiam a participao como o principal critrio rochdaleano de autenticidade cooperativa. Alis, os membros das duas posies pretendiam
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estar de acordo com a tradio dos pioneiros de Rochdale. Com base na concepo doutrinria rochdaleana, surge amplo instrumento cooperativista, que vai possibilitar a passagem das idias aos fatos, embora com vrias restries doutrina cooperativista. 7.6.4 Instrumental cooperativista constitudo, basicamente, por trs modelos cooperativistas, a partir dos quais so elaboradas todas as variaes possveis de cooperativas: 1. 2. 3. cooperativas especializadas: no atendimento das necessidades econmicas e especficas; cooperativas mistas: quem combinam dois ou mais tipos de cooperativas; cooperativas integrais: que atendem s mltiplas necessidades dos associados e de suas famlias, como os kibutzim.

Todos esses modelos devem, em princpio, obedecer s normas fixadas pelos pioneiros de Rochdale. Esses Princpios tiveram sua primeira redao em 1844, com modificaes posteriores, como se v atravs do quadro a seguir. A ACI estabelece, entretanto, que apenas algumas so obrigatrias, enquanto outras so recomendadas sem obrigao ou so suprfluas. Em 1966, por ocasio do congresso da ACI, em Viena, a redao dos Princpios dos pioneiros de Rochdale ficou assim estabelecida:
Pioneiros de Rochdale 1844 Aliana Cooperativa Internacional Congresso de 1937, Paris sim sim sim sim sim sim _ sim sim sim sim sim -sim sim sim sim sim sim sim sim sim -sim sim --Congresso de 1966, Classificao Viena sim I sim II Obrigasim III trios IV _ -- Recomensim V dado (sem incorporado _ obrigao) ao I _ _ Controver_ _ tido ou _ _ suprfluo _ _ -_ sim VI

Princpios de Rochdale

conhecimento destes princpios fundamental para entender o funcionamento de uma sociedade cooperativa e a subordinao de alguns aspectos da contabilidade doutrina cooperativa.

Adeso livre (porta aberta) Controle democrtico Retorno pro rata Juros limitados ao capital Transaes a vista Educao dos membros Neutralizao poltica e religiosa Revoluo social Comrcio verdadeiro Comrcio exclusivo com membros Adeso voluntria Esprito de servio Cooperao enter cooperativas

7.7 COOPERATIVISMO NO BRASIL

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7.7.1 Aspecto histrico De modo esquemtico, pode-se dizer que a difuso das idias cooperativistas no Brasil reflete as duas principais tendncias que arcaram a evoluo do pensamento cooperativo europeu, desde o final do sculo XIX, que chegou aqui atravs dos dois principais centros de irradiao da cultura ocidental: a Frana e a Inglaterra. Implantao do cooperativismo Rochdaleano Os antecedentes Imigrao: os poucos trabalhadores europeus que comearam a se instalar centros urbanos do pas (Rio de Janeiro e So Paulo) sentiam maior necessidade de organizar associaes mutualistas e reivindicativas.

Outros fatores: a partir de 1891, entretanto, alguns fatores contriburam para o aparecimento das primeiras cooperativas brasileiras. A constituio da Repblica de 1891 assegurou a liberdade de associao (art. 72, sec. 8); os graves problemas que caracterizam a crise estrutural do fim do imprio e comeo da Repblica levaram recomendao do cooperativismo. As principais cooperativas

Foi no setor de consumo dos centros urbanos que surgiram as primeiras cooperativas brasileiras, no fim do sculo XIX, como: a cooperativa militar de consumo do Rio de Janeiro, ento Distrito Federal (1894), a cooperativa de consumo de Camaragibe, em Pernambuco (1895), entre outras. Na zona rural, as primeiras foram: Caixas Rurais Raiffeisen, Rio Grande do Sul (1902); cooperativas de plantadores de caf, algodo, mandioca, arroz, milho etc. e cooperativas de laticnio, em Minas Gerais (1907). Legislao cooperativista

Os precursores da difuso do cooperativismo no Brasil: Carlos Alberto de Menezes, Joaquim Incio Tosta, Wenceslau Belo e Cristiano Cruz elaboraram o projeto que deu origem ao Decreto n 1.637/1907. Este decreto foi revogado 25 anos depois, quando surgiu a primeira legislao cooperativista rochdaleana: o Decreto n 22.239/31. Instrumentao legal do Rochdaleanismo

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Pela primeira vez, ento, a lei brasileira tratou da organizao e do funcionamento das cooperativas segundo os princpios dos pioneiros de Rochdale, com o Decreto n 22.239/32, elaborado por Adolfo Gredilha, Saturnino Brito e Fbio Luz Filho. Realmente, o Decreto n 22.239/32, vigorou at 1966. Entretanto, mesmo depois de sua revogao, as caractersticas rochdaleanas das cooperativas continuaram sendo repetidas no Decreto-lei n 59/66 e na Lei n 5.764/71. importante observar nesta lei a existncia dos princpios dos pioneiros de Rochdale, porque so eles que esto na base do funcionamento de qualquer sociedade cooperativa.

7.8

CLASSIFICAO DAS SOCIEDADES COOPERATIVAS

A Lei n 5.764/71, Cap. 3, art. 6, classifica as sociedades cooperativas de acordo com o objeto ou com a natureza das atividades desenvolvidas:

1. as cooperativas singulares: constitudos pelo nmero mnimo de 20 pessoas fsicas; 2. as federaes de cooperativas ou cooperativas centrais: no mnimo de trs cooperativas singulares; 3. as confederaes de cooperativas: constitudas no mnimo de trs federaes de cooperativas da mesma ou de diferentes modalidades. As cooperativas singulares so as de prestao direta de servios aos associados. As cooperativas centrais e federaes de cooperativas objetivam organizar, em comum e em maior escala, os servios econmicos e assistenciais de interesse das filiadas, integrando e orientando suas atividades, bem como facilitando a utilizao recproca de servios. 7.9 CONTABILIDADE E ADMINISTRAO COOPERATIVA

O sucesso das idias econmicas da empresa cooperativa depende, em sua maior parte, da administrao. Ora, uma das esferas vitais da administrao de uma cooperativa a contabilidade.

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Nas palavras de Mazy, a contabilidade cooperativa abrange registro, classificao e anlise das transaes da entidade enquanto so quantificveis monetariamente (vendas de produtos, pagamentos de salrios, juros, quotaspartes dos associados etc.), a fim de conhecer a posio financeira da mesma, tanto de suas relaes econmicas internas como de suas relaes como terceiros. Caractersticas especficas da contabilidade cooperativa A contabilidade cooperativa tem dois caracteres especficos: 1. Subordinao da contabilidade doutrina cooperativa A contabilidade de cooperativas no se alimenta somente de dados provenientes de fatos econmicos, como toda e qualquer contabilidade, mas, principalmente de critrios contbeis extrados diretamente na doutrina, que influiro no resultado das operaes da empresa cooperativa. A legislao bsica regulamentadora das sociedades cooperativas o Decreto-lei n 59, de 21-11-1966, regulamentado pelo Decreto n 60.591, de 12-41967; consagram os decretos expressamente alguns princpios normativos da doutrina e configuram as sociedades cooperativas nos moldes doutrinrios. Alguns princpios desta legislao que as cooperativas devero obedecer so: a. variabilidade do capital social ou inexistncia deste; b. incessibilidade das quotas-partes a terceiros estranhos sociedade; c. as cooperativas constituem-se sem o propsito de lucro etc. A aplicao dos princpios cooperativos implica a subordinao da contabilidade doutrina cooperativa e, consequentemente, tem reflexo na contabilidade. Variabilidade do capital social: esta caracterstica decorre da aplicao do princpio de adeso livre ou porta aberta, isto , as pessoas podem entrar e sair livremente das sociedades cooperativas e, como conseqncia contabilstica, a conta capital, que registra o aumento e a diminuio, pode sofrer variaes durante o exerccio social. Incessibilidade das quotas-partes a terceiros estranhos sociedade: na sociedade cooperativa, que uma sociedade de pessoas, conforme a doutrina, como qualquer sociedade de pessoas, uma das caractersticas seria o fato de as quotas-partes no circularem, no serem negociveis, vinculando-se pessoa do associado; a

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conseqncia contbil de no haver registro de compra e venda de quotas-partes, porm somente subscrio, realizao, restituio e transferncia. Esta ltima s possvel enter associados; As cooperativas constituem-se sem o propsito de lucro: embora as sociedades cooperativas sejam sociedades de fins econmicos, a doutrina cooperativa estabelece que estas sociedades no visem o lucro. A consequncia contbil o aparecimento do critrio das rendas partilhveis e das no partilhveis. As rendas partilhveis so aquelas resultantes das taxas cobradas pela prestao de servios estabelecidos nos estatutos sociais e as rendas no partilhveis so aquelas de operaes estranhas aos objetivos econmicos da sociedade, como doaes, enfim tudo o que no for considerado efeito econmico e sim efeito patrimonial.

2. Destinao das sobras lquidas O produto final da contabilidade um conjunto de relatrios destinados s mais diversas finalidades. Os relatrios bsicos so: Balano patrimonial e Demonstrao de Resultado do Exerccio; Demonstrao de Origem e Aplicao de Recursos; Demonstrao das Mutaes do patrimnio Lquido. Em relao aos relatrios bsicos citados, um aspecto que chama nossa ateno a destinao das Sobras Lquidas da conta de demonstrao de resultados do exerccio. O art. 28 da Lei n 5.764, de 16-12-1971, obriga a sociedade cooperativa a constituir fundo de reservas legal e fundo de assistncia tcnica educacional e social (FATES), com 10 e 5%, respectivamente, das sobras lquidas apuradas no exerccio. As demonstraes financeiras visam demonstrar. Alm de sua condio de entidade econmica, dados que permitam aos seus usurios verificar, em determinado perodo considerado, as realizaes de suas atividades sociais, sendo esta, talvez uma das principais razes de sua existncia, na condio de no Ter fim lucrativo. Em uma sociedade cooperativa, a aplicao de recursos em seu objetivo social pode ser verificada tanto em contas de resultados (despesas sociais), como em contas patrimoniais (investimento fixo). Para dar mais nfase condio social de uma sociedade cooperativa e de acordo com o art. 28 da Lei n 5.764/71, que define a formao dos fundos de reserva legal e de assistncia tcnica, educacional e social, quando falamos de destinao das sobras lquidas apuradas no exerccio social, queremos apenas estud-la com base no trabalho exemplificado do Dr. Ansio C. Pereira, que uma

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abordagem que trata da origem e aplicao dos recursos sociais na sociedade cooperativa. Para o propsito, vamos considerar, segundo o autor, as seguintes etapas: - Segregao do Ativo Imobilizado em: Ativo Permanente Imobilizado Operacional, que tem por objetivo as atividades operacionais ; e Ativo Permanente Imobilizado Social, que tem por objetivo a funo social. - Segregao da conta de Reserva no grupo de Patrimnio Lquido em: Reserva de Assistncia Tcnica, Educacional e Social (RATES); e Fundo de Assistncia Tcnica, Educacional e Social (FATES).

Forma de contabilizao No grupo de Patrimnio lquido, essas duas contas representam a origem de recursos, com finalidade de aplicao social. A contabilizao ser da seguinte forma:

Funcionamento de contas Conta RATES - credita-se: pela constituio da reserva; - debita-se: pela aquisio dos bens ou materiais - saldo credor: representa os recursos a aplicar. Conta FATES - credita-se: pela transferncia do valor de aplicao da conta RATES; - debita-se: baixa do total das despesas de assistncia tcnica; - saldo credor: representaria os recursos j aplicados pela cooperativa. Lanamentos Os recursos com finalidade de aplicaes sociais, tanto em contas integrais, como em contas diferenciais, devero ser sempre originrios da conta RATES. Operao 1: formao de reserva: EXCEDENTE RESULTADO COOPERATIVA 100.000 500.000 RATES (3) 10.000 (1) 100.000 (1)

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400.000 Aplicao da Conta Rates a. Aplicao no Imobilizado Social Operao 2: aquisio de um veculo: VECULO (2) 10.000

90.000

BANCO 10.000 (2)

Operao 3: simultaneamente, so feitos os lanamentos do valor de aquisio de veculo e de transferncia de seu valor da conta RATES para a conta FATES.

** RATES (3) 10.000 100.000 (1) 10.000 (3) 90.000

** A conta RATES est repetida

FATES

A transferncia da conta RATES para a conta FATES permite que a conta FATES seja considerada como uma conta de controle utilizada pela contabilidade na aplicao dos recursos de carter social. O controle ser utilizado tanto para despesas como para investimento em Ativo Fixo; isto oferece condies de conhecimento das despesas sociais ocorridas no perodo considerado. A aquisio de um veculo representa, por exemplo, a aplicao de recursos em bens adquiridos pela cooperativa; deve ser classificada no balano, como Ativo Permanente, no Imobilizado Social. Aplicao em contas de despesas sociais Os gastos de carter social realizados pela cooperativa seriam inicialmente apropriados em contas de despesas sociais.

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Operao 4: plantio:

pagamento de despesas 5.000, referentes a uma nova tcnica de

DESPESA COM ASSIST. TCNICA (4) 5.000 5.000(4)

CAIXA

No final do perodo: transferncias do valor total de aplicao em despesas da conta RATES para a conta FATES. RATES (3) 10.000 100.000 (1) (4) 5.000 85.000 15.000 FATES 10.000 5.000 (4) (3)

Baixa do total das despesas sociais acumuladas: DESPESAS COM ASSISTNCIA TCNICA 5.000 10.000 (3) 5.000 (4) 10.000 A conta FATES considerada uma conta de controle utilizada pela contabilidade na aplicao dos recursos de carter social. O controle ser utilizado tanto para despesas como para investimentos em Ativos Fixos. A apresentao das duas contas, FATES e RATES, no balano ser da seguinte maneira:
BALANO PATRIMONIAL Em......../......../........ ATIVO ATIVO CIRCULANTE REALIZVEL A LONGO PRAZO ATIVO PERMANENETE INVESTIMENTOS IMOBILIZADO OPERACIONAL ................. ................. SOCIAL VECULOS 10.000. PASSIVO PASSIVO CIRCULANTE EXIGVEL A LONGO PRAZO RESULTADOS DE EXERCCIOS FUTUROS PATRIMNIO LQUIDO ..................... ..................... RATES 85.000 FATES 10.000 76

FATES (4) 5.000 5000. (5) (5)

Os saldos credores das duas contas aparecem no passivo: Conta RATES: o saldo credor representa as origens de recursos de carter social ainda a aplicar; Conta FATES: o saldo credor representa os valores j aplicados.

A necessidade da formao da conta RATES feita pela contabilidade, observando propor controles que possam demonstrar os gastos e os investimentos de carter social efetuados pela sociedade cooperativa. Os recursos com finalidade de aplicaes sociais, tanto em contas integrais como em contas diferenciais, devero ser sempre originrios da conta RATES.

7.10 CONTRIBUIO SOCIOECONMICA ECONOMIA BRASILEIRA. CRDITO RURAL

DAS

COOPERATIVAS

NA

O crdito rural um instrumento de poltica econmica capaz de contribuir de modo positivo para o processo de desenvolvimento, tanto atravs do uso mais adequado dos recursos terra, capital de trabalho como, principalmente, por meio de mudanas tecnolgicas. Legislao de Crdito Rural

A lei n 4.829, de 5-11-1965, institucionaliza o crdito rural. Integram o sistema nacional de crdito rural (art. 7): Banco Central, Banco do Brasil S.A., Banco do Crdito da Amaznia S.A., Banco do Nordeste do Brasil S.A., Banco Nacional de Crdito Cooperativo. Classificao do Crdito Rural Por setor de atividade: Agricultura, Pecuria. Por finalidade: Custeio, investimento, Comercializao. 1. Custeio: destinado ao suprimento de capital de trabalho para atender as seguintes atividades: agrcola, pecuria e indstria. 2. Investimento: os crditos rurais sero conceituados como de investimento quando se destinarem a inverso em bens e servios, cujos desfrutos se realizem no curso de vrios perodos, cuja durao

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til ultrapasse cinco anos para o capital fixo e seja inferior a cinco anos p/ o capital semifixo. Alm desta classificao, podemos mencionar outros aspectos ligados ao crdito, como: a comercializao, a poltica de preos mnimos, a fiscalizao pelo rgo fiscalizador (regulamentado pelo art. 13 da Lei n 4.829/65), as garantias necessrias para obteno de tal crdito rural, preferentemente de conformidade com a natureza da operao creditcia em causa e, por fim, os documentos ou ttulos de crdito rural conforme determinado pelo Decreto-lei n 16/67.

7.11 SITUAO RECENTE DO COOPERATIVISMO BRASILEIRO Na histria do cooperativismo brasileiro, apresentam-se duas correntes: Corrente do cooperativismo urbano Formada pelas cooperativas que satisfazem as necessidades da populao urbana, como: as cooperativas de consumo, de economia e de crdito mtuo. Corrente do cooperativismo de produo agropecurio Integrada pelas cooperativas agrcolas mistas, as cooperativas de trigo e soja, de cacau, as vincolas, as de carnes e l etc.

7.12 VANTAGENS DAS COOPERATIVAS Segundo Takahashi, para o governo, o fortalecimento das cooperativas apresenta muitas vantagens: as cooperativas aumentam o poder de barganha diante das empresas comerciais e industriais que atuam no setor. O agricultor, por exemplo, individualmente, no tem foras para negociar com as empresas que adquirem seus produtos. M M

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C C C

C C

Situao de poder

Figura 7.1 A Figura 7.1 descreve a dependncia do campons ( c) em face da monopolista. M representa o monopolista em face de M e M monopolista em face de C, que o campons M tem capacidade para bloquear a ao individual de sair da dependncia. Colocando os produtos na cooperativa, (Figura 7.2), esta se incumbe de vend-los, negociando diretamente com as empresas interessadas. A cooperativa, alm de conseguir um preo mais justo dos produtos para seus cooperados, atua tambm no mercado como reguladora dos preos, evitando, assim, as grandes flutuaes que tanto prejudicam os agricultores. M

M
empresa

cooperativa

Figura 7.2 A Figura 7.2 apresenta o aparecimento da cooperativa que rompe o crculo monopolstico, conforme demonstrado na Figura 7.1, eliminando a dependncia do agricultor. As cooperativas auxiliam o governo em sua poltica de apoio agricultura. Quando o governo decide tomar deciso relacionada com o setor rural, evidente que fica muito mais fcil atingir cada agricultor por intermdio das cooperativas que diretamente.

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As cooperativas permitem melhor distribuio de renda. Essa distribuio processa-se mediante o estabelecimento de preo justo tanto para aqueles produtos que os agricultores vendem quanto para aqueles que compram. 7.13 CONTRIBUIO SOCIOECONMICA So as sociedades que tm por fim desenvolver a economia de seus associados, atravs de apoio mtuo, sem objetivar lucro. No dizer do Dr. Plnio Antnio Machado, segundo seu objeto, essas cooperativas caracterizam-se pelo exerccio coletivo de trabalho agrcola ou pastoril, em propriedade da cooperativa, concorrendo os associados simultaneamente com trabalho e tcnica. No Brasil, tem-se admirado s cooperativas agrcolas o ingresso no comrcio exterior. Tanto que a legislao pertinente permite que as cooperativas de produtores exportem a produo entregue por seus associados.

O Governo Federal, consciente que no processo de desenvolvimento econmico cabe exportao um papel dos mais relevantes, vem adotando uma poltica de estmulo e incentivo a esse importante setor, no s dos produtos in natura mas tambm dois manufaturados. Podemos citar como exemplo as cooperativas do Rio grande do Sul e Paran, que so hoje responsveis at pela exportao de soja, garantindo para nosso pas uma faixa pondervel de alta significao econmica no mercado internacional do produto. As cooperativas que atendem a agropecuria, graas tenaz implantao de uma tecnologia avanada, vm participando ativamente na produo de gneros essenciais sobrevivncia do povo brasileiro, abarrotando suas despesas com os produtos primrios e, atravs de inmeros produtos de exportao, contribuem para conquistar para o pas preciosas divisas. As cooperativas agrcolas tm uma funo especial, que ajudar a aumentar a produtividade da populao rural que ainda no atingiu esse grau de evoluo agrria e abastecer de gneros alimentcios os grandes centros urbanos e de matrias-primas s indstrias do ramo. De fato, as cooperativas ajudam a resolver muito dos problemas das reas subdesenvolvidas, em sua transio para o desenvolvimento. Esses problemas podem ser assim agrupados: No campo demogrfico: Forte ndice de analfabetismo, elevadas taxas de natalidade e de mortalidade (infantil e geral), baixa esperana de vida, tomada de conscincia de sua inferioridade tcnica etc.

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No campo social: Subalimentao, sade precria, subemprego, instruo deficiente, predomnio de estruturas sociais ultrapassadas etc. No campo econmico: Insuficiente infra-estrutura, baixa renda e produto nacional per capita, economia agrcola rudimentar, artesanato ou industrializao nascente voltada para o consumo imediato, dominao econmica etc. 7.14 COOPERATIVAS E MODERNIZAO DO CAMPO O sistema cooperativista uma agente amenizador da passagem da sociedade tradicional para a sociedade tecnolgica, freando sua velocidade e evitando problemas socioeconmicos que fatalmente adviro se realizados bruscamente.

Nas reas subdesenvolvidas ou nas sociedades tradicionais, as cooperativas conservam forte contedo doutrinrio e so importantes na etapa de transio para o desenvolvimento, pois contribuem para que parte significativa da populao no se sinta, de repente, deslocada na sociedade tecnolgica. Para a Dra. Elizabeth Farina: Planejamento estratgico, qualidade total e o uso de novas tecnologias fazem parte hoje do dia-a-dia do produtor rural, principalmente aquele voltado a culturas como o caf, a soja, a laranja, o algodo e outras commodities. No centro desse processo de modernizao esto as cooperativas agrcolas, que atuam em todas etapas da produo, desde a compra de fertilizantes, defensivos, sementes e produtos veterinrios, at o armazenamento e comercializao da safra. 7.15 CONCLUSO A Sociedade Cooperativa criada mas circunstncias de reao contra o liberalismo dominante da poca contm grandes ensinamentos econmicos, sociais e morais. A sociedade cooperativa como qualquer outra empresa tem a obrigao de escriturao dos livros sociais, fiscais e contbeis, como definido nos arts. 22 e 23 da Lei n 5.764/71, embora seja uma sociedade sem fim lucrativo. A Contabilidade como instrumento de controle e gesto aplicado com todos seus princpios, adaptando-se em alguns casos as caractersticas especficas oriundas dos princpios das doutrinas cooperativistas, produzindo relatrios financeiros; os inventrios, os balancetes, os balanos, as demonstraes dos resultados e outros so extremamente importantes para medir a eficincia e eficcia de uma gesto da sociedade cooperativa como qualquer outra empresa de fim lucrativo.

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A Sociedade Cooperativa um agente amenizador da passagem da sociedade tradicional para a sociedade tecnolgica, contribuindo assim para a modernizao do campo.

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