COMIT DE PRONUNCIAMENTOS CONTBEIS PRONUNCIAMENTO TCNICO CPC 16(R1) Estoques

Correlao s Normas Internacionais de Contabilidade IAS 2 (IASB)

ndice OBJETIVO ALCANCE DEFINIES MENSURAO DE ESTOQUE Custos do estoque Custos de aquisio Custos de transformao Outros custos Custos de estoque de prestador de servios Custo do produto agrcola colhido proveniente de ativo biolgico Outras formas para mensurao do custo Critrios de valorao de estoque Valor realizvel lquido RECONHECIMENTO NO RESULTADO DIVULGAO

Item 1 25 68 9 33 10 22 11 12 14 15 18 19 20 21 22 23 27 28 33 34 35 36 39

Objetivo
1. O objetivo deste Pronunciamento estabelecer o tratamento contbil para os estoques. A questo fundamental na contabilizao dos estoques quanto ao valor do custo a ser reconhecido como ativo e mantido nos registros at que as respectivas receitas sejam reconhecidas. Este Pronunciamento proporciona orientao sobre a determinao do valor de custo dos estoques e sobre o seu subsequente reconhecimento como despesa em resultado, incluindo qualquer reduo ao valor
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realizvel lquido. Tambm proporciona orientao sobre o mtodo e os critrios usados para atribuir custos aos estoques.

Escopo
2. Este Pronunciamento aplica-se a todos os estoques, com exceo dos seguintes: (a) produo em andamento proveniente de contratos de construo, incluindo contratos de servios diretamente relacionados (ver o Pronunciamento Tcnico CPC 17 - Contratos de Construo); (b) instrumentos financeiros (ver os Pronunciamentos Tcnicos CPC 38 e CPC 39 sobre Instrumentos Financeiros); e (c) ativos biolgicos relacionados com a atividade agrcola e o produto agrcola no ponto da colheita (ver Pronunciamento Tcnico CPC 29 - Ativo Biolgico e Produto Agrcola). 3. Este Pronunciamento no se aplica tambm mensurao dos estoques mantidos por: (a) produtores de produtos agrcolas e florestais, de produtos agrcolas aps colheita, de minerais e produtos minerais, na medida em que eles sejam mensurados pelo valor realizvel lquido de acordo com as prticas j estabelecidas nesses setores. Quando tais estoques so mensurados pelo valor realizvel lquido, as alteraes nesse valor devem ser reconhecidas no resultado do perodo em que tenha sido verificada a alterao; (b) comerciantes de commodities que mensurem seus estoques pelo valor justo deduzido dos custos de venda. Nesse caso, as alteraes desse valor devem ser reconhecidas no resultado do perodo em que tenha sido verificada a alterao. 4. Os estoques referidos no item 3(a) devem ser mensurados pelo valor realizvel lquido em determinadas fases de produo. Isso ocorre, por exemplo, quando as culturas agrcolas tenham sido colhidas ou os minerais tenham sido extrados e a venda esteja assegurada pelos termos de um contrato futuro ou por garantia governamental ou quando exista um mercado ativo e haja um risco baixo de fracasso de venda. Esses estoques devem ser excludos apenas dos requisitos de mensurao deste Pronunciamento. 5. Os operadores (broker-traders) de commodities so aqueles que compram ou vendem commodities para outros ou por sua prpria conta. Os estoques referidos no item 3(b) so essencialmente adquiridos com a finalidade de venda no futuro prximo e de gerar lucro com base nas variaes dos preos ou na margem dos operadores. Quando esses estoques so mensurados pelo valor justo menos os custos de venda, eles so excludos apenas dos requisitos de mensurao deste Pronunciamento.
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Definies
6. Os seguintes termos so usados neste Pronunciamento, com os significados especificados: Estoques so ativos: (a) mantidos para venda no curso normal dos negcios; (b) em processo de produo para venda; ou (c) na forma de materiais ou suprimentos a serem consumidos ou transformados no processo de produo ou na prestao de servios. Valor realizvel lquido o preo de venda estimado no curso normal dos negcios deduzido dos custos estimados para sua concluso e dos gastos estimados necessrios para se concretizar a venda. Valor justo aquele pelo qual um ativo pode ser trocado ou um passivo liquidado entre partes interessadas, conhecedoras do negcio e independentes entre si, com ausncia de fatores que pressionem para a liquidao da transao ou que caracterizem uma transao compulsria. 7. O valor realizvel lquido refere-se quantia lquida que a entidade espera realizar com a venda do estoque no curso normal dos negcios. O valor justo reflete a quantia pela qual o mesmo estoque pode ser trocado entre compradores e vendedores conhecedores e dispostos a isso. O primeiro um valor especfico para a entidade, ao passo que o segundo j no . Por isso, o valor realizvel lquido dos estoques pode no ser equivalente ao valor justo deduzido dos gastos necessrios para a respectiva venda. 8. Os estoques compreendem bens adquiridos e destinados venda, incluindo, por exemplo, mercadorias compradas por um varejista para revenda ou terrenos e outros imveis para revenda. Os estoques tambm compreendem produtos acabados e produtos em processo de produo pela entidade e incluem matrias-primas e materiais aguardando utilizao no processo de produo, tais como: componentes, embalagens e material de consumo. No caso de prestador de servios, os estoques devem incluir os custos do servio, tal como descrito no item 19, para o qual a entidade ainda no tenha reconhecido a respectiva receita (ver o Pronunciamento Tcnico CPC 30 - Receita).

Mensurao de estoque
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9. Os estoques objeto deste Pronunciamento devem ser mensurados pelo valor de custo ou pelo valor realizvel lquido, dos dois o menor. Custos do estoque 10. O valor de custo do estoque deve incluir todos os custos de aquisio e de transformao, bem como outros custos incorridos para trazer os estoques sua condio e localizao atuais. Custos de aquisio 11. O custo de aquisio dos estoques compreende o preo de compra, os impostos de importao e outros tributos, bem como os custos de transporte, seguro, manuseio e outros diretamente atribuveis aquisio de produtos acabados, materiais e servios. Descontos comerciais, abatimentos e outros itens semelhantes devem ser deduzidos na determinao do custo de aquisio. 11. O custo de aquisio dos estoques compreende o preo de compra, os impostos de importao e outros tributos (exceto os recuperveis junto ao fisco), bem como os custos de transporte, seguro, manuseio e outros diretamente atribuveis aquisio de produtos acabados, materiais e servios. Descontos comerciais, abatimentos e outros itens semelhantes devem ser deduzidos na determinao do custo de aquisio. (NR)
(Nova Redao dada pela Reviso CPC n. 1, de 8/01/2010)

Custos de transformao 12. Os custos de transformao de estoques incluem os custos diretamente relacionados com as unidades produzidas ou com as linhas de produo, como pode ser o caso da mo-de-obra direta. Tambm incluem a alocao sistemtica de custos indiretos de produo, fixos e variveis, que sejam incorridos para transformar os materiais em produtos acabados. Os custos indiretos de produo fixos so aqueles que permanecem relativamente constantes independentemente do volume de produo, tais como a depreciao e a manuteno de edifcios e instalaes fabris, mquinas e equipamentos e os custos de administrao da fbrica. Os custos indiretos de produo variveis so aqueles que variam diretamente, ou quase diretamente, com o volume de produo, tais como materiais indiretos e certos tipos de mo-de-obra indireta. 13. A alocao de custos fixos indiretos de fabricao s unidades produzidas deve ser baseada na capacidade normal de produo. A capacidade normal a produo mdia que se espera atingir ao longo de vrios perodos em circunstncias normais; com isso, leva-se em considerao, para a determinao dessa capacidade normal, a parcela da capacidade total no-utilizada por causa de manuteno preventiva, de frias coletivas
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e de outros eventos semelhantes considerados normais para a entidade. O nvel real de produo pode ser usado se aproximar-se da capacidade normal. Como consequncia, o valor do custo fixo alocado a cada unidade produzida no pode ser aumentado por causa de um baixo volume de produo ou ociosidade. Os custos fixos no-alocados aos produtos devem ser reconhecidos diretamente como despesa no perodo em que so incorridos. Em perodos de anormal alto volume de produo, o montante de custo fixo alocado a cada unidade produzida deve ser diminudo, de maneira que os estoques no sejam mensurados acima do custo. Os custos indiretos de produo variveis devem ser alocados a cada unidade produzida com base no uso real dos insumos variveis de produo, ou seja, na capacidade real utilizada. 14. Um processo de produo pode resultar em mais de um produto fabricado simultaneamente. Este , por exemplo, o caso quando se fabricam produtos em conjunto ou quando h um produto principal e um ou mais subprodutos. Quando os custos de transformao de cada produto no so separadamente identificveis, eles devem ser atribudos aos produtos em base racional e consistente. Essa alocao pode ser baseada, por exemplo, no valor relativo da receita de venda de cada produto, seja na fase do processo de produo em que os produtos se tornam separadamente identificveis, seja no final da produo, conforme o caso. A maior parte dos subprodutos, em razo de sua natureza, geralmente imaterial. Quando for esse o caso, eles so muitas vezes mensurados pelo valor realizvel lquido e este valor deduzido do custo do produto principal. Como resultado, o valor contbil do produto principal no deve ser materialmente diferente do seu custo. Outros custos 15. Outros custos que no de aquisio nem de transformao devem ser includos nos custos dos estoques somente na medida em que sejam incorridos para colocar os estoques no seu local e na sua condio atuais. Por exemplo, pode ser apropriado incluir no custo dos estoques gastos gerais que no sejam de produo ou os custos de desenho de produtos para clientes especficos. 16. Exemplos de itens no-includos no custo dos estoques e reconhecidos como despesa do perodo em que so incorridos: (a) valor anormal de desperdcio de materiais, mo-de-obra ou outros insumos de produo; (b) gastos com armazenamento, a menos que sejam necessrios ao processo produtivo entre uma e outra fase de produo; (c) despesas administrativas que no contribuem para trazer o estoque ao seu local e condio atuais; e

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(d) despesas de comercializao, incluindo a venda e a entrega dos bens e servios aos clientes. 17. O Pronunciamento Tcnico CPC 20 - Custos de Emprstimos identifica as circunstncias especficas em que os encargos financeiros de emprstimos obtidos so includos no custo do estoque. 18. A entidade geralmente compra estoques com condio para pagamento a prazo. A negociao pode efetivamente conter um elemento de financiamento, como, por exemplo, uma diferena entre o preo de aquisio em condio normal de pagamento e o valor pago; essa diferena deve ser reconhecida como despesa de juros durante o perodo do financiamento. Custos de estoque de prestador de servios 19. Na medida em que os prestadores de servios tenham estoques de servios em andamento, devem mensur-los pelos custos da sua produo. Esses custos consistem principalmente em mo-de-obra e outros custos com o pessoal diretamente envolvido na prestao dos servios, incluindo o pessoal de superviso, o material utilizado e os custos indiretos atribuveis. Os salrios e os outros gastos relacionados com as vendas e com o pessoal geral administrativo no devem ser includos no custo, mas reconhecidos como despesa do perodo em que so incorridos. O custo dos estoques de prestador de servios no inclui as margens de lucro nem os gastos gerais noatribuveis que so frequentemente includos nos preos cobrados pelos prestadores de servios. Custo do produto agrcola colhido proveniente de ativo biolgico 20. Segundo o Pronunciamento Tcnico CPC 29 - Ativo Biolgico e Produto Agrcola, os estoques que compreendam o produto agrcola que a entidade tenha colhido, proveniente dos seus ativos biolgicos, devem ser mensurados no reconhecimento inicial pelo seu valor justo deduzido dos gastos estimados no ponto de venda no momento da colheita. Esse o custo dos estoques naquela data para aplicao deste Pronunciamento. Outras formas para mensurao do custo 21. Outras formas para mensurao do custo de estoque, tais como o custo-padro ou o mtodo de varejo, podem ser usadas por convenincia se os resultados se aproximarem do custo. O custo-padro leva em considerao os nveis normais de utilizao dos materiais e bens de consumo, da mo-de-obra e da eficincia na utilizao da capacidade produtiva. Ele deve ser regularmente revisto luz das condies correntes. As variaes relevantes do custo-padro em relao ao custo devem ser alocadas nas contas e nos perodos adequados de forma a se ter os estoques de volta a seu custo.
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22. O mtodo de varejo muitas vezes usado no setor de varejo para mensurar estoques de grande quantidade de itens que mudam rapidamente, itens que tm margens semelhantes e para os quais no praticvel usar outros mtodos de custeio. O custo do estoque deve ser determinado pela reduo do seu preo de venda na percentagem apropriada da margem bruta. A percentagem usada deve levar em considerao o estoque que tenha tido seu preo de venda reduzido abaixo do preo de venda original. usada muitas vezes uma percentagem mdia para cada departamento de varejo. Critrios de valorao de estoque 23. O custo dos estoques de itens que no so normalmente intercambiveis e de bens ou servios produzidos e segregados para projetos especficos deve ser atribudo pelo uso da identificao especfica dos seus custos individuais. 24. A identificao especfica do custo significa que so atribudos custos especficos a itens identificados do estoque. Este o tratamento apropriado para itens que sejam segregados para um projeto especfico, independentemente de eles terem sido comprados ou produzidos. Porm, quando h grandes quantidades de itens de estoque que sejam geralmente intercambiveis, a identificao especfica de custos no apropriada. Em tais circunstncias, um critrio de valorao dos itens que permanecem nos estoques deve ser usado. 25. O custo dos estoques, que no sejam os tratados nos itens 23 e 24, deve ser atribudo pelo uso do critrio Primeiro a Entrar, Primeiro a Sair (PEPS) ou pelo critrio do custo mdio ponderado. A entidade deve usar o mesmo critrio de custeio para todos os estoques que tenham natureza e uso semelhantes para a entidade. Para os estoques que tenham outra natureza ou uso, podem justificar-se diferentes critrios de valorao. 26. Por exemplo, os estoques usados em um segmento de negcio podem ter um uso para a entidade diferente do mesmo tipo de estoques usados em outro segmento de negcio. Porm, uma diferena na localizao geogrfica dos estoques (ou nas respectivas normas fiscais), por si s, no suficiente para justificar o uso de diferentes critrios de valorao do estoque. 27. O critrio PEPS (Primeiro a Entrar, Primeiro a Sair) pressupe que os itens de estoque que foram comprados ou produzidos primeiro sejam vendidos em primeiro lugar e, consequentemente, os itens que permanecerem em estoque no fim do perodo sejam os mais recentemente comprados ou produzidos. Pelo critrio do custo mdio ponderado, o custo de cada item determinado a partir da mdia ponderada do custo de itens semelhantes no comeo de um perodo e do custo dos mesmos itens comprados ou produzidos durante o perodo. A mdia pode ser determinada em base
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peridica ou medida que cada lote seja recebido, dependendo das circunstncias da entidade. Valor realizvel lquido 28. O custo dos estoques pode no ser recupervel se esses estoques estiverem danificados, se se tornarem total ou parcialmente obsoletos ou se os seus preos de venda tiverem diminudo. O custo dos estoques pode tambm no ser recupervel se os custos estimados de acabamento ou os custos estimados a serem incorridos para realizar a venda tiverem aumentado. A prtica de reduzir o valor de custo dos estoques (write down) para o valor realizvel lquido consistente com o ponto de vista de que os ativos no devem ser escriturados por quantias superiores quelas que se espera que sejam realizadas com a sua venda ou uso. 29. Os estoques devem ser geralmente reduzidos para o seu valor realizvel lquido item a item. Em algumas circunstncias, porm, pode ser apropriado agrupar unidades semelhantes ou relacionadas. Pode ser o caso dos itens de estoque relacionados com a mesma linha de produtos que tenham finalidades ou usos finais semelhantes, que sejam produzidos e comercializados na mesma rea geogrfica e no possam ser avaliados separadamente de outros itens dessa linha de produtos. No apropriado reduzir o valor do estoque com base em uma classificao de estoque, como, por exemplo, bens acabados, ou em todo estoque de determinado setor ou segmento operacional. Os prestadores de servios normalmente acumulam custos relacionados a cada servio para o qual ser cobrado um preo de venda especfico. Portanto, cada um desses servios deve ser tratado como um item em separado. 30. As estimativas do valor realizvel lquido devem ser baseadas nas evidncias mais confiveis disponveis no momento em que so feitas as estimativas do valor dos estoques que se espera realizar. Essas estimativas devem levar em considerao variaes nos preos e nos custos diretamente relacionados com eventos que ocorram aps o fim do perodo, medida que tais eventos confirmem as condies existentes no fim do perodo. 31. As estimativas do valor realizvel lquido tambm devem levar em considerao a finalidade para a qual o estoque mantido. Por exemplo, o valor realizvel lquido da quantidade de estoque mantido para atender contratos de venda ou de prestao de servios deve ser baseado no preo do contrato. Se os contratos de venda dizem respeito a quantidades inferiores s quantidades de estoque possudas, o valor realizvel lquido do excesso deve basear-se em preos gerais de venda. Podem surgir provises resultantes de contratos firmes de venda superiores s quantidades de estoques existentes ou de contratos firmes de compra em andamento se as aquisies adicionais a serem feitas para atender a esses contratos de venda forem previstas com base em valores estimados que levem situao de prejuzo no atendimento desses contratos de venda. Tais provises devem ser tratadas de acordo com o Pronunciamento Tcnico CPC 25 Proviso e Passivo e Ativo Contingentes.
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32. Os materiais e os outros bens de consumo mantidos para uso na produo de estoques ou na prestao de servios no sero reduzidos abaixo do custo se for previsvel que os produtos acabados em que eles devem ser incorporados ou os servios em que sero utilizados sejam vendidos pelo custo ou acima do custo. Porm, quando a diminuio no preo dos produtos acabados ou no preo dos servios prestados indicar que o custo de elaborao desses produtos ou servios exceder seu valor realizvel lquido, os materiais e os outros bens de consumo devem ser reduzidos ao valor realizvel lquido. Em tais circunstncias, o custo de reposio dos materiais pode ser a melhor medida disponvel do seu valor realizvel lquido. 33. Em cada perodo subseqente deve ser feita uma nova avaliao do valor realizvel lquido. Quando as circunstncias que anteriormente provocaram a reduo dos estoques abaixo do custo deixarem de existir ou quando houver uma clara evidncia de um aumento no valor realizvel lquido devido alterao nas circunstncias econmicas, a quantia da reduo deve ser revertida (a reverso limitada quantia da reduo original) de modo a que o novo montante registrado do estoque seja o menor valor entre o custo e o valor realizvel lquido revisto. Isso ocorre, por exemplo, com um item de estoque registrado pelo valor realizvel lquido quando o seu preo de venda tiver sido reduzido e, enquanto ainda mantido em perodo posterior, tiver o seu preo de venda aumentado.

Reconhecimento como despesa no resultado

34. Quando os estoques so vendidos, o custo escriturado desses itens deve ser reconhecido como despesa do perodo em que a respectiva receita reconhecida. A quantia de qualquer reduo dos estoques para o valor realizvel lquido e todas as perdas de estoques devem ser reconhecidas como despesa do perodo em que a reduo ou a perda ocorrerem. A quantia de toda reverso de reduo de estoques, proveniente de aumento no valor realizvel lquido, deve ser registrada como reduo do item em que for reconhecida a despesa ou a perda, no perodo em que a reverso ocorrer. 35. Alguns itens de estoques podem ser transferidos para outras contas do ativo, como, por exemplo, estoques usados como componentes de ativos imobilizados de construo prpria. Os estoques alocados ao custo de outro ativo devem ser reconhecidos como despesa durante a vida til e na proporo da baixa desse ativo.

Divulgao
36. As demonstraes contbeis devem divulgar: (a) as polticas contbeis adotadas na mensurao dos estoques, incluindo formas e critrios de valorao utilizados;
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(b) o valor total escriturado em estoques e o valor registrado em outras contas apropriadas para a entidade; (c) o valor de estoques escriturados pelo valor justo menos os custos de venda; (d) o valor de estoques reconhecido como despesa durante o perodo; (e) o valor de qualquer reduo de estoques reconhecida no resultado do perodo de acordo com o item 34; (f) o valor de toda reverso de qualquer reduo do valor dos estoques reconhecida no resultado do perodo de acordo com o item 34; (g) as circunstncias ou os acontecimentos que conduziram reverso de reduo de estoques de acordo com o item 34; e (h) o montante escriturado de estoques dados como penhor de garantia a passivos. 37. A informao relativa a valores contbeis registrados nas diferentes classificaes de estoques e a proporo de alteraes nesses ativos til para os usurios das demonstraes contbeis. As classificaes comuns de estoques so: mercadorias, bens de consumo de produo, materiais, produto em elaborao e produtos acabados. O prestador de servios pode ter trabalhos em andamento classificveis como estoque em elaborao. 38. O valor do estoque baixado, reconhecido como despesa durante o perodo, o qual denominado frequentemente como custo dos produtos, das mercadorias ou dos servios vendidos, consiste nos custos que estavam includos na mensurao do estoque que agora vendido. Os custos indiretos de produo eventualmente noalocados aos produtos e os valores anormais de custos de produo devem ser reconhecidos como despesa do perodo em que ocorrem, sem transitar pelos estoques, dentro desse mesmo grupo, mas de forma identificada. As circunstncias da entidade tambm podem admitir a incluso de outros valores, tais como custos de distribuio, se eles adicionarem valor aos produtos; por exemplo, uma mercadoria tem valor de venda maior na prateleira do supermercado do que no depsito de distribuio dessa entidade; assim, o custo do transporte do centro de distribuio loja de venda deve ser considerado como parte integrante do custo de colocar o estoque em condies de venda; consequentemente, deve afetar o custo da mercadoria. 39. Algumas entidades adotam um formato para a demonstrao de resultados que resulta na divulgao de valores que no sejam os custos dos estoques reconhecidos como despesa durante o perodo. De acordo com esse formato, a entidade deve apresentar a demonstrao do custo das vendas usando uma classificao baseada na natureza desses custos, elemento a elemento. Nesse caso, a entidade deve divulgar os custos
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reconhecidos como despesas item a item, por natureza: matrias-primas e outros materiais, evidenciando o valor das compras e da alterao lquida nos estoques iniciais e finais do perodo; mo-de-obra; outros custos de transformao, etc.

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