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Imposto sobre a Renda e Proventos de Qualquer Natureza

Tenille Gomes Freitas*

1 COMPETNCIA PARA INSTITUIO DO IMPOSTO DE RENDA

O imposto sobre a renda e proventos de qualquer natureza de grande importncia na vida econmica moderna como fonte de arrecadao e como funo econmica-social a cumprir. Possui como principal funo a arrecadao, sendo a principal fonte de receita tributria do pas, possuindo, por isso, uma funo eminentemente fiscal.

No se pode negar, no entanto, a funo extrafiscal desse tributo, pois, alm de funcionar como a maior fonte de receita da Unio, o imposto utilizado como forma de redistribuio de renda, mediante concesso dos chamados incentivos fiscais s diversas regies geogrficas do pas, de modo a manter em equilbrio o desenvolvimento econmico de todas as regies do Brasil.

Segundo as sbias palavras do doutrinador Jos Afonso da Silva, o Imposto de Renda:

[...] o imposto mais importante e o mais rentvel do sistema tributrio nacional; na sua concepo entram toda disponibilidade econmica ou jurdica proveniente do rendimento do capital, do trabalho ou da combinao de ambos, assim como todo acrscimo ao patrimnio das pessoas fsicas ou jurdicas; um imposto que, alm de captar receita adequada para os cofres pblicos, capaz, graas flexibilidade de sua incidncia, de promover a expanso econmica e corrigir as desigualdades da distribuio da renda social entre os indivduos e entre as regies do pas.[...]. (1990, p. 82)

Tal imposto est disciplinado na Constituio Federal, que definiu e discriminou as competncias tributrias entre as pessoas polticas, indicando os nortes e limites da tributao, os chamados limites ao poder de tributar.

Nas sbias palavras de Carraza:

[...] competncia tributria a aptido jurdica que s as pessoas polticas possuem, para, em carter privativo, criar, in abstracto, tributos, descrevendo, legislativamente, suas hipteses de incidncia, seus sujeitos ativos, seus sujeitos passivos, suas bases de clculo e suas alquotas. Como corolrio, exercitar a competncia tributria e dar nascimento, no plano abstrato, a tributos. (Carrazza, 2006, p.29).

Para Miriam Petri Lima de Jesus Giusti:

Os limites de toda competncia, portanto, esto perfeitamente calcados e articulados na Carta Magna, de tal sorte que no pode haver em seu exerccio quaisquer atropelos, conflitos ou desarmonias. A matria relativa competncia tributria determinada, no que toca aos impostos, pelos artigos 153, 154, 155 e 156 da Constituio Federal. (2004, p. 16)

Seguindo esse preceito, o artigo 153, III da Carta Magma dispe que:

Art. 153. Compete Unio instituir impostos sobre:

III. renda e proventos de qualquer natureza.

Analisando o supratranscrito dispositivo constitucional, percebemos que a Carta Republicana outorgou competncia impositiva Unio para instituir Imposto sobre a Renda e Proventos de Qualquer Natureza, de sorte que a referida imposio dever ser informada pelos critrios da Generalidade, Universalidade, e Progressividade na forma da lei.

Isso significa dizer que o Imposto de Renda dever incidir sobre todas as espcies de rendas e proventos de qualquer natureza (generalidade), auferidas por todas as pessoas, observados os limites da prpria competncia tributria (universalidade) e que, quanto maior a renda do contribuinte, maior ser a base de clculo do tributo e, igualmente, maior ser a alquota sobre ela incidente (progressividade).

Nesse sentido, em razo da titularidade da competncia tributria que a Unio detm, por expressa determinao constitucional, apenas ela goza de privatividade para instituir, cobrar e fiscalizar o tributo em questo. Tal fato implica na exclusividade, e conseqente proibio de seu exerccio, por quem no tenha sido consagrado com esse direito.

Entretanto, h de se registrar que o dispositivo em exame no deu ao legislador ordinrio federal plena liberdade para impor o imposto contra tudo que considere renda ou proventos de qualquer natureza. Ele limitou-se a conferir a faculdade de, observados os ditames constitucionais, faz-lo incidir apenas sobre o que a Cincia Jurdica tipifique como um desses fatos.

Conforme veremos, h na Constituio Federal noes genricas, quer de renda, quer de proventos de qualquer natureza, a serem obrigatoriamente levados em conta na criao in abstracto do imposto em tela.

2 PRINCPIOS CONSTITUCIONAIS TRIBUTRIOS APLICVEIS AO IMPOSTO DE RENDA

Os princpios so identificados como as vigas estruturais de um sistema, vetores que lhe conferem unidade, adequao e harmonia, positivando valores reputados relevantes no pacto constitucional, preenchendo lacunas existentes no sistema e resolvendo antinomias aparentes.

Os princpios contidos na Constituio Federal so dotados de juridicidade, fundamentam e condicionam a validade de toda a teia jurdica decorrente. Podem ser implcitos ou explcitos e muitos deles decorrem da conjuno de diversos outros princpios, sendo denominados sobreprincpios.

Como bem define Paulo de Barros Carvalho:

os sobreprincpios so normas que portam valores importantes na estrutura sistemtica e aparecem da conjuno de princpios. (CARVALHO, Paulo de Barros. Sobre os princpios constitucionais tributrios. Parecer indito, fornecido na disciplina de Teoria Geral do Direito, Mestrado PUC/SP)

De acordo com lies de Sacha Calmon (2006, p.198), os princpios constitucionais so garantias de direitos fundamentais, notadamente capacidade, liberdade, dignidade humana, propriedade e igualdade, alm de valores republicanos, federalistas e solidaristas.

Segundo Carrazza (1999, p. 185), o termo princpio encerra a idia de comeo, origem, um enunciado lgico, implcito ou explcito, que por sua grande generalidade, ocupa posio de preeminncia nos vastos quadrantes do Direito e, por isso mesmo, vincula de modo inexorvel, o entendimento e a aplicao das normas jurdicas que com ele se conectam. Os princpios constitucionais so direito positivo e guias seguros das atividades interpretativa e judicial, ou seja, base de norma jurdica.

Nesse contexto, vale ressaltar que princpios constitucionais, conforme Celso Ribeiro Bastos (1990, p. 143), so aqueles que guardam os valores fundamentais da ordem jurdica. Ainda segundo o doutrinador, isto s possvel, na medida em que estes no objetivam regular situaes especficas, mas sim desejam lanar a sua fora sobre todo o mundo jurdico.

No Brasil, o exerccio do poder tributrio se acha unido por uma srie de mximas constitucionais, que so os princpios constitucionais tributrios, em sua grande maioria explcitos, que a legislao infraconstitucional deve acatar, em toda a extenso.

Dentre os princpios constitucionais tributrios, destacamos aqueles considerados comuns a todos os sistemas jurdicos, em virtude da sua universalidade: princpios da legalidade, anterioridade, igualdade, competncia, capacidade contributiva, vedao do confisco, liberdade de trfego e irretroatividade.

Passemos a analisar, resumidamente, cada um deles.

Princpio da legalidade. Genericamente previsto no art. 5, II, da Constituio Federal e de forma especfica no art. 150, I, do Cdigo Tributrio Nacional, determina que qualquer das pessoas polticas de direito constitucional interno somente poder instituir ou aumentar tributos, estabelecendo os elementos descritores do fato jurdico e os dados prescritores da relao obrigacional, mediante a expedio de lei.

Princpio da anterioridade. Segundo tal princpio, a vigncia da lei que institui ou aumenta tributo deve ficar protrada para o ano seguinte ao de sua publicao. vedada, ainda, a cobrana de tributos antes de decorridos noventa dias da data em que haja sido publicada a lei que o instituiu ou o aumentou.

Princpio da igualdade. Considerado como o princpio da isonomia jurdica em matria tributria. Disciplina que todos so iguais perante a lei, apresentando como uma garantia de tratamento uniforme, pela entidade tributante, daqueles que se encontrem em condies iguais.

Princpio da Competncia. aquele que obriga que cada entidade tributante restrinja suas atividades aos limites da parcela de poder impositivo que lhe foi constitucionalmente destinada.

Princpio da capacidade contributiva. Tem por finalidade o resguardo da justia fiscal, de modo a repartir os encargos do Estado na proporo das possibilidades de cada contribuinte.

Princpio da vedao do confisco. vedado Unio, Estados, Distrito Federal e Municpios utilizar tributos com efeito de confisco. Ou seja, vedada a tributao que tenha por finalidade desequilibrar o patrimnio particular. Tal dispositivo poder ser invocado, sempre que o particular entender que o tributo est lhe confiscando os bens.

Princpio da vedao limitao de trfego. Veda aos entes tributantes a instituio de tributao que tenha por finalidade a limitao liberdade do direito de ir e vir dos cidados ou bens, atravs da exigncia de tributos.

Princpio da irretroatividade. Por esse princpio, vedado aos entes tributantes cobrar tributos em relao a fatos geradores ocorridos antes do incio da vigncia da lei.

O Sistema Tributrio Nacional subordina-se a princpios constitucionais gerais, e o Imposto de Renda, como parte integrante desse sistema, encontra-se submetido a eles, dentre os quais destacam-se os princpios da igualdade, da legalidade, da irretroatividade. De forma especfica, o imposto de Renda subordina-se ao princpio da anterioridade, ao princpio da

proibio de tributo com efeito de confisco e aos critrios da universalidade, generalidade e progressividade, mencionado alhures.

Entende-se pelo critrio da universalidade que toda renda ou provento ser objeto de imposto, como regra geral, afastados quaisquer privilgios.

A generalidade determina que todos os que auferem renda, nos termos da lei, esto sujeitos tributao.

J a progressividade, disciplina que quanto maior for a renda auferida, mais elevado ser o quantum devido a ttulo de imposto.

Existem excees, entretanto, na sujeio dos critrios acima apontados. A prpria Constituio exclui da incidncia do Imposto de Renda diversas situaes, onde se compreendem alm da imunidade recproca, prevista no art. 150, VI, a, a imunidade tributria dos templos de qualquer culto, dos partidos polticos, entidades sindicais, dentre outros.

Em resumo, a Constituio definiu o perfil do Imposto de Renda estruturando-o como imposto pessoal, geral, universal e progressivo, devendo tais caractersticas ser conjugadas com os demais princpios constitucionais.

2.1 Princpio da Legalidade como limite constitucional competncia tributria

O Cdigo Tributrio Nacional prev, em seus artigos 9 11, limitaes competncia tributria, consistentes em princpios e normas jurdicas, consubstanciadas em vedaes constitucionais, que tm por objetivo a garantia do cidado contra o abuso do poder de tributar do Estado.

Vejamos os artigos, acima mencionados, do CTN:

Art. 9 vedado Unio, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municpios:

I - instituir ou majorar tributos sem que a lei o estabelea, ressalvado, quanto majorao, o disposto nos artigos 21, 26 e 65;

II - cobrar imposto sobre o patrimnio e a renda com base em lei posterior data inicial do exerccio financeiro a que corresponda;

III - estabelecer limitaes ao trfego, no territrio nacional, de pessoas ou mercadorias, por meio de tributos interestaduais ou intermunicipais;

IV - cobrar imposto sobre: a) o patrimnio, a renda ou os servios uns dos outros; b) templos de qualquer culto;

c) o patrimnio, a renda ou servios dos partidos polticos, inclusive suas fundaes, das entidades sindicais dos trabalhadores, das instituies de educao e de assistncia social, sem fins lucrativos, observados os requisitos fixados na Seo II deste Captulo; d) papel destinado exclusivamente impresso de jornais, peridicos e livros.

1 O disposto no inciso IV no exclui a atribuio, por lei, s entidades nele referidas, da condio de responsveis pelos tributos que lhes caiba reter na fonte, e no as dispensa da prtica de atos, previstos em lei, assecuratrios do cumprimento de obrigaes tributrias por terceiros.

2 O disposto na alnea a do inciso IV aplica-se, exclusivamente, aos servios prprios das pessoas jurdicas de direito pblico a que se refere este artigo, e inerentes aos seus objetivos.

Art. 10. vedado Unio instituir tributo que no seja uniforme em todo o territrio nacional, ou que importe distino ou preferncia em favor de determinado Estado ou Municpio.

Art. 11. vedado aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municpios estabelecer diferena tributria entre bens de qualquer natureza, em razo da sua procedncia ou do seu destino. (Constituio Federal).

Como bem j falamos anteriormente, os princpios constitucionais so enunciados lgicos que ocupam posies nos vrios ramos do Direito e vinculam as normas jurdicas que com

ele se conectam. So Diretrizes do ordenamento jurdico, e muitas vezes sobrepairam sobre as regras.

Conforme pensamento de Hugo de Brito Machado:

[...] o Direito um instrumento de defesa contra o arbtrio, e a supremacia constitucional, que alberga os mais importantes princpios jurdicos, por excelncia um instrumento do cidado contra o Estado. No pode ser invocada pelo Estado contra o cidado. (2005, p. 52)

Iremos destacar, agora, um dos princpios no plano do Direito Constitucional, o princpio da legalidade, que aquele pelo qual ningum obrigado a fazer ou deixar de fazer alguma coisa seno em virtude de lei.

No Direito Tributrio, tal princpio costuma se chamar princpio da legalidade tributria, significando que nenhum tributo pode ser criado, aumento, reduzido ou extinto sem que o seja por lei.

Tambm denominado de princpio da reserva legal, o princpio da legalidade preceitua que no h tributo sem lei que o institua ou o majore. Esse princpio tem razes na histria da humanidade, encontrando sua expresso mxima na soberania popular, na medida em que limita o poder real impedindo-o de instituir tributo de forma arbitrria, sem o consentimento dos cidados.

Nessa linha, Machado afirma:

Sendo a lei manifestao legtima da vontade do povo, por seus representantes nos parlamentos, entende-se que o ser institudo em lei significa ser o tributo consentido. O povo consente que o Estado invada seu patrimnio para dele retirar os meios indispensveis satisfao das necessidades coletivas. Mas no s isso. Mesmo no sendo a lei, em certos casos, uma expresso desse consentimento popular, presta-se o princpio da legalidade para garantir a segurana nas relaes do particular (contribuinte) com o Estado (fisco), as quais devem ser inteiramente disciplinadas, em lei, que obriga tanto o sujeito passivo como o sujeito ativo da relao obrigacional tributria. (2005, p. 53)

O princpio em questo, est disciplinado nos artigos 5, II e 150, I, da Constituio Federal, e no art. 97, do CTN que assim descrevem:

Art. 5. Todos so iguais perante a lei, sem distino de qualquer natureza, garantindo-se aos brasileiros e aos estrangeiros residentes no Pas a inviolabilidade do direito vida, liberdade, igualdade, segurana e propriedade, nos termos seguintes: (...) II. ningum ser obrigado a fazer ou deixar de fazer alguma coisa seno em virtude de lei. (Constituio Federal)

Art. 150. Sem prejuzo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, vedado Unio, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municpios:

I - exigir ou aumentar tributo sem lei que o estabelea. (Constituio Federal).

Art. 97. Somente a lei pode estabelecer:

I - a instituio de tributos, ou a sua extino;

II - a majorao de tributos, ou sua reduo, ressalvado o disposto nos artigos 21, 26, 39, 57 e 65;

III - a definio do fato gerador da obrigao tributria principal, ressalvado o disposto no inciso I do 3 do artigo 52, e do seu sujeito passivo;

IV - a fixao de alquota do tributo e da sua base de clculo, ressalvado o disposto nos artigos 21, 26, 39, 57 e 65;

V - a cominao de penalidades para as aes ou omisses contrrias a seus dispositivos, ou para outras infraes nela definidas;

VI - as hipteses de excluso, suspenso e extino de crditos tributrios, ou de dispensa ou reduo de penalidades. 1 Equipara-se majorao do tributo a modificao da sua base de clculo, que importe em torn-lo mais oneroso.

 2 No constitui majorao de tributo, para os fins do disposto no inciso II deste artigo, a atualizao do valor monetrio da respectiva base de clculo. (Cdigo Tributrio Nacional).

Nota-se que apenas a lei deve estabelecer a instituio de tributo. No entanto, ela no dever prever apenas a hiptese de incidncia desses ltimos, mas, ainda, tudo que seja necessrio existncia da relao obrigacional tributria.

Em resumo, a funo estatal de criar ou majorar tributos e de aplicar sanes pelo descumprimento de deveres tributrios s pede decorrer de lei. Somente a lei poder obrigar um sujeito a fazer ou deixar de fazer algo, a pagar ou no um tributo.

Diante do exposto, tem-se que o Imposto de Renda deve ser regido pelo princpio constitucional tributrio da legalidade, que acarreta em um papel de grandiosa importncia para o contribuinte, pois os protege dos abusos do poder tributante.

2.2 Princpio da Capacidade Contributiva

A ordem tributria brasileira encontra-se regida pelas normas constitucionais dispostas na Carta Magna, bem como pelos princpios anteriormente citados.

Conforme j mencionado, tais princpios existem para proteger o cidado contra os abusos do poder do Estado. Dentre estes, encontra-se o Princpio da Capacidade Contributiva,

ditame moral, preceito orientador do Direito Tributrio Brasileiro, cuja importncia revelase no alcance da igualdade entre os contribuintes.

Trata-se de um desdobramento do Princpio da Igualdade, aplicado no mbito da ordem jurdica tributria, na busca de uma sociedade mais igualitria, menos injusta, impondo uma tributao mais pesada sobre aqueles que tm mais riqueza.

O princpio da capacidade contributiva est inserido na Constituio Federal, artigo 145, pargrafo primeiro, que assim disciplina:

Art. 145. A Unio, os Estados, o Distrito Federal e os Municpios podero instituir os seguintes tributos:

I - impostos; II - taxas, em razo do exerccio do poder de polcia ou pela utilizao, efetiva ou potencial, de servios pblicos especficos e divisveis, prestados ao contribuinte ou postos a sua disposio; III - contribuio de melhoria, decorrente de obras pblicas.

1 - Sempre que possvel, os impostos tero carter pessoal e sero graduados segundo a capacidade econmica do contribuinte, facultado administrao tributria, especialmente para conferir efetividade a esses objetivos, identificar, respeitados os direitos individuais e nos termos da lei, o patrimnio, os rendimentos e as atividades econmicas do contribuinte. (Constituio Federal)

O princpio em estudo possui caractersticas como a pessoalidade, progressividade e generalidade, que devem ser observados pelos entes tributantes. Tem por finalidade o resguardo da justia fiscal, de modo a repartir os encargos do Estado na proporo das possibilidades de cada contribuinte.

Espera-se, com a aplicao de tal princpio, o tratamento justo na medida em que o legislador considerar as divergncias de cada cidado, tratando de forma desigual os desiguais. A capacidade a ser considerada a capacidade subjetiva do contribuinte, a real aptido de determinada pessoa para recolher ao Fisco.

Assim observa Aliomar Baleeiro:

Do ponto de vista subjetivo, a capacidade econmica somente se inicia aps a deduo das despesas necessrias para a manuteno de uma existncia digna para o contribuinte e sua famlia. Tais gastos pessoais obrigatrios (com alimentao, vesturio, moradia, sade, dependentes, tendo em vista as relaes familiares e pessoais do contribuinte, etc.) devem ser cobertos com rendimentos em sentido econmico mesmo no caso dos tributos incidentes sobre o patrimnio e heranas e doaes que no esto disponveis para o pagamento de impostos. A capacidade econmica subjetiva corresponde a um conceito de renda ou patrimnio lquido pessoal, livremente disponvel para o consumo, e assim, tambm para o pagamento de tributo. Desta forma, se realizam os princpios constitucionalmente exigidos da pessoalidade do imposto, proibio do confisco e igualdade, conforme dispem os arts. 145, 1, 150, II e IV, da Constituio. (1997, p.693)

O princpio da capacidade contributiva deve, pois, assentar-se na efetiva capacidade econmica do contribuinte, jamais podendo guiar-se por presunes.

O Poder Judicirio pode e deve controlar o princpio em questo, em cada caso concreto, quando da aplicao da lei que criou in abstrato o imposto. A inobservncia do princpio da capacidade contributiva, tal qual acontece com os demais princpios constitucionais, pode ser objeto de controle tanto por ao direta como em qualquer que aes capazes de apreciar matrias tributrias.

Em suma, tal princpio um dos mecanismos mais eficazes para que se alcance a justia fiscal. A pessoa que revela possuir maior riqueza deve pagar, proporcionalmente, mais imposto que uma outra que a possua em menor intensidade.

3 FATO GERADOR

O Cdigo Tributrio Nacional afirma, em seu artigo 114, que o fato gerador da obrigao tributria principal a situao definida em lei como necessria e suficiente a sua ocorrncia; a situao que enseja a cobrana de tributo. Ou seja, o fato em sentido amplo toda e qualquer ocorrncia decorrente ou no da vontade, compreendido na reserva legal, uma vez que s a lei o instrumento prprio para definir a situao cuja ocorrncia gera a obrigao tributria principal; necessria (sem a situao prevista em lei no nasce a obrigao tributria) e suficiente, pois para o surgimento da obrigao tributria basta a ocorrncia da situao descrita na lei para esse fim.

O fato gerador - tambm designado por suporte ftico, situao base de fato, fato imponvel, fato tributvel - da obrigao tributria h de ser sempre considerado como um fato, ainda que se trate de um ato jurdico.

A expresso hiptese de incidncia, embora seja muitas vezes utilizada como sinnimo de fato gerador, possui significado diverso. O primeiro a descrio legal de um fato, e o segundo o acontecimento desse fato. A hiptese de incidncia designa a descrio, contida na lei, da situao necessria e suficiente ao nascimento da obrigao tributria; a simples descrio, previso. J o fato gerador diz da ocorrncia, no mundo dos fatos, daquilo que est na lei; a concretizao da hiptese, o acontecimento do que fora previsto.

Geraldo Ataliba (1973), props a adoo de hiptese de incidncia para denominar a descrio abstrata, contida na lei, e fato imponvel para representar a ocorrncia no mundo dos fenmenos fsicos, que satisfaz os ante-supostos requeridos pela norma jurdica.

O Cdigo Tributrio Nacional estabelece regras definidoras do momento em que se considera ocorrido o fato gerador do tributo, mas deixa uma liberdade relativa ao legislador ordinrio, para dispor de modo diverso. Desse modo, descreve Hugo de Brito Machado:

No dispondo a lei de modo diferente, considera-se ocorrido o fato gerador e existentes os seus efeitos, (a) em se tratando de situao de fato, desde o momento em que se verifiquem as circunstncias materiais necessrias a que se produzam os efeitos geralmente, ou ordinariamente, delas decorrentes, e (b) em se tratando de situao jurdica, desde o momento em que tal situao jurdica esteja definitivamente constituda, nos termos do direito aplicvel. (2005, p. 141)

 a ocorrncia do fato gerador que faz criar a relao jurdica tributria entre o poder tributante e o contribuinte, fazendo nascer a obrigao tributria de pagar para o contribuinte, sujeito passivo da relao, e a de arrecadar para a Fazenda.

O tributo somente devido quando consumado o fato sobre o qual incide a norma de tributao, ou seja, quando concretizada a hiptese de incidncia tributria. No entanto, isso no quer dizer que para os fins do direito intertemporal o fato gerador do tributo deva ser considerado como fato instantneo, isoladamente.

Concernente ao imposto de renda, o artigo 153, inciso III da Constituio Federal e o artigo 43 do Cdigo Tributrio Nacional, dispem que o seu fato gerador a aquisio de disponibilidade econmica ou jurdica de renda, entendendo ser essa o produto do capital, do trabalho, ou da combinao de ambos; e de proventos de qualquer natureza, assim entendidos os acrscimos patrimoniais no compreendidos no conceito de renda.

Cumpre-nos, dessa forma, tecer alguns comentrios sobre a aquisio, disponibilidade econmica e disponibilidade jurdica, a fim de que se possa firmar um melhor entendimento sobre o fato gerador do Imposto de Renda, pois a regra matriz de incidncia desse imposto no a aquisio de renda ou de proventos de qualquer natureza, mas a aquisio da disponibilidade econmica ou jurdica de renda ou de proventos de qualquer natureza.

Entende-se pelo primeiro como sendo o ato ou efeito de adquirir, o que se adquire, ou seja, tornar-se possuidor de, obter, ganhar, passar a ter. Diferentemente de aquisio, disponibilidade a qualidade daquele ou daquilo que ou est disponvel, de que se pode dispor. E disponvel aquilo que se pode dispor ou que se pode negociar e transferir

imediatamente para o patrimnio do comprador. Dispor vocbulo que possui diversos significados, dentre eles podemos citar, empregar, aproveitar, utilizar, ou, ainda, usar livremente, fazer o que se quer.

Assim, disponibilidade econmica decorre do recebimento do valor que se vem a acrescentar ao patrimnio do contribuinte. Renda disponvel economicamente , portanto, toda a riqueza nova, em bens ou em dinheiro, livre e usualmente negocia no mercado. A disponibilidade jurdica, por sua vez, decorre do simples crdito desse valor que se vem a acrescentar ao patrimnio do contribuinte. So os rendimentos ainda no recebidos em moeda, mas que esto disposio do contribuinte.

3.1 Conceito jurdico-tributrio de renda e proventos de qualquer natureza

O conceito legal de renda e proventos de qualquer natureza so abstrados da norma do art. 43, I e II do Cdigo Tributrio Nacional que assim descreve:

Art. 43. O imposto, de competncia da Unio, sobre a renda e proventos de qualquer natureza tem como fato gerador a aquisio da disponibilidade econmica ou jurdica:

I de renda, assim entendido o produto do capital, do trabalho ou da combinao de ambos;

II de proventos de qualquer natureza, assim entendidos os acrscimos patrimoniais no compreendidos no inciso anterior. 1o A incidncia do imposto independe da denominao da receita ou do rendimento, da localizao, condio jurdica ou nacionalidade da fonte, da origem e da forma de percepo. 2o Na hiptese de receita ou de rendimento oriundos do exterior, a lei estabelecer as condies e o momento em que se dar sua disponibilidade, para fins de incidncia do imposto referido neste artigo.

Segundo a norma do artigo exposto acima, renda tem sentido restrito e provento tem sentido residual. Renda sempre em produto, um resultado, quer do trabalho, quer do capital, quer da combinao desses dois fatores, e os demais acrscimos que no se comportem no conceito de renda so proventos.

Para o Direito, os conceitos de renda e de proventos no coincidem com os da Cincia Econmica, que considera qualquer acrscimo patrimonial passvel de sofrer tributao. Os conceitos jurdicos tm uma extenso bem mais restrita, considerando renda e proventos o acrscimo patrimonial, experimentado durante certo lapso de tempo, que s pode ser levado tributao quando atende aos princpios da isonomia, da capacidade contributiva e da noconfiscatoriedade.

Em face das controvrsias acerca do conceito de renda, h quem sustente que o legislador pode livremente fixar o que entender por renda e proventos de qualquer natureza, para fins de tributao por meio do imposto especfico. Laboram em equvoco, pois, tais doutrinadores, que adotam a chamada teoria da conceituao legalista de renda e proventos de qualquer natureza.

As regras-matrizes de todos os tributos esto contidas na Constituio, incluindo-se o imposto em questo, no podendo ser desconsideradas. Deixar ao arbtrio do legislador ordinrio os conceitos de renda e proventos juridicamente absurdo, em face da rigidez do sistema tributrio brasileiro, que obriga a Unio, bem como os demais entes polticos, a permanecer dentro das fronteiras que a Constituio lhe imps.

Assim dispem Hugo de Brito Machado:

A Constituio, ao atribuir competncia tributria Unio, alude a renda e a proventos. Assim, entender-se que o legislador ordinrio pode conceituar, livremente, essas categorias implica admitir que esse legislador ordinrio pode ampliar, ilimitadamente, essa atribuio de competncias, e tal no se pode conceber em um sistema tributrio como o brasileiro. (2005, p. 314)

O legislador goza de uma liberdade relativa para formular o conceito de renda. No pode, todavia, formular arbitrariamente um conceito de renda ou de proventos.

Confirmando os ensinamentos acima transcritos, Lima Gonalves assim dispe:

necessrio que se diga e repita quantas vezes for necessrio que o conceito de renda e proventos de qualquer natureza no est disposio do legislador infraconstitucional. (2001, p.70)

No deve o intrprete criar conceitos a partir de pensamentos distanciados daquele do legislativo original. Inclusive, o Supremo Tribunal Federal j se pronunciou acerca da impossibilidade do conceito de renda ficar disposio do legislador infraconstitucional, como pode ser comprovado em trecho de acrdo proferido pelo Ministro Moreira Alves, em julgamento de Recurso Extraordinrio, publicado em abril de 2002 (@, 2002):

IMPOSTO DE RENDA [...] Saber se indenizao , ou no, renda, para efeito do artigo 153, III, da Constituio, questo constitucional, como entendeu o acrdo recorrido, at porque no pode a Lei infraconstitucional definir como renda o que insitamente no o seja.[...]. (STF, 1 T., unnime, RE 188.684-6/SP, rel. Min. Moreira Alves, abr/2002). (Grifo nosso)

Quer a renda, produto do capital, do trabalho e da combinao de ambos, quer os demais proventos, no compreendidos na definio anterior, devem traduzir um aumento patrimonial entre dois momentos de tempo. o acrscimo patrimonial, que constitui a substncia tributvel pelo imposto.

No h renda nem provento sem que haja acrscimo patrimonial, pois o Cdigo Tributrio Nacional adotou expressamente o conceito de renda como acrscimo, ou seja, o que foi auferido, menos parcelas que a lei, expressa ou implicitamente, admite sejam diminudas na determinao desse acrscimo.

Rubens Gomes de Sousa assim afirmava:

O conceito tributrio de renda est baseado na distino entre renda e patrimnio. Patrimnio (ou capital) o montante da riqueza possuda por um indivduo em um

determinado momento. Renda o aumento ou acrscimo do patrimnio, verificado entre dois momentos quaisquer de tempo (na prtica, esses dois momentos so o incio e o fim do exerccio financeiro). (2003, p.448)

Ainda segundo esse doutrinador, para que uma determinada soma de riqueza possa constituir renda, deve reunir simultaneamente trs elementos, a saber:

A) provir de uma fonte patrimonial determinada e j pertencente ao prprio titular da renda; B) ser peridica, isto , capaz de se reproduzir de tempos em tempos. Deste requisito decorre a conseqncia de que s renda o acrscimo de patrimnio que possa ser consumido sem reduzir ou fazer desaparecer o patrimnio que o produziu, do contrrio, a renda se confundiria com o capital; C) ser proveniente de uma explorao do patrimnio pelo titular da renda, isto , do exerccio de uma atividade que tenha por objeto fazer justificar o patrimnio. Em ltima anlise, portanto, este terceiro elemento da definio apenas significa que a renda s deve ser tributada quando realizada, isto , quando o acrscimo de valor entra efetivamente para o patrimnio do titular.

Diante de todo o exposto, resta claro que a definio de renda, em sentido estrito, conforme ensinamentos de Gisele Lenke (1998, p. 63/64) o produto lquido e este vem a ser o resultado das receitas menos as despesas feitas para a sua obteno, includas a as despesas para manuteno da fonte. Considera, ainda, despesa, tudo aquilo que necessrio para a produo de renda em sentido estrito, sem o que no seria possvel a sua obteno, incluindo-se a os gastos necessrios para a manuteno da fonte.

Portanto, renda em sentido estrito no qualquer produto do capital, do trabalho, ou da combinao de ambos, mas somente aquele que consistir em riqueza nova, aquele que se acrescer ou que for passvel de ser acrescido ao patrimnio.

*Estudante tenifreitas@hotmail.com OAB/BA 17681-E

Disponvel em: http://www.viajus.com.br/viajus.php?pagina=artigos&id=862&idAreaSel=6&seeArt=ye s . Acesso em: 17 out. 2007.