A TRIBUTAO NA HISTRIA DO ESTADO MODERNO: DA ANTIGUIDADE CONSOLIDAO DA DOUTRINA DOS DIREITOS HUMANOS NO SC. XX.

Por Anderson V. Teixeira

RESUMO O artigo se prope a fazer uma anlise histrica sobre a significncia do conceito de tributo para a formao do Estado Moderno. Comeando com a abordagem do tributo nos primeiros processos civilizatrios e passando pela Idade Mdia, o artigo demonstrar como os modelos de fiscalidade surgidos na Era Moderna contriburam para a modificao na noo de tributo. O texto se encerra fazendo algumas consideraes sobre as repercusses que a doutrina dos direitos humanos teve frente aos conceitos de tributo e de Estado. Palavras-chave: Direito Tributrio, Histria do Direito, Direitos Humanos. ABSTRACT The article is proposed to make a historical analysis about the significance of the concept of tribute for the formation of the Modern State. Starting with the study of the tribute in the first civilizatory processes and passing through the Middle Age, the article will demonstrate how the models of fiscal organization appeared in the Modern Age had contributed for the modification in the notion of tribute. The text will conclude making some considerations on the repercussions that the doctrine of the human rights had on the concepts of tribute and State. Key words: Tributary Law, History of Law, Human Rights.

INTRODUO O curso da Histria resultou na consagrao da idia de que o tributo uma prestao imperativa a ser dada pelo indivduo ao poder pblico como meio de garantir a manuteno da paz social, sendo que, se fosse suprimido, acarretaria na runa das instituies e servios pblicos mantidos pelo Estado e a conseqente paralisao da vida individual.1 Entretanto, a natureza do tributo nunca foi a mesma. Desde os perodos mais remotos da Antiguidade at a baixa Idade Mdia, pode-se encontrar civilizaes onde o tributo era utilizado tanto como instrumento de captao de receitas para a manuteno da estrutura

Artigo publicado na Revista Conceito em Direito Tributrio Municipal, Vol. 1 (2009). Verso preliminar publicada na Revista da Associao Paulista de Estudos Tributrios, Vol. 12 (2007), pp. 13-44. Doutorando em Filosofia do Direito pela Universit degli Studi di Firenze (IT). Mestre em Direito do Estado pela PUC/RS. Professor universitrio e advogado. 1 De meme que pour certains utilits, schange se fait personne personne, de mme, pour certains utilits, lchange de peut se faire que de particulliers une persone collective qui a nom ltat. PROUDHON, PierreJoseph. Thorie de limpt (1866). Paris: Harmattan, 2000, p. 27.

poltica, social, econmica e administrativa, ou tambm como meio de repreenso do poder poltico em relao a condutas consideradas ilcitas (civis ou criminais). Cesare Beccaria narrava pocas em que a tributao se restringia a um mero mecanismo de retribuio penal (pene pecuniarie), de modo que, ao lado de outras formas de punio, podamos encontrar pesados castigos pecunirios sendo utilizados contra os sditos que tivessem cometido algum delito. 2 O mestre milans dizia que il giudice era dunque un avvocato del fisco piuttosto che un indifferente ricercatore del vero, un agente dellerario fiscale anzi che il protettore ed il ministro delle leggi.3 A origem exata da tributao praticamente impossvel de ser determinada no tempo. J nas sociedades primitivas, onde no havia a mnima estruturao poltica e a caa era uma condio bsica de sobrevivncia, o fato de algum se arriscar em sua vida ou segurana para conseguir obter o alimento lhe dava prerrogativas e benefcios em face da coletividade que no se estendiam queles que no haviam contribudo para a conquista do alimento. Deste modo, as tcnicas de caa foram se tornando um diferencial que fazia dos mais fortes e habilidosos o seleto grupo responsvel por dominar os melhores locais para caa, restando aos mais fracos e menos hbeis, os quais eram quantitativamente em maior nmero, o dever moral e embrionariamente jurdico de oferecer algum tipo de bem material ou atividade laboral que pudesse retribuir a caa trazida, ou pagar pelo direito de poder caar nas terras dominadas pelo grupo dos caadores. Ainda que o tributo tenha surgido com uma finalidade retributiva, ou seja, como forma de pagamento, propriamente dito, por atividades, bens ou servios que estavam sendo oferecidos pela coletividade a todos os seus membros, ver-se- que em diversos momentos da histria ele ser utilizado como meio de manuteno e submisso de povos conquistados em guerras, fazendo com que tais povos pagassem uma srie de nus atravs de trabalhos forados e de uma tributao excessivamente desproporcional.4 Veja-se, ex hypothesi, a Roma antiga, a qual impunha aos povos vencidos em guerra uma pesada tributao, enquanto que ao mesmo tempo isentava seus cidados de muitos tributos, ou no exigia com o mesmo rigor com que tratava os estrangeiros.

Fu gi un tempo nel quale quasi tutte le pene erano pecuniarie. I delitti degli uomini erano il patrimonio del principe. Gli attentati contro la pubblica sicurezza erano un oggetto di lusso. Chi era destinato a diffenderla aveva linteresse di vederla offesa. Loggetto delle pene era dunque una lite tra il fisco (lesattore di queste pene) ed il reo; un affare civile, contenzioso, privato piuttosto che pubblico, che dava al fisco altri diritti che quelli sommistrati dalla pubblica difesa ed al reo altri torti che quelli in cui era caduto, per la necessit dellesempio. BECCARIA, Cesare. Dei delitti e delle pene. Torino: Einaudi, 1994, p. 44-45. 3 Ibidem, p. 45. 4 BALTHAZAR, Ubaldo Csar. Histria do Tributo no Brasil. Florianpolis: Fundao Boiteaux, 2005, pp. 2021.

As principais revolues da Era Moderna que resultaram em grandes mudanas sociais tiveram como foco principal a insatisfao dos povos na imposio de impostos injustos. A Revoluo Francesa um dos maiores exemplos dessa insatisfao, pois entre suas causas principais estava a reao popular contra os excessos e arbtrios da tributao at ento vigente. Foi necessrio o passar dos sculos e a ecloso de diversas revolues para que a disciplina da obteno da receita tributria ganhasse sistematicidade e previsibilidade, atravs de normas e princpios prprios do direito tributrio, da criao de limitaes ao poder de tributar e, sobretudo, em virtude da influncia da doutrina dos direitos humanos no direito tributrio, o que terminou por culminar, durante o curso do sculo XX, em um processo de humanizao do instituto milenar chamado tributo.

1. A RELAO INDIVDUOCOLETIVIDADETRIBUTO NA ANTIGIDADE.

Os trs modelos de fiscalidade que sero abordados no presente captulo egpcio, grego e romano correspondem a trs das primeiras civilizaes humanas politicamente organizadas. Ainda que tenham existido outras antes (como os mesopotmios e os fencios, por exemplo), as civilizaes aqui adotadas como matrizes foram as que mais contriburam para a formao de institutos de direito tributrio que vieram a ser consagrados com o tempo e que se tornaram indispensveis para o atual modelo de Estado-nao. Isto posto, resta-nos, antes de examin-las isoladamente, ressaltar uma questo ontolgica que caracteriza qualquer sistema de fiscalidade estatal. Autores como Hobbes5 e Locke versaram com muita propriedade sobre a relao entre homens e homens, sem a existncia de um ente superior, isto , sem uma sociedade civilmente organizada. Suas concluses marcaram a filosofia poltica e influenciaram a prpria filosofia do direito, sendo que resta pacfico, atualmente, a idia de que a existncia de um Estado politicamente organizado uma necessidade primordial para que o ser humano

Torna-se manifesto que, durante o tempo em que os homens vivem sem um poder sobre eles capaz de os manter a todos em respeito, eles se encontram naquela condio a que se chama guerra. Uma guerra que de todos os homens contra todos os homens. A guerra no consiste apenas na batalha, ou no ato de lutar, mas naquele lapso de tempo durante o qual a vontade de travar batalha suficientemente conhecida. Da a noo de tempo ser levado em conta quanto noo de guerra, do mesmo modo que quanto natureza do clima. Tal como a natureza do mau tempo no consiste em dois ou trs chuviscos, mas numa tendncia para chover que dura vrios dias seguidos, tambm a natureza da guerra no consiste na luta real, mas na conhecida disposio para tal, durante todo o tempo em que no h garantia de no haver beligerncia. Todo o tempo restante de paz.. HOBBES, Thommas. Leviat. So Paulo: Martin Claret, 2003, p. 98.

possa desenvolver suas potencialidades naturais ao mximo que lhe for possvel.6 De outra sorte, encontra-se a figura do Estado e sua relao consigo prprio, com os meios de manter sua existncia e, sobretudo, eficincia. Aqui entra em cena o instituto do tributo, como elemento mantenedor da atividade estatal. Aquela relao indivduo-indivduo demonstrou-se insustentvel no perodo pr-societrio, de modo que surgiu a relao indivduo-Estado como forma de atribuir um grau mnimo de segurana s relaes entre indivduos. Porm, esta relao indivduo-Estado depende de algo essencial para que possa se realizar factualmente: de meios suficientemente capazes de manter o aparato estatal independentemente das vontades e disponibilidades pessoais dos indivduos. Em outras palavras, requer que a relao indivduo-Estado seja remontada nos termos de indivduotributo-Estado, para que o poder pblico possa adquirir meios de se sustentar sem precisar se valer da disponibilidade voluntria dos seus cidados, o que implicaria numa flagrante parcialidade em benefcio dos mais poderosos e em detrimento dos menos favorecidos. Antes de adentrarmos na anlise de cada modelo, faz-se mister relembrar a distino que ser aqui usada e que corriqueira na doutrina entre impostos diretos e indiretos: estes so aqueles cobrados sobre servios e bens consumveis, enquanto que aqueles so cobrados com base em direitos reais e pessoais, ou seja, assentado sobre propriedade ou pessoas.7

1.1. Modelo egpcio A civilizao egpcia desenvolveu uma organizao fiscal muito evoluda para a poca, mas o fato de existirem diversas e imprecisas fontes a respeito do tema torna difcil a tarefa de tentar compreender o sistema detalhadamente. Inobstante esta dificuldade, algumas linhas gerais podem ser percebidas. As receitas pblicas eram variadas e no constituam um padro nico de fiscalidade, isto por causa da justaposio de instituies e de muitas modalidades de tributao, o que dava ao Fara a liberdade de instituir diversos tributos. Longe de constituir uma teoria total, o sistema tributrio egpcio foi organizado de acordo com exigncias circunstanciais e adaptado de uma maneira eminentemente pragmtica ao momento. O sistema no era plenamente satisfatrio, mas demonstra ter tido capacidade para tal. Entretanto, as muitas guerras externas, as competies e revoltas internas levavam o Estado a uma instabilidade constante e

Ressalve-se que posies minimalistas ou, at mesmo, defensoras da extino do Estado ainda so defendidas doutrinariamente, mas sem representar uma corrente de pensamento poltico-filosfico de grande prestgio acadmico internacional. Apenas a ttulo exemplificativo quanto a concepes minimalistas do Estado, referimos Robert Nozick, Anarchy, State and Utopia. N.Y.: Perseus Books, 1977. 7 Cfr. BALEEIRO, Aliomar. Introduo Cincia das Finanas. Rio de Janeiro: Forense, 1969, pp. 275-277.

a perodos de enfraquecimento ocorridos em dados momentos histricos, o que acarretava, por conseqncia, reflexos no sistema tributrio. Quando o Estado se encontrava muito abatido por guerras, os Faras tratavam de incentivar a produo agrcola, por intermdio de anistias, redues e, at mesmo, corte de impostos.

Os principais impostos, os quais foram paulatinamente surgindo ao longo de todo o desenvolvimento histrico do antigo direito egpcio, eram os seguintes8:

imposto sobre as fazendas: vinculava a produo dos fazendeiros ao Estado atravs de um contrato que aqueles faziam com este, onde constava que a proteo por parte do Fara seria oferecida como resultado do pagamento do imposto, este que era pago in natura;

imposto sobre as terras: havia uma distino entre os impostos sobre terras para moradia e sobre terras frteis usadas para o cultivo; este era muito mais oneroso para o fazendeiro do que aquele para o proprietrio da casa;

imposto sobre pessoas: no se constitua numa modalidade de tributo muito desenvolvida. Dava-se, usualmente, no modo de taxas para o acesso aos bens pblicos, como canais ou diques, ou ainda atravs de impostos especiais para a irrigao nas pocas de cultivo. Ainda podemos encontrar tributos como: taxa para o exerccio de determinadas atividades

comerciais; a chamada taxa do dcimo sexto no produto dos vinhedos e dos pomares; contribuio para a manuteno das represas e para a operao dos banheiros pblicos; o imposto de transferncia de propriedade; contribuio para a manuteno da fora policial e para a remunerao dos mdicos pblicos; taxa para a produo de determinados tipos de produtos (cera, mel, seda, etc); taxa aduaneira para cruzar as fronteiras do Egito e de suas regies conquistadas. 1.2. Modelo grego A civilizao helnica possua a caracterstica de existir na forma de vrias unidades polticas, tantas quantas fossem as cidades que, inspiradas e unidas por um mesmo paradigma moral, constituam uma unidade tica. Inobstante o fato de as constituies (politeia) de tais cidades-estados (polis) apresentarem caracteres diferentes e at mesmo eventuais disputas polticas, como as ocorridas entre Esparta e Atenas , necessrio ressaltar que o ponto em
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Para maiores informaes, veja-se: Henry Laufenburger, Histoire de limpt, Paris, PUF, 1959; e Joseph Bernard Maurice Vignes, Histoire des doctrines sur limpt en France, Paris, Giard et Brire, 1909, trad. italiana homnima, Padova, Cedam, 1961.

comum que as unia reside na mesma idia de civilizao compartilhada por todos. Trata-se de uma civilizao que j nasceu em expanso, uma vez que atingiu o seu apogeu logo no sculo V a.C. (o sculo de Pricles). Foi neste perodo em que comeou a avanar em direo do mar Egeu at chegar sia Menor, conquistando tambm o mar Jnio para se estabelecer na pennsula itlica e na Siclia, sendo que ainda se alastrou pela frica do Norte, descendo at o Senegal, enquanto que ao norte e oeste conquistou a Espanha e chegou at a Esccia, tendo perdido suas foras somente com a ascenso do Imprio Romano. Dentre todas as civilizaes que j habitaram a Terra, a grega foi uma das mais desenvolvidas e com maior capacidade de auto-gesto. Em Atenas, assim como em outras cidades-estados, havia um rgo prprio para administrar as finanas da polis, o qual era responsvel por controlar as despesas desta com seus gastos ordinrios com o funcionalismo, com a proteo da cidade, com a construo de estradas e obras pblicas, com a assistncia pblica aos enfermos e feridos em guerras, e com o estmulo s cincias e s artes. 9 Para poder administrar todas as suas despesas, a polis fazia sua receita ser definida em bases equnimes, na forma de impostos sobre estrangeiros, custas judicirias, direitos alfandegrios e renda de bens, cuja tributao era administrada e racionalmente fiscalizada por tcnicos em aritmtica aplicada, sendo arrecada por coletores privados a servio do errio. Por mais insignificante que fosse a parcela arrecadada, ela ainda assim seria objeto de prestao de contas ao povo, o mesmo ocorrendo quanto s despesas autorizadas pelo rgo responsvel pelas finanas, atravs de extratos expostos nas crias, decrias e tribos. O tributo denominado isfora correspondia ao que seria o nosso imposto sobre a renda, pois incidia sobre o capital latifundirio e era baseado na diviso de classes iniciada por Slon (594 a.C.); para isto havia uma estrutura organizacional responsvel pelo cadastramento dos cidados e dos seus respectivos rendimentos, de modo que a alquota aplicada poderia chegar at vinte por cento dos rendimentos de cada cidado.10 Toda a filosofia desenvolvida na poca consagrava a idia de que aqueles que possuem mais bens devem contribuir de forma mais acentuada com a polis, pois a magnanimidade era uma virtude do cidado grego. Assim, o fato de ser um grande contribuinte implicava em ser considerado um bom cidado.11

Cfr. FIORAVANTI, Maurizio. Costituzione. Bologna: Il Mulino, 2006, pp. 11-16. GLOTZ, Gustave. La cit grecque. Paris: A. Michel, 1928, pp. 362-363. 11 Ele tambm da espcie daqueles que conferem benefcios e constrangem-se por receb-los, pois o primeiro caso prprio do homem superior, e o segundo, do homem inferior. ARISTTELES. tica Nicmaco. So Paulo: Martin Claret, 2002, p. 92.
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1.3. Modelo romano Devido sua ndole expansionista, Roma foi sempre um Estado agrrio, o que fazia com que a necessidade por terras fosse uma constante em toda a Antiguidade. Grande parte dos territrios conquistados passavam a integrar o patrimnio pblico atravs da simples posse (occupatio) ou administrao (ager vectigalis). Disto decorre que, impedidos os membros das famlias senatoriais de toda a interveno nos negcios mercantis, por constiturem profisso desprezvel, a opo que se abria aos patrcios mais ricos era a de institurem peculium em favor de terceiro, geralmente um escravo ou um liberto, ou ento investir seus haveres em propriedades rsticas, onde as dificuldades de explorao de qualquer atividade seriam muito maiores. Portanto, o auge do desenvolvimento do Imprio Romano, com Augusto, encontrou a terra como principal fonte de receitas fiscais, pois conservava o vectigal como o mais antigo e significativo convergente do errio, exigvel pelo desfrute dos terrenos romanos (ager publicus). Nos territrios conquistados por Roma toda a terra era tributada por stipendium, uma modalidade de vectigal que diferia daquele pelo fato de que sua exigncia no decorria do desfrute (tal como ocorria no direito privado), mas sim como imperativo de direito pblico, uma vez que o solo era considerado propriedade do povo romano. O stipendium era devido seja em dinheiro ou em espcie, apresentando-se em carter proporcional de dzimo (tributum soli) ou na forma de imposto patrimonial ou territorial fixo (tributum capitis). Para atender s necessidades no cobertas pelo vectigal e posteriormente pelo stipendium, os romanos aplicavam uma contribuio qinqenal (lustralis collatio), equivalncia do isfora grego, imposto graduado sobre o patrimnio, determinado pelo Senado e incidente sobre todo o povo segundo seus haveres registrados no censo. Da sua tambm designao de tributum ex censu. Considerando que na concepo antiga o imposto direto era indigno s pessoas livres, torna-se razovel compreender que o tributum ex censu ocupava lugar extraordinrio como receita fiscal, revestindo-se na figura no de imposto, mas de emprstimo compulsrio, ou dvida restituvel, pois os valores deveriam retornar ao contribuinte assim que o errio permitisse. Os romanos viam nos impostos indiretos a nica prtica fiscal compatvel com a liberdade civil, e tradicionalmente conheceram o imposto anonrio (portorium), gravando genericamente os produtos que transitassem nos vrios pontos aduaneiros das fronteiras e dentro do prprio Imprio.

Otvio Augusto, ao promover uma reforma administrativa de profundidade inclusive no campo tributrio, subsidiou-se fartamente nos impostos indiretos, buscando outras fontes de incidncia para os seus ingressos. Deste modo, tributou as heranas (vicesima hereditatum), as mercadorias compradas ou arrematadas em geral (centesima rerum venalium) e a venda de escravos (quinta et vicesima venalium mancipiorum), sem embargo de que, quanto venda de escravos, j existia desde 375 a.C. o tributo sobre as manumisses (5% sobre o valor do escravo alforriado vicesima libertatis). Durante todo o Imprio e a prpria Repblica, possvel encontrar impostos completamente destitudos de qualquer considerao pelo indivduo, ou seja, pelo componente humano da relao tributria; decretavam impostos sobre os pobres, sobre as mulheres separadas ou divorciadas, sobre os celibatrios, sobre os escravos, sobre o casamento e, at mesmo, numa espcie de pice do absurdo tributrio, o Imperador Vespasiano instituiu imposto sobre a urina.12 Com o desenvolvimento do aparato burocrtico que foi sendo formado em torno do Imprio Romano, a gradao dos tributos e a prpria existncia de muitos variou de um momento histrico para o outro. Porm, o Imprio Romano no legou um sistema tributrio caracterstico, uniforme e onipresente durante toda a histria, sendo que os sistemas que existiram eram, em absoluto, incongruentes com os que foram surgindo no perodo do Estado Moderno, constituindo-se em meras formas de captao de riquezas para o Imprio.

2. O SISTEMA FEUDAL DE TRIBUTAO (sc. V at sc. XVI).

A sociedade-padro das idades feudais clssicas foi uma sociedade fortemente hierarquizada e com poucas, ou inexistentes, possibilidades de modificao do status social. Pode-se dizer que as principais figuras da sociedade eram: o senhorio (dono da propriedade e autoridade mxima local; recebeu a terra do rei, atravs do contrato de vassalagem, e era quase totalmente independente em relao ao poder real), os camponeses, os soldados do exrcito e os membros do clero. Caracterstica fundamental era o fato de centralizar em mos privadas um poder pblico, conseqncia direta da dissoluo do Imprio Carolngeo, momento em que houve a entrega do poder pblico para vrios indivduos que vieram a exercer um poder que anteriormente pertencia somente ao Imprio. Toda

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FERREIRA, Benedito. A Histria da Tributao no Brasil. Braslia, 1986, p. 16.

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organizao estatal desapareceu. Ao mesmo tempo, assiste-se a uma decadncia religiosa e uma decadncia cultural. Existia a noo de que os trabalhos realizados por cada classe, ainda que feitos separadamente, produziam efeitos nas demais. Imaginava-se que estas ordens encontravamse determinadas desde sempre por Deus, sendo que a vontade deste fez-se na Criao e o resultado deveria perpetuar-se por todo o sempre. Percebe-se que os burgueses no tinham lugar privilegiado nesta viso de mundo, mas com o passar do tempo a burguesia passou a atuar junto ao senhorio, seja emprestando-lhe fundos ou exercendo atividades em conjunto. Elemento indispensvel no feudalismo o senhorio: constitua-se em centro de uma organizao social, poltica, econmica e militar, cujo poder transmitia-se hereditariamente. O poder econmico da nobreza baseava-se no controle que o senhorio detinha sobre grandes territrios e sobre um vasto nmero de servos, formando os componentes bsicos para o trabalho agrrio: terra e mo-de-obra. O poder poltico e militar tambm era decorrncia do controle que o senhorio exercia sobre soldados-livres13, ou seja, sobre os homens que combatiam em nome do senhorio e recebiam a proteo e os prmios que este retribua. O cavaleiro, ou combatente, gozava do mais alto status perante o senhorio, uma vez que a segurana do feudo e as possibilidades de conquistas passavam, obrigatoriamente, pela fora das suas armas. Esta forma de organizao social desenvolveu-se, sobretudo na Frana, do sc. IV ao XII, e na Alemanha somente a partir de 1100 d.C.; porm, na Inglaterra e na Itlia nunca se firmou por completo. O fato deste feudalismo centralizado no ter se desenvolvido nas demais reas da Europa no significa que nunca existiu um modelo de feudalismo em tais regies, mas sim que uma diferente configurao da organizao feudal do poder militar, da economia e da poltica se deu nas demais regies.14 A hereditariedade pode ser tida como o nico elemento presente em praticamente todos os sistemas feudais da Europa, at o sculo XIII. Decorrncia direta do poder pblico centralizado nas mos do senhorio a prerrogativa que cabe a este de instituir tributos para a manuteno do feudo. Os sistemas tributrios no eram uniformes, pois no existia uma integrao entre os feudos e as modalidades de tributos, de modo que a intensidade destes variavam muito de feudo para feudo.

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Na Alemanha, na Lotarngia, no Berry, na bacia parisiense, entre outros, existiam cavaleiros-servos, os quais encontravam-se submetidos ao poder do senhorio em virtude de conquista em guerra ou dvida. Cfr. FOURQUIN, Guy. Seigneurie et fodalit au moyem ge. Paris: Presses Universitaires de France, 1970, pp. 77. 14 Para maiores informaes, remetemos a Paolo Grossi, LOrdine Giuridico Medievale, Roma-Bari, Laterza, 2006.

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Como detentor da mo-de-obra e da propriedade, o senhorio poderia descontar diretamente da produo aquilo que entendesse lhe ser de direito, ou cobrar dos sditos impostos e taxas decorrentes de determinada ao (taxa para adentrar no territrio, imposto sobre a produo, por exemplo). Denota-se, pois, que o poder tributante do senhorio era arbitrrio e discricionrio. Neste perodo, considerado a noite mais longa que a Humanidade j viveu15, o Direito sofreu um retrocesso violento. As instituies de direito processual que estavam, at ento, bastante desenvolvidas pelo Direito Romano, foram substitudas por ordlios e outros procedimentos desprovidos de qualquer racionalidade e vinculados apenas s crenas metafsicas locais, ocasionando uma vinculao entre Direito e religio, e entre Direito e costume. No momento de exercer o poder tributante fcil perceber como as prticas eram assistemticas, retrgradas, incongruentes, destitudas de racionalidade e com princpios axiolgicos orientadores voltados para a satisfao da Igreja e do senhorio.

3. O SURGIMENTO DO ESTADO MODERNO E SUAS CONTRIBUIES PARA A HUMANIZAO DA RELAO ESTADO-INDIVDUO.

Com o declnio do feudalismo, o surgimento do Estado Moderno trouxe consigo inovaes de ordem poltica, social, econmica e financeira, sendo que esta d origem ao chamado Estado Financeiro, ou seja, corresponde dimenso das atividades pblicas que iro compor e estruturar o errio pblico. A figura do Estado Financeiro pode ser dividida em Estado Patrimonial, Estado Polcia e Estado Fiscal. No entanto, seu trao primordial reside no conflito entre liberdade individual e necessidade estatal, numa incessante disputa entre sditos e soberano.

3.1. O Estado Patrimonial O Estado Patrimonial iniciou com o colapso do sistema feudal e se desenvolveu at o advento do Absolutismo Esclarecido, no perodo entre o fim do sculo XVI e o incio do sculo XVII. Possua duas vertentes bsicas: (a) a inglesa e a holandesa, onde emergem os interesses da burguesia e no predominam os interesses estatais; e (b) a corrente que se estendeu pela Frana, Alemanha, ustria, Espanha e Portugal, na qual o corporativismo e o
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Cfr. CANTOR, Norman F. The Civilization of Middle Ages. New York: Harper Collins Publishers, 1993, p. 68.

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monoplio estatal predominavam. Organizar um Estado capaz de se auto-sustentar em tempos de guerra era o objetivo principal do Estado Patrimonial, porm este tambm possua uma dimenso poltica, econmica, social, religiosa e, mormente, financeira. A dimenso financeira do Estado Patrimonial consiste em se basear nas rendas e no patrimnio do prncipe, fazendo com que apenas em casos extraordinrios se buscasse recursos em fontes extras. A fazenda pblica e a fazenda do prncipe se confundiam de tal modo que o sistema ainda se assemelhava muito ao feudalismo. Era um sistema catico e profundamente injusto, onde a nobreza e o clero estavam imunes aos tributos, recaindo estes somente sobre os pobres. No perodo inicial do Estado Patrimonial a liberdade se caracterizava por ser corporativa ou estamental. Dava-se atravs da conquista de liberdade, por parte de estamentos, frente ao poder fiscal do rei. Era uma forma de liberdade privada ao contrrio das liberdades pblicas do liberalismo pois somente a realeza, a Igreja e o senhorio conquistavam-na, adquirindo privilgios fiscais e se tornando imunes face tributao. Alm disso, no se submetiam hierarquicamente ao rei e auxiliavam-no no exerccio da fiscalidade, atuando como fontes perifricas de normatividade. Com isso, recaa sobre os pobres a obrigao de pagar tributos. A liberdade estamental era uma forma de criar limitaes ao poder tributante do rei e, ao mesmo tempo, delimit-lo em sua esfera de abrangncia. O contrato de soberania e o contrato fiscal consistiam nas duas formas de composio dos interesses da realeza e do senhorio, consagrando, assim, a liberdade estamental. O consentimento das foras sociais e a necessidade de limitao ao poder tributante do rei produziram diplomas legais como a Magna Carta, de 1215, esta que foi uma forma encontrada pelos bares ingleses de reagir s arbitrariedades que o rei Joo Sem Terra cometia na cobrana de tributos.16 Deve-se referir que as duas maiores contribuies do referido diploma legal para direito tributrio foram o princpio da legalidade e o princpio da anterioridade. Na Frana, Dinamarca e Blgica, ainda no mesmo sculo, deu-se a criao de legislaes semelhantes destinadas a definir limitaes ao exerccio da tributao por parte dos reis. De outra sorte, a idia de Razo de Estado consistia numa forma de restrio
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Na Inglaterra, a supremacia do rei sobre os bares feudais, reforada durante todo o sculo XII, enfraqueceuse no incio do reinado de Joo Sem Terra, a partir da abertura de uma disputa com um rival pelo trono e o ataque vitorioso das foras do rei francs, Filipe Augusto, contra o ducado da Normandia, pertencente ao monarca ingls por herana dinstica (a famlia Plantagenet). Tais eventos levaram o rei da Inglaterra a aumentar as exaes fiscais contra os bares, para o financiamento de suas campanhas blicas. Diante dessa presso tributria, a nobreza passou a exigir periodicamente, como condio para o pagamento dos impostos, o reconhecimento formal de seus Direitos. Cfr. COMPARATO, Fbio Konder. A Afirmao Histrica dos Direitos Humanos. So Paulo: Ed. Saraiva, 2003, p. 71.

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liberdade estamental em benefcio do absolutismo monrquico, visto que consagrava ao prncipe o direito de tributar de acordo com as suas necessidades. Porm, a idia foi adotada somente na Frana e em algumas cidades italianas, nos moldes de Jean Bodin17, Nicolau Maquiavel18 e Giovanni Botero19. Em relao ao feudalismo, a mudana principal reside no fato de que o poder de exigir tributos foi transferido do senhorio para o rei, mas aquele, juntamente com a Igreja, auxiliava este na cobrana de alguns tributos sobre rendas e patrimnio. Deste modo, na Itlia, Espanha, Alemanha e Portugal, surge uma modalidade de fiscalidade tripartida entre o rei, o senhorio e a Igreja. Apenas onde o poder do senhorio era historicamente fraco, como na Inglaterra, Holanda e Frana, a fiscalidade se deu de modo bipartido entre rei e Igreja. A relao entre as partes tinha seu funcionamento baseado na distino entre suma potestas, ou soberania, que era exercida pelo rei, e jurisdictio, esta que podia ser exercida tanto pelo senhorio quanto pela Igreja. A fiscalidade do rei se operava pela prerrogativa exclusiva que este possua de instituir tributos. No entanto, estes no ingressavam na esfera da publicidade, pois continuavam sendo cobrados de forma privada. Nos casos de necessidade em que fossem insuficientes os recursos do monarca, este fazia requisies aos sditos, de natureza contraprestacional, para que pudesse satisfazer as carncias do Estado. Essa confuso entre o que era pblico e o que era privado produzia reflexos na rendas patrimoniais e extrapatrimoniais, tornando-as indistintas, assim como a Fazenda Real e a Fazenda do Estado. O tributo tinha como funo manter o bem-estar pblico e pagar as prprias despesas do rei. Os ingressos pblicos e privados, tributrios e dominiais, respectivamente, fundiam-se transformando a Fazenda Real e a Fazenda do Estado em uma nica instituio, tanto que a riqueza econmica do Estado no se fundava na riqueza da nao, mas sim na do rei. O rei deveria ser rico e o sdito pobre. A pobreza era considerada uma virtude que levaria salvao, enquanto que a riqueza do rei demonstrava ser o Estado forte para enfrentar guerras e para combater os males internos que afligiam os sditos, como a misria e as doenas. Conseqncia direta desse pensamento que v na pobreza uma forma de salvao a proibio do luxo, a qual prevaleceu em toda Europa e nas colnias de seus Estados, at
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Cfr. BODIN, Jean. Les six livres de la Republique (orig. 1629). Paris: Fayard, 1986. Cfr. MACHIAVELLI, Niccol. Il Prncipe (orig. 1513). Roma, Newton&Compton, 2005; e Id. Discorsi sopra la prima deca di Tito Livio (orig. 1519). Torino, Einaudi, 2000. 19 Cfr. BOTERO, Giovanni. Della Ragion di Stato (orig. 1589). Roma: Donzelli, 1997.

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ser extinta no fim do sculo XVIII e incio do sculo XIX. Nem mesmo a nobreza escapava deste esprito franciscano que apenas a Igreja no atingia, pois o luxo nesta representava o esplendor da existncia divina. De resto, tudo que no fosse simples e humilde ofendia a Deus. Somente o necessrio e o til poderiam ser utilizados pela nobreza, pelo senhorio e pelos sditos; as volpias suprfluas fariam nascer o pecado. Foi preciso o mercantilismo desenvolver-se para que a proibio do luxo cedesse espao a novas formas de pensar, menos influenciadas pelo franciscanismo. A fiscalidade da Igreja, nos Estados Patrimoniais, dava-se atravs da cobrana de dzimos eclesisticos e de rendas dominiais. A cobrana do Dzimo de Deus, institudo no sculo XVI, pelo papa Joo XXII, chegou a ser cobrado diretamente pelo rei, como em Portugal. Incidia sobre todos os bens produzidos e sobre todas as rendas percebidas, pois decorria da noo de que de tudo que se produz com justia, deve-se pagar o dzimo.20 Caracterstica peculiar Igreja e que continua at os dias atuais na maioria dos Estados ocidentais a imunidade tributria absoluta que os seus bens gozavam; era uma forma de recompensar a Igreja pela proteo divina que ela oferecia ao Estado, alm de colaborar com este no exerccio da fiscalidade. De outra sorte, atuando subsidiariamente, o senhorio mantinha uma parcela da fiscalidade juntamente com seus direitos dominiais, face tradio herdada do feudalismo. No entanto, o poder fiscal da nobreza diminuiu rapidamente em pases como a Frana, sendo que veio a se extinguir no final do sculo XVIII. Mas, durante o Estado Patrimonial, a nobreza continuou a gozar de sua imunidade tributria, pois entendia-se que o povo deveria contribuir com seus bens e a nobreza com seu sangue. No s imunidades tributrias possuam a Igreja e a nobreza. Tambm existiam os privilgios dados pelo rei, como penses e a renncia, por parte daquele, ao direito de impor tributos indiretos, visto que as imunidades se baseavam apenas em tributos diretos. A classe dos pobres no possua imunidade tributria. Independente dos seus recursos restritos, os pobres eram vtimas de uma estrutura tributria fundada na injustia social, na restrio liberdade individual e na ofensa dignidade humana. Apenas com o advento do princpio da proporcionalidade que foi instrumentalizada a idia de justia comutativa: a intensidade do tributo deveria ser proporcional s disponibilidades financeiras que o indivduo possua. Prtica corrente no Estado Patrimonial o confisco. Por terem como legado o pecado
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Cfr. TORRES, Ricardo. A idia de liberdade no Estado Patrimonial e no Estado Fiscal. Rio de Janeiro: Renovar, 1999, p. 31.

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de Judas, os judeus tinham seus bens confiscados em muitos locais, como Portugal, por exemplo. O confisco podia ser uma forma de arrecadar rapidamente recursos para guerras ou como forma de castigo e represso, no s para os judeus, mas tambm para outros pecadores e infiis.

3.2. O Estado Polcia No incio do sculo XVIII, o Estado Patrimonial se transmuta em Estado Polcia, sendo visto, inicialmente, na Alemanha e na ustria. Desenvolve-se, tambm, na Itlia, Espanha e Portugal, mas no alcana a Inglaterra, nem Holanda e Frana, alm de algumas cidades italianas, pois nestes locais a influncia da classe burguesa comeava a se sobressair. O Estado Polcia assume as caractersticas do Absolutismo Esclarecido ou Despotismo Iluminado, isto , modernizador, centralizador, intervencionista, paternalista e estimulador do comrcio. A administrao pblica passa a ser centralizada e burocrtica, o que fazia da tributao uma atividade no mais espordica, mas sim peridica e destinada a atender s finalidades pblicas. Exemplo desta centralizao do poder de tributar podemos ver em Portugal, onde criado, no ano de 1761, o Errio Real, o qual acumula com exclusividade as funes de guardar o produto da arrecadao, fiscalizar o recolhimento dos tributos e julgar as causas de ordem fiscal. Com isso, percebe-se que a separao entre o pblico e o privado comea a tomar nitidez, mas ainda no total; as rendas patrimoniais do prncipe e o produto da tributao continuam sendo quase indistintas, uma vez que as necessidades do rei so maiores e os sditos devem pagar mais para que o Estado possa oferecer uma condio de bem-estar social para todos. Agora o rei no pede mais autorizao s cortes para instituir um tributo, ele simplesmente o faz, amparado na idia de Razo de Estado. Assim, as liberdades individuais se enfraquecem e o poder real se afeioa como absoluto. O conceito de Razo de Estado adotado no Estado Polcia semelhante ao utilizado no Estado Patrimonial, cuja teorizao foi feita, principalmente, por Bodin e Maquiavel. Tratase, no Estado Polcia, de um argumento que o rei levantava quando precisava justificar a necessidade da instituio de algum tributo, este que, ao invs de se destinar satisfao das necessidades pessoais do rei, deveria ter como finalidade o bem do Estado. Porm, no Estado Patrimonial o rei no precisava distinguir entre suas necessidades pessoais e as do Estado, j que ambas se encontravam confundidas. Detalhe interessante diz respeito relao entre tributo e direito natural: a idia de Razo de Estado deveria ser levantada como motivo para a

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criao de qualquer tributo, pois se entendia ser legtimo que todos pagassem por um direito natural que o rei tem de cobrar impostos.21 A influncia do Estado na atividade mercantil tambm se modifica. O errio pblico passa a financiar o desenvolvimento da agricultura e, sobretudo, das empresas, para que estas fabriquem armamentos, plvora, pano, vestimentas e outros utenslios de utilidade para o Estado. No Estado Polcia o poder do rei ainda dividia a fiscalidade com a nobreza e a Igreja. Entretanto, a maior centralizao de poder no rei, ocorrida neste perodo, transformava as outras instituies em poderes subsidirios e perifricos no exerccio da fiscalidade. A fiscalidade do rei, no perodo do Absolutismo Esclarecido, representou o aperfeioamento da administrao das receitas tributrias, em especial, na distino entre a Fazenda do Prncipe e a Fazenda Pblica, ou seja, entre as rendas provenientes de ingressos dominiais e as decorrentes de arrecadao tributria. Neste perodo d-se, tambm, um acrscimo acentuado nas receitas tributrias provenientes dos monoplios estatais. Embora estivera j se esboando uma distino entre privado e pblico, o tributo no ingressa na esfera da publicidade e continua a ser apropriado de forma privada, o que conserva a sua natureza contraprestacional fundada na idia de pagamento por um benefcio a ser recebido do Estado; os homens pagavam pela proteo, defesa dos bens e da sade de si prprios e das suas famlias, uma vez que era considerado natural que aquele que distribui os bens, mantm a segurana de todos e a ordem social recebesse uma contraprestao dos sditos pela sua atividade em benefcio do bem-estar pblico. Durante o Estado Polcia, a liberdade do rei relativa, pois convive com a liberdade estamental exercida pela nobreza e pela Igreja. A centralizao do poder tributante no monarca no foi o suficiente para extinguir a fiscalidade perifrica exercida pela nobreza e pela Igreja. As imunidades e privilgios destas duas instituies se constituam em limitaes ao poder real. No entanto, o Despotismo Esclarecido iniciou um processo de incentivo ao crescimento econmico que passou a contestar questes como a pobreza e as imunidades e privilgios que nobreza e Igreja conservavam. Com isso, a fiscalidade da Igreja passou por um perodo de contestaes em grande parte da Europa e nas colnias dos pases desta. At mesmo a figura dos dzimos sofreu abalos ao ser questionada em sua legitimidade, chegando a ser extinta em muitos pases, como na ustria e na Frana, em 1789. O carter absoluto da imunidade da Igreja tambm foi
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Cf. TORRES, Ricardo. Op. cit., p. 65.

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atacado, tanto que em muitos pases, como Portugal e Brasil, baixaram-se leis extinguindo a jurisdio da Igreja, proibindo os testamentos em favor da alma, controlando a destinao dos dzimos e todas as atividades da Igreja que tivessem ligao com o Estado. Devido s influncias do Iluminismo, a moral deixa de se preocupar com a salvao e volta os olhos para a felicidade do Estado e dos indivduos. A pobreza considerada virtude pela filosofia franciscana passa a ser combatida pelo Estado, pois, no Estado Polcia, a felicidade do Estado no pode coincidir com a pobreza dos seus sditos. A proibio do luxo continua no Absolutismo Esclarecido; porm, pases que no adotaram o intervencionismo e que j caminhavam para a industrializao, como Frana e Inglaterra, permitiram e incentivaram a produo e a importao de produtos de luxo, uma vez que sobre estes tambm recaam impostos. J foi dito aqui que no Estado Patrimonial o pobre pagava impostos pesados e os ricos face s imunidades e idia de assistncia social da Igreja e dos catlicos aos pobres contribuam com uma intensidade menor ou simplesmente no contribuam. No Estado Polcia tais concepes so alteradas, procurando amenizar a tributao sobre os pobres e transferir para o Estado a tarefa de proteg-los com maior eficincia. Quanto fiscalidade do senhorio, fica esta deveras prejudicada ao ter sua jurisdio extinta. A publicizao dos forais, ocorrida neste perodo, imps srias limitaes ao poder de tributar, que agora deveria se submeter capacidade contributiva do sdito, proporcionalidade e a outras limitaes.22

3.3. O Estado Fiscal O processo histrico de ascenso do liberalismo poltico e do capitalismo, frente ao absolutismo monrquico e ao mercantilismo, fez com que o Estado Polcia cedesse espao para o Estado Fiscal. O modelo de fiscalidade adotado pelo Estado Fiscal caracterizado, sobretudo, pela

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Segundo Aliomar Baleeiro, op. cit., p. 272, foi com neste momento histrico que o princpio da capacidade contributiva comeou a ser defendido doutrinariamente: Desde o sculo XVIII, pelo menos, com Montesquieu e depois com Bentham e outros, sustentou-se que o imposto deve poupar os recursos dos indivduos de restrita capacidade econmica. O necessrio fsico deveria ser isento de tributao. A mesma idia modernamente enunciada atravs do princpio da iseno do mnimo de existncia.

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consagrao do Estado de Direito23, onde as receitas pblicas passam a ser oriundas de emprstimos, autorizados e garantidos pelo Legislativo, e de tributos norteados por princpios fundamentais decorrentes da influncia das idias iluministas no direito tributrio. Procedeuse a ntida separao entre a fazenda pblica e a fazenda do prncipe24, entre poltica e economia. Resta fortalecida a burocracia fiscal, pois o capitalismo resolveu a crise financeira dos Estados ao garantir os emprstimos com a receita de impostos e permitiu um acentuado aumento da arrecadao na quase totalidade dos Estados capitalistas. Alm disso, o capitalismo foi responsvel pela extino de muitos dos privilgios e imunidades do antigo regime, seja pela reforma dos sistemas tributrios, ou pelo suporte ao desenvolvimento de novos instrumentos jurdicos, como as sociedades annimas e diversas modalidades de contratos nominados que passam a servir de base para a instituio de novos tributos. Com o Estado Fiscal a publicidade deu ao homem um maior grau de liberdade, permitindo o desenvolvimento de iniciativas individuais e o crescimento do comrcio, da indstria e dos servios, enfim, de todo o contexto econmico em que o Estado se encontra inserido. Diferena primordial entre o Estado Patrimonial (inclusive o Estado Polcia) e o Estado Fiscal que neste o tributo se transforma em coisa pblica, pois, desaparecendo a fiscalidade privada, o tributo passa a ser cobrado apenas pelo Estado e ingressa na esfera da publicidade. O fracasso do antigo regime, incapaz de produzir receitas suficientes para manter o aparelho estatal, tem entre suas principais causas o excesso de despesa, a irracionalidade do sistema tributrio, a permanncia de fontes no-tributrias, a expanso da venda de cargos pblicos, a ineficincia e a corrupo na administrao privada da arrecadao de receitas, o crescimento da dvida pblica no garantida pelos tributos, os privilgios e imunidades existentes, entre outros. O processo de publicizao da fiscalidade se iniciou na Inglaterra, no sculo XVIII, e se espalhou por toda a Europa em pouco tempo.
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Lespressione Stato di diritto certamente una tra le pi fortunate della scienza giuridica contemporanea. Il suo contenuto, per, una nozione generale e iniziale, anche se non, come stato detto per denunciare un certo suo abuso, un concetto vuoto o una formula magica. Lo Stato di diritto indica un valore e accenna solo a una direzione di sviluppo dellorganizzazione dello Stato, ma non contiene in s precise implicazioni. Il valore leliminazione dellarbitrio nellambito delle attivit facenti capo allo Stato e incidenti sulle posizioni dei cittadini. La direzione linversione del rapporto tra il potere e il diritto che costituiva la quintessenza del Machtsstaat e del Polizeistaat: non pi rex facit legem, ma lex facit regem. ZAGREBELSKY, Gustavo. Il diritto mitte. Torino, Einaudi, 1992, p. 20. Sobre este tema, recomendamos ainda Jacques Chevallier, Ltat de droit, Paris, Montchrestien, 2003; e Pietro Costa e Danilo Zolo (a cura di), Lo stato di diritto. Teoria, storia e critica, Milano, Feltrinelli, 2002. 24 Exemplos dessa ciso se vem nas Constituies de Portugal (1822) e do Brasil (1824), onde esta, nos seus arts. 115 e 170, separava, respectivamente, a fazenda do imperador e a fazendo nacional, enquanto que naquela havia a distino entre fazenda nacional e casa real, arts. 224 e 139, respectivamente.

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Paralelamente a isto, com o Estado Fiscal as liberdades individuais tomam maior importncia frente ao Estado, uma vez que, nesta nova ordem, o tributo necessita de limitaes em nome do respeito liberdade do indivduo e propriedade privada deste, conforme propugnavam as declaraes de direitos do homem25 e o constitucionalismo que se desenvolvia a passos largos. Influenciado pelas novas idias de justia, o tributo deixa de ser transitrio e vinculado necessidade conjuntural do momento para ser cobrado permanentemente com base na riqueza e na capacidade contributiva do indivduo, conforme defendia a doutrina liberal. Toma importncia, no Estado de Direito, as relaes ente tributo e liberdade. No Estado Patrimonial existia a liberdade estamental, com a tripartio do poder impositivo e com a garantia de imunidades e privilgios para a nobreza e a Igreja. No Estado Polcia o Prncipe livre, pois se trata de uma fase em que h uma centralizao do poder tributante nas mos do Prncipe, enquanto que as regalias da nobreza e da Igreja passam a ser questionadas em seu fundamento de validade. J no Estado Fiscal, d-se o incio da afirmao dos direitos do cidado, entre os quais se avulta a liberdade individual como uma das maiores bandeiras do pensamento liberal. A consagrao da liberdade individual ocorre com a idia de que o contrato social conserva um mnimo de liberdade para o homem frente ao poder de tributar do Estado, onde este s pode agir obedecendo a uma srie de princpios, como a igualdade, legalidade, proporcionalidade, anterioridade e outros que vieram a surgir com o desenvolvimento dos institutos de direito tributrio. O Estado Fiscal influenciado pelo liberalismo tratou de centralizar o poder fiscal no Estado, transformando o tributo em uma categoria exclusivamente estatal. Extingui-se, assim, a fiscalidade perifrica da Igreja e do senhorio que haviam prevalecido, at ento, no Estado Patrimonial e no Estado Polcia. Ocorre agora uma nova estruturao da propriedade, onde o tributo incide sobre a economia burguesa e desaparece a jurisdio da Igreja e do senhorio. O Estado de Direito se torna regido por uma idia de soberania estatal que no admite qualquer poder igual ou superior ao do Estado, contribuindo, destarte, para a extino da fiscalidade perifrica. Deve-se ressaltar, ainda, que a centralizao do poder fiscal no Estado e a publicizao do tributo tambm so conseqncias da influncia que a doutrina
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1. Todo o homem tem direito propriedade privada, s ou em sociedade com outros. 2. Ningum ser arbitrariamente privado de sua propriedade. Cfr. Artigo XVII da Declarao Universal de Direitos do Homem, de 10 de dezembro de 1948, que possui o mesmo norte do artigo XVII da Declarao de Direitos do Homem e do Cidado, de 26 de agosto de 1789: Sendo a propriedade um direito inviolvel e sagrado, ningum pode ser dela privado, a no ser quando a necessidade pblica, legalmente reconhecida, o exige evidentemente e sob a condio de uma justa e anterior indenizao.

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contratualista, baseada, principalmente, em Hobbes, Locke e Rousseau, obteve em toda Europa e nos demais pases do Ocidente. A soberania, ou seja, a autonomia para praticar os atos voluntrios que desejar e necessitar, prpria do homem, tanto que sua manifestao extrema ocorre quando o homem se encontra em estado de natureza. Na sua condio natural inexiste poder sobre si e o homem possui direito a todas as coisas que puder conquistar, o que demonstra ser cada indivduo soberano em sua conduta, pois no ser reprimido por eventual ao ilcita que cometer, uma vez que os conceitos de lcito e ilcito ainda no foram criados entre homens vivendo em estado de natureza.26 Quando o contrato social surge, mediante a autorizao27 que os homens fazem para que um homem, ou assemblia, comande-os rumo paz social e manuteno da segurana de toda a coletividade, que a soberania particular, individual de cada homem, cede espao para a soberania de um ente maior, legitimado pela autorizao de cada homem que aceitou contratar, e onipresente em todos os lugares onde antes eram terras particulares dos contratantes, formando, assim, um corpo poltico que externamente demonstra feies homogneas. O poder deste ente soberano ser ilimitado, pois ilimitado era o poder do homem quando em estado de natureza. Efeito direto da nova concepo de Estado e da centralizao da fiscalidade neste foi a extino da fiscalidade da Igreja e, destarte, do dzimo. Primeiro na Frana e na ustria, em 1789, e nos demais pases durante o sculo XIX, foi o dzimo sendo expurgado da economia. Porm, no Brasil, somente com a Repblica que se deu a extino deste tradicional instituto eclesistico. J a fiscalidade do senhorio, que vinha perdendo poder no Estado Polcia, no resistiu ao liberalismo, vindo a desaparecer por completo at a metade do sculo XIX. Quanto s imunidades e privilgios que a nobreza e a Igreja possuam no Estado Patrimonial e no Estado Polcia, o liberalismo veio a derrub-las tambm. O advento de princpios constitucionais consagrando garantias individuais dos cidados fez com que privilgios e outros institutos que promoviam a desigualdade social se tornassem odiosos para a sociedade. No Estado de Direito se probem os privilgios pessoais e somente se permitem
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Cf. TEIXEIRA, Anderson Vichinkeski. Estado de Naes: Hobbes e as relaes internacionais no sc. XXI. Porto Alegre: Fabris Editor, 2006, pp. 37-41. 27 Estado institudo quando uma multido de pessoas concorda e pactua que a qualquer homem ou assemblia seja atribudo pela maioria o direito de representar a pessoa de todos eles ou seja, de ser seu representante , todos, sem exceo, tanto os que votaram a favor dele como os que votaram contra ele, devero autorizar todos os atos e decises desse homem ou assemblia de homens, tal como se fossem seus prprios atos e decises, a fim de viverem em paz uns com os outros e serem protegidos dos restantes dos homens. (Grifo nosso) Cf. HOBBES, Thommas. Leviat. So Paulo: Martin Claret, 2003, p. 132.

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os privilgios do cidado fundados em caractersticas objetivas ou reais; os privilgios reais, ainda que redundem benefcio para pessoas, so concedidos s coisas que esto relacionadas s pessoas, como empregos, cargos, invenes, descobertas, entre outros. Embora o Estado Fiscal tenha atacado fortemente os privilgios e imunidades, o Brasil ainda conserva muitos deles, como imunidades ao patrimnio da Igreja e a iseno de impostos para o investimento em determinadas reas industriais e agrcolas. Aspecto positivo desta nova ordem a imunidade do mnimo essencial: os pobres deixam de ser tributados como no antigo regime. No patrimonialismo cobrava-se impostos dos pobres e a assistncia social cabia Igreja, com o produto dos dzimos. No Estado Polcia o sistema comea a mudar, aliviando-se a tributao sobre os pobres e assumindo o Estado a responsabilidade pela assistncia social. Agora, no Estado Fiscal, influenciado pelo liberalismo e pelo capitalismo, princpios como o da progressividade e o da proporcionalidade fazem com que os pobres se tornem imunes aos impostos e, at mesmo, a muitas taxas, pois o Estado parte do princpio da capacidade contributiva para poder tributar qualquer indivduo. A assistncia social aos pobres assumida como incumbncia do Estado, incluindo naquela a imunidade tributria dos pobres.

4. A AFIRMAO DOS DIREITO HUMANOS NO SC. XX E SUA INFLUNCIA NO DIREITO TRIBUTRIO. O princpio da dignidade humana28 no consiste somente no fato de ser esta, diferentemente das outras coisas, um ser considerado em si mesmo, com o fim em si prprio e jamais sendo um meio para a consecuo de determinado objeto; ela conseqncia da vontade racional do homem, pois s a pessoa tem autonomia suficiente para poder se guiar

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A afirmao e o reconhecimento da dignidade humana, o que se operou por lentas e dolorosas conquistas na histria da humanidade, foi o resultado de avanos, ora contnuos, ora espordicos, nas trs dimenses: democracia, liberdade, igualdade. Erraria quem pensasse que se chegou perto da completa realizao. A evoluo apenas se iniciou para alguns povos; e aqules mesmos que alcanaram, at hoje, os mais altos graus ainda se acham a meio caminho. A essa caminhada corresponde a apario de direitos, essenciais personalidade ou sua expanso plena, ou subjetivao e preciso de direitos j existentes. MIRANDA, Francisco Cavalcanti Pontes de. Comentrios Constituio de 1946. Tomo IV. Rio de Janeiro: Borsoi, 1963, p. 238.

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pelas leis que ela mesma elabora.29 Por isto, ao ser humano atribuda a dignidade, ao invs de um preo, como o que vinculado s coisas. A dignidade da pessoa decorre do fato de ser o humano o ponto inicial de onde surgem todos os direitos. Durante sculos a escravido e as lutas macro e micro-sociais transformaram os homens em coisas, em seres sem dignidade, sujeitos ao poder e vontade daqueles que os dominavam. Aqui, podemos perceber que a funo que os chamados tributos tinham nas primeiras sociedades passa ao largo de qualquer concepo baseada nos direitos humanos, ou daquilo que modernamente se entende como tributo. Como vimos at o presente momento, desde a Antigidade at a consolidao do Estado Moderno, consideravam-se tributos todos os valores que os Reinos, Estados, Igrejas e demais instituies pblicas cobravam para manter as suas estruturas ou sustentar aqueles que controlavam tais instituies. Alm de marcar a racionalizao do conceito de tributo, o sculo XX vivenciou a consagrao dos chamados direitos humanos. Ainda que etmologicamente possa parecer uma expresso redundante, pois todos os direitos so humanos, j que devem possuir alguma relao com os homens, a expresso direitos humanos30 gera uma srie de efeitos que merece ser analisada nesta sede, ainda que brevemente.31 Porm, com base na elaborao procedida pela doutrina germnica, distingue-se claramente direitos humanos de direitos fundamentais, tomando-se como ponto referencial a relao com o direito interno dos Estados. Entende-se por direitos fundamentais aqueles que so positivados nas Constituies e nas leis infraconstitucionais, ou melhor, so aqueles que se encontram incorporados dentro da rbita jurdica estatal. Assim, a posio dos direitos humanos se situa no mbito do direito supranacional e, tambm, num plano anterior ao do
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Embora seja muito controvertido no mbito da filosofia do direito internacional devido a sua pretensa universalidade , o ideal kantiano de dignidade da pessoa humana merece ser aqui referido: Se, pois, existirem um princpio prtico supremo e um imperativo categrico no que diz respeito vontade humana, devero ser tais que, da representao daquilo que necessariamente um fim para todos porque fim em si mesmo, constitua um princpio objetivo da vontade, que possa, por conseguinte, servir de lei prtica uni-versal. O fundamento deste princpio : a natureza racional existe como fim em si. assim que o homem se representa necessariamente a sua prpria existncia; e neste sentido, esse princpio um princpio subjetivo das aes humanas. Mas tambm assim que qualquer outro ser racional se representa a sua existncia, em conseqncia do mesmo fundamento racional vlido para mim; pois, ao mesmo tempo, um princpio objetivo, do qual, como princpio prtico supremo, ho de se poder derivar todas as leis da vontade. O imperativo prtico ser, pois, o seguinte: age de tal maneira que possas usar a humanidade, tanto em tua pessoa como na pessoa de qualquer outro, sempre e simultaneamente como fim e nunca simplesmente como meio. KANT, Immanuel. Fundamentao da Metafsica dos Costumes. SP: Martin Claret, 2003, p. 59. 30 No difcil entender a razo do aparente pleonasmo da expresso direitos humanos ou direitos do homem. Trata-se, afinal, de algo que inerente prpria condio humana, sem ligao com particularidades determinadas de indivduos ou grupos. COMPARATO, Fbio Konder. A Afirmao Histrica dos Direitos Humanos. So Paulo: Ed. Saraiva, 2003, p. 57. 31 Para maiores informaes sobre o tema, recomendamos: Ingo Sarlet, A Eficcia dos Direitos Fundamentais, Porto Alegre, Livraria do Advogado, 2003, pp. 52-66.

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surgimento do direito, seja nacional ou supranacional: vincula-se ontologicamente ao homem, influindo, destarte, na prpria essncia do Direito, pois o Homem o valor fonte do Direito.32 Ao longo de um processo histrico iniciado com a Declarao33 de Independncia dos Estados Unidos, de 1776, desenvolveram-se trs geraes sucessivas e no excludentes entre si34 de direitos humanos: (1) os relativos cidadania civil e poltica, (2) os relativos cidadania social e econmica e (3) os relativos cidadania "ps-material", que se caracterizam pelo direito qualidade de vida, a um meio ambiente saudvel, tutela dos interesses difusos e ao reconhecimento da diferena e da subjetividade. 35 A primeira gerao dos direitos humanos tem como referncia para o seu surgimento duas declaraes de direitos: o Bill of Rights (Reino Unido), de 1688, e a Declarao de Direitos do Bom Povo da Virgnia (EUA), de 1776. Sucessivamente a estes episdios vieram a Constituio dos Estados Unidos da Amrica, de 1787, a Declarao de Direitos do Homem e do Cidado (Frana), de 1789 e a Constituio francesa, de 1793, que muito pouco acrescentou Declarao de 1789 em termos de direitos do homem. O que realmente se buscava nesse momento histrico era a afirmao dos direitos individuais frente ao modelo de Estado Absolutista vigente em diversos pases europeus em especial na Frana poca da gnese da referida gerao de direitos. Componente essencial aos diversos movimentos iluministas e que veio a ser trao caracterstico da primeira gerao dos direitos humanos foi a noo de liberdade negativa. A classe burguesa francesa desejava mais espao no plano poltico e reivindicava a diminuio das prerrogativas quase ilimitadas que o Monarca detinha em relao ao sdito, sobretudo no que diz respeito fria tributria com que muitas vezes aquele se dirigia aos bens deste. Diz-se liberdades negativas por demandarem uma no-ao do Estado, em

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O homem o valor-fonte de todos os valores ou a fonte dos valores: o homem a fonte de todos o valores porque da sua essncia valorar, criticar, julgar tudo aquilo que lhe apresentado, seja no plano da ao ou no do conhecimento. Cf. REALE, Miguel. Experincia e Cultura. Campinas: Bookseller, 1999, p. 196. 33 As Declaraes de Direitos so um dos traos mais caractersticos do Constitucionalismo, bem como um dos documentos mais significativos para a compreenso dos movimentos que o geraram. Sem dvida, a idia de se estabelecer por escrito um rol de direitos em favor de indivduos, de direitos que seriam superiores ao prprio poder que os concedeu ou reconheceu, no nova. Os forais, as cartas de franquia, continham enumerao de direitos com esse carter j na Idade Mdia. Entre as declaraes de um lado, e os forais, ou cartas, de outro, a diferena fundamental estava em que as primeiras se destinavam ao homem, ao cidado, em abstrato, enquanto que as ltimas se voltavam para determinadas categorias ou grupos particularizados de homens. Naquelas se reconheciam direitos a todos os homens por serem homens, em razo de sua natureza, nestas, a alguns homens por serem de tal corporao ou pertencerem a tal valorosa cidade. Cfr. FERREIRA FILHO. Manoel Gonalves. Curso de Direito Constitucional. 10 edio. So Paulo: Saraiva, 1981, p. 82. 34 O fenmeno que hoje testemunhamos no o da sucesso, mas antes de uma expanso, cumulao e fortalecimento dos direitos humanos consagrados, consoante uma viso necessariamente integrada de todos os direitos humanos. TRINDADE, Antnio Augusto Canado. Tratado de Direito Internacional dos Direitos Humanos, vol. I. Porto Alegre: Fabris Editor, 2003, p. 488. 35 FARIA, Jos Eduardo. Direitos Humanos, Direitos Sociais e Justia. So Paulo: Malheiros, 1999, p. 457.

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outras palavras, tratava-se de um conjunto de direitos (liberdade, igualdade, propriedade, segurana, entre outros) que deveriam ser exercidos sem a intromisso ou participao do Estado. A segunda gerao de direitos humanos comea a se delinear no fim do sculo XIX e incio do sculo XX, perodo em que restou consagrada a insuficincia do modelo liberal-burgus ps-Revoluo Francesa em relao implementao dos direitos proclamados nos diplomas legais supracitados. Assim, o Estado passou a ser pensado dentro de um contexto intermedirio entre o intervencionismo do Absolutismo Monrquico e o Liberalismo poltico que pregava a mnima atuao e participao do Estado na vida dos seus cidados. Mesmo tendo sido a Constituio mexicana de 1917 a que inaugurou cronologicamente a segunda gerao de direitos humanos, veremos nas Constituies de Weimar, 1919, e da ustria, 1920, os dois principais pontos de referncia desta gerao que veio a ser chamada de gerao dos direitos sociais. Diferentemente da gerao anterior, nesta a condio do indivduo era tomada sempre dentro de uma perspectiva poltico-social em que a participao do Estado era essencial realizao prtica dos direitos sociais, dos direitos trabalhistas e de direitos cujos titulares no eram necessariamente definidos aprioristicamente, como no caso do direito sade, educao, cultura, ao trabalho, a um mercado econmico regrado pelo Estado, entre outros. Isto fez com que fosse sustentada a necessidade de uma liberdade positiva: uma participao instrumental do Estado como agente hbil a prover direitos os quais sem a atuao concreta deste dificilmente seriam implementados, sobretudo devido falta de uma estrutura poltico-jurdica que permitisse a efetivao de tais direitos. Alm das j mencionadas constituies, cabe ainda referir que, inobstante a orientao poltico-ideolgica de cada uma, a Constituio russa, de 1919, a Constituio brasileira, de 1934, e a Constituio da URSS, de 1936, tambm foram outras cartas constitucionais que adotaram o modelo social-interventor prprio da segunda gerao de direitos humanos.36 A terceira gerao da doutrina dos direitos humanos tem como caracterstica principal a defesa de direitos transindividuais, chamados tambm de direitos de solidariedade e fraternidade, ou ainda direitos dos povos. As duas grandes referncias legislativas que podemos encontrar vinculadas a presente gerao so: a Declarao Universal de Direitos Humanos, proclamada em 1948 pela Organizao das Naes Unidas, e a Declarao Universal de Direitos dos Povos, de 1976, tambm proclamada pela mesma organizao. A dimenso social dos direitos desta gerao se realiza atravs da tutela de
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CASSESE, Antonio. I Diritti Umani Oggi. Roma-Bari: Laterza, 2005, pp. 20-23.

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direitos coletivos e difusos37, como a proteo criana e ao adolescente, a proteo ao meioambiente, e a tutela dos direitos do consumidor. Os direitos de terceira gerao tm como regra geral a no-vinculao restrita a uma determinada situao ftica, sendo que princpios como a solidariedade, a busca pela kantiana Zum ewigen Frieden38 e o princpio da autodeterminao dos povos so exemplos de direitos cujos titulares se encontram difusos em um universo fenomenolgico que tem nas instituies pblicas seja em nvel nacional ou internacional o ponto base para a defesa daqueles direitos. A individualista39 et dei diritti em que vivemos assim denominada por Bobbio fez com que a explorao, o aviltamento, a misria e a violncia que a Segunda Guerra Mundial apresentou fossem tidos por qualquer sistema jurdico, ou poltico, que se pressupusesse humanamente axio-orientado como exemplos a serem evitados a todo custo. Na Europa, bero do Holocausto, as constituies que foram elaboradas logo aps este deram prevalncia aos direitos humanos sobre quaisquer outros direitos. Na Alemanha, por exemplo, a Lei Fundamental de Bonn, em seu art. 25, declarava que as normas de direito internacional deveriam prevalecer sobre as de direito interno, no que dissesse respeito aos direitos humanos. J a Constituio portuguesa de 1976 seguiu a mesma orientao ao mandar incluir no rol de direitos humanos quaisquer outros constantes de leis e de regras aplicveis do direito internacional, determinando, ainda, em seu art. 16, que os preceitos constitucionais e legais relativos aos direitos fundamentais devem ser interpretados e integrados em harmonia com a Declarao Universal dos Direitos do Homem.40 Alguns tratados e convenes que tambm tratam da presente questo merecem ser citados: a Carta das Naes Unidas; a Declarao Universal dos Direitos do Homem, de 1948; a Conveno para a Preveno e a Repreenso do Crime de Genocdio, de 1948; as Convenes de Genebra sobre a Proteo das Vtimas de Conflitos Blicos, de 1949; a Conveno Europia dos Direitos Humanos, de 1950; os Pactos Internacionais de Direitos Humanos, de 1966; a Conveno Americana de Direitos Humanos, de 1969; a Conveno Relativa Proteo do Patrimnio, Cultural e Natural, de 1972; a Carta Africana dos Direitos Humanos e dos Direitos dos Povos, de 1981; a Conveno sobre o Direito do Mar, de

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LAFER, Celso. A Reconstruo dos Direitos Humanos: um dilogo com o pensamento de Hannah Arendt. SP: Companhia das Letras, 2001, p. 131. 38 Para maiores informaes sobre o tema, recomendamos o prprio I. Kant, Per la pace perpetua, Milano, Feltrinelli, 2005, e me permito reenviar ao meu Estado de Naes, cit., pp. 139-146. 39 Concezione individualistica significa che prima viene linidividuo, si badi, lindividuo singolo, che ha valore di per se stesso, e poi viene lo stato e non viceversa, anzi, per citare il famoso articolo 2 della Dichiarazione dell89, la conservazione dei diritti naturali e imprescrittibili delluomo lo scopo di ogni associazione politica. Norberto Bobbio, Let dei diritti, Torino, Einaudi, 1997, p. 59. 40 Cfr. TRINDADE, Antnio Augusto Canado. Op. cit., pp. 508-509.

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1982; a Conveno sobre a Diversidade Biolgica, de 1992; o Estatuto do Tribunal Penal Internacional de Haya, de 1998. Toda essa conjuntura internacional ps-Segunda Guerra causou efeitos diretos na forma de tributar exercida pelo Estado. Alm das evolues conquistadas com o Estado Fiscal, fazendo com que o cidado deixasse de ser tratado como mera fonte de recursos para o Estado e transformando-o em causa e fim deste, deu-se um processo de reestruturao da lgica interna do sistema tributrio: no se partia mais apenas das necessidades do Estado, mas tambm da considerao em relao s possibilidades do cidado. A afirmao histrica da doutrina dos direitos humanos teve como resultado de maior significncia para o direito tributrio a quebra da verticalidade axiolgica da relao Estado-indivduo que caracterizou por tantos sculos as sociedades pr-modernas, sobretudo na Antiguidade e na Idade Mdia, e fazia com que o Estado (ou qualquer outra forma de organizao poltica anterior ao Estado Moderno) fosse pensado em termos valorativos sempre como um ente de maior valor que o indivduo. A horizontalidade axiolgica do incipiente modelo de tributao apresentado no ps-Revoluo Francesa coloca Estado e indivduo em um mesmo patamar valorativo, impedindo que se defina a priori o bem de qual ente deve ser buscado primeiro. A consolidao, ao longo do sculo XX, de uma estrutura principiolgica tributria ainda que com uma sistemtica interna deficiente torna o significado substancial do conceito de tributo algo compreensvel ao cidado comum, impedindo que este compreenda a tributao como um simples fardo que ele deve carregar nas costas para sustentar o esplendor da estrutura poltica que com ele no mantm qualquer proximidade de fato. Assim como ocorre com todos os demais atos do poder pblico, o tributo tambm necessita ser legitimado para ter validade. As Constituies brasileiras ilustram com clareza como se deu, em solo ptrio, a evoluo do direito tributrio e a relao deste com o indivduo. A Constituio Imperial de 1824 no possua uma sistematizao tributria41, tanto que o prprio texto constitucional no contm a expresso tributo em nenhum momento. De outra sorte, a nica referncia palavra imposto surge no inciso I do art. 36, onde est consagrada a competncia privativa da Cmara dos Deputados para institu-los, demonstrando uma importncia do Congresso Nacional para o Imperador, ainda que demaggica, pois o
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Para a conceituar sistema constitucional tributrio vamos aqui adotar a definio de Geraldo Ataliba: o conjunto ordenado e sistemtico de normas, construdo em torno de princpios coerentes e harmnicos, em funo de objetivos socialmente consagrados. Sistema Constitucional Tributrio Brasileiro, 2 edio. So Paulo: Ed. Revistas dos Tribunais, 1966, p. 3.

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Imperador Dom Pedro havia dissolvido, em 12 de novembro de 1823, a Assemblia Legislativa que havia sido instalada, em 3 de maio do mesmo ano, com a finalidade de elaborar uma constituio. O Ato Adicional de 12 de agosto de 1834 deu autonomia tributria (legislativa e administrativa, tambm) para as provncias, pois at ento a forma de Estado unitrio atribua ao Imperador todo o poder. A Constituio Republicana de 1891, no seu Ttulo I, divide a competncia tributria entre a Unio e os Estados, e j cria um esboo de sistema de tributao fundado em princpios de carter exclusivamente tributrio, como, por exemplo, o da no-retroatividade (art. 11, 3) e o da no-cumulatividade (art. 9, pargrafo 2), somados aos direitos do cidado garantidos no art. 72, dentre os quais encontra-se, no seu pargrafo 30, o princpio da legalidade tributria.42 A Constituio de 1934, ainda que no possusse um Ttulo, Captulo ou qualquer Seo prpria disciplinando o sistema tributrio, significou um forte avano no que concerne ao direito tributrio: surgem novos tributos e princpios orientadores do sistema, dividindo a competncia (por vezes, concorrente, privativa ou exclusiva) entre todos os entes federados. Mesmo sendo um amontoado de normas e princpios espalhados pelo texto constitucional, j possvel perceber uma esquematizao no contexto geral daquilo que a Constituio disciplinava em termos de direito tributrio.43 As Constituies de 1937 (que no chegou a entrar em vigor por completo44) e de 1946 continuaram um processo de evoluo inevitvel, mas sem ainda consagrarem um tpico especfico e exclusivo para o sistema tributrio; o que veio a ocorrer somente com a Constituio de 1967, que no seu Ttulo I, Captulo V, dos arts. 18 ao 28, tratava Do Sistema Tributrio. Vale lembrar que esta Constituio do mesmo momento histrico em que o

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Constituio da Repblica dos Estados Unidos do Brasil, art. 72, 30: Nenhum imposto de qualquer natureza poder ser cobrado seno em virtude de uma lei que o autorize. 43 A Constituio de 1934 inovou na legislao tributria e aperfeioou a discriminao de tributos por competncias, ampliando o rol dos tributos da Unio e contemplou os Estados com o imposto de vendas e consignaes. Os Municpios, finalmente, foram dotados de autonomia poltica, administrativa e financeira, tendo recebido uma competncia tributria prpria, com impostos privativos definidos. BALTHAZAR, Ubaldo Csar. Op. cit., p. 115. 44 O art. 187 desta Constituio dizia que a mesma seria submetida a um plebiscito nacional, na forma a ser regulada por decreto presidencial; o art. 178 dissolveu as Casas Legislativas do pas (Cmara dos Deputados, o Senado Federal, as Assemblias Legislativas dos Estados e as Cmaras Municipais), acrescentando que s seriam reabertas depois da realizao do referido plebiscito; e o art. 180 atribua ao Presidente a possibilidade de legislar, via decreto presidencial, sobre qualquer matria de competncia legislativa da Unio. Ou seja, no tendo nunca sido o tal plebiscito convocado, pode-se afirmar que somente os arts. 178, 180 e 187 vigoraram, dando um poder desptico ao presidente. Para maiores informaes, remetemos a Arajo Castro. A Constituio de 1937, Rio de Janeiro, Freitas Bastos Editora, 1941.

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Cdigo Tributrio Nacional45 foi promulgado (1966), ou seja, tanto este quanto aquela seguiam uma mesma tendncia: a de estruturar, detalhadamente, o funcionamento do sistema tributrio nacional, com base no apenas nas necessidades do Prncipe e do Fisco, mas tambm na capacidade contributiva e na individualidade do cidado. Porm, foi somente com a Constituio de 1988, em seu Captulo VII Da Tributao e do Oramento, influenciada por juristas como Aliomar Baleeiro, que o sistema tributrio comeou a ser disciplinado de forma tcnica, metodolgica e adaptada s tendncias mais modernas do direito tributrio da poca, tanto no Brasil quanto nos ordenamentos mais evoludos.

CONSIDERAES FINAIS

O tributo se consagrou, desde as mais antigas civilizaes j conhecidas, como uma manifestao do poder pblico destinada manuteno das estruturas polticas, sociais, econmicas e administrativas mantidas por tal poder, as quais se tornariam inviveis sem uma atividade financeira arrecadatria. Inicialmente, a fora fsica era o principal elemento responsvel pela arrecadao do tributo. O processo de impessoalizao do agente arrecadator permitiu que a fora fsica cedesse espao fora moral, constituindo-se, assim, em um primeiro passo rumo compreenso moderna de tributo. Entretanto, a falta de uma mnima estruturao do sistema tributrio fez com que em diversos momentos histricos os povos se insurgissem contra os excessos e arbtrios da tributao do poder pblico, fazendo com que a questo tributria fosse causa quando no a principal, seguramente acessria da ecloso de inmeras revolues nos quatro cantos do mundo. Com o passar dos tempos e, sobretudo, com a influncia das idias liberais da Revoluo Francesa, foi sendo disciplinada a obteno de receitas tributrias atravs de normas orientadas por princpios gerais (humanos, no apenas estatais) e com o consentimento dos governados. Foi ento que, no curso do sc. XX, a doutrina dos direitos humanos veio a contribuir com uma nova pauta axiolgica claramente determinada em incluir a atividade produtiva e, em especial, o ser humano entendido enquanto razo de ser do Estado como componentes cujas necessidades devem ser consideradas em igual medida s
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O Cdigo Tributrio Nacional brasileiro, de 1966, em seu artigo 3,assim define tributo: toda prestao pecuniria compulsria, em moeda ou cujo valor nela se possa exprimir, que no constitua sano de ato ilcito, instituda em lei e cobrada mediante atividade administrativa plenamente vinculada. Ou seja, representa a consagrao de valores e princpios cuja origem concorre com o prprio Estado Democrtico de Direito.

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necessidades do Estado. Partindo apenas da perspectiva do indivduo, deve-se reconhecer que o tributo , sem dvida, um pesado fardo a ser carregado. Mas tambm no podemos olvidar que a existncia do Estado passa pela existncia do tributo, uma vez que at hoje no se descobriu forma mais eficiente de manter todo o aparato estatal. Diante disto, o poder de tributar do Estado deve ser entendido de maneira restrita e limitada, isto , de modo que as necessidades do Estado e as do indivduo possam coexistir de forma equilibrada entre as partes. Nesse sentido, a afirmao dos direitos humanos no resolveu todos os problemas que o cidado comum possui em relao ao sistema tributrio, mas certamente fez com que fossem criadas limitaes ao poder de tributar, estas que se tornaram um importante instrumento de controle dos entes polticos. Os direitos do Prncipe deixaram de ser os nicos e prioritrios para dividir espao com os direitos do Cidado. A compreenso do momento histrico em que vivemos fundamental para nos ajudar a lembrar das conquistas que o atual embora deficiente modelo de tributao j representa por si s, porm tambm crucial para determinar quais rumos desejamos seguir e quais valores pretendemos elencar como prioritrios. Somente a partir de uma lcida viso do passado e do presente poderemos decidir qual tamanho de Estado queremos e qual tamanho de indivduo queremos. Adotar uma postura que ignora a dimenso e o significado que tanto o tributo quanto o Estado tiveram no processo de desenvolvimento de todas as principais civilizaes conhecidas como propem os defensores do Estado mnimo mergulhar em uma cega absolutizao do indivduo, impedindo que este atribua o mnimo valor ao Estado, sociedade e a qualquer outro indivduo que no seja ele prprio.

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