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Comportamiento
de los costos
Competencias
Al finalizar la unidad, el alumno:
Identificar los tipos de costos en cuanto a su comportamiento (fijos, variables y semivariables).
Distinguir las caractersticas de los costos, sobre todo desde el punto de vista unitario.
Distinguir la forma correcta de segmentar los costos semivariables por el mtodo punto
alto-punto bajo.
Distinguir la forma correcta de segmentar los costos semivariables por el mtodo de mnimos cuadrados.
Distinguir un estado de resultado bajo el enfoque del comportamiento de los costos.
Contenido
3.1 Mtodos para determinar el comportamiento de los costos
3.2 Costos fijos unitarios
3.3 Costos variables unitarios
3.4 Formato del estado de resultados con el enfoque de margen de contribucin
Conceptos centrales
97
Introduccin
En la unidad 1 se analizaron diferentes conceptos generales de costos como los de
produccin, la materia prima, la mano de obra y los cargos indirectos, los de operacin,
los directos e indirectos, los costos para la toma de decisiones y los costos en cuanto
a su comportamiento, donde encontramos que hay costos fijos, variables y mixtos
o semivariables. Precisamente en esta ltima clasificacin centraremos el desarrollo
de la presente unidad.
El nivel de produccin y ventas tiene estrecha relacin con los montos de los
costos y si un costo permanece constante e independiente de dicho nivel de produccin
o ventas se trata de un costo fijo. En cambio, un costo variable es aquel que cambia
en la misma proporcin del cambio en el nivel de produccin, por lo que aumenta,
si tambin lo hace la produccin, y disminuye si sta desciende, pero recuerde que
tambin hay costos que son fijos hasta cierto nivel de produccin, y despus, tienden
a cambiar o sea, se conforman por una parte fija y una parte variable y son los
denominados semivariables.
El anlisis de los costos para conocerlos e identificarlos en funcin de los
niveles de produccin, permite el proceso de toma de decisiones en las empresas y el
control eficiente de los mismos.
Las decisiones con frecuencia son la diferencia entre el fracaso y el xito en los
negocios, y el conocimiento y la administracin de los costos son fundamentales para
crear y sostener ventajas competitivas que permitan el liderazgo empresarial, por lo que
se hace indispensable aplicar los mtodos para determinar el comportamiento de los
costos.
3.1 Mtodos para determinar el comportamiento de
los costos
La administracin de las empresas en sus actividades utilizan muchas herramientas
financieras y para su correcta aplicacin requieren de la identificacin y cuantificacin
de los costos fijos y variables, y con lo anterior se dispondr de informacin til y
aplicable, entre otras cosas para:
En la administracin
de los costos es
fundamental el
anlisis de su
comportamiento
98 CONTABILIDAD ADMINISTRATIVA Y DE COSTOS
Determinar precios de venta. Ya que stos deben ser suficientes para absorber
todos los costos, tanto fijos como variables, y generar un margen de utilidad
aceptable para la empresa.
Proyectar utilidades. Conociendo los niveles de costos se pueden planear los
niveles de ventas que son requeridos para generar niveles de ingresos superiores y
as, utilidades.
Controlar los niveles de costos y su ocurrencia al conocer los costos fijos y variables,
para poder proyectarlos en funcin de los niveles de produccin.
Toma de decisiones. El comportamiento de los costos que permiten un
sinnmero de decisiones, por ejemplo, aceptar o rechazar un pedido especial
a un precio inferior del valor actual del producto, hacer o comprar algn
componente de la produccin, la eliminacin de lneas de reproduccin que
no estn siendo tan rentables, la determinacin de la mezcla de produccin
ante recursos escasos.
Determinacin de costos unitarios. Con la adecuada asignacin de los costos a la
produccin se cuantifican las unidades producidas.
Determinacin de puntos de equilibrio. Con la clasificacin de costos en
fijos y variables, es fcil determinar las unidades a vender para no ganar, pero
tampoco perder.
La identificacin y cuantificacin de los costos fijos, variables y sobre todo mixtos o
semivariables exigen la aplicacin de mtodos para determinar dicho comportamiento.
Para la identificacin es importante sealar que las empresas requieren recursos
para su operacin como son los humanos, materiales, financieros y tcnicos y
tienen que llevar acciones (actividades) encaminadas a la consecucin de sus objetivos
previamente planeados.
Las actividades en las empresas como la venta, la produccin, los pagos, los cobros,
etc., a medida de su desarrollo, necesariamente consumen recursos, provocando que la
empresa incurra en costos, por lo que podemos afirmar que stos se producen por el
consumo de recursos de las actividades.
Por lo anterior, es indispensable que la administracin de las empresas identifiquen
todas las actividades realizadas en todas sus reas funcionales, desde produccin,
distribucin y servicio hasta la administracin. Cerciorndose de que las actividades
realizadas en realidad agreguen valor y eliminando las actividades que no lo agreguen, por
ejemplo, en empresas, hay duplicacin de funciones, por lo que una actividad que se realiza
dos veces, la segunda no agrega ningn valor, pero s consume recursos.
Identificacin de los costos que generan las actividades
Una vez que la empresa ha identificado sus principales actividades, es conveniente
determinar para cada una de ellas los conceptos de recursos ms significativos que se
consumen (costos) para poder realizar dicha actividad. Por ejemplo, pongamos por caso que
se est analizando la actividad de facturacin. Para poder desarrollarla se requieren recursos
como: tiempo y conocimiento de personal, equipo de cmputo, software, papelera, espacio
fsico, muebles, telfono, consumo de energa elctrica, etctera.
Despus de identificar los recursos que se estn consumiendo en la realizacin de
una determinada actividad, se debe proceder a cuantificar lo que cuesta a la empresa
cada uno de estos recursos. La suma de las cantidades anteriores representa el costo total
de dicha actividad.
Los costos en
una empresa
los generan las
actividades
Las actividades que
no agregan valor se
deben eliminar
En qu se aplica
el anlisis del
comportamiento de
los costos?
99 UNIDAD 3. COMPORTAMIENTO DE LOS COSTOS
Una vez identificados los costos que cada una de las actividades generan, se deben
evaluar y determinar su comportamiento en relacin con los volmenes de produccin.
Para determinar el comportamiento de los costos se dispone de varios mtodos
divididos en estimados y matemticos.
Los mtodos estimados son, como su nombre lo seala, estimaciones sin fundamentos
cientficos y, por tanto, poco fiables. En cambio, los mtodos matemticos son cientficos
y dan mucha confianza.
Los mtodos estimados son:
Ingenieril.
Anlisis de cuentas de mayor.
Los mtodos matemticos son:
Grfico.
Mximos o mnimos.
Mnimos cuadrados.
Los mtodos estimados los mencionaremos brevemente y en la prctica desarrollaremos el
mtodo de punto alto-punto bajo o mximos y mnimos, y el mtodo de mnimos cuadrados.
Mtodo de anlisis de cuentas de mayor
Tambin es conocido con el nombre de mtodo de clasificacin de cuentas, se basa en
un anlisis detallado de las distintas partidas de costos que integran el catlogo de
cuentas de la empresa. Consiste en que una persona del departamento de contabilidad
clasifique cada uno de los renglones de costos en su categora de fijos, variables
o semivariables.
En algunos casos, la identificacin del comportamiento de un determinado costo
puede ser hecha en una forma relativamente fcil. Por ejemplo, el costo de la renta, la
depreciacin del edificio y la mayora de los conceptos que integran la partida de gastos de
administracin son costos fijos; el costo de la materia prima directa, las comisiones de los
vendedores, normalmente son variables; la supervisin, el mantenimiento y el telfono son
conceptos semivariables.
Una vez clasificados distintos costos en las tres categoras mencionadas, se
procede a su cuantificacin. Para ello, la persona que efectu la clasificacin examina la
informacin histrica que reporte cada uno de los costos anteriores. Como ejemplos de
la informacin a la que se puede recurrir para obtener datos tenemos los siguientes:
Documentos fuente: facturas, recibos, cotizaciones, etctera.
Registros contables (movimientos en las cuentas respectivas).
Estados financieros.
Reportes de costos, etctera.
El examen de la informacin histrica da como resultado el conocimiento de los
montos de los costos en el pasado. Enseguida se busca informacin pertinente respecto a
decisiones o circunstancias que faciliten estimar la forma en que estos costos se pudieran
ver afectados en el futuro y se determina (segn la experiencia del analista y con base en la
informacin) el comportamiento de cada uno de los costos.
Cules son
los mtodos de
segmentacin
de costos?
100 CONTABILIDAD ADMINISTRATIVA Y DE COSTOS
Mtodo de anlisis de las cuentas de mayor
1. Analizar partidas de costos en el catlogo de cuentas.
Resultado
Clasificacin de los costos en fijos, variables o mixtos.
2. Examinar informacin histrica relacionada con cada uno de
los costos anteriores.
Resultado
Determinacin de los montos de los costos en el pasado.
3. Reunir y examinar informacin pertinente de factores que en el futuro
puedan afectar el monto de los costos.
Resultado
Comportamiento de cada uno de los costos.
4. Reunir y examinar informacin pertinente de factores que
en el futuro puedan afectar el monto de los costos.
Resultado
Estimacin de las cantidades en que los costos se vern modificados.
5. Combinar los resultados obtenidos en los pasos 2 y 3.
Resultado
Determinacin del comportamiento de cada uno de los costos.
El resultado del
mtodo de anlisis
de cuentas de
mayor, depende
del conocimiento
y del juicio de una
persona
101 UNIDAD 3. COMPORTAMIENTO DE LOS COSTOS
Como se puede observar, el resultado de la aplicacin de este mtodo para determinar
el comportamiento de los costos, depende fundamentalmente del conocimiento y del buen
juicio del individuo que desarrolle el anlisis.
Por esta razn, para que dicho anlisis sea vlido, la persona que lo vaya a utilizar
debe poseer conocimientos tcnicos adecuados en el rea de costos.
Mtodo ingenieril
Este mtodo, a diferencia del anterior y de los otros que se vern ms adelante, no est
basado en informacin histrica. Es decir, considera como un elemento de estudio el
monto de los costos pero a futuro.
El planteamiento no es cunto se gast en un determinado concepto, sino cunto
se va a gastar y en qu cantidades; es un mtodo estandarizado que determina el costo
que debe ser.
Para establecer el costo que debe ser, es necesario hacer un estudio detallado de los
procesos, identificando los aspectos ms importantes que provocan los costos. Se deben
definir los insumos que se necesitan para fabricar un producto determinado, prestar un
servicio o desarrollar una actividad.
Tambin es necesario hacer varias pruebas respecto a la cantidad de insumos que
se consumiran. Por ejemplo, si se va a determinar el costo unitario de materiales, se debe
analizar el proceso productivo, as como la tecnologa que se aplica en el mismo, estudiar
el diseo del producto, etctera.
Una vez determinada la cantidad e insumos necesarios que deberan emplearse en
la produccin de un artculo, o en la prestacin de un servicio, se procede a estimar lo
que debera costar cada uno de los insumos mediante la identificacin y seleccin de los
proveedores ms adecuados.
Supongamos que un fabricante de calzado desea determinar lo que debera costar
el material directo y la mano de obra directa para la produccin de un par de zapatos.
Primero, se desarrollara un estudio del proceso de manufactura que se sigue en esta
empresa, as como de la tecnologa que ah se emplea. Enseguida, se estudiara el diseo
del producto, y con base en ste se definira el tipo de piel o cuero y de mano de obra
que debera emplearse. Este mtodo tiene la ventaja de que puede ser ms exacto, pero
tambin requiere mucho tiempo y que, consecuentemente, resulta muy caro.
Mtodo grfico
Este mtodo consiste en ubicar en una grfica los costos totales de un concepto a distintos
volmenes de actividad. En un plano de coordenadas cartesianas, cuyo eje de abscisas
corresponde a los niveles de la actividad (volumen) y el de las ordenadas al costo, se dibujan
mediante un punto los costos en que ha incurrido la empresa en el pasado. De este modo
quedan marcados un conjunto de puntos que corresponden al total del costo que se est
analizando, a varios niveles de actividad.
Enseguida se traza una lnea recta que pase lo ms prximo posible a la mayora de
los puntos dibujados y se prolonga hasta interceptar el eje de las ordenadas. En ese punto
de intercepcin, el nivel de actividad es cero, en el cual los nicos costos en que se incurren
son los costos fijos. Es decir, al prolongar hasta el eje de las ordenadas la lnea recta se
determin el monto del costo fijo total.
Como siguiente paso, se escoge un volumen (un punto en el eje de las abscisas) y
se localiza el punto que corresponde en el eje de los costos, este punto corresponde al
El mtodo
ingenieril consiste
en un estudio
detallado acerca
de los insumos
que requiere un
producto y despus
estimar su costo
102 CONTABILIDAD ADMINISTRATIVA Y DE COSTOS
monto del costo total. Si al costo total se le resta el costo fijo total, el resultado es el costo
variable total a ese volumen. Por ltimo, el costo variable total se divide entre el volumen
seleccionado y el resultado es el costo variable unitario.
En la siguiente figura se ilustra el procedimiento.
Costo $
CT
CFT
N Volumen
Despus de anotar en la grfica los puntos que representan los costos de un
determinado concepto a diferentes volmenes de produccin, se traza una lnea recta que
pase lo ms prximo posible a la mayora de los puntos.
La recta se prolong hasta el eje de las ordenadas, el punto en que lo intercepta son
los costos fijos totales (CFT).
Enseguida, se selecciona un punto cualquiera del volumen (N) y se localiza el punto
que le corresponde en el eje de las ordenadas (CT). ste es el costo total a ese volumen
seleccionado, es decir, al volumen N el costo total es CT.
Una vez determinado el costo total, se le resta el costo fijo total y el resultado es el
costo variable total.
CT CFT = CVT
Como ltimo paso, se determina el costo variable unitario (CVU) dividiendo el
costo variable total (CVT) entre el volumen que se haba seleccionado (N).
=
CVT
CVU
N
Como se puede apreciar, este mtodo tiene una fuerte dosis de subjetividad, ya que
depende en gran parte de la habilidad del analista para trazar la lnea recta que ha de servir
de base para la determinacin de los costos.
Mtodo de punto alto-punto bajo
Como ya se mencion, para efectos prcticos uno de los mtodos confiables para determinar
el comportamiento de los costos es el denominado mximos y mnimos o punto alto-punto
bajo, el cual consiste en realizar un anlisis de los montos de los costos de un determinado
concepto a distintos niveles de produccin o de actividad, y se pretende distinguir la parte
variable de este costo de la parte constante o fija del mismo ante los cambios en el volumen.
Para su mejor comprensin, y pensemos en el costo de mantenimiento de una
determinada empresa que durante los ltimos meses se comport, en funcin del nivel de
actividad, de la siguiente forma:
El mtodo grico
consiste en dibujar
una recta, que pase
lo ms cerca de
la mayora de los
puntos identiicados
El mtodo de
punto alto punto
bajo es fcil en su
aplicacin aunque
no es muy exacto
103 UNIDAD 3. COMPORTAMIENTO DE LOS COSTOS
Mes (n) Volumen (hrs.-mquina) Total de costo
Enero 370 $4,960.00
Febrero 600 $6,800.00
Marzo 440 $5,520.00
Abril 220 $3,760.00
Mayo 510 $6,080.00
Junio 140 $3,120.00
Sumas 2,280 $30,240.00
Recuerde que en la unidad 1, cuando se analiz el concepto de costos en cuanto al nivel
de actividad, se mencion que si un costo tena el siguiente comportamiento era un costo fijo.
Mes (n) Volumen (hrs.-mquina) Total de costo
Enero 100 $5,000.00
Febrero 200 $5,000.00
Marzo 300 $5,000.00
Abril 400 $5,000.00
Y si el comportamiento era el siguiente, se trata de un costo variable, porque el
cambio es directamente proporcional.
Mes (n) Volumen (hrs.-mquina) Total de costo
Enero 100 $5,000.00
Febrero 200 $10,000.00
Marzo 300 $15,000.00
Abril 400 $20,000.00
Tambin se concluy que si el comportamiento de los costos maneja un nivel de
actividad de ceros, entonces el costo a ese nivel representa el costo fijo, por ejemplo:
Mes (n) Volumen (hrs.-mquina) Total de costo
Enero 100 $5,000.00
Febrero 0 $3,000.00
Marzo 300 $9,000.00
Abril 400 $11,000.00
Por lo tanto, a un nivel de 100 unidades tenemos que del costo de $5,000.00: $3,000.00
son fijos y $2,000.00 son variables.
En nuestro caso, donde no hay nivel de actividad cero y el cambio de costo ante un cambio en
el nivel de actividad no es directamente proporcional, tenemos la necesidad de aplicar un mtodo,
en este caso particular aplicaremos el de punto alto-punto bajo, el cual desarrollamos enseguida.
El mtodo de punto alto-punto bajo parte del concepto de que un costo total es la suma
del costo fijo ms el costo variable y esto se desprende de una frmula matemtica que dice:
Y = a + b (x) Frmula de la recta
En costos interpretamos a Y como costo total (CT), a a como costo fijo y a b
como costo variable unitario, dependiendo del monto de un volumen donde x es el
volumen, por lo que tenemos que:
104 CONTABILIDAD ADMINISTRATIVA Y DE COSTOS
CT= CF + CV (X)
El mtodo de mximos y mnimos dispone de una frmula para encontrar el valor de
b, es decir, el costo variable unitario (CV):
Costo mximo Costo mnimo
b
Volumen mximo Volumen mnimo
=
En nuestro ejemplo, ubicamos los costos ms altos y los ms bajos, encontrando que
en junio es el ms bajo y en febrero es el ms alto:
6,800 3120
CV o b =8
600 140
=
Ya una vez teniendo el costo variable, se procede a encontrar el costo fijo con la
frmula de costo total, slo que despejando el costo fijo, es decir:
Y = a + b (x) o CT = CF + CV (X)
Donde:
a = y b (x) o CF = CT CV (X)
Vale la pena sealar que, en la informacin siempre el volumen expresado en unidades
o en horas es X y el costo es Y, por lo que para encontrar el costo fijo aplicamos la frmula
teniendo slo dos opciones, o tomamos los datos del punto alto o del punto bajo, nunca en
otro nivel.
Con el punto alto tenemos:
a = y b(x) o CF = CT CV (X) a = 6,800 8 (600)
6,800 4,800 = 2,000
Con el punto bajo tenemos:
a = y b(x) o CF = CT CV (X) a= 3,120 8 (140)
3,120 1,120 = 2,000
Recuerde, b se encontr con la frmula y a se encuentra en cualquiera de los dos
niveles, el alto o el bajo, siempre es el mismo resultado.
Lo importante de conocer el comportamiento del costo radica en la posibilidad de
poder planear, por ejemplo, si la empresa planea operar para el mes de julio a un nivel
de 900 horas, de cunto ser el costo total por concepto de mantenimiento, aplicando la
frmula general se obtiene:
Y = a + b ( x) o CT = CF + CV (X)
CT = 2,000.00 + 8 (900)
CT = 2,000 + 7,200.00 = 9,200.00
Finalmente, para una mejor comprensin, desarrollaremos otro ejemplo:
Determinar la parte fija y la parte variable de los siguientes gastos de mantenimiento
y determinar lo que se pide.
105 UNIDAD 3. COMPORTAMIENTO DE LOS COSTOS
N Horas-mquina Costo
1 200 $900.00
2 800 $3,300.00
3 300 $1,300.00
4 50 $300.00
5 100 $500.00
6 250 $1,100.00
1,700 $7,400.00
Se pide:
Determinar el costo total a un nivel de 500 y 600 horas.
Solucin
Costo mximo Costo mnimo
b
Volumen mximo Volumen mnimo
=
3,300 300
CV o b =4
800 50
=
Con el punto alto tenemos:
a = y b(x) o CF= CT CV (X) a = 3,300 4 (800)
3,300 3,200 = 100
Y = a + b ( x) o CT= CF + CV (X)
CT= 100.00 + 4 (500)
CT = 100 + 2,000.00 = 2,100.00
Y = a + b ( x) o CT= CF + CV (X)
CT= 100.00 + 4 (600)
CT = 100 + 2,400.00 = 2,500.00
En algunos casos especiales, el costo ms alto no corresponde al volumen ms alto y
el costo ms bajo no corresponde con el volumen ms bajo, en este caso, quien predomina
es el volumen, es decir, se tiene que encontrar el volumen ms alto y el ms bajo con sus
costos, aunque el costo no sea precisamente el volumen ms alto a ms bajo, por ejemplo:
N Costo Unidades
1 $3,400.00 750
2 $3,300.00 800
3 $1,300.00 300
4 $300.00 50
5 $500.00 100
6 $1,100.00 80
$7,400.00 1,700
Solucin
Costo mximo Costo mnimo
b
Volumen mximo Volumen mnimo
=
106 CONTABILIDAD ADMINISTRATIVA Y DE COSTOS
3,300 300
CV o b =4
800 50
=
Con el punto alto tenemos:
a = y b (x) o CF = CT CV (X) a = 3,300 4 (800)
3,300 3,200 = 100
Observe que, el costo ms alto $3,400.00, no corresponde al nivel ms alto de 750
unidades, el nivel ms alto es de 800 unidades y su costo es de $3,300.00. Se trabaja
con el costo del nivel ms alto. Por lo anterior, los llamados rangos relevantes, que son
los niveles de actividad en los que es vlido suponer que el costo variable por unidad y los
costos fijos totales permanecen constantes, el mtodo de punto alto-punto bajo no
presenta un alto grado de exactitud, por lo que es necesario recomendar el mtodo de
mnimos cuadrados, que aunque es ms laborioso, presenta un alto grado de exactitud y
precisamente se describe enseguida.
Mtodo de mnimos cuadrados
Es muy parecido al de punto alto-punto bajo, ya que utiliza la ecuacin de la lnea recta, pero
mnimos cuadrados en su anlisis utiliza todos los valores, no slo dos, y esto lo hace ms confiable.
Para iniciar, por supuesto se requiere de la informacin de un concepto semivariable,
identificando sus costos a diferentes niveles de actividad, recuerde los costos son siempre:
y y el volumen es x.
Industrias Alfa, S. A. de C. V. presenta los siguientes datos referentes a su costo
de produccin:
Mes Horas Costo
1 180 $2,800.00
2 250 $3,750.00
3 215 $3,050.00
4 105 $2,100.00
Sumas 750 $11,700.00
Se pide:
Por el mtodo de mnimos cuadrados determinar el costo variable unitario y el costo
fijo del periodo.
Desarrollaremos dos formas de solucin por mnimos cuadrados, la primera, dispone
de una frmula para encontrar b y a, se encuentra despejando de la frmula general
como en punto alto-punto bajo.
La frmula de b es:
2
xy
b
x
=