COMPARACIN DEL MARCO CONCEPTUAL FORMULADO POR LA IASB Y EL

CONTENIDO EN LA NORMATIVIDAD COLOMBIANA

Por: Javier A Carvalho B y Joh Car!oa A
Pro"e#ore# !el De$ar%a&e%o !e Cie'ia# Co%a(le# !e la Fa')l%a! !e Cie'ia# E'o*&i'a#
!e la Uiver#i!a! !e A%io+)ia
La justificacin terica de la contabilidad, ha sido formulada desde variadas concepciones
metodolgicas, dependiendo de la fundamentacin filosfica del investigador que la formula.
Caibano y Gonzalo, presentan un esquema de las diferentes metodologas empleadas por
distintos autores en la formulacin terica de los actuales modelos contables! "aradigmas #$uhn,
%&'(), programas de investigacin #La*atos, %&+,), redes de teoras #-tegm.ller, %&+&), familias
de /reas de investigacin #0unge, %&12) y tradiciones de investigacin #3attessih, %&'4 y %&+2).
5dicionalmente, los dos citados autores espaoles desarrollan en %&+2 el concepto de programas
de investigacin, presentando tres #2) programas! legalista, econmico y formalizado #6evista
Contadura 7niversidad de 5ntioquia, 89 (&, p. %:;%')
"artimos precisamente del trabajo adelantado por Caibano y Gonzalo, para presentar la
naturaleza filosfica de los marcos conceptuales de la contabilidad en buena parte del mundo.
Con base en el artculo anterior, <ua "ereda formula a su vez los =-ubprogramas de investigacin
en la emisin de principios de contabilidad> y presenta tres #2) subprogramas! aceptacin
generalizada, lgico y teleolgico. #Lecturas de teora e investigacin contable? C@A7B, %&&:,
captulo @). Cstos subprogramas, obedecen al desarrollo de los principios contables en los
Cstados 7nidos de 5mDrica, desde principios del siglo EE hasta nuestros das.
Cn el subprograma de aceptacin generalizada o de bFsqueda #%&%+ G %&:&), la norma contable
se eHpeda consultando la pr/ctica y en segundo lugar, dicha norma tena la aprobacin de un
organismo del Cstado que avalaba su aplicacin #en los Cstados 7nidos el organismo que cumple
esta misin es la -CC G -ecurity CHchange Comision)
Cl subprograma lgico #%&:& G %&+2) fue simplemente un intento de racionalizar la pr/ctica. Cn
efecto, despuDs del cambio de nombre del 5@5 #5merican @nstitute of 5ccountants) por el de
5@C"5 # 5merican @nstitute of Certified "ublic 5ccountants), se cre una divisin de
investigacin #56I G 5ccounting 6esearch Iivision) encargada estimular e impulsar la
investigacin como un soporte terico para construir las bases cientficas de la contabilidad. Csta
divisin, public quince #%:) 5ccounting 6esearch -tudies #56-) entre los cuales merecen
mencionarse tres. Cl 89 % "ostulados b/sicos de la contabilidad #3oonitz, %&'%), el 89 2 de
-prouse y 3oonitz #%&'2) y el 89 + de "aul Grady =@nventario de principios de contabilidad
generalmente aceptados>. -in embargo, el 5"0 #5ccounting "rinciples 0oard) hizo caso omiso
de los 56- y la norma contable se sigui emitiendo de la misma forma como vena haciDndose.
Cl subprograma teleolgico, se ha desarrollado desde %&+2 hasta hoy y es el producto de las
crticas realizadas al procedimiento seguido en la emisin de principios de contabilidad, las
cuales eran principalmente la falta de uniformidad, de homogeneidad y de bases cientficas de las
cuales pudieran deducirse reglas de comportamiento para la pr/ctica #<ua, p.(+)
La nueva crisis fue enfrentada por el 5@C"5 constituyendo dos #() comitDs con el objeto de
estudiar nuevas soluciones, tanto institucionales como conceptuales #<ua, p. 2&)
Co&i%, -hea%
Cl primer comitD fue presidido por B 3 Jheat y constituido en %&+% con el fin de revisar el
procedimiento de emisin de la norma contable. Cste comitD produjo su informe en %&+( y
propuso una nueva estructura organizacional en el proceso de emisin de normas contables.
La estructura propuesta s basa en el B5B #Binancial 5ccounting Boundation) de la cual dependen
tres #2) instituciones! B5-0, B5-5C y <he 0oard of <rustees. Cn el gr/fico siguiente se
aprecian las anteriores instituciones!
Il)#%ra'i* .: E#%r)'%)ra or/ai0a'ioal $ro$)e#%a $or -hea%
Cl B5-0 #Binancial 5ccounting -tandards 0oard) es la institucin encargada de elaborar y emitir
las normas contables G est/ndares para los norteamericanos G y est/ formada por siete #+)
personas de dedicacin eHclusiva, de las cuales cuatro#4) deben ser contadores pFblicos.
Cl B5-5C #Binancial 5ccounting -tandards 5dvisory Council) tiene como fin principal asesorar
al B5-0 en las tares a realizar y recomendando los temas que necesitan m/s atencin. Kacen
parte de esta institucin miembros del 5@C"5, Binancial CHecutive @nstituye, 8ational
5ssociation of 5ccountants, Binancial 5nalyst Bederation y 555 #5merican 5ccounting
5ssociation)
<he 0oard of <rustees es el rgano ejecutivo de la Bundacin y designa los componentes tanto
del B5-0 como del B5-5C, adem/s es el encargado de las finanzas. <ambiDn sus componentes
tienen una gran representatividad de otras disciplinas.
Co&i%, Tr)e(loo!
Cl segundo comitD constituido fue presidido por 6 3 <rueblood y entreg el fruto de su trabajo
en %&+2. Cste informe tuvo como principal finalidad determinar los objetivos de la contabilidad
financiera, dando respuestas a cuatro preguntas b/sicas! LMuiDnes son los usuarios de la
contabilidadN, LMuD tipo de informacin precisanN, LCu/les de esas necesidades de informacin
pueden ser suministradas por la contabilidadN, LMuD estructura es necesaria a estos efectosN #<ua,
p.4,)
Cste informe presenta una declaracin de doce #%() objetivos de la contabilidad, el primero de los
cuales es que la contabilidad tiene como finalidad el suministrar informacin Ftil para la toma de
decisiones. "recisamente por esta actividad de este comitD, es que <ua llama su subprograma de
investigacin teleolgico #referido a las causas finales).
Cara'%er1#%i'a# !el #)($ro/ra&a %eleol*/i'o
(
F A S B F A S A C T 2 E B O A R D
O F T R U S T E E S
F A F
Las caractersticas del subprograma teleolgico las presenta <ua #p.4%), as!
%. Cl nuevo esquema conceptual de la contabilidad parte de los objetivos de la informacin
financiera, para luego derivar los est/ndares, mediante un razonamiento deductivo.
(. La informacin financiera aumenta considerablemente en forma cuantitativa #de dos
estados financieros b/sicos se pasa a cinco en nuestro pas) y cualitativa #revelaciones
adicionales en notas a los estados financieros, informe de gestin de los administradores y
dictamen de los contadores pFblicos independientes)
2. Los organismos que emiten la norma contable adoptan una composicin m/s abierta y
representativa, buscando que otras disciplinas participen en el proceso de emisin.
4. Cl proceso de emisin de normas contables se abre a la opinin pFblica con el fin de que
el producto final sea lo m/s generalizado posible.
Mo!elo 'o%a(le e lo# e#%a!o# Ui!o# !e A&,ri'a
Con base en este modelo propuesto, los Cstados 7nidos de 5mDrica realizaron su marco
conceptual a partir de %&1+, con la emisin de los objetivos de la informacin financiera,
retomando la mayora de los puntos eHpuestos en el ComitD <rueblood, posteriormente
aparecieron las caractersticas cualitativas de la informacin contable, los elementos de los
estados financieros y el reconocimiento y medicin en los estados financieros. Cn la ilustracin
siguiente aparece el esquema del marco conceptual norteamericano con el respectivo
pronunciamiento!
Il)#%ra'i* 3: Mar'o 'o'e$%)al !e lo# E#%a!o# Ui!o#:
Mo!elo $ro$)e#%o $or el IASC
@nicialmente la @5-C #@nternational 5ccounting -tandard Comitee) produjo el siguiente marco de
conceptos en %&+4 #antes de la aplicacin del modelo teleolgico)! convenciones contable
b/sicas, factores fundamentales, mDtodos contables e informacin financiera.
2
R e ' o o ' i & i e % o y & e ! i ' i *
e l o # e # % a ! o # " i a ' i e r o #
4 S F A C N 5 6 ! e . 7 8 9 :
E l e & e % o # ! e l o # e # % a ! o #
" i a ' i e r o #
4 S F A C N 5 ; ! e . 7 8 < =
R e e & $ l a 0 o * e l N 5 > ! e . 7 8 . :
C a r a ' % e r 1 # % i ' a # ' ) a l i % a % i v a # ! e l a
i " o r & a ' i * ' o % a ( l e
4 S F A C N 5 3 ! e . 7 8 9 :
O ( ? e % i v o # ! e l a i " o r & a ' i * " i a ' i e r a
4 S F A C N 5 . ! e . 7 8 @ :
Cn la ilustracin que aparece a continuacin se aprecia el modelo internacional del ao %&+4!
Il)#%ra'i* >A Mar'o 'o'e$%)al !e la IASC e .7@B
Como puede apreciarse en estos elementos, es clara la ausencia de los objetivos de la informacin
financiera alejando el modelo internacional del modelo teleolgico. IespuDs de la revisin de
este arquetipo, el @5-C public en %&1& el siguiente modelo con el fin de que se acogiera a los
est/ndares promulgados en los Cstados 7nidos. La sntesis aparece en la siguiente ilustracin!
Il)#%ra'i* B: Mo!elo !e la IASC !e .787
4
I N F O R M A C I N F I N A N C I E R A
M C T O D O S C O N T A B L E S
F A C T O R E S F U N D A M E N T A L E S
4 P r ) ! e ' i a = S ) # % a ' i a # o ( r e " o ! o e
I & $ o r % a ' i a r e l a % i v a :
C O N V E N C I O N E S C O N T A B L E S B D S I C A S
4 C o % i ) i ! a ! = P e r & a e ' i a ! e & , % o ! o # y
E # $ e ' i a l i 0 a ' i * ! e e ? e r ' i ' i o # :
C o ' e $ % o # ! e ' a $ i % a l y ! e
& a % e i & i e % o ! e l ' a $ i % a l
M e ! i ' i * ! e l o # e l e & e % o #
! e l o # e # % a ! o # " i a ' i e r o #
R e ' o o ' i & i e % o ! e l o # e l e & e % o #
! e l o # e # % a ! o # " i a ' i e r o #
E l e & e % o # ! e l o #
e # % a ! o # " i a ' i e r o #
C a r a ' % e r 1 # % i ' a # ' ) a l i % a % i v a #
! e l o # e # % a ! o # " i a ' i e r o #
2 i $ * % e # i # " ) ! a & e % a l e #
O ( ? e % i v o # ! e l o # e # % a ! o # " i a ' i e r o #
Mo!elo 'o%a(le 'olo&(iao
Cl actual modelo colombiano est/ contenido en el Iecreto ('4& de %&&2 con la siguiente
presentacin!
Il)#%ra'i* <: Mo!elo 'o%a(le 'olo&(iao
5l analizar los tres modelos contables presentados es clara la similitud entre ellos, lo mismo que
la influencia norteamericana.
Pr*lo/o !el &ar'o 'o'e$%)al i%era'ioal
Cl prlogo del marco conceptual contable vigente internacionalmente, reconoce que eHisten
diferencias entre los estados financieros preparados y presentados por empresas en el mundo
entero. <ales diferencias pueden provenir de =una amplia variedad de circunstancias sociales,
econmicas y legales? as como porque en los diferentes pases se tienen en mente las necesidades
de distintos usuarios de los estados financieros>.
Cstos motivos han generado una amplia gama de definiciones para los diferentes elementos de los
estados financieros, el uso de diferentes criterios para el reconocimiento de estas partidas, lo
mismo que apreciaciones distintas sobre las bases de medicin.
<odo lo anterior ha motivado al @5-0 #hoy) para considerar que una economa globalizada, en la
cual concurren multitud de empresas a ofrecer sus ttulos en las bolsas de valores del mundo,
necesite =una armonizacin de las regulaciones, normas contables y procedimientos relativos a la
preparacin y presentacin de los estados financieros>.
:
D e " i i ' i * D & ( i % o ! e a $ l i ' a ' i *
N o r & a # % , ' i ' a #
E # % a ! o # " i a ' i e r o # y
# ) # e l e & e % o #
N o r & a # B E # i ' a #
C ) a l i ! a ! e # ! e l a
i " o r & a ' i * ' o % a ( l e
O ( ? e % i v o # ! e l a
i " o r & a ' i * ' o % a ( l e
D e l o # $ r i ' i $ i o # ! e ' o % a ( i l i ! a !
/ e e r a l & e % e a ' e $ % a ! o #
Las principales decisiones econmicas que toman los usuarios son las siguientes!
%. Iecidir si comprar, mantener o vender inversiones financieras de capital?
(. Cvaluar el comportamiento o la actuacin de los administradores?
2. Cvaluar la capacidad de la empresa para satisfacer los pagos y suministrar otros beneficios
a los empleados?
4. Cvaluar la seguridad de los fondos prestados a la empresa?
:. Ieterminar polticas impositivas?
'. Ieterminar las ganancias distribuibles y los dividendos?
+. "reparar y usar las estadsticas de la renta nacional? o
1. 6egular las actividades de las empresas.
Pro$*#i%o y valor or&a%ivo
%. Cl 3arco Conceptual establece conceptos relacionados con la preparacin y presentacin
de estados financieros para usuarios eHternos y, su propsito es!
%.% 5yudar al Consejo del @5-0 en el desarrollo de futuras 8@C, as como para la revisin
de las eHistentes.
%.( 5yudar al Consejo del @5-0 a promover la armonizacin de las regulaciones, normas
contables y procedimientos relativos a la preparacin y presentacin de los estados
financieros.
%.2 5yudar los organismos contables nacionales a desarrolla sus propias normas.
%.4 5yudar a los elaboradores de los estados financieros al aplicar las 8@C y en los casos
aFn no tratados por ellas.
%.: 5yudar a los auditores en la fijacin de opiniones sobre s los estados financieros han
sido preparados con base en las 8@C.
%.' 5yudar a los usuarios en la interpretacin de los estados financieros que han sido
preparados con base en las 8@C.
%.+ @nformar a todos los interesados, la metodologa seguida por el @5-0 en la
formulacin de las 8@C.
(. Cl 3arco Conceptual no es una 8orma @nternacional de Contabilidad.
2. "ueden presentarse conflictos entre alguna 8@C y el 3arco Conceptual, en este caso
prevalece la 8@C. Cl @5-0 revisar/ las normas que presenten conflicto para disminuir
estas diferencias.
4. Cl 3arco conceptual ser/ revisado en el futuro, en la medida que se presenten cambios
tericos y nuevas eHperiencias.
U#)ario# y #)# e'e#i!a!e# !e i"or&a'i*
'
5 pesar de que el reglamento contable no plantea el concepto de usuarios de la informacin, es
pertinente sealar cmo Dste es un ingrediente importante en la permanencia del paradigma
dominante de la utilidad para la toma de decisiones.
Cn el -B5C 89 %, p/rrafo (4, bajo el ttulo =7suarios potenciales y sus intereses> se presenta una
amplia lista! propietarios, acreedores, proveedores, inversionistas y acreedores potenciales,
empleados, administradores, directores, clientes, analistas financieros y asesores, agentes
mediadores, garantes, agentes reguladores del mercado, abogados, economistas, autoridades
impositivas, legisladores, prensa financiera y agencias de informacin, sindicatos, asociaciones
de comercio, investigadores en negocios, profesores, estudiantes y el pFblico.
Cl marco conceptual diseado por el @5-C, bajo el ttulo de Olos usuarios y sus necesidades de
informacinO incluye un detalle y eHplicacin de los siguientes, en el p/rrafo &!
a. Iver#ioi#%a#A Los proveedores de capital de riesgo y sus consejeros est/n interesados
en el riesgo inherente, y el reembolso de sus inversiones. Los inversionistas requieren
informacin que les ayude a decidir si deben comprar, retener o vender sus inversiones.
5simismo los accionistas se encuentran interesados en obtener informacin que los habilite
a 'oo'er la 'a$a'i!a! !e )a e&$re#a $ara $a/ar !ivi!e!o#A
b. E&$lea!o#. Los empleados y su grupo de representantes se encuentran interesados en la
informacin acerca de la estabilidad y rentabilidad de sus empleadores. 5simismo se
encuentran interesados en la informacin que les ayude a conocer si la empresa es capaz de
pa/ar a!e')a!a&e%e= re&)era'ioe#= 'o&o (ee"i'io# $or re%iro y o%ra#
$re#%a'ioe#A
c. Pre#%a&i#%a#. -e encuentran interesados en conocer si sus prDstamos e intereses
respectivos, ser/n pagados en la fecha requerida.
d. Provee!ore# y o%ro# a'ree!ore# 'o&er'iale#. Los mismos se interesan en obtener
informacin acerca de la capacidad de pago de la empresa. Los acreedores comerciales se
encuentran interesados en una empresa por perodos de tiempo m/s cortos que los
prestamistas, a menos que dependan de la continuidad de la empresa para seguir
consider/ndolo un cliente de importancia.
e. Clie%e#. Cl interDs de los mismos radica en la continuidad de la empresa, especialmente
cuando eHiste una relacin a largo plazo, o eHiste dependencia en la empresa.
f. El /o(iero y #)# or/ai#&o# $F(li'o#A -u interDs se centra en la distribucin de los
recursos, y por tanto en la actividad de las empresas. Ie la misma forma requieren cierto
tipo de informacin a fin de regular las actividades de las empresas, determinar polticas
fiscales, as como las bases del ingreso nacional y estadsticas similares.
g. PF(li'o e /eeral. Las empresas afectan al pFblico de muy diversas maneras. "or
ejemplo las compaas pueden realizar contribuciones sustanciales a la economa local de
varias formas, incluyendo el nFmero de personas que emplean, y su relacin empresarial
con los proveedores locales. Los estados financieros deben ayudar al pFblico mediante la
informacin relativa a las directrices y mejoras recientes en la prosperidad de una empresa
y el rango de sus actividades.
+
Cl marco conceptual colombiano carece de prlogo, propsitos y una declaracin sobre los
usuarios y sus necesidades de informacin, debido a su naturaleza pFblica, es decir, a que la
regulacin contable de nuestro pas proviene de leyes, decretos y circulares eHternas b/sicamente.
O(?e%ivo# !e lo# e#%a!o# "ia'iero# e el &o!elo i%era'ioal
Los objetivos de la informacin se desarrollan a partir de los usuarios de la contabilidad, los
cuales histricamente han crecido cualitativa y cuantitativamente dependiendo de sus
necesidades. Cn cada uno de los objetivos se puede identificar el usuario o grupo de usuarios a
quienes se satisface con la informacin contable.
Consideramos importante en este punto transcribir los objetivos propuestos por el @nforme
<rueblood en %&+2 como antesala de la actual regulacin norteamericana #<ua "ereda, pp. (,(;
(,()
Cstar al servicio de aquellos usuarios que tienen autoridad limitada, o que no cuentan con la
capacidad o con los recursos necesarios para obtener informacin.
"roveer informacin Ftil a los inversores y acreedores para la prediccin, comparacin y
evaluacin de los flujos netos potenciales de tesorera, en tDrminos de importe,
periodicidad y riesgo.
-uministrar informacin Ftil para prever, comparar y evaluar el poder de la empresa para
obtener beneficios.
Bacilitar informacin Ftil para apreciar la capacidad y responsabilidad de la gerencia en el uso
eficaz de los recursos en orden a la consecucin de los objetivos b/sicos de la empresa.
"roveer informacin tanto de los hechos como en relacin con su interpretacin, de las
transacciones y otros acontecimientos acaecidos en la empresa, necesaria para predecir,
comparar y evaluar su capacidad para obtener beneficios.
-uministrar un estado de la situacin financiera, Ftil para predecir, comparar y evaluar la
capacidad de obtener beneficios de la empresa, proporcionando informacin relativa a las
transacciones y otros acontecimientos relacionados con ciclos incompletos de beneficio.
Bacilitar un estado de resultados Ftil para prever, comparar y evaluar la capacidad de la
empresa de obtener beneficios, incluyendo el resultado de los ciclos completos de valor y
el de las etapas encaminadas a concluir ciclos todava incompletos.
"resentar un estado de operaciones financieras, Ftil para predecir, comparar y evaluar la
rentabilidad potencial de la empresa, centrado especialmente en los aspectos reales de las
transacciones que hayan tenido o puedan tener consecuencias significativas en relacin con
la tesorera.
-uministrar informacin Ftil para realizar predicciones, incluyendo las propias de la empresa,
si ello facilita las realizadas por el usuario.
Cn las organizaciones no lucrativas, suministrar informacin Ftil para evaluar su capacidad de
emplear adecuadamente sus recursos en el cumplimiento de sus fines organizativos.
1
-uministrar informacin acerca de las actividades de la empresa que afecten a la comunidad,
que puedan ser determinadas, descritas o medidas, y que sean de importancia para evaluar
el papel de la entidad en su entorno social.
Cn concordancia con este pronunciamiento, el -B5C 8o. % titulado OPbjetivos de los estados
financierosO estableci los siguientes #Ie Greiff, L/zaro, p. %';%+.
-uministrar informacin que sea Ftil a los inversionistas ;actuales y potenciales; a los
acreedores y a otros usuarios en la toma de decisiones sobre inversin, crDdito y similares.
-uministrar informacin para ayudar a los inversionistas ;actuales y potenciales; a los
acreedores y a los otros usuarios en la evaluacin de cantidades, momento #tiempo), riesgo
e incertidumbre de los ingresos proyectados de efectivo, por conceptos de dividendos,
intereses, redencin o vencimiento de acciones y obligaciones.
-uministrar informacin acerca de los recursos econmicos de una empresa #activos), los
derechos sobre esos recursos #obligaciones de la empresa de transferir recursos a otras
entidades y a los propietarios de la propia empresa), y de los efectos de las transacciones,
eventos y otras circunstancias que cambian los recursos y derechos sobre los mismos.
-uministrar informacin acerca de la actuacin financiera de una empresa durante un perodo.
Los inversionistas y los acreedores usan a menudo la informacin del pasado para evaluar
las futuras proyecciones de la empresa.
Cl foco primordial de los estados financieros est/ en la informacin sobre la actuacin de la
empresa, suministrada por la cuantificacin de las ganancias y sus componentes... Cl
interDs de los usuarios en los flujos futuros de efectivo de la empresa, conduce a un interDs
en informacin acerca de las ganancias, m/s bien que en informacin directa sobre flujos
de efectivo, tales como entradas y salidas de efectivo durante un perodo, los cuales no
indican si la empresa, se manej eficientemente durante el perodo.
-uministrar informacin acerca de cmo una empresa obtiene y gasta el efectivo, acerca de
los prDstamos y sus pagos respectivos, acerca de sus transacciones de capital ;incluyendo
dividendos en efectivo y otras distribuciones de sus recursos a los propietarios; y acerca de
otros factores que pueden afectar la liquidez o solvencia de la empresa.
-uministrar informacin acerca del modo que la administracin ha cumplido la
responsabilidad, delegada por los propietarios, en el uso de los recursos encomendados a
ella. La administracin es responsable ante los propietarios, no slo por la custodia y
salvaguardia de los recursos de la empresa, sino tambiDn del uso eficiente y rentable de los
mismos, y de los posibles impactos desfavorables de factores tales como inflacin y
cambios tecnolgicos y sociales.
@ncluir eHplicaciones e interpretaciones para ayudar a los usuarios a entender la informacin
financiera que se les suministre... La administracin o gerencia conoce m/s la empresa que
los inversionistas y acreedores y otros usuarios eHternos, y puede incrementar el uso de la
informacin financiera identificando ciertas transacciones, otros eventos y circunstancias
que afectan la empresa y eHplican el impacto financiero sobre ella.
&
"or Fltimo, el marco conceptual del @5-C cuando define los usuarios, incluye los objetivos
relativos a cada uno de ellos. 8o obstante, bajo el ttulo =Pbjetivos de los estados financieros>
incluye los p/rrafos %(, %2 y %4 con el siguiente contenido!
12. El objetivo de los estados financieros es suministrar informacin acerca de la
situacin financiera, desempeo y cambios en la posicin financiera. Se
pretende que tal informacin sea til a una amplia gama de usuarios al tomar
sus decisiones econmicas.
1. !os estados financieros preparados con este propsito cubren las necesidades
comunes de muc"os usuarios. Sin embargo, los estados financieros no
suministran toda la informacin que estos usuarios pueden necesitar para
tomar decisiones econmicas, puesto que tales estados reflejan principalmente
los efectos financieros de sucesos pasados, y no contienen necesariamente
informacin distinta de la financiera.
%4. !os estados financieros tambi#n muestran los resultados de la administracin
llevada a cabo por la gerencia, o la responsabilidad de #stos en el manejo de
los recursos confiados a la misma. $quellos usuarios que desean evaluar la
administracin o responsabilidad de la gerencia, lo "acen para tomar
decisiones econmicas como pueden ser, por ejemplo, si mantener o vender su
inversin en la empresa, o si continuar o reempla%ar a los administradores
encargados de la gestin de la entidad.
Lo# o(?e%ivo# e el &o!elo 'o%a(le 'olo&(iao
Cn Colombia los objetivos b/sicos de la informacin est/n contemplados en el artculo 2 del
Iecreto ('4& de %&&2, en tDrminos muy semejantes a los anteriormente eHpuestos!
!a informacin contable debe servir fundamentalmente para&
1. 'onocer y demostrar los recursos controlados por un ente econmico, las
obligaciones que tenga de transferir recursos a otros entes, los cambios que
"ubieren e(perimentado tales recursos y el resultado obtenido en el per)odo.
2. *redecir flujos de efectivo.
. $poyar a los administradores en la planeacin, organi%acin y direccin de los
negocios.
+. ,omar decisiones en materia de inversiones y cr#dito.
-. Evaluar la gestin de los administradores del ente econmico.
.. Ejercer control sobre las operaciones del ente econmico.
/. 0undamentar la determinacin de cargas tributarias, precios y tarifas.
1. $yudar a la conformacin de la informacin estad)stica nacional, y
2. 'ontribuir a la evaluacin del beneficio o impacto social que la actividad
econmica de un ente represente para la comunidad.
Co&$ara'i* !e lo# o(?e%ivo#
%,
5 pesar de la similitud de los objetivos de los marcos conceptuales que se comparan, aparecen
algunas diferencias que se aprecian a continuacin, aclarando que el prlogo del 3arco
Conceptual @nternacional incluye la utilidad de la informacin en algunas decisiones que se
pueden tomar, y que fueron sealadas anteriormente.
"uede concluirse que los objetivos de la informacin contable contenidos en el Iecreto ('4& de
%&&2 han sido tomados de los grandes pronunciamientos internacionales que se han conocido.
Mo!elo I%era'ioal Mo!elo 'olo&(iao
Cl objetivo de los estados financieros es
suministrar informacin acerca de la
situacin financiera, desempeo y
cambios en la posicin financiera.
Conocer y demostrar los recursos
controlados por un ente econmico, las
obligaciones que tenga de transferir
recursos a otros entes, los cambios que
hubieren eHperimentado tales recursos y el
resultado obtenido en el perodo.
Los estados financieros tambiDn
muestran los resultados de la
administracin llevada a cabo por la
gerencia.
Cvaluar la gestin de los administradores
del ente econmico
Los estados financieros tambiDn
muestran la responsabilidad de Dstos en
el manejo de los recursos confiados a la
misma
Cjercer control sobre las operaciones del
ente econmico.
"redecir flujos de efectivo.
5poyar a los administradores en la
planeacin, organizacin y direccin de los
negocios.
Iecidir si comprar, mantener o
vender inversiones financieras de
capital. #"rlogo)
Cvaluar la seguridad de los
fondos prestados a la empresa.
#"rlogo)
<omar decisiones en materia de
inversiones y crDdito.
Ieterminar polticas impositivas
#"rlogo)
Bundamentar la determinacin de cargas
tributarias, precios y tarifas.
"reparar y usar las estadsticas de la
renta nacional #"rlogo)
5yudar a la conformacin de la
informacin estadstica nacional, y
Contribuir a la evaluacin del beneficio o
%%
impacto social que la actividad econmica
de un ente represente para la comunidad.
2i$*%e#i# ")!a&e%ale#
Cl marco conceptual internacional presenta dos hiptesis fundamentales, la base de acumulacin
o devengo y negocio en marcha. Cstos dos conceptos aparecen a continuacin en la ilustracin
seguida!
Il)#%ra'i* ;: 2i$*%e#i# ")!a&e%ale#
Ba#e !e a')&)la'i* o !eve/o
((. Con el fin de cumplir los objetivos, los estados financieros se preparan sobre la base de la
acumulacin del devengo contable. -egFn esta base, los efectos de las transacciones y
dem/s sucesos se reconocen cuando ocurren # y no cuando se recibe o se paga dinero u otro
equivalente al efectivo), asimismo se registran en los libros contables y se informa sobre
ellos en los estados financieros de los periodos con los cuales se relacionan. Los estados
financieros elaborados sobre la base de acumulacin o del devengo contable informan a los
usuarios no slo de las transacciones pasadas que suponen cobros o pagos de dinero, sino
tambiDn de las obligaciones de pago en el futuro y de los recursos que representan efectivo
a cobrar en el futuro. "or todo lo anterior, tales estados suministran el tipo de informacin,
acerca de las transacciones y otros sucesos pasados, que resulta m/s Ftil a los usuarios al
tomar decisiones econmicas.
Ne/o'io e &ar'ha
(2. Los estados financieros se preparan normalmente sobre la base de que la empresa est/ en
funcionamiento, y continuar/ sus actividades de operacin dentro del futuro previsible.
"or lo tanto, se asume que la empresa no tiene intencin ni necesidad de liquidar o cortar
de forma importante la escala de sus operaciones. -i tal intencin o necesidad eHistiera, los
estados financieros pueden tener que prepararse sobre una base diferente y, si as fuera, se
revelar/ informacin sobre la base utilizada en ellos.
Cl concepto de hiptesis fundamentales no aparece en el marco conceptual colombiano, aunque
los tDrminos base de acumulacin o devengo y negocio en marcha hacen parte de las llamadas
normas b/sicas, con los nombres de realizacin y continuidad.
Cara'%er1#%i'a# ')ali%a%iva# !e lo# e#%a!o# "ia'iero#
Co'e$%o
%(
B a # e ! e a ' ) & ) l a ' i *
o ! e v e / o
N e / o ' i o e & a r ' h a
2 i $ * % e # i # " ) ! a & e % a l e #
-egFn el p/rrafo (4, del 3arco Conceptual @nternacional =las caractersticas cualitativas son los
atributos que hacen Ftil, para los usuarios, la informacin suministrada en los estados financieros.
Las cuatro principales caractersticas cualitativas son comprensibilidad, relevancia, fiabilidad y
comparabilidad>.
Ori/e
Cl origen de las cualidades de la informacin del marco conceptual de la contabilidad en
Colombia, est/ determinado por el -B5C 89 (, #-tatement of Binancial 5ccounting Concepts ;
Cstatuto Conceptual de la Contabilidad Binanciera)denominado =Caractersticas cualitativas de la
informacin contable>. #Ie Greiff, L/zaro, p. %1) Cn la gr/fica siguiente se aprecia la anterior
afirmacin!
%2
Jerar+)1a !e la# ')ali!a!e# !e la i"or&a'i*
6estriccin
fundamental
Cualidades
especficas
del usuario
Cualidad fundamental
de la informacin
Cualidades
primarias
@ngredientes de
0eneficios Q Costos
Cntendibilidad
7tilidad para informacin
Confiabilidad
6elevancia
Rerificabilidad 8eutralidad Bidelidad
representativa
Ralor
evaluativo
Pportunidad Ralor
predictivo
las cualidades
primarias
Cualidades
secundarias
7mbral del
6econocimiento
Il)#%ra'i* @: : C)ali!a!e# !e la i"or&a'i* 'o%a(le
Comparabilidad #incluyendo consistencia)
@mportancia relativa
%:
La# 'ara'%er1#%i'a# ')ali%a%iva# e el &ar'o 'o'e$%)al i%era'ioal
Como se indic anteriormente las cuatro principales caractersticas cualitativas son
comprensibilidad, relevancia, fiabilidad y comparabilidad, Dstas aparecen en la siguiente
ilustracin!
Il)#%ra'i* 8:Cara'%er1#%i'a# ')ali%a%iva# e el &o!elo i%era'ioal
5 continuacin se analizar/n los conceptos anteriores, lo mismo que las subcualidades que
los acompaan.
Co&$re#i(ili!a!
%. 7na cualidad esencial de la informacin suministrada en los estados financieros es
que sea f/cilmente comprensible para los usuarios. 5 este propsito, se supone que
los usuarios tienen un cocimiento razonable de las actividades econmicas y del
mundo de los negocios, as como de su contabilidad, y tambiDn la voluntad de
estudiar la informacin con razonable diligencia. 8o obstante, la informacin acerca
de temas complejos que deba ser incluida en los estados financieros, a causa de su
relevancia de cara a las necesidades de toma de decisiones econmicas por parte de
los usuarios, no debe quedar eHcluida slo por la mera razn de que puede ser difcil
de comprender para ciertos usuarios.
Releva'ia
(. "ara ser Ftil la informacin debe ser relevante de cara a las necesidades de toma de
decisiones por parte de los usuarios. La informacin posee la cualidad de la
relevancia cuando ejerce influencia sobre las decisiones econmicas de los que la
utilizan, ayud/ndoles a evaluar sucesos pasados, presentes o futuros, o bien a
confirmar o corregir evaluaciones realizadas anteriormente.
2. Las dimensiones predictiva y confirmativa de la informacin est/n
interrelacionadas. "or ejemplo, la informacin acerca del nivel actual y la estructura
de los activos posedos tiene valor para los usuarios cuando se esfuerzan al predecir
la capacidad de la empresa para aprovechar sus oportunidades y su capacidad para
reaccionar ante situaciones adversas. La misma informacin juega un papel
confirmatorio respecto a predicciones anteriores, por ejemplo, la manera en que la
empresa se estructurara o sobre el resultado de las actividades planificadas.
4. Brecuentemente, la informacin acerca de la situacin financiera y la actividad
pasada se usa como base para predecir la situacin financiera y la actividad futura,
C o & $ r e # i ( i l i ! a ! R e l e v a ' i a F i a ( i l i ! a ! C o & $ a r a ( i l i ! a !
C a r a ' % e r 1 # % i ' a # ' ) a l i % a % i v a #
! e l o # e # % a ! o # " i a ' i e r o #
as como otros asuntos en los que los usuarios est/n directamente interesados, tales
como pago de dividendos y salarios, evolucin de las cotizaciones o capacidad de la
empresa para satisfacer las deudas al vencimiento. La informacin no necesita, para
tener valor predictivo, estar eHplcitamente en forma de datos prospectivos. -in
embargo, la capacidad de hacer predicciones a partir de los estados financieros puede
acrecentarse por la manera como es presentada la informacin sobre las transacciones
y otros sucesos pasados. "or ejemplo, el valor predictivo del estado de resultados se
refuerza si se presentan separadamente los gastos o ingresos no usuales, anormales e
infrecuentes.
I&$or%a'ia rela%iva o &a%eriali!a!
:. La relevancia de la informacin est/ afectada por su naturaleza e importancia
relativa. Cn algunos casos la naturaleza de la informacin, por s misma, es capaz de
determinar su relevancia. "or ejemplo, la presentacin de informacin sobre un
nuevo segmento, puede afectar la evolucin de los riesgos y oportunidades a los que
se enfrenta la empresa, con independencia de la importancia relativa de los resultados
alcanzados por ese nuevo segmento en el periodo contable. Cn otros casos, tanto la
naturaleza como la importancia relativa son significativas, por ejemplo los saldos de
inventarios, mantenidos en cada una de las categoras principales, que son apropiados
para la actividad empresarial.
'. La informacin tiene importancia relativa, o es material, cuando su omisin o
presentacin errnea pueden influir en las decisiones econmicas de los usuarios,
tomadas a partir de los estados financieros. La materialidad depende de la cuanta de
la partida omitida, o del error de evaluacin en su caso, juzgados siempre dentro de
las circunstancias particulares de la omisin del error. Ie esta manera, el papel de la
importancia relativa es suministrar un umbral o punto de corte, m/s que ser una
caracterstica cualitativa primordial que la informacin ha de tener para ser Ftil.
5 pesar de que en el ndice del =3arco conceptual para la preparacin y presentacin de
estados financieros> promulgado por la @5-0, aparece Fnicamente la importancia relativa o
materialidad como una subcualidad de la informacin, al realizar un an/lisis cuidadoso del
teHto, se puede llegar a la conclusin de que la dimensin predictiva y confirmativa de la
informacin alcanza igualmente esta categora. Cn este orden de ideas, en el siguiente
gr/fico se aprecian las dos caractersticas estudiadas.
%+
Il)#%ra'i* 7: S)(')ali!a!e# !e la releva'ia
Fia(ili!a!
+. "ara ser Ftil la informacin debe ser tambiDn fiable. La informacin posee la
cualidad de la fiabilidad cuando est/ libre de error material y de sesgo o prejuicio, y
los usuarios pueden confiar en que es la imagen fiel de lo que pretende representar, o
de lo que puede esperarse razonablemente que represente.
1. La informacin puede ser relevante, pero tan poco confiable en su naturaleza, que
su reconocimiento pueda se potencialmente una fuente de equvocos. "or ejemplo, si
se encuentra en disputa judicial la legitimidad e importe de una reclamacin por
daos, puede no ser apropiado para la empresa reconocer el importe total de la
reclamacin en el balance de situacin general, aunque pudiera no ser apropiado?
para la empresa reconocer el importe total de la reclamacin en el balance de
situacin general, puede resultar apropiado, sin embargo, relevar el importe y
circunstancias de la reclamacin.
La fiabilidad enmarca a su vez, cinco #:) subcualidades! representacin fiel, esencia sobre
la forma, neutralidad, prudencia e integridad.
Re$re#e%a'i* "iel
&. "ara ser confiable, la informacin debe representar fielmente las transacciones y
dem/s sucesos que pretende representar, o que se puede esperar razonablemente que
represente. 5s por ejemplo, un balance de situacin general debe representa
fielmente las transacciones y dem/s sucesos que han dado como resultado los
activos, pasivos y patrimonio neto de la empresa en la fecha de la informacin,
siempre que cumplan los requisitos para su reconocimiento.
%,. 0uena parte de la informacin financiera est/ sujeta a cierto riesgo de no ser el
reflejo fiel de lo que pretende representar. Csto no es debido al sesgo o prejuicio,
sino m/s bien a las dificultades inherentes, ya sea a la identificacin de las
transacciones y dem/s sucesos que deben captarse, ya sea al proyectar y las tDcnicas
de medida y representacin que pueden producir los mensajes que se relaciones con
C o & $ r e # i ( i l i ! a !
D i & e # i * $ r e ! i ' % i v a
y ' o " i r & a % i v a
I & $ o r % a ' i a r e l a % i v a
o & a % e r a l i ! a !
R e l e v a ' i a F i a ( i l i ! a ! C o & $ a r a ( i l i ! a !
C a r a ' % e r 1 # % i ' a # ' ) a l i % a % i v a #
! e l o # e # % a ! o # " i a ' i e r o #
%1
esas transacciones y sucesos. Cn ciertos casos, la medida de los efectos financieros
de las partidas que pueden tener tanta incertidumbre que las empresas, por lo general,
no los reconocen en los estados financieros. "or ejemplo, aunque muchas empresas
generan con el tiempo una plusvala, es usualmente difcil identificar o medir
fiablemente tal activo intangible. Cn otros caos, sin embargo, puede ser relevante
reconocer ciertas partidas y revelar el riesgo de error que rodea su reconocimiento y
medida.
La e#e'ia #o(re la "or&a
%%. -i la informacin sirve para representar fielmente las transacciones y dem/s sucesos
que se pretenden reflejar, s necesario que Dstos se contabilicen y presenten de
acuerdo a su esencia y realidad econmica, y no meramente segFn su forma legal. La
esencia de las transacciones y dem/s sucesos no siempre es consistente con lo que
aparenta su forma legal o trama eHterna. "or ejemplo, una empresa puede vender un
activo a un tercero de tal manera que la documentacin aportada de a entender que la
propiedad ha pasado a este tercero. -in embargo, pueden eHistir simult/neamente
acuerdos que aseguren a la empresa el continuar disfrutando de los beneficios
econmicos incorporados al activo en cuestin. Cn tales circunstancias, presentar
informacin sobre la eHistencia de una venta, podra no representar fielmente la
transaccin efectuada #en el caso de que verdaderamente haya habido tal
transaccin).
Ne)%rali!a!
%(. "ara ser fiable, la informacin contenida en los estados financieros debe ser neutral,
es decir, libre de sesgo o prejuicio. Los estados financieros no son neutrales si, por la
manera de captar o presentar la informacin, influyen en la toma de una decisin o en
la formacin de un juicio, a fin de conseguir un resultado o desenlace
predeterminado.
Pr)!e'ia
%2. 8o obstante, los elaboradores de estados financieros tienen que enfrentarse con las
incertidumbres que, inevitablemente, rodean muchos acontecimientos y
circunstancias tales como la recuperabilidad de los saldos dudosos, la vida Ftil
probable de las propiedades, planta y equipo o el nFmero de reclamaciones por
garanta post;venta que pueda recibir la empresa. <ales incertidumbres son
reconocidas mediante la presentacin de informacin acerca de su naturaleza y
eHtensin, as como por el ejercicio de prudencia en la preparacin de los estados
financieros. "rudencia es la inclusin de un cierto grado de precaucin al realizar los
juicios necesarios al hacer estimaciones requeridas bajo condiciones de
incertidumbre, de tal manera que los activos o los ingresos no se sobrevaloren, y que
las obligaciones o los gastos no se infravaloren. -in embargo, el ejercicio de la
prudencia no permite, por ejemplo, la creacin de reservas ocultas o provisiones
eHcesivas, la minusvaloracin deliberada de activos o ingresos, ni la sobrevaloracin
consciente de obligaciones o gastos, porque de lo contrario los estados financieros no
resultaran neutrales y, por tanto, no tendran la cualidad de fiabilidad.
%&
I%e/ri!a!
%4. "ara ser fiable, la informacin en los estados financieros debe ser completa dentro
de los lmites de la importancia relativa y el costo. 7na omisin puede causar que la
informacin sea falsa o equvoca, y por tanto no fiable y deficiente en tDrminos de
relevancia.
Cn la ilustracin siguiente se pueden apreciar las cualidades y subcualidades de la
informacin contenidas en el modelo internacional!
Il)#%ra'i* .9: S)(')ali!a!e# !e la "ia(ili!a!
Co&$ara(ili!a!
%:. Los usuarios deben ser capaces de comparar los estados financieros de una empresa
a lo largo del tiempo, con el fin de identificar las tendencias de la situacin financiera
y del desempeo. <ambiDn deben ser capaces los usuarios de comparar los estados
financieros de empresas diferentes, con el fin de evaluar su posicin financiera,
desempeo y cambios en la posicin financiera en tDrminos relativos. "or tanto, la
medida y presentacin del efecto financiero de similares transacciones y otros
sucesos, deben ser llevadas a cabo de una manera coherente por toda la empresa, a
travDs del tiempo para tal empresa y tambiDn de una manera coherente para diferentes
empresas.
%'. 7na implicacin importante, de la caracterstica cualitativa de la comparabilidad, es
que los usuarios han de ser informados de las polticas contables empleadas en la
preparacin de los estados financieros, de cualquier cambio habido en tales polticas
y de los efectos de tales cambios. Los usuarios necesitan ser capaces de identificar
las diferencias entre las polticas contables usadas, para similares transacciones y
otros sucesos, por la misma empresa de un periodo a otro, y tambiDn por diferentes
C o & $ r e # i ( i l i ! a !
D i & e # i * $ r e ! i ' % i v a
y ' o " i r & a % i v a
I & $ o r % a ' i a r e l a % i v a
o & a % e r a l i ! a !
R e l e v a ' i a
R e $ r e # e % a ' i * " i e l
E # e ' i a # o ( r e
l a " o r & a
N e ) % r a l i ! a !
P r ) ! e ' i a
I % e / r i ! a !
F i a ( i l i ! a ! C o & $ a r a ( i l i ! a !
C a r a ' % e r 1 # % i ' a # ' ) a l i % a % i v a #
! e l o # e # % a ! o # " i a ' i e r o #
(,
empresas. La conformidad con las 8ormas @nternacionales de Contabilidad,
incluyendo la revelacin de las polticas contables usadas por la empresa, es una
ayuda para alcanzar la deseada uniformidad.
%+. La necesidad de uniformidad no debe ser confundida con la mera uniformidad, y
tampoco debe permitirse que llegue a ser un impedimento para la introduccin de
normas contables mejoradas. 8o es apropiado, para una empresa, continuar
contabilizando de la misma forma una transaccin u otro suceso si el mDtodo
adoptado no guarda las caractersticas cualitativas de la relevancia y fiabilidad.
<ambiDn es inapropiado para una empresa conservar sin cambios sus polticas
contables cuando eHistan otras m/s relevantes o fiables.
%1. "uesto que los usuarios desean comparar la situacin financiera, desempeo y flujos
de fondos de una empresa a lo largo del tiempo, es importante que los estados
financieros muestren la informacin correspondiente a los periodos precedentes.
O%ro# a#$e'%o# !e la# 'ara'%er1#%i'a# ')ali%a%iva#
Cn el =3arco conceptual para la preparacin y presentacin de estados financieros>
promulgado por la @5-0, aparecen igualmente dos interesantes aspectos, las restricciones a
la informacin relevante y fiable y la imagen fiel S "resentacin razonable. 5 continuacin
aparece su tratamiento.
Re#%ri''ioe# a la i"or&a'i* releva%e y "ia(le
Cstas restricciones son presentadas a travDs de tres #2) aspectos! oportunidad, equilibrio
entre costo y beneficio y equilibrio entre caractersticas cualitativas.
O$or%)i!a!
%&. -i hay un retrazo indebido en la presentacin de la informacin, Dsta puede perder
su relevancia. La gerencia puede necesitar sopesar los mDritos relativos de la
presentacin a tiempo frente al suministro de informacin fiable. 5 menudo, para
suministrar informacin a tiempo es necesario presentar la antes de que todos los
aspectos de una determinada transaccin u otro suceso sean conocidos, perjudicando
as su fiabilidad. 5 la inversa, si la presentacin se demora hasta poder conocer
todos sus aspectos, la informacin puede ser altamente fiable, pero de poca utilidad
para los usuarios que han tenido que tomar decisiones en el nterin. 5l conseguir un
equilibrio entre relevancia y fiabilidad, la consideracin decisiva es cmo se
satisfacen mejor las necesidades de toma de decisiones econmicas por parte de los
usuarios.
E+)ili(rio e%re 'o#%o y (ee"i'io
(,. Cl equilibrio entre costo y beneficio es una profunda restriccin, m/s que una
caracterstica cualitativa. Los beneficios derivados de la informacin deben eHceder
a los costos de suministrarla. -in embargo, la evaluacin de los beneficios y costos
es, sustancialmente, un proceso de juicios de valor. Cs m/s, los costos no son
soportados necesariamente por quienes disfrutan de los beneficios. Los beneficios
pueden ser disfrutados por usuarios distintos de aquDllos para los que se prepara la
informacin. "or ejemplo, el suministro de mayor informacin a los prestamistas
puede reducir los costos del prDstamo solicitado por la empresa. "or estas razones, es
(%
difcil aplicar una prueba de costo G beneficio en cada caso particular. 8o obstante,
los elaboradores de normas contables en particular, as como los que preparan los
estados financieros y los usuarios en general, deben ser conscientes de esta
restriccin.
E+)ili(rio e%re 'ara'%er1#%i'a# ')ali%a%iva#
(%. Cn la pr/ctica, es a menudo necesario un equilibrio o contrapeso entre
caractersticas cualitativas. Generalmente, el objeto es conseguir un equilibrio
apropiado entre tales caractersticas, en orden a cumplir el objetivo de los estados
financieros. La importancia relativa de cada caracterstica en cada caso particular es
una cuestin de juicio profesional.
I&a/e "iel G Pre#e%a'i* ra0oa(le
((. -e considera frecuentemente que los estados financieros muestran la imagen fiel de,
o presentan razonablemente, la situacin financiera, desempeo y cambios en la
posicin financiera de la empresa. 5unque este 3arco Conceptual no trata
directamente con tales conceptos, la aplicacin de las principales caractersticas
cualitativas y de las normas contables apropiadas llevar/, normalmente, a estados
financieros que transmitan lo que generalmente se entiende como una imagen fiel, o
una presentacin razonable, de tal informacin.
5 continuacin se presentan gr/ficamente estos aspectos relativos a las caractersticas
cualitativas de la informacin contable!
Il)#%ra'i* ..: o%ro# a#$e'%o# !e la# 'ara'%er1#%i'a# ')ali%a%iva#
La# 'ara'%er1#%i'a# !e la i"or&a'i* e el &o!elo 'olo&(iao
Cl artculo 4 del Iecreto ('4& de %&&2, seala!
'ualidades de la informacin contable. *ara poder satisfacer adecuadamente
sus objetivos, la informacin contable debe ser comprensible y til. En ciertos
casos se requiere, adem3s, que la informacin sea comparable.
!a informacin es comprensible cuando es clara y f3cil de entender.
O $ o r % ) i ! a !
E + ) i l i ( r i o e % r e
' o # % o y ( e e " i ' i o
E + ) i l i ( r i o e % r e
' a r a ' % e r 1 # % i ' a # ' ) a l i % a % i v a #
R e # % r i ' ' i o e # a l a i " o r & a ' i *
r e l e v a % e y " i a ( l e
I & a / e " i e l G P r e # e % a ' i * r a 0 o a ( l e
O % r o # a # $ e ' % o # ! e l a # ' a r a ' % e r 1 # % i ' a # ' ) a l i % a % i v a # ! e l a i " o r & a ' i *
((
!a informacin es til cuando es pertinente y confiable.
!a informacin es pertinente cuando posee valor de realimentacin, valor de
prediccin y es oportuna.
!a informacin es confiable cuando es neutral, verificable y en la medida en la
cual represente fielmente los "ec"os econmicos.
!a informacin es comparable cuando "a sido preparada sobre bases
uniformes.
Las cualidades de la informacin contable contenidas en el reglamento de la contabilidad
colombiana aparecen en el gr/fico siguiente!
Il)#%ra'i* .3: C)ali!a!e# !e la i"or&a'i*
Cl significado de cada uno de los conceptos del cuadro anterior es el siguiente!
#C56IP85, Aohn, p. %%&;%(,
Co&$re#i(ili!a!: La informacin contable debe ser clara y f/cil de entender por quienes
posean un conocimiento razonable de las actividades econmicas y de los negocios.
U%ili!a!: La informacin contable debe tomarse como base para que los usuarios puedan
tomar decisiones racionales sobre sus vnculos con el ente econmico.
Per%ie'ia: La informacin contable debe ser relevante para las necesidades de los
usuarios y ser capaz de generar cambios de actitud en Dstos.
Valor !e reali&e%a'i*! -e posee este atributo si la informacin reduce la incertidumbre,
confirmando o alterando las eHpectativas del usuario.
Valor !e $re!i''i*! La informacin contable debe mejorar la capacidad del usuario para
C l a r a
F c i l d e
e n t e n d e r
C o m p r e n s i b l e
V a l o r d e r e a l i m e n t a c i n
V a l o r d e p r e d i c c i n
O p o r t u n a
P e r t i n e n t e
N e u t r a l
V e r i f i c a b l e
R e p r e s e n t a c i n f i d e d i g n a
C o n f i a b l e
t i l C o m p a r a b l e
C u a l i d a d e s d e l a
i n f o r m a c i n c o n t a b l e
(2
hacer pronsticos acerca del resultado de eventos de su interDs.
O$or%)i!a!! La informacin debe estar disponible para los usuarios antes de que pierda
su capacidad de influir sobre sus decisiones.
Co"ia(ili!a!! La informacin debe estar razonablemente libre de errores y desviaciones y
debe presentar fielmente los hechos.
Ne)%rali!a!: 8o deben presentarse factores de interDs o conveniencia que le resten
imparcialidad u objetividad a la informacin.
Veri"i'a(ili!a!: La informacin contable y los mDtodos de medicin pueden ser
confirmados por otras personas que poseen la capacidad tDcnica para tal efecto.
Fi!eli!a! re$re#e%a%iva! Iebe eHistir correspondencia entre las mediciones contables y
los hechos econmicos que representan. Iebe destacarse la sustancia econmica sobre la
forma legal, para evitar errores de medicin y tomar decisiones racionales sobre sus
vnculos.
Co&$ara(ili!a!! La informacin contable debe ser preparada sobre bases uniformes que
comprendan el uso de los mismos "CG5 #"rincipios de Contabilidad Generalmente
5ceptados) para el ente econmico en diferentes perodos.
Co&$ara'i* !e la# ')ali!a!e#
Como en el caso de los objetivos de la informacin contable, se puede concluir que las
caractersticas cualitativas de la informacin contenidas en el -B5C 89 ( tiene una gran
influencia sobre el marco conceptual colombiano y el formulado por el @5-0.
5 continuacin se comparan las caractersticas de los dos modelos y posteriormente se
comparan tanto las caractersticas como las subcaractersticas de los dos modelos.
@nicialmente se comparan las cualidades as!
Mo!elo i%era'ioal Mo!elo 'olo&(iao
Comprensibilidad Comparable
6elevancia
Biabilidad
Comparabilidad Comparable
5 primera vista, el modelo colombiano no incluye la relevancia y la fiabilidad, al comparar
la totalidad de las cualidades y subcualidades se observa lo siguiente!
Mo!elo i%era'ioal Mo!elo 'olo&(iao EH$li'a'i*
Comprensibilidad Comparable
(4
Clara
B/cil de entender
6elevancia
Iimensin predictiva Ralor de prediccin
@mportancia relativa Cs una norma b/sica en
el modelo colombiano
Biabilidad
6epresentacin fiel 6epresentacin fidedigna
Csencia sobre forma Cs una norma b/sica en
el modelo colombiano
8eutralidad 8eutral
"rudencia Cs una norma b/sica en
el modelo colombiano
@ntegridad
Comparabilidad Comparable
Ttil
"ertinente
Ralor de
realimentacin
Pportuna La oportunidad hace
parte de las restricciones
a la informacin de las
8@C
Confiable
Rerificable
<ampoco aparecen en el modelo colombiano, los otros aspectos relativos a las
caractersticas cualitativas de la informacin contable del modelo internacional como son
(:
las restricciones a la informacin #equilibrio entre el costo y el beneficio y el equilibrio
entre caractersticas cualitativas) y la imagen fiel S "resentacin razonable.
Nor&a# (E#i'a#
Cste concepto no aparece en el 3arco Conceptual del modelo internacional, pero muchas
de las normas b/sicas nacionales se encuentran en dicho modelo bajo otras
denominaciones.
"ara el ordenamiento contable colombiano =las normas b/sicas son el conjunto de
$o#%)la!o#= 'o'e$%o# y li&i%a'ioe#, que fundamentan y circunscriben la informacin
contable, con el fin de que Dsta goce de las cualidades indicadas en el artculo anterior> #la
negrilla es nuestra).
Cl concepto de postulado tiene varias acepciones? segFn el =JebsterUs 8eV @nternational
Iictionary> eHisten las siguientes!
%. 7na peticin? demanda? reclamacin #anticuado)
(. 7na proposicin que se da por sentada o se presenta como aHiom/tica? una hiptesis
fundamental? por ejemplo tanto la ciencia como la religin tiene sus postulados.
2. 7na condicin? un requisito previo esencial
4. 7na condicin que es indemostrable, y constituye, de hecho, parte de la definicin
de los tDrminos que encierra, como la de que una lnea recta puede trazarse entre dos
puntos cualesquiera.
Cl punto de vista contable no puede funcionar en la perspectiva de proposiciones que no
requieren demostracin? de verdades reveladas como ocurre en la matem/tica y en la
religin. Ie ah que la nocin de postulado se soporte m/s en la tercera acepcin! una
condicin? un requisito previo esencial.
La general aceptacin ha gozado de la simpata de reconocer proposiciones que se han dado
como verdades aHiom/ticas, independientemente de la validez que brinda el entorno
econmico, jurdico, poltico y cultural en que se desarrollen los negocios. La idea de
postulado contable coincide m/s con hiptesis no probadas, cuya refutacin depende de las
condiciones de ese entorno. Ie acuerdo con Kendri*sen!
Los postulados que son normativos por su formulacin, esto es, los que prescriben quD debe
hacer la contabilidad o cmo debe hacerse, deben eHpresarse eHplcitamente en vez de
suponerse por consentimiento o acuerdo general. 5dem/s eHigen la m/Hima cantidad de
apoyo para establecer su validez. -u eHpresin eHplcita en cualquier desarrollo lgico
propuesto nace del hecho de que si no est/n adecuadamente respaldados, las conclusiones
deducidas de ellos slo pueden ser tentativas. <ambiDn es importante que se eHpresen de
modo que sea posible localizar /reas de desacuerdo y argumentarse al nivel apropiado
#Kendri*sen, Cldon, p. %%%, %%()
Cn sntesis, los postulados son proposiciones fundamentales concernientes al entorno en
que opera la contabilidad para lo cual deben cumplir dos condiciones!
%. Ieben servir de base para la deduccin lgica de proposiciones adicionales y
(. Ieben originar el acuerdo entre los miembros de la comunidad contable y de los
negocios.
('
Cl significado de concepto b/sico, tDrmino utilizado por Grady en su @nventario de
principios de contabilidad generalmente aceptados, en lugar de la idea de postulado usado
por 3oonitz en su 56- 89. %, se encuentra mejor eHplicado por su autor!
Conceptos b/sicos son convenciones o normas de car/cter social provenientes de la
eHperiencia, para satisfacer necesidades y fines esenciales y Ftiles en el establecimiento de
un control informativo en el que se pueda confiar respecto a las finanzas y actividades de
las entidades mercantiles. #Grady, "aul. Pp. cit. p. (&).
Cn esta definicin de conceptos b/sicos se observa claramente el enfoque de tales
principios eHtractados de la realidad circundante que no es otra que la pr/ctica de los
negocios.
Cn cuanto a las limitaciones tambiDn denominadas constreimientos de los usuarios, se
refieren a restricciones a la deduccin lgica que eHiste entre diferentes conceptos como
postulados, objetivos y principios. Ie tal manera, dichas limitaciones deben hacerse
eHplcitas y tomarse en cuenta para el desarrollo de normas generales y reglas especficas.
-obre estas limitaciones opina Kendri*sen #p. %2%)
!os principales constreimientos surgen porque los contadores tienen muy
poco control sobre la capacidad de los usuarios para manejar grandes masas
de datos o de interpretar datos resumidos al "acer sus predicciones,
independientemente del refinamiento de los estados de contabilidad y la
presentacin de toda la informacin precisa para permitir las predicciones
necesarias a las decisiones que se basan en ellos. $unque pueda suponerse que
el lector 4normal4 tiene adecuada familiari%acin con los informes de
contabilidad, los estados deben prepararse slo despu#s de tener en
consideracin la cantidad de detalle que el lector pueda asimilar 5la
importancia de la informacin detallada6, la consistencia de los informes de
una compa)a de un ejercicio al siguiente para permitir comparaciones entre
fec"as y espacios de tiempo y predicciones basadas en las tendencias, y la
uniformidad o comparabilidad de la informacin presentada para empresas
distintas.
Cl Iecreto ('4& de %&&2 incluy %2 normas b/sicas, algunas de ellas adicionadas por el
Iecreto (22+ de %&&:. 5 continuacin reproducimos su contenido con el propsito de
permitir su an/lisis posterior!
E%e e'o*&i'o. Cl ente econmico es la empresa, esto es, la actividad econmica
organizada como una unidad, respecto de la cual se predica el control de los recursos. Cl
ente debe ser definido e identificado en forma tal que se distinga de otros entes.
Co%i)i!a!A Los recursos y hechos econmicos deben contabilizarse y revelarse teniendo
en cuenta si el ente econmico continuar o no funcionando normalmente en perodos
futuros. Cn caso de que el ente econmico no vaya a continuar en marcha, la informacin
contable as deber eHpresarlo.
5l evaluar la continuidad de un ente econmico debe tenerse en cuenta que asuntos tales
como los que se sealan a continuacin, pueden indicar que el ente econmico no continuar
funcionando normalmente!
(+
%. <endencias negativas #pDrdidas recurrentes, deficiencias de capital de trabajo, flujos
de efectivo negativos).
(. @ndicios de posibles dificultades financieras #incumplimiento de obligaciones,
problemas de acceso al crDdito, refinanciaciones, venta de activos importantes) y,
2. Ptras situaciones internas o eHternas #restricciones jurdicas a la posibilidad de
operar, huelgas, cat/strofes naturales).
Cl artculo +o. del Iecreto ('4& de %&&2, fue adicionado por el artculo %o. del Iecreto
(22+ de %&&:, con el siguiente par/grafo!
"ar/grafo! La aplicacin del valor de realizacin o de mercado definido en el artculo %,
del presente Iecreto, como criterio de medicin no constituye por s mismo un indicador de
pDrdida. de la continuidad del ente econmico.
Ui!a! !e &e!i!a. Los diferentes recursos y hechos econmicos deben conocerse en una
misma unidad de medida.
"or regla general se debe utilizar como unidad de medida la moneda funcional.
La moneda funcional es el signo monetario del medio econmico en el cual el ente
principalmente obtiene y usa efectivo.
Per1o!o. Cl ente econmico debe preparar y difundir peridicamente estados financieros,
durante su eHistencia.
Los cortes respectivos deben definirse previamente, de acuerdo con las normas legales y en
consideracin al ciclo de las operaciones.
"or lo menos una vez al ao, con corte al 2% de diciembre, el ente econmico debe emitir
estados financieros de propsito general.
Val)a'i* o &e!i'i*. <anto los recursos como los hechos econmicos que los afecten
deben ser apropiadamente cuantificados en tDrminos de la unidad de medida.
Con sujecin a las normas tDcnicas, son criterios de medicin aceptados el valor histrico,
el valor actual, el valor de realizacin y el valor presente.
Valor o 'o#%o hi#%*ri'o es el que representa el importe original consumido u obtenido en
efectivo, o en su equivalente, en el momento de realizacin de un hecho econmico. Con
arreglo a lo previsto en este decreto, dicho importe debe ser reeHpresado para reconocer el
efecto ocasionado por las variaciones en el poder adquisitivo de la moneda.
Valor a'%)al o !e re$o#i'i* es el que representa el importe en efectivo, o en su
equivalente, que se consumira para reponer un activo o se requerira para liquidar una
obligacin, en el momento actual.
Valor !e reali0a'i* o !e &er'a!o es el que representa el importe en efectivo, o en su
equivalente, en que se espera sea convertido un activo o liquidado un pasivo, en el curso
normal de los negocios. -e entiende por valor neto de realizacin el que resulta de deducir
del valor de mercado los gastos directamente imputables a la conversin del activo o a la
liquidacin del pasivo, tales como comisiones, impuestos, transporte y empaque.
Valor $re#e%e o !e#'o%a!o es el que representa el importe actual de las entradas o
salidas netas en efectivo, o en su equivalente, que generara un activo o un pasivo, una vez
(1
hecho el descuento de su valor futuro a la tasa pactada o, a falta de Dsta, a la tasa efectiva
promedio de captacin de los bancos y corporaciones financieras para la eHpedicin de
certificados de depsito a tDrmino con un plazo de &, das #I<B), la cual es certificada
peridicamente por el 0anco de la 6epFblica.
Cl artculo %, del Iecreto ('4& de %&&2, fue adicionado por el artculo ( del Iecreto (22+
de %&&:, con el siguiente par/grafo!
"ar/grafo! "ara la determinacin del valor de realizacin o de mercado de que trata el
presente artculo, se utilizar/n los sistemas especiales de valoracin que prescriban las
autoridades competentes en materia contable distintas del "residente de la 6epFblica.
E#e'ia #o(re "or&a. Los recursos y hechos econmicos deben ser reconocidos y
revelados de acuerdo con su esencia o realidad econmica y no Fnicamente en su forma
legal.
Cuando en virtud de una norma superior, los hechos econmicos no puedan ser reconocidos
de acuerdo con su esencia, en notas a los estados financieros se debe indicar el efecto
ocasionado por el cumplimiento de aquella disposicin sobre la situacin financiera y los
resultados del ejercicio.
Reali0a'i*A -lo pueden reconocerse hechos econmicos realizados. -e entiende que un
hecho econmico se ha realizado cuando quiera que pueda comprobarse que, como
consecuencia de transacciones o eventos pasados, internos o eHternos, el ente econmico
tiene o tendr/ un beneficio o un sacrificio econmico, o ha eHperimentado un cambio en sus
recursos, en uno y otro caso razonablemente cuantificables.
Cl artculo %( del Iecreto ('4& de %&&2, fue adicionado por el artculo 2o. del Iecreto
(22+ de %&&:, con el siguiente par/grafo!
"ar/grafo! Cl beneficio o sacrificio econmico, o el cambio en los recursos a que se refiere
el presente artculo, podr/ cuantificarse estimando la variacin en el valor de realizacin o
de mercado a que se refiere el artculo %, del presente Iecreto.
A#o'ia'i*. -e deben asociar con los ingresos devengados en cada perodo los costos y
gastos incurridos para producir tales ingresos, registrando unos y otros simult/neamente en
las cuentas de resultados.
Cuando una partida no se pueda asociar con un ingreso, costo o gasto, correlativo y se
concluya que no generar/ beneficios o sacrificios econmicos en otros perodos, debe
registrarse en las cuentas de resultados en el perodo corriente.
Ma%ei&ie%o !el $a%ri&oio. -e entiende que un ente econmico obtiene utilidad, o
eHcedentes, en un perodo Fnicamente despuDs de que su patrimonio al inicio del mismo,
eHcluidas las transferencias de recursos a otros entes realizadas conforme a la ley, haya sido
mantenido o recuperado. Csta evaluacin puede hacerse respecto del patrimonio financiero
#aportado) o del patrimonio fsico #operativo).
-alvo que normas superiores eHijan otra cosa, la utilidad, o eHcedente, se establece respecto
del patrimonio financiero debidamente actualizado para reflejar el efecto de la inflacin.
Revela'i* $lea. Cl ente econmico debe informar en forma completa, aunque resumida,
todo aquello que sea necesario para comprender y evaluar correctamente su situacin
(&
financiera, los cambios que Dsta hubiere eHperimentado, los cambios en el patrimonio, el
resultado de sus operaciones y su capacidad para generar flujos futuros de efectivo.
La norma de revelacin plena se satisface a travDs de los estados financieros de propsito
general, de las notas a los estados financieros, de informacin suplementaria y de otros
informes, tales como el informe de los administradores sobre la situacin econmica y
financiera del ente y sobre lo adecuado de su control interno.
<ambiDn contribuyen a ese propsito los dict/menes o informes emitidos por personas
legalmente habilitadas para ello que hubieren eHaminado la informacin con sujecin a las
normas de auditora generalmente aceptadas.
I&$or%a'ia rela%iva o &a%eriali!a!A l reconocimiento y presentacin de los hechos
econmicos debe hacerse de acuerdo con su importancia relativa.
7n hecho econmico es material cuando, debido a su naturaleza o cuanta, su conocimiento
o desconocimiento, teniendo en cuenta las circunstancias que lo rodean, puede alterar
significativamente las decisiones econmicas de los usuarios de la informacin.
5l preparar estados financieros, la materialidad se debe determinar con relacin al activo
total, al activo corriente, al pasivo total, al pasivo corriente, al capital de trabajo, al
patrimonio o a los resultados del ejercicio, segFn corresponda.
Pr)!e'iaA Cuando quiera que eHistan dificultades para medir de manera confiable y
verificable un hecho econmico realizado, se debe optar por registrar la alternativa que
tenga menos probabilidades de sobreestimar los activos y los ingresos, o de subestimar los
pasivos y los gastos.
Cl artculo %+ del Iecreto ('4& de %&&2, fue adicionado por el artculo 4o. del Iecreto
(22+ de %&&:, con el siguiente par/grafo!
"ar/grafo! Los sistemas especiales de valoracin a precios de mercado con base en los
cuales se determina el valor de realizacin o de mercado, se tendr/n como mediciones
confiables y verificables de los hechos econmicos realizados.
Cara'%er1#%i'a# y $rE'%i'a# !e 'a!a a'%ivi!a!. "rocurando en todo caso la satisfaccin de
las cualidades de la informacin, la contabilidad debe disearse teniendo en cuenta las
limitaciones razonablemente impuestas por las caractersticas y pr/cticas de cada actividad,
tales como la naturaleza de sus operaciones, su ubicacin geogr/fica, su desarrollo social,
econmico y tecnolgico.
Las normas de prudencia, materialidad y caractersticas y pr/cticas de cada actividad
pueden considerarse como limitaciones en el caso colombiano, tal como ocurre en otros
modelos.
AEli#i# !e la# or&a# (E#i'a#
Cnte econmico. Cste concepto supera la simple consideracin de persona natural o
jurdica y se ampla a un conjunto de entes aunque Dstos carezcan de personalidad jurdica.
e supone como aspecto relevante la actividad econmica, con Dnfasis en el control de los
recursos del ente, independientemente de la propiedad de los mismos y de la naturaleza de
lucrativo o no lucrativo que posea.
2,
-e ha concebido que el ente econmico puede incluir la empresa individual, una
subdivisin de Dsta o un ente ampliado como es el caso de la consolidacin de entidades
pertenecientes a un mismo grupo econmico. Ie ah que los estados financieros
consolidados presenten la situacin financiera, los cambios en el patrimonio, en la situacin
financiera, los flujos de efectivo y los resultados de un ente matriz y sus subordinados,
como si fuesen los de una sola empresa.
"ara el @nstituto 3eHicano de Contadores "Fblicos en su 0oletn 5%, el concepto de entidad
se eHpresa! #@3C", p. 1).
!a actividad econmica es reali%ada por entidades identificables, las que
constituyen combinaciones de recursos "umanos, recursos naturales y capital,
combinadas por una autoridad que toma decisiones encaminadas a la
consecucin de los fines de la entidad.
5dicionalmente, la personalidad de un negocio es independiente a sus propietarios por lo
cual en sus estados financieros slo deben incluirse los bienes, derechos y obligaciones de
un ente econmico independiente.
Co%i)i!a!
Cl supuesto b/sico de la contabilidad es la permanencia del ente econmico en sus
operaciones para perodos futuros, con ello la entidad podr/ hacer nuevos contratos y
realizar los compromisos eHistentes. Cste supuesto es tambiDn llamado empresa en marcha
o negocio en marcha. 0ajo esta norma se permite un adecuado registro y clasificacin en
los estados financieros b/sicos, los cuales son preparados bajo esta hiptesis, sin pretender
la determinacin del valor del patrimonio para su enajenacin total o parcial, ni el monto
resultante para una liquidacin.
Como el ente precisa de un aseguramiento de supervivencia, ello implica un esfuerzo para
conseguirlo, aplicando mDtodos y procedimientos para la elaboracin de los estados
financieros, que son diferentes si la empresa estuviera en una situacin de pDrdida de su
continuidad, m/s o menos cercana.
Cstas consideraciones tienen su efecto importante en las definiciones de las partidas
incluidas en dichos estados financieros, como observaremos m/s adelante.
Con relacin a esta norma b/sica eHisten dos circunstancias o situaciones opuestas!
La normal, en la cual se supone que la actividad del ente continuar indefinidamente. Cn
este caso las restantes normas b/sicas se aplicar/n en su sentido habitual.
La anormal, en la que se conoce, con alguna certeza que la empresa tendr/ una vida
limitada, caso en el cual tal circunstancia debe revelarse. Las normas b/sicas restantes son
sustancialmente modificadas. "or ejemplo, el criterio b/sico de valuacin para las partidas
de activos y de pasivo es el valor de realizacin. 5dicionalmente se generan cambios
importantes en las vidas Ftiles usadas normalmente. #<ua "ereda, p. (42)
Cl concepto de continuidad o empresa en marcha permite el registro y tratamiento de
nuevas partidas como activos diferidos y su amortizacin, provisiones, depreciaciones,
reservas, impuestos diferidos, activos adquiridos mediante arrendamiento financiero, etc.
2%
Cn el caso colombiano se destacan algunos indicios que deben analizarse cuidadosamente
para determinar la pDrdida de la continuidad de un ente econmico, seal/ndose los
siguientes!
%. <endencias negativas #pDrdidas recurrentes, deficiencias de capital de trabajo, flujos
de efectivo negativos), las cuales pueden detectarse en tres de los estados financieros
b/sicos! estado de resultados, cambios en la situacin financiera y flujos de efectivo?
(. @ndicios de posibles dificultades financieras y
2. Ptras situaciones internas o eHternas.
Iebemos recalcar que la responsabilidad del cumplimiento de la norma de continuidad
recae en la administracin del ente econmico y que el revisor fiscal o contador pFblico
independiente debe vigilar su aplicacin adecuada. 5 este Fltimo le compete en su informe
hacer un juicio sobre la capacidad que tiene la entidad para seguir desarrollando sus
actividades normalmente.
5 tal efecto, despuDs de aplicar un conjunto de pruebas de auditora encaminadas a
diagnosticar la salud de la empresa, deber evaluar cuidadosamente todas las circunstancias
indicadas anteriormente, para llegar a formarse una opinin acerca de la validez de los
principios adaptados por la empresa en la confeccin de sus estados financieros. #<ua, p.
(4:).
Cn los negocios de hoy es importante que la administracin revele un posible
distanciamiento de la norma de continuidad, por las implicaciones sociales que ello tiene
sobre los diferentes usuarios. "ero igualmente corresponde la obligacin profesional al
contador pFblico de incluir en sus informes referencias sobre la eventual ruptura de la
empresa en marcha.
"ara el marco conceptual del @5-C el negocio en marcha constituye una hiptesis
fundamental que se enuncia as en el p/rrafo (2! #@5-C, p. 4%)
!os estados financieros se preparan normalmente sobre la base de que una
empresa es un negocio en marc"a, y que por lo tanto continuar en operacin
en el futuro pr(imo. $s) mismo se asume que la empresa no tiene la intencin
ni la necesidad de ser liquidada o de reducir de manera importante su nivel
operativo7 en caso de que dic"a intencin o necesidad e(istiere, los estados
financieros deber3n ser preparados sobre una base distinta, la cual deber3 ser
revelada.
Ui!a! !e &e!i!a
Cn materia de medicin y representacin de los diferentes hechos econmicos debe usarse
una misma unidad de medida. "or lo general se usa la moneda funcional que es la utilizada
por el ente econmico en sus transacciones, la cual en Colombia es el peso.
Iado que la unidad de medida pierde en nuestro caso poder adquisitivo, la informacin
contable debe ser ajustada para reconocer el deterioro monetario, aplicando el denominado
ajuste integral por inflacin.
Iebemos reconocer que el nuevo reglamento contable, a raz del reconocimiento de la
pDrdida del poder adquisitivo de la moneda, estableciendo al sistema de ajustes integrales
2(
por inflacin, se apart radicalmente del esquema contable vigente hasta %&&2,
fundamentado en la contabilidad tradicional que no reconoca el mencionado deterioro en la
unidad de medida.
Per1o!o
Cs necesario que el ente econmico desarrolle sus actividades en orden a preparar los
estados financieros, para que Dstos peridicamente sean eHaminados por los usuarios. -u
preparacin, emisin y difusin deben realizarse para perodos previamente establecidos
por las normas legales o por los estatutos, teniendo en cuenta el ciclo de operaciones. Lo
anterior no significa ruptura con la continuidad del ente, pues los perodos se establecen
para cortar las cuentas e informar sobre los resultados y los cambios operados por la
empresa. Csto hace que al hacer un alto en la vida continua de la entidad se tenga que
recurrir frecuentemente a estimaciones que le restan el car/cter anticuado de OeHactosO a
tales informes financieros. Iebe hacerse un esfuerzo tendiente a que los costos y gastos
sean identificados con el ingreso a que dieron origen, en el perodo en que ocurren, e
independientemente de la fecha en que se paguen.
Cl perodo contable debe asociarse con la caracterstica de la oportunidad, segFn la cual los
usuarios demandan que la acumulacin y resumen de la informacin contable y su
divulgacin debe ser lo m/s r/pido posible para permitir una mayor disponibilidad de tal
informacin para los usuarios. Ie ah que Fltimamente se estD haciendo Dnfasis en el
car/cter e importancia de los estados financieros de perodos intermedios, como soporte a
los intereses inmediatos.
Val)a'i* o &e!i'i*
7no de los mayores avances en el nuevo reglamento contable colombiano radica en
permitir cuatro criterios para medir los acontecimientos econmicos, en lugar el punto de
vista Fnico que eHista, que era el del valor histrico. Las cuatro alternativas propuestas
para la cuantificacin son!
%. Ralor o costo histrico, el cual puede convertirse en valor o costo histrico ajustado,
cuando se da reconocimiento a las variaciones originadas en el poder adquisitivo de
la moneda.
(. Ralor actual o de reposicin.
2. Ralor de realizacin o de mercado, con su complemento de valor neto de
realizacin.
4. Ralor presente o descontado.
Cada uno de los valores antes mencionados se utilizan para medir o valuar las diferentes
partidas correspondientes a activos o pasivos, a partir de las cuales se determina la situacin
financiera del ente econmico.
3ientras el valor histrico ha tenido vigencia por la objetividad, homogeneidad,
verificabilidad de los datos y facilidad para obtener la informacin que encarna, los montos
que de Dl se derivan deben ser modificados cuando ocurran acontecimientos posteriores que
hagan perder su significado, como ocurre en el deterioro de la unidad monetaria, aplicando
sistemas de ajuste en forma consistente, siempre que se conserven la neutralidad y
objetividad de la informacin.
22
Cuando se da un Dnfasis jurdico a la contabilidad, como medio de prueba desde el /ngulo
de la proteccin de los accionistas y de los acreedores fundamentalmente, se ha entendido
que la objetividad del costo histrico es relevante por no generar cifras en los estados
financieros demasiado optimistas. Cs as como los partidarios de la norma de la prudencia
optan por recomendar el costo histrico, el cual slo debe ser abandonado en beneficio de
otro valor diferente, cuando Dste sea menor. Cn Colombia, de acuerdo con la norma tDcnica
de la medicin al valor histrico, los hechos econmicos se reconocen inicialmente por su
valor histrico, aplicando cuando fuese necesario la norma b/sica de la prudencia.
Iado que es pertinente que la informacin mostrada en los estados financieros represente la
realidad econmica de la entidad, no es conveniente mantener las cifras eHclusivamente al
valor histrico por lo cual, en algunos casos, deben elegirse las bases de medicin restantes.
"or ello la norma tDcnica mencionada continFa diciendo! de acuerdo con las normas
tDcnicas especficas, dicho valor, una vez reeHpresado como consecuencia de la inflacin
cuando sea el caso, debe ser ajustado al valor actual, al valor de realizacin o al valor
presente.
-on casos especficos de medicin considerados en el reglamento contable!
@nversiones, al valor de realizacin.
Cuentas y documentos por cobrar, al valor presente #de acuerdo con normas
especiales).
@nventarios, al valor neto de realizacin.
"ropiedades, planta y equipo, al valor de realizacin, valor actual o al valor
presente, es m/s adecuado en las circunstancias.
"ensiones de jubilacin, al valor presente.
5ctivos y pasivos de las empresas en liquidacin, al valor neto realizable.
Cn el -B5C 8o. : se formulan cinco opciones para valuar activos y pasivos! #-B5C 8o. :.
6econocimiento y medicin en los estados financieros. <raduccin L/zaro Ie Greiff).
%. Co#%o hi#%*ri'o. La propiedad, planta y equipo y la mayora de los
inventarios se presentan a su costo histrico, que es la cantidad de efectivo, o su
equivalente pagada para adquirir un activo, comFnmente ajustado despuDs de la
adquisicin, por las amortizaciones. Los pasivos, que involucran obligaciones de
suministrar bienes o servicios a los clientes, se muestran generalmente a su costo
histrico, que es el monto de efectivo, o su equivalente, recibido cuando se incurri
en la obligacin y puede ser ajustado despuDs de la adquisicin por diferentes
asignaciones.
(. Co#%o corriente. 5lgunos inventarios se indican a su costo corriente #costo
de reemplazo), que es el monto de efectivo, o su equivalente, que se estara dispuesto
a pagar si el mismo activo se fuera a adquirir.
2. Ralor de mercado. 5lgunas inversiones en acciones se presentan a su valor
corriente de mercado, el cual es el monto de efectivo, o su equivalente que podra
obtenerse revendiendo el activo. Cl valor de mercado, se usa generalmente para
24
activos que se espera vender a precios m/s bajos de los montos previamente
registrados.
4. Valor e%o reali0a(le. Las cuentas por cobrar a corto plazo y algunos
inventarios se presentan a su valor neto realizable, que es el monto de efectivo no
descontado o su equivalente, en el curso debido de los negocios, menos los costos
directos si los hubiere, necesarios para hacer esa conversin. Los pasivos que
involucran cantidades de dinero, conocidas o estimadas, a pagar en una fecha futura
no conocida, por ejemplo garantas, se muestran generalmente a su valor neto
establecido que es el monto de efectivo no descontado, o su equivalente, que se
espera pagar para liquidar una obligacin, en el curso debido de los negocios,
incluyendo los costos directos, si los hubiere, necesarios para hacer el pago.
:. Valor $re#e%e !e lo# "l)?o# ")%)ro# !e e"e'%ivo. Las cuentas por cobrar a
largo plazo se deben mostrar a su valor presente #descontado a la tasa implcita o
histrica), la cual es el valor presente de los flujos futuros que se espera de la
conversin del activo, en el curso debido de los negocios, menos el valor presente de
los flujos de efectivo necesarios a gastar, para conseguir dicha conversin. Las
cuentas por pagar a largo plazo se presentan similarmente a su valor presente.
Cl marco conceptual del @5-C #%&1&), en su p/rrafo %,,, establece las cuatro alternativas
de medicin, as!
%. Co#%o hi#%*ri'o. Los activos son registrados de acuerdo al importe de efectivo o
equivalente pagado, o el valor justo de la compensacin dada para adquirirlos al
momento de su adquisicin. Los pasivos son registrados al importe de productos
recibidos intercambiados por la obligacin o en algunas circunstancias #por ejemplo,
impuesto sobre la renta), a los importes de efectivo o equivalente que se espera ser/n
pagados para liquidar el pasivo en el curso normal de los negocios.
(. Co#%o a'%)al. Los activos se registran al importe de efectivo o sus equivalentes que
pudieron haberse pagado si el mismo o un activo equivalente fuese adquirido en el
momento actual. Los pasivos se registran al importe no descontado de efectivo o
equivalente que hubiese sido requerido para liquidar la obligacin en el momento
actual.
2. Valor !e reali0a'i* o li+)i!a'i*. Los activos son registrados al importe de
efectivo o equivalentes que hubieran podido actualmente obtenerse, en una forma
normal, mediante la venta del activo. Los pasivos se registran a su importe no
descontado de efectivo o sus equivalentes que se esperaba pagar para liquidar los
pasivos en el curso normal de negocios, es decir a su valor de liquidacin.
4. Valor $re#e%e. Los activos se registran a su valor descontado presente
relacionado con las entradas netas de efectivo que la partida generar/ en el curso
normal de negocios. Los pasivos son registrados a su valor descontado presente,
relacionado con las futuras salidas netas de efectivo que la partida requerir/ para
liquidar pasivos en el curso normal de las operaciones. #5-C, p. ':)
Como puede observarse para las 8@C no se tienen en cuenta los cambios generados por las
variaciones en el poder adquisitivo de la moneda, bajo el concepto de costo histrico
2:
ajustado. Iichos cambios se tratan en la 8orma @nternacional 8o. (&, titulada =La
informacin financiera en economas hiperinflacionarias>.
8o obstante lo anterior, creemos conveniente asociar algunos objetivos y cualidades que
brindan la posibilidad de romper con la idea del costo histrico en lo que tiene que ver con
las bases comprensivas de la contabilidad diferentes a los "CG5. 5 menudo se cuestiona
que la contabilidad se fundamenta en cifras histricas, desconociendo el valor de prediccin
que tiene esta para muchos efectos y el objetivo de muchos usuarios de predecir, comparar
y evaluar la rentabilidad potencial de la entidad para tomar sus decisiones de inversin. Cn
este conteHto la proyeccin de estados financieros se contrapone a la preparacin de los
mismos para cumplir obligaciones legales o estatutarias.
E#e'ia #o(re "or&a
-ignifica la preeminencia del fondo sobre la forma para el reconocimiento y revelacin de
los hechos econmicos.
8o obstante, la misma norma prevD el incumplimiento de este concepto, por lo cual en
notas a los estados financieros de debe indicar el efecto de su no aplicacin, en la situacin
financiera y en los resultados obtenidos por el ente durante el perodo contable.
CHisten casos especficos en que esta norma b/sica no ha tenido una adecuada aplicacin,
como en los contratos de arrendamiento financiero y de comodato, en los que hasta el
presente no eHiste un cabal reconocimiento contable.
Cl marco conceptual del @5-C, dentro de las caractersticas cualitativas, en ajuste a la
fidelidad representativa, en su p/rrafo 2:, introduce el concepto de sustancia econmica de
las transacciones as!
Si la informacin trata de representar vera%mente las transacciones y otros
eventos, es necesario que los mismos sean contabili%ados y presentados de
acuerdo a su sustancia y realidad econmica, y no nicamente en su forma
legal. !a sustancia de las transacciones y otros eventos no siempre es
consistente con la apariencia legal. *or ejemplo una empresa puede disponer
de un activo para darlo a una parte diferente de tal manera que la
documentacin signifique la transmisin legal de la propiedad a esa parte, sin
embargo pueden e(istir acuerdos que aseguren que la empresa contina
disfrutando los beneficios econmicos de tal activo. En tales circunstancias el
registro de una venta podr)a no representar vera%mente la supuesta
transaccin 5si e(isti realmente la misma).
Cn el caso argentino este concepto se concibe bajo las cualidades o requisitos de la
informacin contable como esencialidad! =!a informacin sobre un fenmeno dado debe
dar preeminencia a su naturale%a econmica por sobre su forma instrumental o jur)dica>.
#Bederacin 5rgentina de Consejos "rofesionales de Ciencias Cconmicas. @nforme 8o. %2. Wrea
Contabilidad. 0uenos 5ires! CCCX<. %&11. p. (,.)
Reali0a'i*
Csta norma b/sica est/ vinculada estrechamente con el reconocimiento de los hechos
econmicos, cuando quiera que puedan justificarse que han variado los recursos o las
2'
obligaciones del ente econmico, como consecuencia de transacciones o de eventos
internos o eHternos, siempre que tales hechos sean cuantificables.
-egFn la norma tDcnica denominada =6econocimiento de los hechos econmicos>! para que
un hecho econmico realizado pueda ser reconocido se requiere que corresponda con la
definicin de un elemento de los estados financieros, que puede ser medido, que sea
pertinente y que pueda representarse de manera confiable.
"ara el @3C", realizacin es un principio que tiene el siguiente significado! #@3C", p. &)
!a contabilidad cuantifica en t#rminos monetarios las operaciones que reali%a
una entidad con otros participantes en la actividad econmica y ciertos
eventos econmicos que la afectan.
!as operaciones y eventos econmicos que la contabilidad cualifica, se
consideran por ella reali%ados& 5$6 cuando "a efectuado transacciones con
otros entes econmicos, 586 cuando "a tenido lugar transformaciones internas
que modifican la estructura de recursos o de sus fuentes o 5'6 cuando "an
ocurrido eventos econmicos e(ternos a la entidad o derivados de las
operaciones de #sta y cuyo efecto puede cuantificarse ra%onablemente en
t#rminos monetarios.
<radicionalmente ha eHistido una confusin entre las normas de realizacin y de devengado
#en nuestro caso causacin) la cual es comentada por el profesor 0iondi #p. +&1;+&&)!
9eali%acin y devengado. :aremos una distincin entre ambos conceptos por
creer interesante su inclusin en este punto. !os criterios de devengado y
reali%ado muc"as veces "an sido confundidos y no se "a definido claramente la
limitacin e(istente entre uno y otro. El criterio de lo devengado se refiere a
la forma de establecer el resultado econmico de un ente y significa que las
variaciones patrimoniales que deb)an considerarse en un ejercicio econmico
son las que competen a ese ejercicio econmico sin entrar a considerar si las
mismas "an sido cobradas o pagadas.
4;evengado4, est3 en relacin con el sistema utili%ado en cuanto al
reconocimiento de operaciones reali%adas por un ente, y 4reali%ado4 est3 en
relacin con la operacin y su conclusin en el tiempo. Segn la definicin
dada a este principio por la <== '=' de >ar del *lata de 12.- 4los resultados
econmicos slo deben computarse cuando la operacin que los origina queda
perfeccionada, desde el punto de vista de la legislacin o pr3cticas conocidas
aplicables y se "ayan ponderado fundadamente todos los riesgos in"erentes a
tal operacin.
Cl concepto de devengado es enfocado en el caso colombiano mediante la norma tDcnica
denominada =Contabilidad de causacin o por acumulacin>.
Cn el marco conceptual del @5-C devengado es una hiptesis fundamental, tratada en el
p/rrafo ((, as!
'on el objeto de lograr sus objetivos los estados financieros se preparan sobre
la base de lo devengado. 8ajo tal base los efectos de las transacciones y otros
eventos son reconocidos cuando ocurren 5y no cuando el efectivo o su
2+
equivalente es recibido o pagado6 y son registrados en los registros contables
y presentados en los estados financieros en los per)odos a que se refieren. !os
estados financieros preparados sobre la base del principio de lo devengado
informan a los usuarios no tan slo de las transacciones pasadas relativas al
pago y recepcin de efectivo, sino tambi#n de las obligaciones a pagar en el
futuro, y de los recursos que representan efectivo que est3n por ser recibidos
en el futuro. $simismo proveen el tipo de informacin relativa a transacciones
pasadas y otros eventos que es demasiado til para los usuarios en la toma de
decisiones econmicas.
A#o'ia'i*
Cstablece la necesaria congruencia que deben tener los costos y gastos con los ingresos que
originan.
-i un concepto determinado no se puede asociar con un ingreso, un costo o un gasto, y no
coincide con la definicin de activo o de pasivo, en cuanto al beneficio o sacrificio que
pueden generar, debe llevarse a las cuentas de resultados en el perodo corriente. La norma
tDcnica general que se desprende de la norma b/sica de asociacin se denomina en el
reglamento contable asignacin, la cual tiene aplicaciones especficas en los casos de la
depreciacin, la amortizacin y el agotamiento.
Cn Cspaa este concepto se denomina correlacin de ingresos y gastos y tiene las siguientes
particularidades, segFn el profesor Aorge <ua#p. (:+ y (:1)!
;efinicin
El resultado del ejercicio estar3 constituido por los ingresos de dic"o per)odo,
menos los gastos del mismo reali%ados para la obtencin de aquellos, as) como
los beneficios y quebrantos no relacionados claramente con la actividad de la
empresa.
9a%n de ser
$l igual que los del registro y devengo, como ya "emos indicado, este principio
se orienta al correcto c3lculo del resultado y situacin patrimonial al final de
cada per)odo, como consecuencia del necesario 4corte4 peridico de las
operaciones.
Establecido ya por el principio del devengo un criterio para la contabili%acin
de los gastos e ingresos, se delimita por este principio el concepto de
resultado, que e(ige que los gastos se imputen al mismo junto con aquellos
ingresos ?y no otros? a cuya obtencin "an contribuido.
Ma%ei&ie%o !el $a%ri&oio
-ugiere este concepto un nuevo enfoque de la utilidad del ente econmico, tomando como
condicin o requisito esencial, el mantenimiento del patrimonio que eHista al iniciar un
perodo, antes de hablar de la eHistencia de resultados positivos en el ejercicio contable. 5s
se descarta la toma de decisiones sobre utilidades nominales, que signifiquen, como ocurra
anteriormente, la devolucin del capital a los propietarios, va la distribucin de dichas
utilidades no reales.
21
Cn este punto, enfocando la relacin del concepto con el enfoque econmico destaca
Kendri*sen #p. %:%)!
Cntre los economistas, 5dam -mith fue el primero en definir la renta #utilidad o beneficio)
como la cantidad que puede consumirse sin mermar el capital, incluidos en Dste tanto el fijo
como el circulante. Kic*s mejor esta definicin cuando dijo que la renta es la cantidad de
riqueza que una persona puede consumir durante un espacio de tiempo y seguir estando en
la misma situacin econmica al final de ese tiempo como al principio.
CHisten dos alternativas para evaluar el mantenimiento de patrimonio! patrimonio
financiero #o aportado) o patrimonio fsico #operativo), con los siguientes significados!
Ma%ei&ie%o !el $a%ri&oio "ia'iero
La utilidad o eHcedente se genera slo si el importe financiero del patrimonio al final del
perodo, eHcede a su valor inicial, una vez eHcluida la distribucin o contribucin de los
propietarios durante el perodo. Cste valor debe medirse teniendo en cuenta los ajustes del
patrimonio.
Ma%ei&ie%o !el $a%ri&oio o$era%ivo
La utilidad o eHcedente se genera slo si la capacidad fsica productiva #o capacidad
operativa) del ente econmico al final del perodo sobrepasa la capacidad fsica productiva
inicial, despuDs de eHcluir cualquier distribucin o contribucin de los propietarios durante
el perodo.
Cri%erio# #o(re &a%ei&ie%o !el $a%ri&oio
Ma%ei&ie%o !el $a%ri&oio "ia'iero
3antenimiento del valor monetario del patrimonio #pesos nominales)! cualquier
aumento en el valor monetario del patrimonio es utilidad.
3antenimiento del poder adquisitivo del patrimonio #pesos constantes)! la utilidad
debe determinarse despuDs de practicar el ajuste para recuperar el poder adquisitivo
del patrimonio.
Ma%ei&ie%o !el $a%ri&oio "1#i'o 4'a$a'i!a! o$era%iva:
La capacidad operativa del ente est/ dada por sus activos o por su volumen
productivo o de prestacin de servicios.
-i una entidad no ha mantenido su capacidad operativa al final del perodo como
estaba al comienzo, no ha tenido utilidad.
0ajo este concepto las utilidades resultantes por aumentos en los precios de los
activos no forman parte de la utilidad distribuible ya que la inversin requerida
tambiDn ha aumentado.
"ara el marco conceptual del @5-C, este principio se denomina mantenimiento del capital
#como sinnimo de activo neto) y es desarrollado entre los p/rrafos %,( a %%,, en los
siguientes tDrminos!
Conceptos de capital y mantenimiento de capital
Conceptos de capital
2&
1@2. An concepto financiero de capital es adoptado por la mayor)a de las
empresas en la preparacin de sus estados financieros. 8ajo el
concepto financiero de capital, tal como dinero invertido o el poder de
compra invertido, el capital es sinnimo de activos netos o capital
invertido de la empresa. 8ajo el concepto f)sico de capital, tal como
capacidad operativa, el capital es considerado como la capacidad
productiva de la empresa, basada en las unidades de produccin por
d)a.
1@. !a seleccin del concepto apropiado del capital para una empresa, debe
basarse en las necesidades de los usuarios de la informacin financiera.
Es por ello que el concepto de capital financiero debe adoptarse si los
usuarios de los estados financieros est3n primariamente interesados en
el mantenimiento del capital nominal invertido, o el poder de compra
del capital invertido. En cambio si el inter#s principal de los usuarios
es la capacidad operativa de la empresa, un concepto f)sico de capital
deber3 ser adoptado. El concepto escogido indica el objetivo a lograr
en la determinacin de la utilidad7 a pesar de lo anterior e(istir3n
ciertas dificultades de medicin en la preparacin del concepto
operacional.
Conceptos de mantenimiento de capital y determinacin de la utilidad
1@+. !os conceptos de capital descritos en el p3rrafo 1@2, dan lugar a los
siguientes conceptos de mantenimiento de capital&
a. >antenimiento de capital financiero. 8ajo este concepto la utilidad es
generada slo si el importe financiero 5o dinero6 de activos netos al final
del per)odo, e(cede al importe financiero 5o dinero6 e(istente al principio
del mismo, una ve% e(cluida cualquier distribucin a, y contribucin de,
los dueos durante el per)odo. El mantenimiento del capital financiero
puede medirse ya sea en unidades monetarias nominales, o en unidades de
poder de compra constante.
b. >antenimiento de capital f)sico. 8ajo tal concepto la utilidad se genera
slo si la capacidad f)sica productiva 5o capacidad operativa6 de la
empresa 5o de los recursos o fondos necesarios para lograr tal capacidad6
al final del per)odo sobrepasan la capacidad f)sica productiva al principio
del mismo, despu#s de e(cluir cualquier distribucin a, y contribucin de
los dueos durante el per)odo.
1@-. El concepto de mantenimiento de capital se relaciona con la forma en
que una empresa define el capital que busca mantener. !o anterior
proporciona el v)nculo entre los conceptos de capital y los conceptos de
utilidad, porque provee el punto de referencia en que la utilidad es
medida7 esto es un prerrequisito para distinguir entre un rendimiento de
la empresa sobre el capital, y su rendimiento de capital7 slo entradas
de activos en e(ceso de importes necesarios, y, consecuentemente, como
rendimiento sobre el capital. $simismo la utilidad es el importe
residual que prevalece despu#s de los gastos 5incluyendo los ajustes por
4,
mantenimiento de capital, cuando sea necesario6 una ve% deducidos de
ingresos. Si los gastos e(ceden al ingreso, el importe residual es una
p#rdida neta.
1@.. El concepto de mantenimiento de capital f)sico requiere la adopcin de
la base de medicin sobre costo actual7 sin embargo el concepto de
mantenimiento de capital financiero no requiere el uso de una base
especial de medicin. !a seleccin de las bases de medicin de este
concepto, depende del tipo de capital financiero que la empresa busque
mantener.
1@/. !a principal diferencia entre los dos conceptos de mantenimiento de
capital, es el tratamiento de los efectos de los cambios en los precios de
los activos y pasivos de la empresa. En t#rminos generales una empresa
"abr3 mantenido su capital si tiene al final del per)odo del mismo nivel
de capital que el que pose)a al principio de tal per)odo. 'ualquier
importe por encima del importe requerido para mantener el capital del
principio del per)odo, se considera utilidad del per)odo.
1@1. 8ajo el concepto de mantenimiento de capital financiero, donde el
capital se define en t#rminos de unidades monetarias nominales, la
utilidad representa el incremento en dinero nominal de capital sobre el
per)odo. *or tanto el incremento en los precios de los activos
mantenidos durante el per)odo, convencionalmente referido como
ganancias por tenencia, son conceptualmente utilidades. !as mismas
pueden no ser reconocidas como tales, "asta que los activos sean
dispuestos en una transaccin de intercambio. 'uando el concepto de
mantenimiento de capital financiero se defina en t#rminos de unidades
de poder de compra invertido del per)odo. ;e tal forma slo parte del
incremento en el precio de los activos que e(ceda al incremento en el
nivel general de precios, se considera utilidad. El remanente se tratar3
como un ajuste de mantenimiento de capital y, por lo tanto, como parte
del capital.
1@2. 8ajo el concepto de mantenimiento de capital f)sico, cuando el capital es
definido en t#rminos de la capacidad f)sica productiva, la utilidad
representa el incremento en ese capital por el per)odo. ,odos los
cambios de precios que afecten a los activos y pasivos de la empresa,
ser3n vistos como cambios en la medicin de la capacidad f)sica
productiva de la empresa7 de tal forma ser3n tratados como ajustes de
mantenimiento de capital que se consideran como parte del capital, y no
de la utilidad.
11@. !a seleccin de las bases de medicin, y el concepto de mantenimiento
de capital, determinar3n el modelo contable utili%ado en la preparacin
de estados financieros. !os diferentes modelos contables e("iben
diferentes grados de relevancia y confiabilidad, y en otras 3reas la
gerencia debe buscar un balance entre ambos conceptos. El presente
marco es aplicable a una gran variedad de modelos contables, y
4%
proporciona una gu)a en la preparacin y presentacin de estados
financieros elaborados bajo el modelo elegido. $ctualmente no es la
intencin de la 'omisin de Bormas =nternacionales de 'ontabilidad
prescribir un modelo particular, a menos que se trate de circunstancias
e(cepcionales, tales como las de aquellas empresas que informan en una
divisa de econom)a "iperinflacionaria. ,al intencin, sin embargo podr3
ser revisada a la lu% de los avances mundiales.
Revela'i* $lea
Cl cumplimiento de esta norma impone que el ente econmico prepare los estados
financieros de propsito general, junto con sus notas, los cuales adicionados con el informe
de gestin de los administradores y con los informes emitidos por los contadores pFblicos,
en ejercicio de su funcin evaluativa, sirven para informar a los usuarios sobre el
desenvolvimiento del ente econmico y sobre la proyeccin futura que Dste tenga.
3ientras m/s se ample el nFmero de usuarios de la informacin contable, mayor ser/ el
contenido informativo, cualitativo y cuantitativamente que debe prepararse y divulgarse.
"ara el @3C", esta norma se concibe como principio de revelacin suficiente, redactada as!
=La informacin contable presentada en los estados financieros debe contener en forma
clara y comprensible todo lo necesario para juzgar los resultados de operacin y la situacin
financiera de la entidad> #@3C", p. %,).
Cste concepto tambiDn ha sido denominado eHposicin, significando con ello que la
informacin contable debe ser eHpuesta en forma clara y comprensible a fin de que los
usuarios dispongan de la informacin que sea de su interDs, en el tiempo oportuno, en
forma fidedigna y Ftil #0iondi, p. (,).
@mportancia relativa o materialidad. -e aplica tanto al reconocimiento como a la
presentacin de los hechos mismos. 7n hecho es material cuando su conocimiento u
omisin puede alterar las decisiones de los usuarios. La materialidad tiene vigencia en el
marco de los grandes rubros de los estados financieros. Cst/ ligado con la cualidad
denominada pertinencia o relevancia.
Cn el marco conceptual de @5-C se eHpone esta relacin, donde el concepto de importancia
aparece subordinado #como una subcualidad) a la relevancia. Cllo se puede observar en los
p/rrafos (& y 2,!
=mportancia
22. !a relevancia de la informacin se afecta por su naturale%a e
importancia. En algunos casos es nicamente necesaria la naturale%a
de la informacin para conocer su relevancia. *or ejemplo los
informes de un nuevo segmento pueden afectar el nivel de riesgos y
oportunidades que enfrente la empresa, independientemente de la
importancia de los resultados logrados por el nuevo segmento en el
per)odo a que se refiere el informe. En otros casos la naturale%a y la
importancia son b3sicos por ejemplo los importes de inventarios que se
mantengan en cada una de las principales categor)as que sean
apropiadas para el negocio.
4(
@. !a informacin se considera importante si su omisin o su
presentacin equivocada puede influenciar las decisiones econmicas
de los usuarios, tomadas sobre la base de los estados financieros. !a
importancia depende del tamao de la partida o del error ju%gado en
las circunstancias particulares de su omisin o su presentacin
equivocada. ,al importancia provee un punto de separacin de la
partida en cuestin, m3s que considerarse una caracter)stica
cualitativa que la informacin debe reunir para ser til.
"ara el @3C" en el 0oletn 5%, este principio se eHpresa as #p. %,)!
Importancia relativa. !a informacin que aparece en los estados financieros
debe mostrar los aspectos importantes de la entidad susceptibles de ser
cuantificados en t#rminos monetarios. ,anto para efectos de los datos que
entran al sistema de informacin contable como para la informacin resultante
de su operacin, se debe equilibrar el detalle y multiplicidad de los datos con
los requisitos de utilidad y finalidad de la informacin.
"ara el caso espaol, el citado principio dispone lo siguiente #<ua, p. ('2)!
*odr3 admitirse la no aplicacin estricta de algunos de los principios
contables, siempre y cuando la importancia relativa en t#rminos cuantitativos
de la variacin que tal "ec"o produ%ca sea escasamente significativa y, en
consecuencia, no altere las cuentas anuales como e(presin de la imagen fiel
del patrimonio, de la situacin financiera y de los resultados de la empresa.
Iebe quedar claro que la aplicacin de la norma de materialidad depende en buena medida
del buen juicio del profesional que prepara y divulga la informacin como parte de la
administracin y, lo que es m/s importante, del contador pFblico que evalFa la informacin
en su papel de revisor fiscal o de auditor.
Pr)!e'ia
La norma plantea una decisin que debe tomarse, cuando eHistan dificultades en la
medicin de un hecho econmico, por no eHistir seguridad en tDrminos de la confiabilidad y
de la verificabilidad. -e trata de seleccionar la alternativa menos optimista, que casi nunca
coincide con la posicin de los administradores quienes est/n interesados en presentar
mejores situaciones y resultados, aFn a pesar de la incertidumbre reinante en los negocios.
-obre este concepto han eHistido numerosas controversias, desde quienes le dan plena
vigencia como principio contable, hasta quienes no le brindan tal peso dentro de la
estructura contable, veamos los siguientes casos!
"ara el @5-C, su eHposicin se hace dentro de las caractersticas, en el p/rrafo 2+!
!os encargados de preparar los estados financieros deben enfrentarse a las
incertidumbres que inevitablemente rodean a ciertos eventos y circunstancias,
tales como la cobrabilidad de cuentas de cobro dudoso, la vida til probable
de la planta y equipo, y el nmero de reclamaciones por concepto de garant)as
que puedan ocurrir. ;ic"as incertidumbres son reconocidas mediante la
revelacin de su naturale%a o alcance, y por el ejercicio de la prudencia en la
preparacin de estados financieros. !a prudencia se relaciona con la
42
inclusin de cierto grado de precaucin en el ejercicio de los juicios
necesarios para reali%ar las estimaciones requeridas bajo condiciones de
incertidumbre, tales como la no sobrevaluacin de activos e ingresos, y la no
subvaluacin de pasivos y gastos. Sin embargo el ejercicio de la prudencia no
permite, por ejemplo la creacin de reservas ocultas o provisiones en e(ceso,
por otra parte la subvaluacin deliberada de activos o ingresos o la
sobrevaluacin deliberada de pasivos o gastos, tampoco ser3n permitidas
debido a que los estados financieros carecer3n de neutralidad, y
consecuentemente de confiabilidad.
"ara el @3C", no se trata de un principio sino de un criterio #p. %%)!
'riterio prudencial de aplicacin de las reglas particulares
!a operacin del sistema de informacin contable no es autom3tica ni sus
principios proporcionan gu)as que resuelvan sin duda alguna cualquier dilema
que pueda plantear su aplicacin.
*or esta relativa incertidumbre es necesario utili%ar un juicio profesional para
operar el sistema y obtener informacin que en lo posible se apegue a los
requisitos mencionados en este bolet)n.
Cste juicio debe estar temperado por la prudencia al decidir en aquellos casos
en que no haya bases para elegir entre las alternativas propuestas, debiDndose
optar, entonces, por la que menos optimismo refleje? pero observando en todo
momento que la decisin sea equitativa para los usuarios de la informacin
contable.
-egFn la R@@ Conferencia @nteramericana de Contabilidad #%&':) la prudencia se
ubica dentro del conjunto de restricciones o limitaciones junto con la materialidad y
la consistencia #0iondi, p. (,)!
Es una regla adoptada por la profesin que tiende a que los posibles errores
de medicin en activos y pasivos sean por defecto y no por e(ceso en la
presentacin de resultados favorables y activos netos. $nte dos alternativas se
adoptar3 aquella en la cual se e(ponga la cifra menor de dos valores de activo
5costo o valor recuperable& mercado6 referentes a una misma partida, o mayor
si se trata de un pasivo.
Binalmente en Cspaa se trata como un principio, con la siguiente significacin #<ua, p.
(2+)!
Cnicamente se contabili%ar3n los beneficios reali%ados a la fec"a de cierre del
ejercicio. *or el contrario, los riesgos previsibles y las p#rdidas eventuales
con origen en el ejercicio o en otro anterior, deber3n contabili%arse tan pronto
sean conocidas7 a estos efectos se distinguir3n las reversibles o potenciales de
las reali%adas o irreversibles.
En consecuencia, al reali%ar dic"o cierre se tendr3n presentes todos los
riesgos y p#rdidas previsibles, cualquiera que sea su origen. 'uando tales
riesgos y p#rdidas fuesen conocidos entre la fec"a de cierre del ejercicio y
aquella en que se establecen las cuentas anuales, sin perjuicio de su reflejo en
44
el balance y en la cuenta de p#rdidas y ganancias, deber3 facilitarse cumplida
informacin en la memoria.
=gualmente se tendr3 presente toda clase de depreciaciones, tanto si el
resultado del ejercicio fuese positivo como negativo.
Cn el caso colombiano Dsta es una de las normas que mayor desarrollo tiene, tanto en el
caso de las normas tDcnicas generales #provisiones y contingencias), como de las normas
tDcnicas especficas sobre activos, pasivos y resultados. Cn este Fltimo caso, se pretende la
conservacin de la continuidad del ente econmico, evitando el c/lculo y posterior
distribucin de utilidades superiores a las realmente obtenidas, en detrimento del
mantenimiento del patrimonio.
Cara'%er1#%i'a# y $rE'%i'a# !e 'a!a a'%ivi!a!
Csta norma pretende que se tengan presentes las caractersticas propias de cada ente
econmico, que lo puedan diferenciar significativamente de otro, al momento de disear su
sistema contable y de elegir las polticas y pr/cticas para tratar ciertas partidas de los
estados financieros, sin perder de vista que las cualidades de la informacin contable deben
cumplirse como apoyo en la consecucin de los objetivos de los usuarios. -on
circunstancias que deben tenerse en cuenta, entre otras, las siguientes! naturaleza de las
operaciones, ubicacin geogr/fica, desarrollo social, econmico y tecnolgico. Iebe
observarse que en Colombia tambiDn las influencias de tipo legal afectan los
procedimientos contables usados por las empresas? de ah que se hayan adecuado diferentes
planes segFn la actividad que desarrolle el ente econmico.
Cn muchas oportunidades la contabilidad se =uniforma>, sin tener presente los
condicionamientos que el medio puede originar sobre la entidad.
U(i'a'i* !e la# or&a# (E#i'a# 'olo&(iaa# e el &o!elo i%era'ioal
5 continuacin se comparan los conceptos que en Colombia son considerados normas
b/sicas y que en la normatividad internacional de la @5-0, reciben otras denominaciones!
4:
Mo!elo 'olo&(iao Mo!elo i%era'ioal E+)ivale a
Cnte econmico
Continuidad Kiptesis fundamental 8egocio en marcha
7nidad de medida
"erodo
Raluacin o medicin 3edicin de los elementos
de los estados financieros
3edicin de los elementos
de los estados financieros
Csencia sobre forma Caracterstica cualitativa La esencia sobre la forma
6ealizacin 0ase de acumulacin
#8ormas tDcnica en
Colombia)
5sociacin.
3antenimiento del
patrimonio
Concepto de capital y
mantenimiento del
patrimonio
Concepto de capital y
mantenimiento del
patrimonio
6evelacin plena
@mportancia relativa o
materialidad
Caracterstica cualitativa @mportancia relativa o
materialidad
"rudencia. Caracterstica cualitativa "rudencia
Caractersticas y pr/cticas
de cada actividad
Como puede apreciarse, de las trece #%2) normas b/sicas del modelo contable colombiano,
seis #') est/n consideradas en al modelo de la @5-0 bajo diferentes denominaciones. -in
embargo, al analizar el contenido general de los dos marcos conceptuales, puede concluirse
que el internacional carece de alguna profundidad conceptual al no incluir elementos que
han sido tratados en los planteamientos tericos de la contabilidad desde hace muchos aos.
Los principios o normas no consideradas internacionalmente son!
%. E%e e'o*&i'o. Cn el marco conceptual internacional se supone que la
preparacin y presentacin de los estados financieros se da para un ente econmico.
4'
(. Ui!a! !e &e!i!a. "odra considerarse que esta norma b/sica nacional, est/
incluida en el concepto de =3edicin de los elementos de los estados financieros>
que aparece en el marco conceptual de la @5-0. Cn efecto, este concepto seala que
la =>edicin es el proceso de determinacin de los importes monetarios por los que
se reconocen y llevan contablemente los elementos de los estados financieros, para
su inclusin en el balance de situacin general y el estado de resultados. *ara
reali%arla es necesario la seleccin de una base o m#todo particular de medicin>.
#8egrilla no del teHto)
2. Reali0a'i*. Con referencia a este principio contable, puede sealarse la
desafortunada omisin que de Dl hace la @5-0. Cl tratamiento que se hace de la
=base de acumulacin> o =devengo> es conceptualmente tDcnico y no terico. Cn
ac/pites anteriores se mostr la diferencia entre estas dos nociones.
4. A#o'ia'i*. Cl no considerar la =realizacin> necesariamente lleva a eHcluir esta
norma contable.
:. Revela'i* $lea. 5 pesar de no ser considerada independientemente como un
principio b/sico o fundamental, el modelo contable internacional trata la revelacin
en cada una de las 8@C que ha emitido.
'. Cara'%er1#%i'a# y $rE'%i'a# !e 'a!a a'%ivi!a!. Csta norma b/sica es tpicamente
colombiana y no tiene tratamiento internacional.
Ele&e%o# !e lo# e#%a!o# "ia'iero#
E el &o!elo i%era'ioal
4+. Los estados financieros reflejan los efectos financieros de las transacciones y otros
sucesos mediante su agrupacin en grandes categoras de acuerdo con sus
caractersticas econmicas. Cstas grandes categoras son los elementos de los estados
financieros. Los elementos directamente relacionados con la medicin de la
situacin financiera en el balance general son activos, pasivos y capital contable. Los
elementos directamente relacionados con la medicin del desempeo en el estado de
resultados son ingresos y gastos. "uesto que el estado de cambios en la situacin
financiera refleja usualmente los elementos del estado de resultados y de los cambios
en el balance general? este 3arco Conceptual no identifica ningFn elemento
eHclusivo de tal estado financiero.
41. La presentacin de los elementos precedentes, tanto en el balance de situacin
general como en el estado de resultados implica un proceso de subdivisin. "or
ejemplo, los activos y los pasivos pueden ser clasificados segFn su naturaleza, o de
acuerdo con su funcin en la actividad empresarial, a fin de presentar la informacin
de la forma m/s Ftil a los usuarios para propsitos de toma de decisiones
econmicas.
Si%)a'i* Fia'iera
4&. Los elementos directamente relacionados con la medicin de la situacin
financiera son activos, pasivos y capital #patrimonio neto). Cstos se definen de la
siguiente forma!
4+
a. 7n activo es un recurso controlado por la empresa como resultado de
sucesos pasados, del que se espera obtener beneficios econmicos futuros
para la empresa.
b. 7n pasivo es una obligacin presente de la empresa derivada de eventos
pasados, el pago de la cual se espera que resulte en una salida de recursos de
la empresa que incorporan beneficios econmicos.
c. "atrimonio neto es la parte residual de los activos de las empresas, una vez
deducidos todos sus pasivos.
:,. Las definiciones de activos y pasivos identifican sus rasgos esenciales, pero no
intentan especificar los criterios que necesitan cumplirse antes que se reconozcan en
el balance general. Ie esa forma, las definiciones abarcan partidas que no se
reconocen como activos o pasivos en el balance general porque no satisfacen con los
criterios de reconocimiento discutido en los p/rrafos 1( a &1. "articularmente, la
eHpectativa de que los beneficios econmicos futuros fluyan de o hacia una empresa,
debe ser suficientemente segura para alcanzar los criterios de probabilidad
mencionado en el p/rrafo 12 antes que se reconozca un activo o un pasivo.
A'%ivo#
:2. Cl beneficio econmico futuro representado por un activo es el potencial para
contribuir, directa o indirectamente, al flujo de efectivo y sus equivalentes a la
empresa. Cl potencial puede ser uno productivo que haga parte de las actividades de
operacin de la empresa. <ambiDn puede tomar la forma de convertibilidad hacia
efectivo o equivalentes de efectivo o una capacidad de reducir salidas de efectivo tal
como cuando un proceso alternativo de fabricacin disminuye los costos de
produccin.
:4. Generalmente, una empresa emplea sus activos para producir bienes o servicios
capaces de satisfacer los deseos o necesidades de los clientes, a causa de lo cual los
clientes est/n preparados para pagar por ellos y as contribuir al flujo de efectivo de
le empresa. Cl efectivo presta por s mismo un servicio a la empresa debido a su
poder sobre otros recursos.
::. #...)
:'. 3uchos activos, por ejemplo, propiedad, planta y equipo, tienen una forma fsica.
8o obstante, la forma fsica no es esencial para la eHistencia de un activo? as las
patentes y derechos, por ejemplo, son activos si se espera que los beneficios
econmicos futuros fluyan de ellos hacia la empresa y si la empresa los controla.
:+. 3uchos activos, por ejemplo, cuentas por cobrar y terrenos, est/n asociados con
derechos legales, incluyendo el derecho a la propiedad. Cn la determinacin de la
eHistencia de un activo, el derecho a la propiedad no es esencial? de este modo, por
ejemplo, la propiedad que se tiene en arriendo es un activo si la empresa controla los
beneficios que se espera que fluyan de esa propiedad. 5unque la capacidad que tiene
una empresa de controlar los beneficios es con frecuencia el resultado de derechos
legales, sin embargo, un tem podra cumplir con la definicin de un activo incluso
cuando no hay control legal. "or ejemplo, la eHperiencia obtenida a partir de una
actividad de desarrollo puede cumplir con la definicin de un activo cuando,
41
manteniendo esa eHperiencia en secreto, una empresa controla los beneficios que se
espera que fluyan de ella.
:1. Los activos de una empresa resultan de las transacciones pasadas u otros eventos
pasados. Las empresas normalmente obtienen activos por medio de la compra o
produccin de ellos, pero otras transacciones o eventos pueden generar activos? por
ejemplo, los terrenos que recibe una empresa del gobierno, como parte de un
programa para fomentar el crecimiento econmico en un /rea y el descubrimiento de
depsitos de minerales. Las transacciones o eventos que se esperan que ocurran en el
futuro no aumentan los activos por s mismos? de ah que, por ejemplo, una intencin
de comprar mercanca no cumpla con la definicin de un activo por s misma.
:&. #...)
Pa#ivo#
',. 7na caracterstica esencial de un pasivo es que la empresa tiene una obligacin
actual. 7na obligacin es el deber o responsabilidad de actuar o desempearse de
una determinada manera. Las obligaciones pueden ser eHigidas legalmente como
consecuencia de un contrato obligatorio o un requisito legal. 8ormalmente este es el
caso, por ejemplo, con valores que se deben por bienes y servicios recibidos. 8o
obstante, las obligaciones tambiDn surgen de la pr/ctica normal de los negocios, de la
costumbre y el deseo por mantener buenas relaciones de negocios o actuar de una
manera equitativa. "or ejemplo, si una empresa decide rectificar las fallas en sus
productos como un asunto de poltica, incluso cuando Dstos aparecen despuDs que la
garanta ha vencido, las cantidades que se esperan sean gastadas con respecto a los
bienes ya vendidos son pasivos.
'%. -e necesita hacer una distincin entre una obligacin actual y un compromiso
futuro. 7na decisin tomada por la administracin de una empresa para adquirir
activos en el futuro, no da lugar a una obligacin actual por s misma. 8ormalmente,
una obligacin surge solamente cuando el activo se entrega o la empresa entra en un
acuerdo irrevocable para adquirir el bien o el servicio. Cn el segundo caso, la
naturaleza irrevocable del acuerdo significa que las consecuencias econmicas del
incumplimiento de la obligacin, por ejemplo, debido a la eHistencia de una sancin
importante, deja a la empresa con poca, si hay alguna, libertad para tomar la decisin
de evitar la salida de recursos para otra parte implicada en el acuerdo.
'(. #...)
'2. Los pasivos resultan de transacciones pasadas y otros eventos pasados. Ie esta
forma, por ejemplo, la adquisicin de bienes y el uso de servicios da lugar a deudas
#a menos que se paguen por adelantado o contra entrega) y el recibo de un prDstamo
de banco resulta en una obligacin para reembolsar la cantidad prestada. 7na
empresa tambiDn puede reconocer descuentos futuros basados en compras anuales de
los clientes como pasivos, en este caso, la venta de bienes en el pasado, es la
transaccin que da lugar al pasivo.
'4. #...)
4&
Pa%ri&oio e%o o 'a$i%al
':. 5unque el capital se define en el p/rrafo 4& como un residuo, puede ser
subclasificado en el balance general. "or ejemplo, en una sociedad por acciones, los
fondos aportados por los accionistas, las utilidades acumuladas, las reservas que
representan apropiaciones de utilidades acumuladas y las reservas que representan
ajustes de mantenimiento de capital pueden mostrarse separadamente. <al
clasificacin pueden ser relevante para las necesidades de toma de decisiones por
parte de los usuarios de los estados financieros, cuando indican restricciones legales
u otras sobre la capacidad de la empresa para distribuir o para aplicar de otra manera
su capital contable. <ambiDn pueden reflejar el hecho de que las partes con intereses
patrimoniales en una empresa, tienen derechos que difieren en relacin con la
recepcin de dividendos o el reembolso de capital.
''. 5lgunas veces, se requiere la creacin de reservas por estatutos u otra ley, con el
fin de dar a la empresa y a sus acreedores una proteccin adicional contra los efectos
de las pDrdidas. Ptras reservas pueden haber sido creadas porque las leyes fiscales
del pas conceden eHenciones o reducciones impositivas, cuando se produce su
creacin o dotacin. La eHistencia y tamao de estas reservas tributarias, estatutarias
y legales es informacin que puede ser relevante para las necesidades de toma de
decisiones de los usuarios. 3as que gastos, las transferencias a tales reservas son
apropiaciones de utilidades acumuladas.
'+. La cantidad a la cual el capital contable se revela en el balance general depende
de la evaluacin de pasivos y activos. 8ormalmente, slo por coincidencia coincidir/
la cantidad acumulada de capital contable #patrimonio) con el valor de mercado de
las acciones de la empresa, o con el valor que pudiera aumentarse por medio de la
venta de los activos netos de la empresa, o con el precio de venta de todo el negocio
en marcha.
'1. #...)
Re#)l%a!o#
'&. Con frecuencia se utiliza la ganancia como una medida de resultado o como la
base para otras medidas, tal como la rentabilidad o la productividad por accin. Los
elementos relacionados directamente con la evaluacin de la ganancia son los
ingresos y los gastos. Cl reconocimiento y medicin de los ingresos y gastos, y por
lo tanto la ganancia, depende en parte de los conceptos de capital y mantenimiento de
capital utilizados por la empresa al preparar sus estados financieros. Cstos conceptos
se discuten en los p/rrafos %,( a %%,
+,. Los conceptos de ingresos y gastos se definen a continuacin!
a. Los ingresos son un incremento en los beneficios econmicos durante el
perodo contable en la forma de entradas o mejoramientos de activos o
disminucin de pasivos que resultan en incrementos de capital contable, eHcepto
aquellos relacionados con las aportaciones de los propietarios del capital
contable.
b. Los gastos son las disminuciones en los beneficios econmicos, durante el
perodo contable en forma de salidas o agotamiento de activos o adquisicin de
:,
pasivos que resultan en disminuciones de capital contable, eHcepto aquellos
relacionados con las distribuciones realizadas a los propietarios del capital
contable.
I/re#o#
+4. La definicin de ingresos abarca tanto el concepto ingreso ordinario como el de
ganancia. Cl ingreso proviene del curso de las actividades normales de una empresa
y se conoce una gran variedad de nombres diferentes tales como ventas, honorarios,
intereses, dividendos, alquileres y regalas.
+:. Las ganancias representan otras partidas que cumplen con la definicin de ingreso
pero que puede o no provenir del curso de las actividades normales de una empresa.
Las ganancias representan los incrementos en los beneficios econmicos y como
tales no diferentes en naturaleza de los ingresos. Ie ah que, no se les considera
como un elemento separado en este marco.
+'. Las ganancias incluyen, por ejemplo, aquellas que aparecen en la venta de activos
no circulantes. La definicin de ingresos tambiDn incluye ganancias no realizadas?
por ejemplo, aquellas que surgen de la revalorizacin de valores #ttulos) realizables
y aquellas provenientes de los incrementos en valor en libros de activos a largo plazo.
Cuando las ganancias se reconocen en el estado de resultados, usualmente se
muestran separadamente, porque su conocimiento es Ftil para el propsito de tomar
decisiones econmicas. Las ganancias se reportan a menudo como netas de los
gastos relacionados.
++. #...)
Ia#%o#
+1. La definicin de gastos incluye tanto las pDrdidas como aquellos gastos que surgen
en el curso de las actividades ordinarias de la empresa. Cntre los gastos de la
actividad ordinaria de la empresa se incluyen, por ejemplo, costo de ventas, salarios y
depreciacin. 7sualmente adoptan la forma de una salida o depreciacin de activos,
tales como efectivo y sus equivalentes, inventarios, propiedad, planta y equipo.
+&. Las pDrdidas representan otras partidas que cumplen con la definicin de gastos y
pueden o no surgir en el curso de las actividades ordinarias de la empresa. Las
pDrdidas representan disminuciones en los beneficios econmicos y, como tales, no
difieren en naturaleza de otros gastos. "or lo tanto, no se consideran como un
elemento separado en este 3arco Conceptual.
1,. #...)
A?)#%e# !e Ma%ei&ie%o !e Ca$i%al
1%. La revalorizacin o reeHpresin de activos y pasivos da lugar a los incrementos o
disminuciones en capital contable #patrimonio neto). Iado que estos incrementos
cumplen con la definicin de ingresos y gastos, no se incluyen en el estado de
resultados bajo ciertos conceptos de mantenimiento de capital, y en su lugar, estas
partidas se incluyen en el capital contable como ajustes de mantenimiento de capital
o super/vit de revalorizacin. Cstos conceptos de mantenimiento de capital se
discuten en los p/rrafos %,( a %%, de la Cstructura.
:%
Re'oo'i&ie%o !e lo# Ele&e%o# !e lo# E#%a!o# Fia'iero#
1(. mm
12. 7na partida que cumple con la definicin de un elemento debe reconocerse s!
a. es probable que cualquier beneficio econmico adicional asociado con la
partida fluir/ hacia o desde la empresa? y
b. la partida tiene un costo o valor que puede medirse con confiabilidad.
14. mm
La $ro(a(ili!a! !e o(%eer (ee"i'io# e'o*&i'o# ")%)ro#
1:. Cl concepto de probabilidad se utiliza en los criterios de reconocimiento para
referirse al grado de incertidumbre que los beneficios econmicos futuros asociados
con la partida fluyan hacia o desde la empresa. Cl concepto est/ de acuerdo con la
incertidumbre que caracteriza el ambiente en el cual una empresa opera. Las
valoraciones del grado de incertidumbre unidas al flujo de beneficios econmicos
futuros se hacen sobre la base de la evidencia disponible cuando los estados
financieros se preparan. "or ejemplo, cuando es probable que una cuenta por cobrar
que tiene una empresa ser/ pagada, es, entonces, justificable, en la ausencia de
cualquier evidencia por lo contrario, para reconocer tal cuenta como un activo. "ara
una gran poblacin de cuentas por cobrar, sin embargo, normalmente se considera
probable algFn grado de no;pago? de ah que se reconozca un egreso que representa
la reduccin esperada en beneficios econmicos.
Co"ia(ili!a! e la &e!i'i*
1'. Cl segundo criterio para el reconocimiento de un tem es que Dste posea un costo o
valor que pueda medirse con la confiabilidad como se discuti en los p/rrafos 2% a 21
de esta Cstructura. Cn muchos casos, debe estimarse el costo o valor? el uso de
estimados razonables es una parte esencial en la preparacin de los estados
financieros y no desestabiliza su confiabilidad. 8o obstante, cuando un estimado
razonable no puede establecerse, el tem no se reconoce en el balance general o
estado de ingresos. "or ejemplo, el lucro que se espera de un pleito judicial puede
cumplir con las definiciones de activos e ingresos as como el criterio de probabilidad
para el reconocimiento? sin embargo, si no es posible que el reclamo sea medido
confiablemente, no debe reconocerse como un activo o ingreso? no obstante, la
eHistencia del reclamo se revelara en las notas aclaratorias o relaciones auHiliares
suplementarias.
Re'oo'i&ie%o !e a'%ivo#
1&. 7n activo se reconoce en los estados financieros cuando es probable que los
beneficios econmicos futuros fluyan a la empresa y el activo tiene un costo o valor
que puede medirse confiablemente.
&,. 7n activo no se reconoce en el balance general cuando el gasto ha sido incurrido
por lo que se considera improbable que los beneficios econmicos fluyan hacia la
empresa m/s all/ del perodo contable actual. Cn vez de eso, tal transaccin resulta
en el reconocimiento de un gasto en el estado de resultados. Cste tratamiento no
:(
implica ni que la intencin del manejo en gasto adquisitivo no fue otra que la de
generar beneficios econmicos futuros para la empresa ni que el manejo estaba mal
orientado. La Fnica implicacin es que el grado de certidumbre de que los beneficios
econmicos fluyan hacia la empresa m/s all/ del perodo contable actual es
insuficiente para garantizar el reconocimiento de un activo.
Re'oo'i&ie%o !e $a#ivo#
&%. 7n pasivo se reconoce en el balance general cuando es probable que una salida de
recursos que represente beneficios econmicos resulte de la liquidacin de una
obligacin actual y la cantidad en la cual la liquidacin tendr/ lugar pueda medirse
confiablemente. Cn la pr/ctica, los pasivos bajo contratos que no est/n igual y
proporcionalmente realizados #por ejemplo, pasivos para inventario ordenado pero no
recibido aFn) generalmente no se reconocen como pasivos en los estados financieros.
-in embargo, tales obligaciones pueden cumplir con la definicin de pasivos y
siempre y cuando los criterios de reconocimiento se cumplan en circunstancias
particulares, puedan calificar para el reconocimiento. Cn tales circunstancias, el
reconocimiento de pasivos involucra el reconocimiento de activos y egresos
relacionados.
Re'oo'i&ie%o !e i/re#o#
&(. Los ingresos se reconocen en el estado de ingresos cuando un incremento en los
beneficios econmicos futuros relacionado con un incremento en un activo o
disminucin de un pasivo resulta que puede medirse confiablemente. Cn efecto, esto
quiere decir que el reconocimiento de los ingresos ocurre simult/neamente con el de
los incrementos en los activos o disminuciones en los pasivos #por ejemplo, el
incremento neto en activos que surgen de una venta de bienes o servicios o la
disminucin de pasivos que surge de la abstencin de una deuda pagable).
&2.
Re'oo'i&ie%o !e /a#%o#
&4. Los egresos se reconocen en el estado de ingresos cuando resulta que una
disminucin en los beneficios econmicos futuros relacionada con una disminucin
en un pasivo o incremento de un pasivo puede medirse confiablemente. Cn efecto,
esto significa que el reconocimiento de egresos ocurre simult/neamente con el
reconocimiento de un incremento en pasivos o una disminucin en activos #por
ejemplo, la acumulacin de ttulos de empleados o la depreciacin de equipo).
&:. Los egresos se reconocen en el estado de resultado sobre la base de una asociacin
directa entre los costos adquiridos y las utilidades de artculos especficos de
ingresos. Cste proceso, comFnmente conocido como el apareamiento de costos con
ingresos , involucra el reconocimiento simult/neo o combinado de ingresos y
egresos que resultan directa y conjuntamente de las mismas transacciones u otros
eventos? por ejemplo, los diversos componentes de egresos que constituyen el costo
de bienes vendidos se reconocen al mismo tiempo que los ingresos derivados de la
venta de los bienes. -in embargo, la aplicacin del concepto de apareamiento bajo la
Cstructura no permite el reconocimiento de partidas que no cumplen la definicin de
activos o pasivos en el balance general.
:2
&'. Cuando se espera que los beneficios econmicos surjan de varios perodos
contables y la asociacin con ingresos pueda determinarse amplia o directamente, los
egresos se reconocen en el estado de resultados sobre la base de procedimientos de
aplicacin sistem/tica y racional. Con frecuencia esto es necesario en el
reconocimiento de los egresos asociados con el consumo de activos tales como
propiedad, planta, equipo, crDdito mercantil, patentes y marcas registradas, en cuyos
casos los gastos se conocen como depreciacin o amortizacin. Cstos
procedimientos de aplicacin buscan reconocer que los egresos en los perodos
contables, en los cuales los beneficios econmicos asociados con estas partidas, se
consuman o eHpiren.
&+. 7n egreso se reconoce inmediatamente en el estado de resultado cuando un gasto
no produce beneficios econmicos futuros o cuando, y hasta el punto que, los
beneficios econmicos futuros no cumplan con los requisitos, o dejen de cumplirlos,
para el reconocimiento en el balance general como un activo.
&1. 7n egreso tambiDn se reconoce en el estado de resultados en aquellos casos en los
que un pasivo se adquiere sin el reconocimiento de un activo, como cuando un pasivo
surge bajo una garanta de producto.
Lo# e#%a!o# "ia'iero# y #)# ele&e%o# e la or&a%ivi!a! 'olo&(iaa
5ctualmente eHiste un gran desarrollo en materia de estados financieros, con el fin de
satisfacer las crecientes necesidades de informacin de los usuarios de la contabilidad. Cste
aspecto es coherente con la necesidad de establecer un adecuado marco conceptual para la
contabilidad financiera.
6esulta conveniente el Dnfasis de las normas contables actuales acerca de la responsabilidad
que compete a los administradores en la preparacin y divulgacin de la informacin
contable, con todo su contenido. 5s lo eHpresa el artculo %& del Iecreto ('4& de %&&2!
@mportancia. Los estados financieros, cuya preparacin y presentacin es responsabilidad
de los administradores del ente, son el medio principal para suministrar informacin
contable a quienes no tienen acceso a los registros de un ente econmico. 3ediante una
tabulacin formal de nombres y cantidades de dinero derivados de tales registros, reflejan a
una fecha de corte, la recopilacin, clasificacin y resumen final de los datos contables.
Cla#e# $ri'i$ale# !e e#%a!o# "ia'iero#
-egFn sean los usuarios de la contabilidad o los objetivos que Dstos tengan, intentando
resolver el conflicto de si se precisan estados financieros genDricos o especficos, Dstos se
clasifican en de propsito general o de propsito especial. Cn ese sentido el reglamento
contable colombiano fij una postura eclDctica, acorde con el paradigma de la utilidad para
la toma de decisiones.
Cn el cuadro siguiente se muestra la clasificacin referida con sus divisiones!
:4
E#%a!o# "ia'iero#
E#%a!o# "ia'iero# !e $ro$*#i%o /eeral
Consideramos importante destacar cmo el concepto de estados financieros de propsito
general es incluido en el Iecreto ('4& de %&&2 y en la Ley ((( de %&&: #6eforma al
Cdigo de Comercio), como elemento fundamental de la informacin contable.
"or ello es conveniente conocer su definicin, segFn el artculo (% del reglamento contable!
Cstados financieros de propsito general. -on estados financieros de propsito general
aquellos que se preparan al cierre de un perodo para ser conocidos por usuarios
indeterminados, con el /nimo principal de satisfacer el interDs comFn del pFblico en evaluar
la capacidad de un ente econmico para generar flujos favorables de fondos. -e deben
caracterizar por su concisin, claridad, neutralidad y f/cil consulta.
-on estados financieros de propsito general, los estados financieros b/sicos y los estados
financieros consolidados.
-e hace Dnfasis en dos aspectos!
Ran dirigidos a usuarios indeterminados, quienes por lo general no tienen acceso al sistema
contable.
@ntentan satisfacer la necesidad de dichos usuarios en evaluar la capacidad de un ente
econmico para generar flujos favorables de fondos, coherente con el objetivo del artculo
2o, numeral (, el cual seala que la informacin contable debe servir para predecir flujos de
efectivo.
"ara asociar cabalmente estas ideas debemos recapitular en todo su contenido la norma
b/sica de la revelacin plena, estrechamente ligada a los estados financieros de propsito
general, como uno de los elementos que la hacen cumplir.
Los estados financieros b/sicos podran ser definidos en forma sucinta de la siguiente
manera!
0alance general. @nforme b/sico que muestra la situacin financiera de un ente econmico,
en una fecha determinada. Contiene informacin sobre los activos, pasivos y patrimonio,
los cuales deben relacionarse unos con otros para reflejar dicha situacin financiera.
Cstado de resultados. @nforme b/sico que muestra el resultado neto de las operaciones de un
ente econmico, durante el perodo contable. -us elementos son! ingresos, costos, gastos y
correccin monetaria. Cl resultado del perodo se encuentra por la sumatoria de estos
elementos.
Cstado de cambios en el patrimonio. @nforme b/sico que revela las variaciones operadas en
cada una de las partidas del patrimonio, durante el perodo contable, eHplicando sus
orgenes.
Cstado de cambios en la situacin financiera. @nforme b/sico que muestra las variaciones
que ha tenido el capital de trabajo de una entidad durante un perodo pasado, presente o
futuro.
<rata de responder a las preguntas! LCmo se obtienen los recursos de corto plazoN LCmo
se usan los recursos obtenidosN
::
O(?e%ivo# !el e#%a!o:
%. 3ostrar las actividades de la entidad econmica en cuanto a su financiamiento e
inversin.
(. "roporcionar informacin sobre los cambios producidos en la situacin financiera
durante un perodo.
Cstado de flujos de efectivo. @nforme b/sico que tiene como propsito mostrar el
movimiento del efectivo o equivalentes de efectivo durante un perodo, en tDrminos de
cobros y pagos vinculados a las actividades de operacin, inversin y financiacin, como
herramienta Ftil para accionistas, acreedores, administradores, inversionistas y dem/s
interesados en evaluar la capacidad del ente para generar flujos favorables de efectivo.
Cl estado de flujos de efectivo tiene los siguientes objetivos!
%. Cvaluar el potencial del ente para obtener flujos favorables de efectivo.
(. Comprobar la eficiencia del ente econmico para cumplir con sus obligaciones.
2. 5sociar la utilidad neta #u operacional) con los movimientos de efectivo #actividad
de operacin).
4. 3edir los flujos de efectivo asociados a las actividades de inversin y financiacin.
:. 5nalizar las transacciones de inversin y financiacin que no originan ni hacen uso
de efectivo.
Cl marco conceptual del @5-C hace referencia en el tema de los estados financieros a tres
conceptos b/sicos! posicin financiera, resultados y cambios en la posicin financiera de la
empresa. Los p/rrafos %', %+, %1 y %& son Ftiles en nuestro an/lisis!
Po#i'i* "ia'iera= re#)l%a!o# y 'a&(io# e la $o#i'i* "ia'iera
%:. Las decisiones econmicas tomadas por los usuarios de los estados financieros
requieren de la evaluacin de la capacidad de la empresa para generar efectivo y sus
equivalentes, y de la oportunidad y seguridad de su generacin. Iicha capacidad determina
esencialmente, por ejemplo la habilidad de una empresa para pagar a sus empleados y
proveedores, satisfacer los pagos por intereses, prDstamos y distribuir dividendos a los
accionistas. Los usuarios de la informacin estar/n m/s calificados para evaluar la
habilidad para generar efectivo y sus equivalentes, siempre que cuenten con la informacin
enfocada hacia la posicin financiera, los resultados y los cambios en la posicin financiera
de una empresa.
%'. La posicin financiera de una empresa es afectada por los recursos financieros que
controla, por su estructura financiera, liquidez y solvencia, as como por su habilidad para
adaptarse a los cambios que se desarrollan en el medio ambiente en el cual opera. La
informacin acerca de los recursos econmicos controlados por la empresa, y su capacidad
en el pasado para modificar tales recursos, es Ftil para predecir la habilidad de la empresa
para generar efectivo y sus equivalentes, y oportunidad y seguridad de su generacin. La
informacin acerca de la estructura financiera es Ftil para predecir futuras necesidades de
prDstamos, y de cmo las utilidades futuras y flujo de efectivo pueden ser distribuidos entre
aquellos que tienen un interDs en la empresa? asimismo es Ftil para predecir quD tan eHitosa
:'
es la empresa para incrementar futuros financiamientos. La informacin relativa a liquidez
y solvencia es Ftil para predecir la habilidad de la compaa para cumplir sus compromisos
financieros tan pronto se venzan. La liquidez se refiere a la disponibilidad de efectivo en el
futuro cercano, despuDs de considerar los compromisos financieros del perodo. La
solvencia se refiere a la disponibilidad de efectivo a largo plazo para cumplir con los
compromisos financieros a su vencimiento.
%+. La informacin referente al resultado de una empresa en particular a su rentabilidad, se
requiere con el fin de conocer cambios potenciales en los recursos econmicos que es
posible controle en el futuro. La informacin relativa a la variabilidad en el resultado es
importante en este aspecto. La informacin acerca del resultado es Ftil para predecir la
capacidad de la empresa para generar flujos de efectivo a partir de sus recursos eHistentes
originalmente. 5simismo es Ftil para la formacin de juicios acerca de la efectividad con
que la empresa puede utilizar recursos adicionales.
%1. La informacin concerniente a los cambios en la posicin financiera de una empresa, es
Ftil para conocer sus actividades de financiamiento, inversin y resultados durante el
perodo informado. <al informacin es Ftil para proveer al usuario una base para conocer la
habilidad de la empresa para generar efectivo y sus equivalentes, y las necesidades de la
empresa para utilizar tal flujo de efectivo. Cn la elaboracin del estado de cambios en la
posicin financiera los fondos pueden ser definidos de varias maneras, tales como! recursos
financieros, capital de trabajo, activos lquidos, o efectivo. Cn el presente marco no se
pretende especificar la definicin de fondos.
%&. La informacin relativa a la posicin financiera se proporciona principalmente en el
balance general. La informacin referente a los resultados de la empresa se proporciona en
el Cstado de 6esultados. 5simismo la relativa a los cambios en la posicin financiera se
presenta en los estados financieros a travDs de un estado por separado.
(,. Las partes componentes de los estados financieros se encuentran interrelacionados,
debido a que reflejan diferentes aspectos de las mismas transacciones o de otros eventos. 5
pesar de que cada estado proporciona informacin que es diferente a la de los otros,
ninguno pretende servir a un propsito Fnico o proporcionar toda la informacin necesaria
para cumplir con necesidades particulares de los usuarios. "or ejemplo un estado de
resultados provee un panorama incompleto de la operacin, a menos que sea utilizado de
manera conjunta con el balance general y el estado de cambios en la posicin financiera.
%
Cstados financieros consolidados. -on informes que se presentan cuando eHiste la relacin
entre una compaa matriz y sus subordinadas o controladas, dando origen al concepto de
ente econmico ampliado. Cn el artculo (2 del Iecreto ('4& de %&&2 se incluyen para la
consolidacin los cinco estados b/sicos. 8o obstante, el artculo 2: de la Ley ((( de %&&:,
eHcluye el estado de cambios en la situacin financiera, cuando dice!
La matriz o controlante, adem/s de preparar y presentar estados financieros de propsito
general individuales, debe preparar y difundir estados financieros de propsito general
consolidados, que presenten la situacin financiera, los resultados de las operaciones, los
%
@5-C. Pp. cit. p. 21 y 2&.
:+
cambios en el patrimonio, as como los flujos de efectivo de la matriz o controlante y sus
subordinados o dominados, como si fuesen los de un solo ente...
@gualmente, la Ley %&, de %&&: #Cstatuto anticorrupcin) en un aparte de su artculo 4:
seala! O...Kabr/ obligacin de consolidar los estados financieros por parte de los entes bajo
control. Cuando se cumplan los requisitos, los estados financieros b/sicos y los estados
financieros consolidados deber/n ser sometidos a una auditora financieraO.
3A<A3A E#%a!o# "ia'iero# !e $ro$*#i%o e#$e'ialA
-u definicin y clasificacin se encuentran en el artculo (4 del Iecreto ('4& de %&&2!
Estados financieros de propsito especial. Son estados de propsito especial
aquellos que se preparan para satisfacer necesidades espec)ficas de ciertos
usuarios de la informacin contable. Se caracteri%an por tener una circulacin
o uso limitado y por suministrar un mayor detalle de algunas partidas u
operaciones.
Entre otros, son estados financieros de propsito especial& el balance inicial,
los estados financieros de per)odos intermedios, los estados de costos, el
estado de inventario, los estados financieros e(traordinarios, los estados de
liquidacin, los estados financieros que se presentan a las $utoridades con
sujecin a las reglas de clasificacin y con el detalle determinado por #stas y
los estados financieros preparados sobre una base comprensiva de
contabilidad distinta de los principios de contabilidad generalmente
aceptados.
5lgunos de los estados financieros de propsito especial son tratados en la Ley ((( de %&&:
#6eforma al Cdigo de Comercio) como son los casos de estados financieros
eHtraordinarios en la figura de la escisin y estados financieros de perodos intermedios, en
la obligacin de preparar y difundir estados financieros #artculo 24) y en la publicidad de
los estados financieros #artculo 4%).
Las definiciones relativas a cada uno de los estados financieros de propsito especial
pueden estudiarse entre los artculos (: a 2% del Iecreto ('4& de %&&2.
E#%a!o# "ia'iero# 'o&$ara%ivo#. La comparabilidad es un requisito o cualidad de la
informacin contable que se debe concretar en los estados financieros. Ie ah que sea
importante el artculo 2( del varias veces citado reglamento contable.
Estados financieros comparativos. Son estados financieros comparativos
aquellos que presentan las cifras correspondientes a m3s de una fec"a,
per)odo o ente econmico.
!os estados financieros de propsito general se deben preparar y presentar en
forma comparativa con los del per)odo inmediatamente anterior, siempre que
tales per)odos "ubieren tenido una misma duracin. En caso contrario, la
comparacin se debe "acer respecto de estados financieros preparados para
mostrar un mismo lapso del ciclo de operaciones.
:1
Sin embargo, no ser3 obligatoria la comparacin cuando no sea pertinente,
circunstancias que se debe e(plicar detalladamente en notas a los estados
financieros.
8o obstante las anteriores consideraciones, debemos precisar que si los estados financieros
sujetos a comparacin no se encuentran eHpresados en la misma unidad de medida, referida
a la fecha de la comparacin, tal fenmeno carece de validez.
E#%a!o# "ia'iero# 'er%i"i'a!o#. Cn el caso de la certificacin, el reglamento contable
eHiga para tal efecto la firma del representante legal, el contador pFblico que hubiere
preparado los informes y el revisor fiscal, dando testimonio de la fidelidad que eHpresaban
los estados con relacin a los libros.
La Ley de reforma al Cdigo de Comercio, eHcluye la firma del revisor fiscal en la
certificacin, cuando seala en su artculo 2+!
El representante legal y el contador pblico bajo cuya responsabilidad se
"ubiesen preparado los estados financieros deber3n certificar aquellos que se
pongan a su disposicin de los asociados o de terceros. !a certificacin
consiste en declarar que se "an verificado previamente las afirmaciones
contenidas en ellos, conforme al reglamento, y que los mismos se "an tomado
fielmente de los libros.
2
La eHclusin de la firma del revisor fiscal en la certificacin tiene sentido por cuanto la
responsabilidad de los estados financieros recae eHclusivamente en la administracin del
ente econmico.
E#%a!o# "ia'iero# !i'%a&ia!o#. Csta nocin coincide en el reglamento contable y en la
Ley reformatoria del Cdigo de Comercio, en cuanto al acompaamiento de los informes,
con la opinin del profesional que los hubiere evaluado.
Cl artculo 21 de la Ley ((( de %&&: eHpresa!
Son dictaminados aquellos estados financieros certificados que se acompaen
de la opinin profesional del revisor fiscal o, a falta de #ste, del contador
pblico independiente que los "ubiere e(aminado de conformidad con las
normas de auditor)a generalmente aceptadas.
Estos estados deben ser suscritos por dic"o profesional, anteponiendo la
e(presin 4ver la opinin adjunta4 u otra similar. El sentido y alcance de su
firma ser3 el que se indique en el dictamen correspondiente, que contendr3
como m)nimo las manifestaciones e(igidas por el reglamento.
'uando los estados financieros se presenten conjuntamente con el informe de
gestin de los administradores, el revisor fiscal o contador pblico
independiente deber3 incluir en su informe su opinin sobre si entre aquellos y
#stos e(iste la debida concordancia.
Binalmente, debe sealarse cmo en el caso de la empresa unipersonal, figura nueva en
Colombia, se obliga al dictamen de los estados financieros. Cl artculo +1 de la Ley ((( de
(
"ara el caso de la verificacin de las afirmaciones, consFltese el artculo :+ del Iecreto
('4& de %&&2.
:&
%&&: dice! OLas utilidades de la empresa unipersonal se justificar/ en estados financieros
elaborados de acuerdo con los principios de contabilidad generalmente aceptados y
dictaminados por un contador pFblico independienteO.
3A;A ELEMENTOS DE LOS ESTADOS FINANCIEROS
Cs conveniente establecer claramente las definiciones relativas a los elementos m/s
importantes que integran los estados financieros, ya que aquellos representan la base de la
estructura de los informes que llegan a los usuarios. La comunicacin entre preparadores,
evaluadores y lectores de los estados financieros es m/s fluida cuando eHisten criterios
uniformes en la conceptualizacin de dichos elementos. "or lo tanto se precisa de un marco
de acuerdo que permita definir situaciones concretas, para determinar si Dstos originan
partidas que deben ser cuantificadas y reflejadas en los estados financieros.
Cn resumen, con las definiciones de estos elementos se pretende que los usuarios posean
informacin de mejor calidad que les permita una adecuada toma de decisiones.
Iiferentes declaraciones en torno a marcos conceptuales de la contabilidad financiera han
tomado posicin con relacin a definiciones de los elementos de los estados financieros.
Los que comentaremos son!
-B5C 8o. 2 #%&1%), reemplazado por -B5C 8o. ' #%&1:)
3arco conceptual del @5-C #%&1&), p/rrafo 4+ a 1%
0oletn 5%% del @3C" #%&1+)
Iecreto ('4& de %&&2, artculos 24 a 4:
Ie acuerdo con el decreto citado para el caso colombiano son elementos de los estados
financieros los siguientes! activos, pasivos, patrimonio, ingresos, costos, gastos, correccin
monetaria y cuentas de orden. <ambiDn algunos pronunciamientos definen otros conceptos
como pDrdida y ganancia.
"ara permitir un mejor an/lisis comparativo, reproducimos en el siguiente cuadro las
principales definiciones aportadas por las declaraciones sealadas del marco conceptual
internacional y el colombiano!
Co'e$%o !e"ii!o IASC Colo&(ia
5ctivo#s) 6ecurso controlado por la
empresa como resultado de
eventos pasados, y cuyos
beneficios econmicos
futuros se espera que fluyan
a la empresa
6epresentacin financiera
de un recurso obtenido por
el ente econmico como
resultado de eventos
pasados, de cuya utilizacin
se espera que fluyan a la
empresa beneficios
econmicos futuros.
"asivo#s) Cs una obligacin presente Cs la representacin
',
de la empresa derivada de
eventos pasados, el pago de
los cuales se espera resulte
de un egreso de recursos de
la empresa que implican
beneficios econmicos.
financiera de una obligacin
presente del ente
econmico, derivada de
eventos pasados, en virtud
de la cual se reconoce que
en el futuro se deber/
transferir recursos o proveer
servicios a otros entes.
"atrimonio Cs el interDs residual en los
activos de la empresa,
despuDs de deducir todos
los pasivos.
Cs el valor residual de los
activos del ente econmico,
despuDs de deducir todos
sus pasivos.
@ngreso#s) -on los incrementos en los
beneficios econmicos,
durante el perodo contable
en forma de entradas o
aumentos de activos, o
decrementos de pasivos que
resultan en incrementos de
capital, diferentes a
aquellos relativos con
contribuciones por parte de
los socios.
6epresentan flujos de
entrada de recursos, en
forma de incrementos del
activo o disminuciones del
pasivo o una combinacin
de ambos, que generan
incrementos en el
patrimonio, devengados por
la venta de bienes, por la
prestacin de servicios o
por la ejecucin de otras
actividades, realizadas
durante un perodo, que no
provienen de los aportes de
capital.
Gasto#s) -on los decrementos en los
beneficios econmicos
durante el perodo contable
en forma de salidas o
agotamiento de activos o
incurrencia de pasivos que
resultan en decrementos de
capital, diferentes a los
relacionados con
distribuciones de capital a
los socios.
6epresentan flujos de salida
de recursos, en forma de
disminuciones del activo o
incrementos del pasivo o
una combinacin de ambos,
que generan disminuciones
del patrimonio, incurridos
en las actividades de
administracin,
comercializacin,
investigacin y
financiacin, realizadas
durante un perodo, que no
provienen de los retiros de
'%
capital o de utilidades o
eHcedentes.
Ganancia#s) 6epresentan otras partidas
que encuadran en la
definicin de ingreso, pero
que pueden o no provenir
del curso de las actividades
normales de una empresa.
Las ganancias representan
incrementos en los
beneficios econmicos, y
como tales no diferentes en
naturaleza al producto? de
ah que no se les considere
como un elemento separado
en este marco.
"Drdida#s) 6epresentan otras partidas
que se incluyen en la
definicin de gastos, y
pueden o no provenir del
curso de las operaciones
normales de la empresa.
Las pDrdidas representan
decrementos en los
beneficios econmicos, y
como tales no son
diferentes en naturaleza de
otros gastos.
Consecuentemente no son
considerados como un
elemento separado en el
presente estudio.
Costo #s) 6epresentan erogaciones y
cargos asociados clara y
directamente con la
adquisicin o la produccin
de los bienes o la prestacin
de los servicios de los
cuales un ente econmico
obtuvo sus ingresos.
7tilidad neta
'(
Correccin monetaria 6epresenta la ganancia o
pDrdida obtenida por un
ente econmico como
consecuencia de la
eHposicin a la inflacin de
sus activos y pasivos
monetarios, reconocida
conforme a las
disposiciones de este
decreto.
Cuentas de orden
contingentes
6eflejan hechos o
circunstancias que pueden
llegar a afectar la estructura
financiera de un ente
econmico.
Cuentas de orden
fiduciarias
6eflejan los activos, los
pasivos, el patrimonio y las
operaciones de otros entes
que, por virtud de las
normas legales o de un
contrato, se encuentran bajo
la administracin del ente
econmico.
Cuentas de orden fiscales Ieben reflejar las
diferencias de valor
eHistentes entre las cifras
incluidas en el balance y en
el estado de resultados, y
las utilizadas para la
elaboracin de las
declaraciones tributarias, en
forma tal que unas y otras
puedan conciliarse.
Cuentas de orden de control -on utilizadas por el ente
econmico para registrar
operaciones realizadas con
terceros que por su
naturaleza no afectan la
situacin financiera de
aquDl. -e usan tambiDn
para ejercer control interno.
'2
Me!i'i* !e lo# ele&e%o# !e lo# e#%a!o# "ia'iero#
&&. 3edicin es el proceso de determinacin de los importes monetarios por los que se
reconocen y llevan contablemente los elementos de los estados financieros, para su
inclusin en el balance de situacin general y el estado de resultados. "ara realizarla
es necesario la seleccin de una base o mDtodo particular de medicin.
%,,. Rarias bases diferentes de evaluacin se emplean en diferentes grados y
combinaciones en los estados financieros. Cntre ellas est/n las siguientes!
a. Co#%o hi#%*ri'o. Los activos se registran de acuerdo al importe de efectivo
o sus equivalentes pagados o sobre el valor real de la compensacin dada para
adquirirlos en el momento de su adquisicin. Los pasivos se registran al importe
de productos recibidos intercambiados por la obligacin, o en algunas
circunstancias #por ejemplo, en impuesto sobre la rente), a los importes de
efectivo o sus equivalentes que se espera que ser/n pagados para liquidar el
pasivo en el curso normal del negocio.
b. Co#%o a'%)al. Los activos se registran al importe de efectivo o sus
equivalentes que pudieron hacerse pagado si el mismo o un activo equivalente
fuera adquirido actualmente. Los pasivos se registran al importe no descontado
de efectivo o sus equivalentes que hubiesen sido requeridos para pagar la
obligacin en el momento actual.
c. Valor !e reali0a'i* 4o !e li+)i!a'i*). Los activos se registran al importe
de efectivo o sus equivalentes que hubieran podido actualmente obtenerse en una
forma normal mediante la venta del activo. Los pasivos se registran sobre sus
valores de liquidacin? es decir, los importes de efectivo o sus equivalentes no
descontadas que se esperaba que se pagaran para satisfacer los pasivos en el curso
normal del negocio.
d. Valor $re#e%eA Los activos se llevan sobre el valor descontado actual de
las entradas futuras del efectivo neto que la partida espera generar en el curso
normal del negocio. Los pasivos se llevan sobre el valor de descuento presente
de las salidas futuras del efectivo neto que se esperan que se requieran para pagar
los pasivos en el curso normal del negocio.
Co'e$%o# !e Ca$i%al y Ma%ei&ie%o !e Ca$i%al
Co'e$%o# !e Ca$i%al
%,(. La mayora de empresas adoptan un concepto financiero de capital al preparar sus
estados financieros. 0ajo un concepto financiero de capital tal como dinero invertido
o poder invertido de compra, capital es sinnimo de los activos netos o capital
contable de la empresa. 0ajo un concepto fsico de capital tal como capacidad
operativa, capital se considera como la capacidad productiva de la empresa basada en
unidades de produccin por da, por ejemplo.
%,2. "ara una empresa, la seleccin del concepto apropiado de capital debe basarse en
las necesidades de los usuarios de sus estados financieros. Ie esa forma, se debe
adoptar un concepto de capital si los usuarios de estados financieros est/n
principalmente interesados en el mantenimiento del capital nominal o el poder de
'4
compra del capital invertido. 8o obstante, se debe usar un concepto fsico de capital
si la principal preocupacin de los usuarios est/ centrada en la capacidad de
operacin de la empresa. Cl concepto elegido indica el objetivo fijado en la
determinacin de la ganancia, aunque puede haber algunas dificultades de evaluacin
al hacer operacional el concepto. #%,2.)
Co'e$%o# !e &a%ei&ie%o !e 'a$i%al y la !e%er&ia'i* !el re#)l%a!o
%,4. Los conceptos de capital en el p/rrafo %,( dan lugar a los siguientes conceptos de
mantenimiento de capital!
a. Ma%ei&ie%o !e 'a$i%al "ia'iero. 0ajo este concepto, se obtiene una
ganancia slo si la cantidad financiera #o dinero) de los activos netos al final del
perodo eHcede la cantidad financiera #o dinero) de los activos netos al inicio del
perodo, despuDs de eHcluir cualquier distribucin a, o distribucin de,
propietarios durante el perodo. Cl mantenimiento de capital financiero puede
medirse en unidades monetarias nominales o en unidades de poder de compra
constante.
b. Ma%ei&ie%o !e 'a$i%al "1#i'o. 0ajo este concepto una ganancia se
obtiene slo si la capacidad productiva #o capacidad de operacin) de la empresa
#o los recursos o fondos necesarios para alcanzar esa capacidad) al final del
perodo eHcede la capacidad productiva fsica al inicio del perodo, despuDs de
eHcluir cualquier distribucin a, y contribuciones de, propietarios durante el
perodo.
%,1. 0ajo el concepto de mantenimiento de capital financiero donde el capital se define
en tDrminos de unidades monetarias nominales, la ganancia representa el incremento
en capital de dinero nominal en el perodo. Ie esta forma, los incrementos en los
precios de activos que se tienen en el perodo, conocidos convencionalmente como
ganancias de propiedad, son, conceptualmente, ingresos. -in embargo, ellos no
pueden reconocerse como tal hasta que los activos se paguen en una transaccin de
cambio. Cuando el concepto de mantenimiento de capital financiero se define en
tDrminos de unidades de poder de compra constante, la ganancia representa el
incremento en el poder de compra invertido en el perodo. Ie esa forma, se
considera como ganancia slo esa parte del incremento en los precios de activos que
eHcede el incremento en el nivel general de precios. Cl resto del incremento se trata
como un ajuste de mantenimiento de capital y, por lo tanto, como parte de capital
contable.
%,&. 0ajo el concepto de mantenimiento de capital fsico, cuando el capital se define
en tDrminos de la capacidad productiva fsica, la ganancia representa el incremento
en ese capital por el perodo. <odos los cambios de los precios que afectan tanto
activos como pasivos de la empresa se ven con cambios en la evaluacin de la
capacidad productiva fsica de la empresa? por lo tanto, se tratan como ajustes de
mantenimiento de capital que son parte del capital contable y no como ganancia.
Cl mantenimiento del capital en el modelo colombiano
Como se haba indicado con anterioridad, este concepto fue tomado completamente por la
regulacin colombiana bajo la denominacin de norma b/sica.
':
0@0L@PG65BY5
Bio!i, 3ario. <ratado de contabilidad intermedia y superior. <ercera edicin. 0uenos
5ires! 3acelF. %&14
Car!oa, Aohn. 3arco conceptual de la contabilidad financiera. Cl caso colombiano. Cn!
"erspectivas y aplicacin de la contabilidad en Colombia. 0ogot/! C/mara de Comercio de
0ogot/, %&&'
De Irei""= L/zaro. "royecto de estructura conceptual de la contabilidad financiera por la
B5-0. Cn! Contadura 7niversidad de 5ntioquia 8o. (? marzo de %&12
Fe!era'i* Ar/e%ia !e Co#e?o# Pro"e#ioale# !e Cie'ia# E'o*&i'a#. @nforme 8o.
%2. Wrea Contabilidad. 0uenos 5ires! CCCX<. %&11
2e!ri'J#e, Cldon. <eora de la contabilidad. 7<KC5. 3DHico. %&+4
IASC. 8ormas internacionales de contabilidad @5-C. @3C". 3DHico. %&&1
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