1.

Antecedentes del mtodo de costeo basado en la actividades

Un tercer momento que ubica el marco terico del asunto que se analiza, es su enfoque histrico, por lo
que aqu podramos plantear la inquietud siguiente: Es la propuesta del ABC un fenmeno nueo!
Cu"les han sido los principios de su eolucin!#
El tema sobre las propuestas del costeo basado en la actiidad, pasa a ser un aspecto recurrente en la
pol$mica de la contabilidad gerencial, desde mediados de los a%os &'( siendo preocupacin acerca del
mismo sus orgenes, teoras, aspectos pr"cticos, enta)as * limitaciones#
+a utilizacin de un sistema de gestin * de costos por actiidades adquiere especial releancia en un
entorno tan turbulento * din"mico como el de fines del siglo ,,, en condiciones en que los directios
empresariales necesitan informacin que les permita tomar decisiones con relacin a combinacin *
dise%o de productos * procesos tecnolgicos, elementos inculados a la rentabilidad de la organizacin a
escala global#
+legado a este punto, es coneniente puntualizar algunos de los cambios m"s importantes que est"n
incidiendo en el sistema de c"lculo * gestin de costos# Entre estos cambios se destacan los siguientes:
-# +os aances tecnolgicos * el incremento de la competitiidad proocan la necesidad de
aumentar $l cat"logo de productos, simultaneado con que los ciclos de ida de dichos productos
sean cada ez m"s cortos#
.# /ara reducir las inersiones en actios * as poder operar con menores costos financieros, e0iste
una creciente necesidad de reducir las e0istencias, lo que precisa de series de produccines
m"s cortas#
1# Estos aances tecnolgicos tambi$n repercuten en una reduccin del peso de la mano de obra
directa al incrementarse los costos indirectos# Esto es as por la necesidad de que las
organizaciones sean m"s fle0ibles * orientadas a la clientela, lo que prooca un ma*or peso de
los costos relacionados con la inestigacin * desarrollo, lanzamientos de series m"s cortas,
programacin de la produccin, logstica, administracin * comercializacin# Esto genera un
ma*or peso de los costos indirectos#
2# 3ecesidad de eitar que en los centros de costos e0istan actiidades que no generen alor#
Estos cambios proocan la necesidad de imputar los costos indirectos a los ob)etios de costos
4productos, clientes, sericios, etc#5 de una forma m"s razonable, a como se hace en los sistemas de
costos conencionales# Esto es consecuencia, tanto de la necesidad de obtener informacin m"s
detallada de los costos, como de la p$rdida de confiabilidad de los criterios conencionales de reparto de
costos#
En la metodologa conencional, los costos son asignados a los productos en el "mbito de unidades(
esto supone que todos los costos dependen del olumen de produccin, mientras que en el ABC, aunque
tambi$n se asignan costos al niel de unidades, en muchos casos se realiza la asignacin en el "mbito
de lote, de productos o de infraestructura# Ello significa establecer una diferenciacin entre los distintos
tipos de actiidades que se han desarrollado a lo largo del proceso de fabricacin e identificacin de la
forma en que cada producto ha consumido actiidades#
6obre sus orgenes es posible obserar diferentes ersiones# 6eg7n 8ohnson 9e0isten dos caminos que
conducen a los actuales ideales del an"lisis por actiidades# Ambos caminos nacen en el mundo de los
negocios * no en el acad$mico# Algunos contadores de gestin en el mundo acad$mico, especialmente
:ordn 6hillingla; en Columbia * :eorge 6tabus en Ber<ele*, esbozaron los conceptos de an"lisis
basados en las actiidades a comienzo de la d$cada del ='# 6in embargo, los conceptos de actiidad
que enunciaron parecen no haber influenciado el pensamiento acad$mico 4salo en la actualidad5, ni
tampoco parecen haber influenciado los dos desarrollos del ABC en el mundo de los negocios# El primer
desarrollo del ABC, comienza a principio del =' en la :eneral Electric, donde la gente de finanzas *
control de gestin buscaban me)or informacin para controlar los costos indirectos( los contadores de :E
hace 1' a%os, pueden haber sido los primeros en utilizar la palabra actiidad para describir una tarea que
genera costos# El otro camino que conduce al costeo basado en las actiidades, parece haberse
originado en forma independiente a los aances efectuados por :E en $l costeo de actiidades# ABC
deria de los esfuerzos de las compa%as * consultores en la d$cada del >' para me)orar la calidad de la
informacin de la contabilidad de costos#9
?tro estudio sobre el tema identifica cuatro momentos b"sicos# Un primer momento, se relaciona con los
traba)os de Ale0ander @amilton Church, en las primeras d$cadas del siglo ,,( este autor hacia $nfasis
en el estudio de las causas generadoras de los costos indirectos, sin embargo su propuesta planteaba
recopilar * almacenar una cantidad enorme de datos que requera un an"lisis comple)o e intensio de los
mismos, algo que con la t$cnica entonces igente no era posible, por lo que se presenta la dificultad de
que la determinacin * an"lisis de costos haba que hacerla manualmente, lo que implicaba ma*ores
costos( siendo $sta la causa por la cu"l el modelo de Church no fu$ ampliamente aceptado en su tiempo#
Church entenda que los contadores cometan errores al distribuir los costos indirectos sobre una 7nica
base de actiidad relacionada con los costos directos, por lo general la mano de obra directa# Este autor
planteaba que la fuente real de los costos eran los procesos sub*acentes, * que estos deberan serir
como base para la imputacin a productos indiidualizados, para permitir su reduccin * control, eitando
as el desperdicio#
E0isten otros estudios sobre el tema entre los cuales se destacan en un segundo momento el llamado
/latz<osten, creado por Aonrad Bellero;icz en los a%os C'( en un tercer momento el m$todo de costeo
propuesto por :eorge 8# 6taubus en su libro Act*it* costing and inputDoutput accounting en -E>-( * en
un cuarto momento $l costeo basado en las transacciones, propuesto por 8effre* :# Biller * Fhomas E#
Gollmann en -E&C, el cual fue diulgado posteriormente por @# Fhomas 8ohnson * Hobert 6# Aaplan# En
el caso de la obra de Bellero;icz esta no tuo ma*or repercusin * ca*o en el olido#
En cuanto a la obra de 6taubus 4-E>-5, tu una ma*or aceptacin, tal es as que gran n7mero de los
estudiosos del tema fi)an el origen del costeo basado en la actiidad en las propuestas que el autor hace
en esa publicacin# En el prefacio de este libro plantea la necesidad de que los 6istemas de Informacin
Contable brindaran a los gerentes toda la informacin necesaria para la toma de decisiones acertadas,
informa que su libro dedica especial atencin a arios aspectos de la Contabilidad de Costos, entre ellos:
el significado de los costos, identificacin de los ob)etios releantes del costeo# +os ob)etios releantes
del costeo son actiidades sobre las cuales se deben tomar decisiones# @ace algunas interrogantes que
de)an entreer su enfoque hacia el an"lisis del costo de las actiidades, entre ellas: Cu"l debe ser el
costo de tipiar una ho)a de carta * eniarla dentro de los Estados Unidos! Cu"l es el costo anual de
mantener un espacio de mil pies cuadrados para la oficina de un e)ecutio!
Jinalmente la gran diulgacin que tiene actualmente $l costeo basado en la actiidad, se debe al libro
de 8ohnson K Aaplan 9 /$rdidas releantes: surgimiento * fallos de la administracin contable9 publicado
en -E&># Al analizar los cambios que se enan produciendo en el proceso de produccin *
comercializacin debido a las nueas t$cnicas de programacin * control que se estaban poniendo en
practica, facilita la b7squeda de nueas t$cnicas de determinacin * an"lisis de costos, a tono con el
nueo entorno en que se desarrollan los negocios#
@a* un elemento en com7n que presentan la totalidad de estos inestigadores, * es su preocupacin por
optimizar el rendimiento del capital sobre la base de la reduccin * control de los costos# +os distingue en
cambio el niel de aceptacin que tienen en su $poca, sin duda los de ma*or aceptacin fueron 8ohnson
K Aaplan#
2. Ventajas y limitaciones del modelo ABC.
Antes de enumerar las enta)as * limitaciones del ABC consideramos oportuno se%alar en cu"l tipo de
empresas es coneniente aplicar este sistema:
Aquellas en las que los costes indirectos configuran una parte importante de los costos totales#
Empresas en las que se obsera un crecimiento, a%o tras a%o en sus costos indirectos#
?tras empresas con alto olumen en sus costos fi)os#
En la que los costos indirectos se ienen imputando a los productos mediante una base
arbitraria#
Empresas en las que la asignacin de los costos indirectos a los productos indiiduales no
resulta realmente proporcional respecto al olumen de produccin de los productos#
+as empresas inmersas en un entorno de fuerte competencia#
Empresas en las que e0isten una gran ariedad de productos * de procesos de produccin, en
las que adem"s, los ol7menes de produccin aran sensiblemente#
Empresas con mucha diersidad de las estructuras de apo*o, dada a los productos#
Empresas con un niel alto de coincidencia de procesos o actiidades entre los productos#
Empresas en la que e0iste un gran numero de canales de distribucin * de compradores que
proocan la necesidad de acometer actiidades de entas mu* diferenciadas#
Empresas en que se demuestre que e0iste insatisfaccin con el sistema de costos e0istente#
Empresas en que se ha*a escogido como forma de competir el 9liderazgo en costos9#
6obre las enta)as * limitaciones del ABC son ariados los argumentos que se e0ponen en la bibliografa
reisada, los m"s importantes son los siguientes#
Ventajas:
6eg7n Balcolm 6mith, las enta)as para las empresas que implantan un sistema ABC son:
+as organizaciones con m7ltiples productos pueden obserar una ordenacin totalmente distinta
de los costos de sus productos( esta nuea ordenacin refle)a una correccin de las enta)as
preiamente atribuidas a los productos con menor olumen de enta#
Un me)or conocimiento de las actiidades que generan los costos estructurales puede me)orar el
control que se e)ecute sobre los costos incurridos de esa naturaleza#
/uede crear una base informatia que facilite la implantacin de un proceso de gestin de
calidad total, para superar los problemas que limitan los resultados actuales#
El uso de indicadores no financieros para alorar inductores de costos, facilita medidas de
gestin, adem"s de medios para alorar los costos de produccin# Estas medidas son esenciales
para eliminar el despilfarro * las actiidades sin alor a%adido#
El an"lisis de inductores de costos facilita una nuea perspectia para el e0amen del
comportamiento de los costos * el an"lisis posterior que se requiere a efectos de planificacin *
presupuestos#
El ABC incrementa la credibilidad * utilidad de la informacin de costos en el proceso de toma de
decisiones * hace posible la comparacin de operaciones entre plantas * diisiones#
/ara Amat ?riol * 6oldeila /ilar las enta)as del modelo ABC son las siguientes:
Es aplicable a todo tipo de empresas#
Identifica clientes, productos, sericios u otros ob)etios de costos no rentables#
/ermite calcular de forma m"s precisa los costos, fundamentalmente determinados costos
indirectos de produccin, comercializacin * administracin#
Aporta m"s informaciones sobre las actiidades que realiza la empresa, permitiendo conocer
cu"les aportan alor a%adido * cu"les no, dando la posibilidad de poder reducir o eliminar estas
7ltimas#
/ermite relacionar los costos con sus causas, lo cual es de gran a*uda para gestionar me)or los
costos# +a gestin de costos con la filosofa ABC, recibe la denominacin de ABB 4Actiit* Based
Banagement5 tambi$n denominada 6I:ECA 46istema de :estin de Costos Basados en la
Actiidad# El 6I:ECA se orienta hacia la reduccin 4me)ora en la realizacin de determinadas
actiidades, eliminacin *Lo subcontratacin de actiidades, benchmar<ing de actiidades,
fi)acin de precios, sustitucin de equipos, etc#
+a filosofa ABC puede utilizarse para el control presupuestario * se denomina ABB 4Actiit*
Based Budgeting#5
Aimar Jranco ?saldo en un artculo, despu$s de e0poner los criterios de arios autores conclu*e que
las principales enta)as del sistema ABC son:
6e logra una me)or asignacin de los costos indirectos a los ob)etios de costos 4productos o
sericios5#
/osibilita un me)or control * reduccin de los costos indirectos, por la supresin de las
actiidades que no agregan alor *, en especial, por su inculacin con la t$cnica de la
administracin del costo total#
El ABC es mu* 7til en la etapa de planeacin, pues suministra una abundante informacin que
sire de gua para arias decisiones estrat$gicas tales como: fi)acin de precios, b7squedas de
fuentes, introduccin de nueos productos * adopcin de nueos dise%os o procesos de
fabricacin, entre otras#
Desventajas:
Balcolm 6mith en $l artculo citado anteriormente plantea las siguientes limitaciones:
Un sistema ABC es todaa esencialmente un sistema de costos histricos# En ciertas
circunstancias, su utilidad es dudosa, especialmente si ha* aspectos de costos futuros que
cobren ma*or importancia#
Con un sistema ABC se corre el peligro de aumentar las imputaciones arbitrarias, si no se
precisan criterios de decisin respecto a la combinacin * reparto de estructuras comunes a las
distintas actiidades, a tra$s de diersos fondos de costos * de inductores comunes de costos#
A menudo es ignorado por los sistemas ABC el hecho de que los datos de entradas deben tener
la capacidad de medir las actiidades no financieras como inductores de costos * de apreciar la
importancia de la e0actitud * confiabilidad para asegurar la contabilidad del sistema completo#
A menudo se le da poca importancia a los inductores de costos relacionados con los
compromisos que afecten el dise%o del producto * la disposicin de la planta# En su lugar se
pone m"s $nfasis en la generacin de costos# Fambi$n se suele ignorar aquellas actiidades
sobre las que no se dispone de datos, o $stos no son fiables, tales como las de mar<eting *
distribucin#
6eg7n :uti$rrez /once 4-EE15 las limitaciones m"s importantes son:
E0iste un gran desconocimiento sobre las consecuencias econmicas * organizatias tras su
adopcin#
+a seleccin de los inductores de costos puede ser un proceso difcil * comple)o#
6eg7n Amat ?riol * 6oldeila en su libro 9Contabilidad * :estin de Costes9 4-EE>5 los principales
inconenientes que surgen cuando se intenta implantar el modelo ABC son los siguientes:
Meterminados costos indirectos de administracin, comercializacin * direccin son de difcil
imputacin a las actiidades#
/uede proocar que se descarte lo adecuado de los sistemas de costos tradicionales#
6i se seleccionan muchas actiidades se puede complicar * encarecer el sistema de calculo de
costos#
6"ez Forrecilla Angel 4-EE25:
6u implantacin suele ser mu* costosa, *a que todo el entramado de actiidades * generadores
de costos e0ige ma*or informacin que otros sistemas#
+os c"lculos que e0ige el modelo ABC son comple)os de entender#
Capasso, :randa * 6molie 4-EE25 e0ponen las siguientes limitaciones:
Abandona el an"lisis de costos por "reas de responsabilidad#
6e basa en informacin histrica#
Carece del respaldo que otorga la partida doble#
3o efect7a una segregacin de costos por tipo de ariabilidad#
Como antes quedo e0presado, los sistemas de costeo responden a las necesidades de los usuarios
respecto a la informacin de los procesos concretos * reales de las unidades de produccin# Es decir que
necesariamente e0iste una relacin
TECNICA DE COTEO !" Conte#to O$%ani&acional de 'e(e$encia
+os )uicios sobre la alidez de cualquier t$cnica de costeo, para ser ob)etios, debe ser el resultado de un
an"lisis que ha*a respetado esa relacin 9t$cnica N conte0to9#
Micho de otro modo, una t$cnica correcta conceptualmente dise%ada para un 9conte0to A9 fracasar",
necesariamente, si se utiliza en un 9conte0to B9# 6in embargo, la causa de su fracaso no responde a que
se trate de una t$cnica errnea, sino a que se aplica en un conte0to errneo 4para el que no fue creada5#
+a pol$mica entre los defensores del Costeo Basado en Actiidades * los defensores de las 9t$cnicas
tradicionales9 se prolonga, a nuestro )uicio innecesariamente, en gran medida por esa falta de
obseracin de la relacin 9t$cnica N conte0to9#
En resumen el 9actiit* based costing9 4ABC5, costeo basado en actiidades, es el m$todo de costeo que
costea en primer lugar, las actiidades para posteriormente costear los productos * otros ob)etos de
costos#
Objetivo D Cargar a los productos *Lo sericios solamente los costos * gastos que agregan alor al
proceso de produccin, distribucin * administracin desde el punto de ista del cliente# El $nfasis de la
gerencia se centra en los procesos responsables del aumento de los costos indirectos de fabricacin,
atencin a las nueas tecnologas de produccin * reduccin de costos de las actiidades que no
agregan alor#
)iloso(*a de %esti+n D :erencia de los costos indirectos 4oerhead5, debido al creciente aumento de la
participacin de $stos en el costo del producto# /arte del supuesto de que la actiidad es quien consume
los recursos * los productos consumen las actiidades, el rateo o rastreo es hecho por medio de
guiadores de costos 4cost driers5# +a gestin basada en actiidades 4ABB5 es una eolucin del costeo
ABC, realizando $l costeo de m"s ob)etos de costos tales como: canales de distribucin, clientes,
procesos de negocios, lneas de productos, calidad, etc#
,esti+n del (l-jo D /roceso de acumulacin de costos D el flu)o de materiales * mano de obra directa son
seme)antes en todos los m$todos de costeo# Entretanto, en los costos indirectos residen las principales
diferencias conceptuales# El proceso de acumulacin m"s indicado es 9/or ?rden de /roduccin9,
porque por el proceso se calcula el costo medio 4total costo del perodo L cantidades producidas5, * el
ABC procura eitar costos medios, orient"ndose por la relacin de causa efecto#
Im.lantaci+n D Adem"s de todos los requisitos anteriormente mencionados, la implantacin del ABC
debe formar parte de la reestructuracin de la empresa, principalmente de los procesos de produccin,
actiidades, operaciones, tareas, tecnologas, etc# +a parte crucial es la identificacin de las actiidades,
despu$s la eliminacin de las actiidades que no agregan alor * finalmente la sistematizacin de las
actiidades por ob)etos de costos# El escoger el soft;are debe pautarse por la integracin sist$mica de
las informaciones, en el caso contrario estar" destinado al fracaso#
/. Conside$aciones )inales
+a bondad de un sistema de costos estriba en su capacidad para medir la utilizacin de los
recursos productios en todo el proceso( por ello no tiene sentido, en principio, rechazar o
aceptar un sistema si antes no se hace un an"lisis detallado de sus enta)as * limitaciones#
+a Implantacin del ABC permite una me)or asignacin de los costos indirectos a los productos
*Lo sericios, adem"s de posibilitar un me)or control * reduccin de $stos, aporta m"s
informacin sobre las actiidades que realiza la empresa, permiti$ndo conocer cu"les aportan
alor a%adido * cu"les no, dando la posibilidad de reducir o eliminar estas 7ltimas, permite
relacionar los costos con sus causas, lo cu"l es de gran a*uda para gestionar me)or los costos
dando origen a las t$cnicas de ABB * ABB, el ABC es mu* 7til en la etapa de planeacin, pues
suministra abundante informacin que sire de gua para arias decisiones estrat$gicas tales
como, fi)acin de precios, introduccin de productos, entre otras#
Entre las principales limitaciones del ABC esta el hecho de que puede proocar que se descarte
lo adecuado de los sistemas de costos tradicionales, con un sistema ABC se corre el peligro de
aumentar las imputaciones arbitrarias, si no se precisan criterios de decisin respecto a la
combinacin * reparto de estructuras comunes a las distintas actiidades, a tra$s de diersos
fondos de costos * de inductores comunes de costos# 6u implantacin suele ser mu* complicada
* costosa debido a que en ocasiones la seleccin de las actiidades * de los inductores de
costos es mu* difcil, m"0imo si se seleccionan muchas actiidades#