XXXVIII SIMPSIO DE DIREITO TRIBUTRIO

Aspectos polmicos de PIS-COFINS

Igor Mauler Santiago
1
Carolina Scher !erreira "orge
#
1. $ual o alcance %a n&o'cu(ulati)i%a%e %o PIS e %a CO!I*S+
e,tatu-%a no art. 1/0+ 1 1#+ %a C!2
Segundo o 12 do art. 195 da Constituio de 1988 introduzido
pela Emenda Constitucional n 42/2003 , cabe lei definir os setores de
atividade econmica para os quais sero no-cumulativas as contribuies
destinadas ao custeio da seguridade social incidentes sobre a receita ou o
faturamento e sobre a importao de produtos e servios.
Embora a redao do dispositivo seja bastante sucinta, ele no
destitudo de significado. Toda expresso constitucional tem um sentido
intrnseco, pois entender o contrrio equivaleria a retirar qualquer
normatividade ao texto supremo. Com efeito, se o que o constituinte diz
pudesse ser livremente interpretado pelo legislador, a prpria existncia da
Constituio perderia todo o sentido.
o que tambm salienta LEANDRO PAULSEN
3
:
(...) o legislador no lire para de!inir o conte"do da no
c#m#latiidade. Se$a com s#porte direto na lei ordin%ria (no &aia eda'o a
isso) o# no te(to constit#cional (passo# a &aer a#tori)a'o e(pressa)* certo
+#e a instit#i'o de #m sistema de no c#m#latiidade dee g#ardar aten'o a
par,metros m-nimos de car%ter conceit#al. A no c#m#latiidade press#p.e
#ma realidade de c#m#la'o so/re a +#al se aplica sistem%tica oltada a
a!astar os se#s e!eitos. 0em/re-se +#e* !orte na no c#m#latiidade* as
al-+#otas das contri/#i'.es !oram mais do +#e do/radas (de 1*234 para
5*234* de 64 para 7*24)* de modo +#e os mecanismos compensat8rios tm
de ser e!etios. Ainda +#e no &a$a #ma sistem%tica constit#cionalmente
de!inida para o c%lc#lo dos crditos de PIS e COFINS (para o IPI e para o
IC9S &% de!ini'o constit#cional)* certo +#e temos de e(trair #m conte"do
m-nimo do +#e se possa entender por no c#m#latiidade. :o contr%rio* a no
c#m#latiidade aco/ertaria simples a#mento de al-+#otas* alm do +#e o
conte"do da preiso constit#cional !icaria ao aledrio do legislador ordin%rio* o
+#e s#/erte a &ierar+#ia das normas.;
Nesse quadro, a no-cumulatividade aponta para a preveno da
reiterao da incidncia de tributo plurifsico, o que pode ser alcanado
determinando-se a compensao, contra o produto da base de clculo "cheia
pela alquota, do montante de tributo suportado nas entradas geradoras de
crditos o chamado mtodo do imposto-contra-imposto.
1
Mestre e Doutor em Direito Tributrio pela UFMG. Membro da Comisso Especial de Direito
Tributrio do Conselho Federal da OAB. Advogado.
2
Mestranda em Direito Tributrio pela USP. Advogada.
3
Contri/#i'.es. <eoria =eral. Contri/#i'.es em >spcie. 2 ed. Porto Alegre: Livraria do
Advogado, 2012, p. 215-216.
Frise-se que tal mtodo no garante que a tributao se restrinja
ao valor adicionado. Basta pensar considerando a situao mais simples de
aquisio de uma mercadoria para revenda na hiptese de a alquota da
segunda operao ser maior do que a da primeira. O valor a pagar na segunda
etapa superar o produto da alquota aqui aplicvel pela diferena entre os
preos praticados nas duas fases, e esta diferena corresponder ao produto
da diferena das alquotas pelo valor da etapa precedente. Trata-se do "efeito
de recuperao, muito comum em operaes que sucedem etapas sujeitas a
iseno ou alquota zero que no geram direito de crdito.
Outro meio de implementar a no-cumulatividade o mtodo da
base-contra-base, que, este sim, conduz tributao exclusiva do valor
agregado. Trata-se de deduzir da base de clculo o valor dos dispndios
geradores de crditos, aplicando-se a alquota sobre a diferena assim obtida.
Em qualquer dos sistemas apontados acima, necessrio
tambm distinguir entre os regimes denominados "do crdito fsico e "do
crdito financeiro, que dizem respeito (i) aos dispndios cujo nus tributrio
poder ser deduzido do tributo calculado sobre a base de clculo "cheia
(mtodo do imposto contra imposto) ou (ii) s despesas que sero abatidas no
processo de apurao do valor tributvel (mtodo da base contra base).
Tem-se crdito fsico quando so admitidas somente as entradas
de insumos, isto , os bens tributados que se integram ao produto final ou ao
resultado material do servio tributado, e ainda os bens ou servios tributados
que se consomem na produo do primeiro ou na execuo do segundo.
Este critrio que consideramos carente de lgica, entre outros
motivos porque exclui os bens do ativo imobilizado, to essenciais quanto os
insumos vicejou a partir de uma interpretao literalista dos comandos
veiculadores da no-cumulatividade e pode ser aceito, sob protesto, apenas
quanto aos tributos incidentes sobre mercadorias ou servios determinados
(casos do CMS e do P), nos quais possvel identificar com preciso, dentre
o conjunto dos fatores produtivos, aqueles que foram sujeitos mesma exao
e que se incorporaram ou consumiram na forma descrita no pargrafo anterior
4
.
Com efeito, no concebvel uma tal segregao quase que
pina no mbito de tributos de feitio universal, que gravem todas as receitas
do contribuinte e incidam sobre todas as aquisies relevantes para o
desempenho de sua atividade. Nesse sentido, a advertncia de MARCO
AURLO GRECO
5
:
4
De notar que o STF reconhece a constitucionalidade do regime do crdito fsico vazado na Lei
Complementar n 87/96, declarando-o compatvel com a clusula constitucional que exige a
no-cumulatividade do CMS (AD-MC n 2.325/DF, Pleno, Rel. Min. MARCO AURLO, DJ
06.10.2006).
5
No-c#m#latiidade no PIS e na COFNS. In LEANDRO PAULSEN (coord.). No-
c#m#latiidade das contri/#i'.es PIS?PAS>P e COFINS. Porto Alegre: ET e OB/THOMPSON,
2004.
"(...) como no &% @ s#/$acente A no'o de receita @ #m ciclo econBmico
a ser considerado (posto ser !enBmeno ligado a #ma "nica pessoa)* os critrios
para de!inir a ded#ti/ilidade de alores deem ser constr#-dos em !#n'o da
realidade CreceitaD como !ig#ra atrelada s#/$etiamente ao contri/#inte*
isoladamente considerado.
(...) en+#anto o processo !ormatio de #m prod#to aponta no sentido de
eentos de car%ter !-sico a ele relatios* o processo !ormatio de #ma receita
aponta na dire'o de todos os elementos (!-sicos o# !#ncionais) releantes
para s#a o/ten'o. Eale di)er* o #nierso de elementos capt%eis pela no-
c#m#latiidade de PIS?COFINS mais amplo do +#e a+#ele* por e(emplo* do
IPI.;
Por sua vez, no regime do crdito financeiro (que tambm pode,
em tese, aplicar-se a impostos como o CMS e o P), consideram-se todos os
dispndios sujeitos ao tributo e imprescindveis atividade econmica por ele
onerada por "atividade econmica entendendo-se a produo ou
comercializao de bens e a prestao de servios, mas tambm a gerao de
outras utilidades no subsumidas a qualquer desses conceitos, como a
intermediao financeira e a locao de bens mveis ou imveis.
A imprescindibilidade pode ser entendida em sentido restrito
atingindo exclusivamente os bens e servios e demais utilidades essenciais
atividade operacional do contribuinte, como insumos, bens do ativo (inclusive
intangveis), custos imobilirios dos estabelecimentos operacionais, etc. ou
em sentido lato, para contemplar tambm os bens, servios e utilidades
necessrias atuao normal da empresa como um todo, caso das despesas
imobilirias com reas administrativas, do material de escritrio, dos programas
de controle contbil ou fiscal, etc.
Nesta ltima hiptese, os limites da no-cumulatividade se
aproximaro (com a particularidade nica de exclurem-se as despesas no
sujeitas ao tributo no-cumulativo em causa, como os pagamentos de
empregados) da definio de despesas dedutveis para efeito de imposto de
renda, extenso que tem sido recentemente advogada em matria de PS e
COFNS.
Essa tambm a concluso de ANDR MENDES MORERA
6
:
"Ora* incidindo os tri/#tos em an%lise so/re a receita /r#ta* o correto seria
admitir-se +#e todos os c#stos e despesas necess%rios A atiidade empresarial
!ossem pass-eis de creditamento (...). A aplica'o anal8gica das regras do
IPI* como pretende a FFG* parece-nos e+#iocada* por+#anto o rec#rso a esse
mtodo interpretatio press#p.e a e(istncia de similit#de entre as sit#a'.es e
a a#sncia de elemento di!erenciador releante entre am/as @ o +#e inocorre
no caso do IPI ao ser contrastado com o PIS?COFINS. A nosso sentir* a
analogia somente seria poss-el se o intrprete se alesse das regras do IFPH
relatias aos c#stos e despesas ded#t-eis para pa#tar a+#elas +#e seriam
credit%eis no ,m/ito do PIS?COFINS.;
6
A No-C#m#latiidade dos <ri/#tos. 2 ed. So Paulo: Noeses, 2012, p. 466.
Tal leitura ampliativa parece-nos ser a mais consentnea com a
Constituio, seja para evitar a dupla tributao de certas receitas (na pessoa
do produtor e na do adquirente a que se vedam os crditos respectivos), seja
porque salvo abusos que devem ser combatidos pela fiscalizao, inclusive
com o apoio de presunes legais relativas (compra de veculos para diretores,
utilizao para fins pessoais de linhas telefnicas, etc.) nenhuma empresa faz
dispndios que no julgue necessrios sua atividade, julgamento que, no se
tendo extrapolado os campos da licitude e da razoabilidade, no pode, sem
ofensa ao direito de livre organizao dos negcios privados, ser menoscabado
pela lei tributria.
Diante do exposto, conclumos que a no-cumulatividade prevista
no art. 195, 12, da Constituio poderia, em tese, ser do tipo imposto-contra-
imposto ou base-contra-base, mas deve necessariamente atender ao critrio
do crdito financeiro, entendido de forma ampla.
2. 3 n&o'cu(ulati)i%a%e no PIS e na CO!I*S e45licita%a 5ela, 6ei,
n7 18.9:;<#88# e 18.=::<#88:+ co( a, re,5ecti)a, altera>?e, 5o,teriore,+
aten%eu ao, %ita(e, con,titucionai,2
Como visto, cabe lei definir os setores de atividade econmica
para os quais as contribuies incidentes sobre a receita, o faturamento e as
importaes sero no-cumulativas (CF, art. 195, 12).
A matria foi regulada pelas Leis n 10.637/2002, 10.833/2003 e
10.865/2004. As duas primeiras estabeleceram o regime no-cumulativo como
regra geral, vinculando a manuteno do regime cumulativo ao atendimento de
critrios diversos, como o tipo de atividade exercida, o regime de tributao da
renda (lucro presumido), a poca de celebrao dos contratos geradores das
receitas, entre outros
7
. A terceira lei nada dispe sobre o tema, limitando-se a
definir os produtos e servios que geraro crditos de PS e COFNS para os
contribuintes sujeitos na forma das primeiras ao regime no-cumulativo.
Por "atividade econmica deve ser entendido o objeto social da
empresa, isto , a sua atividade-fim
8
.
Como leciona FRAN MARTNS, o o/$eto social o con$#nto de
atiidades a +#e a sociedade ai se dedicar;
I
. No mesmo sentido vai CARLOS
FULGNCO DA CUNHA PEXOTO, para quem o o/$eto social o !im a +#e
7
Lei n 10.637/2002, art. 8; Lei n 10.833/2003, art. 10.
8
ver o Cdigo Civil de 2002:
"Art. 966. Considera-se empresrio quem exerce profissionalmente ati)i%a%e econ@(ica
organiAa%a 5ara a 5ro%u>&o ou a circula>&o %e Ben, ou %e ,er)i>o,. (...).
"Art. 981. Celebram contrato de sociedade as pessoas que reciprocamente se obrigam a
contribuir, com bens ou servios, para o exerccio da ati)i%a%e econ@(ica e a partilha, entre
si, dos resultados.
Pargrafo nico. A ati)i%a%e pode restringir-se realizao de um ou mais negCcio,
%eter(ina%o,.
9
Coment%rios A 0ei das S?A, vol. 1. Rio de Janeiro: Forense, 1977.
se destina a sociedade* isto * a atiidade a +#e ela se consagra. >m geral*
+#ando se !ala no o/$eto relatiamente A sociedade* +#er-se re!erir A empresa*
A atiidade a +#e ela se prop.e no m#ndo dos neg8cios;
10
.
Entendemos que, nos casos em que a diferenciao entre
cumulatividade e no-cumulatividade se baseia no tipo de atividade econmica
exercida, a discriminao constitucional, e o regime antigo (cumulativo) pode
ser imposto ao contribuinte. Cumpre frisar que tal critrio no viola o princpio
da isonomia, uma vez que as empresas de cada setor s competem entre si.
J nas hipteses em que adotados outros critrios, a manuteno
da cumulatividade deve ser entendida como apenas franqueada, no imposta,
ao contribuinte, que conserva o poder de opo na matria. De fato, um regime
que se afasta do padro constitucional no pode ser infligido a ningum, ainda
que resulte em maior praticidade para a administrao ou mesmo em
(presumvel) vantagem para o administrado
11
.
No que tange ao regime no-cumulativo, as Leis n 10.637/2002 e
10.833/2003 autorizam o creditamento quanto aos seguintes dispndios
12
:
iD bens adquiridos para revenda;
iiD bens e servios utilizados como insumo na prestao de servios e na
produo ou fabricao de bens ou produtos destinados venda, inclusive
combustveis e lubrificantes;
iiiD aluguis de prdios, mquinas e equipamentos, pagos a pessoa
jurdica, utilizados nas atividades da empresa;
i)D valor das contraprestaes de operaes de arrendamento mercantil
de pessoa jurdica, exceto de optante pelo SMPLES;
10
Sociedades por A'.es, vol. 1. So Paulo: Saraiva, 1972.
11
Caso semelhante se d com a sistemtica do lucro presumido no RPJ, que, por tributar uma
parcela arbitrria da receita, e no propriamente o lucro, sempre facultativa. Na mesma linha
sustentada no texto, ver GOR MAULER SANTAGO e VALTER DE SOUSA LOBATO. An%lise
dos Arts. 51* JI* e 53* E* da 0ei nK 51.L66?M116 @ 9an#ten'o da COFINS e do PIS
No-C#m#latios para Contratos de Cons8rcio* de Constr#'o por >mpreitada e de
Fornecimento* a Pre'o :eterminado* de Gens e Seri'os* Cele/rados antes de 65 de
O#t#/ro de M116. In PS/COFNS Questes Polmicas e Atuais. Coord. MARCELO
MAGALHES PEXOTO e OCTVO CAMPOS FSCHER. So Paulo: Quartier Latin,
2005, p. 573-588.
12
A relao da Lei n 10.865/2004 necessariamente mais sinttica, por referir-se unicamente
a produtos e servios que podem ser importados, o que no o caso de diversas das rubricas
contempladas nos outros dois diplomas. Estes os elementos que a compem:
iD bens adquiridos para revenda;
iiD bens e servios utilizados como insumo na prestao de servios e na produo ou
fabricao de bens ou produtos destinados venda, inclusive combustvel e lubrificantes;
iiiD energia eltrica consumida nos estabelecimentos da pessoa jurdica;
i)D aluguis e contraprestaes de arrendamento mercantil de prdios, mquinas e
equipamentos, embarcaes e aeronaves, utilizados na atividade da empresa;
)D mquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao ativo imobilizado, adquiridos para
locao a terceiros ou para utilizao na produo de bens destinados venda ou na
prestao de servios.
)D mquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao ativo
imobilizado, adquiridos ou fabricados para locao a terceiros ou para
utilizao na produo de bens destinados venda ou na prestao de
servios;
)iD edificaes e benfeitorias em imveis de terceiros, quando o custo,
inclusive de mo-de-obra, tenha sido suportado pela locatria;
)iiD bens recebidos em devoluo, cuja receita de venda tenha integrado
faturamento do ms ou de ms anterior, e tributada;
)iiiD energia eltrica consumida nos estabelecimentos da pessoa
jurdica;
i4D energia eltrica e energia trmica, inclusive sob a forma de vapor,
consumidas nos estabelecimentos da pessoa jurdica;
4D vale-transporte, vale-refeio ou vale-alimentao, fardamento ou
uniforme fornecidos aos empregados por pessoa jurdica que explore as
atividades de prestao de servios de limpeza, conservao e manuteno.
Diante do alcance universal do PS e da COFNS e do significado
que a adquire a no-cumulatividade, ressaltados na resposta anterior,
entendemos que uma tal enumerao de despesas geradoras de crditos s
pode ser entendida como exemplificativa.
Com efeito, de um lado a lista refere-se apenas a algumas
atividades (comrcio item i; prestao de servios e indstria item ii; e
locao de equipamentos item v)
13
, deixando de fora a intermediao
financeira, a locao de imveis ou de bens mveis distintos de equipamentos,
a cesso de direitos, etc.
De outro, .g., alude somente a insumos empregados na indstria
ou na prestao de servios (item ii, reiterado de forma especfica no item x),
sem contemplar os outros tipos de atividades acima referidos; aos dispndios
com a produo ou compra de bens do ativo imobilizado destinados a aluguel
ou fabricao de bens pelo prprio contribuinte (item v), mas no ao emprego
em atividade comercial do contribuinte, prestao de servios ou ao
desenvolvimento de outras atividades; s despesas com imveis de terceiros
(itens iii e vi), mas no com imveis prprios; no faz qualquer referncia a
material de embalagem, e assim por diante.
No h como pretender atribuir-se carter taxativo a amontoado
to errtico de previses e de lacunas.
Dentre as inmeras despesas essenciais atividade empresarial
omitidas pelos diplomas esto os pagamentos pela no-utilizao de produtos
ou servios contratados em regime de taNe-or-paO.
Trata-se de avena pela qual uma parte se obriga ao pagamento
peridico de certo valor em face da disponibilizao, pela outra, de uma
13
Foram omitidas novas referncias s mesmas atividades em outros itens.
quantidade mnima de um bem ou servio, haja ou no a sua efetiva
utilizao
14
.
A receita pela parcela no-utilizada sujeita-se, salvo a existncia
de iseno especfica, ao PS e COFNS na pessoa do fornecedor.
Pois bem: embora no corresponda a /ens e seri'os #tili)ados
como ins#mo; (justamente porque relativo parcela no-utilizada daqueles), e
no se encaixe em qualquer dos outros itens transcritos acima, parece-nos
claro que um tal pagamento ser gerador de crdito, dada a sua
imprescindibilidade para a atividade-fim do adquirente, ao qual afastando o
risco de falta de suprimento garante a segurana necessria para operar.
E h mais: no satisfeita com a feio altamente limitativa da lista
de dispndios geradores de crditos, a Receita Federal do Brasil tem atuado no
sentido de dar exegese restritiva ao conceito de "insumo nela veiculado. ver:
No se consideram ins#mos* para !ins de desconto de crditos da
Contri/#i'o para o PIS?Pasep* materiais de limpe)a de e+#ipamentos e
m%+#inas* gra(as* pinos* tarra(as e !erramentas. (...); (Soluo de Divergncia
n 12/2007)
Crdito. Insumos. Produtos empregados na realizao de testes de
qualidade em matrias-primas e produtos acabados.
Consideram-se ins#mos* para !ins de desconto de crditos na ap#ra'o
da Co!ins no c#m#latia* os /ens e seri'os ad+#iridos de pessoas $#r-dicas*
aplicados o# cons#midos na !a/rica'o de /ens destinados A enda o# na
presta'o de seri'os. O termo Cins#moD no pode ser interpretado como todo
e +#al+#er /em o# seri'o +#e gera despesa necess%ria para a atiidade da
empresa* mas* sim* to somente* como a+#eles* ad+#iridos de pessoa $#r-dica*
+#e e!etiamente se$am aplicados o# cons#midos na prod#'o de /ens
destinados A enda o# na presta'o do seri'o da atiidade. No admiss-el
a apropria'o de crditos da Co!ins relatiamente aos dispndios com a
a+#isi'o de artigos de idro (e.g.P t#/os de ensaio* pipetas* proetas* copos
C/ecNerD)* prod#tos +#-micos e o#tros materiais destinados a emprego em
testes de +#alidade de matrias-primas e do prod#to !inal ind#striali)ado* /ens
esses +#e no preenc&em a de!ini'o legal de ins#mo* nem se en+#adram tais
dispndios nas demais &ip8teses para as +#ais preista a possi/ilidade de
crdito nos incisos III a J do art. 6K da 0ei n 51.L66* de M116.; (Soluo de
Consulta n 333/2010)
14
a Resoluo n 3.694/2011 da ANTT, que aprova o Regulamento dos usurios de Servios
de Transporte Ferrovirio de Cargas, define a clusula taNe or paO nos contratos ferrovirios
como o dispositio contrat#al +#e esta/elece ao #s#%rio a o/riga'o de pagamento A
concession%ria pela disponi/ili)a'o de determinada capacidade de transporte de cargas*
independente de s#a e!etia #tili)a'o* e a o/rigatoriedade de ressarcimento* a !aor do
#s#%rio* em caso de indisponi/ilidade da presta'o do seri'o por parte da concession%ria;.
gualmente, prev a Lei n 10.312/2001, que dispe acerca da incidncia das Contribuies
para o PS/PASEP e da COFNS nas operaes de venda de gs natural e de carvo mineral:
"Art. 1, 4. Entende-se por clusula taNe or paO a disposio contratual segundo a qual a
pessoa jurdica vendedora compromete-se a fornecer, e o comprador compromete-se a
adquirir, uma quantidade determinada de gs natural canalizado, sendo este obrigado a pagar
pela quantidade de gs que se compromete a adquirir, mesmo que no a utilize.
Para ns, insumo tudo aquilo que se integra ao produto final ou
ao resultado material da atividade tributada, ou que se consome na produo
do primeiro (os ditos produtos intermedirios) ou na execuo da segunda a
energia eltrica que alimenta os computadores utilizados na atividade bancria,
para citar apenas um exemplo.
Registramos, ademais, que a essencialidade do insumo pode ser
de natureza ontolgica (imprescindibilidade material para a obteno do
resultado) ou jurdica (imposio legal ou regulamentar do uso de certos bens
ou servios, como o material de limpeza em indstrias alimentcias).
Dessa maneira, embora no restrinjamos toda a questo da no-
cumulatividade noo de insumo pois h vrios dispndios essenciais
atividade, e logo geradores de crditos, que no se encaixam neste conceito,
caso dos uniformes (inclusive equipamentos de proteo), da alimentao e do
transporte dos trabalhadores, dos servios de vigilncia e limpeza do
estabelecimento, das despesas com imveis prprios, dos roOalties pelo uso de
marcas ou patentes, dos pagamentos por bens ou servios no utilizados em
regime de taNe-or-paO, do transporte de produtos acabados at o ponto de
venda
15

16
, etc. , entendemos que aquela noo exige definio larga, no s
no mbito do PS/COFNS, mas tambm no do CMS e do P.
Nessa linha, entendemos que nenhum produto essencial
atividade produtiva stricto sens# que no constitua bem do ativo imobilizado
pode ser tido por material de uso e consumo (como tm pretendido os vrios
Fiscos, .g., quanto aos lubrificantes de equipamentos, aos reagentes qumicos
necessrios ao controle da produo, aos refratrios empregados na indstria
siderrgica).
Embora a questo permanea controvertida, alguns avanos tm
sido notados, como os acrdos da 3 Turma da Cmara Superior de Recursos
Fiscais do CARF nos PTAs n 13053.000211/2006-72 e 13053.000112/2005-
18, que conceituam insumos para essas contribuies como todos os produtos
e servios inerentes produo.
Cabe ainda mencionar o REsp. n 1.246.317/MG, ora em curso na
2 Turma do STJ, que versa o direito de crditos de PS/COFNS por material
de limpeza e desinfeco e por servios de dedetizao aplicados no ambiente
produtivo. O julgamento encontra-se suspenso por pedido de vista do Min.
HERMAN BENJAMN, mas j conta com os votos favorveis dos Min. MAURO
CAMPBELL MARQUES, CASTRO MERA e HUMBERTO MARTNS.
15
Para todos esses casos, h solues de consultas da RFB negando o creditamento com
base unicamente na estraneidade de tais bens, servios e utilidades ideia de insumo.
16
Registramos a acertada deciso da 1 Seo do STJ no REsp. n 1.215.773/RS (Rel. para o
acrdo Min. CSAR SFOR ROCHA, DJe 18.09.2012) que admitiu a tomada de crditos de
PS e COFNS em relao ao frete de veculos entre a fbrica e a concessionria, apesar de a
lei falar apenas em frete "na operao de venda.
Apesar destas notcias alvissareiras, as observaes feitas acima
neste tpico nos levam a concluir que as Leis n 10.637/2002 e 10.833/2003
atenderam de forma muito imperfeita ao princpio da no-cumulatividade,
carecendo de uma interpretao conforme Constituio que reconhea o
carter meramente exemplificativo da lista de dispndios geradores de crditos.
sso o que bem registrou o TRF da 4 Regio:
Tributrio. PIS. COI!S. "egime no-cumulati#o. $istino.
Conte%do. &eis n' ().*+,-.)). e ()./++-.))+0 art. +'0 inciso II. &ista
e1empli2icati#a.
5. A tcnica empregada para concreti)ar a no c#m#latiidade de PIS e
COFINS se d% por meio da ap#ra'o de #ma srie de crditos pelo pr8prio
contri/#inte* para ded#'o do alor a ser recol&ido a t-t#lo de PIS e de
COFINS.
M. A coerncia de #m sistema de no c#m#latiidade de tri/#to direto
so/re a receita e(ige +#e se considere o #nierso de receitas e o #nierso de
despesas necess%rias para o/t-las* considerados A l#) da !inalidade de eitar
so/reposi'o das contri/#i'.es e* portanto* de eent#ais Bn#s +#e a tal t-t#lo
$% ten&am sido s#portados pelas empresas com +#em se contrato#.
6. <ratando-se de tri/#to direto +#e incide so/re a totalidade das receitas
a#!eridas pela empresa* digam o# no respeito A atiidade +#e constit#i se#
o/$eto social* os crditos deem ser ap#rados relatiamente a todas as
despesas reali)adas $#nto a pessoas $#r-dicas s#$eitas A contri/#i'o*
necess%rias A o/ten'o da receita.
Q. O crdito* em matria de PIS e COFINS* no #m crdito meramente
!-sico* +#e press#pon&a* como no IPI* a integra'o do ins#mo ao prod#to !inal
o# se# #so o# e(a#rimento no processo prod#tio.
3. O rol de despesas +#e ense$a creditamento* nos termos do art. 6K das
0eis 51.267?1M e 51.L66?16* poss#i car%ter meramente e(emplicatio.
Festritias so as eda'.es e(pressamente esta/elecidas por lei.
2. O art. 555 do C<N no se aplica no caso* por+#anto no se trata de
s#spenso o# e(cl#so do crdito tri/#t%rio* o#torga de isen'o o# dispensa
do c#mprimento de o/riga'.es tri/#t%rias acess8rias.; (TRF da 4 Regio, 1
Turma, Apelao n 0000007-25.2010.404.7200/SC, Rel. Juiz Federal
Convocado LEANDRO PAULSEN, DJe 04.07.2012)
:. Con,i%eran%o Eue a n&o'cu(ulati)i%a%e 5ara a, contriBui>?e,
e,tF 5re)i,ta no art. 1/0+ 1 1# %a C!+ o conceito %e in,u(o, 5o%eria ,er
re%uAi%o ou li(ita%o 5ela legi,la>&o inracon,titucional2
Vide respostas s questes 1 e 2.
G. *or(a inralegal te( o con%&o %e %einir critHrio, %e n&o'
cu(ulati)i%a%e2
Vide respostas s questes 1 e 2.
0. Mero, ingre,,o, %e nu(erFrio, Eue n&o ,eIa( %e titulari%a%e %o
contriBuinte J 5or e4e(5lo+ co(i,,?e, J co(5?e( a Ba,e %e cFlculo %o
PIS e %a CO!I*S2
Como sabido, a base de clculo original do PS e da COFNS era
o faturamento, isto , as receitas decorrentes da venda de mercadorias e/ou
servios ligados ao objeto social do contribuinte.
O conceito foi ratificado pelo STF na ADC n 1/DF (Pleno, Rel.
Min. MORERA ALVES, DJ 16.06.95), em que se convalidaram os arts. 1, 2,
3, 9 e 13 da Lei Complementar n 70/91, instituidora a COFNS. Eis os termos
do voto condutor:
:e o#tra parte* o :0 nK M.6I7?L7* +#e altero# o :0 nK 5.IQ1?LM* em se#
art. MM* $% &aia conceit#ado a receita /r#ta do art. 5K* R 5K* do mencionado
diploma legal como a receita /r#ta das endas de mercadorias e de
mercadorias e seri'os* conceito este +#e coincide com o de !at#ramento* +#e*
para e!eitos !iscais* !oi sempre entendido como prod#to de todas as endas* e
no apenas endas acompan&adas de !at#ra* !ormalidade e(igida to somente
nas endas mercantis a pra)o.
(...)
Note-se +#e a 0ei Complementar nK 71?I5* ao considerar o !at#ramento
como Ca receita /r#ta das endas de mercadorias* de mercadorias e seri'os e
de seri'os de +#al+#er nat#re)aD* nada mais !e) do +#e l&e dar a
conceit#a'o de !at#ramento para e!eitos !iscais* como /em assinalo# o
eminente 9in. Ilmar =alo* no oto +#e pro!eri# no F> 531.72Q.;
A Lei n 9.718/98 tentou ampliar o conceito de faturamento, para
nele incluir todas as receitas auferidas pelo contribuinte, o que foi rechaado no
RE n 357.950/RS (STF, Pleno, Rel. Min. MARCO AURLO, DJ 15.08.2006).
Sobreveio a EC n 20/98, que modificou a redao do art. 195 da
Carta, para finalmente autorizar a tributao da receita, o que foi implementado
pelas Leis n 10.637/2002 e 10.833/2003.
O conceito de "receitas auferidas tambm pode ser extrado do
RE n 357.950/RS, onde se registra que este o gnero a que pertence a
noo de "faturamento
17
.
Assim, enquanto o "faturamento limita-se ao produto agregado ao
patrimnio do contribuinte e resultante das vendas de mercadorias e servios,
as receitas tm alcance mais amplo, abrangendo os ingressos decorrentes de
outras atividades (locao de bens, aplicao no mercado financeiro, etc.).
17
Nesse sentido transcrevemos trecho do voto do Min. CEZAR PELUSO:
"(...) No precisa recorrer s noes elementares da Lgica Formal sobre as distines entre
gnero e espcie, para reavivar que, nesta, sempre h um excesso de conotao e um dficit
de denotao em relao quele. Nem para atinar logo em que, como j visto, faturamento
tambm significa percepo de valores e, como tal, pertence ao gnero ou classe receita, mas
com a diferena especfica de que compreende apenas os valores oriundos do exerccio da
'atividade econmica organizada para a produo ou a circulao de bens ou servios' (venda
de mercadorias e servios). De modo que o conceito legal de faturamento coincide com a
modalidade de receita discriminada no inc. do art. 187 da Lei das Sociedades por Aes, ou
seja, 'receita bruta de vendas e de servios'. Donde, a concluso imediata de que, no juzo da
lei contempornea ao incio de vigncia da atual Constituio da Repblica, embora todo
faturamento seja receita, nem toda receita faturamento."
sso o que registraram os Min. EROS GRAU e CARLOS BRTTO:
"Ora* se receita /r#ta (S receita da enda de mercadorias e da presta'o
de seri'os) coincide* +#al a!irmo# esta Corte* com a no'o de faturamento* a
inser'o do termo de #m o#tro conceito @ TreceitaT @ no te(to constit#cional &%
de estar re!erindo o#tro conceito* +#e no o +#e coincide com a no'o de
!at#ramento. Para e(empli!icar* sem +#al+#er comprometimento com a
concl#soP receita como totalidade das receitas a#!eridas pela pessoa $#r-dica*
sendo irreleante para a determina'o dessa totalidade o tipo de atiidade por
ela e(ercida e a classi!ica'o cont%/il adotada para tais receitas.
<emos a- receita /r#ta* termo de #m conceito* e receita /r#ta* termo de
o#tro conceito. No primeiro caso* receita /r#ta +#e en+#adrada na no'o de
!at#ramento* receita /r#ta das endas e seri'os do agente econBmicoU isto *
proeniente das opera'.es do se# o/$eto social. No seg#ndo* receita /r#ta +#e
enole* alm da receita /r#ta das endas e seri'os do agente econBmico @
isto * das opera'.es do se# o/$eto social @ a+#ela decorrente de opera'.es
estran&as a esse o/$eto." (voto do Min. EROS GRAU)
"Por isso* esto# insistindo na sinon-mia T!at#ramentoT e Treceita
operacionalT* e(cl#siamente* correspondente A+#eles ingressos +#e decorrem
da ra)o social da empresa* da s#a !inalidade instit#cional.
0ogo* receita operacional receita /r#ta de tais endas* mas no
incorpora o#tras modalidades de ingresso !inanceiroP royalties* al#g#is*
rendimentos de aplica'.es !inanceiras* indeni)a'.es* etc." (voto do Min.
CARLOS BRTTO)
Ainda que seja ampla, a ideia de receitas exclui, pelo menos,
duas categorias de ingressos financeiros.
Primeiro, aqueles que mesmo concernindo a valores de
propriedade da empresa decorrem de razes no-empresariais,
desvinculadas da consecuo de qualquer atividade operacional ou no-
operacional voltada ao lucro.
o caso das indenizaes por desapropriao (perda originria
da propriedade, que nada tem de negocial) ou de seguro (por definio,
vinculado a sinistros), que nada mais fazem do que recompor o patrimnio
mutilado contra a vontade do particular.
Este o testemunho da doutrina especializada:
Feceita constit#i #m ingresso de soma de din&eiro o# +#al+#er o#tro
/em o# direito s#scet-el de aprecia'o pec#ni%ria decorrente de ato* !ato o#
neg8cio $#r-dico apto a gerar altera'o positia do patrimBnio l-+#ido da pessoa
$#r-dica +#e a a#!ere* sem reseras* condicionamentos o# correspondncias no
passio. :a- res#lta a no-incidncia do PIS?Pasep e da COFINS so/re
ingressos rece/idos a t-t#lo de reem/olso o# de indeni)a'o por dano
emergente* +#e no reperc#tem positiamente no patrimBnio l-+#ido de +#em
os rece/e.;
18

Nesse sentido* diante das diersas modalidades indeni)at8rias* no &%
d"idas de +#e o PIS?Pasep e a Con!ins no incidem em !ace de dano
18
JOS ANTNO MNATEL. Conte"do do Conceito de Feceita e Fegime H#r-dico para s#a
<ri/#ta'o. So Paulo: MP Editora, 2005, p. 218-219.
emergente* +#e representa #ma repara'o p#ra e no implica +#al+#er gan&o
patrimonial.;
19
O entendimento encontra reflexo na jurisprudncia administrativa
e judicial, como se nota das decises transcritas a seguir:
3pelao em 4andado de Segurana. Tributrio. Indenizao por
desapropriao. !o-incid5ncia de PIS e COI!S. Origem di#ersa do
conceito de 2aturamento.
5. Os alores pagos a t-t#lo de indeni)a'o por desapropria'o de /em
im8el pelo Poder P"/lico* se$a para !ins de re!orma agr%ria* se$a por
necessidade o# #tilidade p"/lica* tm nat#re)a de indeni)a'o* o# se$a* tm
por o/$etio a reposi'o do alor do /em de c#$a propriedade !oi priada.
M. :esse modo* o alor correspondente A indeni)a'o tem origem diersa
do conceito de !at#ramento* eis +#e no de!l#i do e(erc-cio das atiidades
empresariais* principais o# acess8rias. Conse+#entemente* no &% +#e se
!alar em incidncia do PIS o# da COFINS.
6. >m/ora a Constit#i'o Federal pree$a* no art. 5LQ* R 3K* +#e estariam
CisentasD de impostos !ederais apenas as opera'.es de trans!erncia de
im8eis desapropriados para !ins de re!orma agr%ria* no caso dos a#tos no se
c#ida de estender a im#nidade aos o#tros casos de desapropria'o +#e no os
decorrentes de re!orma agr%ria* mas de no correspondncia dos alores
rece/idos A &ip8tese de incidncia do PIS e da COFINS.
Q. Apela'o e remessa o!icial desproidas.; (TRF da 3 Regio, 6 Turma,
AMS n 2004.61.05.008409-9, Rel. Des. Federal LAZARANO NETO, DJe
06.04.2009)
(...) CO!T"I67I89O P3"3 O I!3!CI34:!TO $3 S:;7"I$3$:
SOCI3& < COI!S
(...)
6ase de clculo. Indenizao de seguros
<ratando-se de ingressos eent#ais relatios a rec#pera'o de alores
+#e integram o atio* no se pode considerar as indeni)a'.es de seg#ros ora
disc#tidas como receitas para !ins de incidncia da contri/#i'o em comento.
(...); (CARF, 3 Seo de Julgamento, 2 Turma Ordinria, Acrdo n 3302-
00.873, Rel. Cons. WALBER JOS DA SLVA, j. 01.03.2011)
Eis o voto do Relator:
V#anto As indeni)a'.es de seg#ro rece/idas pela recorrente* con!orme
!ico# demonstrado no rec#rso ol#nt%rio* tais alores no a!etaram o
patrimBnio da recorrente e nem se# res#ltado operacional. Para ser receita* &%
+#e a!etar o patrimBnio da pessoa $#r-dica. A indeni)a'o de seg#ro tem a
mesma nat#re)a do /em sinistrado* $% integrante do patrimBnio do seg#rado* e
no se con!#nde com aliena'o de /ens por+#e o seg#rado no reali)o#
opera'o mercantil alg#ma.;
Em segundo lugar, a noo de "receita exclui os ingressos
financeiros que no so de propriedade da empresa, e que apenas passam
provisoriamente pelo seu caixa. Como leciona ARES BARRETO
20
:
19
SOLON SEHN. No-incidncia do PIS?Pasep e da Co!ins so/re Feem/olsos e Indeni)a'.es.
In Revista Dialtica de Direito Tributrio n 162. So Paulo: Dialtica, maro de 2009, p. 66.
20
A Noa Co!insP Primeiros Apontamentos. In Revista Dialtica de Direito Tributrio n 103. So
Paulo: Dialtica, abril de 2004, p. 07 a 16.
As receitas so entradas +#e modi!icam o patrimBnio da empresa*
incrementando-o. Os ingressos enolem tanto as receitas +#anto as somas
pertencentes a terceiros (alores +#e integram o patrimBnio de o#trem)U so
a+#eles alores +#e no importam modi!ica'o no patrimBnio de +#em os
rece/e* porm mero tr,nsito para posterior entrega a +#em pertencerem. (...)
Apenas os aportes +#e incrementem o patrimBnio* como elemento noo e
positio* so receitas. (...) Feceita * pois* a entrada +#e* sem +#ais+#er
reseras* condi'.es o# correspondncia no passio* se integra ao patrimBnio
da empresa* acrescendo-o* incrementando-o.
(...)
Assim* s8 se considera receita o ingresso de din&eiro +#e en&a a
integrar o patrimBnio da entidade +#e a rece/e. As receitas deem ser
escrit#radas separadamente das meras entradas. W +#e estas no pertencem
A entidade +#e as rece/e. <m car%ter eminentemente transit8rio. Ingressam a
t-t#lo prois8rio* para sa-rem* com destina'o certa* em /ree lapso de tempo.X
No magistrio de RCARDO MARZ DE OLVERA
21
:
:estarte* entendo +#e o conceito de receita no #m conceito cont%/il*
mas* sim* #m conceito $#r-dico* +#e assim se res#meP
- receita algo noo* +#e se incorpora a #m determinado patrimBnioU
(...)
- por conseg#inte* a receita #m Tpl#s $#r-dicoT +#e se agrega ao
patrimBnio* ainda +#e o ato do +#al ela se$a parte no acarrete a#mento
patrimonial* o# mesmo +#e acarrete red#'o patrimonialU por isso* mais
apropriado di)er +#e receita agrega #m elemento positio ao patrimBnioU
- receita #m noo direito (...) de +#al+#er nat#re)a e de +#al+#er
origem* prod#)ido por +#al+#er ca#sa o# !onte e!iciente* desde +#e
pertencente ao pr8prio patrimBnio* e +#e no acarrete para o se# ad+#irente
+#al+#er noa o/riga'o.X
Logo, as entradas a que corresponda o dever de imediata
transferncia a terceiros no constituem receita para fim de cobrana do
PS/COFNS.
Nesse ponto, cumpre salientar a distino existente entre as
transferncias de receitas de terceiros e as simples despesas do contribuinte.
As despesas relacionam-se com a atividade do prprio
contribuinte (como o pagamento dos empregados dedicados sua atividade,
dos fornecedores das mercadorias que revende, investimento em maquinrio,
etc.) ou a atividades que, podendo ser por este exercidas, so terceirizadas por
simples questo de convenincia (como se d no caso da editora que, em lugar
de ter ilustradores empregados, terceiriza a atividade para outras empresas ou
profissionais autnomos). Por esse motivo so indedutveis da receita bruta.
J as receitas de terceiros referem-se atividade de pessoas a
que o contribuinte tem necessariamente de recorrer na realizao da atividade
contratada com o seu cliente, a qual desborda de seu objeto social (como pode
uma agncia de publicidade veicular propaganda sem remunerar os veculos
21
A pro/lem%tica das receitas de terceiros perante as /ases de c%lc#lo da contri/#i'o ao PIS
e da COFINS. In :ireito <ri/#t%rio At#al, vol. 17, coedio do nstituto Brasileiro de Direito
Tributrio e da Editora Dialtica.
de comunicao? como pode uma empresa distribuir filmes que no realizou,
seno pagando roOalties ao titular dos direitos autorais? como pode uma
empresas de cesso de mo-de-obra, que no uma empresa de segurana,
atender demanda de vigilncia de um banco, a no ser pela contratao de
pessoas especficas para este fim?), ou ultrapassa, quando necessria, a
autorizao de funcionamento expedida pelo Poder Pblico (caso da empresa
de telefonia que precisa utilizar rede alheia para terminar chamada destinada a
ponto situado fora de sua rea de concesso).
As concluses encontram respaldo na doutrina de VES GANDRA
DA SLVA MARTNS, ROGRO GANDRA DA SLVA MARTNS e SORAYA
DAVD MONTETO LOCATELL
22
:
Se n#ma Catiidade meioD* como a das empresas de tra/al&o
tempor%rio* o prod#to desta atiidade res#ltar em 534 o# M14 o# M34 dos
alores +#e circ#lam para o#tras !inalidades (rem#nera'o dos tra/al&adores
agenciados e pagamento dos encargos sociais) destinat%rias dos demais L34*
L14 o# 734 das receitas* A eidncia* no pode a+#ela Catiidade meioD
s#portar a imposi'o so/re o alor glo/al de todas +#antias enolidas* no
concernente aos tri/#tos !ederais* estad#ais o# m#nicipais* risco de ingressar*
tal tipo de tri/#ta'o* no campo do con!isco* do no respeito A capacidade
contri/#tia e da iola'o ao princ-pio da ig#aldade.
(...)
O#tro e(emplo t-pico da correta aplica'o de tri/#ta'o apenas so/re a
Catiidade meioD* e no so/re as atiidades correlatas de #ma opera'o
comple(a* est% nas agncias de p#/licidade.
Fece/em tais agncias* so/re os an"ncios +#e eic#lam nos meios de
com#nica'o em nome de se#s clientes* percentagem ari%el* +#e $amais
#ltrapassa a casa dos M14.;
A jurisprudncia recente do STJ quanto definio de receita das
empresas de cesso mo-de-obra temporria criticvel (1 Seo, REsp. n
1.141.065/SC, Rel. Min. LUZ FUX, DJe 01.02.2010), e o tema pende de
exame no STF no RE n 584.543/SC, a que o Min. JOAQUM BARBOSA deu
efeito suspensivo na AC n 2.051/SC, deciso depois referendada pela 2
Turma do STF (DJe 20.06.2008).
Embora o caso discuta RPJ e CSLL, e no PS/COFNS, o tema
de fundo o mesmo, j que se trata de empresa tributada pelo lucro presumido
(que se calcula a partir da receita).
O mesmo fenmeno ocorre com as chamadas "tarifas de
interconexo, por meio das quais o titular de uma rede (de transporte ou de
telecomunicao) remunera o titular de outra utilizada para a finalizao de
servio.
22
>mpresas de <ra/al&o <empor%rio. Gase de C%lc#lo de PIS* Co!ins* IFPH e CS00. Feceita
Pr8pria. <a(a de Administra'o. >(cl#so de Ealores Fepassados a <-t#lo de Fem#nera'o
de 9o de O/ra e >ncargos Sociais. :i!eren'a entre Feceita e Passagem <ransit8ria de
Ealores de <erceiros pela Conta/ilidade da >mpresa. Semel&an'a. In Revista Dialtica de
Direito Tributrio n 156. So Paulo: Dialtica, setembro 2008, p. 143-152.
A matria foi analisada com mestria por NATANAEL MARTNS
23
:
A nosso er* dado +#e o seri'o de telecom#nica'.es se opera em
territ8rio nacional por meio do compartil&amento de redes pertencentes a
diersas entidades &a/ilitadas a operar em tal atiidade* sendo* portanto*
press#posto para tal neg8cio a e(istncia da co-presta'o desses seri'os e
os decorrentes repasses de alores entre as operadoras* a receita s8 dee ser
recon&ecida* incl#sie para !ins de incidncia da Contri/#i'o ao PIS e da
COFINS* na entidade a +#e realmente perten'a.
(...)
Nem se diga* a prete(to de inalidar essa coloca'o* +#e idntico !ato se
eri!icaria nas ordin%rias s#/contrata'.es (.g.* no setor de constr#'o ciil)* $%
+#e* neste caso* o neg8cio* incl#sie em termos de pre'o* esta/elecido entre
contratante e contratado* sendo +#e o contratado* a se# talante e seg#ndo os
pre'os +#e /em !i(ar* pode s#/contratar terceiros para e(ec#'o de +#anto
contratado. A+#i* sim* pode-se com seg#ran'a a!irmar +#e a contrata'o e a
s#/contrata'o so neg8cios $#r-dicos distintos.
>ssa* a nosso er* como $% delineado* no a sit#a'o $#r-dica +#e se
eri!ica entre o #s#%rio dos seri'os e as operadoras de telecom#nica'o.
Inicialmente* e$a-se +#e no &% s#/contrata'o entre as operadoras.
W por imposi'o legal +#e elas s#portam o compartil&amento de redes*
ora no polo atio* ora no polo passio da rela'o.;

Questo similar foi decidida pelo 2 Conselho de Contribuintes do
Ministrio da Fazenda, atual CARF, que reconheceu a no-incidncia de PS e
de COFNS sobre os valores pagos por uma operadora de telefonia mvel a
outra a ttulo de roaming
24
.
Veja-se o voto do Relator, Conselheiro FRANCSCO DE
ALBUQUERQUE SLVA:
Com e!eito* como a presta'o do seri'o de tele!onia cel#lar por parte da
Fecorrente depende* !ora de s#a %rea de concesso* da #tili)a'o da rede de
o#tras operadoras* as +#antias co/radas de se#s clientes @ o c&amado
roaming @ so integralmente repassadas A+#elas* no con!ig#rando receita
para a Fecorrente.
Assim* no isl#m/ro como 8/ice ao de!erimento da pretenso da
Fecorrente a !#ndamenta'o inocada pelo d. H#lgador de primeira inst,ncia
no sentido de +#e o art. 6K* R MK* III* da 0ei nK I.75L?IL dependeria de
reg#lamenta'o para ser aplic%el. >ntendo +#e o mencionado dispositio
legal to-somente repetia a regra geral seg#ndo a +#al no se pode tri/#tar
a+#ilo +#e no se amolde per!eitamente ao conceito tcnico de receita.
23
Fecon&ecimento de receita pelas operadoras de telecom#nica'o s#$eitas ao
compartil&amento de redes @ modo de incidncia do PIS e da COFINS. In :ireito <ri/#t%rio das
<elecom#nica'.es, coord. HELENO TAVETA TRRES. So Paulo: ABETEL e Thomson OB,
2004, p. 416-419.
24
Trata-se da situao em que o assinante da operadora A encontra-se em lugar atendido pela
operadora B e utiliza o seu aparelho para fazer ou receber chamadas. O servio , em verdade,
prestado pela operadora B, mas cobrado pela empresa A (a nica que tem relao contratual
com o assinante), sendo o respectivo valor depois repassado outra.
O roaming constitui outra modalidade de compartilhamento de redes, com a diferena de que
pressupe o deslocamento do usurio.
O roaming pode dar-se sem interconexo (assinante de A na rea de B liga para assinante de
B) ou com interconexo (assinante de A na rea de B liga para assinante de C).
:esta !eita* ingressos trans!eridos a terceiros (...)* como o roaming* no
se cons#/stanciam em receitas* ine(istindo o !ato gerador da contri/#i'o em
tela.; (3 Cmara, Ac. n 203-08.793, PTA n 10166.000888/2001-31, DJ
12.03.2004)
A Cmara Superior de Recursos Fiscais do mesmo rgo, em
outro processo sobre roaming, confirmou esse entendimento, salientando que
a /ase de c%lc#lo da contri/#i'o a receita pr8pria* no se prestando o
simples ingresso de alores glo/ais* nele incl#-dos os rece/idos por
responsa/ilidade e destinados desde sempre a terceiros* como pretendido
C!at#ramento /r#toD para* so/re ele* e(igir o tri/#to.; (Ac. CSRF/02-02.223, PTA
n 10166.005507/2002-91, Recurso n 203-122881, j. 24.01.2006).
Pelo exposto, temos que negativa a resposta questo
formulada.