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ASPECTOS GENERALES Y CRITERIOS BSICOS UTILIZADOS EN AUDITORIA

OPERATIVA (EFICACIA, ECONOMA Y EFICIENCIA)
1.1 EVOLUCIN DE LA AUDITORIA
Con el transcurso del tiempo la auditora ha ido evolucionando en cuanto a su
objetivo como consecuencia del desarrollo y tecnificacin del Control Interno, que a
la vez ha ido impactando la extensin del examen o de la verificacin.
1.1.1 Evolucin del Objetivo
El objetivo de la auditora, en los comienzos de esta disciplina era primordialmente
el de detectar y divulgar fraudes, circunstancias que dej la imagen negativa de un
auditor polica o detective que an, a pesar del desarrollo internacional y
reconocimiento de la profesin de la Contadura Pblica, no se ha superado
totalmente. No obstante, en el Sector Pblico su metodologa fue configurando el
denominado control numrico-legal y en trminos ms actuales, la auditora
de cumplimiento.
Este objetivo evolucion notablemente en las primeras cuatro dcadas del presente
siglo, hacia un objetivo ms profesional como es el de determinar y dar fe pblica
sobre la presentacin razonable de los estados financieros, que a su vez incorpor
dentro de sus procedimientos la auditora de cumplimiento. Tal objetivo se consolida
en las dcadas de los aos cuarenta y cincuenta. Si bien hasta esta ltima dcada,
este objetivo fue el de la auditora profesional o tradicional, a partir de 1960, con el
florecimiento de nuevos enfoques, esta clase de auditora se afianza con el nombre
de Auditora de Estados Financieros o Auditora Financiera.
A partir de 1960 se empieza a plantear en la literatura profesional la necesidad de
darle un mayor alcance al objetivo de la auditora; se habla de la auditora en
funcin del hombre de negocios y se comienza a sealar la importancia de que
la auditora sea ms til al desarrollo de los entes pblicos o privados, ampliando la
cobertura de su accin al examen de las operaciones en trminos de eficacia o
efectividad, economa o economicidad y eficiencia. Surge as un nuevo objetivo de
auditora, que finalmente ha configurado una nueva clase de auditora que hoy se le
denomina auditora operacional.
Desde finales de la dcada de los aos setenta hasta la poca actual se ha impuesto
como horizonte de la auditora gubernamental las evaluaciones de la gestin de las
entidades pblicas, mediante exmenes con un enfoque integral, que incluyen los
aspectos de cumplimiento, financieros y operacionales. Podemos afirmar que el
objetivo de la auditora ha evolucionado del propsito casi policivo de descubrir
fraudes, al examen de las operaciones para mejorar la eficiencia de las
organizaciones y como esencia de la metodologa de la auditora integral o de
gestin.
Es importante tener en cuenta respecto al descubrimiento de fraudes por el Auditor,
que al evolucionar el objetivo de la auditora, evolucionaron las tcnicas, los
procedimientos y en general la metodologa para alcanzar los nuevos propsitos, de
tal forma que un trabajo de auditora realizado profesionalmente debe tener un alto
grado de probabilidad de detectar las irregularidades o ilcitos, pero asimismo esto
no significa que la misin primordial de una auditora sea tal descubrimiento.
1.1.2 Evolucin de la Importancia del Control Interno
El mencionado desarrollo de la auditora en su objetivo o propsito primordial, tiene
principal fundamento en la evolucin del control interno y en su grado de
importancia, pues en un principio cuando el propsito de la auditora era el de
divulgar los fraudes el control interno no era reconocido como un elemento
fundamental de las organizaciones.
Es a comienzo del presente siglo que con el surgimiento de los principios de la
administracin cientfica y con la formulacin de recomendaciones por los auditores
para evitar la repeticin de fraudes, empieza a reconocerse un grado de
significacin al control interno dentro de las organizaciones, que culmina a inicios de
los aos cuarenta con su definicin por el Instituto Americano de Contadores
Pblicos (AICPA), hoy conocida por todos profesionales del ramo y considerada
como uno de los conceptos ms trascendentes de la teora del control.
En la actualidad se estima que el control interno tiene una importancia primordial
en el desarrollo de las organizaciones gubernamentales o estatales.
El desarrollo del control interno, permiti que el objetivo de la auditora de descubrir
fraudes pasar a un plano secundario, ya que la relacin control-fraude tiene
importancia ms desde un punto de vista preventivo que desde el enfoque de la
divulgacin o del descubrimiento.
En otras palabras lo significativo de la relacin entre el control y las irregularidades
o ilcito es que el fraude no se suceda o por lo menos reducir al mximo posible la
posibilidad de su acontecimiento.
Corresponde por tanto al control interno, por definicin, prevenir el suceso de
fraude y el error, responsabilidad que por consecuencia recae en la administracin
de la entidad, reservndose a la auditora la misin de evaluar la eficacia del control
interno y de formular las recomendaciones pertinentes para mejorarlo.
1.1.3 Evolucin de la Extensin del Examen o Auditora
De otra parte, el proceso de reconocimiento de la importancia del control interno
permiti la evolucin de la extensin del trabajo de auditora externa.
Cuando no exista control interno como elemento fundamental de las organizaciones
o su importancia no era reconocida, el auditor para poder detectar los posibles
fraudes, tena que recurrir a exmenes exhaustivos de todo lo sucedido en el
perodo auditado dando origen a la llamada auditora detallada, que era altamente
costosa y sus resultados totalmente inoportunos.
Pero al evolucionar el reconocimiento del control interno, progresivamente fue
desapareciendo la necesidad de practicar dicho tipo de exmenes, pues el auditor
encontr una forma tcnica de reducir la extensin de su trabajo, que es la de
evaluar el grado de eficacia del control interno vigente en la entidad auditada para
sobre la base del grado de adecuacin, poder determinar la extensin de las
pruebas a realizar, adems de la naturaleza de las mismas; circunstancia que deriv
en la auditora en base de prueba selectiva o por muestreo.
En sntesis, la auditora arrib a la ltima dcada del Siglo XX en condiciones
totalmente diferentes a las dadas a comienzos del Siglo. Hoy la auditora tiene como
propsitos fundamentales la determinacin de la razonabilidad de los estados
financieros y la evaluacin de la eficacia, economa y eficiencia de las operaciones,
como parte de la auditora con un enfoque integral; el control interno es la medula
de toda organizacin porque interrelaciona los dems sistemas administrativos; y el
trabajo de auditora se realiza basndose en el examen de operaciones seleccionadas
con apoyo del muestreo estadstico.
1.2 CONCEPTOS DE EFICACIA, ECONOMA Y EFICIENCIA
En el anlisis anterior se plante que la auditora ha venido evolucionando en el
transcurso del tiempo y que uno de sus objetivos primordiales en la actualidad es la
evaluacin de las operaciones para determinar y aumentar su grado de eficacia,
economa y eficiencia; criterios estos conocidos en la ciencia administrativa como
las tres Es de la Gerencia.
Tales criterios son los que maneja la auditora operacional, pero con un alcance que
transciende los propsitos de la tradicional auditora financiera. Es conveniente por
tanto, que antes de analizar el concepto o definicin de esta especialidad de la
auditora, el auditor gubernamental tenga claro el significado de los trminos
eficacia, economa y eficiencia.
1.2.1 Eficacia o Efectividad
En una concepcin elemental, clara y sin eufemismos la efectividad, tambin
denominada eficacia, consiste en lograr o alcanzar los objetivos propuestos,
las metas programadas, o los resultados deseados. De tal forma que una
actividad, una operacin, un proyecto, un programa o una gestin, segn sea el
grado de alcance que se le d, ser efectiva en la medida en que los propsitos,
metas o resultados sean obtenidos, alcanzados o logrados.
La eficacia es la esencia de la gerencia pblica, pues su misin es conducir el ente
hacia el logro de los objetivos, metas y resultados deseados. Las organizaciones,
organismos o empresas, existen para cumplir con unos objetivos; por principio no
puede concebirse ningn ente pblico que carezca de finalidades o propsitos, pues
no tendra justificacin su existencia.
Los objetivos estratgicos de una institucin gubernamental generalmente estn
sealados en la disposicin legal que la crea u ordena su creacin y las metas
peridicas en los planes y programas de la entidad. El logro de los objetivos
estratgicos es una responsabilidad del titular de la entidad, para lo cual se apoya
en el control interno operacional, siendo necesario desarrollar dichos objetivos o
misin primordial de la organizacin, fijando metas o resultados peridicos a
alcanzar, los cuales podrn ser mensurables o cualitativos.
1.2.1.1 Metas Mensurables
Las metas mensurables son aquellas que se pueden cuantificar fcilmente y que se
deben lograr en un periodo de tiempo dado, como por ejemplo: cantidad de
manifiestos o plizas de aduana a tramitar, cantidad de pacientes a atender,
cantidad de cartas a escribir, cantidad de cursos a dictar, cantidad de ventas,
cantidad de produccin, etc.
Este tipo de metas debe estar claramente sealado en la programacin de
operaciones de cada ao o en su defecto en los presupuestos programticos de
cada entidad pblica o en otros documentos que en el proceso de auditora
operacional debern ser identificados por el auditor.
En los sistemas integrados de administracin y control como es el caso del SIGFA
en Nicaragua, las metas deben estar claramente sealadas en el presupuesto
programtico de cada entidad pblica, lo cual constituye parte primordial del
sistema o subsistema de presupuesto.
1.2.1.2 Metas Cualitativas
Son metas difciles de cuantificar que generalmente estn influenciadas por un alto
grado de subjetividad, como por ejemplo: mejorar la atencin a los pacientes,
mejorar la calidad de la capacitacin, mejorar la atencin al pblico, mejorar el
servicio a los clientes, mejorar la calidad de la produccin, etc.
Este tipo de metas corresponde a los objetivos estratgicos o globales de los
diferentes programas que pueda desarrollar una institucin y su medicin y
evolucin presenta mayor dificultad que en el caso de las metas cuantitativas.
Al igual que respecto a las metas cuantitativas, las metas cualitativas deben ser
identificadas por el auditor para poder determinar tanto los estndares de despeo
o criterios de medicin como las tcnicas que utilizar en el proceso de evaluacin
de su eficacia. Finalmente el propsito ideal es traducir a trminos cuantitativos las
metas cualitativas. En general la eficacia en auditora operacional se expresa en
trminos cuantitativos de unidades fsicas.
1.2.2 Economicidad o Economa
Economa desde el punto de vista de la auditora operacional, la economicidad o
desarrollo de las operaciones es lograr el costo mnimo posible, o sea gastar
solamente lo razonablemente necesario o prudente para alcanzar un objetivo, una
meta o un resultado deseado.
En trminos pragmticos lo ms econmico es no gastar ningn dinero, pero el no
gastar impide alcanzar los objetivos o las metas deseadas para la organizacin o
institucin, por lo tanto la economa debe visualizarse en funcin de dichos
objetivos o metas.
El sistema de contabilidad es el medio de que se valen las entidades para poder
medir los costos invertidos en la obtencin de las metas, objetivos o resultados
deseados.

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1.2.3 Eficiencia
La eficiencia es el criterio integral que maneja la auditora operacional, pues
relaciona la productividad de las operaciones o actividades, con un estndar de
desempeo o con una medida o criterio de comparacin.
Con gran razn algunos autores sealan a la auditora operacional como sinnimo
de auditora de eficiencia, pues es claro que sta involucra adems los conceptos de
eficacia y economa.
No obstante, para de aplicacin pragmtica, en auditora operacional se manejan en
forma independiente los criterios de eficacia, economa y eficiencia. La eficiencia se
expresa normalmente en trminos porcentuales (relativos).
1.2.3.1 Productividad y Rentabilidad
Por productividad se entiende la relacin entre el monto de los bienes o servicios
producidos y el monto de los recursos utilizados en su produccin. La rentabilidad
es la capacidad que tienen los capitales propios o ajenos invertidos en una empresa
o entidad, de generar una renta o utilidad a favor de las mismas.
En el sector pblico puede establecerse una rentabilidad que estara dada por el
grado de capacidad de cada entidad pblica para retribuir en servicios los tributos o
impuestos, cualquiera que sea su forma, que pagan los contribuyentes.
Esta concepcin se deriva de la teora del valor a cambio de dinero (Value for
Money). Esta teora trata de dar respuesta, a la pregunta: Qu reciben los
contribuyentes por los impuestos que pagan?