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El Procedimiento Contencioso Tributario

Introduccin
Una vez que la Administracin Tributaria notifica una resolucin de Determinacin o Resolucin de Multa, el
administrado puede impugnar estos actos administrativos, mediante el reclamo y la apelacin, segn corresponda.
Tratndose del procedimiento de apelacin ante el Tribunal Fiscal, nos encontramos ante la ltima instancia, en sede
administrativa, para discutir la existencia de una deuda tributaria. El Tribunal Fiscal se pronuncia sobre esta materia a
travs de una resolucin. El administrado puede cuestionar dicha resolucin, mediante una demanda, generando
el proceso contencioso-tributario que se tramita ante el Poder Judicial. Seguidamente pasamos a estudiar el referido
proceso contencioso-tributario.
Como regla general, el procedimiento contenciosotributario tiene como caracterstica esencial la preexistencia de un
acto administrativo emitido por la Administracin Tributaria, que determina una deuda de cargo del contribuyente, el
cual es impugnado por el deudor tributario.
Precisamente, el nomen iuris del procedimiento contenciosotributario obedece al hecho que, mediante el mismo
contribuyente ingresa a una contienda o controversia con la Administracin Tributaria respecto de la deuda preestablecida por esa ltima.
Sin embargo, esta regla tambin tiene su excepcin y es que, tambin son impugnables las resoluciones fictas
denegatorias, referidas a procedimientos no contenciosos asociados a la determinacin de la obligacin tributaria.
Siendo esto as, el procedimiento contencioso tributario puede definirse como el conjunto de actos y diligencias
debidamente ordenados, tramitados a iniciativa del propio contribuyente, con la finalidad expresa de obtener una
resolucin que pronuncie sobre la legalidad o legitimidad de un acto administrativo preexistente, emitido por la
Administracin de manera expresa o ficta sobre la determinacin de la deuda tributaria.

Principios de los procedimientos tributarios

Principio de reserva de ley y principio de jerarqua normativa


Al hablar de este principio, podemos desarrollar dos enfoques relacionados pero a la vez distintos: En primer trmino,
legalidad entendida como jerarqua normativa, pero adems, legalidad entendida como reserva de ley.
Bajo el primer enfoque, la jerarqua normativa est expresamente reconocida en el artculo 51 de la Constitucin, por
el cual "La Constitucin prevalece sobre toda norma legal; la ley, sobre normas de inferior jerarqua, y as
sucesivamente", recogiendo as la visin kelseniana del Derecho.
En este sentido, en lneas generales el Tribunal Fiscal no ha sido ajeno a efectuar un control de legalidad de las
normas reglamentarias contrarias a la ley.
Principio del debido procedimiento
Los administrados gozan de todos los derechos y garantas inherentes al debido procedimiento administrativo, que
comprende el derecho a exponer sus argumentos, a ofrecer y producir pruebas y a obtener una decisin motivada y
fundada en derecho.
La institucin del debido procedimiento administrativo se rige por los principios del Derecho Administrativo. La
regulacin propia del Derecho Procesal Civil es aplicable slo en cuanto sea compatible con el rgimen
administrativo.
El numeral 3) del artculo 139 de la Constitucin Poltica de 1993 reconoce como un principio bsico de
la funcin jurisdiccional, el derecho a la observancia del debido proceso y a la tutela jurisdiccional.
Ahora, la doctrina jurdica reconoce los contenidos esenciales del derecho al debido proceso:
Juez Natural.
Derecho de accin.
Derecho de defensa.
Derecho a ofrecer medios probatorios.
Derecho a formular impugnatorios.
Derecho a obtener una resolucin debidamente motivada.
En este sentido, dichos contenidos del debido proceso tienen diversas manifestaciones en el Cdigo Tributario.
As por ejemplo, respecto del derecho de accin, puede mencionarse a los procedimientos no contenciosos
vinculados y no vinculados a la determinacin de la obligacin tributaria, regulados en los artculos 162 y 163 del
Cdigo Tributario, mediantes los cuales el contribuyente solicita una devolucin , una declaracin de prescripcin de
deuda tributaria o la inscripcin en el registro de imprentas.
Asimismo, el derecho al debido procedimiento administrativo se expresa en los sealado en los literales d) y e) del
artculo 92 del Cdigo Tributario, por los cuales el contribuyente est en la posibilidad de interponer reclamo,
apelacin, demanda contencioso-administrativa y cualquier otro medio impugnatorio; as como tambin, conocer el
estado de tramitacin de los procedimientos en que sea parte.
As tambin, en virtud del derecho al debido procedimiento, los contribuyentes pueden ofrecer y presentar, aunque de
manera limitada, medios probatorios en las etapas de reclamacin y apelacin, de conformidad con lo sealado en el
artculo 125 del Cdigo Tributario.

En sentido contrario, trasgrede el derecho constitucional al debido proceso prctica por la que la Administracin
Tributaria notifica un acto administrativo sin cuidar escrupulosamente las formalidades legales previstas en el artculo
104 del Cdigo Tributario.
Principio de impulso de oficio
"Las autoridades deben dirigir e impulsar de oficio el procedimiento y ordenar la realizacin o prctica de los actos
que resulten convenientes para el esclarecimiento y resolucin de las cuestiones necesarias".
Al respecto, son buenos ejemplos de la aplicacin de este principio, el procedimiento de fiscalizacin, el
procedimiento sancionador y el de cobranza coactiva, ello en virtud del inters de la Administracin Tributaria por
ampliar la base tributaria, verificar el correcto cumplimiento de las obligaciones tributarias e incrementar la
recaudacin.
Sin embargo, este principio de impulso de oficio tambin se trasluce en el procedimiento contencioso-tributario. As,
por ejemplo, en el artculo 145 del Cdigo Tributario, el recurso de apelacin deber ser presentado ante el rgano
que dict la resolucin apelada el cual, debe elevar (de oficio) el expediente al Tribunal Fiscal dentro de los 30 das
hbiles siguientes a la presentacin de la apelacin.
De modo semejante, existe la obligacin de elevar de oficio ante el Tribunal Fiscal las quejas interpuestas en las
propias dependencias de la Administracin Tributaria.
Principio de razonabilidad
Este principio va dirigido especialmente a modular la facultad sancionadora de las entidades estatales. En este
sentido, un tema de discusin en relacin al mismo versa respecto del artculo 165 del Cdigo Tributario, segn el
cual las infracciones se determinan de manera objetiva y por lo cual la Administracin sancionar al infractor de una
obligacin formal aun cuando el importe de la sancin no guarde razonabilidad con los hechos imputados.
Un ejemplo tpico de ello corresponde a aquellos casos en los que contribuyentes del "antiguo RUS" no se acogieron
debidamente al nuevo RUS en el ejercicio 2004, por lo que fueron considerados por la Administracin Tributaria como
contribuyentes del rgimen general del Impuesto a la Renta y por ende sancionados con multas por no presentar la
Declaracin Jurada Anual del ejercicio 2004 en importes muy superiores a sus ingresos brutos anuales. Este
tratamiento efectuado por la Administracin resulta coherente con el principio de objetividad contendido en el artculo
165 del Cdigo Tributario, pero no guarda relacin con el principio de razonabilidad previsto en la Ley N27444
Principio de imparcialidad
Las autoridades administrativas actan sin ninguna clase de discriminacin entre los administrados, otorgndoles
tratamiento y tutela igualitarios frente al procedimiento, resolviendo conforme al ordenamiento jurdico y
con atencin al inters general.
Principio de informalismo
Las normas de procedimiento deben ser interpretadas en forma favorable a la admisin y decisin final de las
pretensiones de los administrados, de modo que sus derechos e intereses no sean afectados por la exigencia de
aspectos formales que puedan ser subsanados dentro del procedimiento, siempre que dicha excusa no afecte
derechos de terceros o el inters pblico.
En virtud de este principio, por ejemplo, la Administracin Tributaria notificar al reclamante para que subsane las
omisiones que pudieran existir cuando el recurso de reclamacin no cumpla con los requisitos para su admisin a
trmite, ello de conformidad con el artculo 140 del Cdigo Tributario. En el mismo sentido, puede mencionarse el
artculo 146 respecto del recurso de apelacin.
Principio de presuncin de veracidad
En la tramitacin del procedimiento administrativo, se presume que los documentos y declaraciones formulados por
los administrados en la forma prescrita por esta Ley, responden a la verdad de los hechos que ellos afirman. Esta
presuncin admite prueba en contrario.
Al respecto, cabe recordar que, como regla, en el Ordenamiento Tributario nacional la determinacin de la obligacin
tributaria es realizada por el propio contribuyente, cuando presenta la respectiva declaracin jurada ante la
Administracin Tributaria. En este sentido, la Administracin ejerce bsicamente un control posterior, a travs del
procedimiento de fiscalizacin. Por lo mismo, el legislador tributario ha otorgado el carcter de declaracin jurada al
contenido de las declaraciones tributarias, ello de conformidad con el artculo 88 del Cdigo Tributario.
Otra manifestacin del principio bajo comentario se refiere al hecho que, como regla, segn el Texto nico Ordenado
de Procedimientos Administrativos de SUNAT, los contribuyentes no estn obligados a presentar copia certificada de
los documentos, pues se presume la verosimilitud de los mismos, ello sin perjuicio de la facultad de comprobacin
por parte de la administracin.
Principio de conducta procedimental
La autoridad administrativa, los administrados, sus representantes o abogados y, en general, todos los partcipes del
procedimiento, realizan sus respectivos actos procedimentales guiados por el respeto mutuo, la colaboracin y la
buena fe. Ninguna regulacin del procedimiento administrativo puede interpretarse de modo tal que ampare alguna
conducta contra la buena fe procesal.
El principio de conducta procedimental se materializa en el deber que tiene el contribuyente de colaborar con la
Administracin Tributaria, ello de conformidad con los numerales 5), 6) y 9) del artculo 87 del Cdigo Tributario.
Lo antes sealado concuerda con el artculo 56 de la Ley del Procedimiento Administrativo General, segn el cual
los administrados tienen los siguientes deberes generales:

1) Abstenerse de formular pretensiones o articulaciones ilegales, de declarar hechos contrarios a la verdad o no


confirmados como si fueran fehacientes, de solicitar actuaciones meramente dilatorias, o de cualquier otro modo
afectar el principio de conducta procedimental.
2) Prestar su colaboracin para el pertinente esclarecimiento de los hechos.
3) Proporcionar a la autoridad cualquier informacin dirigida e identificar a otros administrados no comparecientes
con inters legtimo en el procedimiento.
4) Comprobar previamente a su presentacin ante la entidad, la autenticidad de la documentacin sucednea y de
cualquier otra informacin que se ampare en la presuncin de veracidad.
Principio de Celeridad
Quienes participan en el procedimiento deben ajustar su actuacin de tal modo que se dote al trmite de la
mxima dinmica posible, evitando actuaciones procesales que dificulten su desenvolvimiento o constituyan meros
formalismos, a fin de alcanzar una decisin en tiempo razonable, sin que ello revele a las autoridades del respeto al
debido procedimiento o vulnere el ordenamiento.
En virtud de este principio, el Cdigo ha establecido plazos para que la Administracin tributaria desarrolle o resuelva
los diversos procedimientos a su cargo.
As por ejemplo, segn el numeral 1) del artculo 62-A del Cdigo Tributario, el procedimiento de fiscalizacin que
lleve a cabo la Administracin Tributaria debe efectuarse en un plazo de un (1) ao, computado a partir de la fecha en
que el deudor tributario entregue la totalidad de la informacin y/o documentacin que fuera solicitada por la
Administracin Tributaria, en el primer requerimiento notificado en ejercicio de su facultad de fiscalizacin.
Asimismo, como regla general, la Administracin Tributaria est obligada a resolver el recurso de reclamacin en un
plazo de nueve (9) meses, ello de conformidad con el artculo 142del mismo Cdigo.
Por ltimo, en aplicacin del artculo 150 del citado dispositivo, el Tribunal Fiscal est obligado a resolver las
apelaciones dentro del plazo de doce (12) meses contados a partir de la fecha de ingreso de los actuados al Tribunal.
No obstante lo anterior, es de pblico conocimiento que el Tribunal Fiscal no resuelve los expedientes bajo
su competencia dentro del plazo legal establecido. Ello se grafica mejor con los cuadros estadsticos publicados en el
portal electrnico del Tribunal Fiscal.
En el primer cuadro estadstico, se refleja la relacin entre el nmero de expedientes ingresados y el nmero de
expedientes sesionados durante el ejercicio 2013. Como salta a la vista, el Tribunal Fiscal en el presente ejercicio se
encuentra en un balance negativo, al ser mayor el nmero de expedientes ingresados que los sesionados.

En el segundo cuadro estadstico se aprecia que el pasivo de expedientes del Tribunal Fiscal de los 17,000 lleg a
disminuir hasta los 14,500 para los ltimos meses del presente ejercicio, teniendo una considerable tendencia
descendente.

Principio de Eficacia
Los sujetos de procedimiento administrativo deben hacer prevalecer el cumplimiento de la finalidad del acto
procedimental, sobre aquellos formalismos cuya realizacin no incide en su validez, no determinen aspectos
importantes en la decisin final, no disminuyan las garantas del procedimiento, ni causen indefensin a los
administrados.
En todos los supuestos de aplicacin de este principio, la finalidad del acto que se privilegie sobre las formalidades
esenciales deber ajustarse al marco normativo aplicable y su validez ser una garanta de la finalidad pblica que se
busca satisfacer con la aplicacin de este principio.
Principio de Verdad Material
Este principio contenido en la Ley del Procedimiento Administrativo General se evidencia, en primer trmino, en la
norma VIII del Ttulo Preliminar del Cdigo Tributario, segn el cual "para determinar la verdadera naturaleza del
hecho imponible, la Superintendencia Nacional de Administracin Tributaria - SUNAT- tomar en cuenta los actos,
situaciones y relaciones econmicas que efectivamente, realicen, persigan o establezcan los deudores tributarios". Es
decir, la realidad econmica prevalece sobre los documentos o acuerdos establecidos por las partes.
As por ejemplo, la SUNAT se encuentra facultada a re-calificar contratos de locacin de servicios y considerados
como contratos de trabajo, con la consiguiente implicancia tributaria (retenciones de quinta
categora, Essalud y Sistema nacional de pensiones).
Principio de participacin
Como regla general, el artculo 131 del Cdigo Tributario seala que, tratndose de procedimientos contenciosos y
no contenciosos, los deudores tributarios tendrn acceso a los expedientes en los que son parte, con excepcin de
aquella informacin de terceros que se encuentra comprendida en la reserva tributaria. Sin embargo, a regln
seguido, la misma norma precisa que, tratndose de procedimientos de verificacin o fiscalizacin, el acceso al
expediente est condicionado a que el expediente se encuentre culminado, lo cual podra interpretarse como una
transgresin del principio de participacin.
Principio de Simplicidad
Los trmites establecidos por la autoridad administrativa debern ser sencillos, debiendo eliminarse toda complejidad
innecesaria; es decir, los requisitos exigidos debern ser racionales y proporcionales a los fines que se persigue
cumplir.
Principio de Uniformidad
Este principio tiene como finalidad que no presenten fallos contradictorios ante hechos similares.
Por ello se explica que, de conformidad con el artculo 154 del Cdigo Tributario, "de presentarse nuevos casos o
resoluciones con fallos contradictorios entre s, el Presidente del Tribunal deber someter a debate en Sala Plena
para decidir entre el criterio que deba prevalecer, constituyendo ste precedente de observancia obligatoria en las
posteriores resoluciones emitidas por el Tribunal".
As tambin, segn el numeral 2 del artculo 170 del mismo texto normativo, no procede la aplicacin de intereses y
sanciones cuando, la Administracin Tributaria haya tenido duplicidad de criterio en la aplicacin de la norma y slo
respecto de los hechos producidos, mientras el criterio anterior estuvo vigente.
Principio de Predictibilidad
La autoridad administrativa deber brindar a los administrados o sus representantes informacin veraz, completa y
confiable sobre cada trmite, de modo tal que a su inicio, el administrado pueda tener una conciencia bastante
certera de cul ser el resultado final que se obtendr
Este principio se encuentra vinculado con la publicacin peridica del Texto nico de Procedimientos Administrativos
de las SUNAT, el mismo que contiene los requisitos, plazos para resolver y el funcionario competente de absolver los
procedimientos no contenciosos.
Principio de privilegio de controles posteriores

La tramitacin de los procedimientos administrativos se sustentar en la aplicacin de la fiscalizacin posterior;


reservndose la autoridad administrativa, el derecho de comprobar la veracidad de la informacin presentada, el
cumplimiento de la normatividad sustantiva y aplicar las sanciones pertinentes en caso que la informacin presentada
no sea veraz.
El principio de privilegio de controles posteriores es el correlato del principio de presuncin de veracidad. En efecto,
segn el ltimo prrafo del artculo 88 del Cdigo Tributario, se presume sin admitir prueba en contrario, que toda
declaracin tributaria es jurada, no obstante lo cual, la misma puede ser objeto de fiscalizacin posterior por parte de
la administracin, ello de conformidad con el artculo 61 del mismo Cdigo Tributario.

Derechos de los administrados y respeto a los derechos


fundamentales de los contribuyentes

Derecho de los Administrados


La SUNAT tiene como objetivo asegurar que en cada uno de los procesos en los que usted intervenga, cuente con
un servicio respetuoso de las disposiciones legales establecidas, acorde a las polticas de Simplificacin
Administrativa.
Es por ello, que siendo usted nuestro aliado ms importante, le recordamos, que entre otros, cuenta con los
siguientes derechos:
Contar con un servicio eficiente y facilidades para cumplir sus obligaciones tributarias, de conformidad con las
normas vigentes.
Ser tratado con respeto y consideracin.
Obtener la debida orientacin respecto de sus obligaciones tributarias.
La confidencialidad de la informacin proporcionada a la Administracin Tributaria.
Conocer el estado de los trmites que realice.
Solicitar copia de las declaraciones o comunicaciones presentadas.
Solicitar el aplazamiento y/o fraccionamiento de deudas tributarias.
Solicitar la prescripcin de la deuda tributaria.
Interponer reclamo, apelacin, demanda contencioso-administrativa entre otros medios.
Sustituir o rectificar sus declaraciones juradas.
Interponer queja por omisin o demora en resolver los procedimientos tributarios
Respeto a los derechos fundamentales de los contribuyentes
Segn el artculo 74 de la Constitucin, en el ejercicio de la potestad tributaria el Estado debe respetar los derechos
fundamentales.
A su vez, dicho dispositivo constitucional se vincula con la Cuarta Disposicin Final de la Constitucin, segn la cual,
"las normas relativas a los derechos y a las libertades que la Constitucin reconoce se interpretan de conformidad
con la Declaracin Universal de Derechos Humanos y con los tratados y acuerdos internacionales sobre las
mismas materias ratificados en el Per".
Por lo mismo, considero que la potestad tributaria y el Derecho Tributario en general no son compartimientos
estancos, sino que estn limitados por los pactos y convenciones referidos a los derechos humanos.
Sobre este punto de respeto a los derechos fundamentales de los contribuyentes, el Tribunal Fiscal declar fundada
la Queja respecto de un Requerimiento de informacin efectuado por la Administracin respecto de los parientes del
quejoso que no dependan econmicamente del quejoso, por cuanto ello implicara una afectacin al derecho a la
intimidad.

El Tribunal Fiscal

4.1 Definicin
El Tribunal Fiscal es un rgano resolutivo del Ministerio de Economa y Finanzas que depende
administrativamente del Ministro, con autonoma en el ejercicio de sus funciones especficas.
El Tribunal Fiscal constituye la ltima instancia administrativa a nivel nacional en materia tributaria y aduanera. Es
competente para resolver oportunamente las controversias suscitadas entre los contribuyentes y las Administraciones
Tributarias.
4.2 Funciones
Son funciones del Tribunal Fiscal:
Conocer y resolver en ltima instancia administrativa las apelaciones contra las Resoluciones de la Administracin
Tributaria que resuelven reclamaciones interpuestas contra rdenes de Pago, Resoluciones de Determinacin,
Resoluciones de Multa u otros actos administrativos que tengan relacin directa con la determinacin de la obligacin
tributaria; as como contra las resoluciones que resuelven solicitudes no contenciosas vinculadas a la determinacin
de la obligacin tributaria, y las correspondientes a las aportaciones a Seguro Social de Salud (ESSALUD) y a
la Oficina de Normalizacin Previsional (ONP).
Conocer y resolver en ltima instancia administrativa las apelaciones contra las Resoluciones que expida la
Superintendencia Nacional de Administracin Tributaria (SUNAT), sobre los derechos aduaneros, clasificaciones
arancelarias y sanciones previstas en la Ley General de Aduanas, su reglamento y normas conexas y los pertinentes
al Cdigo Tributario.

Conocer y resolver en ltima instancia administrativa, las apelaciones respecto de la sancin de comiso de bienes,
internamiento temporal de vehculos y cierre temporal de establecimiento u oficina de profesionales independientes,
as como las sanciones que sustituyan a sta ltima de acuerdo a lo establecido en el Cdigo Tributario y segn lo
dispuesto en las normas sobre la materia.
Resolver las cuestiones de competencia que se susciten en materia tributaria, conforme a la normatividad aplicable.
Resolver las quejas que presenten los deudores tributarios, contra las actuaciones o procedimientos que los afecten
directamente o infrinjan lo establecido en el Cdigo Tributario, as como los que se interpongan de acuerdo con la Ley
General de Aduanas, su reglamento y disposiciones administrativas en materia aduanera.
Establecer criterios y disposiciones generales que permitan uniformar la jurisprudencia en las materias de su
competencia.
Proponer al Ministro de Economa y Finanzas las normas que juzgue necesarias para suplir las deficiencias en la
legislacin tributaria y aduanera.
Resolver en va de apelacin las terceras o intervenciones excluyentes de propiedad que se interpongan con motivo
del Procedimiento de Cobranza Coactiva.
Celebrar convenios con otras entidades del Sector Pblico, a fin de realizar la notificacin de sus resoluciones, as
como otros que permitan el mejor desarrollo de los procedimientos tributarios.
Las dems que le correspondan conforme al marco normativo aplicable sobre las materias de su competencia.
4.3 Composicin y Estructura
De acuerdo a lo que establece el Art.981 y siguientes, del C.T., el Tribunal Fiscal cuenta con los siguientes rganos:
a) La Presidencia del Tribunal Fiscal, integrada por el Vocal Presidente y preside las Salas Plenas y supervisa el
trabajo institucional. Es el rgano encargado de representar al Tribunal Fiscal en todas sus actuaciones.
b) La Sala Plena del Tribunal Fiscal, compuesta por todos los Vocales del Tribunal Fiscal reunidos en asamblea. Es
el rgano encargado de establecer procedimientos necesarios para el cumplimiento de los fines institucionales, as
como de unificar los criterios de sus salas, mediante los Acuerdos de Sala Plena.
c) La Vocala Administrativa, integrada por un Vocal Administrativo encargado de la logstica, de la parte
administrativa y del control de los recursos humanos.
d) Las Salas especializadas en materia tributaria o aduanera, que segn las necesidades operativas del Tribunal
Fiscal se establezcan por Decreto Supremo.
e) La Oficina de Atencin de Quejas, integrada por los Resolutores-Secretarios de Atencin de Quejas, de Profesin
Abogado.
Los miembros del Tribunal Fiscal sealados en la presente desempearan el cargo a tiempo completo y a dedicacin
exclusiva, estando prohibidos de ejercer su profesin, actividades mercantiles e intervenir en entidades vinculadas
con dichas actividades, salvo el ejercicio de la docencia universitaria.
Asimismo, en el Art. 61 del Reglamento de Organizacin y Funciones del Tribunal Fiscal, contempla
su Estructura Orgnica.
Las Salas Especializadas son seis, cinco en materia de tributacin interna y una dedicada a tributacin aduanera.

Base legal del procedimiento contencioso-tributario

Vase el marco normativo bsico del proceso contencioso-administrativo, orientado a la materia tributaria.
Constitucin de 1993
El artculo 148 de nuestra actual Constitucin seala que: "Las resoluciones administrativas que causan estado son
susceptibles de impugnacin mediante la accin contencioso-administrativa". Esta norma nos dice que los actos
administrativos que son emitidos a nivel de la ltima instancia administrativa son revisables ante el Poder Judicial.
Precisamente el concepto "causar estado" hace referencia a los actos administrativos que han sido expedidos por los
rganos administrativos del ms alto nivel.
5.2 Cdigo Tributario
Mediante el Decreto Legislativo N 953, publicado el 05.02.04 se introdujeron en el Cdigo Tributario las actuales
reglas especiales sobre el proceso contencioso-administrativo en materia tributaria.
5.3 Ley N 27584, vigente desde el 15.04.02, llamada "Ley del Proceso Contencioso-Administrativo"
Aqu se encuentran las reglas generales del proceso contencioso-administrativo, cualquiera que sea la materia que
en va administrativa es objeto de discusin, tal como puede ser en el rea laboral, minera, pesquera, etc.
Es importante resaltar que esta Ley se aplica con carcter supletorio. O sea, a falta de regulacin expresa del Cdigo
Tributario, entonces resultan aplicables las normas de la ley N 27584.

Justificacin del procedimiento contencioso-tributario


6.1 Por qu una Resolucin que emana de la Administracin Pblica puede ser revisada por el Poder
Judicial?
Existe una razn fundamental: si todo el poder poltico del Estado estuviese concentrado en slo un rgano, existira
alto riesgo de abuso del poder por parte del gobernante, en perjuicio de las personas y empresas.
Es preferible que el poder poltico se reparta entre varios rganos y que existan controles entre stos. Por esta razn
se establece que el Poder Judicial puede revisar los actos que genera la Administracin Pblica.
6.2 Objetivos del Procedimiento Contencioso Tributario

En los procedimientos que, en materia tributaria, se llevan a cabo ante la Administracin Pblica nos interesa
destacar ciertos elementos. En primer lugar, si nos fijamos en la Administracin Pblica (como una maquinaria que
acta ante el ciudadano y las empresas), existe una resolucin que emite el Tribunal Fiscal, la misma que viene a ser
un acto administrativo que se supone cumple con todos los requisitos que establece la ley (Cdigo Tributario, Ley
27444-Ley del Procedimiento Administrativo General, etc.).
En segundo lugar, si ponemos atencin en el administrado (ciudadano o empresa), existen derechos subjetivos de
ste, que vienen a ser ciertos intereses que son protegidos jurdicamente, y que pueden haber sufrido una lesin por
causa imputable a la Administracin Pblica. Atendiendo a estos elementos, podemos decir que en el Per los
objetivos del procedimiento contencioso-tributario son dos:
a) cuidar la legalidad de los actos que emanan de la Administracin Pblica, de tal manera que el Poder Judicial
puede llegar a establecer la invalidez de los actos administrativos; y,
b) proteger los intereses del administrado; de tal modo que el Poder Judicial debe satisfacer las necesidades del
administrado, siempre que sean razonables y gocen de respaldo jurdico.
Sobre este ltimo punto es muy importante tener presente un principio del Poder Judicial, conocido como "tutela
jurisdiccional", reconocido en el artculo 139.3 de la Constitucin de 1993, en cuya virtud el Poder Judicial debe
disponer todo lo necesario para cuidar los intereses del administrado.
En este sentido, el artculo 1 de la Ley 27584, que regula el proceso contencioso-tributario establece que dicho
proceso tiene por finalidad: "El control jurdico por el Poder Judicial de las actuaciones de la Administracin Pblica
sujetas al derecho administrativo y efectiva tutela de los derechos e intereses de los administrados".
Al respecto es ilustrativo el siguiente caso: un administrado cometi cierta infraccin tributaria. La SUNAT y el
Tribunal Fiscal coincidieron en determinar que la sancin aplicable era el cierre del local. Pero el Poder Judicial, a
travs del proceso contencioso-administrativo, determin que en este caso exista una circunstancia muy particular,
de bastante importancia humana y social: el local sancionado era una vivienda. Por esta consideracin, la Corte
Suprema, a travs de la Sala Constitucional y Social, mediante la sentencia del 07.06.96, recada en el Expediente N
47-95, sustituy la Resolucin (acto administrativo) de cierre por una multa.
Como se aprecia, el Poder Judicial adems que deja sin efecto la resolucin administrativa que decreta el cierre del
local protege los intereses y necesidades de tipo humano y familiar, posibilitando que los habitantes del referido local
puedan continuar desarrollando sus actividades personales y familiares con la mayor normalidad posible.

Etapas del procedimiento contencioso-tributario

El artculo 124 del Cdigo Tributario reconoce dos etapas del Procedimiento Contencioso-Tributario:
La reclamacin ante la Administracin Tributaria.
La reclamacin ante la Administracin Tributaria es la primera etapa del Procedimiento Contencioso Tributario y
constituye la primera instancia en la va administrativa de dicho procedimiento. Este recurso puede ser interpuesto
contra actos administrativos que se relacionan con la determinacin de las obligaciones tributarias, ya sean formales
o sustanciales
La apelacin ante el Tribunal Fiscal.
La Apelacin ante el Tribunal Fiscal es la segunda y ltima etapa del Procedimiento Contencioso Tributario, y
procede contra los siguientes actos:
Resolucin que resuelve el Recurso de Reclamacin.
Resolucin Ficta que desestima el Recurso de Reclamacin.
Ahora, el mencionado dispositivo agrega que, cuando la resolucin sobre las reclamaciones haya sido emitida por
rgano sometido a jerarqua, los reclamantes debern apelar ante el superior jerrquico antes de recurrir al Tribunal
Fiscal, siendo que, en ningn caso podr haber ms de dos instancias antes de recurrir al Tribunal Fiscal.
Frente a lo indicado en el prrafo anterior, cabe preguntarse en primer trmino si el mandato de apelacin previa ante
el Superior jerrquico antes de recurrir al Tribunal Fiscal es aplicable a las resoluciones emitidas por la SUNAT.
Al respecto, cabe indicar que las Intendencias Regionales y Oficinas Zonales de la SUNAT son rganos sujetos a
jerarqua funcional, pues dependen del Superintendente Nacional de Administracin Tributaria, no obstante lo cual
sus pronunciamientos no son susceptibles de revisin al interior de la propia Administracin Tributaria. Por lo mismo,
las apelaciones interpuestas contra las resoluciones emitidas por las Intendencias y Oficinas Zonales de SUNAT son
vistas directamente por el Tribunal Fiscal.
Por otro lado, tambin cabe preguntarse si la regla de apelacin previa ante el superior jerrquico tambin es
aplicable a las Administraciones tributarias distritales. Sobre este punto, en la RTF N 3590-6-2003, la cual es de
observancia obligatoria, el Tribunal Fiscal ha sealado lo siguiente:
"Desde la entrada en vigencia de la Ley Orgnica de Municipalidades, Ley N 27972, el Tribunal Fiscal es el rgano
competente para conocer las apelaciones formuladas contra las resoluciones emitidas por las municipalidades
distritales dentro del procedimiento contencioso, toda vez que dicha norma suprimi el texto del artculo 96 de la Ley
Orgnica de Municipalidades N 23853". "Las apelaciones formuladas contra resoluciones emitidas por las
municipalidades distritales dentro de un procedimiento contencioso y que se encontrasen en trmite a la fecha de
entrada en vigencia de la Ley Orgnica de Municipalidades, Ley N 27972, deben ser resueltas por las
municipalidades provinciales."
En este sentido, el actual marco regulatorio ha sido prcticamente devastador para el Tribunal Fiscal, pues, debe
resolver en segunda instancia directa los recursos de apelacin formulados contra las resoluciones que resuelven las

reclamaciones, tanto las provenientes de las Intendencias Regionales y Oficinas Zonales de SUNAT, como tambin,
las emitidas por las Municipalidades Distritales y Provinciales.
Por lo mismo, nos permitimos plantear las siguientes propuestas:
a. Que la SUNAT resuelva en segunda instancia administrativa, quizs mediante rganos desconcentrados a nivel
macro regional, los recursos de apelacin interpuestos contra las resoluciones que resuelven reclamaciones respecto
de los tributos que administra.
b. Que las Municipalidades Provinciales resuelvan en segunda instancia administrativa los recursos de apelacin
interpuestos contra las resoluciones que resuelven reclamaciones, emitidas por las Municipalidades Distritales.
c. Que el Tribunal Fiscal se convierta en un rgano de casacin administrativa, que se pronuncie slo en casos de
errores de interpretacin o de indebida aplicacin de las normas tributarias, o por trasgresin de la jurisprudencia
administrativa.

El Recurso de Reclamacin

Actos Reclamables
Con la interposicin del recurso de reclamacin se inicia el Procedimiento contencioso tributario.
Ahora, no todo acto administrativo de la SUNAT es pasible de una reclamacin. De hecho, el artculo 135 del Cdigo
Tributario establece los actos que pueden ser objeto de dicho recurso:
La resolucin de determinacin
En este sentido, recurdese que, segn el artculo 76 del Cdigo Tributario, la resolucin de determinacin es el acto
administrativo, con el cual la Administracin pone en conocimiento del deudor tributario el resultado de la fiscalizacin
tributaria.
Asimismo, segn los literales a) y b) del artculo 115 del mismo Cdigo, es deuda exigible coactivamente la
establecida mediante Resolucin de Determinacin que no hubiese sido reclamada en el plazo de ley, as como
tambin, la establecida mediante Resolucin de Determinacin reclamadas fuera del plazo establecido para la
interposicin del recurso, siempre que no se cumpla con presentar la Carta Fianza respectiva conforme con lo
dispuesto en el Artculo 137. Por lo mismo, la presentacin oportuna del recurso de reclamacin tendr un doble
efecto, pues, por un lado, permitir discutir el resultado de la fiscalizacin, pero, adems, evitar la cobranza coactiva
de la acotacin en cuestin.
La Orden de pago
Como regla, la orden de pago no tiene como vocacin ser un acto reclamable, habida cuenta que la misma es reflejo
directo de la deuda insoluta expresamente reconocida por el contribuyente en una declaracin jurada previa, sea
como tributo autoliquidado, o como producto de la reliquidacin sustentada en las propias declaraciones juradas
presentadas por el contribuyente. Es por ello que, segn el segundo prrafo del artculo 136 del Cdigo Tributario,
para interponer reclamacin contra la Orden de Pago es requisito acreditar el pago previo de la totalidad de la deuda
tributaria actualizada hasta la fecha en que realice el pago, excepto en el caso establecido en el numeral 3 del inciso
a) del Artculo 119 del mismo Cdigo, es decir, cuando la cobranza podra ser improcedente.
La Resolucin de multa
Como sealbamos en el captulo anterior, una vez impuesta la resolucin de multa, la misma puede ser objeto de un
procedimiento contencioso tributario. Con la interposicin oportuna de este recurso impugnatorio el contribuyente
tendr la posibilidad de discutir los fundamentos de hecho y de derecho de la sancin impuesta, a la vez que evitar
la cobranza coactiva de la misma, ello por interpretacin ad contrario de los literales a) y b) del artculo 115 del
Cdigo Tributario.

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