Los Costos de la Calidad y la Contabilidad de Gestin

Petraccaro Mariana1 marianapetraccaro@hotmail.com FCE UNICEN

Trovato Gloria2 trovato@econ.unicen.edu.ar FCE - UNICEN

1. Resumen
El presente trabajo se propone cubrir una ausencia de tratamiento del tema de los Costos de la
Calidad enfocado desde la Contabilidad. La preocupacin est centrada en que aquellas PyMEs
de que cuentan con un Sistema de Gestin de la Calidad -SGC- certificado bajo los lineamientos
de la Norma ISO 9001:2008, no poseen sistemas de informacin contable que les permita
conocer en forma desagregada cules son los costos en que incurren para implementar,
mantener, desarrollar y realizar los seguimientos del SGC mencionado, as como los generados
por fallas en dicho sistema.
Al mismo tiempo, el intento de profundizar sobre cmo reconocer contablemente los costos
generados por la Gestin de la Calidad brinda ms interrogantes que respuestas, dada la escasez
de bibliografa que abarque el tema en forma analtica.
En este contexto, la propuesta del presente trabajo adquiere relevancia significativa al pretender
introducir el tema de la contabilizacin de los Costos de la Calidad, en el mbito de la Gestin
de la Calidad, a fin de contar en ltima instancia, con elementos, criterios, consideraciones, que
hoy son inexistentes en la literatura y necesarios en la toma de decisiones estratgicas.
La metodologa seleccionada consisti, por un lado, en una exploracin bibliogrfica y, por
otro, en el diseo de entrevistas y encuestas semi-estructuradas dirigidas a
gerentes/directivos/contadores de PyMEs de Tandil y la zona con SGC certificados para la
recopilacin de datos relevantes de acuerdo a los objetivos del trabajo.
Producto de la comparacin entre la bibliografa y los resultados obtenidos del trabajo de
campo, se disear un Plan de Cuentas genrico, un Manual de Cuentas acorde al Plan, y un
procedimiento que sirva de gua de implementacin y seguimiento de la propuesta.

2. Palabras claves
Calidad - Costos - Contabilidad - PyMEs - Gestin

3. Introduccin
La gestin de la Calidad se ha convertido en una preocupacin creciente de las empresas, dado
que deben desenvolverse en un contexto de globalizacin de los mercados, de alta
competitividad y de grandes exigencias por parte de los clientes.
Como consecuencia de instalar, desarrollar y controlar un SGC, se originan los denominados
Costos de la Calidad (Helouani, 1999). Se incluyen dentro del concepto a los que se generan en
el diseo, la implantacin, la operacin y el mantenimiento del SGC, as como los costos por
fallas en el sistema, en los procesos, en los productos y en el servicio (Ghedn et al., 2000).
Desde el punto de vista de la gestin, los Costos de la Calidad constituyen un mtodo que
permite determinar cunto tiempo y dinero se est empleando en asegurarse un producto
adecuado para el uso y conforme a los requisitos, adems de la satisfaccin de necesidades y
expectativas de clientes/usuarios. De esta forma, se convierten en una herramienta que ayuda a

1
2

Becaria CIN
Directora becaria CIN

identificar reas de problemas y a establecer un orden de prioridades para resolverlos

(Berlinches Cerezo, 2002).
Planteada la importancia de la temtica, el objetivo general del presente trabajo es introducir el
tema de la contabilidad de los Costos de la Calidad en el mbito de la Contabilidad de Gestin
en nuestro medio. Como objetivos especficos pueden enumerarse los siguientes:

Partiendo de la ecuacin bsica de los Costos de la Calidad (Berlinches Cerezo, 2002),

disear un Plan de Cuentas que permita visualizar sus componentes.

Armar un Manual de Cuentas Genrico en lo que respecta a las nuevas cuentas.

Plantear un Procedimiento que cumpla con los requisitos establecidos por la Norma ISO
9001:2008 para la determinacin y seguimiento de los costos de la calidad.

Proponer una serie de consideraciones para la introduccin del tema en las

organizaciones a estudiar.

Para el desarrollo de la labor, se ha partido de las siguientes hiptesis:

La mayor parte de las empresas que poseen su Sistema de Gestin de la Calidad

certificado bajo las Normas ISO 9001:2008, no cuentan con un sistema de informacin
debidamente adaptado para proceder a la toma de decisiones en referencia a los costos
en que incurre con motivo de la implantacin y el mantenimiento del mencionado
sistema.

Contar con un sistema contable que incluya los componentes de los costos de la calidad,
reportara beneficios a la hora de tomar decisiones.

Las tareas involucradas comenzaron a llevarse a cabo el da 01/09/2011 en el Centro de

Estudios de Administracin de la UNICEN, en Tandil, con motivo de la obtencin de una Beca
de Estmulo a las Vocaciones Cientficas, otorgada por el CIN. En la actualidad, la experiencia
se encuentra an en proceso.

4. Metodologa
La metodologa aplicada consisti, en primer lugar, en una exploracin bibliogrfica exhaustiva
con el fin de compilar los antecedentes en la temtica de los diferentes pases y de la literatura
en Argentina. A partir de all, se elabor un texto a modo de revisin bibliogrfica, donde se
resumen las principales ideas abordadas por la bibliografa que pudieran servir de aporte para
las tareas posteriores.
En segundo lugar, se prev disear entrevistas semi-estructuradas dirigidas a gerentes/directivos
de empresas de la regin con Sistemas de Gestin de Calidad certificados, y encuestas semiestructuradas para responsables de las diferentes reas involucradas con la Gestin de la
Calidad, los cuales representan interlocutores clave para obtener informacin precisa sobre los
costos. Complementariamente, se disear una entrevista semi-estructurada dirigida a los
contadores de las mismas empresas con el objetivo de contar con el enfoque puramente contable
de la informacin recabada en el mbito interno de la empresa.
Finalmente, se aspirar a relevar los planes de cuentas que cada empresa est utilizando como
otro elemento a analizar al momento de obtener las conclusiones generales.
El resultado esperado a partir de la conjuncin de la bibliografa y de las conclusiones obtenidas
del trabajo de campo es el diseo un Plan de Cuentas genrico, de un Manual de Cuentas acorde
al Plan, y de un procedimiento que sirva de gua de implementacin y seguimiento de la
propuesta.
Al encontrarse el trabajo de campo an en desarrollo, se ha optado por presentar un resultado
parcial de las tareas hasta ahora realizadas. Se expondr un ejemplo del tratamiento que
finalmente se les dar a todas las cuentas del Plan, a travs del caso del rubro Bienes de Uso.

5. Anlisis
Un gran nmero de PyMEs que han decidido incorporar un Sistema de Gestin de Calidad de
acuerdo a los requisitos de la Norma IRAM-ISO 9001:2008 no cuentan con un sistema de
informacin debidamente adaptado que les permita conocer cul es el monto que invierten para
implementar, mantener y controlar dicho SGC. Tal es as que, al momento de tomar decisiones
respecto a la Calidad, la cuanta de las mencionadas erogaciones se reduce a algunos conceptos
que generalmente son los ms visibles -como es el caso de los desembolsos para el desarrollo de
Auditoras Internas o Externas-. Los conceptos restantes permanecen dispersos en diferentes
rubros de los balances de la organizacin. Como resultado, las decisiones respecto a los Costos
de la Calidad son tomadas en base a informacin parcial, que no representa montos reales sino
slo una porcin de la inversin efectuada en el SGC.
Es por ello que, a travs del presente trabajo, se pretende iniciar la bsqueda de una solucin a
tales inconvenientes. El objetivo perseguido es el diseo de un Plan de Cuentas Genrico con un
grado de apertura tal que permita identificar claramente cules son aquellos conceptos que se
relacionan con la implementacin, el mantenimiento y el seguimiento del SGC. De esta manera,
si bien en los Estados Contables la mayora de estas cuentas quedarn incluidas en otros rubros,
la informacin contenida en ellas podr utilizarse para la confeccin de un resumen de los
Costos de la Calidad del perodo, agrupados segn la funcin que ocupan en el Programa de la
Calidad, que bien puede anexarse como informacin complementaria a dichos Estados, por
ejemplo como Cuadro de Costos de la Calidad.
Cabe aclarar que las erogaciones objeto del presente trabajo son aquellas que se generan
exclusivamente como consecuencia de implementar, mantener, desarrollar y realizar los
seguimientos del SGC, as como los originados en fallas del mencionado sistema. No se
incluyen dentro del concepto Costos de la Calidad a aquellos gastos en que la empresa incurre
para el desarrollo normal de la elaboracin del producto, o de la prestacin del servicio.
Previo al diseo de las encuestas y entrevistas, y por lo tanto del Plan de Cuentas Genrico, se
procedi al anlisis de los requisitos que la Norma IRAM-ISO 9001:2008 establece para los
Sistemas de Gestin de la Calidad. La norma especifica diferentes conceptos, los cuales a travs
de su implementacin y mantenimiento generarn una serie de costos, a los que se denomina
Costos de la Calidad.
Para lograr un estudio ms exhaustivo, puede clasificarse a las mencionadas erogaciones en
cuatro grupos, segn la funcin que ocupan en el programa de la Calidad: costos de prevencin,
costos de evaluacin, costos por fallas internas y costos por fallas externas (Helouani, 1999).
Dentro de cada grupo, existir un gran nmero de conceptos, cuyos montos debern ser
registrados en partidas que representen su verdadera naturaleza. Es decir, debe identificarse que
se trata de costos generados por la implantacin, mantenimiento y control del Sistema de
Gestin de la Calidad.
A partir de la Norma IRAM-ISO 9001:2008, pueden extraerse los siguientes componentes del
Costo de la Calidad:
Costos de prevencin

Sueldos y jornales, y sus respectivas cargas sociales, de personal afectado a tareas de

prevencin desarrolladas dentro del marco de la Gestin de la Calidad.

Mantenimiento preventivo de maquinarias.

Costos de capacitacin y entrenamiento (mano de obra extra, pasajes, estadas, viticos,

alquileres).

Amortizaciones de mejoras edilicias incorporadas por necesidades puntuales derivadas

del SGC.

Amortizacin equipos de computacin afectados al SGC en tareas preventivas.

Amortizacin instalaciones originadas por la implementacin del SGC.

Gastos de mantenimiento del Sistema de Evaluacin de Satisfaccin de Clientes.

Gastos de mantenimiento del Sistema de Gestin de Quejas y Reclamos.

Costos de identificacin y/o de trazabilidad, en el caso la empresa no lo tuviera como

requisito previo.

Costos de proteccin y salvaguarda de bienes propiedad de clientes que forman parte

del producto a entregar o como parte de los procesos alcanzado por el SGC.

Costos de Auditoras Internas del SGC.

Costos de control de productos no conformes.

Costos de acciones preventivas.

Costos de revisiones de diseo del producto.

Costos de evaluacin

Sueldos y jornales, y sus respectivas cargas sociales, de personal afectado a tareas de

evaluacin desarrolladas dentro del marco de la Gestin de la Calidad.

Amortizacin equipos de computacin afectados al SGC en tareas de evaluacin.

Amortizacin dispositivos de seguimiento y medicin.

Gastos de calibracin/verificacin de dispositivos de seguimiento y medicin.

Gastos de verificacin, seguimiento, inspecciones y ensayos.

Costos de control de recepcin de Materias Primas.

Costos de evaluacin y seleccin de proveedores.

Costos de evaluacin de eficiencia de formacin del personal.

Costos de Auditoras Externas del SGC.

Costos por fallas internas

Gastos de transporte intersectores/plantas/sucursales.

Costos de productos no conformes: reprocesos, correcciones y descartes.

Costos de reinspeccin y repeticin de ensayos.

Costos de rediseo del producto.

Costos de acciones correctivas generadas por fallas internas.

Costos de no conformidades de procesos.

Costos por fallas externas

Garantas concedidas.

Cargos por juicios.

Gastos de gestin de quejas y reclamos.

Descuentos concedidos.

Devoluciones de ventas.

Costos de acciones correctivas generadas por fallas externas.

Por cada uno de los conceptos enumerados anteriormente surgir la necesidad de una cuenta
dentro del Plan de Cuentas de la organizacin, para cargar los montos insumidos durante
determinado perodo. La denominacin de la cuenta debe permitir la identificacin de la
naturaleza especfica del tipo de costo, de manera que luego ese dato pueda utilizarse para la
confeccin de diversos informes con diferentes destinos. Es decir, la suma asignada a
determinada cuenta podr ser manipulada segn las necesidades de informacin de la compaa.
As, un calibre que en el Estado de Situacin Patrimonial se encuentra dentro del rubro Bienes
de Uso, generar una amortizacin que ser incluida en algn rubro de gastos del Estado de
Resultados, pero que desde el punto de vista de la calidad quedar incluida dentro de los Costos
de Evaluacin, en el mencionado Cuadro de Costos de la Calidad respectivo.
A modo de ejemplo, se desarrollar el rubro Bienes de Uso, con el fin de mostrar cul es el
grado de detalle del que se habla.
En una PyME que posee un SGC de acuerdo a los requisitos de la Norma IRAM-ISO
9001:2008, el rubro Bienes de Uso podra estar compuesto de la siguiente manera:

DETALLE
- Equipos de computacin
1. EC oficina
2. EC planta
3. EC del SGC
Total EC
- Instrumentos y Dispositivos de
seguimiento y medicin*1
1. Altmetros
2. Micrmetros
3. Calibres digitales
4. Balanzas
Total Instrumentos y Dispositivos seg.
y med.
- Rodados
1. Rodado 1
2. Rodado 2
3. Rodado 3
Total Rodados
- Muebles y tiles
1. Escritorios
2. Estanteras
3. Mostradores
Total Muebles y tiles
- Maquinarias*2
1. Maquinaria 1
2. Maquinaria 2
3. Maquinaria 3
Total Maquinarias
- Instalaciones
1. Inst. oficinas
2. Inst. planta
3. Inst. SGC
Total Instalaciones
- Inmuebles
1. Terrenos
2. Edificios
3. Mejoras
3.a. Mejoras genricas
3.b. Mejoras al SGC
Total Inmuebles
TOTALES

VALOR
DE
ORIGEN ($)

VALOR
DE
RECUPERO
($)

AMORT.
DEL
EJERCICIO
($)

VIDA
TIL
(aos)

4.500
3.950
4.120
12.570

1.000
900
1.150

3
3
3

1.167
1.017
990
3.174

1.300
1.200
840
695
4.035

10
10
10
10

130
120
84
70
404

50.000
112.000
78.000
240.000

25.000
46.000
38.000

5
5
5

5.000
13.200
8.000
26.200

3.600
5.200
7.500
16.300

10
10
10

360
520
750
1.630

96.000
63.500
125.000
284.500

32.000
26.000
42.000

10
10
10

6.400
3.750
8.300
18.450

3.500
18.000
9.600
31.100

10
10
10

350
1.800
960
3.110

256.000
399.000

256.000
238.000

50

3.220

36.800
63.500
755.300
1.343.805

22.000
45.000

50
50

296
370
3.886
56.854

Tabla 1: Detalle del rubro Bienes de Uso con sus respectivas amortizaciones.
1

* Ciertos componentes de esta partida podran tener una vida til menor a diez aos, debido a la prdida de
precisin que pudieran sufrir los instrumentos a travs del tiempo. Por ejemplo, se les podra asignar una vida til
de cinco aos a los calibres de precisin.
*2 A las maquinarias les ha sido asignada una vida til de diez aos y se ha calculado su amortizacin en forma
lineal a los efectos de simplificar el anlisis. Sin embargo, podra optarse por criterios de amortizacin ms
representativos. Por ejemplo, una matriz de inyeccin de piezas de acero, podra ver determinada su vida til en
funcin de la cantidad de piezas; un equipo de corte de perfiles, podra amortizarse en mximo 5 aos, por una
cuestin de tecnologa; etctera.

Los importes asignados a la columna Amortizaciones del Ejercicio, desde la concepcin de la

Contabilidad Tradicional, sern asignados al costo de produccin, a los gastos administrativos o
a los gastos comerciales, segn corresponda. Pero a los efectos del anlisis desde el punto de
vista de la Calidad, aquellos rubros relacionados con el SGC generan amortizaciones que
representan costos de prevencin y costos de evaluacin. Por lo tanto, en el Cuadro de Costos
de la Calidad, las amortizaciones referidas a aquellos bienes de uso vinculados con el SGC, se
incluirn dentro de los costos de prevencin o de evaluacin, segn corresponda.
Por ejemplo:
Costos de prevencin

Amortizaciones de mejoras edilicias

370

Amortizacin equipos de computacin (50% del total)

495

Amortizacin instalaciones

960

Costos de evaluacin

Amortizacin equipos de computacin (50% del total)

495

Amortizacin de dispositivos de seg. y med.

404

Cada uno de los rubros del Plan de Cuentas puede ser tratado con el mismo grado de apertura,
de modo que posteriormente los datos puedan utilizarse tanto para el armado de los Estados
Contables como para la confeccin de Informes de los Costos de la Calidad.

6. Conclusiones preliminares
Como se expresara en apartados anteriores, la falta de bibliografa respecto a la inclusin de que
los Costos de la Calidad en la Contabilidad de Gestin, amerita incursionar en el tema.
El trabajo realiza un abordaje exploratorio y descriptivo de la realidad de las PYMES de nuestro
medio, en busca de aportar una propuesta de Plan de Cuenta y su respectivo Manual, que
contemple informacin til al momento de decidir sobre aspectos inherentes al SGC
implementado.
Los instrumentos mencionados debieran complementarse con un documento que describa un
procedimiento gua para la implementacin y seguimiento de la propuesta.
A travs de las encuestas y entrevistas se buscar corroborar la hiptesis planteada en primera
instancia, es decir que aquellas PyMEs de nuestro medio que han certificado su SGC bajo los
lineamientos de la Norma IRAM-ISO 9001:2008 no son conscientes de la importancia de
conocer en forma detallada los montos insumidos en la implementacin, mantenimiento y
seguimiento de dicho sistema.
Mediante las herramientas que se generarn como resultado de la finalizacin del trabajo de
campo se espera obtener una mejora en la calidad de las decisiones tomadas por los directivos
de las PyMEs referidas al SGC, de modo que el consumo de recursos en la implementacin,
mantenimiento y control de dicho sistema se lleve a cabo en forma eficiente y responsable.

Los beneficios derivados directamente de los instrumentos propuestos no afectan a la calidad de

vida de la sociedad argentina en su conjunto, sino que en principio resultaran de utilidad para
los gerentes y directivos de PyMEs. No se deja de lado que las grandes empresas tambin
pueden adoptar un enfoque similar respecto a los Costos de Calidad a los efectos de mejorar la
eficiencia en la toma de decisiones y en la asignacin de recursos.

7. Referencias bibliogrficas
BERLINCHES CEREZO, Andrs: Calidad, Thomson Editores, Madrid, 2002.
GHEDN, Sergio Andrs; DE LUCA, Alejandra; FRANCO, Patricia Lidia; MARTIN, Iris Edit:
Es posible medir los costos de calidad en una empresa autopartista?, XXIII Congreso
Argentino de Profesores Universitarios de Costos, Rosario, 2000.
HELOUANI, Rubn: Manual de los Costos de la Calidad, Ediciones Macchi, Buenos Aires,
1999.