Universit de Marne-La-Valle

UFR dconomie et de Gestion

DESS Expertise conomique et Sociale et Gouvernance dEntreprise

Linfluence du contrle de gestion sur les comportements

individuels

Prsent par :

Francis UNAL

Sous la direction de :

Jean-Claude ROUHER
Session de septembre 2004

Remerciements
Je tiens remercier mon tuteur, Monsieur Jean-Claude Rouher, pour la confiance
quil ma tmoigne et pour avoir guid ma rflexion, ainsi que les contrleurs de gestion qui
ont pris le temps de me recevoir et de rpondre mon questionnaire.

Mes remerciements vont galement ma famille et mes proches pour leur prsence
et leur soutien.

Enfin, je remercie Tu-My Tran, Hawa Sylla, Samuel Presle, Valentine Piekarz,
Alexandre Milheiras, Anglique Busca et David Brulin pour leur amiti tout au long de cette
anne, ainsi que ma camarade Linda Arroudj.

Table des matires

Remerciements............................................................................................................................2
Table des matires.......................................................................................................................3
Introduction.................................................................................................................................4
Premire partie Le contrle de gestion et les comportements individuels..................................7
1 Le contrle de gestion..........................................................................................................8
1.1
Prsentation gnrale du contrle de gestion..............................................................8
1.2
Les missions du contrleur de gestion........................................................................9
1.3
Contrle de gestion et structure, lapport dHenry Mintzberg..................................11
2 Le contrle de gestion comme outil dorientation des comportements.............................13
2.1
La vision de Robert N. Anthony...............................................................................13
2.2
Le contrle de gestion vu par Henri Bouquin...........................................................15
2.2.1 Le contrle organisationnel...................................................................................15
2.2.2 Les trois niveaux de contrle................................................................................17
2.3
Le contrle de gestion selon Burlaud........................................................................18
Deuxime partie Les diffrentes visions du contrle................................................................21
1 La vision de Burlaud : le contrle de gestion oppos dautres formes de contrle.........22
2 Les dimensions du contrle..........................................................................................25
3 Les systmes de contrle selon Bouquin............................................................................29
4 Lapproche configurationnelle de Simons..........................................................................31
Troisime partie Les contrleurs de gestion : une tude de terrain..........................................36
1 Mthodologie.....................................................................................................................37
2 Synthse des rsultats des entretiens..................................................................................38
3 Analyse sur linfluence du contrle de gestion sur les comportements individuels..........44
4 Conclusion..........................................................................................................................46
Conclusion................................................................................................................................47
Bibliographie.............................................................................................................................50
Annexes.....................................................................................................................................53
Annexe 1 Questionnaire prsent aux contrleurs de gestion..................................................54

Introduction

Le service contrle de gestion est devenu de plus en plus incontournable dans les grandes
entreprises, et mmes dans certaines PME. Pour Mintzberg 1, il se trouve dans la
technostructure dune organisation. Cest--dire quil sert lorganisation en agissant sur le
travail des autres.
Son objectif est de participer aux performances bien quil ne cre pas de valeur lui-mme. On
a tendance en avoir une image conomique qui se rsumerait lutilisation dun ensemble
doutils de gestion permettant dassurer la qualit des choix de gestion.
Il existe une deuxime approche du contrle de gestion. Elle consiste voir le contrle de
gestion comme un moyen dassurer la convergence des comportements des acteurs, dans le
but datteindre les objectifs dune organisation, un comportement pouvant tre dfini comme
lensemble des ractions, des conduites conscientes et inconscientes. La dimension
sociologique est alors primordiale.
Cela signifie que le contrle de gestion est peru comme un organe influenant le
comportement de ses salaris volontairement, dans le sens dsir. Le fait quil puisse avoir cet
objectif peut sembler surprenant. On imagine volontiers un contrleur de gestion comme une
personne manipulant les chiffres, laissant aux seuls soins du service ressources humaines la
gestion des hommes.
Pourtant, des auteurs, spcialistes en gestion, affirment que le contrle de gestion est un
moyen dinfluencer le comportement des salaris. Anthony2 dfinit le contrle de gestion
comme un processus par lequel les managers influencent dautres membres de
lorganisation pour mettre en uvre les stratgies de lorganisation . Pour Burlaud3, le
contrle de gestion est un systme de rgulation des comportements de lindividu dans
lexercice de sa profession, et plus prcisment, lorsque celui-ci a lieu dans le cadre dune
organisation, par exemple une entreprise, un service public ou une association .

MINTZBERG Henry - Structure et dynamique des organisations - Les ditions dorganisation, 1981

ANTHONY R.N. - Planning and control systems : a framework for analysis - Harvard University, 1965
BURLAUD Alain - Le contrle de gestion - Editions la dcouverte, 1997

Mais il ne faudrait pas rsumer le contrle de gestion au contrle des individus par les
comportements. Sa mission premire tant de contrler les rsultats, nous pouvons dire quil
est un outil de contrle par les rsultats. De mme, il ne faudrait pas penser quil nexiste que
deux formes de contrle des individus.
Linfluence du contrle de gestion sur les comportements constitue lobjet de ce mmoire.
Comment peut-il influencer les comportements ? Quelle est sa place dans lensemble des
moyens de contrle des comportements ? Quelle est sa place parmi lensemble des moyens de
contrle des individus ?
Plus gnralement, nous chercherons comprendre dans quelle mesure le contrle de gestion
influence les comportements ?
Pour rpondre cette question, nous allons mener une tude thorique sur la base dune
recherche bibliographique tendue (livres tels Structure et dynamique des organisations de H.
Mintzberg, rapports, mmoires), puis une tude empirique qui consistera faire une analyse
base sur des entretiens avec des contrleurs de gestion.
Nous montrerons dans une premire partie de quelles faons le contrle de gestion est
susceptible dinfluencer les comportements. Pour ce faire, nous nous aiderons des analyses de
Mintzberg, Anthony, Bouquin et Burlaud, aprs avoir dfinis lactivit contrle de gestion, ses
rles et missions.
Dans une deuxime partie, nous montrerons que le contrle de gestion est un outil parmi
dautres de contrle des comportements. Nous montrerons galement que le contrle par les
comportements nest pas la seule stratgie de contrle. Enfin, nous verrons que le contrle de
gestion peut tre un outil pour dautres stratgies.
Dans une dernire partie, nous tenterons dapporter une rponse empirique la problmatique
de ce mmoire. Nous effectuerons une analyse base sur les rsultats dun questionnaire
utilis auprs de cinq contrleurs de gestion, en nous appuyant sur les donnes thoriques que
nous aurons rcoltes.

Premire partie
Le contrle de gestion et les comportements
individuels

Dans cette partie, nous allons voir en quoi le contrle de gestion peut influencer les
comportements des salaris. Pour ce faire, nous commencerons par dfinir ce quest le
contrle de gestion et en quoi il consiste. Ensuite, nous le resituerons au sein de la structure de
lentreprise laide de la vision de Mintzberg. Enfin, nous nous aiderons des auteurs que sont
Anthony, Bouquin et Burlaud pour rpondre la problmatique de cette partie.

1 Le contrle de gestion
1.1 Prsentation gnrale du contrle de gestion

Pour Anderson et Oliver4 contrler consiste, pour une organisation, adopter un ensemble de
procdures pour vrifier, diriger, valuer et rmunrer ses employs. Cette dfinition met en
relation des moyens, des procdures et des objectifs.
Le plan comptable dfinit le contrle de gestion comme lensemble des dispositions prises
pour fournir aux dirigeants et aux divers responsables des donnes chiffres priodiques
caractrisant la marche de lentreprise. La comparaison avec les donnes passes ou prvues
peut, le cas chant, inciter les dirigeants dclencher rapidement les mesures correctives
appropries 5.
Le terme contrle de gestion renvoie au pilotage. Il correspond larticulation dun systme
dinformation au service de la dcision afin de permettre une intervention des agents avant,
pendant, et aprs laction. Il permet la centralisation, la synthse et linterprtation de
lensemble des donnes sur la performance des activits ou des fonctions de lentreprise. Le
pilotage fournit donc des outils daide la dcision, de prparation puis dvaluation des
actions. Le contrle de gestion reprsente donc plus quune simple surveillance, plus que
vrifier que les choses se passent comme on le souhaite.

ANDERSON E. & OLIVER R. - Perspectives on behaviour-based versus outcome-based salesforce control

systems - Journal of marketing, 1987
5
Plan comptable gnral, Conseil national de la comptabilit.
8

1.2 Les missions du contrleur de gestion

Le contrleur de gestion exerce une fonction d'aide au pilotage de l'entreprise, dans le but
d'optimiser ses rsultats court, moyen ou long terme. Le service contrle de gestion dpend
soit de la direction financire, soit directement de la direction gnrale. Il labore des
prvisions de budget en liaison avec les responsables oprationnels, participe aux choix des
objectifs stratgiques et labore un projet de plan indiquant le niveau de production
atteindre, ainsi que les moyens mettre en uvre. Il doit notamment mettre en place et
interprter les tableaux de bord qui permettent de piloter l'entreprise, en suivant l'volution de
la fabrication, des ventes, des stocks, de la rentabilit des investissements, analyser les carts
constats, ajuster les prvisions et jouer un rle de conseil auprs des dcideurs.

Inventaire des missions et responsabilits du contrleur de gestion :

Il doit mettre en place et suivre le systme dinformation de gestion, un systme

dinformation tant un ensemble de donnes qui pourra permettre de dcrire,
dexpliquer, de prdire et si possible dagir sur les phnomnes, tant donn quil faut
des outils de gestion et de prvisions fiables. Il doit mettre au point les procdures de
collecte dinformation, afin que ces informations soient disponibles au moment voulu
et que les mthodes soient cohrentes.

Il doit dresser le reporting, cest--dire faire parvenir linformation financire vers le

sige ou la socit mre dune entreprise.

Il doit effectuer le contrle, autrement dit dtecter les anomalies, court, moyen ou
long terme. Ce qui correspond la mise en place et au suivi de toutes les procdures
internes permettant de contrler en permanence les rsultats de lentreprise, activit
par activit, conformment aux prvisions budgtaires. La mise en place de tableaux
de bord par activit et par socit offre des observations rgulires du fonctionnement
de lentreprise, et permet de mesurer les carts entre les objectifs prvus et les rsultats
constats.
9

Il doit prvoir, laide de llaboration de budgets, corrigs quelques fois au cours de

lanne, et de plans de financement.

Il doit conseiller les responsables oprationnels, cest--dire assister les directeurs et

interlocuteurs de terrain concernant la mise en place doutils de gestion, lanalyse des
carts observs, la mise en uvre dactions correctives, des mthodes de prvision,
des choix des indicateurs de performance.

Il est noter que, comme le dit Acho Baho6, sur le terrain, le contrleur de gestion a une
place diffrente suivant les entreprises. Il peut tre un simple oprationnel, une minence grise
ou un contre-pouvoir officiel.

Quand il est simple oprationnel, il est un expert comptent qui matrise les chiffres, les
tableaux de bord, mais na pas de rel pouvoir dcisionnel. Il se contente de faire circuler
linformation, dtablir les calendriers budgtaires et de veiller la remonte de linformation.
Il donne une forme aux chiffres, il na pas se soucier du contenu ni donner son avis.
Lorsquil est contre-pouvoir, le contrleur de gestion est un codcideur. Le choix de lune ou
de lautre solution, ou dune variante intermdiaire dpend la fois des caractristiques de
lentreprise et de son style de management.

En gnral, le contrleur de gestion fournit des tats de contrle et les commente. Il arrive
quil demande des explications aux responsables. Le rle est avant tout celui dun conseiller.
Il runit les donnes ncessaires la rflexion de sa direction pour oprer les orientations
stratgiques et piloter lentreprise de sorte dviter les cueils. Il dfinit les informations quil
juge ncessaires la prise de dcision. Il met en place le systme dinformation correspondant
quil utilise pour finalement proposer la direction une stratgie adapte.

Mmoire de Acho Baho, Le contrle de gestion chez Hachette Multimdia, 2003

10

1.3 Contrle de gestion et structure, lapport dHenry Mintzberg7

Pour Mintzberg, les organisations sont composes de cinq lments de base :

Le centre oprationnel

Le sommet stratgique

La ligne hirarchique qui joint le sommet stratgique au centre oprationnel

Les units fonctionnelles logistiques

La technostructure

Technostructure

Sommet
stratgique

Fonction de soutien logistique

Ligne
hirarch
ique

Centres oprationnels

La technostructure est compose danalystes qui servent lorganisation en agissant sur le

travail des autres. Ils sont dissocis du flux direct du travail, ils ne le font pas eux-mmes. On
compte les analystes de planification et de contrle dans la technostructure. Le contrle de
gestion se trouve donc dans la technostructure. Il aide la ligne hirarchique et le centre
oprationnel, et influence les autres lments. Il assure une fonction de coordinatrice des
informations de gestion.
Le contrle de gestion se situe dans le contexte dune organisation poursuivant ses finalits,
dote dune stratgie et dune structure. La structure dune organisation peut tre dfinie
7

MINTZBERG Henry - Structure et dynamique des organisations - Les ditions dorganisation, 1981
11

comme une rpartition horizontale des tches, une division verticale des pouvoirs et des
mcanismes de coordination. Cette triple dfinition de la structure fait apparatre une relation
entre elle et le contrle de gestion. En effet, le contrle de gestion reprsente un moyen de
standardiser les rsultats attendus, et est par consquent un mcanisme de coordination.
Mintzberg a dduit quil existait cinq formes de configurations structurelles parmi lesquelles
on peut classer toutes les organisations. En gnral, on distingue trois structures
fondamentales dorganisation, la fonctionnelle, la divisionnelle et la matricielle. Ces modles
ont des relations diffrentes avec le contrle de gestion. En effet, les besoins de coordination
sont diffrents dune structure lautre. En simplifiant, les besoins de coordination, et donc de
contrle de gestion, vont croissant en allant de la structure fonctionnelle la divisionnelle.
Pour Mintzberg, il est possible de distinguer deux types de systmes de planification et de
contrle. Le systme de contrle des performances et la planification des actions. Le premier
est de nature gnrale et sintresse aux consquences des actions, le second intervient avant
les faits et sintresse aux actions. Le contrle des performances est un moyen qui ne sert qu
standardiser les produits, alors que la planification est galement un moyen de formaliser les
comportements. Un point que nous allons dvelopper par la suite.
Mintzberg pense que trois personnages types sont en relation. Tout dabord, le responsable qui
utilise les informations pour dfendre ses projets et autocontrler son primtre de gestion.
Ensuite, le suprieur hirarchique, dont lexercice du contrle dpend de la conception que
lentreprise et lui ont du commandement. Par exemple, il peut sagir dun contrle
surveillance ou dune dlgation de pouvoirs. Enfin, le contrleur de gestion, dont la nature et
limportance des relations dpendent, en particulier, de la situation de responsable fonctionnel
ou de membre de ltat-major quil occupe.

Suprieur hirarchique
12

Contrleur de gestion

Contrle hirarchique

Responsable (auto-contrle)

Mintzberg nous apporte des lments pour comprendre en quoi le contrle de gestion peut
influencer les comportements. Il permet la coordination, mais surtout, sil fait partie de la
planification, il peut alors formaliser les comportements, ce qui revient les influencer. Cela
dit, Mintzberg ne sintresse que peu cette problmatique, et na donc pas dvelopp ce
point, contrairement Anthony et Bouquin.

2 Le contrle de gestion comme outil dorientation des

comportements
2.1 La vision de Robert N. Anthony8

La premire dfinition du contrle de gestion a t propose par Anthony. Il le dfinit comme

le processus selon lequel les dirigeants sassurent que les ressources sont utilises de
manire efficace et efficiente pour des objectifs de lorganisation . Quand il parlait de
ressources, Anthony soulignait la fonction conomique du contrle de gestion, ce dernier tait
alors rduit une dimension comptable et financire. Mais linformation saisit en units
montaires lest souvent tardivement, tant donn que les donnes physiques existent avant
les comptables, et imparfaitement, puisque lunit montaire nexprime pas tous les
vnements. Ce qui est important, cest que la performance financire a pour source des
oprations physiques.

R. N. Anthony, Planning and control systems : a framework for analysis, Harvard Business School, 1965.
13

Dans sa typologie, Anthony a distingu, au sein des processus qui permettent une direction
gnrale davoir le contrle , trois sous-systmes, qui correspondent trois phases niveaux
de responsabilit dans la structure divisionnelle. Il sagit de la planification stratgique, du
contrle oprationnel et du contrle de gestion.

La planification stratgique est un domaine rserv de la direction gnrale. Elle consiste

dfinir les objectifs de lorganisation et les ressources allouer. Elle consiste aussi mesurer
qualitativement et quantitativement les rsultats. Le contrle oprationnel gre les tches
rptitives, programmes et dfinit les procdures de routines. Il permet davoir lassurance
que de telles tches sont effectues de manire efficace et efficiente. On parle galement de
contrle dexcution ou de contrle des tches. Il est un pralable tout contrle de gestion.
Ce dernier sinsre entre les choix stratgiques et les actions de routines. Il est form des
processus permettant aux dirigeants de sassurer que les choix stratgiques et les tches
quotidiennes sont cohrents entre eux. Son objectif est la mise en uvre de la stratgie.

La dfinition dAnthony du contrle de gestion insiste sur trois ides cls. Tout dabord, cette
discipline sadresse aux managers dfinis comme des personnes qui doivent obtenir des
rsultats partir du travail dautres personnes. Ensuite, le contrle de gestion est subordonn
la stratgie, il prend en charge sa ralisation. Enfin, les critres importants sont lefficience et
lefficacit dans lutilisation des moyens confis.

La dfinition du contrle de gestion dAnthony volua dans les annes 1980. Il sagit
dornavant dun processus par lequel les managers influencent dautres membres de
lorganisation pour mettre en uvre les stratgies de lorganisation . Lide importante est
celle de stratgie. Il sagit moins de sintresser la consommation des ressources que
dapporter lassurance dun respect de la stratgie. Le contrle de gestion est devenu un
moyen dinfluencer des individus dans un sens voulu par la direction. Cela conduit dcrire
cette fonction comme vecteur de rgulation des comportements.
14

Sur les moyens pour y arriver, Anthony pense que les hommes doivent suivre des ordres ou
respecter des procdures, mais aussi tre conscients dtre responsables de latteinte
dobjectifs.

2.2 Le contrle de gestion vu par Henri Bouquin9

2.2.1 Le contrle organisationnel

Bouquin sinspire directement des travaux dAnthony. Il limite lanalyse du contrle aux
organisations, cest--dire aux groupes de personnes. Pour cet auteur, on dispose du contrle
lorsquon a la matrise des dcisions, des actions, des vnements qui conditionnent latteinte
des objectifs, quelles que soient les personnes qui ont fixes ces derniers. Lorsque lon
contrle, on ne se contente pas seulement de vrifier, on matrise galement. La vrification
nest quune des conditions de la matrise.

Il a largit le domaine dintrt du contrle de gestion, ce qui se traduit par lvolution des
termes, lexpression de contrle de gestion est de moins en moins utilise au profit des
expressions de contrle organisationnel ou tout simplement de contrle .

Le contrle organisationnel est au service des dirigeants dune entreprise. Il doit orienter les
actions. Le contrle de gestion en est un des lments. Il a pour but de permettre aux
dirigeants dtre assurs de la cohrence entre les actions quotidiennes et les stratgies. Il sert
les dirigeants de deux faons. Tout dabord, il pousse les salaris cooprer, alors quils
poursuivent des objectifs diffrents. Ensuite, il permet de matriser les relations avec les
clients, les fournisseurs, les contractants extrieurs.

BOUQUIN Henri - Les fondements du contrle de gestion - Presses universitaires de France, 1997
15

On voit que Bouquin a repris la dfinition dAnthony du contrle de gestion, notamment le

fait que ce dernier puisse influencer les salaris. Il est toutefois plus explicite en affirmant que
les salaris sont pousss cooprer ensemble, mais aussi que les relations sont compltement
matrises.

La matrise ne peut avoir lieu sans vrification. Cette dernire na de sens que si, avant
laction, les conditions ncessaires latteinte des objectifs ont t runies. Ces conditions
sont prvues dans le fonctionnement du contrle organisationnel qui est dcrit dans un
processus, dont chaque phase est galement un processus, un processus tant un ensemble
dactivits organises dans le temps qui permet datteindre un tat.

Bouquin estime quil existe trois phases dans le processus de contrle. Avant laction, le
processus de contrle intgre la dfinition des finalits et la traduction de celles-ci en
objectifs, il parle de finalisation. Pendant laction, le contrle assure le pilotage, cest--dire
lorganisation du suivi, lanticipation et la mise en place des actions correctrices. Aprs
laction, le contrle consiste mesurer les rsultats, cest la postvaluation.

Il existe deux conditions au bon fonctionnement de ce processus. Premirement, chaque sousprocessus doit tre ralisable. Il se peut, par exemple, que la finalisation soit dfaillante, mal
nonce ou combattue, ou que laction corrective ne soit pas adapte parce que difficile
dterminer. Deuximement, dfaut de pouvoir mener les trois sous-processus, une
dfaillance dans lun deux doit pouvoir tre compense par le renforcement dau moins un des
deux autres.

Bouquin groupe les modes opratoires de contrle en cinq catgories :

16

Des objectifs atteindre sur un horizon dfini

Des dfinitions de fonctions et de lignes hirarchiques

Des politiques

Des rgles qui dfinissent lenchanement des tches

Des outils daide la dcision et dvaluation des rsultats

Ces cinq modes sont utiliss par toutes les entreprises, mais ni de la mme manire, ni la
mme frquence. Il sagit des moyens quont les entreprises pour influencer les salaris
daprs Bouquin.

2.2.2 Les trois niveaux de contrle

Henri Bouquin prouva des difficults a distinguer contrle de gestion et contrle

oprationnel. Il avana alors trois postulats. Tout dabord, comme pour Anthony, il existe une
hirarchie entre les trois contrles. Il ny a pas de contrle de gestion sans contrle
oprationnel (ou dexcution), ni de contrle stratgique sans contrle de gestion. Ensuite,
chaque contrle peut finaliser, piloter, postvaluer, mais il est lui-mme finalis, pilot,
postvalu par le contrle de rang suprieur. Enfin, les trois niveaux de contrle peuvent
fonctionner sparment, mais en gnral, ils fonctionnent en interrelation.

Le contrle dexcution est form des processus et des systmes conus pour garantir
le fait que les actions seront, sont et ont t mises en uvre conformment aux
objectifs, sans que les responsables contrlent directement ces actions.

Le contrle de gestion est form par les processus et systmes qui permettent aux
dirigeants dtre srs que les choix stratgiques et les actions courantes seront, sont et
ont t cohrents. Il exerce une fonction de vigilance qui en fait le garant de la
cohrence entre la stratgie et le quotidien.
17

Le contrle stratgique est, quant lui, form des processus et systmes qui
permettent la direction de dcider des missions, mtiers, domaines dactivit et
facteurs cls de succs.

Nous venons de voir que le contrle de gestion est une part dun ensemble plus vaste, le
contrle organisationnel, quil se voyait confier la gestion des interactions entre la stratgie et
les oprations courantes, mais aussi quil existait cinq leviers de contrle.

2.3 Le contrle de gestion selon Burlaud10

Pour Burlaud, le contrle de gestion est un systme de rgulation des comportements de

lindividu dans lexercice de sa profession, et plus prcisment, lorsque celui-ci a lieu dans le
cadre dune organisation, par exemple une entreprise, un service public ou une association .
Il dit clairement que le contrle de gestion influence les comportements.
Le contrle de gestion est un contrle finalis. Lautorit qui le met en place doit avoir des
objectifs quelle doit pouvoir et vouloir communiquer. Elle doit avoir une vision des
volutions moyen et long terme et une volont de cheminement. En fait, le contrle de
gestion est au service de la stratgie.
Le contrle de gestion sappuie sur un ensemble de techniques qui ont en commun de
concourir un contrle distance des comportements, dans une optique telle que le lien de
subordination demeure et brise lautonomie du salari. Limiter cette dernire permet en effet
de mieux orienter les comportements, laide de moyens tels que la standardisation des
activits. Lchange se rsume un peu plus dautonomie contre un peu plus de
responsabilit. La dlgation saccompagne de lobligation de rendre compte, sur latteinte
dun objectif, sur les modalits dvaluation, et sur lvaluation des performances a posteriori.
Mme si laccord nest pas toujours librement consenti, il y a une forme plus ou moins
parfaite dchange.
10

BURLAUD Alain - Le contrle de gestion - Editions la dcouverte, 1997

18

Larticulation entre contrle de gestion et contrle des comportements est assure par le
langage, vhicule dune culture et instrument dintgration porteur dun systme de valeurs,
favorisant par consquent certains comportements . Il exerce un pouvoir sur ceux qui
lutilisent car une langue porte dj en elle une vision du monde quadoptent ncessairement
ceux qui la parlent . Pour tre efficace, ce langage doit tre la fois suffisamment naturel
et suffisamment culturel . Dans notre cas, il est naturel car il vhicule des normes externes
lentreprise et culturel car il concerne les valeurs produites dans lentreprise. Une langue se
compose dune smantique, cest--dire des mots et un vocabulaire, et dune syntaxe,
autrement dit une grammaire et des rgles de combinaison. Au travers des mots quil impose,
le contrle de gestion unifie les proccupations et les comportements. Cela a dautant plus
dimportance quand le groupe est grand, diversifi et gographiquement clat. Si le contrle
de gestion impose des mots, cest parce que un phare nest utile pour le navigateur que sil
est reconnaissable et permet de se positionner. Les mots doivent alors avoir une
signification clair et concise pour permettre un contrle des comportements.
Toutefois, tous les salaris ne parlent pas forcment la mme langue au sein de lentreprise. Il
sagit plus dune approximation. En effet, ct defforts dunification, par la scolarit
notamment, des formes dclines de la langue apparaissent en fonction de diffrentes
particularits, telles que rgionales, professionnelles ou sociales.

Dans cette partie, nous venons de dfinir ce qutait le contrle de gestion, ainsi que ses rles
et missions. Il semble quun contrleur de gestion puisse tre un copilote, un surveillant, ou
mi-chemin entre les deux. Nous avons, laide de trois auteurs que sont Bouquin, Anthony et
Burlaud, vu que le contrle de gestion faisait parti dun ensemble plus vaste quest le contrle
organisationnel et quil tait charg dassurer le suivi entre la stratgie et les oprationnels.
Nous avons galement vu comment il influence le comportement des salaris. Bouquin a
distingu cinq modes opratoires de contrle, mais le principal levier semble tre un ensemble
de normes et de procdures qui rduisent lautonomie et poussent agir tel quune direction le
souhaite. Le concept de langage de Burlaud est galement un moyen de matriser les
comportements. Il est porteur de valeurs les unifiant. Mais nexiste-t-il pas dautres moyens
pour influencer les comportements ?
19

20

Deuxime partie
Les diffrentes visions du contrle

21

Aprs avoir vu en quoi le contrle de gestion influence les comportements, nous allons voir
quels sont les autres moyens qui permettent de faire de mme, afin de remettre en perspective
son influence. Nous allons ensuite montrer quil existe plusieurs objets au contrle des
individus, outre le contrle par les comportements. Nous nous aiderons de la notion de
systme de contrle et dauteurs tels quAnderson et Oliver, Ouchi ou Simons. Nous verrons
ainsi quelle est la place du contrle de gestion dans lensemble de ces types de contrle.

1 La vision de Burlaud11 : le contrle de gestion oppos

dautres formes de contrle

Le contrle de gestion nest pas le seul mcanisme de contrle des comportements. En effet,
pour que ce soit le cas, il faudrait que soient runies les quatre conditions suivantes daprs
Hofstede :

Le caractre non ambigu des objectifs

La possibilit de mesurer les effets

La possibilit de prvoir les effets des actions correctives

La rptitivit de lactivit ou, au minimum, la possibilit de capitaliser une exprience

Ces diffrentes conditions tant rarement runies, le contrle de gestion coexiste avec bien
dautres formes de contrle des comportements.

1. Le contrle par la hirarchie est le premier mcanisme de rgulation qui vient

lesprit quand on considre lhomme dans son milieu professionnel. Il sagit dun
pilotage direct rduisant au maximum lautonomie des acteurs. Bien utilis, le contrle
11

BURLAUD Alain - Le contrle de gestion - Editions la dcouverte, 1997

22

par la hirarchie apporte un quilibre entre linitiative individuelle, qui ne peut jamais
totalement disparatre, et une coordination ncessaire. Le contrle de gestion ne se
substitue pas compltement au contrle par la hirarchie, mais vient en attnuer
certaines caractristiques. En effet, il allge les contrles par la hirarchie et permet
une acclration des processus de prises de dcision ainsi quune meilleure motivation
et responsabilisation des personnels.

2. Le contrle par le rglement et les procdures est caractristique des organisations

bureaucratiques. Il correspond un pilotage mcanique. Il simpose dans certaines
formes dorganisation, notamment dans les services publics o la lgitimit du pouvoir
des lus a besoin dun rglement qui encadre les jugements. Il existe aussi dans toutes
les entreprises qui ont des procdures de contrle interne qui ont pour but dviter les
erreurs ainsi que les tentations de fraude, et dont la bonne application est vrifie par
le service daudit interne. Les limites de ce mode de contrle tiennent au fait quil ne
porte pas sur laction elle-mme mais sur la procdure par laquelle chaque acteur
dfinit son action. Ce contrle est peu compatible avec la flexibilit requise par une
concurrence active et une mobilisation des capacits de cration du personnel.

3. Laudit est lune des formes de contrle par le rglement les plus populaires depuis le
dbut des annes soixante. Bouquin dfinit laudit comme lactivit qui applique en
toute indpendance des procdures cohrentes et des normes dexamen en vue
dvaluer ladquation et le fonctionnement de tout ou partie des oprations menes
dans une organisation par rfrence des normes . Il se dcline sous diffrentes
formes :

audit comptable ou financier, cest--dire la conformit des comptes annuels avec le

droit comptable ou avec des normes comptables internes un groupe, une entreprise
ou un rseau.

23

audit interne, autrement dit la conformit du systme dinformations de gestion aux

rgles et procdures internes lentreprise.

audit fiscal et juridique. Il sagit du contrle de la bonne application des diffrentes

rgles de droit.

Le sens du mot sest largi et il englobe galement aujourdhui des activits

dvaluation par rapport des objectifs (fin) et non plus seulement par rapport des
normes portant sur le mode de production de linformation (moyen). On parle alors
daudit oprationnel, cest--dire la manire dont les objectifs sont fixs et atteints
ainsi que les risques qui psent sur la capacit de lentreprise dfinir les objectifs
pertinents et les atteindre. On peut aussi parler daudit stratgique, voire mme
daudit total. Le systme de contrle de gestion peut faire lobjet dun audit.
Thoriquement, on pourrait aussi concevoir un audit des activits daudit.

4. Le contrle par le march permet de mettre le personnel sous pression, ainsi quune
flexibilit maximale. Il suppose le dcoupage de lorganisation en de multiples entits
autonomes (filiales ou divisions) ayant chacune un compte dexploitation ou de
rsultat. Chaque filiale peut sapprovisionner ou vendre librement lintrieur ou en
dehors du groupe. La socit holding gre un portefeuille de participations et se dfait
des filiales les moins rentables pour en acqurir dautres. Sous peine de sanction, dans
chacune des filiales le cot doit rester infrieur au prix du march. Ce type de contrle
est souple, clair et efficace. Cependant, il ne peut traduire une stratgie industrielle ou
commerciale long terme pouvant supporter pendants plusieurs annes des dficits en
vue dun avantage futur. Les changements de frontires du groupe sopposent aussi
un apprentissage organisationnel source de gains de productivit. Les effets de
synergie sont minimes.

24

5. Le contrle par la culture dentreprise sappuie sur un ensemble de valeurs

gnralement partages par le personnel dune organisation ou un sous-ensemble de ce
personnel se reconnaissant dans un mtier, un service ou une fonction. Pour une part,
ces valeurs mergent et se construisent progressivement au sein de la collectivit,
refltant lexprience du groupe. Mais pour une autre part, ces valeurs peuvent tre
modeles. La cration dun langage commun mettant la mode des expressions orales,
gestuelles ou vestimentaires est un instrument essentiel de contrle de la culture, tant
donn que le langage faonne la pense. Par exemple, en introduisant le langage de la
finance dans une organisation, on place sur le devant de la scne les proccupations
financires et on ouvre la porte des stratgies financires. Les grandes rformes ou
les grandes mutations comportent presque toujours un volet smantique selon Burlaud.

6. Enfin, lthique est galement une forme de contrle des comportements de plus en
plus prsente qui emprunte au contrle par le rglement, tant donn quelle est
codifie, au contrle par la culture interne ou externe une organisation et au contrle
clanique lorsquelle est lorigine de lidentit et de la lgitimit dune profession.

Le contrle de gestion et les formes alternatives de contrle coexistent dans la ralit. Il ny a

que les proportions, les combinaisons de chacune dentre elles qui varient et font la spcificit
de chaque organisation. Cependant, nous ne nous basons que sur le contrle par les
comportements, alors quil existe dautres formes de contrle en entreprise.

2 Les dimensions du contrle

Les objets du contrle sont aussi appels dimensions . En gnral, il sagit de lopposition
entre la dimension contrle par les rsultats et la dimension contrle par les comportements.
Les deux ont pour objectif dobtenir les comportements souhaits. Dans le premier cas en
surveillant ou contraignant directement les comportements, et dans le second en rcompensant
les rsultats de faon slective. Mais cette dichotomie est rductrice, dautres dimensions
25

doivent tre prises en compte. Nous allons nous baser sur la rflexion thorique dAnderson et
Oliver12 pour dvelopper cette partie.
Il existe de nombreux outils ou moyens de contrle la disposition des managers qui peuvent
tre utiliss en fonction de la stratgie de contrle par les comportements ou par les rsultats
qui sera choisie. Nous allons nous aider de la notion de systme de contrle, cest--dire un
processus de mesure, dvaluation et de rtribution de la performance. Il est possible de
qualifier un systme de contrle en fonction de limportance accorde aux diffrents outils.
Un contrle fond sur un nombre de clients visiter et sur des argumentaires de vente
standardiss sera qualifi de comportemental. Par contre, un systme reposant sur des
commissions sur les ventes et des outils de mesures de la satisfaction des clients sera qualifi
de contrle par les rsultats. Les deux formes de contrle dcrites par Anderson et Oliver sont
des strotypes, la plupart des systmes de contrle seraient des combinaisons de ces deux
formes extrmes.
Anderson et Oliver font explicitement rfrence la typologie des systmes de contrles
dveloppe par Ouchi13. Celui-ci noppose pas deux formes de contrle, mais il voque trois
mcanismes complmentaires, les contrles par les comportements, par les rsultats et le
contrle clanique. Ce dernier a souvent un rle intgrateur. Il a pour finalit dapporter en peu
de temps, des normes, des valeurs, des objectifs communs. Nanmoins, il est rarement
dominant. Mais il ne doit pas tre nglig car il peut tre un levier daction beaucoup moins
onreux que les rmunrations.
Pour Ouchi, en fonction de lactivit contrler, certaines dimensions du contrle doivent tre
privilgies. Lactivit est caractrise par deux critres, la connaissance du processus de
transformation ou de production et la capacit mesurer la performance. Il en dduit trois
types de stratgies de contrle, par les comportements, par les rsultats et par le clan.

Connaissance du processus de transformation

12

ANDERSON E. & OLIVER R. - Perspectives on behaviour-based versus outcome-based salesforce control

systems - Journal of marketing, 1987

13

OUCHI W. - A conceptual framework for the design of organizational control mechanisms - Management
science, 1979
26

Possibilit

Parfaite

Imparfaite

Contrle des comportements ou

Contrle des rsultats

Bonne

des rsultats

Mauvaise

Contrle des comportements

de mesurer
les
rsultats

Contrle clanique

Macintosh propose cinq grands types de contrle. En plus des trois formes dcrites par Ouchi,
les contrles charismatique et collgial sont voqus. Dans la littrature, dautres formes sont
encore tudies comme lauto-contrle par Kirsh et le parrainage ou mentoring par Covaleski,
par exemple. Ces diffrentes formes de contrle ne sappuient pas directement sur les
comportements ou sur les rsultats, mais sur une relation sociale forte, sur la manire dtre
des individus, conciliant autonomie et contraintes.
Challagalla et Shervani introduisent aux cts des deux formes de contrle avances par
Anderson et Oliver, le contrle par les comptences. Cette forme de contrle implique une
gestion des comptences qui se traduit par leur valuation et leur mise niveau. On incite et
on sanctionne pour atteindre les buts fixs. Cest une forme de contrle diffrente des
premires car elle ne concerne pas un rsultat final, ni un comportement, mais se situe en
amont. On peut sattendre ce quun tel contrle sexerce l o on exige des comptences
particulires. On peut citer lexemple des vendeurs de la FNAC. Le contrle seffectue sur la
comptence des vendeurs, cest--dire sur leurs connaissances de la mode musicale. Ce nest
pas par leurs rsultats, qui peuvent tre masqus par des tendances du march, ni par leurs
comportements, qui sont difficilement prescriptibles, que lon pourra contrler les vendeurs.
Par contre, leurs comptences sont les objets du contrle.
Sur un plan thorique, si le modle dichotomique est insuffisant, on ne voit pas trs clairement
encore combien de dimensions doivent tre effectivement retenues. En ce qui nous concerne,
nous allons en distinguer six, le contrle par la performance, par les comportements, par les
normes, par les comptences, par le collge et le charismatique.

27

Les principaux objets du contrle :

Le contrle par les comportements : Le contrle sexerce par la prescription de

comportements dont on vrifie quils sont respects. Paralllement, lorgane de
contrle doit sassurer que les comportements prescrits gnrent de bons rsultats.

Le contrle par les rsultats : le contrle vient dune incitation atteindre un certain
nombre de rsultats. Lagent est responsable de lutilisation des moyens allous pour
atteindre les rsultats fixs.

Les normes et valeurs (clan) : le contrle a pour source linculcation de valeurs et de

normes sociales dont lintgration pousse agir de manire identique.

Les comptences : le contrle sexerce sur les comptences de lagent. Elles

permettent dagir durablement sur les comportements laide de programmes de
formation par exemple.

Le collge : le contrle vient du collge, qui dtermine ses propres rgles de

fonctionnement. Il concerne aussi bien les rsultas, les comportements, les
comptences que les valeurs.

Le contrle charismatique : il est adapt aux situations dans lesquelles les objectifs
sont clairement dfinis et lorsque les moyens de les atteindre sont incertains. Le leader
indique simplement ce quil veut, et parfois comment le faire, en sachant que ce sera
fait.

Cette proposition de typologie nest pas absolument exacte. Elle indique toutefois que bien
plus de deux dimensions sont ncessaires pour dcrire les systmes de contrle. De plus,
partir de ce que nous avons vu dans la premire partie, nous pouvons dduire que le contrle
de gestion participe aux trois premiers objets du contrle, cest--dire le contrle par les
comportements, le contrle par les rsultats et le contrle par les normes et valeurs. Nous
avons montr que le contrle de gestion participe au contrle par les comportements. Il
semble vident quil participe au contrle par les rsultats, tant donn que cest sa raison
dtre. Enfin, nous avons vu avec Burlaud quil contribue au contrle par les normes en
inculquant un langage commun.

28

3 Les systmes de contrle selon Bouquin14

La pratique a montr quil existait des mcanismes informels de contrle. On peut chercher
contrler par la mise en uvre de rseaux dinfluence. Dailleurs, les personnes que lon
cherche contrler peuvent penser quun lien juridique ne suffit pas justifier le contrle. Ils
peuvent ne laccepter que sils adhrent au projet (do limportance de la culture
dentreprise) des individus qui cherchent contrler.

Les facteurs qui orientent les actions et les comportements sont de deux ordres, le contrle
formel et ce que Bouquin appelle le contrle invisible.

Le systme de contrle formel

Il est constitu des dispositifs senss permettre aux dirigeants de matriser les dcisions, les
actions, les comportements, les vnements qui conditionnent latteinte des objectifs, ainsi
que leurs consquences. Dans une organisation, toute activit est assure par un systme,
cest--dire un ensemble dlments finaliss et en interaction, ouvert sur lextrieur et
comportant trois sous-systmes, le systme technique, le systme de pilotage et le systme
dinformation.

Le systme de contrle invisible

Il est form des facteurs psychologiques et socioculturels qui influencent les actions et
comportements des individus .
14

BOUQUIN Henri - Les fondements du contrle de gestion - Presses universitaires de France, 1997
29

De faon gnrale, nous pouvons dire que ce qui intervient ici, ce sont les caractristiques de
personnalit des acteurs et les dimensions sociologiques. Les premires tant tudies par la
psychologie des organisations, et les secondes par la sociologie des organisations.

La psychologie sintresse aux dterminants individuels, tels que le besoin, la satisfaction ou

la motivation, sur les comportements, les attitudes, les actions. La sociologie sattache aux
dterminants collectifs. Pour elle, lorganisation est une microsocit o se dveloppent des
interactions informelles dans une logique daction collective oriente par des normes de
groupe.

Ces deux disciplines ont des frontires assez floues. En effet, les comportements, les attitudes,
ou les actions observes ont des dimensions communes aux deux approches. De plus, il est
difficile de dvelopper lune indpendamment de lautre.

La psychologie des organisations a permis de crer de nombreux outils pratiques. Quant aux
sociologues, ils ont montr que la force des normes de groupe remettait en cause les
mcanismes formels de contrle. Le pouvoir nest pas lautorit et les acteurs ont des
stratgies dans ce domaine. De plus, les normes sociales gardent leur force face aux principes
de gestion et de contrle. Elles peuvent en dterminer lefficacit, notamment en ce qui
concerne lacceptation de lautorit, des rgles, du risque, du conflit, de la relation entre
performances et sanctions.

Bouquin justifie le contrle clanique dOuchi, tout en revenant aux deux systmes de contrle
traditionnels que sont les contrles par les rsultats et par les comportements. Aux rflexions
en termes de dimensions, ont succd les rflexions en termes de finalits et de
configurations, notamment proposes par Simons.

30

4 Lapproche configurationnelle de Simons15

Lapproche propose par Simons est une approche configurationnelle, un systme de contrle
est caractris par le rle jou par les diffrents outils de contrle. Cette proposition repose
sur lopposition de deux catgories de systmes de contrle, les systmes contraignants et les
systmes stimulants. Cette opposition est ajouter la traditionnelle opposition entre le
contrle de gestion et le contrle stratgique. Le schma suivant synthtise la vision de
Simons :

15

SIMONS R. - Level of control: how managers use innovative control systems to drive strategic renewal -

Harvard Business School Press, 1995

31

Systmes
stimulants

Systmes
traditionnels de
contrle

Systmes de
croyance

Contrle
stratgique

Systmes de
barrires

Valeurs

Risques
viter
Stratgie

Contrle de
gestion

Domaines de
performance
critiques

Incertitude
stratgique
Systmes
interactifs de
contrle

Contrle
oprationnel

Systmes de
diagnostics/contrle

Contrle interne

Les composants des systmes de contrle chez Simons

Simons a une approche globale du processus de contrle. Les systmes de contrle sont ainsi
dfinis comme les routines dinformation et les procdures formelles utilises par les
dirigeants pour maintenir ou modifier les modles de lactivit organisationnelle . Simons
dnombre quatre leviers de contrle, aucun ne pouvant tre nglig :

32

Les systmes de croyances sont utiliss pour inspirer et diriger la recherche de

nouvelles opportunits. Ils dfinissent les domaines daction de lorganisation et les
objectifs moyens/long terme. Par exemple, une banque peut avoir pour objectif de
toujours mieux servir ses clients en innovant continuellement, tant dans le domaine
des produits que dans celui des canaux de distribution.

Les systmes de barrires sont utiliss pour limiter les recherches dopportunits. Par
exemple, des objectifs gnraux peuvent tre fixs pour lensemble des activits
dgager une rentabilit des capitaux propres de 10 % avec un taux de croissance du
PNB dau moins 15 %.

Les systmes de diagnostics/contrle sont utiliss pour motiver, suivre et rcompenser

latteinte des objectifs. Ils sont trs nombreux puisquil sagit de lensemble des outils
qui constitue le systme de contrle de gestion que nous avons vu prcdemment.

Les systmes de contrle interactifs sont utiliss pour stimuler lapprentissage

organisationnel, ainsi que lmergence de nouvelles ides et de nouvelles stratgies.
Selon Simons, il existe dans chaque organisation un systme de diagnostic/contrle
qui est utilis de manire interactive.

Les systmes de croyances et de barrires sont assimilables la culture. Les systmes de

diagnostics/contrle correspondent au contrle de gestion. Ce dernier est donc toujours utilis
dans les systmes de contrle, seule sa contribution varie. Les systmes classiques que sont
les contrles par les comportements ou par les rsultats ne sont plus opposs lapproche
culturelle.
Le second apport de Simons concerne les systmes de contrle interactifs. Un des systmes de
contrle doit occuper une place centrale. Il doit jouer un rle de signal qui amorce le
dialogue et le dbat, les conclusions de ce dbat devant tre transmises lensemble de
lorganisation , cest le systme interactif de contrle.
Un aspect particulier de cette vision des systmes de contrle est la remise en cause de la
relation entre stratgie et contrle. Depuis Anthony, le contrle avait pour but essentiel
33

dassurer la mise en uvre de la stratgie, il en est la consquence. Pour Simons, les systmes
de contrle ne sont pas seulement importants pour la mise en uvre de la stratgie mais aussi
pour sa formulation.

Stratgie

Incertitudes stratgiques
Vision des dirigeants

Apprentissage

Choix des dirigeants

Dbat et dialogue

Systme interactif de contrle

Transmission de signaux

Lutilisation des systmes interactifs de contrle pour transformer la vision des dirigeants en
nouvelles stratgies (Simons)
En choisissant dutiliser de manire interactive un systme particulier de contrle, les
dirigeants expriment leurs prfrences dans la recherche de solutions nouvelles, la validation
des dcisions importantes et le maintien dune surveillance travers toute lorganisation. Tous
les dcideurs des niveaux intermdiaires sont engags dans le dialogue. Grce ce dialogue,
le dbat sengage et initie un processus dapprentissage qui fait merger de nouvelles
stratgies. Lattention est focalise sur le systme interactif, tous les autres systmes tant
utiliss des fins de diagnostic.
Donc, si lorganisation dispose de n systmes de contrle, un seul sera utilis de manire
interactive et n-1 des fins de diagnostic. Exceptionnellement, en priode de crise, plusieurs
systmes peuvent tre utiliss de manire interactive, ce qui peut devenir risqu moyen
terme en paralysant le diagnostic et le dbat.
La proposition de Simons illustre le passage dune analyse statique une analyse plus
dynamique des relations entre la stratgie et le systme de contrle. La premire est conforme
la vision du contrle propose par Anthony : le contrle de gestion est le processus par
34

lequel les dirigeants influencent dautres membres de lorganisation pour mettre en uvre les
stratgies de lorganisation . On sinscrit alors dans un modle conservateur, la stratgie tant
dfinie par le sommet et devant tre mise en uvre par la base. Par contre, la remise en cause
de la stratgie apparat dans lanalyse de Simons comme une des finalits explicites des
systmes de contrle. Les deux visions peuvent tre reprsentes ainsi :
Stratgie

Stratgie

Systme de contrle

Systme de contrle

(Anthony)

(Simons)

Deux visions concurrentes du contrle

Les finalits du contrle voluent. La vision de Simons ajoute une finalit complmentaire,
ladaptation. Cette dernire est cependant contradictoire avec la finalit plus traditionnelle de
lefficience. Une des cls de lanalyse de Simons rside dans sa vision politique de
lorganisation et de la stratgie, le contrle ntant plus seulement un systme contraignant
mais aussi un gnrateur de contre-pouvoirs. Cest un arbitrage entre les deux finalits que
sont lefficience et ladaptation qui est propos par Simons.

Nous venons de voir que le contrle par les comportements pouvait tre atteint par bien
dautres faons que par le contrle de gestion laide de la typologie de Burlaud. Nous nous
sommes ensuite intresss aux diffrentes dimensions du contrle, pour en distinguer six, dont
le contrle par les comportements. Nous avons vu, par la suite, que les systmes de contrle
sont constitus dun ou de plusieurs de ces lments, et que trois de ces lments peuvent
utiliser le contrle de gestion comme outil de contrle.
Selon la vision de Simons, nous avons constat que les systmes de contrle pouvaient
toujours tre constitus de quatre leviers de contrle. Lun de ces leviers est le systme de

35

diagnostic/contrle qui correspond au contrle de gestion. Celui-ci fait donc toujours partie
intgrante du contrle des individus en entreprise.
Il serait intressant de voir comment les contrleurs de gestion peroivent leur activit, en
particulier vis--vis de la rgulation des comportements.

36

Troisime partie
Les contrleurs de gestion : une tude de
terrain

37

Cette partie a pour but dapporter une rponse plus personnelle la problmatique de ce
mmoire, cest--dire dans quelle mesure le contrle de gestion participe la matrise des
comportements. Pour voir cela, nous avons eu des entretiens auprs de contrleurs de gestions
ou de membres de services contrle de gestion. Nous allons maintenant faire une synthse
suivie dune analyse des rponses.

1 Mthodologie

Pour pouvoir faire une analyse, il nous a sembl plus intressant davoir des entretiens avec
des contrleurs de gestion ou des membres de services contrle de gestion. Ils sont les
premiers concerns. Ils voient les rsultas de leur travail auprs des salaris. Pouvoir
comparer leurs points de vue avec le rsultat des recherches thoriques tait par consquent le
plus indiqu.

Les entretiens taient semi-directifs. Pour Wacheux 16, il sagit de relations de face--face avec
des acteurs, ici des contrleurs de gestion. Ces derniers sexpriment librement mais sur des
questions prcises. Les entretiens ont toujours eu lieu partir du mme questionnaire que lon
trouve en annexe 1. Ils ont tous dur environ 35 minutes.

Les entretiens que jai eus sont au nombre de cinq. Ils ont eu lieu avec Madame Cline Verhne
de la Macif, Madame Martine Hunaux de Alpha, Madame Marie-Hlne Lanao, Madame
Catherine Malvaux du Groupe Eyrolles et Madame Monika Pucha de William Saurin.

2 Synthse des rsultats des entretiens

La synthse se fera question par question afin de permettre la meilleure analyse possible par la
suite.
16

Wacheux F., Mthodes qualitatives et recherche en gestion, 1996

38

1. Pourriez-vous me donner les trois principaux buts de lactivit contrle de gestion ?

A cette question, les rponses ont t peu prs les mmes. Mais surtout, elles correspondent
aux dfinitions donnes dans ce mmoire.
Le contrle de gestion doit fournir des indicateurs et des informations, de sorte que les
directions puissent prendre des dcisions. Il doit apporter du soutien aux oprationnels comme
le service production ou le service marketing. Il doit tre le gardien des procdures. Il doit
permettre de baisser les cots et donner des gains de productivit. Il doit contrler
lavancement et la ralisation des objectifs fixs. Plus globalement, il doit permettre la mise
en uvre des moyens ncessaires la ralisation dun objectif commun.
On ma cit une fois le fait que le contrle de gestion dtermine les impacts conomiques des
volutions subies et gnres par lentreprise.
Le contrleur de gestion apparat bien comme un surveillant. Il correspond tout fait la
vision dAnthony et de Bouquin, car il permet la stratgie dtre respecte.
2. Le contrle de gestion a-t-il volu ces dernires annes ?
Les rponses ont toutes t positives, mais les raisons donnes ont toujours t diffrentes.
Les outils du contrle de gestion auraient volu en raison des technologies de linformation
et de la communication. Laccs linformation est plus ais, en particulier grce aux bases
de donnes et aux outils de simulation.
Le contrle de gestion serait de plus en plus prospectif et de moins en moins rtrospectif. Il
intgrerait de plus en plus les modles amricains de reporting.
Cette question avait pour but damorcer sur la question suivante, le fait que les rponses
naient pas t satisfaisantes ne pose donc pas de problme.

39

3. Sintresse-t-il au volet financier dune entreprise, de sorte quil donne de la valeur

pour lactionnaire ? Comment cela se manifeste-t-il ?
Les rponses ont t ngatives. Le contrle de gestion a un objectif de performance. Les
contrleurs de gestion ne sont pas des financiers. Ils ont toutefois concd le fait quen tant
que garant des rsultats, ils avaient une influence sur les finances des entreprises.
4. Pensez-vous que le contrle de gestion ait une influence, volontaire ou involontaire,
directe ou indirecte, sur le comportement des salaris ?

Si oui, de quelle faon fonctionne-t-elle, et par quels moyens ?

Dans ce cas, pourriez-vous tenter de la quantifier sur une chelle de 1 10 ;

10 tant une matrise parfaite du comportement des salaris ?

Si non, pourquoi ?

Un des cinq contrleurs de gestion pense que sa discipline na quun impact mesur sur le
comportement des salaris, un deuxime pense quil dpend de certaines conditions, et les
trois derniers pensent que le contrle de gestion entrane une matrise quasi-totale des salaris
dans le sens voulu par lentreprise.
Pourtant, les cinq citent les mmes facteurs dinfluence, cest--dire les normes induites par le
contrle de gestion. Ils nestiment cependant pas les rsultats de la mme faon.
Le contrleur qui pense que linfluence de sa discipline dpend de conditions, estime que les
objectifs doivent tre clairs, et quil y ait une adhsion globale. Nous avons vu cela avec
Bouquin et Anthony.
Pour les contrleurs qui pensent que le contrle de gestion a un trs fort impact sur le
comportement des salaris, ils estiment que le fait quil ait un rle structurant, quil impose
des objectifs, des rgles et des normes est suffisant.

40

Deux des contrleurs de gestion ont toutefois ajout que ces rgles pouvaient tre manipules.
Quil pouvait y avoir de la triche . Par exemple, un commercial qui aurait atteint ses
objectifs serait tent de reporter ses nouvelles commandes sur lexercice suivant.
Enfin, un autre contrleur a not quau niveau budgtaire, lencadrement tait dj strict dun
point de vue lgal. Le contrle de gestion est lui-mme influenc par lextrieur.
5. Quels sont les facteurs qui influencent le niveau defficacit du contrle de gestion sur
le comportement des salaris ?
Le poids du contrle de gestion dans une socit a une influence. Sil nest pas important,
bien sr, les comportements ne seront que peu matriss. De plus, lorganisation de ce service
a aussi un rle. Si le contrle de gestion nest quascendant, leffet ne sera pas aussi important
sur les salaris. Il doit tre un support aux oprationnels. Linfluence dpend beaucoup de la
faon dont la direction gnrale peroit le contrle de gestion, sil sappuie dessus, il renforce
son poids. De plus, la personnalit du contrleur de gestion a aussi un rle jouer.
Il sagit galement dexpliquer aux salaris ce quest le contrle de gestion, sa dmarche. Par
exemple, on peut montrer les rsultats que le contrle de gestion a permis dobtenir ou
dviter. On ma cit plusieurs fois le fait quil ne faille pas que les salaris se sentent
fliqus .
Un contrleur de gestion ma cit des facteurs lis la motivation. Il sagit de rcompenser et
de sanctionner.
Ce qui ressort des rponses cette question, cest que lefficacit du contrle de gestion
dpend dj des objectifs attribus au contrle de gestion. Nous avons vu quun service
contrle de gestion navait pas forcment les mmes buts, il pouvait tre simple surveillant ou
copilote. Il semblerait que mme en tant que surveillant, son influence ne puisse tre que
minime si la direction dune socit ne sy intresse pas.
6. Pensez-vous que le contrle de gestion induit des normes et des valeurs culturelles,
une sorte de langage commun, qui unifierait les comportements ?
41

Cette question dcoule directement de la thorie de Burlaud sur le langage. Les contrleurs de
gestion ne sont pas des sociologues. Ils se sont contents de rpondre par laffirmative sans
aucune autre prcision.
7. Daprs vous, comment le contrle de gestion est-il ressenti par les membres dune
entreprise, selon quils sont :

Employs

Les contrleurs sont daccord pour dire que les employs ne ressentent pas le contrle de
gestion. Pour eux, il sagit dans le pire des cas dune contrainte en raison des vrifications
quelle impose.

Cadres

Les cadres sont la fois les destinataires et les sources dinformations. La relation est
quilibre avec le service contrle de gestion, il sagit dun change.

Directeurs

Ce sont eux qui mettent au point les rgles. Ils dcident si le service contrle de gestion est un
partenaire ou un intendant . Les relations sont donc bonnes.
8. Existe-t-il des rsistances de la part de chacune de ces catgories de salari envers le
contrle de gestion ? Si oui, comment se manifestent-elles ?

Employs

Il ny a que peu de rsistances de la part des employs. Ce qui rejoint la rponse de la

question prcdente. Il sagit dun exercice impos auquel il faut se plier.

Cadres

42

Il peut exister des difficults si les cadres se sentent dpossds de leurs pouvoirs de direction.
Mais les contrleurs de gestion semblent plutt penser quil ny a pas de rsistances.

Directeurs

Pour cette catgorie, les contrleurs de gestion sont tout fait daccord. Ils estiment quil ne
peut y avoir de difficults que sil existe un dsaccord sur les normes de gestion. Cela peut se
manifester par des luttes de pouvoir, un affrontement larv ou direct.
On notera que cette rponse ne concorde pas avec ce qui a t dclar la question
prcdente. Le contrle de gestion avait alors plutt t prsent comme servant la direction.
9. Quels moyens les entreprises peuvent-elles utiliser pour rguler le comportement des
salaris, outre le contrle de gestion ?
Les rponses donnes ont t peu prs semblables. Le service ressources humaines y tient
une grande place. Cest lui qui impose une grande partie des rgles en entreprise. Les
conditions de travail, les incitations financires et tout ce qui est ambiance et relationnel ont
t plusieurs fois rptes.
Un contrleur a cit les rgles de scurit, laudit, le contrle qualit, les enqutes de
satisfaction, le management de proximit, les objectifs individuels relays par lencadrement.
10. Il existe plusieurs dimensions au contrle. On peut notamment distinguer :

le contrle par les comportements

le contrle par les rsultats

le contrle par les normes et valeurs

le contrle par les comptences

le contrle collgial (par le groupe)

le contrle charismatique (par un leader)

43

Selon vous, le contrle de gestion se trouve-t-il dans lune ou plusieurs de ces

catgories, et pour quelles raisons ?
Les rponses donnes ont t assez diffrentes. Le contrle de gestion participe au contrle
par le comportement pour tous les contrleurs interrogs, une exception prs. Cette rponse
peut sembler logique aprs ce questionnaire. Les contrleurs ne se sont pas attards dessus.
Le contrle de gestion se trouve aussi dans la dimension du contrle par les rsultats. Il sagit
de la base du contrle de gestion, son objectif premier.
Le contrle par les normes et valeurs est galement influenc par le contrle de gestion.
Cependant, la question 6 qui traite du langage de Burlaud a d influencer ces rponses. En
gnral, on ma rpondu que le contrle de gestion participait au contrle par les normes au
travers des normes de gestion. Toutefois, le contrleur qui a estim que le contrle par les
comportements tait peu influenc par le contrle de gestion a, au contraire, estim que ce
dernier jouait normment sur le contrle par les normes et valeurs.
En ce qui concerne le contrle par les comptences, le contrle collgial et le contrle
charismatique, les contrleurs de gestion ont tous estim que le contrle de gestion ny
participe pas.

3 Analyse sur linfluence du contrle de gestion sur les

comportements individuels

44

Les donnes rcoltes vont maintenant nous permettre deffectuer une analyse portant sur
linfluence du contrle de gestion sur les comportements individuels. Une analyse pour
Wacheux17 consiste comprendre, dcrire et prdire.

Les entretiens ont prsent le contrle de gestion comme une discipline devant avant tout faire
circuler linformation et contrler le travail des salaris. Les contrleurs de gestion se
peroivent comme de simples oprationnels, des surveillants, en aucun cas des copilotes.
Dans le meilleur des scnarios, ils se voient tels de simples conseillers quon peut trs bien ne
pas couter. Le contrleur de gestion na en tout cas pas de pouvoir de dcision. Il ne se voit
dailleurs pas non plus comme devant participer la cration de valeur pour lactionnaire. Il
est strictement en charge de missions de contrle et de vrification.

En ce qui concerne linfluence du contrle de gestion sur les salaris, tous les contrleurs ont
dclar, une exception prs, quelle existait. Ils pensent que le fait dimposer des objectifs,
des rgles et des normes permet de baisser lautonomie des salaris, et de rguler le
comportement des individus. Cependant, il ny a que trois contrleurs sur les cinq interrogs
qui pensent que le contrle de gestion permet une matrise importante des comportements. Le
quatrime pense que la matrise existe, mais est peu importante. Le cinquime contrleur
pense que sa discipline permet de crer des normes mais pas dinfluer sur les comportements.
Cependant, partir de lensemble des lments que nous avons pu rcolter, nous allons
appliquer une simplification et estimer que le contrle de gestion permet de rguler les
comportements, mme si le niveau de contrle sur les salaris reste indtermin.

Les entretiens ont montr quil existait de nombreuses conditions ncessaires la russite de
la matrise du contrle de gestion sur les membres des organisations. Il y a tout dabord une
question de lgitimit. Les salaris acceptent dadopter un comportement en sachant que cela
leur est impos par la direction pour le bien de lentreprise. Celle-ci doit donc faire
comprendre que le service contrle de gestion est important, quelle sappuie dessus. Les
salaris doivent aussi adhrer au projet de leur entreprise. Le fait quils comprennent quoi
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Wacheux F., Mthodes qualitatives et recherche en gestion, 1996

45

sert le contrle de gestion leur permet de mieux sy soumettre. En fait, ils doivent accepter le
contrle de gestion ainsi que ses recommandations. Ce qui peut demander un travail de
pdagogie et de comprhension, que les contrleurs de gestion semblent faire volontiers.

Dans les faits, il semble que le contrle de gestion ne soit pas accept facilement par tous les
salaris. Bien quils se dfinissent comme de simples oprationnels, les contrleurs sentent
quils sont juste supports par les employs. On peut alors remettre en question linfluence du
contrle de gestion sur les comportements de ces derniers. En effet, si les recommandations
des contrleurs ne sont pas acceptes, alors pourquoi les salaris accepteraient de se
conformer aux rgles. Dans ce cas, comment peuvent-ils voir leurs comportements rguls.
Toutefois, daprs les mmes contrleurs, il ny a pas vraiment de rsistances de la part des
salaris, quels quils soient. Peut-tre parce quils semblent attacher une place importante aux
bonnes relations avec lensemble des employs. Il est possible quil y ait eu des difficults
une poque qui les pousserait aujourdhui faire en sorte dtre toujours en bons termes.

Les entretiens ont permis de faire ressortir le fait que le contrle de gestion ne semble pas
avoir rellement volu. Dans le fond, dans ce qui lui est demand, il ny a eu aucun
changement. En revanche, les outils ont pu voluer, tels que le reporting, les bases de
donnes, les outils de simulation et lensemble des technologies de linformation et de la
communication.

Les relations entre le contrleur de gestion et les salaris ont par contre trs bien pu voluer.
Les nouveaux outils cits ont pu entraner un contrle plus important, avec lInternet et
lensemble des moyens de communication, les contrleurs peuvent tre plus prsents. Il nen a
pas t question lors des entretiens. Mais on peut penser que le contrle serait plus important,
donc que les salaris verraient leurs comportements plus facilement rguls. Il ne faudrait pas
pour autant quil y ait de rejet. On en revient au fait que le contrle de gestion doit se faire
accepter, ou tre clairement impos par la direction.

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Enfin, nous pouvons dire que le contrle de gestion, daprs les contrleurs, est un moyen de
contrler par les comportements, les rsultats et les normes et valeurs, conformment ce que
nous pensions. Nous pouvons noter quil est un outil pour contrler par les normes et valeurs
bien plus efficace que nous pouvions le penser au dbut. Sa participation la culture
dentreprise semble tre un moyen trs apprci par les entreprises pour influencer le
comportement des salaris. Il existe diffrents leviers la motivation, la culture dentreprise
en est un des meilleurs.

Toutefois, les contrleurs de gestion ne se voient absolument pas comme ayant pour objectifs
de rguler les comportements, contrairement aux dfinitions dauteurs que nous avons cits.
Pourtant, ils le font, et en sont conscients. Il semble, de plus, que cela ne doive pas changer.

4 Conclusion
Les entretiens avec des contrleurs de gestion nous ont permis de conforter les ides que nous
avions aprs la partie thorique de ce mmoire. Le contrle de gestion influence bien le
comportement des salaris, mme si nous ne savons pas dans quelles proportions. Toutefois,
nous avons not quil existait plusieurs facteurs qui peuvent jouer sur le niveau dinfluence. Il
est ncessaire que les salaris acceptent le service contrle de gestion. Cela peut venir de la
direction qui fait comprendre limportance dun tel service, ou des contrleurs qui essaient
dtablir de bonnes relations et font un travail de pdagogie sur lutilit de leurs tches.

Nous avons vu que le contrle de gestion est un outil de contrle par les comportements, les
rsultats et les normes et valeurs, ce dont nous nous attendions. Ce qui nous a surpris, cest
limportance que reprsente le contrle de gestion dans le contrle par les normes et valeurs.

47

Conclusion

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A travers ce mmoire, nous avons voulu montrer en quoi le contrle de gestion pouvait
influencer les comportements, mais aussi quelle tait sa place parmi lensemble des moyens
de contrle des individus.
Nous avons alors dfini le contrle de gestion, donn ses diffrents rles et missions. A laide
dauteur tels que Bouquin Anthony et Burlaud, nous lui avons donn des dfinitions plus
sociologiques. Nous retiendrons notamment celle dAnthony qui dfinit le contrle de gestion
comme un processus par lequel les managers influencent dautres membres de
lorganisation pour mettre en uvre les stratgies de lorganisation . Il devient ainsi une
activit qui sintresse aux individus et na pas une approche purement conomique.
Les mmes auteurs nous ont permis de comprendre comment le contrle de gestion pouvait
influencer les individus. Ils nous ont permis de distinguer deux grandes faons. Tout dabord,
le contrle de gestion, par les rgles, normes et procdures quil impose, rduit lautonomie et
pousse donc les comportements des individus converger dans le sens voulu par une
entreprise. Ensuite, le contrle de gestion impose un langage commun qui pousse avoir des
valeurs communes, valeurs qui se traduisent par des comportements similaires.
Ces lments nous ont t confirms par les contrleurs de gestion avec qui nous avons eu des
entretiens.
Nous avons galement vu quil existait de nombreux outils pour contrler les comportements
grce la typologie de Burlaud, et quil existait plusieurs dimensions du contrle. Nous en
avons distingu six, mais trois nous ont paru particulirement importantes. Il sagit du
contrle par les comportements, du contrle par les rsultats et du contrle clanique dOuchi.
Ces trois dimensions du contrle sont intressantes parce que le contrle de gestion peut
participer chacune delles. Ce qui nous a galement t confirm par les contrleurs de
gestion interrogs.
En effet, le contrle de gestion est un outil de contrle par les comportements comme nous
venons de lexpliquer. Sa raison dtre est de contrler les rsultats. Et, comme nous venons
de le voir avec Burlaud, il impose des valeurs communes. Lune des surprises des entretiens a
t que le contrle de gestion semblait tre un outil trs efficace de contrle par les valeurs.
Celles quil impose semblent tre trs respectes.
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Il ne nous est pas possible de quantifier linfluence du contrle de gestion sur les
comportements, mais nous avons dtermin des lments qui contribuaient son efficacit.
En particulier le fait que les salaris doivent accepter le contrle de gestion, et ne pas lutter
contre. Plus la collaboration avec le service contrle de gestion est spontane, plus linfluence
de celui-ci est grande.
Le contrle de gestion a donc une grande utilit en tant quoutil de contrle, bien quil ne soit
pas le seul. Mais tant donn que plusieurs entreprises nont pas de service contrle de
gestion, nous pouvons penser quil nest pas indispensable.

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Bibliographie

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Ouvrages imprims
ANDERSON E. & OLIVER R. - Perspectives on behaviour-based versus outcome-based
salesforce control systems - Journal of marketing, 1987
ANTHONY R.N. - Planning and control systems : a framework for analysis - Harvard
University, 1965
BOUQUIN Henri - Les fondements du contrle de gestion - Presses universitaires de France,
1997
BURLAUD Alain - Le contrle de gestion - Editions la dcouverte, 1997
DUPUY Yves & ROLLAND Grard - Contrle de gestion - DUNOD, 1994
GUEDJ Norbert - Le contrle de gestion - Les ditions dorganisation, 1998
KERJEAN Alain - Les nouveaux comportements dans lentreprise - Les ditions
dorganisation, 2000
MARTORY Bernard - Contrle de gestion sociale - Vuibert, 2003
MINTZBERG Henry - Structure et dynamique des organisations - Les ditions
dorganisation, 1981
OUCHI W. - A conceptual framework for the design of organizational control mechanisms Management science, 1979
SIMONS R. - Level of control: how managers use innovative control systems to drive
strategic renewal - Harvard Business School Press, 1995

WEISS Dimitri - Les ressources humaines - Les ditions dorganisation, 1999

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Rapports
BATAC Julien & CARASSUS David - De lexistence dun contrle apprenant dans les
organisations publiques : le cas dune municipalit de taille moyenne
MARQUET-P0NDEVILLE Sophie - Le contrle de gestion environnementale dune
entreprise
SOLLE Guy - Concilier autonomie et contrle : lapport de lABC

Travaux universitaires
Baho Acho - Le contrle de gestion chez Hachette Multimdia - Universit de Marne-laValle, 2003

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Annexes

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Annexe 1
Questionnaire prsent aux contrleurs de gestion

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1. Pourriez-vous me donner les trois principaux buts de lactivit contrle de gestion ?

2. Le contrle de gestion a-t-il volu ces dernires annes ?
3. Sintresse-t-il au volet financier dune entreprise, de sorte quil donne de la valeur
pour lactionnaire ? Comment cela se manifeste-t-il ?
4. Pensez-vous que le contrle de gestion ait une influence, volontaire ou involontaire,
directe ou indirecte, sur le comportement des salaris ?

Si oui, de quelle faon fonctionne-t-elle, et par quels moyens ?

Dans ce cas, pourriez-vous tenter de la quantifier sur une chelle de 1 10 ; 10
tant une matrise parfaite du comportement des salaris ?
Si non, pourquoi ?

5. Quels sont les facteurs qui influencent le niveau defficacit du contrle de gestion sur
le comportement des salaris ?
6. Pensez-vous que le contrle de gestion induit des normes et des valeurs culturelles,
une sorte de langage commun, qui unifierait les comportements ?
7. Daprs vous, comment le contrle de gestion est-il ressenti par les membres dune
entreprise, selon quils sont :

Employs
Cadres
Directeurs

8. Existe-t-il des rsistances de la part de chacune de ces catgories de salari envers le

contrle de gestion ? Si oui, comment se manifestent-elles ?
9. Quels moyens les entreprises peuvent-elles utiliser pour rguler le comportement des
salaris, outre le contrle de gestion ?
10. Il existe plusieurs dimensions au contrle. On peut notamment distinguer :

le contrle par les comportements

le contrle par les rsultats
le contrle par les normes et valeurs
le contrle par les comptences
le contrle collgial (par le groupe)
le contrle charismatique (par un leader)

Selon vous, le contrle de gestion participe-t-il une ou plusieurs de ces catgories, et

pour quelles raisons ?

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