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Percy BARDALES CASTRO

La ejecucin coactiva
en la jurisprudencia
tributaria

OGO
DIL
CON LA

JURISPRUDENCIA

LA EJECUCIN COACTIVA EN LA JURISPRUDENCIA TRIBUTARIA

Introduccin
El procedimiento de cobranza coactiva es por esencia un procedimiento de naturaleza administrativa. Ello, porque mediante este proceso se pretende que la propia Administracin Pblica satisfaga sus legtimas pretensiones respecto de sus deudores sin la necesidad de recurrir a una instancia
u rgano distinto, y por el hecho de que no tiene como finalidad la resolucin de materia alguna, sea o no controvertida(1).
Acerca del fundamento de dicho procedimiento, Dans Ordez seala lo siguiente:
(...) el procedimiento de cobranza coactiva no es sino una modalidad
especfica de los mecanismos que disponen los entes pblicos para la
ejecucin forzosa de sus actos administrativos. La singularidad de dicho procedimiento estriba en que versa sobre el cobro a favor de la
administracin de obligaciones lquidas surgidas como consecuencia
de una relacin jurdica pblica, facultndose al rgano encargado de
la ejecucin para afectar al patrimonio jurdico del deudor, detrayendo la cantidad de dinero o de bienes necesarios para satisfacer el importe adeudado(2).
As, el procedimiento de cobranza coactiva encuentra justificacin y
fundamento en la naturaleza pblica y coactiva de la prestacin tributaria. La misma que resultara irrealizable de no ser posible que la autoridad
(1)

SOTELO CASTAEDA, Eduardo. Algunas reflexiones sobre el procedimiento de cobranza coactiva de tributos. En: Revista Themis. Segunda poca, N34, Lima, 1996, p. 233.
(2) DANS ORDEZ, Jorge, El procedimiento de cobranza coactiva como manifestacin de la
potestad de la Administracin Pblica de ejecucin forzosa de sus actos. En: Revista Themis,
Segunda poca 2, N32, 1995, p. 46.

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tributaria posea los medios coercitivos necesarios y suficientes para lograr la concrecin del inters fiscal, con prescindencia de la voluntad del
obligado(3).
A continuacin, realizaremos un desarrollo de las normas relativas al
procedimiento de cobranza coactiva regulado en el Cdigo Tributario(4),
en relacin con la cobranza de deudas tributarias a cargo de la Sunat. A
ese fin, haremos mencin a los pronunciamientos emitidos por el Tribunal
Constitucional, el Tribunal Fiscal y Sunat respecto de la interpretacin del
articulado correspondiente.

(3)
(4)

SOTELO CASTAEDA, Eduardo. Ob. cit., p. 233.


Decreto Legislativo N816 publicado el 21 de abril de 2006, cuyo Texto nico Ordenado fue
aprobado mediante Decreto Supremo N135-99-EF publicado el 19 de agosto de 1999.

Captulo

Deuda exigible
coactivamente

Captulo

LA EJECUCIN COACTIVA EN LA JURISPRUDENCIA TRIBUTARIA

Deuda exigible
coactivamente
I. DEUDA TRIBUTARIA EXIGIBLE EN COBRANZA COACTIVA
El artculo 115 del Cdigo Tributario establece lo siguiente:
Artculo 115.- Deuda exigible en cobranza coactiva
La deuda exigible dar lugar a las acciones de coercin para su cobranza. A este fin se considera deuda exigible:
a) La establecida mediante Resolucin de Determinacin o de Multa
o la contenida en la Resolucin de prdida del fraccionamiento notificadas por la Administracin y no reclamadas en el plazo de ley.
En el supuesto de la resolucin de prdida de fraccionamiento se
mantendr la condicin de deuda exigible si efectundose la reclamacin dentro del plazo, no se contina con el pago de las cuotas
de fraccionamiento.
b) La establecida mediante Resolucin de Determinacin o de Multa
reclamadas fuera del plazo establecido para la interposicin del recurso, siempre que no se cumpla con presentar la Carta Fianza respectiva conforme con lo dispuesto en el artculo 137.
c) La establecida por Resolucin no apelada en el plazo de ley, o apelada fuera del plazo legal, siempre que no se cumpla con presentar

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la Carta Fianza respectiva conforme con lo dispuesto en el artculo


146, o la establecida por Resolucin del Tribunal Fiscal.
d) La que conste en Orden de Pago notificada conforme a ley.
e) Las costas y los gastos en que la Administracin hubiera incurrido
en el Procedimiento de Cobranza Coactiva, y en la aplicacin de
sanciones no pecuniarias de conformidad con las normas vigentes.
Tambin es deuda exigible coactivamente, los gastos incurridos en las
medidas cautelares previas trabadas al amparo de lo dispuesto en los
artculos 56 al 58 siempre que se hubiera iniciado el Procedimiento de
Cobranza Coactiva conforme con lo dispuesto en el primer prrafo del
artculo 117, respecto de la deuda tributaria comprendida en las mencionadas medidas.
Para el cobro de las costas se requiere que estas se encuentren fijadas en el Arancel de Costas del Procedimiento de Cobranza Coactiva que se apruebe mediante resolucin de la Administracin Tributaria; mientras que para el cobro de los gastos se requiere que estos se
encuentren sustentados con la documentacin correspondiente. Cualquier pago indebido o en exceso de ambos conceptos ser devuelto
por la Administracin Tributaria (el subrayado es agregado).
Como se puede apreciar, el presupuesto para el inicio de un procedimiento de cobranza coactiva es la preexistencia de una deuda tributaria de carcter exigible. A ese efecto, el artculo 115 del Cdigo Tributario
establece los supuestos en los cuales las deudas tributarias adquieren tal
condicin.
Al respecto, mediante el Informe N003-2008-SUNAT/2B0000 I1 del
12 de marzo de 2009, la Administracin Tributaria estableci lo siguiente:
Tratndose de tributos administrados por la Sunat, la deuda tributaria
es exigible a partir del da siguiente al vencimiento del plazo u oportunidad fijada para tal efecto, fecha a partir de la cual la deuda no pagada genera intereses moratorios. Adicionalmente, la deuda tributaria
se torna exigible coactivamente cuando se presenta alguna de las circunstancias establecidas por el artculo 115 del Cdigo Tributario, lo

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que faculta a la Administracin Tributaria a iniciar las acciones de coercin de su cobranza (el subrayado es agregado).
Como se puede notar, el Informe citado establece que la deuda tributaria exigible coactivamente incursa en alguno de los supuestos previstos
en el artculo 115 del Cdigo Tributario.
Sobre el particular, interesa sealar que el concepto que acoge el Cdigo Tributario para hacer que una deuda tributaria sea susceptible de
cobranza coactiva es distinto de aquel definido en el artculo 3 de dicho
cuerpo legal(1)(2). As, para que se configure el carcter exigible va cobranza coactiva de la deuda tributaria se requiere que esta se torne de
forma verosmil en consentida por el obligado. Ello, se advierte de la lectura de cada uno de los supuestos previstos en el artculo 115 del Cdigo Tributario.
Desde luego, en el inciso a) del artculo en mencin tenemos a la deuda tributaria establecida mediante Resolucin de Determinacin o de Multa o en la contenida en la Resolucin de prdida del fraccionamiento notificadas por la Administracin y no reclamadas en el plazo de ley.
En esa lnea, mediante la Resolucin del Tribunal Fiscal de Observancia
Obligatoria N03745-2-2006 RTF1 publicada el 28 de julio de 2006 se ha
establecido lo siguiente:
No procede la cobranza coactiva del monto pendiente de pago establecido en la resolucin emitida por la Superintendencia Nacional de
Administracin Tributaria y que declara la prdida de un fraccionamiento

(1)



(2)

Artculo 3.- Exigibilidad de la obligacion tributaria


La obligacin tributaria es exigible:
1. Cuando deba ser determinada por el deudor tributario, desde el da siguiente al vencimiento
del plazo fijado por Ley o reglamento y, a falta de este plazo, a partir del dcimo sexto da del
mes siguiente al nacimiento de la obligacin.
Tratndose de tributos administrados por la Sunat, desde el da siguiente al vencimiento del
plazo fijado en el artculo 29 de este Cdigo o en la oportunidad prevista en las normas especiales en el supuesto contemplado en el inciso e) de dicho artculo.
2. Cuando deba ser determinada por la Administracin Tributaria, desde el da siguiente al vencimiento del plazo para el pago que figure en la resolucin que contenga la determinacin
de la deuda tributaria. A falta de este plazo, a partir del dcimo sexto da siguiente al de su
notificacin.
SOTELO CASTAEDA, Eduardo. Ob. cit., p. 235.

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otorgado de conformidad con el artculo 36 del Cdigo Tributario,


cuando dicha resolucin ha sido impugnada en el plazo de ley y el administrado contine con el pago de las cuotas de dicho fraccionamiento manteniendo a su vez las garantas que se le hubiesen exigido para
el acogimiento de tal beneficio (el subrayado es agregado).
Como se puede apreciar, mediante la Resolucin citada el Tribunal Fiscal sigue la lgica del concepto de deuda tributaria exigible coactivamente antes expuesto. As, en el caso que se impugne dentro del plazo de ley
y se contine el pago del fraccionamiento, no procede la cobranza coactiva de la deuda tributaria objeto de fraccionamiento. Ello, precisamente,
porque mediante la impugnacin y el pago de las cuotas de dicho fraccionamiento el deudor manifiesta su discrepancia con la prdida del mismo.
Lo mismo ocurre con los incisos b) y c) del artculo 115 del Cdigo
Tributario. En dichos incisos se establece como deuda tributaria exigible
coactivamente a la contenida en una Resolucin de Determinacin o de
Multa reclamadas fuera del plazo de ley y no garantizadas mediante la carta fianza respectiva(3); y, la establecida por una Resolucin no apelada en
el plazo de ley o apelada fuera del plazo legal o la establecida por Resolucin del Tribunal Fiscal.
Ntese que el supuesto de hecho contenido en el inciso d) del artculo
115 del Cdigo Tributario no difiera de la lgica antes expuesta. En efecto,
el artculo 78 del Cdigo Tributario establece lo siguiente:
(3) Artculo 137.- Requisitos de admisibilidad

La reclamacin se iniciar de acuerdo a los requisitos y condiciones siguientes:
(...)

3. Pago o carta fianza: Cuando las Resoluciones de Determinacin y de Multa se reclamen vencido el sealado trmino de veinte (20) das hbiles, deber acreditarse el pago de la totalidad
de la deuda tributaria que se reclama, actualizada hasta la fecha de pago, o presentar carta
fianza bancaria o financiera por el monto de la deuda actualizada hasta por 6 (seis) meses posteriores a la fecha de la interposicin de la reclamacin, con una vigencia de 6 (seis) meses, debiendo renovarse por periodos similares dentro del plazo que seale la Administracin.

En caso la Administracin declare infundada o fundada en parte la reclamacin y el deudor tributario apele dicha resolucin, este deber mantener la vigencia de la carta fianza durante la
etapa de la apelacin por el monto de la deuda actualizada, y por los plazos y periodos sealados precedentemente. La carta fianza ser ejecutada si el Tribunal Fiscal confirma o revoca en
parte la resolucin apelada, o si esta no hubiese sido renovada de acuerdo a las condiciones sealadas por la Administracin Tributaria. Si existiera algn saldo a favor del deudor tributario,
como consecuencia de la ejecucin de la carta fianza, ser devuelto de oficio. Los plazos sealados en seis (6) meses variarn a nueve (9) meses tratndose de la reclamacin de resoluciones
emitidas como consecuencia de la aplicacin de las normas de precios de transferencia (...).

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Artculo 78.- Orden de pago


La Orden de Pago es el acto en virtud del cual la Administracin exige al deudor tributario la cancelacin de la deuda tributaria, sin necesidad de emitirse previamente la Resolucin de Determinacin, en los
casos siguientes:
1. Por tributos autoliquidados por el deudor tributario.
2. Por anticipos o pagos a cuenta, exigidos de acuerdo a ley.
3. Por tributos derivados de errores materiales de redaccin o de
clculo en las declaraciones, comunicaciones o documentos de
pago. Para determinar el monto de la Orden de Pago, la Administracin Tributaria considerar la base imponible del periodo, los saldos a favor o crditos declarados en periodos anteriores y los pagos a cuenta realizados en estos ltimos.

Para efectos de este numeral, tambin se considera el error originado por el deudor tributario al consignar una tasa inexistente.

4. Tratndose de deudores tributarios que no declararon ni determinaron su obligacin o que habiendo declarado no efectuaron la
determinacin de la misma, por uno o ms periodos tributarios,
previo requerimiento para que realicen la declaracin y determinacin omitidas y abonen los tributos correspondientes, dentro de un
trmino de tres (3) das hbiles, de acuerdo al procedimiento establecido en el artculo siguiente, sin perjuicio de que la Administracin Tributaria pueda optar por practicarles una determinacin de
oficio.
5. Cuando la Administracin Tributaria realice una verificacin de los
libros y registros contables del deudor tributario y encuentre tributos no pagados.
Las rdenes de Pago que emita la Administracin, en lo pertinente, tendrn los mismos requisitos formales que la Resolucin de Determinacin, a excepcin de los motivos determinantes del reparo u
observacin.

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Como se puede notar, el artculo citado define a las rdenes de pago


como el acto en virtud del cual la Administracin exige al deudor tributario
la cancelacin de la deuda tributaria, sin necesidad de emitir previamente
la resolucin de determinacin.
As pues, la orden de pago es el valor que resulta de una elemental y
simple constatacin por parte de la Administracin Tributaria respecto de
una obligacin exigible. Mediante ella, la Administracin Tributaria se limita a requerir el pago de una obligacin cierta, cuya cuanta y existencia,
por lo tanto, se encuentra predeterminada (y, en principio, verosmilmente consentida).
Es importante advertir, empero, que si bien por la propia naturaleza de
la orden de pago, la notificacin vlida al deudor tributario de dicho valor torna a la deuda tributaria exigible coactivamente, dicha posibilidad de
cobranza debe ser debidamente encausada e interpretada conjuntamente
con las normas relativas a la impugnacin de las rdenes de pago y los derechos al debido proceso y de defensa de los contribuyentes.
En efecto, el artculo 135 del Cdigo Tributario establece que las rdenes de pago pueden ser objeto de impugnacin va el procedimiento contencioso-administrativo de reclamacin.
A ese fin, el inciso 2 del artculo 137 del Cdigo Tributario establece que
la reclamacin se interpondr en el plazo improrrogable de veinte (20) das
hbiles, computados desde el da hbil siguiente en que se notific vlidamente el valor reclamado (v. gr. la orden de pago).
Siendo ello as, se aprecia que desde la notificacin de la orden de
pago, a fin de ejercer su derecho de defensa el deudor tributario cuenta con el plazo de 20 das hbiles para interponer un recurso de reclamacin contra esta.
No obstante, de notificarse una Resolucin de Ejecucin Coactiva conjuntamente con una orden de pago, se estara recortando indebidamente
el derecho de defensa y al debido proceso de los contribuyentes. Ello, porque la Resolucin de Ejecucin Coactiva otorga nicamente un plazo de 7
das hbiles para efectuar pago de la deuda tributaria materia de cobranza.
Con lo cual, a fin de impedir la cobranza coactiva de la orden de pago, el

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deudor tributario tendra que interponer recurso de reclamacin contra


esta dentro del plazo de 7 das hbiles de notificada, en vez de contar con
la posibilidad de hacerlo dentro del plazo de 20 das hbiles previsto por
el Cdigo Tributario.
En esa lnea, mediante la sentencia recada en el Expediente N04172005-AA/TC JTC1 publicada en el diario oficial El Peruano el 13 de marzo de
2006, el Tribunal Constitucional ha establecido lo siguiente:
De autos, (...) se observa que la orden de pago cuestionada indica al
recurrente que se deja a salvo el derecho a interponer reclamacin bajo
las condiciones previstas en el artculo 136 del (...) Cdigo Tributario, es
decir, acreditar el pago previo de la totalidad de la deuda tributaria actualizada hasta la fecha en que se efecte el pago (...). Sin embargo, en
la misma fecha (...) la Administracin le notifica el inicio de la cobranza coactiva del monto consignado en la orden de pago, no obstante
que (...) el recurrente tena la facultad de formular reclamacin contra
la mencionada orden de pago.
(...) Por lo tanto, en este caso se acredita la vulneracin al debido proceso y del derecho de defensa en sede administrativa tributaria, no solo
al no haberse esperado el plazo sealado por la propia Administracin
para el inicio del procedimiento de cobranza coactiva sino, adems,
por abusar de su facultad que se le otorga para asegurar la cancelacin
de las deudas tributarias (...) (el subrayado es agregado).
Como se puede apreciar, mediante la sentencia citada el Tribunal Constitucional ha establecido que constituye una vulneracin al debido proceso y al derecho de defensa en sede administrativa tributaria la notificacin
conjunta de la orden de pago y la resolucin de ejecucin coactiva. Ello,
porque mediante dicha actuacin la autoridad tributaria estara iniciando
un procedimiento de ejecucin coactiva y, por ende, otorgando un plazo
de 7 das hbiles para la cancelacin de la deuda tributaria objeto de cobranza, pese a que el deudor tributario cuenta con el plazo de 20 das hbiles para efectuar reclamacin de la orden de pago.
Por lo expuesto, se concluye que pese a la naturaleza la orden de pago
es decir, su carcter exigible va cobranza coactiva el ejercicio de la facultad de cobranza de la deuda tributaria contenida en dicho valor debe

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producirse sin realizar una afectacin indebida de los derechos al debido


proceso y de defensa del contribuyente. En consecuencia, el inicio de un
procedimiento de cobranza coactiva de una orden de pago solo podr iniciarse vlidamente cuando con la notificacin de la Resolucin de Ejecucin Coactiva no se recorte el plazo de 20 das hbiles para interponer recurso de reclamacin.
Sin perjuicio de ello, cabe agregar que a fin de evitar la cobranza coactiva de la orden de pago, es importante que el recurso de reclamacin se
interponga con anterioridad al vencimiento de los 7 das hbiles de notificada la Resolucin de Ejecucin Coactiva que inicia el procedimiento de
cobranza coactiva de esta.
Desde luego, aun asumiendo que la Administracin Tributaria notifica la Resolucin de Ejecucin Coactiva de la Orden de pago sin recortar
el plazo para interponer reclamacin, lo recomendable es efectuar dicha
impugnacin antes del vencimiento del plazo previsto para su cobranza.
Ello, porque una vez interpuesta la reclamacin deber dirigirse tambin
un escrito al ejecutor coactivo comunicndole que debido a la reclamacin de dicho valor la autoridad tributaria debe abstenerse de efectuar su
cobranza.

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Captulo

Inicio del procedimiento de


cobranza coactiva

Captulo

LA EJECUCIN COACTIVA EN LA JURISPRUDENCIA TRIBUTARIA

Inicio del procedimiento de


cobranza coactiva
I. INICIO DEL PROCEDIMIENTO DE COBRANZA COACTIVA:
MEDIDAS CAUTELARES PREVIAS Y DENTRO DEL PROCEDIMIENTO
El artculo 117 del Cdigo Tributario establece lo siguiente:
Artculo 117.- Procedimiento
El Procedimiento de Cobranza Coactiva es iniciado por el Ejecutor
Coactivo mediante la notificacin al deudor tributario de la Resolucin
de Ejecucin Coactiva, que contiene un mandato de cancelacin de las
Ordenes de Pago o Resoluciones en cobranza, dentro de siete (7) das
hbiles, bajo apercibimiento de dictarse medidas cautelares o de iniciarse la ejecucin forzada de las mismas, en caso de que estas ya se
hubieran dictado (...).
Como se puede apreciar, el procedimiento de cobranza coactiva se inicia por el Ejecutor Coactivo, mediante la notificacin al deudor tributario
de la Resolucin de Ejecucin Coactiva. Dicho acto administrativo contiene un mandato de cancelacin de siete das hbiles desde el da hbil siguiente de su notificacin. De lo contrario, el Ejecutor Coactivo podr dictar las medidas cautelares que considere pertinentes, o iniciar su ejecucin
forzada.

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Al respecto, el artculo 8 del Reglamento del Procedimiento de Cobranza Coactiva de la Sunat Resolucin de Superintendencia N216-2004/Sunat, publicado el 25 de setiembre de 2004 (en adelante, el Reglamento)
establece que la notificacin de las Resoluciones Coactivas se realizar de
acuerdo a lo sealado en el artculo 104 del Cdigo Tributario. Dicha precisin es relevante a efectos de dejar claro que la validez y eficacia de la notificacin de las referidas resoluciones se sujeta a los requisitos previstos en
el mencionado artculo.
En ese sentido, es importante tener en cuenta la Resolucin de Observancia del Tribunal Fiscal N11952-9-2011 RTF2 publicada el 23 de julio de
2011, mediante la cual se ha establecido lo siguiente:
A efectos de que opere la causal de interrupcin del cmputo del plazo de prescripcin prevista por el inciso f ) del artculo 45 del Cdigo
Tributario, cuando esta es invocada en procedimientos contenciosos y
no contenciosos tributarios, se debe verificar que los actos a que dicha
norma se refiere hayan sido vlidamente notificados dentro de un procedimiento de cobranza o ejecucin coactiva iniciado conforme a ley,
mediante la notificacin vlida de los correspondientes valores y la resolucin de ejecucin coactiva que le da inicio.
Una vez iniciado el procedimiento, el ejecutor podr ejercer las facultades siguientes facultades previstas en el artculo 116 del Cdigo Tributario:
a) Verificar la exigibilidad de la deuda tributaria a fin de iniciar el procedimiento de cobranza coactiva.
b) Ordenar, variar o sustituir a su discrecin, las medidas cautelares a
que se refiere el artculo 118 del Cdigo Tributario.
c) Dictar cualquier otra disposicin destinada a cautelar el pago de la
deuda tributaria, tales como comunicaciones, publicaciones y requerimientos de informacin de los deudores, a las entidades pblicas o privadas, bajo responsabilidad de estas.
d) Ejecutar las garantas otorgadas en favor de la Administracin por
los deudores tributarios y/o terceros.
e) Suspender o concluir el procedimiento de cobranza coactiva.

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f ) Disponer en el lugar que considere conveniente, luego de iniciado el procedimiento de cobranza coactiva, la colocacin de carteles, afiches u otros similares alusivos a las medidas cautelares que
se hubieren adoptado, debiendo permanecer colocados durante el
plazo en el que se aplique la medida cautelar, bajo responsabilidad
del ejecutado.
g) Dar fe de los actos en los que interviene en el ejercicio de sus
funciones.
h) Disponer la devolucin de los bienes embargados, cuando el Tribunal Fiscal lo establezca, de conformidad con lo dispuesto en el numeral 8) del artculo 101, as como en los casos que corresponda
de acuerdo a ley.
i) Declarar de oficio o a peticin de parte, la nulidad de la Resolucin
de Ejecucin Coactiva, as como la nulidad del remate, en los casos en que no cumpla los requisitos que se establezcan en el Reglamento del Procedimiento de Cobranza Coactiva.
j) Dejar sin efecto toda carga o gravamen que pese sobre los bienes
que hayan sido transferidos en el acto de remate, excepto la anotacin de la demanda.
k) Admitir y resolver la Intervencin Excluyente de Propiedad.
l) Ordenar, en el procedimiento de cobranza coactiva, el remate de
los bienes embargados.
m) Ordenar las medidas cautelares previas al procedimiento de cobranza coactiva.
n) Requerir al tercero la informacin que acredite la veracidad de la
existencia o no de crditos pendientes de pago al deudor tributario.

1. Medidas cautelares previas al inicio del procedimiento de


cobranza coactiva
El inciso 2 del artculo 18 del Cdigo Tributario faculta al Ejecutor Coactivo para ordenar, variar o sustituir las medidas cautelares previstas en el artculo 118 del Cdigo Tributario.

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Sin embargo, el artculo 56 del Cdigo Tributario prev que de manera


excepcional y cuando fuera indispensable dicho ejecutor podr trabar medidas cautelares previas al procedimiento de cobranza coactiva. As, el artculo en mencin prev lo siguiente:
Artculo 56.- Medidas cautelares previas al procedimiento de
cobranza coactiva
Excepcionalmente, cuando por el comportamiento del deudor tributario sea indispensable o, existan razones que permitan presumir que
la cobranza podra devenir en infructuosa, antes de iniciado el Procedimiento de Cobranza Coactiva, la Administracin a fin de asegurar
el pago de la deuda tributaria, y de acuerdo a las normas del presente Cdigo Tributario, podr trabar medidas cautelares por la suma que
baste para satisfacer dicha deuda, inclusive cuando esta no sea exigible coactivamente. Para estos efectos, se entender que el deudor tributario tiene un comportamiento que amerita trabar una medida cautelar previa, cuando incurra en cualquiera de los siguientes supuestos:
a) Presentar declaraciones, comunicaciones o documentos falsos, falsificados o adulterados que reduzcan total o parcialmente la base
imponible.
b) Ocultar, total o parcialmente, activos, bienes, ingresos, rentas, frutos
o productos, pasivos, gastos o egresos; o consignar activos, bienes,
pasivos, gastos o egresos, total o parcialmente falsos.
c) Realizar, ordenar o consentir la realizacin de actos fraudulentos en
los libros o registros de contabilidad u otros libros y registros exigidos por ley, reglamento o Resolucin de Superintendencia, estados
contables, declaraciones juradas e informacin contenida en soportes magnticos o de cualquier otra naturaleza en perjuicio del fisco,
tales como: alteracin, raspadura o tacha de anotaciones, asientos o
constancias hechas en los libros, as como la inscripcin o consignacin de asientos, cuentas, nombres, cantidades o datos falsos.
d) Destruir u ocultar total o parcialmente los libros o registros de contabilidad u otros libros o registros exigidos por las normas tributarias
u otros libros o registros exigidos por ley, reglamento o Resolucin
de Superintendencia o los documentos o informacin contenida en

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LA EJECUCIN COACTIVA EN LA JURISPRUDENCIA TRIBUTARIA

soportes magnticos u otros medios de almacenamiento de informacin, relacionados con la tributacin.


e) No exhibir y/o no presentar los libros, registros y/o documentos
que sustenten la contabilidad, y/o que se encuentren relacionados
con hechos susceptibles de generar obligaciones tributarias que
hayan sido requeridos en forma expresa por la Administracin Tributaria, en las oficinas fiscales o ante los funcionarios autorizados,
dentro del plato sealado por la Administracin en el requerimiento en el cual se hubieran solicitado por primera vez.

Asimismo, no exhibir y/o no presentar, los documentos relacionados con hechos susceptibles de generar obligaciones tributarias, en
las oficinas fiscales o ante los funcionarios autorizados, en el caso
de aquellos deudores tributarios no obligados a llevar contabilidad.

Para efectos de este inciso no se considerar aquel caso en el que


la no exhibicin y/o presentacin de los libros, registros y/o documentos antes mencionados, se deba a causas no imputables al
deudor tributario;

f ) No entregar al acreedor tributario el monto de las retenciones o


percepciones de tributos que se hubieren efectuado al vencimiento
del plazo que para hacerlo fijen las leyes y reglamentos pertinentes.
g) Obtener exoneraciones tributarias, reintegros o devoluciones de
tributos de cualquier naturaleza o cualquier otro beneficio tributario simulando la existencia de hechos que permitan gozar de tales
beneficios.
h) Utilizar cualquier otro artificio, engao, astucia, ardid u otro medio fraudulento, para dejar de pagar todo o parte de la deuda
tributaria.
i) Pasar a la condicin de no habido.
j) Haber demostrado una conducta de constante incumplimiento de
compromisos de pago.
k) Ofertar o transferir sus activos, para dejar de pagar todo o parte de
la deuda tributaria.
l) No estar inscrito ante la Administracin Tributaria.

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PERCY BARDALES CASTRO

Las medidas sealadas sern sustentadas mediante la correspondiente


Resolucin de Determinacin, Resolucin de Muna, Orden de Pago o
Resolucin que desestima una reclamacin, segn corresponda; salvo
en el supuesto a que se refiere el artculo 58.
Si al momento de trabar una medida cautelar previa se afecta un bien
de propiedad de terceros, los mismos podrn iniciar el procedimiento a que hace referencia el artculo 120 del presente Cdigo Tributario.
Las medidas cautelares trabadas antes del inicio del procedimiento de
cobranza coactiva, nicamente podrn ser ejecutadas luego de iniciado dicho procedimiento y vencido el plazo a que se refiere el primer
prrafo del artculo 117 siempre que se cumpla con las formalidades
establecidas en el Ttulo II del Libro Tercero de este Cdigo.
Excepcionalmente, si los bienes embargados fueran perecederos y el
deudor tributario, expresamente requerido por la Sunat, no los sustituye por otros de igual valor u otorgue carta fianza bancaria o financiera
en el plazo que la Administracin Tributaria seale, esta podr rematarlos antes del inicio del procedimiento de cobranza coactiva. El monto obtenido en dicho remate deber ser depositado en una institucin
bancaria para garantizar el pago de la deuda dentro del procedimiento de cobranza coactiva.
Mediante Resolucin de Superintendencia la Sunat establecer las condiciones para el otorgamiento de la carta fianza as como las dems
normas para la aplicacin de lo sealado en el prrafo anterior.
Como se puede apreciar, conforme al artculo 56 del Cdigo Tributario
es posible trabar medidas cautelares previas al procedimiento de cobranza coactiva. A ese fin, el Cdigo Tributario establece taxativamente cules son los supuestos en los que, por el comportamiento del deudor tributario, existen razones para presumir que la cobranza podra devenir en
infructuosa.
En el mismo sentido, en el artculo 58 del Cdigo Tributario se regula especficamente la imposicin de medidas cautelares previas dentro del

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LA EJECUCIN COACTIVA EN LA JURISPRUDENCIA TRIBUTARIA

procedimiento de fiscalizacin. Esto es, antes de la emisin de la Resolucin de Determinacin, de Multa u Orden de Pago(4).
Ambas formas de imposicin de medidas cautelares previas se encuentran sujetas a los plazos previstos en el artculo 57 del Cdigo Tributario(5).
(4)

(5)


Artculo 58.- Medidas cautelares previas a la emisin de las resoluciones u rdenes de


pago
Excepcionalmente, cuando el proceso de fiscalizacin o verificacin amerite la adopcin de medidas cautelares, la Administracin Tributaria, bajo responsabilidad, trabar las necesarias para
garantizar la deuda tributaria, aun cuando no hubiese emitido la Resolucin de Determinacin,
Resolucin de Multa u Orden de Pago de la deuda tributaria.
Para tales efectos debe presentarse cualquiera de los supuestos establecidos en el primer prrafo del artculo 56.
La medida cautelar podr ser sustituida si el deudor tributario otorga carta fianza bancaria o financiera. Para este efecto, ser de aplicacin lo dispuesto en el numeral 1 del artculo 57.
Adoptada la medida, la Administracin Tributaria notificar las Resoluciones u rdenes de Pago
a que se refiere el prrafo anterior, en un plazo de treinta (30) das hbiles, prorrogables por
quince (15) das hbiles cuando se hubiera realizado la inmovilizacin o la incautacin a que se
refieren los numerales 6 y 7 del artculo 62.
En caso que no se notifique la Resolucin de Determinacin, Resolucin de Multa u Orden de
Pago de la deuda tributada dentro del plazo sealado en el prrafo anterior, caducar la medida cautelar.
Si se embargaran bienes perecederos que en el plazo de diez (10) das calendario siguientes a
la fecha en que se trabaron las medidas cautelares puedan ser objeto de deterioro, descomposicin, vencimiento, expiracin o fenecimiento o bienes perecederos que por factores externos
estn en riesgo de perderse, vencer, fenecer o expirar en el plazo sealado en el cuarto prrafo
del presente artculo, estos podrn rematarse. Para estos efectos ser de aplicacin lo sealado
en el artculo 56.
Artculo 57.- Plazos aplicables a las medidas cautelares previas
En relacin a las medidas cautelares sealadas en el artculo anterior, deber considerarse, adems, lo siguiente:
1. Tratndose de deudas que no sean exigibles coactivamente:
La medida cautelar se mantendr durante un (1) ao, computado desde la fecha en que fue
trabada. Si existiera resolucin desestimando la reclamacin del deudor tributario, dicha medida se mantendr por dos (2) aos adicionales. Vencido los plazos antes citados, sin necesidad
de una declaracin expresa, la medida cautelar caducar, estando obligada la Administracin
a ordenar su levantamiento.
Si el deudor tributario, obtuviera resolucin favorable con anterioridad al vencimiento de los
plazos sealados en el prrafo anterior, la Administracin Tributaria levantar la medida cautelar, devolviendo los bienes afectados, de ser el caso.
En el caso que la deuda tributaria se torne exigible coactivamente de acuerdo a lo sealado en
el artculo 115 antes del vencimiento de los plazos mximos a que se refiere el primer prrafo
del presente numeral, se iniciar el Procedimiento de Cobranza Coactiva convirtindose la medida cautelar a definitiva.
El deudor tributario podr solicitar el levantamiento de la medida si otorga carta fianza bancaria o financiera que cubra el monto por el cual se trab la medida, por un periodo de doce (12)
meses, debiendo renovarse sucesivamente por dos periodos de doce (12) meses dentro del plazo que seale la Administracin.
La carta fianza ser ejecutada en el Procedimiento de Cobranza Coactiva que inicie la Administracin Tributaria, o cuando el deudor tributario no cumpla con renovarla dentro del plazo sealado en el prrafo anterior. En este ltimo caso, el producto de la ejecucin ser depositado
en una Institucin Bancaria para garantizar el pago de la deuda dentro del Procedimiento de
Cobranza Coactiva.

25

PERCY BARDALES CASTRO

Es importante advertir, empero, que en el inciso 1 del artculo 15 del


Reglamento se ha establecido lo siguiente:
Artculo 15.- Oportunidad de la adopcin de medidas cautelares
1. Medidas cautelares previas al Procedimiento.
El Ejecutor, a fin de asegurar el pago de la deuda tributaria y a solicitud del rea competente de la Sunat dispondr que se traben medidas cautelares antes de iniciarse el Procedimiento, cuando la referida
rea establezca:
(i) Que el comportamiento del deudor hace indispensable la adopcin de la medida cautelar (...), o;
(ii) Que existen razones que permiten presumir que la cobranza podra devenir en infructuosa (...) (el subrayado es agregado).
Como se puede apreciar, por va reglamentaria se ha extendido los supuestos en los cuales el Ejecutor Coactivo se encuentra facultado a trabar
medidas cautelares previas a inicio del procedimiento de cobranza coactiva. As, se contempla como supuesto adicional la sola existencia de razones que permitan presumir que la cobranza podra devenir en infructuosa. Ello, independientemente del comportamiento del deudor tributario.
Esta ltima disposicin es cuestionable si se tiene en cuenta que conforme al principio de jerarqua normativa recogido en el artculo 58 de la
Constitucin Poltica del Per la ley prevalece sobre toda norma de inferior jerarqua. No obstante, en el presente caso, pese a que el Cdigo Tributario prev de forma taxativa los supuestos en los cuales es posible trabar medidas cautelares previas, el Reglamento estara contraviniendo lo



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Excepcionalmente, la Administracin Tributaria levantar la medida si el deudor tributario presenta alguna otra garanta que, a criterio de la Administracin, sea suficiente para garantizar el
monto por el cual se trab la medida.
Las condiciones para el otorgamiento de las garantas a que se refiere el presente artculo as
como el procedimiento para su presentacin sern establecidas por la Administracin Tributaria mediante Resolucin de Superintendencia o norma de rango similar.
2. Tratndose de deudas exigibles coactivamente:
La Resolucin de Ejecucin Coactiva, deber notificarse dentro de los cuarenta y cinco (45) das
hbiles de trabadas las medidas cautelares. De mediar causa justificada este trmino podr prorrogarse por veinte (20) das hbiles ms.

LA EJECUCIN COACTIVA EN LA JURISPRUDENCIA TRIBUTARIA

establecido por dicho dispositivo legal incorporando un supuesto adicional


la sola posibilidad que a discrecin de la autoridad tributaria existan razones para presumir que la cobranza podra devenir en infructuosa.
De igual manera, se debe advertir que segn el principio de reserva de
ley recogido en la Norma IV del Ttulo Preliminar del Cdigo Tributario
solo por ley o decreto legislativo se puede normar los procedimientos administrativos, en cuanto a derechos o garantas del deudor tributario(6). En
el caso del supuesto materia de anlisis, empero, cuando menos de forma indirecta se estara vulnerando el referido principio, pues, por va reglamentara se estara recortando los derechos y restando garantas a los deudores tributarios, por el establecimiento de un supuesto adicional para la
imposicin de medidas cautelares previas. Es decir, existira un claro recorte de las garantas de los deudores tributarios con motivo de la cobranza
coactiva de la deuda tributaria.
Finalmente, se debe apreciar que se trata de un supuesto sumamente amplio. As, se deja a completa discrecionalidad del Ejecutor determinar cundo existiran razones que permitan presumir que la cobranza podra devenir en infructuosa. Ello, porque ni siquiera se precisa o define bajo
qu circunstancias se estara incurriendo en dicha causal. Esto ltimo, constituye, a su vez, una vulneracin al principio constitucional de seguridad
jurdica(7).
(6) NORMA IV: PRINCIPIO DE LEGALIDAD-RESERVA DE LA LEY

Solo por Ley o por Decreto Legislativo, en caso de delegacin, se puede:
(...)

c) Normar los procedimientos jurisdiccionales, as como los administrativos en cuanto a derechos o garantas del deudor tributario (...).
(7) La seguridad jurdica es un principio constitucional reconocido y definido por el Tribunal Constitucional peruano como la expectativa razonablemente fundada del ciudadano en cul ha de
ser la actuacin del poder en aplicacin del Derecho.

As, por ejemplo, en la sentencia recada en el Exp. N0016-2002-AI/TC, JTC 2 el Tribunal Constitucional estableci lo siguiente:
La seguridad jurdica como principio constitucional

(...) nuestra Norma Fundamental no reconoce de modo expreso a la seguridad jurdica como
un principio constitucional, (...)

El principio de la seguridad jurdica forma parte consubstancial del Estado Constitucional de
Derecho. La predecibilidad de las conductas (en especial, las de los poderes pblicos) frente a
los supuestos previamente determinados por el Derecho, es la garanta que informa a todo el
ordenamiento jurdico y que consolida la interdiccin de la arbitrariedad. Tal como estableciera
el Tribunal Constitucional espaol, la seguridad jurdica supone la expectativa razonablemente fundada del ciudadano en cul ha de ser la actuacin del poder en aplicacin del Derecho
(STCE 36/1991, f. j. 5). El principio in comento no solo supone la absoluta pasividad de los poderes pblicos, en tanto no se presenten los supuestos legales que les permitan incidir en la

27

PERCY BARDALES CASTRO

2. Medidas cautelares dentro del procedimiento de cobranza


coactiva: formas de embargo
El artculo 118 del Cdigo Tributario establece que vencido el plazo de
siete das hbiles previsto en el artculo 117 el Ejecutor Coactivo podr disponer que se traben las medidas cautelares previstas en los incisos 1 a 4
de dicho artculo.
Asimismo, se encontrar facultado para adoptar otras medidas no contempladas en el artculo en mencin, siempre que asegure de la forma
ms adecuada el pago de la deuda tributaria materia de cobranza. Estas
medidas, a diferencia de las previas, no se encuentran sujetas a plazo de
caducidad.
A ese fin, el mencionado artculo del Cdigo Tributario prev cuatro
formas de embargo.
Sobre el particular se puede definir al embargo, como aquella actividad ejecutiva por la que se individualizan bienes o derechos del ejecutado
y se los sujeta a la ejecucin.
El embargo tiene las siguientes caractersticas:
a) La afectacin de elementos patrimoniales del ejecutado tiene su fundamento en una declaracin expresa de la autoridad competente.

28

realidad jurdica de los ciudadanos, sino que exige de ellos la inmediata intervencin ante las
ilegales perturbaciones de las situaciones jurdicas, mediante la predecible reaccin, sea para
garantizar la permanencia del statu quo, porque as el Derecho lo tena preestablecido, o, en
su caso, para dar lugar a las debidas modificaciones, si tal fue el sentido de la previsin legal.
As pues, como se ha dicho, la seguridad jurdica es un principio que transita todo el ordenamiento, incluyendo, desde luego, a la Norma Fundamental que lo preside. Su reconocimiento
es implcito en nuestra Constitucin, aunque se concretiza con meridiana claridad a travs de
distintas disposiciones constitucionales (...) (el subrayado es agregado).
De igual manera, en el Sentencia recada en el Exp. N0001/0003-2003-AI/TC, JTC 3 el Tribunal
Constitucional estableci lo siguiente:
(...) la seguridad jurdica es un principio consustancial al Estado constitucional de derecho, implcitamente reconocido en la Constitucin. Se trata de un valor superior contenido en el espritu garantista de la Carta Fundamental, que se proyecta hacia todo el ordenamiento jurdico y
busca asegurar al individuo una expectativa razonablemente fundada respecto de cul ser la
actuacin de los poderes pblicos y, en general, de toda la colectividad, al desenvolverse dentro de los cauces del Derecho y la legalidad (el subrayado es agregado).

LA EJECUCIN COACTIVA EN LA JURISPRUDENCIA TRIBUTARIA

b) Recae sobre un elemento patrimonial del ejecutado susceptible de


realizacin.
c) No significa una limitacin en la facultad de disposicin del ejecutado, ni constituye una expropiacin a su titularidad de dominio
privado.
d) La entidad embargante no obtiene ningn derecho real con el
embargo.
e) Constituye el supuesto indispensable de la ejecucin coactiva. Cualquier actividad de realizacin de bienes o derechos presupone el
embargo de los mismos.
f ) La estructura del embargo es simple: basta la declaracin administrativa de la afectacin de unos determinados bienes del deudor a
la ejecucin(8).
Definida la institucin del embargo, el artculo 118 establece lo siguiente:
Artculo 118.- Medidas cautelares - medida cautelar genrica
(...)
El Ejecutor Coactivo podr ordenar, sin orden de prelacin, cualquiera
de las formas de embargo siguientes:
1. En forma de intervencin en recaudacin, en informacin o en
administracin de bienes, debiendo entenderse con el representante de la empresa o negocio.
2. En forma de depsito, con o sin extraccin de bienes, el que se ejecutar sobre los bienes y/o derechos que se encuentren en cualquier establecimiento, inclusive los comerciales o industriales, u oficinas de profesionales independientes, aun cuando se encuentren
en poder de un tercero, incluso cuando los citados bienes estuvieran siendo transportados, para lo cual el Ejecutor Coactivo o el
(8)

DANS ORDEZ, Jorge y ZEGARRA VALDIVIA, Diego. El procedimiento de ejecucin coactiva.


Primera edicin, Gaceta Jurdica, Lima, 1999, p. 186.

29

PERCY BARDALES CASTRO

Auxiliar Coactivo podrn designar como depositario o custodio de


los bienes al deudor tributario, a un tercero o a la Administracin
Tributaria.

Cuando los bienes conformantes de la unidad de produccin o comercio, aisladamente, no afecten el proceso de produccin o de
comercio, se podr trabar, desde el inicio, el embargo en forma de
depsito con extraccin, as como cualesquiera de las medidas cautelares a que se refiere el presente artculo.

Respecto de los bienes que se encuentren dentro de la unidad de


produccin o comercio, se trabar inicialmente embargo en forma
de depsito sin extraccin de bienes. En este supuesto, solo vencidos treinta (30) das de trabada la medida, el Ejecutor Coactivo podr adoptar el embargo en forma de depsito con extraccin de
bienes, salvo que el deudor tributario ofrezca otros bienes o garantas que sean suficientes para cautelar el pago de la deuda tributaria. Si no se hubiera trabado el embargo en forma de depsito sin
extraccin de bienes por haberse frustrado la diligencia, el Ejecutor
Coactivo, solo despus de transcurridos quince (15) das desde la
fecha en que se frustr la diligencia, proceder a adoptar el embargo con extraccin de bienes.

Cuando se trate de bienes inmuebles no inscritos en Registros Pblicos, el Ejecutor Coactivo podr trabar embargo en forma de depsito respecto de los citados bienes, debiendo nombrarse al deudor tributario como depositario.

El Ejecutor Coactivo, a solicitud del deudor tributario, podr sustituir


los bienes por otros de igual o mayor valor.

3. En forma de inscripcin, debiendo anotarse en el Registro Pblico


u otro registro, segn corresponda. El importe de tasas registrales u
otros derechos, deber ser pagado por la Administracin Tributaria
con el producto del remate, luego de obtenido este, o por el interesado con ocasin del levantamiento de la medida.
4. En forma de retencin, en cuyo caso recae sobre los bienes, valores y fondos en cuentas corrientes, depsitos, custodia y otros, as

30

LA EJECUCIN COACTIVA EN LA JURISPRUDENCIA TRIBUTARIA

como sobre los derechos de crdito de los cuales el deudor tributario sea titular, que se encuentren en poder de terceros.
La medida podr ejecutarse mediante la diligencia de toma de dicho o
notificando al tercero, a efectos de que se retenga el pago a la orden
de la Administracin Tributaria. En ambos casos, el tercero se encuentra
obligado a poner en conocimiento del Ejecutor Coactivo la retencin o
la imposibilidad de esta en el plazo mximo de cinco (5) das hbiles de
notificada la resolucin, bajo pena de incurrir en la infraccin tipificada
en el numeral 5) del artculo 177.
El tercero no podr informar al ejecutado de la ejecucin de la medida
hasta que esta se realice.
Si el tercero niega la existencia de crditos y/o bienes, aun cuando estos existan, estar obligado a pagar el monto que omiti retener, bajo
apercibimiento de declarrsele responsable solidario de acuerdo a lo
sealado en el inciso a) del numeral 3 del artculo 18; sin perjuicio de
la sancin correspondiente a la infraccin tipificada en el numeral 6 del
artculo 177 y de la responsabilidad penal a que hubiera lugar.
Si el tercero incumple la orden de retener y paga al ejecutado o a un
designado por cuenta de aquel, estar obligado a pagar a la Administracin Tributaria el monto que debi retener bajo apercibimiento de
declarrsele responsable solidario, de acuerdo a lo sealado en el numeral 3 del artculo 18.
La medida se mantendr por el monto que el Ejecutor Coactivo orden retener al tercero y hasta su entrega a la Administracin Tributaria.
El tercero que efecte la retencin deber entregar a la Administracin Tributaria los montos retenidos, bajo apercibimiento de declarrsele responsable solidario segn lo dispuesto en el numeral 3 del artculo 18, sin perjuicio de aplicrsele la sancin correspondiente a la
infraccin tipificada en el numeral 6 del artculo 178.
En caso de que el embargo no cubra la deuda, podr comprender nuevas cuentas, depsitos, custodia u otros de propiedad del ejecutado.
(...)

31

PERCY BARDALES CASTRO

Tratndose del embargo en forma de retencin, mediante Resolucin


de Superintendencia se establecer los sujetos obligados a utilizar el
sistema informtico que proporcione la Sunat as como la forma, plazo
y condiciones en que se debe cumplir dicho embargo.

2.1. Embargo en forma de intervencin en recaudacin, en


informacin o en administracin de bienes
En la intervencin por recaudacin, se nombra un interventor en una
empresa o negocio, con la finalidad de embargar los ingresos del deudor.
As, se afectan los ingresos de una empresa, negocio u oficina con el objeto de recaudar directamente, durante el tiempo que dure la medida, los
ingresos necesarios para la cancelacin de la deuda tributaria objeto de
cobranza(9).
Por su parte, la intervencin en informacin est limitada a recabar
informacin durante un determinado plazo y respecto del movimiento
econmico del deudor. Para que opere esta forma de embargo, el Ejecutor
Coactivo nombrar uno o ms interventores(10).
Finalmente, mediante la intervencin en administracin la medida recae sobre bienes fructferos, de modo que el ejecutante recauda ingresos
a travs del administrador. Dicho administrador asume la representacin y
gestin de la empresa(11).

2.2. Embargo en forma de depsito, con o sin extraccin de


bienes
Esta forma de embargo se ejecutar sobre los bienes y/o derechos que
se encuentren en cualquier establecimiento (inclusive los comerciales o industriales, u oficinas de profesionales independientes, aun cuando se encuentren en poder de un tercero).

(9) DANS ORDEZ, Jorge y ZEGARRA VALDIVIA, Diego, Ob. cit., p. 201.
(10) dem.
(11) Ibdem, p. 203.

32

LA EJECUCIN COACTIVA EN LA JURISPRUDENCIA TRIBUTARIA

A ese fin, el Ejecutor Coactivo o el Auxiliar Coactivo podr designar


como depositario o custodio de los bienes al deudor tributario, a un tercero o a la Administracin Tributaria.
De otro lado, cuando se trate de bienes inmuebles no inscritos en Registros Pblicos, el Ejecutor Coactivo nombrar al deudor tributario como
depositario.
Finalmente, se prev la posibilidad que el Ejecutor Coactivo, a solicitud
del deudor tributario, sustituya los bienes materia del embargo por otros
de igual o mayor valor.

2.3. Embargo en forma de inscripcin


Se trata de un gravamen que recae sobre bienes o derechos susceptibles de inscripcin en registros pblicos. Dicha situacin deber anotarse
en el Registro Pblico u otro registro, segn corresponda.
El importe de las tasas registrales u otros derechos, deber ser pagado
por la Administracin Tributaria, de producirse el remate; o, por el interesado, con ocasin del levantamiento de la medida.

2.4. Embargo en forma de retencin


Esta medida recae: (i) sobre los bienes, valores y fondos en cuentas corrientes, depsitos, custodia y otros, as como sobre los derechos de crdito de los cuales el deudor tributario sea titular; y, (ii) que se encuentren en
poder de terceros.
El tercero se encuentra obligado a poner en conocimiento del Ejecutor Coactivo la retencin o la imposibilidad de esta en el plazo mximo de
cinco (5) das hbiles de notificada la resolucin. Ello, bajo pena de incurrir en la infraccin tipificada en el numeral 5 del artculo 177 del Cdigo
Tributario.
De otro lado, el tercero no podr informar al ejecutado de la ejecucin
de la medida hasta que la misma se realice.
Se prev, asimismo, que si el tercero: (i) niega la existencia de crditos y/o bienes, estar obligado a pagar el monto que omiti retener, bajo

33

PERCY BARDALES CASTRO

apercibimiento de declarrsele responsable solidario; (ii) incumple la orden


de retener y paga al ejecutado o a un designado por cuenta de aquel, estar obligado a pagar a la Administracin Tributaria el monto que debi retener bajo apercibimiento de declarrsele responsable solidario.
Esta medida se mantendr por el monto que el Ejecutor Coactivo orden retener al tercero y hasta su entrega a la Administracin Tributaria.
El tercero que efecte la retencin deber entregar a la Administracin
Tributaria los montos retenidos, bajo apercibimiento de declarrsele responsable solidario.

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Captulo

Suspensin y conclusin
del procedimiento de
cobranza coactiva

Captulo

LA EJECUCIN COACTIVA EN LA JURISPRUDENCIA TRIBUTARIA

Suspensin y conclusin del


procedimiento de cobranza coactiva
I. CAUSALES DE SUSPENSIN Y DE CONCLUSIN DEL PROCEDIMIENTO DE COBRANZA COACTIVA
Previo a analizar los supuestos de suspensin y conclusin del procedimiento de cobranza coactiva, es importante advertir que el primer prrafo
del artculo 119 del Cdigo Tributario establece expresamente que ninguna autoridad ni rgano administrativo, poltico, ni judicial podr suspender
o concluir el mencionado procedimiento en trmite con excepcin del Ejecutor Coactivo.
El fundamento detrs de esta disposicin consiste en que los ejecutores
y auxiliares coactivos guarden independencia funcional respecto del administrador tributario que encarga la ejecucin forzosa de la deuda. As, se
entiende que dichos funcionarios tendran la posibilidad de apreciar racionalmente las circunstancias necesarias para trabar medidas cautelares, as
como discernir e interpretar en forma general las disposiciones relativas al
procedimiento de cobranza coactiva(12).
No obstante, en la prctica se cuestiona que las facultades discrecionales otorgadas recaen, finalmente, en rganos de ejecucin dependientes de la propia Administracin Tributaria. Con lo cual, no se estara
(12) SOTELO CASTAEDA, Eduardo. Ob. cit., p. 238.

37

PERCY BARDALES CASTRO

contribuyendo a crear condiciones ptimas para que el discernimiento del


ejecutor coactivo no se vea perturbado con la voluntad de la Administracin Tributaria(13) .

1. Causales de suspensin del procedimiento de cobranza


coactiva
El inciso a) del artculo 119 del Cdigo Tributario establece las siguientes causales de suspensin del procedimiento de cobranza coactiva:
Artculo 119.- Suspensin (...) del procedimiento de cobranza
coactiva
(...)
a) El Ejecutor Coactivo suspender temporalmente el procedimiento de
cobranza coactiva, en los casos siguientes:
1. Cuando en un proceso constitucional de amparo se hubiera dictado una medida cautelar que ordene la suspensin de la cobranza
conforme a lo dispuesto en el Cdigo Procesal Constitucional.
2. Cuando una ley o norma con rango de ley lo disponga expresamente.
3. Excepcionalmente, tratndose de rdenes de pago, y cuando medien otras circunstancias que evidencien que la cobranza podra ser
improcedente y siempre que la reclamacin se hubiera interpuesto dentro del plazo de veinte (20) das hbiles de notificada la orden de pago. En este caso, la Administracin deber admitir y resolver la reclamacin dentro del plazo de noventa (90) das hbiles,
bajo responsabilidad delrgano competente. La suspensin deber mantenerse hasta que la deuda sea exigible de conformidad con
lo establecido en el artculo 115.
Para la admisin a trmite de la reclamacin se requiere, adems de los
requisitos establecidos en este Cdigo, que el reclamante acredite que

(13) SOTELO CASTAEDA, Eduardo. Ob. cit., Loc. cit.

38

LA EJECUCIN COACTIVA EN LA JURISPRUDENCIA TRIBUTARIA

ha abonado la parte de la deuda no reclamada actualizada hasta la fecha en que se realice el pago.
En los casos en que se hubiera trabado una medida cautelar y se disponga la suspensin temporal, se sustituir la medida cuando, a criterio de la Administracin Tributaria, se hubiera ofrecido garanta suficiente o bienes libres a ser embargados por el Ejecutor Coactivo cuyo
valor sea igual o mayor al monto de la deuda reclamada ms las costas y los gastos.

1.1. Suspensin del procedimiento de cobranza coactiva por


impugnacin de una orden de pago, sin cancelacin previa
de la deuda tributaria materia de cobranza
A efectos del presente trabajo, interesa hacer referencia al supuesto de
suspensin previsto en el numeral 3 del inciso a) del artculo 119 del Cdigo Tributario.
Segn se coment previamente, la orden de pago es el valor que resulta de una elemental y simple constatacin por parte de la Administracin
Tributaria respecto de una obligacin exigible. Mediante ella, la Administracin Tributaria se limita a requerir el pago de una obligacin cierta, cuya
cuanta y existencia, por lo tanto, se encuentra predeterminada. Es decir,
verosmilmente consentida a efectos de su cobranza coactiva.
Siendo ello as, el artculo 136 del Cdigo Tributario establece que para
interponer recurso de reclamacin contra una orden de pago es requisito
acreditar el pago previo de la totalidad de la deuda tributaria actualizada
hasta la fecha en que se realice el pago. No obstante, el numeral 3) del literal a) del artculo 119 seala que excepcionalmente las reclamaciones contra rdenes de pago deben admitirse a trmite y resolverse sin pago previo, siempre que se cumplan las siguientes condiciones:
(i) La reclamacin se interponga dentro del plazo de veinte (20) das
hbiles de notificada la orden de pago; y,
(ii) que medien circunstancias que evidencien que la cobranza podra
ser improcedente.

39

PERCY BARDALES CASTRO

Al respecto, mediante la Resolucin de observancia obligatoria del Tribunal Fiscal N15607-5-2010, RTF3 dicho rgano colegiado ha establecido
que el numeral 3 del inciso a) del artculo 119 del Cdigo Tributario prev la
suspensin temporal del procedimiento coactivo siempre que se haya presentado el recurso de reclamacin contra la orden de pago objeto de cobranza dentro del plazo de 20 das hbiles contados desde su notificacin.
De modo que, habindose iniciado un procedimiento contencioso-tributario, corresponder que se determine la existencia de las circunstancias
que evidencia la improcedencia de la cobranza.
Es preciso sealar que a efectos de determinar si existen circunstancias
que hagan presumir la improcedencia del cobro, tales circunstancias deben
entenderse como meras posibilidades, las cuales sern acreditadas posteriormente como certeras o no a lo largo del desarrollo del procedimiento
respectivo. Es decir, un recurso de reclamacin ser admisible sin necesidad de acreditar el pago previo de la deuda impugnada, cuando exista una
o ms circunstancias que pudieran determinar la improcedencia de la cobranza de la Orden de Pago. En ese sentido, no resulta necesario que exista un hecho fehacientemente comprobado.
Desde luego, el artculo 136 y el numeral 3 del inciso a) del artculo 119
del Cdigo Tributario hacen referencia a la admisibilidad de los recursos de
reclamacin y no a su resolucin misma. As, para que un recurso sea admitido resulta suficiente que la improcedencia del cobro de la deuda impugnada sea posible y/o probable.
Y es que, como resulta claro, tal certeza nicamente podra lograrse
luego del estudio y anlisis del recurso de reclamacin y de la actuacin
y valoracin de las pruebas presentadas en l y de las que surjan durante la tramitacin del recurso, de ser el caso. As, pues, la certeza no se logra (menos se exige) durante la admisibilidad de la reclamacin, sino tan
solo con el pronunciamiento final de la Administracin Tributaria que resuelve el recurso.
Sobre este punto, mediante el Informe N074-2008-SUNAT/2B000 I 2 del
6 de mayo de 2008, la Administracin Tributaria ha sealado lo siguiente:
El Ejecutor Coactivo no deber suspender el Procedimiento de Cobranza Coactiva de las rdenes de pago, durante el plazo que se

40

LA EJECUCIN COACTIVA EN LA JURISPRUDENCIA TRIBUTARIA

otorgue al contribuyente para cumplir con el requerimiento de pago


previo dispuesto en el artculo 136 del Cdigo Tributario, cuando el reclamo presentado dentro del plazo de 20 das hbiles de notificada la
Orden de pago pero sin acreditar otras circunstancias que evidencian
que la cobranza podra ser improcedente (el subrayado es agregado).
De igual manera, mediante el Informe N006-2011-SUNAT/
2B0000 I3 del 24 de enero de 2011, se estableci lo siguiente:
Al amparo del lo dispuesto en el numeral 3 del inciso a) del artculo 119
del Cdigo Tributario, procede la suspensin del procedimiento de cobranza coactiva de la Orden de Pago en los casos en que el contribuyente hubiese interpuesto recurso de reclamacin dentro del plazo de
20 das hbiles de notificada la misma, aduciendo la existencia de circunstancias que evidencian la improcedencia de la cobranza (el subrayado es agregado).
Asimismo, se debe advertir que mediante la Resolucin de Observancia Obligatoria del Tribunal Fiscal N15607-5-2010 del 2 de diciembre de
2010 RTF 3 publicada el 13 de diciembre de 2010 se estableci lo siguiente:
No procede que en la va de queja se evale la existencia de circunstancias que evidencien que la cobranza de una orden de pago podra
ser improcedente, al amparo del numeral 3) del inciso a) del artculo
119 del Cdigo Tributario. Procede que el Tribunal Fiscal ordene la suspensin del procedimiento de cobranza coactiva si con posterioridad a
la interposicin del recurso de reclamacin se hubiera continuado con
dicho procedimiento sin que se haya notificado previamente la resolucin que declare inadmisible dicha reclamacin por no haberse acreditado el pago previo.
Este pronunciamiento del Tribunal Fiscal guarda lgica con la naturaleza de las rdenes de pago, los mecanismos de impugnacin previstos
en el Cdigo Tributario y un adecuado respaldo de los derechos de los
contribuyentes.
Desde luego, se debe tener en cuenta que existe una va expresamente establecida en el Cdigo Tributario para la impugnacin de las rdenes
de pago: el procedimiento contencioso-tributario de reclamacin (artculo
135 del Cdigo Tributario).

41

PERCY BARDALES CASTRO

La queja, por su parte, est dirigida a encauzar actuaciones de la Administracin Tributaria que afecten o puedan afectar en forma indebida los
derechos de los deudores tributarios cuando estos no tengan otra va para
corregir dicha actuacin.
Siendo ello as, es lgico que dentro de un procedimiento de cobranza
coactiva proceda la queja cuando no ha sido notificada la resolucin que
declara inadmisible el recurso de reclamacin contra una orden de pago
impugnada sin haberse acreditado pago previo. Ello, precisamente, porque en dicha circunstancia el deudor tributario no tiene otra va para impedir que se produzca de forma indebida la cobranza de la deuda tributaria materia de impugnacin.

1.2. La exigencia del pago previo de la orden de pago para


efecto de su impugnacin constituye un supuesto de aplicacin indebida del principio solve et repete?
El principio solve et repete consiste en que se condicione el pago de la
obligacin tributaria para que se admita a trmite la impugnacin del valor que la contiene.
Al respecto, mediante la Sentencia del Tribunal Constitucional recada
en el Exp. N3741-2004-AA/TC JTC 4 del 14 de noviembre de 2005 dicho rgano colegiado estableci el siguiente criterio de observancia obligatoria:
Regla sustancial: Todo cobro que se haya establecido al interior de un
procedimiento administrativo, como condicin o requisito previo a la
impugnacin de un acto de la propia Administracin Pblica, es contrario a los derechos constitucionales al debido proceso, de peticin y
de acceso a la tutela jurisdiccional y, por lo tanto, las normas que lo autorizan son nulas y no pueden exigirse a partir de la publicacin de la
presente sentencia.
Como se puede apreciar, mediante el precedente de observancia obligatoria citado, el Tribunal Constitucional ha establecido que todo cobro
que se haya establecido como condicin o requisito previo para la impugnacin de un acto de la propia Administracin Pblica vulnera los derechos
constitucionales al debido proceso, de peticin y de acceso a la tutela jurisdiccional efectiva. En consecuencia, las normas que autorizan tales cobros
son nulas y no pueden ser exigidas al administrado.

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LA EJECUCIN COACTIVA EN LA JURISPRUDENCIA TRIBUTARIA

Segn hemos indicado, empero, en el caso de las rdenes de pago,


el artculo 136 del Cdigo Tributario prev que constituye un requisito de
adminisibilidad del recurso de reclamacin el pago previo de la totalidad
de la deuda tributaria exigida por dicho valor. Ello nos llevara a considerar que la regla general antes expuesta sera nula, y, por lo tanto, inexigible a los contribuyentes que interpongan recurso de reclamacin contra la
orden de pago.
No obstante lo anterior, cabe indicar que mediante la Sentencia del Tribunal Constitucional recada en el Exp. N4242-2006-PA/TC JTC 5 del 13 de
enero de 2007, dicho rgano colegiado ha formulado la siguientes precisiones a la regla sustancial establecida por la sentencia relativa al Exp.
N3741-2004-AA/TC JTC 4:
5. Distincin a la Regla Sustancial (...) de la STC Exp. N 3741-2004AA/TC, JTC 4 en el caso de rdenes de pago
21. (...) no cualquier imposibilidad de ejercer tales medios legales para
la defensa produce indefensin reprochable constitucionalmente. Esta
solo adquiere tal relevancia cuando la indefensin se genera en una indebida actuacin del rgano que investiga o juzga al individuo o cuando, como ocurre en autos, se establecen condicionamientos al ejercicio
mismo del derecho de defensa (...).
22. De este modo se advierte que el supuesto previsto en la regla sustancial B de la STC Exp. N 3741-2004-AA/TC JTC 4 es, a todas luces, distinto al de la impugnacin de una orden de pago, donde la exigencia
del pago previo no se origina debido a una tasa condicional para poder solicitar la revisin del caso, sino ms bien debido a la existencia de
deuda tributaria que el contribuyente tiene el deber de cancelar, conforme a los supuestos del artculo 78 del Cdigo Tributario.
Ms an, este requisito previo a la impugnacin tampoco se origina
necesariamente en un acto de la propia Administracin Pblica, sino,
antes bien, en la constatacin de una obligacin sobre cuya cuanta se
tiene certeza (...). Es as que puede diferenciarse la naturaleza de una
orden de pago de la resolucin de determinacin, en cuyo caso s media un acto de fiscalizacin o verificacin de deuda previo, siendo finalmente la Administracin la que termina determinndola. De ah que se

43

PERCY BARDALES CASTRO

exima al contribuyente del requisito del pago previo para su impugnacin al no constituir an deuda exigible.
De manera que no sea posible incluir el supuesto de impugnacin de
rdenes de pago a consecuencia de la relacin caso y Regla Sustancial
B, en la STC Exp. N 3741-2004-AA/TC JTC 4 (el subrayado es agregado).
Segn se puede advertir, mediante la sentencia objeto de comentario,
el Tribunal Constitucional ha establecido que la regla sustancial establecida por la sentencia relativa al Exp. N3741-2004-AA/TC JTC 4 no es aplicable
a la impugnacin de las rdenes de pago. Es decir, en ese caso no habra
una aplicacin indebida del principio solve et repete.
As, se seala que en el caso de las rdenes de pago, por su propia
naturaleza, se trata de deudas tributarias sobre cuya cuanta en principio existe certeza y que, por lo tanto, el contribuyente tiene el deber de
cancelar. Ello, a diferencia de las resoluciones de determinacin, las cuales son emitidas por el ejercicio de la facultad de fiscalizacin de la Administracin Tributaria. Por tal motivo, bajo este ltimo supuesto no se exige
pago previo como requisito de admisibilidad del recurso de reclamacin.
De lo contrario, s podra sostenerse una aplicacin inconstitucional del
principio solve et repete.

1.3. La Sunat est facultada para continuar con la cobranza


coactiva de la deuda tributaria aun cuando se encuentre vigente el plazo de interposicin de la demanda contenciosoadministrativa e incluso cuando se efecte la interposicin
de dicha demanda dentro del plazo de ley
Finalmente, resulta importante notar que el inciso a) del artculo
119 del Cdigo Tributario no prev como causal de suspensin del procedimiento de cobranza coactiva la interposicin de una demanda
contencioso-administrativa.
En especfico, el artculo 157 del Cdigo Tributario establece lo siguiente:
Artculo 157.- Demanda Contencioso-administrativa
La resolucin del Tribunal Fiscal agota la va administrativa. Dicha resolucin podr impugnarse mediante el Proceso Contencioso-Administrativo,

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LA EJECUCIN COACTIVA EN LA JURISPRUDENCIA TRIBUTARIA

el cual se regir por las normas contenidas en el presente Cdigo


y, supletoriamente, por la Ley N27584, Ley que regula el Proceso
Contencioso-Administrativo.
(...)
La presentacin de la demanda no interrumpe la ejecucin de los actos
o resoluciones de la Administracin Tributaria.
Como se puede notar, el artculo 157 del Cdigo Tributario establece que la presentacin de la demanda contencioso administrativa no interrumpe la ejecucin de los actos o resoluciones de la Administracin
Tributaria.
Dicha situacin difiere del tratamiento que la Ley de Ejecucin Coactiva Ley N26979 otorga tanto a los procedimientos de cobranza coactiva de deudas no tributarias como de las deudas tributarias de los gobiernos locales.
As, en los artculos 16 y 31 de dicha Ley se prev que se suspende la cobranza coactiva de la deuda cuando se encuentre en trmite o
pendiente de vencimiento el plazo para la presentacin de la demanda
contencioso-administrativa.
Incluso, mediante la Resolucin de Observancia Obligatoria del Tribunal Fiscal N01455-3-2010 RTF4 publicada el 17 de febrero de 2010 se estableci lo siguiente:
La presentacin de la demanda de revisin judicial ante un juez o una
sala no competente suspende automticamente la tramitacin del procedimiento de ejecucin coactiva y por consiguiente, corresponde levantar las medidas cautelares que se hubieren trabado. En tal caso, el
Tribunal Fiscal no podr pronunciarse sobre las quejas que se encuentren referidas a la legalidad de dicho procedimiento, debiendo inhibirse de su conocimiento.
Ello, segn se desarroll previamente, es coherente con el concepto de
deuda exigible coactivamente, en tanto, que mientras no se pueda presumir de forma verosmil que la deuda se encuentra consentida por el deudor, esta no debera adquirir el carcter de exigible coactivamente.

45

PERCY BARDALES CASTRO

Ms an, se debe apreciar que mediante la Sentencia del Tribunal Constitucional recada en el Exp. N0015-2005-PI/TC JTC 6 en el cual se discuti
la constitucionalidad de diversos artculos de la Ley de Ejecucin Coactiva,
dicho rgano colegido estableci lo siguiente:
La suspensin del procedimiento de ejecucin coactiva y el derecho a la tutela judicial efectiva
El derecho a la tutela jurisdiccional es un atributo subjetivo que comprende una serie de derechos, entre los que destacan el acceso a la justicia, es decir, el derecho de cualquier persona de promover la actividad
jurisdiccional del Estado, sin que se le obstruya, impida o disuada irrazonablemente; y el derecho a la efectividad de las resoluciones judiciales. El derecho a la ejecucin de las resoluciones judiciales que han pasado en autoridad de cosa juzgada, es una manifestacin del derecho
a la tutela jurisdiccional, reconocido en el inciso 3) del artculo 139 de
la Constitucin. Si bien la citada norma no hace referencia expresa a la
efectividad de las resoluciones judiciales, dicha cualidad se desprende
de su interpretacin, de conformidad con los tratados internacionales
sobre derechos humanos (Cuarta Disposicin Final y Transitoria de la
Constitucin).
Precisamente, el artculo 8 de la Declaracin Universal de Derechos Humanos dispone que: Toda persona tiene derecho a un recurso efectivo, ante los tribunales nacionales competentes, que la ampare contra
actos que violen sus derechos fundamentales reconocidos por la Constitucin o por la ley; y el artculo 25.1 de la Convencin Americana de
Derechos Humanos dispone que: Toda persona tiene derecho a un recurso sencillo, rpido o a cualquier otro recurso efectivo ante los jueces o tribunales competentes, que la ampare contra actos que violen
sus derechos fundamentales reconocidos por la Constitucin, la ley o la
presente Convencin (...).
De este modo, el derecho a la tutela jurisdiccional no solo implica el
derecho de acceso a la justicia y el derecho al debido proceso, sino
tambin el derecho a la efectividad de las resoluciones judiciales; busca garantizar que lo decidido por la autoridad jurisdiccional tenga un
alcance prctico y se cumpla, de manera que no se convierta en una
simple declaracin de intenciones.

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LA EJECUCIN COACTIVA EN LA JURISPRUDENCIA TRIBUTARIA

El referido derecho tambin se encuentra recogido en el segundo prrafo del inciso 2) del mismo artculo 139, cuando se menciona que
ninguna autoridad puede (...) dejar sin efecto resoluciones que han
pasado en autoridad de cosa juzgada (...) ni retardar su ejecucin.
En efecto, tal como se expresara en la STC Exp. N 010-2002-AI/TC,
nuestra Carta Fundamental no solo garantiza un proceso intrnsecamente correcto y leal, justo sobre el plano de las modalidades de su
trnsito, sino tambin (...) capaz de consentir los resultados alcanzados,
con rapidez y efectividad.
Al suspenderse la tramitacin del procedimiento de ejecucin coactiva
se evita que la Administracin ejecute el patrimonio del administrado, situacin que garantiza la efectividad de las decisiones del Poder Judicial.
Evidentemente, las demandas contencioso-administrativas o de revisin
judicial del procedimiento no seran efectivas si la Administracin ejecut coactivamente el cumplimiento de una obligacin antes de conocer
el pronunciamiento en sede judicial sobre la actuacin de la Administracin Pblica o sobre la legalidad y el cumplimiento de las normas previstas para la iniciacin y el trmite del procedimiento de ejecucin coactiva.
Es decir, las modificaciones introducidas por la norma impugnada no
suprimen la facultad de los gobiernos locales de realizar el cobro de sus
acreencias, solo la conservan pendiente hasta que los procesos entablados sean resueltos jurisdiccionalmente, impidiendo la ejecucin inmediata de las sanciones impuestas por la Administracin a fin de evitar a los administrados perjuicios irreparables o de difcil reparacin.
En ese sentido, el inciso e) del numeral 16.1 del artculo 16 y el numeral 23.3 del artculo 23 de la Ley N26979, modificados por el artculo
1 de la Ley N28165, no vulneran los artculos constitucionales 194 y
195, referentes a la autonoma y competencia de los gobiernos locales
(el subrayado es agregado).
Como se puede apreciar, el propio Tribunal Constitucional ha reconocido que se protege el derecho a la tutela jurisdiccional del deudor (tributario o no) cuando se suspende el procedimiento de cobranza coactiva
por la interposicin de la demanda contencioso-administrativa o durante
el plazo que se encuentre vigente la interposicin de esta. De esa manera

47

PERCY BARDALES CASTRO

se garantiza la efectividad de la revisin en sede judicial de la procedencia


de la deuda exigida.
Siendo ello as, no se entiende por qu legislativamente se ha previsto
la diferenciacin entre el procedimiento de cobranza coactiva regulado en
el Cdigo Tributario y la Ley de Ejecucin de Procedimiento de Ejecucin
Coactiva. Ello, pese a que esta ltima tambin regula la cobranza de deudas de carcter tributario (a cargo de los gobiernos Locales).

2. Causales de conclusin del procedimiento de cobranza coactiva


El inciso b) del artculo 119 del Cdigo Tributario prev lo siguiente:
Artculo 119.- Suspensin y conclusin del procedimiento de
cobranza coactiva
(...)
b) El Ejecutor Coactivo deber dar por concluido el procedimiento, levantar los embargos y ordenar el archivo de los actuados, cuando:
1. Se hubiera presentado oportunamente reclamacin o apelacin
contra la Resolucin de Determinacin o Resolucin de Multa que
contenga la deuda tributaria puesta en cobranza, o Resolucin que
declara la prdida de fraccionamiento, siempre que se contine pagando las cuotas de fraccionamiento.
2. La deuda haya quedado extinguida por cualquiera de los medios
sealados en el artculo 27.
3. Se declare la prescripcin de la deuda puesta en cobranza.
4. La accin se siga contra persona distinta a la obligada al pago.
5. Exista resolucin concediendo aplazamiento y/o fraccionamiento
de pago.
6. Las rdenes de Pago o resoluciones que son materia de cobranza
hayan sido declaradas nulas, revocadas o sustituidas despus de la
notificacin de la Resolucin de Ejecucin Coactiva.
7. Cuando la persona obligada haya sido declarada en quiebra.

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LA EJECUCIN COACTIVA EN LA JURISPRUDENCIA TRIBUTARIA

8. Cuando una ley o norma con rango de ley lo disponga expresamente.


9. Cuando el deudor tributario hubiera presentado reclamacin o
apelacin vencidos los plazos establecidos para la interposicin de
dichos recursos, cumpliendo con presentar la Carta Fianza respectiva conforme con lo dispuesto en los artculos 137 o 146.
Segn se puede notar, los supuestos de conclusin del procedimiento
de cobranza coactiva contenidos en el inciso b) del artculo 119 del Cdigo Tributario suponen que las deudas tributarias materia de cobranza
pierden el carcter de exigible bajo los trminos del artculo 115 del Cdigo Tributario. Ello, por haber sido objeto de pago, oportuna impugnacin, impugnacin extempornea mediante pago o afianzamiento de la
deuda, prescripcin, nulidad, revocacin, sustitucin, fraccionamiento, entre otros supuestos.
En ese sentido, mediante el Informe N042-2005-SUNAT/2B0000 I 4 del
14 de marzo de 2005, la Sunat ha establecido lo siguiente:
De haberse iniciado el Procedimiento de Cobranza Coactiva respecto
de actos administrativos distintos a la Resolucin de Determinacin y la
Resolucin de Multa que no tienen carcter exigible en virtud del artculo 115 del Cdigo Tributario por haber sido impugnadas oportunamente, corresponder dar por concluido el procedimiento.
Si se interpone, previo pago, impugnacin extempornea contra una
deuda materia de un Procedimiento de Cobranza Coactiva, este deber darse por concluido.
Como se puede apreciar, la Administracin Tributaria reconoce que corresponde dar por concluido el procedimiento de cobranza coactiva en
aquellos supuestos en los cuales se hubiera impugnado, dentro del plazo
de ley, valores distintos de la Resolucin de Determinacin o de Multa. Ello,
justamente, por no encontrarse el valor emitido dentro de alguno de los
supuestos del artculo 115 del Cdigo Tributario.
As, se reconoce tambin que la impugnacin extempornea realizada
mediante pago previo de la deuda materia de cobranza es tambin causal
de conclusin del procedimiento de cobranza coactiva.

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PERCY BARDALES CASTRO

3. La Sunat debe abstenerse de efectuar cobranza coactiva de


la deuda tributaria cuando se apele la resolucin de intendencia que declara inadmisible el recurso de reclamacin
En virtud del precedente de observancia obligatoria contenido en la
Resolucin del Tribunal Fiscal N05464-4-2007 publicada en el diario oficial El Peruano el 12 de julio de 2007 se estableci que procede la cobranza coactiva de una orden de pago cuya reclamacin ha sido declarada
inadmisible por la Administracin, aun cuando el deudor haya interpuesto
apelacin dentro del plazo de ley.
Al respecto, se deba apreciar que el criterio de observancia obligatoria
citado fue emitido como consecuencia de la Reunin de Sala Plena realizada el 18 de julio de 2006. A dicha fecha, el texto vigente del artculo 119
del Cdigo Tributario era el siguiente:
Artculo 119.- Suspensin y conclusin del procedimiento de
cobranza coactiva
Ninguna autoridad ni rgano administrativo, poltico, ni judicial podr
suspender o concluir el procedimiento de cobranza coactiva en trmite
con excepcin del Ejecutor Coactivo quien deber actuar conforme a
lo siguiente:
a) El Ejecutor Coactivo suspender temporalmente el procedimiento de
cobranza coactiva, en los siguientes supuestos:
1. Cuando en un proceso de accin de amparo, exista una medida
cautelar firme que ordene al Ejecutor Coactivo la suspensin de la
cobranza.
2. Cuando una Ley o norma con rango de ley lo disponga expresamente.
3. Excepcionalmente, tratndose de rdenes de Pago, y cuando medien otras circunstancias que evidencien que la cobranza podra ser
improcedente y siempre que la reclamacin se hubiera interpuesto dentro del plazo de veinte (20) das hbiles de notificada la Orden de Pago. En este caso, la Administracin deber admitir y resolver la reclamacin dentro del plazo de noventa (90) das hbiles,

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LA EJECUCIN COACTIVA EN LA JURISPRUDENCIA TRIBUTARIA

bajo responsabilidad del rgano competente. La suspensin deber mantenerse hasta que la deuda sea exigible de conformidad con
lo establecido en el artculo 115.

Para la admisin a trmite de la reclamacin se requiere, adems de


los requisitos establecidos en este Cdigo, que el reclamante acredite que ha abonado la parte de la deuda no reclamada actualizada hasta la fecha en que se realice el pago.

En los casos en que se hubiera trabado una medida cautelar y se


disponga la suspensin temporal proceder sustituir la medida ofreciendo garanta suficiente a criterio de la Administracin Tributaria.

b) El Ejecutor Coactivo deber dar por concluido el procedimiento, levantar los embargos y ordenar el archivo de los actuados, cuando:
1. Se hubiera presentado oportunamente reclamacin o apelacin
contra la Resolucin de Determinacin o Resolucin de Multa que
contenga la deuda tributaria puesta en cobranza.
2. La deuda haya quedado extinguida por cualquiera de los medios
sealados en el artculo 27.
3. Se declare la prescripcin de la deuda puesta en cobranza.
4. La accin se siga contra persona distinta a la obligada al pago.
5. Exista resolucin concediendo aplazamiento y/o fraccionamiento
de pago.
6. Las Ordenes de Pago o resoluciones que son materia de cobranza
hayan sido declaradas nulas, revocadas o sustituidas despus de la
notificacin de la Resolucin de Ejecucin Coactiva.
7. Cuando la persona obligada haya sido declarada en quiebra.
8. Cuando una ley o norma con rango de ley lo disponga expresamente.
c) Tratndose de deudores tributarios sujetos a un procedimiento concursal, el Ejecutor Coactivo suspender o concluir el procedimiento

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PERCY BARDALES CASTRO

de cobranza coactiva, de acuerdo a lo dispuesto en las normas de la


materia.
A partir de la interpretacin de dicho artculo y producto de la Reunin
de la Sala Plena mencionada, el 12 de julio de 2007 se public en el diario
oficial El Peruano el criterio de observancia obligatoria contenido en la Resolucin del Tribunal Fiscal N05464-4-2007.
Ntese, sin embargo, que mediante el artculo 9 del Decreto Legislativo
N969 publicado el 24 de diciembre de 2006 en el diario oficial El Peruano se sustituy el artculo 119 del Cdigo Tributario por el texto siguiente
vigente desde el 25 de diciembre de 2006 hasta la fecha:
Artculo 119.- Suspensin y conclusin del procedimiento de
cobranza coactiva
Ninguna autoridad ni rgano administrativo, poltico, ni judicial podr suspender o concluir el Procedimiento de Cobranza Coactiva en
trmite con excepcin del Ejecutor Coactivo quien deber actuar conforme con lo siguiente:
a) El Ejecutor Coactivo suspender temporalmente el procedimiento de
cobranza coactiva, en los casos siguientes:
1. Cuando en un proceso constitucional de amparo se hubiera dictado una medida cautelar que ordene la suspensin de la cobranza
conforme a lo dispuesto en el Cdigo Procesal Constitucional.
2. Cuando una ley o norma con rango de ley lo disponga expresamente.
3. Excepcionalmente, tratndose de rdenes de pago, y cuando medien otras circunstancias que evidencien que la cobranza podra ser
improcedente y siempre que la reclamacin se hubiera interpuesto
dentro del plazo de veinte (20) das hbiles de notificada la Orden
de Pago. En este caso, la Administracin deber admitir y resolver
la reclamacin dentro del plazo de noventa (90) das hbiles, bajo
responsabilidad del rgano competente.

52

La suspensin deber mantenerse hasta que la deuda sea exigible


de conformidad con lo establecido en el artculo 115.

LA EJECUCIN COACTIVA EN LA JURISPRUDENCIA TRIBUTARIA

Para la admisin a trmite de la reclamacin se requiere, adems de


los requisitos establecidos en este Cdigo, que el reclamante acredite que ha abonado la parte de la deuda no reclamada actualizada hasta la fecha en que se realice el pago.

En los casos en que se hubiera trabado una medida cautelar y se


disponga la suspensin temporal, procedera sustituir ofreciendo
garantas suficientes, a criterio de la Administracin Tributaria.

b) El Ejecutor Coactivo deber dar por concluido el procedimiento, levantar los embargos y ordenar el archivo de los actuados, cuando:
1. Se hubiera presentado oportunamente reclamacin o apelacin
contra la Resolucin de Determinacin o Resolucin de Multa que
contenga la deuda tributaria puesta en cobranza, o Resolucin que
declara la prdida de fraccionamiento, siempre que se contine pagando las cuotas de fraccionamiento.
2. La deuda haya quedado extinguida por cualquiera de los medios
sealados en el artculo 27.
3. Se declare la prescripcin de la deuda puesta en cobranza.
4. La accin se siga contra persona distinta a la obligada al pago.
5. Exista resolucin concediendo aplazamiento y/o fraccionamiento
de pago.
6. Las rdenes de Pago o resoluciones que son materia de cobranza
hayan sido declaradas nulas, revocadas o sustituidas despus de la
notificacin de la Resolucin de Ejecucin Coactiva.
7. Cuando la persona obligada haya sido declarada en quiebra.
8. Cuando una ley o norma con rango de ley lo disponga expresamente.
9. Cuando el deudor tributario hubiera presentado reclamacin o
apelacin vencidos los plazos establecidos para la interposicin de
dichos recursos, cumpliendo con presentar la Carta Fianza respectiva conforme con lo dispuesto en los artculos 137 o 146.

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PERCY BARDALES CASTRO

c) Tratndose de deudores tributarios sujetos a un procedimiento concursal, el Ejecutor Coactivo suspender o concluir el procedimiento
de cobranza coactiva, de acuerdo con lo dispuesto en las normas de
la materia.
En cualquier caso que se interponga reclamacin fuera del plazo de
ley, la calidad de deuda exigible se mantendr aun cuando el deudor
tributario apele la resolucin que declare inadmisible dicho recurso (el
subrayado es agregado).
Como se puede apreciar, mediante el artculo 9 del Decreto Legislativo N969 se incluy un prrafo adicional al artculo 119 del Cdigo Tributario. As, se estableci expresamente que en caso de que se interponga
reclamacin fuera del plazo de ley, la calidad de deuda exigible se mantendr aun cuando el deudor tributario apele la resolucin que declare inadmisible dicho recurso.
Siendo ello as, a partir del 25 de diciembre de 2006 fecha de entrada
en vigencia del Decreto Legislativo N 969 si el recurso de apelacin contra la Resolucin de Intendencia que declara inadmisible la reclamacin se
presenta dentro del plazo de ley, la deuda contenida en el acto reclamado
no es exigible coactivamente.
Desde luego, conforme al artculo 103 de la Constitucin Poltica del
Per la ley, desde su entrada en vigencia, se aplica a las consecuencias de
las relaciones y situaciones jurdicas existentes y no tiene fuerza ni efectos
retroactivos; salvo, en ambos supuestos, en materia penal cuando favorece al reo.
Por lo tanto, es claro que a efectos de determinar la procedencia de la
cobranza coactiva del valor cuya reclamacin fue declarada inadmisible,
no corresponde aplicar la Resolucin del Tribunal Fiscal N05464-4-2007 a
las apelaciones interpuestas con posterioridad a la entrada en vigencia del
Decreto Legislativo N 969; esto es, el 25 de diciembre de 2006.

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Captulo

Medios impugnatorios
contra los actos y
actuaciones de ejecutor
coactivo

Captulo

Medios impugnatorios contra los actos


y actuaciones de ejecutor coactivo
I. MEDIOS IMPUGNATORIOS PREVISTOS EN EL CDIGO
TRIBUTARIO CONTRA LOS VALORES EMITIDOS Y ACTUACIONES DEL EJECUTOR COACTIVO DURANTE EL PROCEDIMIENTO DE COBRANZA COACTIVA
1. Recurso de apelacin judicial
El artculo 122 del Cdigo Tributario establece lo siguiente:
Artculo 122.- Recurso de apelacin
Solo despus de terminado el procedimiento de cobranza coactiva, el
ejecutado podr interponer recurso de apelacin ante la Corte Superior dentro de un plazo de veinte (20) das hbiles de notificada la resolucin que pone fin al procedimiento de cobranza coactiva.
Al resolver la Corte Superior examinar nicamente si se ha cumplido
el procedimiento de cobranza coactiva conforme a ley, sin que pueda entrar al anlisis del fondo del asunto o de la procedencia de la cobranza. Ninguna accin ni recurso podr contrariar estas disposiciones ni aplicarse tampoco contra el procedimiento de cobranza coactiva
el artculo 13 de la Ley Orgnica del Poder Judicial (el subrayado es
agregado).

57

PERCY BARDALES CASTRO

El recurso de apelacin constituye un mecanismo de revisin judicial


del procedimiento de cobranza coactiva, mediante el cual se discute ante
el rgano jurisdiccional la sujecin al ordenamiento vigente respecto del
trmite de ejecucin coactiva. As, dicho mecanismo solo tiene por finalidad controlar la regularidad del procedimiento de ejecucin coactiva.
Es decir, se excluye de la referida revisin los aspectos de fondo de la
deuda materia de cobranza(14), los que nicamente podran ser discutidos
mediante los recursos administrativos (v. gr. recurso de reclamacin o apelacin contra los valores emitidos) y/o procesos judiciales especficos para
dicho fin (la demanda contencioso-administrativa prevista en el artculo
157 del Cdigo Tributario).

2. Nulidad de la resolucin de ejecucin coactiva que incumpla


los requisitos de validez previstos en el artculo 117 del Cdigo Tributario
El artculo 117 del Cdigo Tributario establece que la Resolucin de
Ejecucin Coactiva deber contener, bajo sancin de nulidad, los siguientes requisitos(15):
1. El nombre del deudor tributario.
2. El nmero de la Orden de Pago o Resolucin objeto de la cobranza.

(14) DANS ORDEZ, Jorge, y VALDIVIA ZEGARRA, Diego. Ob. cit., p. 164.
(15) Artculo 117.- Procedimiento

El Procedimiento de Cobranza Coactiva es iniciado por el Ejecutor Coactivo mediante la notificacin al deudor tributario de la Resolucin de Ejecucin Coactiva, que contiene un mandato
de cancelacin de las Ordenes de Pago o Resoluciones en cobranza, dentro de siete (7) das hbiles, bajo apercibimiento de dictarse medidas cautelares o de iniciarse la ejecucin forzada de
las mismas, en caso que estas ya se hubieran dictado.

La Resolucin de Ejecucin Coactiva deber contener, bajo sancin de nulidad:

1. El nombre del deudor tributario.

2. El nmero de la Orden de Pago o Resolucin objeto de la cobranza.

3. La cuanta del tributo o multa, segn corresponda, as como de los intereses y el monto total de la deuda.

4. El tributo o multa y periodo a que corresponde.

La nulidad nicamente estar referida a la Orden de Pago o Resolucin objeto de cobranza respecto de la cual se omiti alguno de los requisitos antes sealados.

En el procedimiento, el Ejecutor Coactivo no admitir escritos que entorpezcan o dilaten su
trmite, bajo responsabilidad (...).

58

LA EJECUCIN COACTIVA EN LA JURISPRUDENCIA TRIBUTARIA

3. La cuanta del tributo o multa, segn corresponda, as como de los


intereses y el monto total de la deuda.
4. El tributo o multa y periodo a que corresponde.
A ese efecto, el segundo prrafo del artculo bajo comentario precisa
que la nulidad nicamente estar referida a la Orden de Pago o Resolucin
objeto de cobranza respecto de la cual se omiti alguno de los requisitos
sealados en los incisos 1 al 4.
Sobre el particular, se debe apreciar que la revisin de la validez de la
Resolucin de Ejecucin Coactiva que da inicio al procedimiento de cobranza coactiva es competencia del Ejecutor Coactivo, y se produce de oficio o a solicitud de parte. Ello, por disposicin expresa del inciso 9 del artculo 116 del Cdigo Tributario(16).

3. Recurso de queja ante el Tribunal Fiscal


El artculo 115 del Cdigo Tributario establece lo siguiente:
Artculo 155.- Recurso de queja
El recurso de queja se presenta cuando existan actuaciones o procedimientos que afecten directamente o infrinjan lo establecido en este Cdigo; debiendo ser resuelto por:
a) El Tribunal Fiscal dentro del plazo de veinte (20) das hbiles de presentado el recurso, tratndose de recursos contra la Administracin
Tributaria (...).
Por su parte, el artculo 34 del Reglamento precisa:

(16) Artculo 116.- Facultades del ejecutor coactivo



La Administracin Tributaria, a travs del Ejecutor Coactivo, ejerce las acciones de coercin para
el cobro de las deudas exigibles a que se refiere el artculo anterior. Para ello, el Ejecutor Coactivo tendr, entre otras, las siguientes facultades:
(...)

9. Declarar de oficio o a peticin de parte, la nulidad de la Resolucin de Ejecucin Coactiva de
incumplir esta con los requisitos sealados en el artculo 117, as como la nulidad del remate,
en los casos en que no cumpla los requisitos que se establezcan en el Reglamento del Procedimiento de Cobranza Coactiva. En caso del remate, la nulidad deber ser presentada por el deudor tributario dentro del tercer da hbil de realizado el remate.

59

PERCY BARDALES CASTRO

Artculo 34.- Apelacin y queja


(...)
Si el Procedimiento no hubiera concluido, el Deudor podr presentar
el Recurso de Queja a que se refiere el artculo 155 del Cdigo cuando considere que no se ha seguido el Procedimiento de acuerdo a lo
sealado en el Cdigo y en el presente Reglamento. El Ejecutor deber cumplir con lo ordenado por el Tribunal Fiscal, bajo responsabilidad.
Como se puede apreciar, mediante el recurso de queja previsto en el
artculo 155 del Cdigo Tributario, el deudor se encuentra legitimado para
cuestionar las actuaciones del Ejecutor Coactivo dentro del procedimiento
de cobranza coactiva, cuando existan actuaciones o procedimientos que
afecten directamente los lineamientos previstos para la tramitacin de dicho procedimiento.
Al respecto, mediante la Resolucin de Observancia Obligatoria del Tribunal Fiscal N15607-5-2010 RTF3 publicada el 13 de diciembre de 2010
se estableci lo siguiente:
No procede que en la va de queja se evale la validez de una orden
de pago, segn el artculo 78 del Cdigo Tributario, a efecto de verificar la legalidad de su cobranza coactiva, cuando esta es iniciada al amparo de dicho Cdigo.
(...)
Procede que el Tribunal Fiscal en la va de queja emita pronunciamiento sobre la legalidad del procedimiento de cobranza coactiva iniciado
al amparo del Cdigo Tributario, cuando el quejoso solicita que se ordene su conclusin y el ejecutor coactivo acredita que este ha sido suspendido temporalmente.
Sobre el particular, se debe notar que segn hemos comentado en prrafos precedentes existe una va expresamente establecida en el Cdigo
Tributario para el cuestionamiento de la validez de las rdenes de pago:
el procedimiento contencioso tributario de reclamacin (artculo 135 del
Cdigo Tributario). Por ello, correctamente el Tribunal Fiscal ha establecido que no es competente para efectuar dicha revisin en la va de queja.

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LA EJECUCIN COACTIVA EN LA JURISPRUDENCIA TRIBUTARIA

La queja, sin embargo, s es la va idnea para cuestionar las actuaciones del Ejecutor Coactivo durante el procedimiento de cobranza coactiva
de la deuda tributaria. Ello, precisamente porque dicho recurso impugnativo est dirigido a encauzar actuaciones de la Administracin Tributaria que
afecten o puedan afectar en forma indebida los derechos de los deudores
tributarios cuando estos no tengan otra va para corregir dicha actuacin.
En esa lnea, mediante la Resolucin de Observancia Obligatoria del
Tribunal Fiscal N01380-1-2006 RTF5 publicada el 22 de marzo de 2006
se ha establecido lo siguiente:
Procede que el Tribunal Fiscal en la va de queja se pronuncie sobre
la validez de la notificacin de valores y/o resoluciones emitidos por la
Administracin Tributaria, cuando la deuda tributaria materia de queja
se encuentra en cobranza coactiva.
Respecto de la oposicin de la prescripcin de la facultad de cobro de
la deuda tributaria con motivo del inicio de un procedimiento de cobranza
coactiva, existen dos resoluciones del Tribunal Fiscal aplicables.
Por un lado, mediante la Resolucin de Observancia Obligatoria del Tribunal Fiscal N12880-4-2008 RTF6 publicada el 27 de noviembre de 2008
se ha establecido lo siguiente:
No procede que el Tribunal Fiscal en va de queja se pronuncie sobre
la prescripcin de la accin de la Administracin Tributaria para determinar la obligacin tributaria, as como la accin para exigir su pago y
aplicar sanciones, cuando ha sido opuesta al ejecutor coactivo al encontrarse la deuda tributaria en cobranza coactiva y este le d trmite
de solicitud no contenciosa.
Por su parte, mediante la Resolucin de Observancia Obligatoria del
Tribunal Fiscal N01194-1-2006 RTF7 publicada el 22 de marzo de 2006
se ha establecido lo siguiente:
Procede que el Tribunal Fiscal en va de queja se pronuncie sobre la
prescripcin de la accin de la Administracin Tributaria para determinar la obligacin tributaria, as como la accin para exigir su pago y
aplicar sanciones, cuando la deuda tributaria materia de queja se encuentra en cobranza coactiva.

61

PERCY BARDALES CASTRO

Como se puede apreciar, de la lectura sistemtica de las dos Resoluciones de Observancia Obligatoria citadas se puede concluir que procede que en va de queja el Tribunal Fiscal se pronuncie sobre la prescripcin
de la accin de la Administracin Tributaria para determinar la obligacin
tributaria, as como la accin para exigir su pago y aplicar sanciones. Ello,
siempre que: (i) la misma no haya sido opuesta por el deudor tributario al
Ejecutor Coactivo; y, (ii) el mismo no haya dado trmite de solicitud no contenciosa a dicha peticin.

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Jurisprudencia y
consultas institucionales

consultas
institucionales

J urisprudencia y

LA EJECUCIN COACTIVA EN LA JURISPRUDENCIA TRIBUTARIA

JTC1
Exp. N0417-2005-AA/TC-Junn
Henry Smith Bonilla Tolentino
SENTENCIA DEL TRIBUNAL CONSTITUCIONAL
En Juliaca, a los 31 das del mes de marzo de 2005, la Sala Primera del Tribunal Constitucional, con la asistencia de los seores magistrados Alva Orlandini, Bardelli Lartirigoyen y Gonzales Ojeda, pronuncia la siguiente sentencia:
ASUNTO
Recurso extraordinario interpuesto por don Henry Smith Bonilla Tolentino contra la
sentencia de la Primera Sala Mixta de la Corte Superior de Justicia de Junn, de fojas 252, su fecha 29 de noviembre de 2004, que declara infundada la accin de amparo de autos.
ANTECEDENTES
Con fecha 30 de enero de 2004, el recurrente interpone accin de amparo contra la Intendencia Regional Junn de la Superintendencia Nacional de Administracin Tributaria
(Sunat) y el ejecutor coactivo de la misma entidad, solicitando que se suspenda el procedimiento de ejecucin coactiva (Exp. N13306018251) que se gener en la Orden de
Pago N133-001-0003689. Refiere que la orden de pago mediante la cual se determin la deuda tributaria jams le fue notificada y que tom conocimiento de su existencia con la notificacin de la Resolucin Coactiva N133-006-0002544 (23 de octubre
de 2003) vulnerndose de esta manera sus derechos relativos al debido proceso, de
defensa, y a la legalidad y no confiscatoriedad de los tributos.
La emplazada contesta la demanda manifestando que el emitir y notificar la orden de
pago impugnada se ha cumplido con lo establecido en el numeral 1 del artculo 78 y
el inciso a) del artculo 104 del TUO del Cdigo Tributario, respectivamente, y que el

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PERCY BARDALES CASTRO

demandante tena expedito su derecho para interponer los recursos administrativos


que la ley prev. Con respecto a la Resolucin de Ejecucin Coactiva N133-0060002544, sostiene que el hecho de haber sido notificada el mismo da que la orden de
pago no vulnera ningn derecho del actor pues lo que se ha pretendido es tomar todas
las medidas necesarias para asegurar la cancelacin de la deuda.
El Segundo Juzgado Especializado en lo Civil de Huancayo, con fecha 16 de abril de
2004, declara fundada la demanda por considerar que al notificarse el mismo da la
orden de pago y la Resolucin de Ejecucin Coactiva se han transgredido las garantas
del debido proceso, consagrado en el artculo 109, inciso 3, de la Constitucin Poltica
del Per y, adems, se le ha recortado su derecho de defensa, regulado por la Ley del
Procedimiento Administrativo General N27444.
La recurrida, revocando la apelada, declara infundada la demanda estimando que el
hecho de notificar en la misma fecha la orden de pago y la Resolucin de Ejecucin
Coactiva no violentan el debido procedimiento administrativo, ya que el actor goz
del Derecho para interponer los recursos que la ley contempla. Arguye, adems, que
la notificacin de las referidas resoluciones el mismo da no significa, necesariamente,
que se sigan dos procedimientos administrativos paralelos, ya que el procedimiento
de ejecucin coactiva prev la posibilidad de suspensin segn lo preceptuado por el
Cdigo Tributario.
FUNDAMENTOS
1. La demanda tiene por objeto que se suspenda el procedimiento de ejecucin coactiva relacionado con el Expediente N133-006-0002544, el que se origin en la
deuda tributaria contenida en la Orden de Pago N133-001-0003689, emitida por
la administracin tributaria ante la omisin total y/o parcial al pago de la deuda por
concepto de Impuesto a la Renta del ejercicio 1998.
2. En el presente caso, la Administracin, en la misma fecha (23 de octubre de 2003),
notific al demandante la orden de pago y la resolucin de cobranza coactiva en
cuestin. Por lo tanto, corresponde determinar si con este acto se ha vulnerado alguno de los derechos constitucionales invocados.

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De conformidad con el artculo 74 de la Constitucin, el Estado, al ejercer la potestad tributaria, debe respetar los derechos fundamentales de la persona. La Cuarta
Disposicin Final y Transitoria de la Constitucin y el artculo V del Ttulo Preliminar del Cdigo Procesal Constitucional (Ley N28237) establecen que la interpretacin de los derechos constitucionales protegidos se realiza de conformidad con la
Declaracin Universal de Derechos Humanos, los tratados de derechos humanos, y
las decisiones adoptadas por los tribunales internacionales sobre derechos humanos constituidos segn tratados de los que el Per es parte. De ello se desprende
que, en concordancia con los artculos 139, inciso 3), de la Constitucin y 8.1. de la
Convencin Americana de Derechos Humanos, toda persona tiene derecho al debido proceso para la determinacin de sus derechos y obligaciones de orden fiscal
o de cualquier otra ndole. Del mismo modo, como lo ha sealado reiteradamente este Tribunal, las garantas del debido proceso son plenamente aplicables a los

LA EJECUCIN COACTIVA EN LA JURISPRUDENCIA TRIBUTARIA

procedimientos administrativos, entre los cuales se encuentra el procedimiento de


ejecucin coactiva.
3. De autos, a fojas 49 y 51, se observa que la orden de pago cuestionada indica al recurrente que se deja a salvo el derecho para interponer reclamacin bajo las condiciones previstas en el artculo 136 del TUO del Cdigo Tributario, es decir, acreditar el pago previo de la totalidad de la deuda tributaria actualizada hasta la fecha
en que se efecte el pago, excepto en los casos establecidos en el segundo y tercer
prrafo del artculo 119 . Sin embargo, en la misma fecha (23 de octubre de 2003),
segn consta a fojas 52, la Administracin le notifica el inicio de la cobranza coactiva del monto consignado en la orden de pago, no obstante que, como lo indica el
referido valor, conforme a los artculos 132, 135 y 136 del Cdigo Tributario, el recurrente tena la facultad de formular reclamacin contra la mencionada orden de
pago.
4. Por lo tanto, en este caso se acredita la vulneracin al debido proceso y del derecho de defensa en sede administrativa tributaria, no solo al no haberse esperado el
plazo sealado por la propia Administracin para el inicio del procedimiento de cobranza coactiva sino, adems, por abusar de la facultad que se le otorga para asegurar la cancelacin de las deudas tributarias, tal como lo ha establecido el Tribunal Constitucional en la sentencia N 0790-2003-AA/TC.
Por estos fundamentos, el Tribunal Constitucional, con la autoridad que le confiere la
Constitucin Poltica del Per
HA RESUELTO
Declarar FUNDADA la demanda; en consecuencia, inaplicables la Orden de Pago
N133-001-0003689 y la Resolucin de Ejecucin Coactiva N1330070002303, ambas
notificadas con fecha 23 de octubre de 2003.
Publquese y notifquese.
SS. ALVA ORLANDINI; BARDELLI LARTIRIGOYEN; GONZALES OJEDA

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PERCY BARDALES CASTRO

JTC2
EXP. N0016-2002-AI/TC-Lima
Colegio de Notarios de Junn
SENTENCIA DEL TRIBUNAL CONSTITUCIONAL
En Lima, a los 30 das del mes de abril de 2003, reunido el Tribunal Constitucional en
sesin de Pleno Jurisdiccional, con la asistencia de los seores Magistrados Alva Orlandini, Presidente; Bardelli Lartirigoyen, Vicepresidente; Rey Terry, Aguirre Roca, Revoredo
Marsano, Gonzales Ojeda y Garca Toma, pronuncia la siguiente sentencia:
ASUNTO
Accin de inconstitucionalidad interpuesta por el Colegio de Notarios de Junn contra
el segundo prrafo del artculo 7 de la Ley N27755, que prev que: Vencido el plazo del proceso de integracin de los registros previsto en el artculo 2 de la presente
Ley, todas las inscripciones se efectuarn por Escritura Pblica o mediante formulario
registral legalizado por Notario, cuando en este ltimo caso el valor del inmueble no
sea mayor de veinte (20) Unidades Impositivas Tributarias (UIT).
ANTECEDENTES
El demandante manifiesta que el artculo 7 de la Ley N27755, al disponer que la inscripcin del inmueble cuyo valor no sea mayor de 20 Unidades Impositivas Tributarias
(UIT), puede efectuarse mediante formulario registral legalizado por Notario, implica
una inconstitucional modificacin del ordenamiento jurdico del pas basado en el derecho escrito y codificado.
Sostiene que el formulario registral carece de una matriz, imposibilitando la expedicin
de copias en caso de que el documento se extrave o se destruya; no conlleva la seguridad de la escritura pblica, por cuanto esta otorga fecha cierta y permite comprobar
la capacidad de los contratantes; facilita la falsificacin de firmas; puede ser autorizado
por cualquier verificador sin que existan normas precisas que regulen sus obligaciones
y responsabilidades profesionales.
Afirma que en nuestro sistema de Derecho son los notarios quienes dan fe de los actos
y contratos que se inscriben en los registros pblicos. Aduce que una eficiente publicidad registral radica en que todo acto o contrato inscribible se formalice en una escritura pblica, garantizndose de esta manera la legitimidad, legalidad y certeza de derecho. Sostiene que la superioridad de la escritura pblica radica en su matricidad y su
fecha cierta, siendo deber del notario verificar la capacidad, libertad y conocimiento de
los otorgantes, y velar por la legitimidad del acto o contrato.
El apoderado del Congreso de la Repblica contesta la demanda y manifiesta que
el legislador, a travs de la dacin de la Ley N27755, fomenta el ejercicio pleno del

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LA EJECUCIN COACTIVA EN LA JURISPRUDENCIA TRIBUTARIA

derecho de propiedad y cumple con el deber de facilitar el acceso del mayor nmero
posible de ciudadanos al registro de propiedad inmobiliaria, buscando promover la
igualdad de condiciones en el acceso al registro. Afirma que, con la introduccin del
formulario registral legalizado por Notario Pblico, el camino al registro resultara menos complicado.
Sostiene que cuando la norma impugnada establece el empleo alternativo del formulario registral legalizado por Notario Pblico, no introduce elementos ajenos al sistema del notariado latino; por el contrario, respeta la tradicin jurdica romano-germnica del derecho escrito y codificado.
De otra parte, seala que la seguridad jurdica que garantiza el trfico de bienes y
servicios, se sustenta no solo en el formulario o escritura pblica, sino tambin en el
registro mismo, siendo necesario que los derechos sean oponibles frente a terceros,
lo cual solo se logra con la publicidad registral y la seguridad jurdica que esta brinda.
Aduce que corresponde al reglamento de la ley y dems normas infralegales, establecer todas las normas de seguridad pertinentes.
Seala que debido a que la Ley N27755 no ha sido an reglamentada, el demandante supone una serie de situaciones ficticias y generadoras de inseguridad jurdica que
en la realidad no resultan probables, porque, de acuerdo con los antecedentes legislativos y sus reglamentos, el empleo del formulario registral brinda una mayor seguridad jurdica.
Sostiene que no es correcto afirmar que el formulario registral carece de matriz, pues
la Ley del Notariado prev la posibilidad de que el formulario legalizado se incorpore
al protocolo notarial, indicando, adems, que el archivo registral conserva los formularios registrales, posibilitando que se pueda obtener una copia del documento original.
Asimismo, afirma que es incorrecto sostener que la legalizacin del formulario registral
implica una simple legalizacin de firmas, ya que se trata de una funcin ms compleja, respaldada por las normas y principios de la funcin notarial. Por otro lado, seala que para que el formulario sea inscrito requiere, adems de la legalizacin por parte del Notario Pblico, la posterior calificacin por parte del Registrador, quien puede
observar, e incluso tachar, los actos pendientes de inscripcin si es que determina que
estos no se ajustan a las normas jurdicas aplicables.
Asevera que es errneo afirmar que la escritura pblica se trata de un documento que
tiene superioridad sobre cualquier otro, dado que esta tambin puede devenir en
nula por contravenir las formalidades establecidas en la ley. En ese sentido, indica que
no todo acto o contrato inscribible se formaliza en una escritura pblica, pues el artculo 2010 del Cdigo Civil dispone que la inscripcin se hace en virtud del ttulo que
conste en instrumento pblico, salvo disposicin contraria, de lo que se desprende que
la inscripcin puede tener lugar a partir de cualquier instrumento pblico, no solo la
escritura pblica, e incluso de un documento privado, si as lo dispone la ley.
FUNDAMENTOS
1. Aunque la demanda no es lo suficientemente precisa en determinar cul es el derecho o el principio constitucional que se considera afectado, del tenor de la misma

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PERCY BARDALES CASTRO

es posible concluir que es el principio de la seguridad jurdica el que se entiende


vulnerado por la disposicin impugnada. En efecto, el recurrente manifiesta que
aceptar la alternativa de que la inscripcin de los inmuebles que no tengan un costo mayor de 20 UIT pueda ser efectuada mediante formulario registral legalizado
por Notario supone una afectacin del principio de seguridad jurdica, pues el formulario registral no presta las mismas garantas de una escritura pblica; por su
parte, el demandado considera que la utilizacin del formulario registral aminora
los costos de inscripcin, razn por la cual se fortalece el principio de seguridad jurdica, al permitirse que ms personas gocen de un ttulo de propiedad inscrito en
los registros pblicos. As, aunque la divergencia en el presente caso pudiera aparecer como una relativa simplemente a la relacin costo-beneficio de una opcin
legislativa, al estar comprometida la seguridad jurdica y con ella el correcto desarrollo que debe merecer el derecho constitucional a la propiedad, el Tribunal Constitucional considera que existe materia que justifica un pronunciamiento sobre el
fondo de la cuestin.
La seguridad jurdica como principio constitucional
2. En primer trmino, y dado que a diferencia de otras constituciones comparadas,
nuestra Norma Fundamental no reconoce de modo expreso a la seguridad jurdica como un principio constitucional, es menester que este Tribunal determine
si el principio aludido es uno de rango constitucional, y, por ende, si es susceptible de alegarse como afectado a efectos de determinarse la constitucionalidad o
inconstitucionalidad de una ley o parte de esta.
3. El principio de la seguridad jurdica forma parte consubstancial del Estado Constitucional de Derecho. La predecibilidad de las conductas (en especial, las de los poderes pblicos) frente a los supuestos previamente determinados por el Derecho,
es la garanta que informa a todo el ordenamiento jurdico y que consolida la interdiccin de la arbitrariedad. Tal como estableciera el Tribunal Constitucional espaol, la seguridad jurdica supone la expectativa razonablemente fundada del ciudadano en cul ha de ser la actuacin del poder en aplicacin del Derecho (STCE
36/1991, f. j. 5). El principio in comento no solo supone la absoluta pasividad de los
poderes pblicos, en tanto no se presenten los supuestos legales que les permitan
incidir en la realidad jurdica de los ciudadanos, sino que exige de ellos la inmediata
intervencin ante las ilegales perturbaciones de las situaciones jurdicas, mediante
la predecible reaccin, sea para garantizar la permanencia del statu quo, porque
as el Derecho lo tena preestablecido, o, en su caso, para dar lugar a las debidas
modificaciones, si tal fue el sentido de la previsin legal.
4. As pues, como se ha dicho, la seguridad jurdica es un principio que transita todo
el ordenamiento, incluyendo, desde luego, a la Norma Fundamental que lo preside.
Su reconocimiento es implcito en nuestra Constitucin, aunque se concretiza con
meridiana claridad a travs de distintas disposiciones constitucionales, algunas de
orden general, como la contenida en el artculo 2, inciso 24, pargrafo a) (Nadie
est obligado a hacer lo que la ley no manda, ni impedido se hacer lo que ella no
prohbe), y otras de alcances ms especficos, como las contenidas en los artculos
2, inciso 24, pargrafo d) (Nadie ser procesado ni condenado por acto u omisin

70

LA EJECUCIN COACTIVA EN LA JURISPRUDENCIA TRIBUTARIA

que al tiempo de cometerse no este previamente calificado en la ley, de manera expresa e inequvoca, como infraccin punible, ni sancionado con pena no prevista
en la ley) y 139, inciso 3, (Ninguna persona puede ser desviada de la jurisdiccin
predeterminada por la ley, ni sometida a procedimiento distinto de los previamente establecidos, ni juzgada por rganos jurisdiccionales de excepcin, ni por comisiones especiales creadas al efecto, cualquiera que sea su denominacin).
Seguridad jurdica y derecho de propiedad
5. Pero cuando se trata de vincular la seguridad jurdica al derecho de propiedad, tal
como ocurre en el caso de autos, aquella no solo debe garantizar el mantenimiento del statu quo, de forma tal que al individuo se le asegure el mantenimiento de
su situacin jurdica en la medida en que no se presenten las condiciones que la
ley haya previsto para su mutacin, sino que el principio se convierte en requisito indispensable para el desarrollo de los pueblos, en tanto permite crear la certidumbre institucional que dota a los individuos de la iniciativa suficiente para, a partir de la titularidad del derecho de propiedad, dar lugar a la generacin de riqueza.
En efecto, el derecho constitucional a la propiedad tiene una incuestionable connotacin econmica, y as lo ha entendido nuestra Carta Fundamental cuando no
solo reconoce a la propiedad dentro de la enumeracin de su artculo 2, que agrupa a los principales derechos fundamentales, sino que en su artculo 70 establece
que: El derecho de propiedad es inviolable. El Estado lo garantiza (...). A nadie puede privarse de su propiedad sino, exclusivamente, por causa de seguridad nacional
o necesidad pblica (...). De este modo, el derecho a la propiedad no solo adquiere la categora constitucional de derecho fundamental, sino que su defensa y promocin se constituyen en garanta institucional para el desarrollo econmico. Tal
conclusin se ve reafirmada cuando en el ttulo Del Rgimen Econmico, especficamente en el artculo 60 del texto constitucional, se dispone que: El Estado reconoce el pluralismo econmico. La economa nacional se sustenta en la coexistencia
de diversas formas de propiedad y de empresa (...). Empero, para el pleno desarrollo del derecho de propiedad en los trminos que nuestra Constitucin lo reconoce
y promueve, no es suficiente saberse titular del mismo por una cuestin de simple
conviccin, sino que es imprescindible poder oponer la titularidad de dicho derecho frente a terceros y tener la oportunidad de generar, a partir de la seguridad jurdica que la oponibilidad otorga, las consecuencias econmicas que a ella le son
consubstanciales. Es decir, es necesario que el Estado cree las garantas que permitan institucionalizar el Derecho. Es la inscripcin del derecho de propiedad en un
registro pblico el medio a travs del cual el Derecho trasciende su condicin de tal
y se convierte en una garanta institucional para la creacin de riqueza y, por ende,
para el desarrollo econmico de las sociedades, tanto a nivel individual como a nivel colectivo.
Test de proporcionalidad
6. El Tribunal Constitucional considera que tal como aparece planteada la cuestin
controvertida, esta puede resolverse bajo el test de proporcionalidad. En efecto, es
pertinente preguntarse si el propsito legislativo de hacer del derecho de propiedad un derecho oponible frente a terceros (registrarlo), a travs de la reduccin de

71

PERCY BARDALES CASTRO

los costos que supone la obligatoria utilizacin de la escritura pblica para la inscripcin del mismo, no termina por sacrificar en tal grado el principio constitucional de la seguridad jurdica, que termina resultando desproporcionado aun cuando
el fin resulte legtimo. Y es que si bien es cierto, tal como ha quedado dicho, la inscripcin en el registro del derecho de propiedad dota de seguridad jurdica al ejercicio del mismo, tambin lo es que es importante que la legislacin cree las condiciones suficientes para que la seguridad jurdica est del mismo modo presente en
el procedimiento previo a la inscripcin, sobre todo si se considera que de lo que
se trata es que el contenido de la inscripcin sea fiel reflejo de la realidad.
De la legitimidad constitucional del fin perseguido
7. Es bien conocido el grave problema que atraviesa nuestra sociedad en lo que a la
inscripcin del derecho de propiedad se refiere. Es considerable el nmero de propietarios en nuestro territorio que no poseen un ttulo de propiedad inscrito en registros pblicos, lo que supone que no sea posible ejercer a plenitud el derecho
constitucionalmente reconocido. En ese sentido, es reconocible la intencin del legislador, quien, a travs de la utilizacin del formulario registral, procura crear para
los propietarios de escasos recursos una va menos costosa para inscribir su derecho. El fin perseguido, por lo pronto, aparece como constitucionalmente legtimo,
pues se pretende dotar al derecho de propiedad de las garantas suficientes para
su pleno desarrollo, a travs del registro del mismo.
De la adecuacin del medio utilizado para alcanzar el fin buscado
8. De otra parte, se puede concluir razonablemente que la reduccin de los costos de
transaccin en la bsqueda de inscribir el derecho de propiedad, generar que un
mayor nmero de personas puedan acceder a dicha inscripcin, razn por la cual se
entiende que la medida adoptada es idnea para alcanzar el objetivo que se busca.
En efecto, la escritura pblica es sin duda ms costosa que la utilizacin de un formulario registral legalizado por Notario Pblico; por lo tanto, prever la alternativa
de utilizacin de este ltimo por quienes, encontrndose dentro del supuesto de la
norma, as lo deseen, es un medio adecuado a efectos de alcanzar el fin perseguido.
De la necesidad del medio utilizado
9. Sin embargo, para concluir la proporcionalidad de la disposicin cuestionada, no
es suficiente la legitimidad del propsito buscado, ni tampoco la adecuacin de
la medida al fin perseguido. Es imprescindible valorar la necesidad de que sea esa
medida la utilizada y no otra la que pueda sacrificar en menor grado el principio
constitucional comprometido, en este caso, la seguridad jurdica.

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A efectos de determinarse la necesidad o no de la medida adoptada, es del caso


preguntarse cul es el verdadero grado de afectacin que sufre el principio de la
seguridad jurdica, cuando se propone como alternativa la utilizacin del formulario registral legalizado por Notario Pblico, en lugar de la escritura pblica.

Al respecto, y en primer trmino, es pertinente sealar que el Tribunal Constitucional comparte la posicin del demandante, en cuanto sostiene que la escritura

LA EJECUCIN COACTIVA EN LA JURISPRUDENCIA TRIBUTARIA

pblica es un documento pblico notarial que, en principio, proporciona mayor seguridad jurdica que el formulario registral. Sin duda, la escritura pblica es el documento notarial ms importante, dotado de una especial solemnidad, no solo en
su contenido (introduccin, cuerpo y conclusin), sino en los actos previos y posteriores a su elevacin, estipulados en los artculos 50 y siguientes de la Ley N26002,
Ley del Notariado. Se trata, pues, de un instrumento pblico, notarial, protocolar.

Empero, el Tribunal Constitucional considera que si bien la alternativa de uso de


los formularios registrales reduce los alcances de la proteccin que dispensa la seguridad jurdica, esta no se ve desvirtuada desde que se exige que el formulario
registral sea legalizado por Notario Pblico. La previsin de esta legalizacin notarial permite sostener las siguientes consideraciones: 1) Antes de que el formulario registral sea sometido a la calificacin del registrador, ser imprescindible la intervencin del Notario, la misma que, ms all de que no se trate de la celebracin
de una escritura pblica, producir fe de la realizacin del acto jurdico y de los hechos y circunstancias que el notario presencie (artculo 26 de la Ley N26002). 2)
Una adecuada interpretacin de la Ley N26002, nos indica que, tratndose de una
legalizacin, esta ingresa en lo que en la referida ley se denominan certificaciones, las que, a su vez, son instrumentos pblicos extraprotocolares susceptibles de
protocolizarse a pedido de parte (artculo 96 de la Ley N26002). 3) En tal sentido,
siendo un instrumento pblico notarial, la legalizacin del formulario registral dar
fe de la realizacin del acto, hecho o circunstancia, de la identidad de las personas
u objetos y de la suscripcin del documento, confirindole fecha cierta (artculo 97
de la Ley N26002).

Es de observarse entonces que, conforme a estos lineamientos, si bien el formulario


registral legalizado por Notario no goza de la solemnidad de una escritura pblica,
se ha optado por una medida que no termina por desvirtuar la seguridad jurdica,
sino que, respetndola dentro de trminos todava razonables, presenta una opcin legislativa proporcional frente al fin legtimo que se pretende alcanzar, esto es,
que un mayor nmero de ciudadanos tenga la posibilidad de consolidar su derecho de propiedad a travs de su inscripcin registral.

10. Resulta importante agregar que, por lo dems, no es ajeno a este Tribunal que la
Ley N27755 ser objeto de reglamentacin en breve plazo, la misma que podr
desarrollar, bajo criterios an ms amplios, la seguridad jurdica otorgada por la legalizacin notarial del formulario registral.
Derecho a la igualdad
11. Finalmente, y aunque los recurrentes no han alegado una supuesta afectacin del
derecho a la igualdad por parte de la norma impugnada, considerando que las inscripciones mediante formulario registral legalizado por Notario, solo se encuentran
abiertas para los casos en que el valor del inmueble no sea mayor de 20 UIT, este
Tribunal estima pertinente revisar si tal disposicin es atentatoria al derecho constitucional referido. En reiterada jurisprudencia, este Supremo Colegiado ha establecido que el derecho a la igualdad consignado en la Constitucin no significa, siempre y en todos los casos, un trato legal uniforme hacia los ciudadanos; el derecho a

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PERCY BARDALES CASTRO

la igualdad supone tratar igual a los que son iguales y distinto a los que son distintos, lo cual parte de la premisa de que es posible constatar que en los hechos no
son pocas las ocasiones en que un determinado grupo de individuos se encuentran
postergados en el acceso, en igualdad de condiciones, a las mismas oportunidades.
Tal constatacin genera en el Estado la obligacin de tomar las medidas pertinentes a favor de los postergados, de forma que sea posible reponer las condiciones
de igualdad de oportunidades a las que la Constitucin aspira. Tal trato desigual no
es contrario a la Norma Fundamental, pues est amparado en la razonabilidad; estamos ante el supuesto de tratar distinto a los que son distintos, con la finalidad
de reponer la condicin de igualdad que en los hechos no se presenta.
12. Es evidente que aquellos individuos que cuentan con un ttulo de propiedad registrado poseen una especial ventaja frente a aquellos que no cuentan con la inscripcin. Tal ventaja se traduce, especialmente, en facultades de ndole econmica. Los
que ostentan un ttulo inscrito cuentan con un derecho de propiedad oponible erga
omnes, razn por la cual ser ms difcil despojarlos injustamente de su propiedad,
con el desmedro econmico que ello acarreara, y tienen mayores posibilidades de
convertirse en sujetos de crdito, por mencionar solo algunas de las referidas ventajas. Existiendo, pues, marcadas distancias entre un ttulo registrado y uno que no
lo est, y, por ende, entre los que ostentan un derecho de propiedad con las prerrogativas que la Constitucin aspira y aquellos que no, y considerando que parte importante de las razones por las que se suscitan tales distancias se debe a que
no todos tienen el poder adquisitivo para acceder al registro, entonces es deber del
Estado instaurar las condiciones para despejar los obstculos que generan tal desigualdad de oportunidades. Tal ha sido el propsito de la disposicin cuestionada.
En tal sentido, el legislador ha partido de una presuncin meridianamente objetiva:
mientras mayor sea el precio del inmueble que se busca inscribir, se presume que
mayor es el poder adquisitivo de la persona titular del mismo, y viceversa, mientras
menor sea el precio, menor ser la capacidad adquisitiva de quien se desea inscribir.
Por estos fundamentos, el Tribunal Constitucional, en uso de las atribuciones que le
confieren la Constitucin Poltica del Per y su Ley Orgnica,
FALLA
Declarando INFUNDADA la demanda de inconstitucionalidad contra el segundo prrafo del artculo 7 de la Ley N27755. Dispone la notificacin a las partes, su publicacin en el diario oficial El Peruano y la devolucin de los actuados.
SS. ALVA ORLANDINI; BARDELLI LARTIRIGOYEN, REY TERRY; AGUIRRE ROCA; REVOREDO
MARSANO; GONZALES OJEDA; GARCA TOMA

74

LA EJECUCIN COACTIVA EN LA JURISPRUDENCIA TRIBUTARIA

JTC 3
Exps. Acums. Ns 0001/0003-2003-AI/TC-Lima
Colegios de Notarios de los Distritos
Notariales de Lima, Callao y Arequipa
SENTENCIA DEL TRIBUNAL CONSTITUCIONAL
En Lima, a los 4 das del mes de julio de 2003, reunido el Tribunal Constitucional en sesin de Pleno Jurisdiccional, con la asistencia de los seores magistrados Alva Orlandini, Presidente; Bardelli Lartirigoyen, Vicepresidente; Rey Terry, Aguirre Roca, Revoredo
Marsano, Gonzales Ojeda y Garca Toma, pronuncia la siguiente sentencia:
ASUNTO
Acciones de inconstitucionalidad interpuestas por el Colegio de Notarios del Distrito
Notarial de Lima contra el segundo y el cuarto prrafo del artculo 7 y el artculo 13 de
la Ley N27755, y por los Colegios Notariales de los Distritos Notariales del Callao y de
Arequipa contra el segundo prrafo del artculo 7 de la Ley N27755.
ANTECEDENTES
Los recurrentes consideran que es inconstitucional el segundo prrafo del artculo 7
de la Ley N27755, el cual dispone que la inscripcin registral de los inmuebles cuyo
valor no sea mayor de 20 Unidades Impositivas Tributarias (UIT), puede ser efectuada
mediante formulario registral legalizado por notario pblico y no necesariamente mediante escritura pblica.
El Colegio de Notarios de Lima entiende que la mencionada disposicin afecta al principio de seguridad jurdica, sacrificndolo por la rapidez en las transacciones presuntamente menos costosas y reduciendo la participacin del notario a un simple verificador
de las firmas puestas en los formularios registrales. Consideran que en nada reemplaza
a la funcin notarial en lo que respecta a la realizacin de actos jurdicos, pues aquella constituye la mejor expresin de seguridad en la formalizacin de la voluntad de las
personas, en tanto que el formulario registral no puede brindar certeza fiel de lo que
acontece en la realidad jurdica extrarregistral, pues adolece de una serie de deficiencias, entre las que destacan: carecer de matriz, ser fcilmente falsificable, puede pre o
posdatarse, y no garantiza la legalidad y la autenticidad de la forma del acto jurdico.
Ello alegan afectar a la inversin y el derecho de propiedad, generando inseguridad
jurdica, lo que provocar conflictos judiciales y una restriccin de la inversin, y terminar por acrecentar las contingencias econmicas e incrementar los costos de transaccin. Agregan que la disposicin afecta al principio de igualdad, dado que producir una situacin de discriminacin de ttulos entre confiables y no confiables, derivada
del origen de la documentacin que posibilita las inscripciones en el registro pblico
mediante escrituras pblicas y formularios registrales.

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PERCY BARDALES CASTRO

Por su parte, los Colegios de Notarios del Callao y de Arequipa, consideran que el precepto es incompatible con el artculo 103 de la Constitucin, afirmando que se ha legislado contra la naturaleza de las cosas, pues instituir el formulario registral supone la
importacin desarticulada de una institucin anglosajona, y que, a diferencia de la tradicin anglosajona, en la tradicin romano-germnica no solo interesa lo que las partes estipularon en el contrato, sino tambin en qu condiciones negociaron y firmaron,
razn por la cual son relevantes la existencia de un acuerdo de voluntades y el criterio
de buena fe de los contratantes. Argumentan, por otro lado, que es la intervencin del
notario la que permite obtener la seguridad jurdica en un momento anterior a la celebracin del acto o contrato, a diferencia de la tradicin anglosajona en la que la seguridad jurdica se alcanza en un momento posterior y es otorgada por el seguro de ttulo,
el cual no existe en nuestro ordenamiento jurdico. Asimismo, manifiestan que la escritura pblica presenta una serie de ventajas frente al formulario registral, pues este no
otorga garantas sobre la legalidad de los actos realizados, ni examina en modo alguno la capacidad, condicin de expresin de voluntad y comprensin del significado del
acto mismo y sus consecuencias jurdicas; puede ser falsificado con mayor facilidad y
no se conserva en una matriz, siendo ms probable que el documento se extrave, por
lo que en su opinin son la escritura pblica y la posterior calificacin registral las
que dotan de seguridad jurdica al derecho de propiedad. Aaden que se ha legislado
en razn de la diferencia de las personas, legislndose segn los distintos tipos de propietarios y pretendiendo crear para los propietarios de escasos recursos, una va ms
barata para inscribir mediante el procedimiento del formulario registral.
El Colegio de Notarios de Lima estima que son inconstitucionales el cuarto prrafo del artculo 7 y el artculo 13 de la Ley N27755, indicando que el primero de los
preceptos establece la facultad de la Superintendencia Nacional de los Registros Pblicos (SUNARP) para extender paulatinamente el uso de los formularios registrales a
todos los registros pblicos que conforman el Sistema Nacional de los Registros Pblicos, mientras que el segundo crea una Comisin Especial que debe proponer a la
SUNARP todas las disposiciones reglamentarias en materia registral, tcnica y administrativa que sean necesarias para la aplicacin de la Ley N27755; todo lo cual supone una transgresin del inciso 8) del artculo 118 de la Constitucin, que reserva para
el Presidente de la Repblica, de modo exclusivo y excluyente, la atribucin de reglamentar las leyes.
El apoderado del Congreso de la Repblica contesta la demanda manifestando que
mediante la introduccin en nuestro sistema del formulario registral legalizado por notario pblico, el legislador fomenta el ejercicio pleno del derecho de propiedad y cumple con el deber de facilitar el acceso del mayor nmero posible de ciudadanos al registro de propiedad inmobiliaria, buscando promover la igualdad de condiciones en
el acceso al registro. Sostiene que la medida respeta la tradicin jurdica romano-germnica de derecho escrito y codificado. Por otra parte, aduce que la seguridad jurdica que garantiza el trfico de bienes y servicios se sustenta tambin en el registro mismo, siendo necesario que los derechos sean oponibles frente a terceros, lo cual solo
se logra con la publicidad registral y la seguridad jurdica que esta brinda. Asimismo,
alega que corresponde al reglamento de la ley y dems normas infralegales establecer
todas las normas de seguridad pertinentes, y que debido a que la Ley N27755 no ha
sido an reglamentada, los demandantes suponen una serie de situaciones ficticias y

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LA EJECUCIN COACTIVA EN LA JURISPRUDENCIA TRIBUTARIA

generadoras de inseguridad jurdica que en la realidad no resultan probables, porque


de acuerdo con los antecedentes legislativos y sus reglamentos, el empleo del formulario registral brinda una mayor seguridad jurdica. Agrega que no es correcto afirmar
que el formulario registral carece de matriz, pues la Ley del Notariado prev la posibilidad de que el formulario legalizado se incorpore al protocolo notarial, indicando, adems, que el archivo registral conserva los formularios registrales, posibilitando que se
pueda obtener una copia del documento original; que es incorrecto sostener que la legalizacin del formulario registral implica una simple legalizacin de firmas, ya que se
trata de una funcin ms compleja, respaldada por las normas y principios de la funcin notarial, y que es errneo afirmar que la escritura pblica es un documento que
tiene superioridad frente a cualquier otro, dado que esta tambin puede devenir en
nula por contravenir las formalidades establecidas en la ley.
FUNDAMENTOS
1. Existen incuestionables similitudes e identidades entre la presente causa y la resuelta por este Colegiado mediante sentencia del 30 de abril del presente ao (Exp.
N016-2002-AI/TC). No obstante ello, tambin es posible advertir diversos factores divergentes entre ambas, lo que justifica un pronunciamiento sobre las nuevas
alegaciones planteadas, as como una complementacin de determinados aspectos respecto de los cuales este Tribunal ya ha tomado postura.
I. Seguridad jurdica y el formulario registral legalizado por notario como un
nuevo instrumento pblico notarial
2. Los recurrentes afirman que el segundo prrafo del artculo 7 de la Ley N27755 es
inconstitucional, pues al permitir que los inmuebles cuyo valor de mercado no sea
mayor de 20 UIT, puedan ser inscritos mediante formulario registral legalizado por
notario, y no mediante escritura pblica, sacrifica, desproporcional e irrazonablemente, el principio de seguridad jurdica.
3. En el Exp. N016-2002-AI/TC, el Tribunal consider que la seguridad jurdica es
un principio consustancial al Estado constitucional de derecho, implcitamente reconocido en la Constitucin. Se trata de un valor superior contenido en el espritu garantista de la Carta Fundamental, que se proyecta hacia todo el ordenamiento jurdico y busca asegurar al individuo una expectativa razonablemente fundada
respecto de cul ser la actuacin de los poderes pblicos y, en general, de toda la
colectividad, al desenvolverse dentro de los cauces del Derecho y la legalidad.
4. En la referida sentencia, este Colegiado ha reconocido que la inscripcin registral
del derecho de propiedad dota de una incuestionable seguridad jurdica al ejercicio
de ese derecho. Sin embargo, ha sido cuidadoso en sealar que la garanta que reviste el ttulo inscrito ser meramente aparente si no se crean las condiciones razonables y suficientes para que el procedimiento previo a la inscripcin est provisto
tambin de la suficiente seguridad jurdica, pues de lo que se trata es de que el registro sea fiel reflejo de la realidad jurdica extrarregistral. Con esta premisa, y acudiendo al test de proporcionalidad, el Tribunal ha concluido que la medida de permitir el acceso de los sectores de bajos recursos al registro de propiedad, mediante

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PERCY BARDALES CASTRO

la reduccin de los costos de transaccin que supone la utilizacin del formulario


registral legalizado por notario, en lugar de la escritura pblica, es proporcional y
razonable, pues, no obstante que ello genera un grado de sustraccin en la garanta que la seguridad jurdica dispensa, el principio no se ve afectado en su contenido esencial, siendo todava plenamente reconocible su funcionalidad dentro del ordenamiento jurdico.

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Dicha conclusin se encuentra fundamentada en una serie de condiciones, cuya


inobservancia, si bien no acarreara una inconstitucionalidad de la ley, en cambio,
s podra provocar una inconstitucionalidad en la aplicacin de la ley o, incluso, en
su reglamentacin. Tales condiciones son los siguientes:

A) Imprescindible intervencin del notario: Del tenor del segundo prrafo del
artculo 7 de la Ley N27755, se desprende la imprescindible participacin del notario antes de que el formulario pueda acceder al registro. Este Tribunal ya ha acentuado la especial relevancia del rol del notario en la sociedad, manifestando que
nuestro pas se adscribe al sistema de organizacin notarial de tipo latino, en virtud del cual el notario es un profesional del derecho que, en forma imparcial e independiente, ejerce una funcin pblica consistente en autenticar, redactar, conservar
y reproducir los documentos, as como asesorar de manera imparcial a quienes soliciten su intervencin, incluyndose la certificacin de hechos. (Exp. N 04-1997AI/TC). As, el notario dota de fe pblica y seguridad jurdica a los actos y negocios
jurdicos que ante l se celebren. La especial vala que nuestro ordenamiento jurdico concede a los medios documentales que gozan de la fe pblica del notario, exige a su vez de este una intachable conducta moral.

B) Especial naturaleza del formulario registral legalizado por notario: La institucin del formulario registral no es novedosa en nuestro sistema jurdico. El artculo 4 del Decreto Legislativo N495, que entr en vigencia el 15 de noviembre
de 1988, ya contempla su utilizacin, y, no obstante la antigedad de su vigencia,
el formulario registral no ha sido generador de las diversas inestabilidades jurdicas que los recurrentes alegan, y ello debido, fundamentalmente, a que su incorporacin ha sido acompaada de las previsiones suficientes orientadas a asegurar que el contenido esencial de la seguridad jurdica no se vea afectado. A tales
fines han contribuido, por ejemplo, previsiones como las contenidas en el artculo
28 del Decreto Supremo N001-90-VC, Reglamento del Registro Predial de Pueblos Jvenes y Urbanizaciones Populares. Asimismo, debe considerarse que, conforme dej asentado este Colegiado en el fundamento 9 de la sentencia emitida en
el Exp. N0016-2002-AI/TC, el formulario registral legalizado por notario no puede
ser considerado como una simple legalizacin de firmas, pero tampoco debe ser
asimilado a la escritura pblica, pues, si as fuera, el propsito de conseguir que los
sectores de menor capacidad econmica puedan acceder al registro, se vera desvirtuado. Se trata de un nuevo instrumento pblico notarial, y por ello, ms all de
la denominacin que se le pueda dar, son de aplicacin las obligaciones generales
que la Ley N26002 impone al notario, cuando se trata de tales instrumentos.

As pues, tomando en consideracin los criterios expuestos, cuando se trate de un


formulario registral legalizado por notario, es deber de este:

LA EJECUCIN COACTIVA EN LA JURISPRUDENCIA TRIBUTARIA

a) Dar fe respecto de los actos jurdicos, hechos o circunstancias que presencie,


para lo cual debe exigir que el formulario sea llenado y suscrito ante l, corroborando la libre voluntad y capacidad de las personas en la celebracin del acto y
su conocimiento de los alcances del mismo;
b) Constatar la identidad de los contratantes, de ser el caso, cotejando los Documentos Nacionales de Identidad con la informacin pblica de red del Registro
Nacional de Identificacin y Estado Civil (Reniec);
c) Verificar la validez de las firmas;
d) Verificar que los datos relativos al inmueble estn clara y correctamente
expresados;
e) Conferir fecha cierta al formulario, y
f) Conservar copia del documento original, a efectos de descartar cualquier irregularidad que pudiera presentarse, manteniendo la estabilidad jurdica.
5. Lo dicho permite desestimar, desde ya, el extremo de la demanda en el que los recurrentes afirman que el segundo prrafo del artculo 7 de la ley en cuestin vulnera el derecho a la igualdad, al generar una situacin de discriminacin entre ttulos inscritos confiables (los que se originan en una escritura pblica) y no confiables
(los que se originan en el formulario registral). Y es que, en la medida en que el
uso del formulario registral legalizado por notario se ajuste al criterio que este Colegiado ha establecido, ser un ttulo dotado de confiabilidad, mxime si el documento original se mantiene conservado en el archivo registral de la circunscripcin
correspondiente.
II. Leyes especiales, naturaleza de las cosas y diferencia de las personas
6. Por otra parte, los recurrentes sostienen que el mencionado prrafo es contrario al
primer prrafo del artculo 103 de la Constitucin, el cual solo permite que se expidan leyes especiales porque as lo exige la naturaleza de las cosas, pero no en funcin de la diferencia de las personas, alegando que se ha legislado contra la naturaleza de las cosas, por ser el formulario registral una importacin desarticulada de
una institucin anglosajona que desvirta la seguridad jurdica que la inscripcin
registral pretende otorgar, y en funcin de la diferencia de las personas, porque se
ha tenido como referencia los distintos tipos de propietarios, esto es, los de escasos recursos y los de mayor poder adquisitivo.
Leyes especiales y naturaleza de las cosas
7. Evidentemente, el trmino cosa previsto en el primer prrafo del artculo 103 de
la Constitucin, no puede ser entendido en su sentido coloquial. La cosa no puede ser vista como un objeto fsico, sino como todo elemento vinculado a la juridicidad: inmanente pero real; objetivo pero intrnsecamente vinculado a las relaciones interpersonales. Cosa es, pues, la materia del Derecho y, por lo tanto, puede
aludir a una relacin jurdica, un instituto jurdico, una institucin jurdica o simplemente un derecho, un principio, un valor o un bien con relevancia jurdica.

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PERCY BARDALES CASTRO

De otro lado, la materia jurdica es poseedora de un dinamismo en orden a su trascendencia. Dicho dinamismo surge desde su contenido o sustancia y se proyecta
hacia su finalidad. La naturaleza de la cosa est informada tanto de su contenido como de su finalidad.

8. La naturaleza de la cosa que hace a la materia del Derecho, se encuentra inserta en


una realidad social que puede tender hacia la disfuncionalidad de la cosa, esto es, a
desvirtuar su finalidad. En estos casos, el orden constitucional debe permitir a la ley
incidir en aquella realidad de hecho y componer la funcionalidad de la naturaleza de
las cosas. As pues, cuando el artculo 103 de la Carta Fundamental estipula que pueden expedirse leyes especiales porque as lo exige la naturaleza de las cosas, no
hace sino reclamar la razonabilidad objetiva que debe fundamentar toda ley, incluso, desde luego, las leyes especiales. Respetando el criterio de razonabilidad legal,
el Estado queda facultado para desvincular a la ley de su vocacin por la generalidad y hacerla ingresar en una necesaria y razonable singularidad. Necesaria, porque
est llamada a recomponer un orden social que tiende a desvirtuarse, y razonable,
porque se fundamenta en un elemento objetivo, a saber, la naturaleza de las cosas.
9. La cosa regulada por el segundo prrafo del cuestionado artculo es la inscripcin
registral, y su contenido y finalidad (su naturaleza) es dotar de seguridad jurdica a
los titulares del derecho de propiedad, de forma tal que puedan oponerlo erga omnes y generar as el desarrollo econmico tanto a nivel individual como social.

Pues bien, la realidad social objetiva informa que dicha funcionalidad se cumple
tan solo de modo parcial, pues los altos costos de transaccin impiden el acceso
al registro de los sectores de menor poder adquisitivo, circunstancia que desvirta
la naturaleza de la inscripcin registral. Y, dado que el citado prrafo est orientado a que la inscripcin registral recupere su funcionalidad, reduciendo los costos
de transaccin en el acceso al registro de los menos favorecidos, este Colegiado no
considera que se haya legislado en contra de la naturaleza de las cosas, sino, por el
contrario, porque as lo exiga aquella.

Por lo dems, este Colegiado tampoco comparte el criterio de los recurrentes segn el cual el formulario registral legalizado por notario supone la importacin
desarticulada de una institucin anglosajona, pues de lo expuesto en el fundamento 4.B de la presente sentencia se colige que el instrumento tiene un contenido original, propio y plenamente aplicable en un ordenamiento de tradicin jurdica romano-germnica.

Leyes especiales y diferencia de las personas


10. El artculo 103 de la Constitucin, de otro lado, proscribe la posibilidad de que se
expidan leyes especiales por razn de la diferencia de las personas. El principio
interpretativo constitucional de concordancia prctica exige analizar esta disposicin a la luz del inciso 2) del artculo 2 de la propia Carta Fundamental, que establece el derecho a la igualdad ante la ley.
11. El principio de igualdad en el Estado constitucional exige del legislador una vinculacin negativa o abstencionista y otra positiva o interventora. La vinculacin negativa est referida a la ya consolidada jurisprudencia de este Colegiado respecto

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LA EJECUCIN COACTIVA EN LA JURISPRUDENCIA TRIBUTARIA

de la exigencia de tratar igual a los que son iguales y distinto a los que son distintos, de forma tal que la ley, como regla general, tenga una vocacin necesaria
por la generalidad y la abstraccin, quedando proscrita la posibilidad de que el Estado, a travs del legislador, pueda ser generador de factores discriminatorios de
cualquier ndole. Sin embargo, enfocar la interpretacin del derecho a la igualdad
desde una faz estrictamente liberal, supondra reducir la proteccin constitucional del principio de igualdad a un contenido meramente formal, razn por la cual
es deber de este Colegiado, de los poderes pblicos y de la colectividad en general, dotar de sustancia al principio de igualdad reconocido en la Constitucin. En tal
sentido, debe reconocerse tambin una vinculacin positiva del legislador a los derechos fundamentales, de forma tal que la ley est llamada a revertir las condiciones de desigualdad o, lo que es lo mismo, a reponer las condiciones de igualdad de
las que la realidad social pudiera estarse desvinculando, en desmedro de las aspiraciones constitucionales.
12. As las cosas, cuando el artculo 103 de la Constitucin prev la imposibilidad de
dictar leyes especiales en razn de las diferencias de las personas, abunda en la
necesaria igualdad formal prevista en el inciso 2) de su artculo 2, segn la cual el
legislador no puede ser generador de diferencias sociales; pero en modo alguno puede ser interpretado de forma que se limite el derecho y el deber del Estado
de, mediante acciones positivas o de discriminacin inversa, ser promotor de la
igualdad sustancial entre los individuos.
13. Atendiendo a lo expuesto, y como ya tuviera oportunidad de sealar este Tribunal
respecto del segundo prrafo del artculo 7 de la Ley N27755: Es evidente que
aquellos individuos que cuentan con un ttulo de propiedad registrado poseen una
especial ventaja frente a aquellos que no cuentan con la inscripcin. Tal ventaja se
traduce, especialmente, en facultades de ndole econmica (...). Existiendo, pues,
marcadas distancias entre un ttulo registrado y uno que no lo est, y, por ende, entre los que ostentan un derecho de propiedad con las prerrogativas que la Constitucin aspira y aquellos que no, y considerando que parte importante de las razones por las que se suscitan tales distancias, se debe a que no todos tienen el poder
adquisitivo para acceder al registro, entonces es deber del Estado instaurar las condiciones para despejar los obstculos que generan tal desigualdad de oportunidades. Tal ha sido el propsito de la disposicin cuestionada (Exp. N 0016-2002-AI/
TC, FJ. 12). Dicho lo cual, no cabe sino aadir que el precepto tampoco ha vulnerado la disposicin constitucional que proscribe la posibilidad de dictar leyes especiales en razn de la diferencia de las personas, pues, lejos de crear o fomentar tales diferencias, busca revertirlas.
III. Reglamentos secundum legem y reglamentos extra legem
14. Los recurrentes alegan la inconstitucionalidad del tercer prrafo del artculo 13 de
la Ley N27755, pues permite a la Comisin Especial del Registro de Predios proponer al Directorio de la Sunarp todas las disposiciones reglamentarias en materia registral, tcnica y administrativa que sean necesarias para la aplicacin de la
Ley, afectndose segn afirman la atribucin prevista en el inciso 8), artculo 118,
de la Constitucin, en virtud del cual corresponde al Presidente de la Repblica la
reglamentacin de las leyes.

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PERCY BARDALES CASTRO

15. La fuerza normativa de la que est investida la Administracin se manifiesta por antonomasia en el ejercicio de su potestad reglamentaria. El reglamento es la norma
que, subordinada directamente a las leyes e indirectamente a la Constitucin, puede, de un lado, desarrollar la ley, sin transgredirla ni desnaturalizarla, y, de otro, hacer operativo el servicio que la Administracin brinda a la comunidad. Los primeros
son los llamados reglamentos secundum legem, de ejecucin, o reglamentos ejecutivos de las leyes, los cuales estn llamados a complementar y desarrollar la ley
que los justifica y a la que se deben. En efecto, es frecuente que la ley se circunscriba a las reglas, principios y conceptos bsicos de la materia que se quiere regular,
dejando a la Administracin la facultad de delimitar concretamente los alcances del
marco general establecido en ella. Los segundos son los denominados reglamentos extra legem, independientes, organizativos o normativos, los que se encuentran
destinados a reafirmar, mediante la autodisposicin, la autonoma e independencia
que la ley o la propia Constitucin asignan a determinados entes de la Administracin, o, incluso, a normar dentro los alcances que el ordenamiento legal les concede, pero sin que ello suponga desarrollar directamente una ley.
16. El inciso 8 del artculo 118 de la Constitucin alude expresamente a la facultad de
reglamentar las leyes; sin embargo, no reserva toda la potestad reglamentaria
administrativa al primer mandatario, sino tan solo aquella vinculada a los reglamentos secundum legem o de ejecucin. De otro lado, la garanta contenida en
aquella disposicin constitucional reserva al Presidente de la Repblica la aprobacin y consecuente expedicin del reglamento, mas no necesariamente la creacin
de su contenido, pues, segn puede desprenderse de lo ya establecido, el reglamento es elaborado por grupos tcnicos sobre la materia de la que se trate.

En tal sentido, una interpretacin del inciso 8), artculo 118, de la Constitucin, es
que cuando el tercer prrafo del artculo 13 de la Ley N27755 alude a disposiciones reglamentarias (...) que sean necesarias para la aplicacin de la Ley, se refiere a reglamentos de ejecucin, razn por la cual dichas disposiciones no podrn
ser aprobadas y expedidas por la propia Superintendencia Nacional de los Registros Pblicos, sino que, segn se desprende literalmente del precepto, sern simples propuestas de la Comisin Especial del Registro de Predios, las que, a su vez,
y en todo caso, debern ser derivadas al Poder Ejecutivo, a efectos de que este acte conforme a las atribuciones que la ley y la Constitucin le confieren. De lo que
resulta que el tercer prrafo del artculo 13 de la referida ley no es inconstitucional.

17. Los recurrentes consideran, asimismo, que el cuarto prrafo del artculo 7 de la Ley
N27755 tambin es contrario al inciso 8) del artculo 118 de la Constitucin, pues
interpretan que permitira a la Sunarp extender, paulatinamente, la utilizacin del
formulario registral legalizado por notario a todos los registros pblicos que conforman el Sistema Nacional Registral.
18. El Tribunal no comparte tal criterio, pues del tenor del segundo prrafo del artculo
7 de la citada ley se desprende, con meridiana claridad, que la utilizacin del formulario registral legalizado por notario est reservada nicamente al Registro de Predios, razn por la cual su aplicacin a otros registros solo podra ser autorizada por
otra ley.

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LA EJECUCIN COACTIVA EN LA JURISPRUDENCIA TRIBUTARIA

El cuarto prrafo del artculo 7 de la ley en cuestin se encuentra nicamente relacionado con el primer prrafo del mismo artculo. As, un anlisis conjunto de dichos preceptos permite sostener que la ley impugnada autoriza a la SUNARP la implementacin en el Registro de Predios, en forma progresiva, de todo mecanismo
de simplificacin, desregulacin y reduccin de actos administrativos, pudiendo extenderlos paulatinamente a todos los Registros Pblicos que conforman el Sistema Registral Nacional. Ello tan solo reafirma la facultad de la SUNARP para expedir
reglamentos organizativos o normativos, aunque, en ningn caso, de ejecucin, lo
que, segn lo ya establecido, resulta plenamente constitucional.

Por estos fundamentos, el Tribunal Constitucional, en uso de las atribuciones que le


confieren la Constitucin Poltica del Per y su Ley Orgnica,
FALLA
Declarando INFUNDADA la presente demanda de inconstitucionalidad. EXHORTA al
Poder Ejecutivo para que, en salvaguarda del principio de seguridad jurdica que debe
informar el Sistema Registral Nacional, reglamente el uso del formulario registral legalizado por notario, previsto en el segundo prrafo del artculo 7 de la Ley N27755,
conforme a los siguientes lineamientos:
a) El notario debe dar fe respecto de los actos jurdicos, hechos o circunstancias que
presencie, para lo cual debe exigir que el formulario sea llenado y suscrito ante l,
corroborando la libre voluntad y capacidad de las personas en la celebracin del
acto y su conocimiento de los alcances del mismo;
b) Debe constatar la identidad de los contratantes, de ser el caso, cotejando los Documentos Nacionales de Identidad con la informacin pblica de red del Registro
Nacional de Identificacin y Estado Civil (Reniec);
c) Verificar la validez de las firmas contenidas en el formulario;
d) Verificar que los datos relativos al inmueble estn clara y correctamente expresados;
e) Conferir fecha cierta al formulario, y
f) Conservar copia del documento original, a efectos de descartar cualquier irregularidad que pudiera presentarse, manteniendo la estabilidad jurdica.
Dispone la notificacin a las partes, su publicacin en el diario oficial El Peruano y la
devolucin de los actuados.
SS. ALVA ORLANDINI; BARDELLI LARTIRIGOYEN; REY TERRY; AGUIRRE ROCA; REVOREDO
MARSANO; GONZALES OJEDA; GARCA TOMA

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PERCY BARDALES CASTRO

JTC 4
Exp. N3741-2004-AA/TC-Lima
Ramn Hernando Salazar Yarlenque
SENTENCIA DEL TRIBUNAL CONSTITUCIONAL
En Lima, a los 14 das del mes de noviembre de 2005, reunido el Tribunal Constitucional
en sesin de pleno jurisdiccional, con la asistencia de los seores magistrados Alva Orlandini, presidente; Bardelli Lartirigoyen, vicepresidente; Gonzales Ojeda, Garca Toma,
Vergara Gotelli y Landa Arroyo, pronuncia la siguiente sentencia:
ASUNTO
Recurso extraordinario interpuesto por don Ramn Hernando Salazar Yarlenque contra la sentencia de la Sexta Sala Civil de la Corte Superior de Justicia de Lima, de fojas
66, su fecha 30 de enero de 2004, que declar infundada la accin de amparo de autos.
ANTECEDENTES
Con fecha 14 de febrero de 2003, el recurrente interpone demanda de amparo contra la Municipalidad de Surquillo, solicitando que se ordene a la emplazada admitir a trmite sus medios impugnatorios sin la exigencia previa de pago de la tasa que
por tal concepto tiene establecido en su respectivo Texto nico de Procedimientos
Administrativos.
Aduce el demandante que tras haberle impuesto una multa la entidad emplazada se
present en la municipalidad a efectos de impugnar dicha decisin, pero se le exigi
previamente el pago de quince nuevos soles (S/. 15.00) por concepto de tasa impugnacin, conforme al TUPA de la referida entidad edil, agregando que la exigencia de dicho pago vulnera su derecho de peticin, as como su derecho de defensa como elemento del debido proceso que consagra la Constitucin.
La emplazada contesta la demanda contradiciendo de modo sustancial sus argumentos. Sostiene que la Constitucin, en su artculo 192, inciso 3, reconoce competencia a
los municipios para crear, modificar y suprimir contribuciones, tasas, arbitrios, licencias
y derechos municipales, y que sobre dicha base, ha establecido en su TUPA el pago por
los conceptos de presentacin de documentos cinco soles y por concepto de impugnacin diez soles, los cuales se encuentran debidamente sustentados en su estructura de costos.
El Sexagsimo Tercer Juzgado Civil de Lima, con fecha 6 de junio de 2003, declara infundada la demanda considerando que el monto establecido por concepto de impugnacin, as como el que se establece por concepto de recepcin de documentos, ascendente en total a la suma de quince nuevos soles, se encuentra previsto en el
TUPA de la municipalidad emplazada. Argumenta tambin que dicha norma ha sido

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LA EJECUCIN COACTIVA EN LA JURISPRUDENCIA TRIBUTARIA

expedida conforme al Cdigo Tributario y que, por ello, no se estn violando los derechos del recurrente, tal como este alega.
La recurrida confirma la apelada con argumentos similares.
FUNDAMENTOS
1. Mediante el presente proceso de amparo constitucional, el demandante solicita
que se ordene a la Municipalidad Distrital de Surquillo admitir a trmite los medios
impugnatorios que desea hacer valer frente a una resolucin de multa emitida por
dicha entidad, sin que por ello tenga que pagar previamente un derecho de trmite
que la municipalidad emplazada ha establecido y que el recurrente considera violatorio de sus derechos constitucionales de defensa y de peticin, consagrados en
los artculos 139, inciso 3 y 2 inciso 20, de la Constitucin, respectivamente.
2. Antes de evaluar el fondo de la controversia, es necesario precisar que el pago que
la Municipalidad emplazada ha establecido como condicin para atender el escrito
de impugnacin del recurrente, comprende en realidad dos conceptos claramente
separados conforme al propio TUPA de la referida municipalidad. As, en el rubro 1
de la Ordenanza N084/MDS, referido al cobro por concepto de Recursos impugnativos, se fija para el caso, tanto del recurso de reconsideracin como del recurso
de apelacin, la suma de diez nuevos soles, mientras que en el rubro N7, referido
a la Recepcin de documentos en general, se fija como monto la suma de cinco nuevos soles.
3. Este Tribunal considera que lo que en realidad se est cuestionando por contravenir los derechos de peticin y de defensa, es el concepto referido al cobro por derecho de impugnacin, consignado en el rubro 1 del TUPA de la municipalidad emplazada. En consecuencia, este extremo ser materia de anlisis por parte de este
Colegiado.
1. Control de constitucionalidad y control de legalidad de los actos de la
administracin
4. En primer lugar, resulta pertinente atender que tanto el juez de instancia como el
colegiado que atendi el recurso de apelacin no se han referido a la dimensin
constitucional de los hechos planteados por el recurrente, puesto que ambos se
han limitado a verificar si la imposicin del pago previsto para impugnar una decisin de la municipalidad emplazada, se ha ajustado a las normas infraconstitucionales como el Cdigo Tributario o la propia Ordenanza Municipal N084/MDS,
que aprob el TUPA de la municipalidad demandada, donde, en efecto, se encuentra previsto el cobro de un derecho por concepto de presentacin de recursos impugnatorios. En este sentido, el a quo, luego de verificar que el monto establecido
por concepto de apelacin se encuentra regulado en el respectivo TUPA de la municipalidad, que se enmarca dentro de los parmetros establecidos por el Cdigo
Tributario, concluye que (...) no se estara vulnerando (el) derecho a la defensa (del
recurrente) (fundamento jurdico sexto de la sentencia).

85

PERCY BARDALES CASTRO

5. Un razonamiento en este sentido obliga a este Tribunal a hacer algunas precisiones previas. En primer lugar, se debe recordar que tanto los jueces ordinarios como
los jueces constitucionales tienen la obligacin de verificar si los actos de la Administracin Pblica, que tienen como sustento una ley, son conformes los valores superiores, los principios constitucionales y los derechos fundamentales que la Constitucin consagra. Este deber, como es evidente, implica una labor que no solo se
realiza en el marco de un proceso de inconstitucionalidad (previsto en el artculo
200, inciso 4, de la Constitucin), sino tambin en todo proceso ordinario y constitucional a travs del control difuso (artculo 138).
6. Este deber de respetar y preferir el principio jurdico de supremaca de la Constitucin tambin alcanza, como es evidente, a la administracin pblica. Esta, al igual
que los poderes del Estado y los rganos constitucionales, se encuentra sometida,
en primer lugar, a la Constitucin de manera directa y, en segundo lugar, al principio de legalidad, de conformidad con el artculo 51 de la Constitucin. De modo tal
que la legitimidad de los actos administrativos no viene determinada por el respeto
a la ley ms an si esta puede ser inconstitucional sino, antes bien, por su vinculacin a la Constitucin. Esta vinculacin de la administracin a la Constitucin se
aprecia en el artculo IV del Ttulo Preliminar de la Ley del Procedimiento Administrativo General, el cual, si bien formalmente ha sido denominado por la propia Ley
como Principio de legalidad, en el fondo no es otra cosa que la concretizacin de
la supremaca jurdica de la Constitucin, al prever que [l]as autoridades administrativas deben actuar con respeto a la Constitucin, la ley y al derecho (...) (nfasis
agregado).
7. De acuerdo con estos presupuestos, el Tribunal Constitucional estima que la administracin pblica, a travs de sus tribunales administrativos o de sus rganos colegiados, no solo tiene la facultad de hacer cumplir la Constitucin dada su fuerza
normativa, sino tambin el deber constitucional de realizar el control difuso de las
normas que sustentan los actos administrativos y que son contrarias a la Constitucin o a la interpretacin que de ella haya realizado el Tribunal Constitucional (artculo VI del Ttulo Preliminar del Cdigo Procesal Constitucional). Ello se sustenta,
en primer lugar, en que si bien la Constitucin, de conformidad con el prrafo segundo del artculo 138, reconoce a los jueces la potestad para realizar el control difuso, de ah no se deriva que dicha potestad les corresponda nicamente a los jueces, ni tampoco que el control difuso se realice nicamente dentro del marco de un
proceso judicial.
8. Una interpretacin positivista y formal en ese sentido no solo supone el desconocimiento de determinados principios de interpretacin constitucional, como los
de unidad de la Constitucin y de concordancia prctica, que ha establecido el
Tribunal Constitucional en tanto que supremo intrprete de la Constitucin; sino
tambin dara lugar a una serie de contradicciones insolubles en la validez y vigencia de la propia Constitucin. As, por ejemplo, una interpretacin en ese sentido
del artculo 138 de la Constitucin supondra que el cumplimiento de la supremaca jurdica de la Constitucin solo tiene eficacia en los procesos judiciales y no en
aquellos otros procesos o procedimientos de naturaleza distinta lo cual significara convertir a la Constitucin en una norma legal. Evidentemente, esta forma de

86

LA EJECUCIN COACTIVA EN LA JURISPRUDENCIA TRIBUTARIA

interpretar la disposicin aludida contradice abiertamente el artculo 51, el cual seala que: La Constitucin prevalece sobre toda norma legal; la ley, sobre las dems
normas de inferior jerarqua, y as sucesivamente (...).
9. Por lo tanto, el artculo 138 no puede ser objeto de una interpretacin constitucional restrictiva y literal; por el contrario, la susodicha disposicin constitucional debe
ser interpretada de conformidad con el principio de unidad de la Constitucin, considerando el artculo 51 antes sealado, ms an si ella misma (artculo 38) impone
a todos y no solo al Poder Judicial el deber de respetarla, cumplirla y defenderla.
Es coherente con ello el artculo 102 del Cdigo Tributario, cuando precisa que [a]l
resolver el Tribunal Fiscal deber aplicar la norma de mayor jerarqua (...); es decir,
aquellas disposiciones de la Constitucin que, en este caso, se manifiestan a travs
de los principios constitucionales tributarios y de los derechos fundamentales que
estn relacionados con dichos principios.
10. En segundo lugar, est de por medio tambin la eficacia vertical de los derechos
fundamentales; es decir, su eficacia en particular frente a todos los poderes y rganos del Estado, lo que incluye a la administracin pblica. Y es que en el marco
del Estado constitucional, el respeto de los derechos fundamentales constituye un
imperativo que el Estado debe garantizar frente a las eventuales afectaciones que
pueden provenir, tanto del propio Estado eficacia vertical como de los particulares eficacia horizontal; ms an cuando, a partir del doble carcter de los derechos fundamentales, su violacin comporta la afectacin no solo de un derecho
subjetivo individual dimensin subjetiva, sino tambin el orden objetivo de valores que la Constitucin incorpora dimensin objetiva.
11. Esta incidencia de los derechos fundamentales en el Estado constitucional implica,
por otra parte, un redimensionamiento del antiguo principio de legalidad en sede
administrativa, forjado en el siglo XIX en una etapa propia del Estado liberal. Si antes la eficacia y el respeto de los derechos fundamentales se realizaba en el mbito de la ley, en el Estado constitucional, la legitimidad de las leyes se evala en funcin de su conformidad con la Constitucin y los derechos fundamentales que ella
reconoce. Por eso mismo, es pertinente sealar que el derecho y el deber de los tribunales administrativos y rganos colegiados de preferir la Constitucin a la ley, es
decir de realizar el control difuso dimensin objetiva, forma parte del contenido
constitucional protegido del derecho fundamental del administrado al debido proceso y a la tutela procesal ante los tribunales administrativos dimensin subjetiva.
12. Por ello es intolerable que, arguyendo el cumplimiento del principio de legalidad,
la administracin pblica aplique, a pesar de su manifiesta inconstitucionalidad,
una ley que vulnera la Constitucin o un derecho fundamental concreto. En definitiva, esta forma de proceder subvierte el principio de supremaca jurdica y de fuerza normativa de la Constitucin y la posicin central que ocupan los derechos fundamentales en el ordenamiento constitucional, en el cual la defensa de la persona
humana y el respeto de su dignidad son el fin supremo de la sociedad y del Estado
(artculo 1).

87

PERCY BARDALES CASTRO

13. En el Derecho constitucional comparado es el caso puntual del ordenamiento chileno, se admite, por ejemplo, que un rgano constitucional como la Contralora
General de la Repblica realice un control constitucional de las normas en sede administrativa. El control que realiza esta entidad administrativa:

(...) es, como es obvio, un control estrictamente jurdico, en el que la Contralora


confronta la actuacin administrativa reglamentaria o singular, contenida en un decreto o resolucin, con el ordenamiento jurdico en su conjunto, haciendo primar
este ltimo por sobre aquella, como consecuencia del principio general de legalidad que establece el propio artculo 7 CPR. Sin embargo, es en el control de los
aspectos constitucionales de la actuacin administrativa donde la actividad fiscalizadora de la Contralora adquiere mayor entidad, en la medida que su pronunciamiento no puede ser salvado mediante la insistencia gubernamental, ya que se
considera al estar el decreto o resolucin en pugna aparentemente con la Constitucin, pone en peligro valores, principios o derechos de la ms alta consideracin
en el ordenamiento(1).

14. Por ello, nada impide por el contrario, la Constitucin obliga a los tribunales y
rganos colegiados de la administracin pblica, a travs del control difuso, anular un acto administrativo inaplicando una norma legal a un caso concreto, por ser
violatoria de los derechos fundamentales del administrado, tal como lo dispone el
artculo 10 de la Ley del Procedimiento Administrativo General, que sanciona con
nulidad el acto administrativo que contravenga la Constitucin, bien por el fondo,
bien por la forma; siempre, claro est, que dicha declaracin de nulidad sea conforme a la Constitucin y/o a la interpretacin del Tribunal Constitucional, de acuerdo
con el artculo VI del Ttulo Preliminar del Cdigo Procesal Constitucional.
15. En ese sentido, el principio de legalidad en el Estado constitucional no significa
simple y llanamente la ejecucin y el cumplimiento de lo que establece una ley,
sino tambin, y principalmente, su compatibilidad con el orden objetivo de principios y valores constitucionales; examen que la administracin pblica debe realizar
aplicando criterios de razonabilidad, racionalidad y proporcionalidad. Esta forma de
concebir el principio de legalidad se concretiza, por ejemplo, en el artculo III del
Ttulo Preliminar de la Ley del Procedimiento Administrativo General, cuando seala que la actuacin de la administracin pblica tiene como finalidad la proteccin
del inters general, pero ello solo es posible de ser realizado (...) garantizando los
derechos e intereses de los administrados y con sujecin al ordenamiento constitucional y jurdico en general (nfasis agregado).
16. De lo contrario, la aplicacin de una ley inconstitucional por parte de la administracin pblica implica vaciar de contenido el principio de supremaca de la Constitucin, as como el de su fuerza normativa, pues se estara otorgando primaca al
principio de legalidad en detrimento de la supremaca jurdica de la Constitucin,

(1)

88

Ferrada Brquez, Juan Carlos. Los derechos fundamentales y el control constitucional. En: Revista de Derecho (Valdivia). Vol. XVII, diciembre, 2004. pp. 113-137. [Versin on line, www.scielo.cl/scielo.php?script=sci_
arttext&pid=S071809502004000200005&lng=es&nrm=iso>]. Citado el 3 de julio de 2006.

LA EJECUCIN COACTIVA EN LA JURISPRUDENCIA TRIBUTARIA

establecido en los artculos 38, 51 y 201 de la Constitucin; lo cual subvierte los


fundamentos mismos del Estado constitucional y democrtico.
17. Sentadas estas premisas, la controversia en el presente caso se centra en determinar si el establecimiento del pago de derechos por parte de la municipalidad emplazada, como requisito para tramitar la impugnacin de una decisin de la propia
entidad, pese a estar plenamente reconocido en el TUPA de la referida municipalidad, resulta, no obstante, violatorio de los derechos constitucionales al debido proceso administrativo, a la defensa, a la tutela judicial efectiva y de peticin que consagra nuestra Carta Fundamental.
2. Debido procedimiento administrativo y derecho de impugnacin de los actos
de la administracin
18. Conforme a la jurisprudencia de este Colegiado, el derecho al debido proceso, reconocido en el inciso 3 del artculo 139 de la Constitucin, no solo tiene una dimensin estrictamente jurisdiccional, sino que se extiende tambin al procedimiento
administrativo y, en general, como la Corte Interamericana de Derechos Humanos
lo ha establecido, a (...) cualquier rgano del Estado que ejerza funciones de carcter materialmente jurisdiccional, el cual tiene la obligacin de adoptar resoluciones
apegadas a las garantas del debido proceso legal, en los trminos del artculo 8 de
la Convencin Americana. (Caso Tribunal Constitucional del Per, prrafo 71)(2).
19. Entendido como un derecho constitucionalmente reconocido, el debido procedimiento administrativo comprende, entre otros aspectos, el derecho a impugnar las
decisiones de la administracin, bien mediante los mecanismos que provea el propio procedimiento administrativo o, llegado el caso, a travs de la va judicial, bien
mediante el contencioso-administrativo o el propio proceso de amparo. En este ltimo supuesto, el derecho de impugnar las decisiones de la administracin confluye con el derecho de acceso a la jurisdiccin cuando no existan vas propias dentro
del propio procedimiento administrativo, o cuando estas se hayan agotado y causado estado en la decisin final de la administracin.
20. El recurrente sostiene, en efecto, que la exigencia del pago previo de una tasa para
recibir y dar trmite a su escrito de apelacin contra un acto administrativo que
considera contrario a sus intereses, afecta su derecho de defensa en sede administrativa y, por lo tanto, vulnera el debido procedimiento administrativo. Por su parte, al contestar la demanda, la municipalidad emplazada aduce que dicho cobro es
por la (...) realizacin de un acto administrativo que deseaba efectuar el actor, el
cual se encuentra plenamente reconocido en el TUPA y que, por ello, no puede ser
inconstitucional. El Tribunal Constitucional no comparte el argumento de la emplazada, puesto que el hecho de que un acto se sustente en una norma o reglamento no le otorga necesariamente naturaleza constitucional, ni descarta la posibilidad
de que este Colegiado efecte el control jurisdiccional. Esta tesis es, en todo caso,
contraria al Estado Democrtico, donde rige el principio del control jurisdiccional

(2)

Vase las sentencias emitidas en el Exp. N2050-2002-AA/TC y, ms recientemente, en el Exp.N21922004-AA/TC.

89

PERCY BARDALES CASTRO

de la administracin y en el que, desde luego, el parmetro de control, como ya ha


quedado dicho, no es la Ley ni el reglamento, sino la Constitucin.
21. El debido procedimiento en sede administrativa supone una garanta genrica que
resguarda los derechos del administrado durante la actuacin del poder de sancin
de la administracin. Implica, por ello, el sometimiento de la actuacin administrativa a reglas previamente establecidas, las cuales no pueden significar restricciones
a las posibilidades de defensa del administrado y menos an condicionamientos
para que tales prerrogativas puedan ser ejercitadas en la prctica.
22. En conclusin, este Tribunal estima que, en el presente caso, el establecimiento
de una tasa o derecho como condicin para ejercer el derecho de impugnar la
propia decisin de la Administracin, vulnera el debido proceso reconocido en el
artculo 139.3 de la Constitucin.
3. El derecho de defensa y el derecho de recurrir el acto administrativo
23. ntimamente vinculado a lo anterior est el tema del derecho de defensa del ciudadano frente al ejercicio del poder de sancin de la administracin, sobre todo si
se tiene en cuenta que, en el presente caso, se encuentra regulada una instancia de
apelacin en el propio procedimiento administrativo, por lo que el Tribunal estima
que, en el caso de autos, el derecho de defensa previsto en el artculo 139, inciso
14), despliega todos sus efectos. Desde luego, el derecho de recurrir una decisin
de la administracin no debe confundirse con el derecho al recurso o con el derecho a una doble instancia administrativa, que, como ya tiene dicho este Colegiado, no logra configurarse como un derecho constitucional del administrado, puesto que no es posible imponer a la administracin, siempre y en todos los casos, el
establecimiento de una doble instancia como un derecho fundamental(3). El derecho de recurrir las decisiones de la administracin comporta la posibilidad material de poderlas enervar, bien en el propio procedimiento administrativo, cuando la
ley haya habilitado un mecanismo bien en todo caso, de manera amplia y con todas las garantas, ante el Poder Judicial, mediante el proceso contencioso-administrativo o, incluso, a travs del propio recurso de amparo cuando se trate de la afectacin de derechos fundamentales.
24. El derecho de defensa garantiza, entre otras cosas, que una persona sometida a una
investigacin, sea esta de orden jurisdiccional o administrativa, y donde se encuentren en discusin derechos e intereses suyos, tenga la oportunidad de contradecir
y argumentar en defensa de tales derechos e intereses. Se conculca, por lo tanto,

(3)

90

Vase en este sentido la Sentencia emitida en el Exp. N2209-2002-AA/TC, de manera ms precisa el fundamento 19, donde ha quedado establecido que (...) no siempre y en todos los casos, es posible extrapolar acrticamente las garantas del debido proceso judicial al derecho al debido procedimiento administrativo.
As, por ejemplo, si en sede judicial uno de los contenidos del derecho en referencia lo constituye el de la necesidad de respetarse el juez natural o pluralidad de instancias, en el caso del procedimiento administrativo,
en principio, que el acto haya sido expedido por un rgano incompetente genera un vicio de incompetencia,
pero no la violacin del derecho constitucional. Y, en el caso de que no se pueda acudir a una instancia administrativa superior por haber sido expedido el acto por la ltima instancia en esa sede, ello, desde luego,
no supone, en modo alguno, que se haya lesionado el derecho a la pluralidad de instancias.

LA EJECUCIN COACTIVA EN LA JURISPRUDENCIA TRIBUTARIA

cuando los titulares de derechos e intereses legtimos se ven imposibilitados de


ejercer los medios legales suficientes para su defensa, o cuando, como ocurre en el
presente caso, se establezcan condiciones para la presentacin de los argumentos
de defensa.

Evidentemente, no cualquier imposibilidad de ejercer tales medios legales para la


defensa produce un estado de indefensin reprochable constitucionalmente. Esta
solo adquiere tal relevancia cuando la indefensin se genera en una indebida actuacin del rgano que investiga o juzga al individuo o cuando, como ocurre en
autos, se establecen condicionamientos al ejercicio mismo del derecho de defensa.
Como lo ha sostenido el Tribunal Constitucional espaol, criterio que este Colegiado comparte, esta se produce (...) nicamente cuando el interesado, de modo injustificado, ve cerrada la posibilidad de impetrar la proteccin judicial de sus derechos e intereses legtimos (...) con el consiguiente perjuicio real y efectivo para los
intereses del afectado (...) (STC 15/2000), tras la realizacin de un acto u omisin
imputable al rgano o ente al que se reputa la comisin del agravio.

25. El derecho de defensa en el mbito del procedimiento administrativo de sancin se


estatuye como una garanta para la defensa de los derechos que pueden ser afectados con el ejercicio de las potestades sancionatorias de la administracin. Sus elementos esenciales prevn la posibilidad de recurrir la decisin, ya sea al interior del
propio procedimiento administrativo o a travs de las vas judiciales pertinentes; la
posibilidad de presentar pruebas de descargo; la obligacin de parte del rgano
administrativo de no imponer mayores obstrucciones para presentar los alegatos
de descargo o contradiccin y, desde luego, la garanta de que los alegatos expuestos o presentados sean debidamente valorados, atendidos o rebatidos al momento de decidir la situacin del administrado.
26. En el presente caso, el Tribunal estima que tambin se pone en riesgo este derecho
constitucional cuando la municipalidad emplazada solicita el pago de una tasa para
ejercer el derecho de impugnar una sancin administrativa, como lo es la determinacin de multa en contra del recurrente. En tal sentido resulta inconstitucional y,
por lo tanto, inaplicable al recurrente la disposicin contenida en la Ordenanza Municipal N084/MDS, que establece el pago de diez nuevos soles por concepto de
recursos impugnativos, correspondiente a la Unidad Orgnica de la Oficina de Secretara General, rubro 1.
4. La imposicin del pago de un derecho por recurrir un acto de la administracin incentiva la arbitrariedad de los actos de poder
27. Al momento de presentar su expresin de agravios frente a la decisin del a quo,
el recurrente ha arqido que (...) de admitirse como legtima la facultad de la administracin para cobrar un derecho administrativo por recepcionar recursos de impugnacin contra las sanciones que impone, se estara creando una nueva fuente
de recursos financieros municipales sustentados en la arbitrariedad. En tal caso, ya
no importara si la multa finalmente ser pagada, sino que el solo hecho de pretender impugnarla habr de constituir un ingreso para la administracin.

91

PERCY BARDALES CASTRO

28. Si bien debe presumirse que toda actuacin de los poderes pblicos tiene como
marco de referencia la observancia del principio de buena fe y la defensa del inters
general, tambin debe aceptarse que el razonamiento del recurrente resulta materialmente plausible. Aun no reconociendo esta posibilidad como real en el contexto del caso planteado, este Tribunal estima que la presencia de cuotas o derechos
por concepto de impugnacin de los propios actos de la administracin, en el mejor de los casos, no incentiva la participacin del ciudadano en el control de los actos del poder pblico y genera una interferencia cuestionable para el desarrollo del
Estado Social y Democrtico de Derecho.

En consecuencia, tambin desde esta perspectiva, el establecimiento del pago de


un derecho para impugnar una decisin de la administracin es atentatorio del
principio constitucional de interdiccin de la arbitrariedad en el ejercicio del poder
pblico y, adems, desde una perspectiva ms general, estimula comportamientos
contrarios al espritu que debe inspirar una prctica administrativa democrtica.

5. El derecho de peticin y su desarrollo constitucional


29. El recurrente tambin ha sealado en su escrito de demanda y en su recurso extraordinario que el pago de un derecho previo a la presentacin de un escrito de
impugnacin de una resolucin de la municipalidad emplazada afecta su derecho
constitucional de peticin, previsto en el artculo 2, inciso 20, de la Constitucin.
30. El derecho de peticin ha merecido atencin de este Colegiado en ms de una
oportunidad(4). En la STC Exp. N 1042-2002-AA/TC, se ha establecido que este (...)
constituye (...) un instrumento o mecanismo que permite a los ciudadanos relacionarse con los poderes pblicos y, como tal, deviene en un instituto caracterstico y
esencial del Estado democrtico de derecho (f. J. 2.2.2).
31. Un mayor desarrollo del derecho de peticin se encuentra en la Ley N 27444, Ley
del Procedimiento Administrativo General, especficamente en los artculos 106 a
112, que bien puede considerarse una ley de desarrollo del derecho constitucional de peticin. As, en el artculo 106.2, al referirse al mbito de actuacin de este
derecho, se ha incluido el derecho de contradecir actos administrativos. De este
modo, el derecho de peticin, como clusula general, comprende:
1. La facultad (derecho) de presentar escritos de solicitud ante la administracin como peticiones individuales o colectivas. Estos escritos pueden contener:
a) solicitudes concretas a favor del solicitante; b) solicitudes a favor de terceros
o de un colectivo; c) reclamaciones, por ejemplo, por la deficiencia de los servicios pblicos; d) solicitudes de informacin; e) consultas; o, f) solicitudes de gracia. Todas estas manifestaciones del derecho de peticin tienen en comn el hecho de que se desarrollan al margen de un procedimiento instaurado ya sea de
oficio o a instancia del administrado, constituyndose, si se quiere, como un derecho incondicional y espontneo que surge de la simple dimensin ciudadana

(4)

92

Vanse, al respecto, las sentencias emitidas en los Exps. Ns 0872-1999-AA/TC y 0941-2001-AA/TC.

LA EJECUCIN COACTIVA EN LA JURISPRUDENCIA TRIBUTARIA

del sujeto que se vincula de este modo con el poder pblico a travs de un documento escrito.
2. La facultad (derecho) de contradecir las decisiones de la administracin. Esta es
una dimensin que difiere de las manifestaciones anteriores, en tanto estamos
ante el supuesto de un acto previo de parte de la administracin, iniciado de oficio o a instancia de parte. El legislador nacional ha incluido esta dimensin del
derecho de peticin aun a contracorriente de la doctrina, que siempre ha diferenciado el derecho de queja o el derecho al recurso administrativo del derecho
de peticin(5). En consecuencia, en el derecho nacional, el derecho de contradiccin como un derecho genrico ejercitable contra los actos de la administracin,
puede concretarse a travs de los recursos administrativos cuando la legislacin
as lo establezca, o a travs del propio proceso contencioso-administrativo ante
el Poder Judicial.
3. Tratndose del ejercicio de un derecho subjetivo, el derecho de peticin impone, al propio tiempo, una serie de obligaciones a los poderes pblicos. Esta obligacin de la autoridad competente de dar al interesado una respuesta tambin
por escrito, en el plazo legal y bajo responsabilidad, confiere al derecho de peticin mayor solidez y eficacia, e implica, entre otros, los siguientes aspectos: a)
admitir el escrito en el cual se expresa la peticin, sin poner ninguna condicin
al trmite; b) exteriorizar el hecho de la recepcin de la peticin, extendiendo
un cargo de ingreso del escrito; c) dar el curso correspondiente a la peticin; d)
resolver la peticin, motivndola de modo congruente con lo peticionado, y e)
comunicar al peticionante lo resuelto.
32. Sin duda, en el presente caso, el derecho constitucional de peticin tambin se ha
visto afectado en su dimensin de contradiccin del acto administrativo. Ello porque se ha impuesto al recurrente una condicin para el ejercicio de tal derecho, impidindosele la presentacin de su escrito para oponerse al acto administrativo que
consideraba contrario a sus derechos.
6. El derecho de acceso a la jurisdiccin y el establecimiento de costos en el agotamiento de la va previa
33. Visto de cara a la posibilidad de impugnar la decisin de fondo de la municipalidad
emplazada en un procedimiento contencioso o en un amparo, si acaso dicha decisin contuviera una decisin que afectara de manera inminente un derecho fundamental, el tema aqu planteado tambin puede enfocarse desde la perspectiva del
derecho de acceso a la jurisdiccin. Es decir, se trata ahora de responder a la pregunta de si el establecimiento de una tasa o derecho, toda vez que estamos an

(5)

Garca de Enterra y Fernndez enfatizan que: La nota caracterstica de los recursos es, por lo tanto, su finalidad impugnatoria de actos o disposiciones preexistentes que se estiman contrarias a Derecho, lo cual les
distingue de las peticiones, cuyo objetivo es forzar la produccin de un acto nuevo, y de las quejas (...) que
no persiguen la revocacin de acto administrativo alguno, sino solamente que se corrijan en el curso mismo
del procedimiento en que se producen los defectos de tramitacin a que se refieren. Curso de Derecho Administrativo. Vol. II, Civitas, Madrid, 2001, p. 510.

93

PERCY BARDALES CASTRO

en un procedimiento ante la propia administracin, no supone acaso un obstculo


para la satisfaccin del derecho de acudir ante la instancia judicial impugnando una
decisin de la administracin municipal?
34. En la STC Exp. N 2763-2002-AA/TC, este Tribunal declar que el derecho de acceso a la jurisdiccin formaba parte del contenido esencial del derecho a la tutela jurisdiccional, reconocido por el inciso 3 del artculo 139 de la Constitucin. Si bien
este aspecto no ha sido invocado por el recurrente, el Tribunal estima necesario hacer notar que, a la luz de la configuracin del sistema jurdico con relacin a la tutela judicial de los derechos, el establecimiento de un pago para dar por agotada
la va administrativa se convierte, en la prctica, en un obstculo contrario al derecho constitucional de toda persona de acceder sin condicionamientos a la tutela
judicial.
35. Debe recordarse, a modo de precedente jurisprudencial, que en la STC Exp. N 35482003-AA/TC, con ocasin de declarar que el principio solve et repete era contrario al derecho de acceso a la jurisdiccin, se estableci que el condicionamiento del
pago previo para impugnar una decisin de la Administracin Tributaria constitua
una restriccin desproporcionada que la haca contraria a la Constitucin. Hoy, con
igual fuerza, debe afirmarse que tambin el pago, ya no de la multa como ocurra
en el caso del pague primero y reclame despus, sino de la tasa para enervar la
multa, mediante el recurso impugnativo respectivo, constituye igualmente una interferencia econmica del derecho de acceso a la jurisdiccin que como derecho
constitucionalmente reconocido no puede ser condicionado bajo ningn supuesto.
7. Necesidad de establecer el presente caso como precedente
36. A raz de la entrada en vigencia del Cdigo Procesal Constitucional, se ha introducido en nuestro sistema jurdico el concepto de precedente constitucional vinculante. Ello comporta, de manera preliminar, que el Tribunal Constitucional tiene dos
funciones bsicas; por un lado resuelve conflictos, es decir, es un Tribunal de casos
concretos; y, por otro, es un Tribunal de precedentes, es decir, establece, a travs de
su jurisprudencia, la poltica jurisdiccional para la aplicacin del derecho por parte de los jueces del Poder Judicial y del propio Tribunal Constitucional en casos futuros. La cuestin que debe esclarecerse, no obstante, es cundo el Tribunal debe
dictar un precedente.
37. En la clsica tradicin del common law norteamericano, tres son los presupuestos
bsicos que tiene en cuenta la Suprema Corte para dictar un precedente con efectos vinculantes sobre toda la judicatura a la que por excelencia se dirige el mensaje del precedente jurisdiccional; a saber:
A) En primer lugar, la Corte dicta un precedente con efectos vinculantes cuando
evidencie que en los niveles inferiores de la judicatura se dan distintas concepciones o interpretaciones sobre una determinada figura jurdica o frente a un
caso determinado.
B) La segunda razn que amerita el dictado de un precedente est referida a la
necesidad de llenar un vaco legislativo o una laguna de las leyes. Se trata de

94

LA EJECUCIN COACTIVA EN LA JURISPRUDENCIA TRIBUTARIA

hacer frente al caso construyendo una respuesta a partir de la interpretacin


constitucional.
C) Finalmente, la tercera razn es la necesidad de desarrollar la jurisprudencia sentando un nuevo precedente que anula uno anterior (la conocida prctica del
overruling).
38. La incorporacin de la tcnica del precedente constitucional en nuestro derecho
comparta la necesidad de fijar parmetros que respondan a nuestro contexto y a
nuestra tradicin jurdica. Si bien, prima facie, pueden asumirse las restricciones
que ha desarrollado la Corte Americana para dictar un precedente, deben tenerse en cuenta, adems, algunas particularidades de nuestros procesos constitucionales. As, por ejemplo, ocurre que en los procesos constitucionales de la libertad
(Hbeas Corpus, Hbeas Data, Amparo), con frecuencia se impugnan ante este Tribunal normas o actos de la administracin o de los poderes pblicos que no solo
afectan a quienes plantean el proceso respectivo, sino que resultan contrarios a la
Constitucin y, por lo tanto, tienen efectos generales. Sin embargo, como es sabido,
el Tribunal concluye, en un proceso constitucional de esta naturaleza, inaplicando
dicha norma o censurando el acto violatorio derivado de ella, pero solamente respecto del recurrente, por lo que sus efectos violatorios continan respecto de otros
ciudadanos.

Se configura, entonces, una situacin paradjica: el Tribunal Constitucional, cuya labor fundamental consiste en eliminar del ordenamiento jurdico determinadas normas contrarias a la Constitucin, no dispone, sin embargo, de mecanismos procesales a su alcance para expurgar del ordenamiento dichas normas, pese a haber
tenido ocasin de evaluar su anticonstitucionalidad y haber comprobado sus efectos violatorios de los derechos fundamentales en un proceso convencional de tutela de derechos como los sealados.

39. En el derecho comparado se advierten diferentes mecanismos que permiten que los propios tribunales puedan autoplantearse, de oficio, un proceso de
inconstitucionalidad a efectos de pronunciarse con efectos generales sobre una ley
que ha sido, en principio, impugnada a travs de un proceso de tutela de un derecho fundamental como el amparo. As, en el caso espaol, cuyo sistema de jurisdiccin constitucional puede considerarse, prima facie, muy semejante al nuestro, se
establece, en el artculo 52.5(6) de la Ley Orgnica del Tribunal Constitucional, la llamada autocuestin de constitucionalidad que permite convertir un amparo en
un proceso de inconstitucionalidad, permitiendo, de este modo, la emisin de una
sentencia con efectos generales que podra eventualmente declarar invlida una ley
por contravenir la Constitucin.
40. Si bien en nuestro sistema de jurisdiccin constitucional no existe una previsin
legal de tal envergadura, sin perjuicio de que este Colegiado pueda en el futuro

(6)

(...) en el supuesto de que se estime el recurso de amparo porque la Ley aplicada lesiona derechos fundamentales o libertades pblicas, la Sala elevar la cuestin al Pleno, que podr declarar la inconstitucionalidad
de dicha Ley en nueva sentencia con los efectos ordinarios previstos en el artculo 38 y ss. (...).

95

PERCY BARDALES CASTRO

analizar su incorporacin a travs de la jurisprudencia, la reciente previsin del precedente constitucional a que se refiere el artculo VII del Ttulo Preliminar del Cdigo Procesal Constitucional constituye una herramienta que podra ayudar a suplir
estas deficiencias legales, permitiendo optimizar la defensa de los derechos fundamentales, labor que corresponde por excelencia a este Colegiado.

Por lo tanto, un supuesto adicional a los sealados por la Corte Suprema Americana, para el establecimiento de un precedente, puede configurarse, en el caso nuestro, a partir de la necesidad de que el Tribunal, luego de comprobar que una norma que ha sido cuestionada mediante un proceso que no es el de control abstracto,
constate, adems, que los efectos daosos o violatorios de los derechos fundamentales denunciados afectan de modo general a un amplio grupo de personas; o que
el acto impugnado y declarado contrario a la Constitucin por el Tribunal constituye una prctica generalizada de la administracin o de los poderes pblicos en general. De este modo, la regla que el Tribunal extraiga a partir del caso deber permitir anular los actos o las normas a partir del establecimiento de un precedente
vinculante, no solo para los jueces, sino para todos los poderes pblicos. El precedente es de esta forma, una herramienta no solo para dotar de mayor predecibilidad a la justicia constitucional, sino tambin para optimizar la defensa de los derechos fundamentales, expandiendo los efectos de la sentencia en los procesos de
tutela de derechos fundamentales.

41. En tal sentido, y desarrollando los supuestos establecidos en la STC EXp. N 00242003-AI/TC, este Colegiado considera que constituyen supuestos para la emisin
de un precedente vinculante los siguientes:
a) La constatacin, a partir de un caso que ha sido sometido a la jurisdiccin del Tribunal Constitucional, de la existencia de divergencias o contradicciones latentes
en la interpretacin de los derechos, principios o normas constitucionales, o de
relevancia constitucional.
b) La constatacin, a partir de un caso que ha sido sometido a la jurisdiccin del
Tribunal Constitucional, de que los operadores jurisdiccionales o administrativos, vienen resolviendo en base a una interpretacin errnea de una norma del
bloque de constitucionalidad; lo cual, a su vez, genera una indebida aplicacin
de la esta.
c) Cuando en el marco de un proceso constitucional de tutela de los derechos,
el Tribunal constata la inconstitucionalidad manifiesta de una disposicin normativa que no solo afecta al reclamante, sino que tiene efectos generales que
suponen una amenaza latente para los derechos fundamentales. En este supuesto, al momento de establecer el precedente vinculante, el Tribunal puede
proscribir la aplicacin, a futuros supuestos, de parte o del total de la disposicin o de determinados sentidos interpretativos derivados del mismo; o puede
tambin establecer aquellos sentidos interpretativos que son compatibles con la
Constitucin.
d) Cuando se evidencia la necesidad de cambiar de precedente vinculante.

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LA EJECUCIN COACTIVA EN LA JURISPRUDENCIA TRIBUTARIA

7.1. La distincin entre jurisprudencia y precedente


42. La incorporacin del precedente constitucional vinculante, en los trminos en que
precisa el Cdigo Procesal Constitucional, genera por otro lado, la necesidad de
distinguirlo de la jurisprudencia que emite este Tribunal. Las sentencias del Tribunal
Constitucional, dado que constituyen la interpretacin de la Constitucin del mximo tribunal jurisdiccional del pas, se estatuyen como fuente de derecho y vinculan
a todos los poderes del Estado. Asimismo, conforme lo establece el artculo VI del
Cdigo Procesal Constitucional y la Primera Disposicin General de la Ley Orgnica
del Tribunal Constitucional, N28301, los jueces y tribunales interpretan y aplican
las leyes y reglamentos conforme a las disposiciones de la Constitucin y a la interpretacin que de ellas realice el Tribunal Constitucional a travs de su jurisprudencia en todo tipo de procesos. La jurisprudencia constituye, por lo tanto, la doctrina
que desarrolla el Tribunal en los distintos mbitos del derecho, a consecuencia de
su labor frente a cada caso que va resolviendo.
43. Por otro lado, con objeto de conferir mayor predecibilidad a la justicia constitucional, el legislador del Cdigo Procesal Constitucional tambin ha introducido la tcnica del precedente, en su artculo VII del ttulo preliminar, al establecer que: Las
sentencias del Tribunal Constitucional que adquieren la autoridad de cosa juzgada constituyen precedente vinculante cuando as lo exprese la Sentencia, precisando el extremo de su efecto normativo (...). De este modo, si bien tanto la jurisprudencia como el precedente constitucional tienen en comn la caracterstica de su
efecto vinculante, en el sentido de que ninguna autoridad, funcionario o particular
puede resistirse a su cumplimiento obligatorio, el Tribunal, a travs del precedente
constitucional, ejerce un poder normativo general, extrayendo una norma a partir
de un caso concreto.
7.2. Condiciones del uso del precedente
44. De esto se desprende que el precedente es una tcnica para la ordenacin de la jurisprudencia permitiendo al mismo tiempo que el Tribunal ejerza un verdadero poder normativo con las restricciones que su propia jurisprudencia deber ir delimitando paulatinamente. De modo preliminar puede establecerse, sin embargo, que
una primera restriccin est referida a la relacin entre caso y precedente. Como
ocurre en los pases del common law (...) el valor de precedente de una decisin
est determinado por aquello que un juez decide efectivamente en la sentencia.
Mas aquello que es efectivamente decidido, est determinado con relacin al caso
(fattispecie) concreto de la controversia sometida a juicio(7).
45. En este sentido, este Colegiado considera que esta regla tambin es vlida para
nuestro sistema, aun cuando tambin es verdad que la configuracin del caso
en nuestro sistema jurdico no siempre se relacione con hechos concretos sino
con la evaluacin en abstracto de normas, como ocurre en el caso del control de

(7)

KAUPER, Paul G. La regola del precedente e la sua applicazione nella giurisprudenza costituzionale degli stati uniti. En: Giuseppino Treves, La dottrina del precedente nella giurisprudenza della Corte Costituzionale.
Torino, 1971, p. 221.

97

PERCY BARDALES CASTRO

constitucionalidad de la Ley, por ejemplo. Ello, no obstante, no hace que el precedente normativo que este Colegiado externalice, no tenga una directa relacin
con la cuestin central que deba decidirse porque as ha sido sometido al Tribunal
Constitucional. Esto es as, porque, tambin tratndose del precedente normativo,
la legitimidad con que acta este Colegiado para incursionar en el sistema de fuentes del ordenamiento jurdico est sustentada en la necesidad de dar respuesta a
las demandas que han sido planteadas por los entes legitimados para hacerlo. En
otras palabras el Tribunal, tambin cuando dicta normas a travs de sus sentencias no acta de oficio, sino atendiendo al llamado de los protagonistas de los procesos constitucionales.

En tal sentido, como ya lo adelantramos en la STC Exp. N 0024-2003-AI/TC, la


emisin de un precedente normativo vinculante se sustenta en la Existencia de relacin entre caso y precedente vinculante. En ese sentido, la regla que con efecto
normativo el Tribunal Constitucional decide externalizar como vinculante, debe ser
necesaria para la solucin del caso planteado. El Tribunal Constitucional no debe fijar una regla so pretexto de solucin de un caso, si en realidad esta no se encuentra ligada directamente con la solucin del mismo.

46. En segundo lugar, como lo ha sealado la tradicin del common law, el precedente
debe constituir una regla de derecho y no puede referirse a los hechos del caso, si
bien puede perfectamente partir de ellos. En tercer lugar, aunque parezca obvio, la
regla del precedente constitucional no puede constituir una interpretacin de una
regla o disposicin de la Constitucin que ofrece mltiples construcciones; en otras
palabras, el precedente no es una tcnica para imponer determinadas doctrinas u
opciones ideolgicas o valorativas, todas ellas vlidas desde el punto de vista jurdico. Si tal situacin se presenta de modo inevitable, debe ser encarada por el Tribunal a travs de su jurisprudencia, en un esfuerzo por crear consensos en determinados sentidos. El precedente, en estos supuestos, solo aparecer como resultado
de la evolucin favorable de la doctrina jurisprudencial del Tribunal en determinado
sentido. Esto ltimo supone que el Tribunal debe abstenerse de intervenir fijando
precedentes sobre temas que son ms bien polmicos y donde las posiciones valorativas pueden dividir a la opinin pblica. Esto implica, por otro lado, una prctica prudente que permite al Tribunal lograr el mayor consenso posible en el uso
de esta nueva herramienta, lo cual le permitir una verdadera potestad normativa,
como ya se ha dicho.
8. La necesaria distincin entre precedente judicial y precedente constitucional
47. Para que una decisin de este Colegiado, planteada en forma de precedente vinculante pueda convertirse en una herramienta til en la expansin de los efectos de
una sentencia que, en principio, debiera tener solo efectos inter partes, resulta necesario establecer la distincin entre los efectos del precedente vinculante emitido
por un Tribunal Constitucional, y lo que son los efectos del precedente judicial en
los sistemas del common law.
48. Es conocido que el precedente judicial en el sistema del common law se ha desarrollado como precedente vinculante en sentido vertical; es decir, aplicable desde la

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LA EJECUCIN COACTIVA EN LA JURISPRUDENCIA TRIBUTARIA

Corte Suprema (para el caso norteamericano) hacia las cortes y juzgados inferiores
de todo el sistema judicial. Osea, el efecto vinculante se establece aqu bsicamente
respecto de los jueces. Cualquiera que invoque un precedente, para que este logre
sus efectos, deber acudir ante un juez, quien deber aplicarlo en un caso concreto.
49. El precedente constitucional en nuestro sistema tiene efectos ms generales. La forma como se ha consolidado la tradicin de los tribunales constitucionales en el sistema del derecho continental ha establecido, desde muy temprano, el efecto sobre todos los poderes pblicos de las sentencias del Tribunal Constitucional(8). Esto
significa que el precedente vinculante emitido por un Tribunal Constitucional con
estas caractersticas tiene, prima facie, los mismos efectos de una ley. Es decir, que
la regla que el Tribunal externaliza como precedente a partir de un caso concreto,
es una regla para todos y frente a todos los poderes pblicos; cualquier ciudadano
puede invocarla ante cualquier autoridad o funcionario sin tener que recurrir previamente ante los tribunales, puesto que las sentencias del Tribunal Constitucional,
en cualquier proceso, tienen efectos vinculantes frente a todos los poderes pblicos y tambin frente a los particulares. Si no fuese as, la propia Constitucin estara desprotegida, puesto que cualquier entidad, funcionario o persona podra resistirse a cumplir una decisin de la mxima instancia jurisdiccional.
9. El precedente extrable en el presente caso
50. Hechas estas precisiones conceptuales, el Tribunal considera que, sobre la base de
lo expuesto, en el presente caso, las reglas de derecho que se desprenden directamente del caso pueden ser resumidas en los siguientes trminos:
A) Regla procesal: El Tribunal Constitucional, de acuerdo con el artculo VII del
Ttulo Preliminar del Cdigo Procesal Constitucional, tiene la facultad jurdica
para establecer, a travs de sus sentencias que adquieren la autoridad de cosa
juzgada, un precedente vinculante cuando se estime una demanda por violacin o amenaza de un derecho fundamental, a consecuencia de la aplicacin
directa de una disposicin por parte de la administracin pblica, no obstante se manifiesta su contravencin a la Constitucin o a la interpretacin que de
ella haya realizado el Tribunal Constitucional (artculo VI del Ttulo Preliminar
del Cdigo Procesal Constitucional), y que resulte, por ende, vulneratoria de los
valores y principios constitucionales, as como de los derechos fundamentales
de los administrados.

(8)

Regla sustancial: Todo tribunal u rgano colegiado de la administracin pblica


tiene la facultad y el deber de preferir la Constitucin e inaplicar una disposicin infraconstitucional que la vulnera manifiestamente, bien por la forma, bien
por el fondo, de conformidad con los artculos 38, 51 y 138 de la Constitucin.

Vase, por ejemplo, en lo que respecta al Tribunal Federal Alemn, el pargrafo 31.1, BverfGG: Las sentencias del Tribunal Constitucional vinculan a los rganos constitucionales de la federacin y de los Estados, a
todos los tribunales y a todas las autoridades administrativas. Cfr. BOCANEGRA SIERRA, Ral. Cosa juzgada, vinculacin, fuerza de ley en las decisiones del Tribunal Constitucional alemn. En: Revista espaola de
Derecho Constitucional. Vol I, N1, CEC, Madrid, 1981, p. 235 y ss.

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PERCY BARDALES CASTRO

Para ello, se deben observar los siguientes presupuestos: (1) que dicho examen de constitucionalidad sea relevante para resolver la controversia planteada dentro de un proceso administrativo; (2) que la ley cuestionada no sea posible de ser interpretada de conformidad con la Constitucin.
B) Regla procesal: El Tribunal Constitucional, de acuerdo con el artculo VII del
Ttulo Preliminar del Cdigo Procesal Constitucional, tiene la facultad jurdica
para establecer, a travs de sus sentencias que adquieren la autoridad de cosa
juzgada, un precedente vinculante, a consecuencia de la aplicacin directa de
una norma o cuando se impugnen determinados actos de la administracin
pblica que resulten, a juicio del Tribunal Constitucional, contrarios a la Constitucin y que afecten no solo al recurrente, sino tambin, por sus efectos generales, o por ser una prctica generalizada de la administracin pblica, a un
grupo amplio de personas.

Regla sustancial: Todo cobro que se haya establecido al interior de un procedimiento administrativo, como condicin o requisito previo a la impugnacin de
un acto de la propia administracin pblica, es contrario a los derechos constitucionales al debido proceso, de peticin y de acceso a la tutela jurisdiccional y,
por lo tanto, las normas que lo autorizan son nulas y no pueden exigirse a partir de la publicacin de la presente sentencia.

Por estos fundamentos, el Tribunal Constitucional, con la autoridad que le confiere la


Constitucin Poltica del Per.
HA RESUELTO:
1. Declarar FUNDADA la demanda de amparo; en consecuencia, ordena a que la Municipalidad Distrital de Surquillo admita a trmite el medio de impugnacin interpuesto por el recurrente contra el acto administrativo que determin una sancin de
multa, sin exigirle previamente el pago de una tasa por concepto de impugnacin.
2. Establecer como precedente vinculante, conforme al artculo VII del Ttulo
Preliminar del Cdigo Procesal Constitucional, las reglas contenidas en los fundamentos 41 y 50, supra, de esta sentencia.
3. Remitir copia de la presente sentencia a la Presidencia del Consejo de Ministros a
efectos de que se adoptan las medidas necesarias para su fiel cumplimiento en el
mbito de toda la administracin del Estado, conforme a las competencias que le
confiere el artculo 119 de la Constitucin.
Publquese y notifquese.
SS. ALVA ORLANDINI; BARDELLI LARTIRIGOYEN; GONZALES OJEDA; GARCA TOMA;
VERGARA GOTELLI; LANDA ARROYO

100

LA EJECUCIN COACTIVA EN LA JURISPRUDENCIA TRIBUTARIA

JTC 5
Exp. N4242-2006-PA/TC-Piura
Germania Amrica Veliz de Zevallos
SENTENCIA DEL TRIBUNAL CONSTITUCIONAL
En Piura, a los 19 das del mes de enero de 2007, el pleno del Tribunal Constitucional,
con la asistencia de los magistrados Landa Arroyo, Alva Orlandini, Bardelli Lartirigoyen,
Garca Toma, Vergara Gotelli y Mesa Ramrez, pronuncia la siguiente sentencia:
ASUNTO
Recurso de agravio constitucional interpuesto por doa Germania Amrica Veliz de Zevallos contra la sentencia de la Primera Sala Especializada en lo Civil de la Corte Superior de Justicia de Piura, de fojas 212, su fecha 30 de enero de 2006, que declar fundada la excepcin de falta de agotamiento de la va previa y, en consecuencia, nulo
todo lo actuado.
ANTECEDENTES
Con fecha 16 de junio de 2005, la recurrente interpone demanda de amparo contra la
Oficina de Ejecucin Coactiva de la Intendencia Regional de Piura de la Sunat, a fin de
que se resuelva su solicitud de nulidad de la Resolucin Coactiva N0830070020638,
del 24 de noviembre de 2004, y se proceda a suspender el procedimiento coactivo que
se sigue en su contra. Sostiene que al haber formulado recurso de apelacin contra las
rdenes de Pago que dieron mrito al procedimiento de ejecucin coactiva se encontrara en la causal de suspensin prevista en el inciso d) del artculo 119 del TUO del
Cdigo Tributario; que sin embargo, a la fecha se contina con el trmite de dicho procedimiento, razn por la cual se estaran vulnerando sus derechos a la propiedad, al
debido proceso y de defensa.
La emplazada deduce la excepcin de falta de agotamiento de la va previa y contesta
la demanda sealando que la causal de suspensin prevista en el inciso d) del artculo
119 del TUO del Cdigo Tributario solo est referida a los casos en que se impugnen
resoluciones de determinacin o de multa. Aade que para el caso de las rdenes de
Pago el citado artculo, en forma expresa, condiciona la suspensin del procedimiento coactivo a que el administrado formule recurso de reclamacin dentro de los veinte
(20) das hbiles de notificado el acto administrativo, lo que no ha sucedido en el presente caso; por lo tanto, concluye que carece de sustento la pretensin demandada.
Con fecha 19 de setiembre de 2005, el Primer Juzgado Civil de Piura declara improcedente la excepcin propuesta y fundada la demanda al considerar que el hecho de que se
encuentre en trmite el recurso de apelacin de la recurrente ante el Tribual Fiscal exigira
que se suspenda el trmite del procedimiento coactivo, dado que si se contina con dicho trmite se podra generar una vulneracin irreparable a los derechos de la recurrente en caso de que obtenga un pronunciamiento favorable por parte del Tribunal Fiscal.

101

PERCY BARDALES CASTRO

La recurrida, revocando la apelada, declara fundada la excepcin alegada al estimar


que la resolucin coactiva que cuestiona la recurrente debi ser impugnada previamente mediante el recurso de queja ante el Tribunal Fiscal, y que sin embargo, este mecanismo legal no habra sido activado a pesar de que la presente causa no est inmersa en ninguno de los supuestos de excepcin al agotamiento de la va previa previstos
por el artculo 46 del Cdigo Procesal Constitucional.
FUNDAMENTOS
1. Delimitacin del petitorio
1. El objeto de la demanda es que se resuelva en el trmino de ley la solicitud de nulidad de la Resolucin Coactiva N0830070020638, del 24 de noviembre de 2004, y
se proceda a suspender el procedimiento coactivo que se sigue en contra de la recurrente, toda vez que la demandante formul recursos de reclamacin y luego de
apelacin contra las rdenes de Pago que dieron mrito al procedimiento de ejecucin coactiva, siendo que, en tales circunstancias, deba operar la causal de suspensin prevista en el inciso d) del artculo 119 del TUO del Cdigo Tributario(1).
2. Materias constitucionalmente relevantes
2. Atendiendo a los alegatos de las partes expuestos en la demanda, contestacin de
demanda y dems recursos presentados a lo largo del proceso, as como a las consideraciones presentadas en la vista de la causa de fecha 19 de enero de 2007, el
Tribunal Constitucional considera pertinente centrar su pronunciamiento en dos aspectos puntuales:
2.1 Determinar si en el presente caso procede la excepcin de falta de agotamiento de la va previa propuesta por la Sunat.
2.2 Determinar si la negativa de suspensin del procedimiento de cobranza coactiva
en el caso de la recurrente, result lesiva a sus derechos constitucionales al debido proceso, de defensa y, a consecuencia de ello, de su derecho de propiedad.
3. Sobre la excepcin de falta de agotamiento de la va previa
3. La resolucin, materia de agravio constitucional, declar fundada la excepcin de
falta de agotamiento de la va previa, por considerar que la recurrente debi interponer el Recurso de Queja a efectos de agotar la va administrativa. Por tal motivo,
corresponde a este Colegiado pronunciarse respecto a la referida excepcin.
4. Respecto a ello, la recurrente seala que la pretensin de hacer efectivo el cobro (a travs de un procedimiento de ejecucin coactiva) de rdenes de Pago que
an no se encuentran consentidas, por haber sido impugnadas mediante un recurso de apelacin que viene tramitndose ante el Tribunal Fiscal, estara dentro del

(1)

102

Dispositivo Legal invocado por la recurrente en su demanda, el cual fue sustituido por el artculo 56 del Decreto Legislativo N953, publicado el 5/2/2004, vigente hasta su sustitucin por el artculo 9 del Decreto Legislativo N969 del 24/12/2006.

LA EJECUCIN COACTIVA EN LA JURISPRUDENCIA TRIBUTARIA

supuesto de excepcin al agotamiento de la va previa previsto en el numeral 1) del


artculo 46 del Cdigo Procesal Constitucional.
5. El Tribunal Constitucional concuerda en la aplicacin del numeral 1) del artculo 46
del Cdigo Procesal Constitucional como excepcin al agotamiento de la va administrativa, por las razones siguientes:
a) Contra una Resolucin formalmente emitida, como es el caso de las rdenes de
pago notificadas conforme a Ley, corresponde interponer Recurso de Reclamacin y/o Apelacin en los trminos de los artculos 135 y 145 del Cdigo Tributario, supuestos distintos al contemplado en el artculo 155 para la interposicin
del Recurso de Queja.
b) La recurrente en el presente caso present Recurso de Reclamacin contra las
rdenes de pago contenidas en el Exp. Coactivo N 0830070013445, el cual fue
declarado inadmisible, motivo por el que opt por cuestionar esta decisin mediante Recurso de Apelacin como recurso subsiguiente. Pudo haber interpuesto, a su vez, Recurso de Queja, pero ello no implica que sea necesario y condicional para dar por agotada la va previa, constituyendo, ms bien, un recurso
opcional a juicio del contribuyente.
c) De autos se aprecia que paralelamente a la notificacin de las referidas rdenes
de pago se notificaron, adems, las correspondientes resoluciones de cobranza
coactiva respecto de las cuales la recurrente solicit su nulidad, la cual fue denegada por la Sunat (ff. 12, 15, 56 y 57), evidencindose de este modo las posibilidades fcticas para que la Sunat contine con la ejecucin de la deuda.
d) Como quiera que literalmente, de acuerdo con el Cdigo Tributario, la suspensin de la cobranza coactiva en el caso de rdenes de pago solo procede excepcionalmente al interponerse reclamacin dentro del plazo fijado por el artculo
119 del Cdigo Tributario, debe entenderse que al haberse declarado inadmisible la reclamacin y no ha lugar las solicitudes de suspensin de la cobranza
pese a existir una apelacin en trmite, mal podra suponerse que la recurrente
debi necesariamente esperar hasta el pronunciamiento del Tribunal Fiscal a fin
de dar por agotada la va administrativa, cuando la ejecucin de la deuda resulta una amenaza inminente. En consecuencia, en el presente caso debe concluirse
que existiendo ms de una razn suficiente para dar por configurado el supuesto de excepcin al agotamiento de la va previa del inciso 1, artculo 46, del Cdigo Procesal Constitucional, que dispone: (...) No ser exigible el agotamiento
de las vas previas si una resolucin, que no sea la ltima en la va administrativa,
es ejecutada antes de vencerse el plazo para que quede consentida, la excepcin de falta de agotamiento de la va previa resulta improcedente.
4. Sobre la suspensin del procedimiento de cobranza coactiva en el presente caso
6. Conforme se advierte del petitorio de la demanda, la recurrente solicita que la Sunat
no solo resuelva el pedido de nulidad de la Resolucin Coactiva N0830070020638,
sino que al hacerlo el resultado le sea favorable, debiendo suspenderse el procedimiento de cobranza coactiva seguido en su contra ya que con la ejecucin de la

103

PERCY BARDALES CASTRO

referida cobranza se estara atentando contra sus derechos constitucionales al debido proceso, de defensa y de propiedad.
7. Al respecto debe precisarse que luego de presentada la demanda de amparo,
la emplazada Sunat notific a la recurrente con la Resolucin Coactiva
N0830070021224, de fecha 28 de junio de 2005 (fojas 57), que declara no ha
lugar la solicitud de nulidad de la Resolucin N0830070020638, impugnada
en el presente proceso de amparo, con lo cual, en principio, podra apelarse a la
sustraccin de la materia conforme a lo dispuesto en el segundo prrafo del artculo
1 del Cdigo Procesal Constitucional. Sin embargo, este Colegiado descarta de
plano asumir como vlida esta opcin toda vez que de autos es claro que la supuesta
agresin a derechos constitucionales, a juicio de la recurrente, no se producira a
consecuencia de la falta de pronunciamiento respecto al pedido de nulidad de la
Resolucin Coactiva N0830070020638, sino fundamentalmente por la negacin
de la Sunat de suspender el procedimiento de cobranza coactiva recado en el
Exp. N 0830070013445, de conformidad con el artculo 119 del Cdigo Tributario,
vigente al momento de los hechos(2), aun cuando la demandante haya reclamado y
luego apelado contra las rdenes del pago materia de cobranza.

(2)




104

2. Artculo 119.- Suspensin y conclusin del procedimiento de cobranza coactiva


Ninguna autoridad ni rgano administrativo, poltico, ni judicial podr suspender o concluir el Procedimiento de Cobranza Coactiva en trmite con excepcin del Ejecutor Coactivo quien deber actuar conforme a lo
siguiente:
a) El Ejecutor Coactivo suspender temporalmente el Procedimiento de Cobranza Coactiva, en los siguientes
supuestos:
1. Cuando en un proceso de accin de amparo, exista una medida cautelar firme que ordene al Ejecutor
Coactivo la suspensin de la cobranza.
2. Cuando una Ley o norma con rango de ley lo disponga expresamente.
3. Excepcionalmente, tratndose de rdenes de Pago, y cuando medien otras circunstancias que evidencien
que la cobranza podra ser improcedente y siempre que la reclamacin se hubiera interpuesto dentro del plazo de veinte (20) das hbiles de notificada la Orden de Pago. En este caso, la Administracin deber admitir y resolver la reclamacin dentro del plazo de noventa (90) das hbiles, bajo responsabilidad del rgano
competente. La suspensin deber mantenerse hasta que la deuda sea exigible de conformidad con lo establecido en el artculo 115.
Para la admisin a trmite de la reclamacin se requiere, adems de los requisitos establecidos en este Cdigo, que el reclamante acredite que ha abonado la parte de la deuda no reclamada actualizada hasta la fecha
en que se realice el pago.
En los casos en que se hubiera trabado una medida cautelar y se disponga la suspensin temporal proceder sustituir la medida ofreciendo garanta suficiente a criterio de la Administracin Tributaria.
b) El Ejecutor Coactivo deber dar por concluido el procedimiento, levantar los embargos y ordenar el archivo de los actuados, cuando:
1. Se hubiera presentado oportunamente reclamacin o apelacin contra la Resolucin de Determinacin o
Resolucin de Multa que contenga la deuda tributaria puesta en cobranza.
2. La deuda haya quedado extinguida por cualquiera de los medios sealados en el artculo 27.
3. Se declare la prescripcin de la deuda puesta en cobranza.
4. La accin se siga contra persona distinta a la obligada al pago.
5. Exista resolucin concediendo aplazamiento y/o fraccionamiento de pago.
6. Las rdenes de Pago o resoluciones que son materia de cobranza hayan sido declaradas nulas, revocadas
o sustituidas despus de la notificacin de la Resolucin de Ejecucin Coactiva.
7. Cuando la persona obligada haya sido declarada en quiebra.
8. Cuando una ley o norma con rango de ley lo disponga expresamente.
c) Tratndose de deudores tributarios sujetos a un Procedimiento Concursal, el Ejecutor Coactivo suspender
o concluir el Procedimiento de Cobranza Coactiva, de acuerdo a lo dispuesto en las normas de la materia.

LA EJECUCIN COACTIVA EN LA JURISPRUDENCIA TRIBUTARIA

8. Ahora bien, la cuestin a determinar es si la negativa de suspensin del procedimiento de cobranza coactiva result lesivo a los derechos constitucionales invocados por la recurrente. A estos efectos cabe precisar que conforme a los actuados
en el expediente, la controversia en el presente proceso de amparo se ha centrado
bsicamente en la verificacin de la correcta aplicacin del artculo 119 del Cdigo
Tributario, mediante el cual se establecen los supuestos para la suspensin del procedimiento de cobranza coactiva. Esto es, nicamente respecto a la constatacin de
requisitos formales para la procedencia de la suspensin, mas no respecto a cuestionamientos relativos al clculo de la deuda u otros asuntos de ndole sustancial
pendientes de evaluar en la va administrativa, lo cual se confirma cuando la parte
demandada afirma, a fojas 99, que (...) la deuda tributaria que cobra la SUNAT en
este caso proviene de deuda por tributos autoliquidados por el deudor tributario, y
por cuotas de un fraccionamiento (RESIT) al cual se acogi voluntariamente el contribuyente reconociendo la deuda que posea (...), afirmacin que no fue refutada
por la recurrente en el transcurso del presente proceso de amparo.

De manera que en sede constitucional la decisin de este Colegiado solo podra


circunscribirse a ese mbito de anlisis.

9. La norma que invoca a su favor la recurrente es el inciso d) del artculo 119 del TUO
del Cdigo Tributario, el cual estableca que el ejecutor coactivo deba ordenar la suspensin del respectivo procedimiento cuando [s]e haya presentado oportunamente recurso de reclamacin, apelacin o demanda contencioso-administrativa, que se
encuentre en trmite. Sin embargo, este supuesto no era aplicable al caso de la contribuyente, pues al momento de presentar su reclamacin de fecha 09/11/2004 (f.9),
el artculo invocado haba sido sustituido por el artculo 56 del Decreto Legislativo
953, publicado el 05/2/2004, siendo aplicable a su caso el literal a.3 del referido artculo, que a tenor establece: [E]xcepcionalmente, tratndose de rdenes de Pago y
cuando medien otras circunstancias que evidencien que la cobranza podra ser improcedente la Administracin Tributaria est facultada a disponer la suspensin de
la cobranza de la deuda, siempre que el deudor tributario interponga la reclamacin
dentro del plazo de veinte (20) das hbiles de notificada la Orden de Pago.
10. Este Tribunal entiende que este tratamiento excepcional se justifica en que las Resoluciones de Determinacin son producto del clculo de deuda exigible por parte
de la Administracin Tributaria, mientras que las rdenes de Pago conforme a lo
establecido por el artculo 78 del TUO del Cdigo Tributario se emiten en el caso
de tributos que han sido autoliquidados por el contribuyente, entre otros. Por lo
tanto, teniendo en cuenta que en este ltimo caso el contribuyente ha reconocido
cul es el monto del tributo que debe pagar, se establecen mayores exigencias para
que pueda ser suspendido el procedimiento de ejecucin coactivo iniciado para el
cobro de las rdenes de Pago.
11. Sobre el particular se debe sealar que la entidad demandada ha manifestado que
el recurso de reclamacin contra las rdenes de Pago ha sido presentado en forma extempornea, por lo que no operara la causal de suspensin del procedimiento de ejecucin coactiva. Para dicho efecto, se han adjuntado las Fichas de Valor
de cada una de las rdenes de Pago (fojas 59-90) que dan mrito a la ejecucin
coactiva, cuya validez no ha sido cuestionada por la recurrente. En virtud de dichos

105

PERCY BARDALES CASTRO

documentos, se verifica la extemporaneidad del recurso de reclamacin formulado


por la recurrente.
12. Pese a ello, es evidente que el asunto no queda zanjado an, dado que se encuentra expedita la posibilidad para que la recurrente acuda en apelacin ante el Tribunal Fiscal frente a una posible decisin denegatoria del reclamo de la orden de
pago. La pregunta en este supuesto sera si, conforme a los trminos del artculo
119 del Cdigo Tributario, corresponde suspender la cobranza coactiva cuando se
encuentre en trmite una apelacin contra la Resolucin que declara improcedente
o, en su caso, inadmisible el reclamo.
13. Al respecto, para el caso de los rdenes de pago y cuando medien circunstancias
que evidencien la improcedencia de la cobranza, se desprende, del tenor del artculo 119 del Cdigo Tributario, que la Administracin Tributaria se encuentra facultada para disponer la suspensin del procedimiento de cobranza coactiva nicamente cuando el recurso de reclamacin sea interpuesto dentro del plazo de 20
das hbiles de notificada la orden de pago. De ello se deduce que para la Administracin Tributaria la consecuencia lgica de un reclamo extemporneo sera continuar con la cobranza de la deuda exigible conforme al artculo 115 del Cdigo Tributario, aun cuando el recurrente opte por apelar dicha decisin, pues para hacerlo
carecera de habilitacin legal.

En consecuencia, siendo que la recurrente present su reclamo de manera extempornea conforme a lo sealado en el fundamento 11, supra y, en ese sentido, encontrndose fuera de los alcances de la causal de suspensin del procedimiento coactivo que se sigue en su contra, se advierte que la Sunat, al continuar la cobranza, no
procedi de manera arbitrara sino dentro de las facultades concedidas a travs del
Cdigo Tributario, por lo que la demanda debe ser declarada infundada.

Debe precisarse, sin embargo, que lo resuelto en esta instancia de ninguna manera
podra enervar las conclusiones a las que arribe el Tribunal Fiscal al resolver el presente caso, pues el pronunciamiento de este Colegiado no se extiende a la evaluacin de aspectos referidos al clculo de la deuda, sino, exclusivamente, a la supuesta vulneracin de derechos fundamentales a consecuencia de la no suspensin del
procedimiento de cobranza coactiva de una orden de pago a consecuencia de la
presentacin del recurso de apelacin.

5. Distincin a la Regla Sustancial B de la STC Exp. N 3741-2004-AA/TC, en el


caso de rdenes de pago
14. A propsito del presente caso el Tribunal Constitucional considera conveniente precisar algunos aspectos de su jurisprudencia que puedan tener implicancia
en lo referido a la impugnacin de rdenes de pago. En efecto, mediante la STC
Exp. N 3741-2004-AA/TC, el Tribunal Constitucional estableci la siguiente regla
precedente:

106

Regla sustancial B: Todo cobro que se haya establecido al interior de un procedimiento administrativo, como condicin o requisito previo a la impugnacin de un acto de la propia Administracin Pblica, es contrario a los derechos

LA EJECUCIN COACTIVA EN LA JURISPRUDENCIA TRIBUTARIA

constitucionales al debido proceso, de peticin y de acceso a la tutela jurisdiccional


y, por lo tanto, las normas que lo autorizan son nulas y no pueden exigirse a partir
de la publicacin de la presente sentencia.
15. De una primera lectura de dicha Regla podra suponerse que el caso de impugnacin de rdenes de pago se encuentra dentro de sus alcances en tanto acto
de la Administracin Tributaria emitido para exigir la cancelacin de deuda, sujeta al pago previo en caso de impugnacin; y, en ese sentido, ante una reclamacin o apelacin en el procedimiento contencioso-tributario, la Administracin
Tributaria o, de suyo, el Tribunal Fiscal estaran impedidos de requerir el pago
previo de la deuda en estos supuestos, conforme lo dispone el segundo prrafo
del artculo 136 del Cdigo Tributario(3).
16. El Tribunal Constitucional descarta de plano dicha postura, puesto que entender
la referida regla precedente desde una perspectiva meramente literal-formal, es
decir, ajena a las circunstancias del caso del cual deriv su creacin, conllevara a
desnaturalizarla con el riesgo inminente de extenderla a supuestos que este Colegiado no quiso prever dentro de sus alcances.
17. Efectivamente, este riesgo fue vislumbrado por este Tribunal en la STC Exp.
N 3741-2004-AA/TC, de ah que, en sus funds. 2 y 3, fuera cauteloso en precisar el contexto y las circunstancias que motivaron su decisin, afirmando que lo
cuestionado en el referido caso judicial es el cobro por derecho a impugnar al
contravenir los derechos de peticin y defensa de los ciudadanos.
18. Y es que la aplicacin del Precedente Constitucional implica entenderlo dentro
del contexto que motiv su creacin; de este modo, debe recordarse que en el
Exp. N 3741-2004-AA/TC el recurrente cuestion que, tras habrsele impuesto una multa y acudir a impugnarla, la municipalidad demandada le exigi previamente el pago de una tasa de diez nuevos soles (S/. 10.00), por concepto de
tasa de impugnacin, adems del cobro de cinco soles (S/. 5.00) por recepcin de
documentos.
19. As, si bien el recurrente pretendi discrepar sobre la interposicin de la multa,
lo que cuestion en el amparo no fue la determinacin ni las circunstancias que
originaron la referida multa, ni tampoco el pago por la tramitacin o recepcin
de documentos; sino ms bien el hecho de que, para poder cuestionar la multa, la Administracin le exija el pago de un monto adicional, ajeno a la multa en
s misma. Es decir, se cuestion la existencia de un cobro por el solo hecho de impugnar un acto administrativo. Justamente este tipo de trabas irracionales o condicionantes al ejercicio del derecho de peticin y defensa de los ciudadanos en
(3)

Artculo 136.- REQUISITO DEL PAGO PREVIO PARA INTERPONER RECLAMACIONES


Tratndose de Resoluciones de Determinacin y de Multa, para interponer reclamacin no es requisito el
pago previo de la deuda tributaria por la parte que constituye motivo de la reclamacin; pero para que esta
sea aceptada, el reclamante deber acreditar que ha abonado la parte de la deuda no reclamada actualizada hasta la fecha en que realice el pago.
Para interponer reclamacin contra la Orden de Pago es requisito acreditar el pago previo de la totalidad de
la deuda tributaria actualizada hasta la fecha en que realice el pago, excepto en el caso establecido en el numeral 3 del inciso a) del artculo 119.

107

PERCY BARDALES CASTRO

sede administrativa, motiv que el Tribunal Constitucional estableciera el Precedente que corresponde aplicarse a todos los casos que presenten circunstancias
idnticas.
20. En ese sentido, conforme se advierte del trasfondo de la ratio decidendi en la
sentencia en cuestin, la potestad que se otorga a los gobiernos locales para
crear tasas por servicios administrativos o derechos segn la Ley de Tributacin
Municipal(4), en ningn caso podra ser utilizada indiscriminadamente para justificar el cobro por concepto de medios impugnativos como si se tratase de un verdadero servicio municipal, cuando, en realidad, el costo real del servicio ya viene
siendo cobrado bajo otro concepto (recepcin o tramitacin de documentos).
21. De ah que este Colegiado sealara, en el fund. 24 de la sentencia en comento,
lo siguiente: (...) no cualquier imposibilidad de ejercer tales medios legales para
la defensa produce indefensin reprochable constitucionalmente. Esta solo adquiere tal relevancia cuando la indefensin se genera en una indebida actuacin
del rgano que investiga o juzga al individuo o cuando, como ocurre en autos,
se establecen condicionamientos al ejercicio mismo del derecho de defensa (...)
22. De este modo se advierte que el supuesto previsto en la regla sustancial B de la
STC Exp. N 3741-2004-AA/TC es, a todas luces, distinto al de la impugnacin de
una orden de pago, donde la exigencia del pago previo no se origina debido a
una tasa condicional para poder solicitar la revisin del caso, sino ms bien debido a la existencia de deuda tributaria que el contribuyente tiene el deber de cancelar, conforme a los supuestos del artculo 78 del Cdigo Tributario(5).

(4)



(5)



108

TUO de la Ley de Tributacin Municipal, aprobado por Decreto Supremo N 156-2004-EF


Artculo 70.- Las tasas por servicios administrativos o derechos, no excedern del costo de prestacin del servicio administrativo y su rendimiento ser destinado exclusivamente al financiamiento del mismo.
Las tasas que se cobre por la tramitacin de procedimientos administrativos, solo sern exigibles al contribuyente cuando consten en el correspondiente Texto nico de Procedimientos Administrativos, conforme a lo
dispuesto por el artculo 30 del Decreto Legislativo N 757. (*)
(*) Artculo sustituido por el artculo 26 del Decreto Legislativo N952, publicado el 03/02/2004, disposicin
que entr en vigencia a partir del primer da del mes siguiente de su publicacin, con excepcin de los artculos de la presente norma que modifican los impuestos de periodicidad anual y arbitrios municipales los cuales entrarn en vigencia el 01/01/2005, cuyo texto es el siguiente:
Artculo 70.- Las tasas por servicios administrativos o derechos, no excedern del costo de prestacin del servicio y su rendimiento ser destinado exclusivamente al financiamiento del mismo. En ningn caso el monto de las tasas por servicios administrativos o derechos podrn ser superior a una (1) UIT, en caso que estas
superen dicho monto se requiere acogerse al rgimen de excepcin que ser establecido por Decreto Supremo refrendado por el Presidente del Consejo de Ministros y el Ministro de Economa y Finanzas conforme a
lo dispuesto por la Ley del Procedimiento Administrativo General.
Las tasas que se cobre por la tramitacin de procedimientos administrativos, solo sern exigibles al contribuyente cuando consten en el correspondiente Texto nico de Procedimientos Administrativos.TUPA.
Artculo 78.- ORDEN DE PAGO
La Orden de Pago es el acto en virtud del cual la Administracin exige al deudor tributario la cancelacin
de la deuda tributaria, sin necesidad de emitirse previamente la Resolucin de Determinacin, en los casos
siguientes:
1. Por tributos autoliquidados por el deudor tributario.
2. Por anticipos o pagos a cuenta, exigidos de acuerdo a ley.
3. Por tributos derivados de errores materiales de redaccin o de clculo en las declaraciones, comunicaciones o documentos de pago. Para determinar el monto de la Orden de Pago, la Administracin Tributaria

LA EJECUCIN COACTIVA EN LA JURISPRUDENCIA TRIBUTARIA

Ms an, este requisito previo a la impugnacin tampoco se origina necesariamente en un acto de la propia Administracin Pblica, sino, antes bien, en la constatacin de una obligacin sobre cuya cuanta se tiene certeza, la cual puede originarse,
por ejemplo, cuando media lo declarado por el propio contribuyente (autoliquidacin), supuesto que se constata con mayor claridad en los tres primeros incisos
del artculo 78 del Cdigo Tributario. Es as que puede diferenciarse la naturaleza
de una orden de pago de la resolucin de determinacin, en cuyo caso s media un
acto de fiscalizacin o verificacin de deuda previo, siendo finalmente la Administracin la que termina determinndola. De ah que se exima al contribuyente del requisito del pago previo para su impugnacin al no constituir an deuda exigible.

De manera que no sea posible incluir el supuesto de impugnacin de rdenes


de pago a consecuencia de la relacin caso y Regla Sustancial B, en la STC Exp.
N 3741-2004-AA/TC.

23. Evidentemente la distincin a la Regla Sustancial B de la STC Exp. N 37412004-AA/TC no enerva de ninguna manera la verificacin de las causales de excepcin al pago previo de la deuda en estos casos, conforme lo dispone el artculo 136, concordante con el numeral 3, inciso a), del artculo 119 del Cdigo
Tributario, pues la precisin hecha por este Colegiado no puede ser entendida
como excusa para encubrir la arbitrariedad administrativa en perjuicio de las
garantas del contribuyente.
Por estos fundamentos, el Tribunal Constitucional, con la autoridad que le confiere la
Constitucin Poltica del Per.
HA RESUELTO
1. Declarar INFUNDADA la demanda de amparo.
2. Establzcase la distincin a la Regla Sustancial B de la STC Exp. N 3741-2004-AA/
TC, respecto a la exigencia del pago previo en el caso de impugnacin de rdenes
de pago, en razn de las consideraciones expuestas en los fundamentos 14 al 23.
Publquese y notifquese.
SS. LANDA ARROYO; ALVA ORLANDINI; BARDELLI LARTIRIGOYEN; GARCA TOMA;
VERGARA GOTELLI; MESA RAMREZ

considerar la base imponible del periodo, los saldos a favor o crditos declarados en periodos anteriores y
los pagos a cuenta realizados en estos ltimos.
Para efectos de este numeral, tambin se considera el error originado por el deudor tributario al consignar
una tasa inexistente.
4. Tratndose de deudores tributarios que no declararon ni determinaron su obligacin o que habiendo declarado no efectuaron la determinacin de la misma, por uno o ms periodos tributarios, previo requerimiento para que realicen la declaracin y determinacin omitidas y abonen los tributos correspondientes, dentro
de un trmino de tres (3) das hbiles, de acuerdo al procedimiento establecido en el artculo siguiente, sin
perjuicio que la Administracin Tributaria pueda optar por practicarles una determinacin de oficio.
5. Cuando la Administracin Tributaria realice una verificacin de los libros y registros contables del deudor
tributario y encuentre tributos no pagados.
Las rdenes de Pago que emita la Administracin, en lo pertinente, tendrn los mismos requisitos formales
que la Resolucin de Determinacin, a excepcin de los motivos determinantes del reparo u observacin.

109

PERCY BARDALES CASTRO

JTC 6
Exp. N0015-2005-PI/TC
ASUNTO
Proceso de inconstitucionalidad interpuesto por don scar Luis Castaeda Lossio, en
representacin de la Municipalidad Metropolitana de Lima, contra el artculo 1 de la
Ley N28165, que modifica el inciso e) del numeral 16.1 del artculo 16; el numeral 23.3
del artculo 23 y el numeral 28.1 del artculo 28 de la Ley N26979, de Procedimiento
de Ejecucin Coactiva.
Magistrados firmantes
GARCA TOMA
GONZALES OJEDA
ALVA ORLANDINI
BARDELLI LARTIRIGOYEN
VERGARA GOTELLI
LANDA ARROYO
SENTENCIA DEL TRIBUNAL CONSTITUCIONAL
En Lima, a los 5 das del mes de enero de 2006, el Tribunal Constitucional en sesin
de pleno jurisdiccional, con la asistencia de los seores magistrados Garca Toma, Presidente; Gonzales Ojeda, Vicepresidente; Alva Orlandini, Bardelli Lartirigoyen, Vergara
Gotelli y Landa Arroyo, pronuncia la siguiente sentencia:
I. ASUNTO
Demanda de inconstitucionalidad interpuesta por la Municipalidad Metropolitana de
Lima, representada por su alcalde, scar Luis Castaeda Lossio, contra el artculo 1 de
la Ley N28165, que modifica el inciso e) del numeral 16.1 del artculo 16; el numeral
23.3 del artculo 23 y el numeral 28.1 del artculo 28 de la Ley N26979, de Procedimiento de Ejecucin Coactiva.
II. DATOS GENERALES
Proceso de inconstitucionalidad
Tipo de proceso :
Demandante

: Municipalidad Metropolitana de Lima, representada

por su alcalde, scar Luis Castaeda Lossio


Demandado

: Congreso de la Repblica

Normas constitucionales cuya


Vulneracin se alega
: Artculos 194 y 195 de la Constitucin, referidos a la
autonoma y competencia de los gobiernos locales.

110

LA EJECUCIN COACTIVA EN LA JURISPRUDENCIA TRIBUTARIA

Petitorio

: Que se declare la inconstitucionalidad de las modificaciones


efectuadas por el artculo 1 de la Ley N28165 al inciso e) del
numeral 16.1 del artculo 16; el numeral 23.3 del artculo 23 y
el numeral 28.1 del artculo 28 de la Ley N26979, de Procedimiento de Ejecucin Coactiva.

III. NORMAS SUJETAS A CONTROL DE CONSTITUCIONALIDAD


Ley N28165, que mediante su artculo 1 modifica diversos artculos de la Ley
N26979, de Procedimiento de Ejecucin Coactiva.
Artculo 1.- Modifcanse los artculos 1, 2, 3, 13, 14, 15, 16, 18, 22, 23, 25, 28, 31, 33 y
38 de la Ley N26979, Ley de Procedimiento de Ejecucin Coactiva, en los trminos
siguientes:

Artculo 16.- Suspensin del procedimiento

16.1. Ninguna autoridad administrativa o poltica podr suspender el Procedimiento, con excepcin del ejecutor que deber hacerlo, bajo responsabilidad, cuando:

(...)
e) Se encuentre en trmite o pendiente de vencimiento el plazo para la presentacin del recurso administrativo de reconsideracin, apelacin, revisin o demanda contencioso-administrativa presentada dentro del plazo establecido
por ley contra el acto administrativo que sirve de ttulo para la ejecucin, o
contra el acto administrativo que determine la responsabilidad solidaria en el
supuesto contemplado, numeral 18.3, de la presente ley (...).

Artculo 23.- Revisin judicial del procedimiento

23.3. La sola presentacin de la demanda de revisin judicial suspender automticamente la tramitacin del procedimiento de ejecucin coactiva hasta la emisin
del correspondiente pronunciamiento de la Corte Superior, siendo de aplicacin lo
previsto en el artculo 16, numeral 16.5, de la presente ley.

El obligado o el administrado al cual se imputa responsabilidad solidaria sujeto a


ejecucin coactiva, entregar a los terceros copia simple del cargo de presentacin de la demanda de revisin judicial, la misma que constituir elemento suficiente para que se abstengan de efectuar retenciones y/o proceder a la entrega de
los bienes sobre los que hubiere recado medida cautelar de embargo, as como
efectuar nuevas retenciones, bajo responsabilidad, mientras dure la suspensin del
procedimiento.

Artculo 28.- Medidas cautelares previas

28.1. Los Ejecutores coactivos nicamente podrn ejecutar, en calidad de medida


cautelar previa, el embargo en forma de intervencin en informacin previsto en el
artculo 33, literal a), de la presente ley, debiendo cumplir con los requisitos previstos en el artculo 13 (...).

111

PERCY BARDALES CASTRO

IV. ANTECEDENTES
1. Demanda
Con fecha 19 de mayo de 2005, la Municipalidad Metropolitana de Lima interpone demanda de inconstitucionalidad contra (...) los artculos 16.1, inciso e), 23.3 y 28.1 de la
Ley N28165, de fecha 16 de diciembre de 2003 (sic); debindose entender que la demanda se interpone contra el artculo 1 de la Ley N28165, que modifica, entre otros,
el inciso e) del numeral 16.1 del artculo 16; el numeral 23.3 del artculo 23 y el numeral 28.1 del artculo 28 de la Ley de Procedimiento de Ejecucin Coactiva N26979.
El demandante alega los siguientes fundamentos de hecho y derecho:
Que el inciso e) del numeral 16.1, modificado por la Ley N28165, dispone la suspensin del procedimiento de ejecucin coactiva con la sola presentacin de la demanda contencioso-administrativa, ocasionando que las acreencias a favor de su
representada se dilaten y corran riesgo, adems de restringir el cumplimiento de las
normas de competencia municipal y las rentas asignadas a los gobiernos locales.
Que el referido numeral 23.3 permite la suspensin del procedimiento de ejecucin coactiva con la simple presentacin de la demanda contencioso administrativa (sic) [se refiere a la demanda de revisin judicial], sin mediar solicitud cautelar,
y, por consiguiente, sin previa evaluacin de los presupuestos procesales del fumus
boni iuris y periculum in mora, transgrediendo as el artculo 195 de la Constitucin.
Que la modificacin efectuada por la Ley N28165 al numeral 28.1 de la Ley
N26979 incorpora una limitacin a las facultades del Ejecutor Coactivo, pues nicamente podr ejecutar, en calidad de medida cautelar previa, el embargo en forma de intervencin en informacin.
Que el propsito de las modificaciones introducidas por la Ley N28165 es restringir y debilitar las facultades de la Administracin Pblica en materia de ejecucin
forzosa de sus propios actos; as como facilitar la injerencia judicial en el procedimiento de ejecucin coactiva.
Que el inciso e) del numeral 16.1; as como los numerales 23.3 y 28.1 de la Ley
N26979, modificados por la Ley N28165, vulneran su autonoma como gobierno
local, reconocida en el artculo 194 de la Constitucin Poltica del Per.
La inconstitucionalidad de las normas se produce tambin por el vaciamiento del
ncleo esencial de la institucin de la cobranza o ejecucin coactiva.
2. Contestacin de la demanda
Con fecha 22 de agosto de 2005, el apoderado del Congreso de la Repblica contesta
la demanda y solicita que sea declarada infundada, sosteniendo que la Ley N28165,
que modifica diversos artculos de la Ley N26979, no contraviene la Constitucin
por el fondo ni en lo referido a su aprobacin, promulgacin o publicacin, de modo
que no se configuran las causales establecidas en el artculo 75 del Cdigo Procesal
Constitucional.

112

LA EJECUCIN COACTIVA EN LA JURISPRUDENCIA TRIBUTARIA

El demandado aduce los siguientes fundamentos de hecho y de derecho:


Que la ejecucin coactiva constituye un resabio del sistema monrquico que la legislacin viene tolerando excepcionalmente, pero compatibilizndolo con el Estado Constitucional de Derecho y, en particular, con los Derechos Fundamentales. En
este sentido, la llamada autotutela ejecutiva no es la regla sino la excepcin, es
decir, las entidades administrativas no cuentan intrnsecamente con un poder o un
derecho de ejecutar sus actos mediante la coaccin, sino que dicha potestad deber ser expresamente atribuida por la Constitucin y las Leyes.
Que las modificaciones introducidas por la Ley N28165 a la Ley N26979 estn
sustentadas en la adaptacin de la autotutela administrativa al Rgimen Constitucional de Derecho, actualmente vigente. Se fortalece as el proceso de racionalidad
democrtica frente a las reglas del sistema absolutista, procediendo a perfilarse
como ente director de la actuacin administrativa el respeto a los derechos constitucionales de los administrados.
Las modificaciones de los artculos de la Ley N26979, efectuadas por la Ley
N28165, materia de la demanda de inconstitucionalidad, se fundamentan en la
necesidad de garantizar el derecho a un Debido Proceso y la Tutela Judicial Efectiva de los ciudadanos (artculos 25 de la Convencin Americana sobre Derechos Humanos y 139 de nuestra Constitucin).
Que, con relacin a la alegada inconstitucionalidad del numeral 23.3 del artculo 23
de la Ley N26979, modificado por la Ley N28165, se ha producido la cosa juzgada, pues ya ha sido objeto de la demanda de inconstitucionalidad interpuesta por
la Municipalidad de Caete, la cual fue declarada infundada por este Colegiado en
la sentencia recada en el Exp. N 0026-2004-AI/TC.
V. MATERIAS CONSTITUCIONALES RELEVANTES DE PRONUNCIAMIENTO
En la presente sentencia, este Tribunal considera que, respecto a la inconstitucionalidad
del inciso e) del numeral 16.1 del artculo 16; del numeral 23.3 del artculo 23 y del numeral 28.1 del artculo 28 de la Ley N26979, de Procedimiento de Ejecucin Coactiva,
modificados por la Ley N28165, deben dilucidarse los siguientes temas:
1. Si la suspensin del procedimiento de ejecucin coactiva, a raz de la presentacin
de las demandas contencioso-administrativa o de revisin judicial, vulnera la autonoma y competencia de los gobiernos locales previstas en los artculos 194 y 195
de la Constitucin.
2. Si la restriccin del nmero de medidas cautelares previas ejecutables, prevista en
el cuestionado numeral 28.1 del artculo 28, vulnera la autonoma y competencia de
los gobiernos locales prevista en los artculos 194 y 195 de la Constitucin.
3. Si las modificaciones efectuadas por la Ley N28165 a los referidos artculos de la
Ley N26979 producen el vaciamiento del ncleo de la institucin de la cobranza
o ejecucin coactiva (sic).

113

PERCY BARDALES CASTRO

VI. FUNDAMENTOS
1. Sobre el artculo 23, numeral 23.3 de la Ley N26979, modificado por la Ley
N28165 y la cosa juzgada
1. Este Tribunal, mediante sentencia recada en el Expediente 0026-2004-AI/TC, de fecha 28 de setiembre de 2004, declar infundada la accin de inconstitucionalidad
presentada contra el artculo 23 de la Ley N26979, modificada por la Ley N28165.
Esta circunstancia, tal como lo ha advertido la parte demandada, podra configurar
el supuesto de cosa juzgada en el extremo de la presente demanda concerniente
a la alegada inconstitucionalidad del numeral 23.3 del artculo 23 de la citada Ley
N26979. Este Tribunal proceder a analizar si se configura, o no, el mencionado
supuesto.
2. Al respecto, este Colegiado estima que entre la STC Exp. N 0026-2004-AI/TC y la
actual accin de inconstitucionalidad presentada, signada con el N0015-2005-PI/
TC, no existe identidad en el elemento relativo a la disposicin objeto de examen
de constitucionalidad petium, pues en la primera de ellas se cuestion el primer
prrafo del artculo 23 de la Ley N26979, modificada por la Ley N28165, alegndose que con la revisin judicial del procedimiento coactivo se dejara sin valor los
actos administrativos que determinan la deuda tributaria y administrativa establecida por los municipios, mientras que en la segunda se observa el numeral 23.3 del
citado artculo, que dispone la suspensin automtica del referido procedimiento
coactivo con la sola presentacin de la demanda de revisin judicial; por lo que, en
el presente caso, no se configura el supuesto de cosa juzgada, debiendo proceder
este Tribunal a examinar la constitucionalidad de la norma cuestionada.
2. La autonoma y competencia de los gobiernos locales previstas en los artculos 194 y 195 de la Constitucin
Definicin de autonoma
3. En el artculo 8 de la Ley de Bases de la Descentralizacin N27783 se ha definido
a la autonoma como (...) el derecho y la capacidad efectiva del gobierno en sus
tres niveles, de normar, regular y administrar los asuntos pblicos de su competencia. Se sustenta en afianzar en las poblaciones e instituciones la responsabilidad y el
derecho de promover y gestionar el desarrollo de sus circunscripciones, en el marco de la unidad de la nacin. La autonoma se sujeta a la Constitucin y a las leyes
de desarrollo constitucional respectivas.
4. Por su parte, el artculo II del Ttulo Preliminar de la Ley N27972, Orgnica de Municipalidades, seala que la autonoma que la Constitucin Poltica del Per consagra en favor de las municipalidades radica en la facultad de ejercer actos de gobierno, administrativos y de administracin, con sujecin al ordenamiento jurdico.
5. En el caso de la autonoma municipal, este Tribunal, en el Exp. N0013-2003-AI/
TC, ha precisado que (...) frente a la diversidad de significados y contenidos de la
garanta institucional de la autonoma municipal, deben tenerse en consideracin,
principalmente:

114

LA EJECUCIN COACTIVA EN LA JURISPRUDENCIA TRIBUTARIA

(...)
a) El contenido subjetivo u organizativo de la autonoma: la existencia de las
municipalidades;
b) El contenido objetivo o sustantivo de la autonoma, esto es, la autonoma como
garanta de la gestin de los asuntos que interesen a la comunidad local, y
c) El contenido institucional de la autonoma, que hace referencia a la posicin de
las municipalidades en el desempeo de sus funciones, es decir, la autonoma
como ejercicio bajo la propia responsabilidad del mbito de funciones pblicas confiado por el legislador, con lo que se alude a cierto grado de libertad e
independencia que caracteriza la posicin de la actuacin de las municipalidades frente a injerencias de instancias superiores [Antonio Faulo Loras. Fundamentos constitucionales de la autonoma local. Centro de Estudios Constitucionales, Madrid, 1990, pp. 256-257].

mbitos de la autonoma municipal


6. La garanta institucional de la autonoma municipal aparece en el artculo 194 de la
Constitucin Poltica, modificado por la Ley N27680, que enuncia que: [L]as municipalidades provinciales y distritales son los rganos de gobierno local. Tienen
autonoma poltica, econmica y administrativa en los asuntos de su competencia
(...).

Esta garanta permite a los gobiernos locales desenvolverse con plena libertad en
dichos mbitos; es decir, se garantiza que los gobiernos locales, en los asuntos que
constitucionalmente les ataen, puedan desarrollar las potestades necesarias que
garanticen su autogobierno.

En la misma lnea, la Ley Orgnica de Municipalidades ha sealado, en su artculo II, que: [L]os gobiernos locales gozan de autonoma poltica, econmica y
administrativa.

Sobre las dimensiones de la autonoma municipal, la Ley de Bases de la Descentralizacin ha desarrollado el contenido de cada uno de estos mbitos. Al respecto,
define:

- Autonoma poltica

Consiste en la facultad de adoptar y concordar las polticas, planes y normas en los


asuntos de su competencia, aprobar y expedir sus normas, decidir a travs de sus
rganos de gobierno y desarrollar las funciones que les son inherentes.

- Autonoma administrativa

Viene a ser la facultad de organizarse internamente, determinar y reglamentar los


servicios pblicos de su responsabilidad.

115

PERCY BARDALES CASTRO

- Autonoma econmica

Consistente en la facultad de crear, recaudar y administrar sus rentas e ingresos


propios y aprobar sus presupuestos institucionales conforme a la Ley de Gestin
Presupuestaria del Estado y las Leyes Anuales de Presupuesto. Su ejercicio supone
reconocer el derecho de percibir los recursos que les asigne el Estado para el cumplimiento de sus funciones y competencias.

7. Sobre los mbitos de la autonoma municipal, este Tribunal, en la sentencia recada


en el Exp. N 007-2002-AI/TC, fundamento 9, manifest que: El artculo 191 de la
Constitucin [ahora artculo 194, en aplicacin de la Ley N27680] garantiza el instituto constitucional de la autonoma municipal, en sus mbitos poltico, econmico y administrativo, en los asuntos de su competencia.

Asimismo, este Colegiado ha sostenido, en la sentencia recada en el Exp. 00072001-AA/TC, que mediante la autonoma municipal se garantiza a los gobiernos locales desenvolverse con plena libertad en los aspectos administrativos, econmicos y polticos (entre ellos, los legislativos) (...). Sin embargo, autonoma no debe
confundirse con autarqua, pues desde el mismo momento en que aquella le viene atribuida por el ordenamiento, su desarrollo debe realizarse con respeto a ese
ordenamiento jurdico. Como ya lo precisara este Supremo Tribunal, autonoma
[N]o supone autarqua funcional al extremo de que de alguna de sus competencias pueda desprenderse desvinculacin parcial o total del sistema poltico o del
propio orden jurdico en el que se encuentra inmerso cada gobierno municipal. En
consecuencia, no porque un organismo sea autnomo deja de pertenecer al Estado, pues sigue dentro de l y, como tal, no puede apartarse del esquema jurdico
y poltico que le sirve de fundamento a este y, por supuesto, a aquel [Fund. Jur. 6,
STC Exp. N 007-2001-AI/TC].

Autonoma municipal y el principio de unidad del Estado


8. Tal como el Tribunal Constitucional lo ha expuesto en su jurisprudencia, en el ejercicio de la garanta constitucional-institucional de autonoma, los gobiernos locales
se encuentran vinculados por el principio de unidad del Estado, que se encuentra
consagrado tanto en el artculo 43 de la Constitucin, en cuanto declara que: (...) El
Estado es uno e indivisible. Su gobierno es unitario, representativo, descentralizado y se organiza segn el principio de separacin de poderes; como en su artculo
189, que dispone que: El territorio de la Repblica est integrado por regiones, departamentos, provincias y distritos, en cuyas circunscripciones se constituye y organiza el gobierno a nivel nacional, regional y local, en los trminos que establecen la
Constitucin y la ley, preservando la unidad e integridad del Estado y de la Nacin.
Lmites a la autonoma municipal
9. La autonoma municipal no puede ser ejercida de manera irrestricta, pues tiene
ciertos lmites que los gobiernos locales deben tomar en cuenta en su ejercicio. Sobre el tema abordado, el Tribunal ha expresado, en la STC Exp. N 0038-2004-AI/TC,
que: [S]i bien la Constitucin ha establecido que los gobiernos locales gozan de la
garanta institucional de la autonoma municipal en materia poltica, econmica y

116

LA EJECUCIN COACTIVA EN LA JURISPRUDENCIA TRIBUTARIA

administrativa, y que, adems, son competentes para aprobar su organizacin interna y su presupuesto, ello no implica que tales organismos gocen de una irrestricta discrecionalidad en el ejercicio de tales atribuciones, toda vez que, conforme al principio de unidad de la Constitucin, esta debe ser interpretada como
un todo, como una unidad donde todas sus disposiciones deben ser entendidas
armnicamente.
10. Los gobiernos locales deben tener en cuenta, en el desarrollo de sus actividades,
adems de la Constitucin, normas como la Ley N27972, Orgnica de Municipalidades, que en el artculo VIII de su Ttulo Preliminar dispone que: Los gobiernos
locales estn sujetos a las leyes y disposiciones que, de manera general y de conformidad con la Constitucin Poltica del Per, regulan las actividades y funcionamiento del Sector Pblico. (...) Las competencias y funciones especficas municipales se cumplen en armona con las polticas y planes nacionales, regionales y locales
de desarrollo.
11. Este Tribunal, en la sentencia recada en el Exp. N 0012-1996-I/TC, ha precisado
el carcter restringido del concepto de autonoma de los rganos creados por la
Constitucin, estableciendo que (...) la autonoma es la capacidad de autogobierno para desenvolverse con libertad y discrecionalidad, pero sin dejar de pertenecer
a una estructura general de la cual en todo momento se forma parte, y que est representada no solo por el Estado sino por el ordenamiento jurdico que rige a este.
En ese sentido, debe entenderse que dicha autonoma debe ser ejercida dentro del
marco constitucional y legal.
12. Asimismo, en la STC Exp. N 510-2004-AA/TC, fundamento 2, este Colegiado manifest: (...) En la sentencia recada en el Exp. N 007-2002-AI/TC, este Tribunal ha
precisado que la Constitucin garantiza la autonoma municipal, en sus mbitos
poltico, econmico y administrativo, en los asuntos de su competencia, por lo que
un ejercicio enmarcado en tal premisa no puede vulnerar ni amenazar, per se, derechos constitucionales, salvo que dicho ejercicio se efecte al margen del ordenamiento jurdico, y lesione derechos de los administrados u otros entes estatales o
privados.
3. La autonoma y competencia municipal y el caso concreto: el inciso e) del numeral 16.1 del artculo 16 y el numeral 23.3 del artculo 23 de la Ley N26979,
modificados por la Ley N28165
13. La demandante considera que la norma impugnada vulnera la autonoma poltica, econmica y administrativa municipal, en tanto dichas normas estn ocasionando que las acreencias a favor de las entidades o las obligaciones de hacer o
no hacer dispuestas por la autoridad administrativa dentro de un debido procedimiento administrativo se dilaten debido a que la ejecucin de las mismas depender de si el obligado (administrado) presenta, o no, una demanda contencioso-administrativa o una demanda de revisin judicial, con lo cual se suspende
el procedimiento de ejecucin coactiva; situacin que, a su entender, implica restringir la actuacin de los gobiernos locales y el cumplimiento de las normas de
competencia municipal.

117

PERCY BARDALES CASTRO

14. Este Tribunal no comparte los argumentos esgrimidos por la demandante, pues
considera que la suspensin del procedimiento de ejecucin coactiva hasta que
en sede judicial se dirima sobre la demanda contencioso-administrativa(1) planteada contra el acto administrativo que sirve de ttulo para la ejecucin o hasta que la
Corte Superior se pronuncie en el proceso de revisin judicial(2) interpuesto por el
administrado, en modo alguno atenta contra la facultad municipal de adoptar las
polticas, planes y normas en asuntos de su competencia (autonoma poltica), ni de
organizarse internamente (autonoma administrativa); es decir, tal medida no interfiere en la capacidad de las municipalidades de desenvolverse con plena libertad en
los aspectos polticos y administrativos.
15. Tampoco se viola su autonoma econmica ni se vulnera la competencia de los gobiernos locales para administrar sus bienes y rentas (artculo 195, numeral 3, de la
Constitucin), pues si bien es cierto que la suspensin de la tramitacin del procedimiento de ejecucin coactiva implica en los dos casos previstos por la ley
modificatoria la dilacin del pago de las acreencias a favor de las municipalidades,
tal restriccin es legtima, pues se orienta a proteger, entre otros, el derecho a la tutela jurisdiccional efectiva del administrado. Tal autonoma y competencia no pueden ser ejercidas de manera irrestricta, sino que tienen ciertos lmites que los gobiernos locales deben tomar en cuenta en su ejercicio, los que no pueden vulnerar
ni amenazar, per se, derechos constitucionales; por el contrario, deben ser ejercidos de forma tal que garanticen, como se ha sealado, derechos tales como el debido proceso y la tutela jurisdiccional efectiva, conforme se desarrollar in extenso
en los fundamentos siguientes.
La suspensin del procedimiento de ejecucin coactiva y el derecho a la tutela judicial efectiva
16. El derecho a la tutela jurisdiccional es un atributo subjetivo que comprende una serie de derechos, entre los que destacan el acceso a la justicia, es decir, el derecho
de cualquier persona de promover la actividad jurisdiccional del Estado, sin que se
le obstruya, impida o disuada irrazonablemente; y el derecho a la efectividad de las
resoluciones judiciales. El derecho a la ejecucin de las resoluciones judiciales que
han pasado en autoridad de cosa juzgada, es una manifestacin del derecho a la
tutela jurisdiccional, reconocido en el inciso 3) del artculo 139 de la Constitucin.
Si bien la citada norma no hace referencia expresa a la efectividad de las resoluciones judiciales, dicha cualidad se desprende de su interpretacin, de conformidad con los tratados internacionales sobre derechos humanos (Cuarta Disposicin
Final y Transitoria de la Constitucin).

118

(1)

Demanda que tiene por finalidad el control jurdico por el Poder Judicial de las actuaciones de la Administracin Pblica sujetas al Derecho Administrativo y la efectiva tutela de los derechos e intereses de los administrados, conforme lo establece el artculo 1 de la Ley N27584, que regula el proceso contencioso administrativo, en concordancia con el artculo 148 de la Constitucin.

(2)

Proceso en el cual se revisa la legalidad y el cumplimiento, en el inicio y tramitacin del procedimiento de ejecucin coactiva, de las normas previstas por la Ley N26979.

LA EJECUCIN COACTIVA EN LA JURISPRUDENCIA TRIBUTARIA

Precisamente, el artculo 8 de la Declaracin Universal de Derechos Humanos dispone que: Toda persona tiene derecho a un recurso efectivo, ante los tribunales
nacionales competentes, que la ampare contra actos que violen sus derechos fundamentales reconocidos por la Constitucin o por la ley; y el artculo 25.1 de la
Convencin Americana de Derechos Humanos dispone que: Toda persona tiene
derecho a un recurso sencillo, rpido o a cualquier otro recurso efectivo ante los
jueces o tribunales competentes, que la ampare contra actos que violen sus derechos fundamentales reconocidos por la Constitucin, la ley o la presente Convencin (...).

17. De este modo, el derecho a la tutela jurisdiccional no solo implica el derecho de acceso a la justicia y el derecho al debido proceso, sino tambin el derecho a la efectividad de las resoluciones judiciales; busca garantizar que lo decidido por la autoridad jurisdiccional tenga un alcance prctico y se cumpla, de manera que no se
convierta en una simple declaracin de intenciones.
18. El referido derecho tambin se encuentra recogido en el segundo prrafo del inciso 2) del mismo artculo 139, cuando se menciona que ninguna autoridad puede
(...) dejar sin efecto resoluciones que han pasado en autoridad de cosa juzgada (...)
ni retardar su ejecucin.

En efecto, tal como se expresara en la STC Exp. N 010-2002-AI/TC, nuestra Carta


Fundamental no solo garantiza un proceso intrnsecamente correcto y leal, justo
sobre el plano de las modalidades de su trnsito, sino tambin (...) capaz de consentir los resultados alcanzados, con rapidez y efectividad.

19. Al suspenderse la tramitacin del procedimiento de ejecucin coactiva se evita que


la Administracin ejecute el patrimonio del administrado, situacin que garantiza
la efectividad de las decisiones del Poder Judicial.

Evidentemente, las demandas contencioso-administrativas o de revisin judicial del


procedimiento no seran efectivas si la Administracin ejecut coactivamente el
cumplimiento de una obligacin antes de conocer el pronunciamiento en sede judicial sobre la actuacin de la Administracin Pblica o sobre la legalidad y el cumplimiento de las normas previstas para la iniciacin y el trmite del procedimiento
de ejecucin coactiva.

20. Es decir, las modificaciones introducidas por la norma impugnada no suprimen


la facultad de los gobiernos locales de realizar el cobro de sus acreencias, solo la
conservan pendiente hasta que los procesos entablados sean resueltos jurisdiccionalmente, impidiendo la ejecucin inmediata de las sanciones impuestas por la
Administracin a fin de evitar a los administrados perjuicios irreparables o de difcil
reparacin. En ese sentido, el inciso e) del numeral 16.1 del artculo 16 y el numeral 23.3 del artculo 23 de la Ley N26979, modificados por el artculo 1 de la Ley
N28165, no vulneran los artculos constitucionales 194 y 195, referentes a la autonoma y competencia de los gobiernos locales.

119

PERCY BARDALES CASTRO

4. Sobre la medida cautelar de embargo en forma de intervencin en informacin


21. Seala la demandante que el numeral 28.1 del artculo 28 de la Ley N26979, modificada por la Ley N28165, ha incorporado limitaciones a las facultades del Ejecutor Coactivo. En el caso concreto, una de ellas consiste en que los ejecutores coactivos podrn ejecutar como medida cautelar previa, nicamente, la de embargo en
forma de intervencin en informacin.
22. Sostiene la demandante que estas medidas revelan un indubitable propsito de
restringir y hasta debilitar las facultades de la Administracin Pblica en materia de ejecucin forzosa que, de acuerdo con la Ley Orgnica de Municipalidades
N27972 (Ley de Desarrollo Constitucional), establece una serie de atribuciones y
facultades especiales de los gobiernos locales, entre las cuales mencionan las sealadas en los artculos 46, 49 y 93, que facultan al ejecutor para exigir el cumplimiento de las sanciones impuestas por la autoridad administrativa, as como la clausura
de establecimientos, entre otras obligaciones, acciones que se ven afectadas por la
aplicacin del modificado numeral 28.1 del artculo 28 de la Ley N26979.
23. El referido numeral 28.1 seala:

120

Los Ejecutores coactivos nicamente podrn ejecutar, en calidad de medida cautelar previa, el embargo en forma de intervencin en informacin previsto en el artculo 33, literal a), de la presente ley, debiendo cumplir con los requisitos previstos
en el artculo 13 (...).

De acuerdo con lo expuesto por el artculo 13 de la Ley N26979, tambin modificado por el artculo 1 de la Ley N28165 (al que nos remite el precitado numeral
28.1), son requisitos para las medidas cautelares previas:

13.1. La entidad, previa notificacin del acto administrativo que sirve de ttulo para
el cumplimiento de la Obligacin y aunque se encuentre en trmite el recurso impugnatorio interpuesto por el obligado, en forma excepcional y cuando existan razones que permitan objetivamente presumir que la cobranza coactiva puede devenir en infructuosa, podr disponer que el Ejecutor trabe como medida cautelar
previa cualquiera de las establecidas en el artculo 33 de la presente Ley, por la
suma que satisfaga la deuda en cobranza.

13.2. Las medidas cautelares previas, a que se refiere el numeral anterior, debern
sustentarse mediante el correspondiente acto administrativo y constar en resolucin motivada (en concordancia con lo establecido por el artculo 139 inciso 5) de
la Constitucin Poltica del Per. Son principios y derechos de la funcin jurisdiccional (...) la motivacin escrita de las resoluciones judiciales en todas las instancias,
excepto los decretos de mero trmite, con mencin expresa de la ley aplicable y de
los fundamentos de hecho en que se sustentan (...) que determine con precisin la
Obligacin debidamente notificada.

13.3. La medida cautelar dispuesta no podr exceder el plazo de treinta (30) das
hbiles. Vencido dicho plazo la medida caducar, salvo que se hubiere interpuesto recurso impugnatorio, en cuyo caso se podr prorrogar por un plazo mximo de

LA EJECUCIN COACTIVA EN LA JURISPRUDENCIA TRIBUTARIA

treinta 30 das hbiles, vencidos los cuales caducar en forma definitiva. Transcurridas las cuarenta y ocho (48) horas de producida la caducidad, en uno u otro caso,
deber procederse de manera inmediata y de oficio a dejar sin efecto la medida
cautelar y a la devolucin de los bienes afectados por dicha medida. Lo dispuesto
resulta de igual aplicacin en el caso de que terceros tengan en su poder bienes del
obligado, afectados por medidas cautelares en forma de secuestro o retencin.

13.4. Las medidas cautelares previas trabadas antes del inicio del Procedimiento no
podrn ser ejecutadas, en tanto no se conviertan en definitivas, luego de iniciado
dicho procedimiento y vencido el plazo a que se refiere el artculo 14 de la presente
Ley, previa emisin del acto administrativo correspondiente y siempre que se cumpla con las dems formalidades.

13.5. Mediante medida cautelar previa no se podr disponer la captura de vehculos motorizados.

13.6. Cuando la cobranza se encuentra referida a obligaciones de dar suma de dinero, el Ejecutor levantar en forma inmediata la medida cautelar previa si el Obligado otorga carta fianza o pliza de caucin emitida por una empresa del sistema
financiero o de seguros por el mismo monto ordenado retener, dentro del plazo sealado en el numeral 13.3.

13.7. El Ejecutor, por disposicin de la Entidad, podr ejecutar las medidas y disposiciones necesarias para el caso de paralizaciones de obra, demolicin o reparaciones urgentes, suspensin de actividades, clausura de locales pblicos, u otros actos de coercin o ejecucin forzada, vinculados al cumplimiento de obligaciones
de hacer o de no hacer, y siempre que la fiscalizacin de tales actividades sea de
competencia de la Entidad y se encuentre en peligro de salud, higiene o seguridad pblica, as como en los casos en los que se vulnere las normas de urbanismo
y zonificacin.

13.8. Tratndose del cobro de ingresos pblicos a que se refiere el artculo 12, literales a) y b), de la presente Ley, los gobiernos locales nicamente podrn ejecutar, en calidad de medida cautelar previa, el embargo en forma de intervencin en
informacin previsto en el artculo 33, literal a), de la presente ley.

24. Por su parte, el artculo 32 de la Ley N26979, seala, en cuanto a las medidas
cautelares:

Vencido el plazo a que se refiere el artculo 29 de la presente ley, el Ejecutor podr


disponer se traben como medidas cautelares cualquiera de las previstas en el siguiente artculo. Para tal efecto:

a) Notificar las medidas cautelares, las que surtirn sus efectos desde el momento
de su recepcin, y

b) Sealar cualesquiera de los bienes y/o derechos del obligado, aun cuando se
encuentren en poder de un tercero.

121

PERCY BARDALES CASTRO

25. Asimismo, el artculo 33 de la Ley N26979 establece que las formas de embargo
que podr trabar el Ejecutor son las siguientes:

a) En forma de intervencin en recaudacin, en informacin o en administracin de


bienes, debiendo entenderse con el representante de la empresa o negocio; (...).

26. Este Colegiado estima que, a fin de establecer si existe alguna incompatibilidad entre el numeral 28.1 del artculo 28 de la modificada Ley N26969 y el artculo 194
de la Constitucin y la Ley Orgnica de Municipalidades N27972, [Ley de Desarrollo Constitucional, en los artculos 46, 49 y 93, en aplicacin del denominado
bloque de constitucionalidad(3), estipulado en el artculo 79 del Cdigo Procesal
Constitucionalidad y que fuera aplicado por este Tribunal en reiterada jurisprudencia (Cfr. STC Exps. Ns 3330-2004-AA/TC, 0041-2004-AI/TC, 004-2004-CC/TC, etc.)],
al ser aquella una norma remisiva, su lectura debe hacerse en concordancia con los
artculos 13, 32 y 33 del mismo cuerpo legal.
En cuanto a las medidas cautelares
27. Antes de entrar a dilucidar sobre el tema materia de inconstitucionalidad, es pertinente precisar algunos conceptos sobre la institucin de la medida cautelar. Al respecto, coincidimos con la doctrina en la definicin tradicional de la medida cautelar en tanto el proceso que, sin ser autnomo, sirve para garantizar el buen fin de
otro proceso(4), definicin que tambin resulta aplicable a los procedimientos administrativos como el que nos ocupa. Las medidas cautelares son acciones destinadas a asegurar el pago de la deuda mediante la afectacin de uno o varios bienes
del presunto deudor, ante eventuales actos del deudor que pudieran obstaculizar
su cobranza. Estas medidas sern trabadas por el ejecutor coactivo, una vez transcurrido el plazo otorgado en la resolucin de ejecucin coactiva(5).
Presupuestos que debe considerar el Ejecutor Coactivo para decretar una medida cautelar
28. Una medida cautelar no puede decretarse de manera automtica ante la sola peticin del solicitante. Se debe tener en cuenta, por lo menos, dos requisitos mnimos,
a saber: verosimilitud del derecho y peligro en la demora. Estos requisitos son considerados bsicos pues la doctrina viene estudiando otros elementos o datos para
la configuracin de tales medidas, los que no sern desarrollados aqu, al ser suficientes y razonables los sealados, siempre que sean apreciados con el rigor que
ello implica, en concordancia, adems, con lo previsto por nuestro Cdigo Procesal
Civil, como norma rectora en materia procesal civil.

122

(3)

Artculo 79 C.P. Const. Para apreciar la validez constitucional de las normas, el Tribunal Constitucional considerar, adems de las normas constitucionales, las leyes que, dentro del marco constitucional, se hayan dictado para determinar la competencia o las atribuciones de los rganos del Estado o el ejercicio de los derechos fundamentales de la persona.

(4)

CARNELLUTI, Francesco. Instituciones del Proceso Civil. Vol. I, Ejea, Buenos Aires 1973, p. 88.

(5)

NIMA NIMA, Elizabeth. Las Medidas Cautelares en un Procedimiento de Cobranza Coactiva. En: Actualidad
Tributaria- Actualidad Jurdica. N138, p. 207.

LA EJECUCIN COACTIVA EN LA JURISPRUDENCIA TRIBUTARIA

Verosimilitud en el Derecho (fumus bonis iuris)

Este es un presupuesto bsico para obtener una medida cautelar e implica que
quien afirma que existe una situacin jurdica pasible de ser cautelada, debe acreditar la apariencia de la pretensin reclamada, a diferencia de la sentencia favorable sobre el fondo, la cual se basa en la certeza de tal pretensin.

El peticionario tiene la carga de acreditar, sin control de su contraria, que existe un


alto grado de probabilidad de que la sentencia definitiva que se dicte oportunamente reconocer el derecho en el que se funda la pretensin.

Como bien seala Piero Calamandrei(6): [S]i para emanar la medida cautelar fuera
necesario un conocimiento complejo y profundo sobre la existencia del derecho,
esto es, sobre el mismo objeto en relacin al cual se espera la providencia principal, valdra ms esperar esta y no complicar el proceso con una duplicidad de investigaciones que no tendran ni siquiera la ventaja de la prontitud.

Asimismo, y desde el punto de vista opuesto, si solo se exigiera la afirmacin de


una situacin jurdica cautelable sin que esta apareciese como muy probable, es
decir, sin que pudiese razonablemente preverse que la resolucin principal ser
favorable a quienes solicitan las medidas cautelares, estas se convertiran en armas preciosas para el litigante temerario y en vehculo ideal para el fraude(7).

Peligro en la demora (periculum in mora)

Tal como refiere Mara ngeles Jov(8), la constatacin de un peligro de dao jurdico, derivado del propio retraso en la administracin de justicia, es el fundamento indiscutible de la tutela cautelar. Seala la misma autora que este requisito se ve
configurado por dos elementos: la demora en la obtencin de una sentencia definitiva, y el dao marginal que se produce precisamente a causa de este retraso.

Este presupuesto bsico est referido al peligro de dao (peligro procesal) al derecho esgrimido en el proceso judicial (o coactivo, como el caso de autos) derivado
del retardo que necesariamente conlleva el reconocimiento judicial de un derecho
reclamado. Dicho derecho, ante un peligro inminente o irreparable, debe ser protegido de manera inmediata, a fin de evitar que, en caso de obtenerse una sentencia
favorable, esta no pueda ser cumplida.

29. Por su parte, el artculo 611 del Cdigo Procesal Civil (Ttulo IV, Captulo, Subcaptulo
1) en cuanto al contenido de la decisin cautelar seala:

(6)

CALAMANDREI, Piero. Introduccin al estudio sistemtico de las providencias cautelares. Bibliogrfica Argentina, Buenos Aires, 1945, p. 78.

(7)

CARRERAS LLANSANAS, J. Las medidas cautelares del artculo 1428 de la Ley de Enjuiciamiento Civil. En:
Estudios de Derecho Procesal. Con Fenech, Bosch, Barcelona, 1962, p. 572, cit. por JOV, Mara ngeles. En:
Medidas Cautelares innominadas en el Proceso Civil. Barcelona 1995, p. 31.

(8)

JOV, Mara ngeles, Medidas Cautelares innominadas en el Proceso Civil. Barcelona, 1995, p. 57 y ss.

123

PERCY BARDALES CASTRO

El juez, siempre que de lo expuesto y prueba anexa considere verosmil el derecho


invocado y necesaria la decisin preventiva por constituir peligro en la demora del
proceso, o por cualquier otra razn justificable, dictar medida cautelar en la forma
solicitada o la que considere adecuada atendiendo a la naturaleza de la pretensin
principal (...).

Embargo preventivo
30. Entre las categoras medidas cautelares para asegurar bienes a los fines de una futura ejecucin forzosa se encuentra el embargo preventivo. Seala Ramiro Podetti(9)
que el embargo preventivo es la medida cautelar que, afectando un bien o bienes
determinados de un presunto deudor, para asegurar la eventual ejecucin futura, individualiza a aquellos y limita las facultades de disposicin y de goce de este,
nterin se obtiene la pertinente sentencia de condena o se desestima la pretensin
principal.
El embargo en forma de intervencin en informacin
31. Este Colegiado considera conveniente sealar que antes de la modificatoria del numeral 28.1 del artculo 28 de la Ley N26979, existan otras medidas cautelares previas que podan ser ejecutadas, como son los embargos en forma de intervencin
en recaudacin, en informacin o en administracin de bienes; en forma de depsito o secuestro conservativo; en forma de depsito con extraccin (de manera excepcional); en forma de inscripcin y en forma de retencin. De todos ellos, es el
embargo en forma de intervencin en informacin el acogido por la norma acusada (numeral 28.1).

Dicha forma de embargo es una figura procesal que en nuestro pas se encuentra
recogida primigniamente por el Cdigo Procesal Civil (artculos 665 a 668, Ttulo
IV: Proceso Cautelar, Captulo II: Medidas Cautelares Especficas, Subcaptulo 1: Medidas para Futura Ejecucin Forzada) y establece que: Cuando se solicite recabar
informacin sobre el movimiento econmico de un empresa de persona natural o
jurdica, el Juez nombrar uno o ms interventores informadores, sealndoles el
lapso durante el cual deben verificar directamente la situacin econmica del negocio afectado y las fechas en que informar al juez.

Es decir, el interventor est obligado a informar por escrito al Juez, en las fechas sealadas por este, de las comprobaciones sobre el movimiento econmico de la empresa intervenida, as como de otros temas que interesen a la materia controvertida, y a darle cuenta inmediata de los hechos que considere
perjudiciales al titular de la medida cautelar, o que obstaculicen el ejercicio de
la intervencin. De igual manera esta forma de embargo se encuentra prevista
en el artculo 118 del TUO Cdigo Tributario, aprobado por el Decreto Supremo
N135-99-EF.

(9)

124

PODETTI, Ramiro. Tratado de las Medidas Cautelares. Ediar, Buenos Aires, 1969, p. 215.

LA EJECUCIN COACTIVA EN LA JURISPRUDENCIA TRIBUTARIA

5. La restriccin del nmero de medidas cautelares previas ejecutables a consecuencia de la modificacin del numeral 28.1 del artculo 28 de la Ley N26979,
vulnera la autonoma de los gobiernos locales prevista en el artculo 194 de la
Constitucin?
32. En los fundamentos 3 a 12, supra, se ha expuesto y definido lo referente a la autonoma municipal, de acuerdo con el artculo 8 de la Ley de Bases de la Descentralizacin N27783, el artculo II del Ttulo Preliminar de la Ley N27972, Ley Orgnica de Municipalidades, y la jurisprudencia expedida por este Colegiado. Asimismo,
se han desarrollado los temas vinculados a la autonoma municipal y el principio de
unidad del Estado, y los lmites de dicha autonoma.
33. Como ya se seal, la autonoma municipal no puede ser ejercida de manera irrestricta, sino que tal autonoma tiene ciertos lmites que los gobiernos locales deben
tomar en cuenta en su ejercicio (Cfr. STC Exp. N 0038-2004-AI/TC). Es precisamente esta la lnea que se ha seguido para la modificacin del numeral 28.1 del artculo
28 de la Ley en cuestin y bajo la cual debe interpretarse la referida norma; es decir,
en salvaguarda y concordancia con las dems normas contenidas en la Carta Poltica y en base a la tutela de los derechos constitucionales de los ciudadanos, sin que
ello signifique la inconstitucionalidad de esta.
34. Al respecto, este Tribunal consider pertinente solicitar informacin al Congreso
de la Repblica, el que, mediante Oficio N5152-2005-PCM/SG.-200, remiti, entre
otros documentos, la Exposicin de Motivos de la norma presuntamente inconstitucional, en la cual se fundamenta la modificacin del mencionado numeral 28.1, en
la necesidad de limitar las facultades del ejecutor coactivo en materia de medidas
cautelares previas al procedimiento de ejecucin coactiva.

En cuanto a los cambios introducidos con relacin a las medidas cautelares, en la


citada Exposicin de Motivos se seala la necesidad de modificar las disposiciones
sobre dicha materia debido al uso reiterado, ilegal y arbitrario por parte de los ejecutores coactivos, principalmente de los gobiernos locales, no obstante el carcter
excepcional de su procedencia y la exigencia del requisito de peligro en la demora. Se expone que en el caso especfico de las obligaciones vinculadas al pago de
tributos, multas y otros ingresos pblicos no dinerarios, se ha optado por restringir
la facultad de los ejecutores coactivos de los gobiernos locales para ejecutar, como
medida cautelar previa, el embargo en forma de intervencin en informacin.

Asimismo, se consider que tales obligaciones (vinculadas al pago de tributos, multas y otros ingresos pblicos no dinerarios) constituyen el principal sustento de los
procedimientos de ejecucin coactiva y que, ante las consiguientes arbitrariedades
observadas en el trmite de estas, se estim necesario restringir el ejercicio de potestades en la materia.

35. Este Tribunal Constitucional opina que, de acuerdo con lo expuesto en los fundamentos precedentes y con su lnea jurisprudencial en materia municipal, tambin
expuesta, la modificacin introducida no vulnera el principio de autonoma municipal, ya que el Estado no poda permanecer inmvil ante los abusos y arbitrariedades cometidas por los ejecutores coactivos en uso de sus atribuciones, de manera

125

PERCY BARDALES CASTRO

que actu (a travs de la modificacin legislativa) dentro de los lmites que la Constitucin le seala y de conformidad con el principio de unidad del Estado (artculo
43 de la Constitucin), y con el deber de promover el bienestar general que se fundamenta en la justicia y el desarrollo integral y equilibrado de la nacin (artculo 44
de la Constitucin), conforme se sustentar a continuacin.
36. En materias como la que hoy nos ocupa, este Tribunal juzga que el criterio del ejecutor coactivo es muy importante y relevante, pues debe obrar con prudencia, as
como rpidamente y con un sentido realista. Estos criterios no estn establecidos
en la Ley N26979, sin embargo, el ejecutor coactivo no debe ir ms all de ciertos lmites que impone la Constitucin, como el respeto al derecho de propiedad,
al debido proceso o a la tutela procesal efectiva.
37. Por ello, considera que, tratndose de medidas cautelares previas, resulta razonable y suficiente la prescrita en el numeral 28.1 del artculo 28 de la modificada Ley
N26979, a fin de evitar la transgresin de estos lmites que impone la Constitucin
y en vista de las irregularidades que se han cometido por parte de los ejecutores
coactivos de los gobiernos locales, como bien se seala en la Exposicin de Motivos
de la Ley N28165, y que han sido evaluadas muchas veces por este Tribunal mediante procesos de amparo, los que precisamente se han venido originando a raz
de los constantes abusos por parte de los gobiernos locales en la iniciacin y tramitacin de procedimientos de ejecucin coactiva (Cfr. STC Exps. Ns 0603-2004-AA/
TC, 1943-2005-PA/TC, 2165-2003-AA/TC, 4265-2004-AA/TC, entre otras).
38. Por otro lado, como ya se ha sealado en el fundamento 10, precedente, los gobiernos locales deben tener en cuenta que sus actividades deben desarrollarse dentro del marco legal que regula las actividades y funcionamiento del Sector Pblico
nacional, y que, en ese sentido, sus competencias y funciones especficas deben
cumplirse en armona con las polticas y planes nacionales, regionales y locales de
desarrollo.
39. Queda claramente establecido que, aunque la Constitucin garantiza la autonoma
municipal en sus mbitos poltico, econmico y administrativo, en los asuntos de
su competencia, un ejercicio enmarcado en tal premisa no puede vulnerar ni amenazar, per se, derechos constitucionales, salvo que dicho ejercicio se efecte al margen del ordenamiento jurdico, y lesione derechos de los administrados o de otros
entes estatales o privados.
40. En consecuencia, la modificacin al numeral 28.1 del artculo 28 de la Ley N26979,
mediante el artculo 1 de la Ley N28165, se ha realizado dentro del marco y orden
constitucional respetando la autonoma municipal prevista en el artculo 194 de la
Constitucin Poltica, en todos sus niveles (administrativo, econmico y poltico).
4. Sobre el vaciamiento del ncleo de la institucin de la cobranza o ejecucin
coactiva
El procedimiento de ejecucin coactiva
41. El procedimiento de ejecucin coactiva nace como una manifestacin de la autotutela de la Administracin, en el sentido en que es el procedimiento que utilizan las

126

LA EJECUCIN COACTIVA EN LA JURISPRUDENCIA TRIBUTARIA

entidades de la Administracin Pblica para hacer efectivo el acto administrativo


que estas emiten frente a los administrados. El Tribunal Constitucional, en cuanto a
este instituto, ha sealado, en el fundamento 4 de la sentencia N 0774-1999-AA/
TC, que (...) el procedimiento de ejecucin coactiva es la facultad que tienen algunas entidades de la Administracin Pblica para hacer cumplir actos administrativos emitidos por la misma Administracin, es decir,[que] las obligaciones exigibles
deben provenir de materias propias de las funciones que cada entidad tiene, basadas en el reconocimiento que cada ley especial ha considerado para cada Administracin, o sea, siempre dentro de un marco normativo (...).
La ejecucin coactiva en el Per
42. Se hace necesario sealar que la institucin de la ejecucin coactiva en la actualidad, en nuestro pas, est regulada, tanto por el Cdigo Tributario como por la Ley
de Ejecucin Coactiva N26979. En cuanto al Cdigo Tributario, en el Ttulo II del
Libro III (artculos 114 al 122), se regula lo referente al procedimiento de cobranza
coactiva de las deudas tributarias, tema que no se desarrollar en esta oportunidad
por no ser materia de inconstitucionalidad.
Ley de Procedimiento de Ejecucin Coactiva N26979
43. El artculo 1 de la Ley N26979, modificado tambin por la Ley N28165, seala
que:

La presente ley establece el marco legal de los actos de ejecucin coactiva que ejercen los rganos del gobierno central, regional y local, en virtud de las facultades
otorgadas por las leyes especficas. Asimismo, constituye el marco legal que garantiza a los obligados el desarrollo de un debido procedimiento coactivo.

Asimismo, en cuanto a la definicin del procedimiento, la citada ley establece en su


artculo 2, inciso e), que es el conjunto de actos administrativos destinados al cumplimiento de la obligacin materia de ejecucin coactiva.

La ejecutividad y la ejecutoriedad de los actos administrativos


44. La ejecutividad del acto administrativo est referida al atributo de eficacia, obligatoriedad, exigibilidad, as como al deber de cumplimiento que todo acto regularmente emitido conlleva a partir de su notificacin; est vinculada a la validez del
acto administrativo.

La ejecutoriedad del acto administrativo, en cambio, es una facultad inherente al


ejercicio de la funcin de la Administracin Pblica y tiene relacin directa con la
eficacia de dicho acto; en tal sentido, habilita a la Administracin a hacer cumplir
por s misma un acto administrativo dictado por ella, sin la intervencin del rgano judicial, respetando los lmites impuestos por mandato legal, as como a utilizar medios de coercin para hacer cumplir un acto administrativo y a contar con el
apoyo de la fuerza pblica para la ejecucin de sus actos cuando el administrado
no cumpla con su obligacin y oponga resistencia de hecho.

45. La ejecutoriedad es, pues, una consecuencia del acto administrativo y su sustento
constitucional tiene origen en el numeral 1 del artculo 118 de nuestra Carta Magna, que ordena al Presidente de la Repblica y, por ende, al Poder Ejecutivo y a

127

PERCY BARDALES CASTRO

toda la Administracin Pblica a cumplir y hacer cumplir la Constitucin y los tratados, leyes y dems disposiciones legales.

Sin embargo, como bien lo advierte Juan Carlos Morn Urbina(10), dicho mandato
constitucional (...) no llega a sustentar la ejecutoriedad administrativa, en los trminos estudiados, sino solo la ejecutividad de la voluntad administrativa. Ser la Ley
de Desarrollo (Ley N27444) la disposicin que, asentndose en la Constitucin,
opta por dotarle de ejecutoriedad (coercin propia) a los mandatos de la Administracin. En ese sentido, el artculo 192 de la Ley N27444, del Procedimiento
Administrativo General, establece que: Los actos administrativos tendrn carcter
ejecutario, salvo disposicin legal expresa en contrario, mandato judicial o que estn sujetos a condicin o plazo conforme a ley.

46. Como bien lo seala la demandante, la Administracin Pblica tiene la capacidad


para proteger directamente sus intereses, pudiendo incluso exigir por s misma el
cumplimiento de sus actos. Sin embargo, esta facultad de autotulela de la Administracin Pblica de ejecutar sus propias resoluciones, sustentada en los principios de
presuncin de legitimidad y de ejecucin de las decisiones administrativas, implica la tutela de los derechos fundamentales de los administrados que pueden verse
amenazados o vulnerados por la actividad de la Administracin, como son los derechos al debido procedimiento y a la tutela judicial efectiva, conforme se ha desarrollado a lo largo de la presente sentencia.
En consecuencia, este Tribunal no considera que las normas materia del presente proceso vulneren el ncleo de la institucin de la ejecucin coactiva.
VII. FALLO
Por estos fundamentos, el Tribunal Constitucional, con la autoridad que le confiere la
Constitucin Poltica del Per
HA RESUELTO
Declarar INFUNDADA las demanda de inconstitucionalidad de autos.
Publquese y notifquese
SS. GARCA TOMA; GONZALES OJEDA; ALVA ORLANDINI; BARDELLI LARTIRIGOYEN;
VERGARA GOTELLI; LANDA ARROYO

(10) MORN URBINA, Juan Carlos . La Suspensin de la Cobranza Coactiva por la interposicin de la demanda
contencioso-administrativa - Una apreciacin constitucional. En: Actualidad Jurdica. Tomo 142. Gaceta Jurdica, Lima, setiembre, 2005, p. 16.

128

LA EJECUCIN COACTIVA EN LA JURISPRUDENCIA TRIBUTARIA

RTF 1
RTF N03745-2-2006
TRIBUNAL FISCAL
Expediente N : 3296-2006
Interesado :
Comercial Martino S.A.
Asunto :
Queja
Procedencia :
Lima
Fecha :
11 de julio de 2006
VISTA la queja interpuesta por COMERCIAL MARTINO S.A., contra la Intendencia Regional Lima de la Superintendencia Nacional de Administracin Tributaria por haber
iniciado indebidamente procedimiento de cobranza coactiva de la deuda contenida en
la Resolucin de Intendencia N0230170112203 que declar la prdida del fraccionamiento tributario otorgado al amparo del artculo 36 del Cdigo Tributario.
CONSIDERANDO
Que la quejosa sostiene que la Administracin Tributaria inici el procedimiento de cobranza coactiva de la deuda contenida en la Resolucin de Intendencia
N0230170112203, que declar la prdida del fraccionamiento tributario otorgado al
amparo del artculo 36 del Cdigo Tributario, no obstante que dicha Resolucin no fue
notificada en su domicilio fiscal conforme a ley.
Que seala que tom conocimiento de la citada resolucin de intendencia el 8 de febrero de 2006, con posterioridad al embargo en forma de retencin bancaria trabado
por la Administracin, al haberse presentado a las oficinas de la Administracin para
solicitar una copia, habiendo interpuesto el 6 de marzo de 2006 recurso de reclamacin en el que cuestiona la validez de la notificacin de la referida Resolucin por no
ajustarse a ley, fundamentando su posicin en pronunciamientos del Tribunal Fiscal
como la Resolucin N1994-2-2002 que seala que tratndose de nulidad de la notificacin, procede admitir a trmite las impugnaciones aun vencido el plazo para la interposicin del medio impugnativo.
Que en tal sentido, sostiene que el mencionado recurso de reclamacin debe ser admitido a trmite por la Administracin, debiendo suspenderse el procedimiento de cobranza coactiva materia de queja.
Que de conformidad con lo dispuesto por el artculo 155 del Texto nico Ordenado del
Cdigo Tributario aprobado por el Decreto Supremo N135-99-EF, la queja se presenta cuando existan actuaciones o procedimientos que afecten directamente o infrinjan
lo establecido en dicho Cdigo.
Que la Administracin en respuesta al Provedo N0229-2-2006 mediante el cual se le
solicit diversa informacin y documentacin a efectos de resolver la queja formulada,

129

PERCY BARDALES CASTRO

remiti a este Tribunal el Oficio N582-2006-SUNAT/2I0400 al cual adjunt el Informe N266-2006/2I0203, en el que seal que el 27 de setiembre de 2005 notific
a la quejosa la Resolucin de Ejecucin Coactiva N0230060249705 requiriendo el
pago de la deuda contenida en la Resolucin de Intendencia N0230170112203 que
declar la prdida del fraccionamiento otorgado al amparo del artculo 36 del Cdigo Tributario, habiendo emitido el 14 de diciembre de 2005 la Resolucin Coactiva
N0230070212333 mediante la cual se acumularon varios expedientes coactivos, entre ellos, el que es materia de queja, con Expediente N0230060249705 y Acumulados,
asimismo, emiti la Resolucin Coactiva N0230070212585 que dispuso trabar embargo en forma de retencin bancaria, hasta por la suma de S/. 19,495.30, la que fue notificada el 11 de enero de 2006 (folios 29 y 30).
Que aade que la quejosa present el 6 de marzo de 2006, recurso de reclamacin
contra la Resolucin de Intendencia N0230170112203, el cual fue declarado inadmisible mediante la Resolucin de Intendencia N0260140014266/SUNAT, la que fue apelada el 26 de abril de 2006.
Que en el caso de autos, la quejosa cuestiona el procedimiento de cobranza coactiva
de la Resolucin de Intendencia N0230170112203, que declar la prdida del fraccionamiento tributario otorgado al amparo del artculo 36 del Cdigo Tributario, al encontrarse en trmite el recurso de reclamacin interpuesto contra esta.
Que en tal sentido, corresponde determinar si procede suspender la cobranza coactiva
de la deuda contenida en la resolucin que declar la prdida del fraccionamiento otorgado de conformidad con el artculo 36 del Cdigo Tributario, al haberse formulado reclamacin contra la referida Resolucin, tema que fue sometido a consideracin de la
Sala Plena del Tribunal Fiscal, habindose formulado las siguientes interpretaciones: i)
No procede la cobranza coactiva del monto pendiente de pago establecido en la resolucin que declara la prdida de un fraccionamiento otorgado de conformidad con
el artculo 36 del Cdigo Tributario, cuando dicha resolucin ha sido impugnada en el
plazo de ley, ii) Procede la referida cobranza coactiva aun cuando la resolucin que declara la prdida ha sido impugnada en el plazo de ley y, iii) No procede la cobranza
coactiva del monto pendiente de pago establecido en la resolucin que declara la prdida de un fraccionamiento otorgado al amparo del artculo 36 del Cdigo Tributario,
cuando dicha resolucin ha sido impugnada en el plazo de ley y el administrado contine con el pago de las cuotas de dicho fraccionamiento manteniendo a su vez las garantas que se le hubiesen exigido para el acogimiento de tal beneficio, siendo este ltimo el criterio adoptado segn consta en el Acta de Reunin de Sala Plena N2006-16
del 15 de mayo de 2006, que se sustenta en los argumentos expuestos a continuacin.
Que el artculo 36 del Cdigo Tributario seala que en casos particulares la Administracin Tributaria est facultada a conceder aplazamiento y/o fraccionamiento para el
pago de la deuda tributaria al deudor tributario que lo solicite siempre que cumpla con
los requerimientos o garantas que aquella establezca mediante resolucin de superintendencia o norma de rango similar, y con los siguientes requisitos: a) Que las deudas tributarias estn suficientemente garantizadas por carta fianza bancaria, hipoteca u otra garanta a juicio de la Administracin, pudiendo esta conceder aplazamiento
y/o fraccionamiento sin exigir garantas y, b) Que las deudas tributarias no hayan sido

130

LA EJECUCIN COACTIVA EN LA JURISPRUDENCIA TRIBUTARIA

materia de aplazamiento y/o fraccionamiento, sealando el ltimo prrafo del citado


artculo que el incumplimiento de las condiciones bajo las cuales se otorg dicho beneficio, conforme a lo dispuesto en las normas reglamentarias, dar lugar automticamente a la ejecucin de las medidas de cobranza coactiva por la totalidad de la amortizacin e intereses correspondientes que estuvieran pendientes de pago.
Que el inciso c) del artculo 115 del mencionado Cdigo, modificado por el Decreto Legislativo N953, establece que se considera deuda exigible la constituida por la amortizacin e intereses de la deuda materia de aplazamiento o fraccionamiento pendientes
de pago, cuando se incumplen las condiciones bajo las cuales se otorg ese beneficio.
Que el artculo 106 del citado Cdigo seala que las notificaciones surtirn efectos
desde el da hbil siguiente al de su recepcin, entrega o depsito, segn sea el caso.
Que por su parte, el segundo prrafo del artculo 135 del Cdigo Tributario, modificado por el Decreto Legislativo N953, seala que son reclamables, las resoluciones que
determinan la prdida del fraccionamiento de carcter general o particular, siendo que,
de no interponerse la referida reclamacin dentro del plazo legal, quedarn firmes, en
aplicacin del numeral 2 del artculo 137 del citado Cdigo.
Que si bien del tenor del ltimo prrafo del artculo 36, del inciso c) del artculo 115 y
del artculo 106 del Cdigo Tributario se puede llegar a inferir que una vez notificada
la resolucin que declara la prdida de fraccionamiento el monto pendiente de pago
establecido por la Administracin es exigible coactivamente, dando lugar a las acciones de coercin para su cobranza, dicha lectura no resultara coherente con el mandato del artculo 135 del Cdigo Tributario que reconoce a los administrados el derecho
de impugnar en la va contenciosa administrativa la prdida de los fraccionamientos
con el objeto de exigir un pronunciamiento en revisin sobre la verificacin de las causales de prdida y definir la vigencia del programa de fraccionamiento de deuda, pretensin que carecera de objeto si se exigiese coactivamente la cancelacin de la totalidad del monto pendiente de pago con la notificacin de la resolucin que declara la
prdida del fraccionamiento.
Que es en virtud al derecho de impugnar el acto que declara la prdida del fraccionamiento que el artculo 137 del Cdigo Tributario otorga el plazo de veinte (20) das hbiles para
presentar el recurso de reclamacin, precisando dicha norma que la extemporaneidad en
la interposicin de tal recurso determina que la declaracin de prdida del fraccionamiento quede firme en la va administrativa y en consecuencia firme el monto pendiente de
pago establecido en la resolucin que declar la prdida del fraccionamiento.
Que de las normas sealadas precedentemente se tiene que cuando el inciso c) del artculo 115 del Cdigo Tributario establece como deuda exigible coactivamente la constituida por la amortizacin e intereses de la deuda materia de aplazamiento o fraccionamiento pendientes de pago, cuando se incumplen las condiciones bajo las cuales
se otorg ese beneficio, debe interpretarse que tal deuda ser exigible cuando el acto
administrativo que declara la prdida del fraccionamiento no hubiese sido impugnado en el plazo de ley.

131

PERCY BARDALES CASTRO

Que de presentarse en el plazo de ley el recurso de reclamacin, debe tenerse en cuenta que al cuestionarse la prdida de un fraccionamiento mediante un recurso impugnativo se est invocando la vigencia de un fraccionamiento que exige el pago de la deuda a travs de un cronograma de cuotas, y de acuerdo con lo establecido en el artculo
36 del Cdigo Tributario el otorgamiento del fraccionamiento puede requerir del administrado garantizar la deuda durante el plazo del cronograma de pago, por lo que tales condiciones debern ser cumplidas por el administrado mientras la prdida se encuentre impugnada en el plazo de ley y hasta que se confirme la prdida o culmine el
pago va fraccionamiento, lo que ocurra primero.
Que en tal sentido, al no tener la calidad de deuda exigible el monto pendiente de pago
establecido en la resolucin que declara la prdida de un fraccionamiento cuando dicho acto ha sido impugnado dentro del plazo de ley y en tanto el administrado siga
pagando las cuotas de fraccionamiento y manteniendo las garantas que otorg para
el acogimiento a dicho beneficio, carece de efecto todo acto orientado a la cobranza
de tal saldo pendiente de pago, de conformidad con las disposiciones antes sealadas.
Que conforme con el marco normativo citado se dictaron los artculos 22 y 23 del Reglamento de Aplazamiento y/o Fraccionamiento, aprobado por la Resolucin de Superintendencia N199-2004/SUNAT, disposiciones segn las cuales no proceder la
cobranza coactiva de la deuda pendiente de pago establecida en la resolucin de prdida impugnada siempre que el deudor tributario contine con el pago de las cuotas
de dicho fraccionamiento, hasta la notificacin de la resolucin que confirme la prdida
o el trmino del plazo del fraccionamiento, y/o mantenga vigente, renueve o sustituya
las garantas que hubiere otorgado en el fraccionamiento, hasta que la resolucin que
estableci la prdida de dicho fraccionamiento quede firme en la va administrativa.
Que por los fundamentos expuestos, mediante Acta de Reunin de Sala Plena N200616 se aprob el siguiente criterio: No procede la cobranza coactiva del monto pendiente de pago establecido en la resolucin emitida por la Superintendencia Nacional
de Administracin Tributaria y que declara la prdida de un fraccionamiento otorgado
de conformidad con el artculo 36 del Cdigo Tributario, cuando dicha resolucin ha
sido impugnada en el plazo de ley y el administrado contine con el pago de las cuotas de dicho fraccionamiento manteniendo a su vez las garantas que se le hubiesen
exigido para el acogimiento de tal beneficio.
Que el citado criterio tiene carcter vinculante para todos los vocales del Tribunal Fiscal
conforme con lo establecido por el Acta de Reunin de Sala Plena N2002-10 del 17
de setiembre de 2002, en base a la cual se emite la presente Resolucin.
Que asimismo cabe indicar que conforme se seala en el Acta de Reunin de Sala Plena N2006-16, el acuerdo adoptado se ajusta a lo establecido por el artculo 154 del
Cdigo Tributario, por lo que corresponde que se emita una resolucin con carcter de
observancia obligatoria, disponindose su publicacin en el diario oficial El Peruano.
Que en el caso de autos, se advierte que la Administracin emiti el 30 de marzo de 2005
la Resolucin de Intendencia N0230170112203 declarando la prdida del fraccionamiento de la deuda tributaria otorgado sin garantas al amparo del artculo 36 del Cdigo
Tributario (folios 3 a 5), habiendo la quejosa formulado el 6 de marzo de 2006 el recurso
de reclamacin contra la citada Resolucin (folios 8 a 12), la cual fue declarada inadmisible

132

LA EJECUCIN COACTIVA EN LA JURISPRUDENCIA TRIBUTARIA

por extempornea, habiendo este Tribunal mediante la Resolucin N03643-2-2006 del


4 de julio de 2006 revocado dicha inadmisibilidad, disponiendo sea admitida a trmite la
reclamacin interpuesta contra la Resolucin de Intendencia N0230170112203 al considerar que la notificacin de la resolucin materia de reclamacin a la quejosa se habra
realizado el 8 de febrero de 2006, cuando esta tom conocimiento de su emisin, en aplicacin del penltimo prrafo del artculo 104 del Cdigo Tributario.
Que, asimismo, se advierte de autos que la quejosa cancel el 27 de febrero, 31 de
marzo, 28 de abril y 29 de mayo de 2006, las cuotas mensuales del fraccionamiento tributario de los periodos de febrero, marzo, abril y mayo de 2006 (folios 34, 43, y
51 a 53), segn el cronograma de pagos establecido en la Resolucin de Intendencia
N0230170025642 que declar el acogimiento al fraccionamiento.
Que encontrndose acreditado que la quejosa interpuso oportunamente recurso de
reclamacin contra la Resolucin de Intendencia N0230170112203 que declar la
prdida del fraccionamiento tributario otorgado de conformidad con el artculo 36 del
Cdigo Tributario, y teniendo en cuenta que la quejosa ha continuado pagando las
cuotas de dicho fraccionamiento luego de la notificacin de la resolucin de prdida,
no habindosele exigido el otorgamiento de garantas para el acogimiento de tal beneficio, corresponde que la Administracin deje sin efecto el procedimiento de cobranza coactiva de la deuda contenida en la Resolucin de Intendencia N0230170112203
y se levanten las medidas cautelares trabadas, en aplicacin del criterio expuesto en la
presente Resolucin, procediendo por lo tanto declarar fundada la queja.
Con los vocales Zelaya Vidal y Muoz Garca, e interviniendo como ponente la vocal
Espinoza Bassino.
RESUELVE
1. Declarar FUNDADA la queja interpuesta, debiendo la Administracin proceder
conforme con lo expuesto.
2. Declarar de conformidad con lo dispuesto por el artculo 154 del Texto nico Ordenado del Cdigo Tributario aprobado por Decreto Supremo N135-99-EF, que la
presente Resolucin constituye precedente de observancia obligatoria, disponindose su publicacin en el diario oficial El Peruano en cuanto establece el siguiente
criterio:

No procede la cobranza coactiva del monto pendiente de pago establecido en la


resolucin emitida por la Superintendencia Nacional de Administracin Tributaria y
que declara la prdida de un fraccionamiento otorgado de conformidad con el artculo 36 del Cdigo Tributario, cuando dicha resolucin ha sido impugnada en el
plazo de ley y el administrado contine con el pago de las cuotas de dicho fraccionamiento manteniendo a su vez las garantas que se le hubiesen exigido para el
acogimiento de tal beneficio.

Regstrese, comunquese y remtase a la Superintendencia Nacional de Administracin


Tributaria, para sus efectos.
SS. ZELAYA VIDAL; MUOZ GARCA; ESPINOZA BASSINO

133

PERCY BARDALES CASTRO

RTF 2
RTF. N 11952-9-2011
EXPEDIENTE N : 2750-2007
INTERESADO

: JOEL AMADOR PACHECO SANDOVAL

ASUNTO : Prescripcin
PROCEDENCIA

: Lima

FECHA

: Lima, 13 de julio de 2011

VISTA la apelacin interpuesta por JOEL AMADOR PACHECO SANDOVAL, con Registro nico de Contribuyente N 10102899364, contra la Resolucin de Intendencia
N 0230200001380 del 11 de diciembre de 2006, emitida por la Intendencia Regional
Lima de la Superintendencia Nacional de Administracin Tributaria, que declar improcedente la solicitud de prescripcin presentada por el recurrente respecto de las deudas por Impuesto General a las Ventas de diciembre de 2000 y agosto a noviembre de
2001, y por multas correspondientes a la infraccin tipificada por el numeral 1 del artculo 176 del Cdigo Tributario, en relacin con el Impuesto General a las Ventas de
febrero, marzo, mayo a julio y noviembre de 2000.
CONSIDERANDO:
Que el recurrente sostiene que la Administracin ha realizado un clculo errneo y arbitrario al determinar el inicio del cmputo del plazo prescriptorio, y que ha operado
la prescripcin solicitada, toda vez que ha transcurrido ms de 4 aos desde la exigibilidad de las deudas hasta la notificacin de los valores que las contienen, lo cual no ha
sido valorado por la Administracin.
Que agrega que la resolucin apelada no se encuentra debidamente fundamentada,
debido a que no expresa los considerandos de derecho que sustentan su decisin,
refirindose a un informe que no puede ser parte de aquella, de acuerdo con el debido proceso y la legalidad de los actos que forman parte del debido procedimiento
administrativo.
Que la Administracin seala que el cmputo del plazo de prescripcin de su accin
para exigir el pago del Impuesto General a las Ventas de diciembre de 2000 y agosto a
noviembre de 2001 y de las multas por la infraccin tipificada por el numeral 1 del artculo 176 del Cdigo Tributario, respecto del Impuesto General a las Ventas de los periodos febrero, marzo, mayo a julio y noviembre de 2000, se interrumpi por la notificacin de los respectivos valores, resoluciones de ejecucin coactiva, y resoluciones
coactivas y esquela de requerimiento de pago emitidas dentro de los procedimientos

134

LA EJECUCIN COACTIVA EN LA JURISPRUDENCIA TRIBUTARIA

coactivos iniciados respecto de dichos valores, por lo que la referida accin no habra
prescrito.
Que mediante las Resoluciones de Superintendencia Ns 001-2000/SUNAT y 0722000/SUNAT, se establecieron los cronogramas para el pago de las obligaciones tributarias de 2000, disponindose que en el caso de los contribuyentes cuyo ltimo dgito
del RUC fuera 4, como en el caso del recurrente, el vencimiento para el cumplimiento de aquellas correspondientes a febrero, marzo, mayo a julio, noviembre y diciembre
de 2000, era el 22 de marzo, 11 de abril, 13 de junio, 14 de julio, 15 de agosto y 22 de
diciembre de 2000 y 23 de enero de 2001, respectivamente.
Que, asimismo, a travs de la Resolucin de Superintendencia N 138-2000/SUNAT,
se aprob el cronograma para el pago de las obligaciones tributarias de 2001, disponindose que en el caso de los contribuyentes cuyo ltimo dgito del RUC fuera 4, el
vencimiento para el cumplimiento de aquellas correspondientes a agosto a noviembre
de 2001, era el 20 de setiembre, 22 de octubre, 23 de noviembre y 11 de diciembre de
2001, respectivamente.
Que conforme con el artculo 43 del Texto nico Ordenado del Cdigo Tributario, aprobado por Decreto Supremo N 135-99-EF, antes de la modificacin establecida por el
Decreto Legislativo N 953, aplicable al caso de autos, la accin de la Administracin
para determinar la deuda tributaria, as como la accin para exigir su pago y aplicar
sanciones prescriba a los cuatro (4) aos, o a los seis (6) aos para quienes no hubieran presentado la declaracin respectiva.
Que los numerales 2 y 4 del artculo 44 del mencionado cdigo establecen que el
trmino prescriptorio se computar desde el uno (1) de enero siguiente a la fecha en
que la obligacin sea exigible, respecto de tributos que deban ser determinados por el
deudor tributario y por los cuales no exista la obligacin de presentar declaracin jurada anual, y desde el uno (1) de enero siguiente a la fecha en que se cometi la infraccin o, cuando no sea posible establecerla, a la fecha en que la Administracin Tributaria detect la infraccin.
Que por su parte, los incisos a), b) y f) del artculo 45 del referido cdigo disponan que
la prescripcin se interrumpa por la notificacin de la resolucin de determinacin o
de multa, por la notificacin de la orden de pago, hasta por el monto de esta, y por la
notificacin del requerimiento del pago de la deuda tributaria que se hubiera encontrado en cobranza coactiva y por cualquier otro acto notificado al deudor dentro del
procedimiento de cobranza coactiva, respectivamente. Agregaba el ltimo prrafo de
dicho artculo que el nuevo trmino prescriptorio para exigir el pago de la deuda tributaria se computara desde el da siguiente al acaecimiento del acto interruptorio(1).
Que los incisos a) y d) del artculo 115 del mismo cdigo indicaban que la deuda exigible dara lugar a las acciones de coercin para su cobranza, considerndose como

(1)

El ltimo prrafo del citado artculo 45 fue modificado por el Decreto Legislativo N953, establecindose que: El nuevo trmino prescriptorio se computar desde el da siguiente al acaecimiento del acto
interruptorio.

135

PERCY BARDALES CASTRO

tales la establecida mediante resolucin de determinacin o de multa notificadas por la


Administracin y no reclamadas en el plazo de ley, y la que constar en orden de pago
notificada conforme a ley(2).
Que el artculo 117 del anotado cdigo establece que el procedimiento de cobranza
coactiva es iniciado por el ejecutor coactivo mediante la notificacin al deudor tributario de la resolucin de ejecucin coactiva, que contiene un mandato de cancelacin de
las rdenes de pago o resoluciones en cobranza, dentro de siete (7) das hbiles, bajo
apercibimiento de dictarse medidas cautelares o de iniciarse su ejecucin forzada, en
caso estas ya se hubieran dictado.
Que de acuerdo con el inciso a) del artculo 104 del aludido cdigo, la notificacin de
los actos administrativos se realizara por correo certificado o por mensajero, en el domicilio fiscal, con acuse de recibo o con certificacin de la negativa a la recepcin, siendo que en este ltimo caso, adicionalmente, se poda fijar la notificacin en la puerta
principal del domicilio fiscal. Asimismo, el referido inciso estableca que si no hubiera
persona capaz alguna en el mismo o este estuviera cerrado, se fijara la notificacin en
la puerta principal del domicilio fiscal.
Que el referido inciso a) del artculo 104, luego de su modificacin por el Decreto Legislativo N 953, sealaba que la notificacin de los actos administrativos se realizara por correo certificado o por mensajero, en el domicilio fiscal, con acuse de recibo
o con certificacin de la negativa a la recepcin efectuada por el encargado de la diligencia, y que el acuse de recibo debe contener, como mnimo, lo siguiente: (i) Apellidos
y nombres, denominacin o razn social del deudor tributario; (ii) Nmero de R.U.C.
del deudor tributario o nmero del documento de identificacin que corresponda, (iii)
Nmero de documento que se notifica, (iv) Nombre de quien recibe la notificacin, as
como la firma o la constancia de la negativa y (y) Fecha en que se realiza la notificacin.
Que, asimismo, segn lo previsto por el inciso e) del artculo 104 del anotado cdigo, modificado por Ley N 27256, cuando la notificacin no pudiera ser realizada en
el domicilio fiscal del deudor tributario y cuando por cualquier otro motivo imputable
al deudor tributario, no pudiera efectuarse la notificacin en alguna de las formas sealadas en los incisos anteriores del referido artculo, la notificacin poda realizarse
mediante publicacin en la pgina web de la Administracin Tributaria y adems en el
diario oficial o en el diario de la localidad encargado de los avisos judiciales, o en su
defecto, en uno de mayor circulacin de dicha localidad.
Que segn se aprecia de autos, el 4 de agosto de 2006 el recurrente present una solicitud de prescripcin (fojas 17 a 24) respecto de la accin de la Administracin para
exigir el pago de las deudas por Impuesto General a las Ventas de diciembre de 2000 y
agosto a noviembre de 2001, y por las multas correspondientes a la infraccin tipificada por el numeral 1 del artculo 176 del Cdigo Tributario, en relacin con el Impuesto

(2)

136

El texto citado se mantuvo con la modificacin establecida por el Decreto Legislativo N953, publicado el 5
de febrero de 2004.

LA EJECUCIN COACTIVA EN LA JURISPRUDENCIA TRIBUTARIA

General a las Ventas de febrero, marzo, mayo a julio y noviembre de 2000(3), la cual fue
declarada improcedente mediante la resolucin apelada.
Que, en tal sentido, la controversia consiste en determinar si a la fecha de presentacin
de la solicitud antes mencionada, esto es, el 4 de agosto de 2006, haba prescrito la accin de la Administracin para exigir el pago de las referidas deudas.
Que, previamente, en cuanto a lo sealado por el recurrente respecto a que la resolucin apelada no se encuentra debidamente fundamentada, debido a que no expresa los considerados de derecho en que se sustenta, refirindose a un informe que
no puede formar parte de aquella en virtud del debido procedimiento administrativo,
debe indicarse que de acuerdo con lo dispuesto por el numeral 6.2. del artculo 6 de
la Ley del Procedimiento Administrativo General, Ley N 27444, el acto administrativo
puede motivarse mediante la declaracin de conformidad con los fundamentos y conclusiones de anteriores dictmenes, decisiones o informes obrantes en el expediente, a
condicin que se les identifique de modo certero, y que por esta situacin constituyan
parte integrante del respectivo acto.
Que en el caso de autos, en la parte considerativa de la resolucin apelada (foja 76), la
Administracin se remite expresamente a los fundamentos y conclusiones del Informe
N 001443-2006-210202NAL que se adjunta (fojas 74 y 75), el cual forma parte integrante de aquella, de acuerdo con lo dispuesto por el numeral 6.2. del artculo 6 de la
Ley del Procedimiento Administrativo General, por lo que se encuentra debidamente fundamentada, y en ese sentido, carece de sustento lo alegado por el recurrente al
respecto(4).
Impuesto General a las Ventas de diciembre de 2000 y agosto a noviembre de 2001
Que el plazo prescriptorio de la accin de la Administracin para exigir el pago de las
deudas por Impuesto General a las Ventas de los periodos diciembre de 2000 y agosto a noviembre de 2001, es de 4 aos, de conformidad con lo previsto por el artculo
43 del Cdigo Tributario, tal como se seala en la resolucin apelada, toda vez que el
recurrente present las declaraciones juradas correspondientes, que se detallan en las
rdenes de pago Ns 023-001-0297604 y 023-001-1204585 a 023-001-1204588, giradas por dicho tributo y periodos (fojas 31 a 35).
Que teniendo en cuenta que la deuda por Impuesto General a las Ventas de los periodos antes mencionados era exigible a partir de los meses de enero y setiembre a diciembre de 2001, de conformidad con lo sealado por las Resoluciones de Superintendencia Ns 072-2000/SUNAT y 138-2000/SUNAT, el cmputo de su plazo prescriptorio
se inici el 1 de enero de 2002, de acuerdo con lo previsto por el numeral 2 del artculo

(3)

Dichas deudas se encuentran contenidas en las rdenes de pago Ns 023-001-0297604 y 023-001-1204585


a 023-001-1204588 y las Resoluciones de Multas Ns 023-02-0061729, 023-02-0055446, 023-020076413, 023-02-0078356, 023-02- 0081898 y 023-02-0095314.

(4)

Similar criterio se ha sealado en las Resoluciones del Tribunal Fiscal Ns 06943-4-2008 y 04160-4-2009, entre otras.

137

PERCY BARDALES CASTRO

44 del Cdigo Tributario, y culminara el primer da hbil de enero de 2006, de no existir acto de interrupcin o suspensin alguno.
1. Periodo agosto a noviembre de 2001
Que segn se aprecia de las constancias de notificacin que obran en autos (fojas 49 a
52), el 8 de noviembre de 2005 la Administracin notific en el domicilio fiscal del recurrente(5) las rdenes de Pago Ns 023-001-1204585 a 023-001-1204588, giradas por
Impuesto General a las Ventas de agosto a noviembre de 2001, mediante acuse de recibo, consignndose el nombre y firma de la persona con la que se entendi la diligencia,
de conformidad con lo sealado por el inciso a) del artculo 104 del Cdigo Tributario.
Que en tal sentido, por la notificacin de dichos valores se interrumpi el cmputo del
plazo de prescripcin respecto de la deuda por Impuesto General a las Ventas de agosto a noviembre de 2001, inicindose uno nuevo a partir del da siguiente de acaecido
tal acto interruptorio, por lo que a la fecha de presentacin de la solicitud de prescripcin, esto es, el 4 de agosto de 2006, no haba prescrito la accin de la Administracin
para exigir el pago de tales deudas(6), correspondiendo en consecuencia confirmar
este extremo de la resolucin apelada.
2. Periodo diciembre de 2000
Que conforme se advierte de la constancia de notificacin de la Orden de Pago N 023001-0297604, girada por Impuesto General a las Ventas de diciembre de 2000, que
obra en autos (foja 53), el 26 de agosto de 2004 la Administracin habra notificado
tal valor en el domicilio fiscal del recurrente, mediante acuse de recibo, consignndose
que fue recibido por Dina Prez, quien se identific con Documento Nacional de Identidad (DNI) N 10467068 y firm el cargo correspondiente.
Que no obstante, segn se verifica del portal institucional del Registro Nacional de
Identificacin y Estado Civil (Reniec) - Validacin de Registro de Identidad (foja 195), dicho documento de identidad corresponde a otra persona, Gloria Marleni Prez Prez, lo
que aunado al hecho que no aparece observacin alguna por parte del notificador que
indique que se present un documento distinto o no se exhibi el DNI, resta fehaciencia a la referida diligencia, por lo que no se encuentra acreditado que esta se haya realizado conforme a ley, y en consecuencia, la notificacin de la Orden de Pago N 023001-0297604 no interrumpi el cmputo del plazo prescriptorio respecto del Impuesto General a las Ventas de diciembre de 2000.
Que de la constancia de notificacin de la Resolucin de Ejecucin Coactiva N 023006-0130864 (foja 61), mediante la cual se dio inicio al procedimiento de cobranza
coactiva de la deuda contenida en la Orden de Pago N 023-001-0297604, se verifica

138

(5)

Segn se aprecia del Comprobante de Informacin Registrada del recurrente (fojas 101 a 103), el 17 de enero de 2000, este modific su domicilio fiscal al ubicado en Mz. B Lote 15, Urbanizacin Mercurio 3ra Etapa,
Los Olivos, Lima.

(6)

Estando a lo sealado, carece de relevancia emitir pronunciamiento acerca de los otros actos que alega la
Administracin habran interrumpido el cmputo del plazo prescriptorio.

LA EJECUCIN COACTIVA EN LA JURISPRUDENCIA TRIBUTARIA

que el 23 de noviembre de 2004 la Administracin notific la referida resolucin de


ejecucin coactiva, consignndose en dicho cargo como resultado de la diligencia rechazado y el encargado de aquella anot sus datos de identificacin y firma.
Que este Tribunal en las Resoluciones Ns 06866-4-2006, 05593-2-2007 y 10143-22008 ha establecido que consignarse rechazado en las constancias de notificacin
equivale a una negativa a la recepcin, modalidad de notificacin que se encuentra
prevista por el inciso a) del artculo 104 del Cdigo Tributario(7).
Que al respecto, corresponde establecer si la notificacin de la mencionada resolucin de ejecucin coactiva interrumpi el cmputo del plazo de prescripcin, para lo
cual resulta necesario determinar si a efecto de que opere la causal de interrupcin del
cmputo del plazo de prescripcin prevista por el inciso f) del artculo 45 del Cdigo
Tributario, cuando esta es invocada en procedimientos contenciosos o no contenciosos tributarios, es necesario verificar que el inicio del procedimiento de cobranza coactiva se haya efectuado conforme a ley, mediante la notificacin vlida de los valores y
de la resolucin coactiva que le da inicio.
Que sobre el particular, se han suscitado tres interpretaciones:
i) La primera segn la cual, a efecto de que opere la causal de interrupcin del
cmputo del plazo de prescripcin prevista por el inciso f) del artculo 45 del Texto
nico Ordenado del Cdigo Tributario, aprobado por Decreto Supremo N 135-99-EF,
cuando esta es invocada en procedimientos contenciosos y no contenciosos tributarios, se debe verificar que los actos a que dicha norma se refiere hayan sido vlidamente notificados dentro de un procedimiento de cobranza o ejecucin coactiva iniciado
conforme a ley, mediante la notificacin vlida de los correspondientes valores y la resolucin de ejecucin coactiva que le da inicio,
ii) la segunda, conforme con la cual, a efecto de que opere la causal de interrupcin
del cmputo del plazo de prescripcin prevista por el inciso f) del artculo 45 del Texto
nico Ordenado del Cdigo Tributario, aprobado por Decreto Supremo N 135-99-EF,
cuando esta es invocada en procedimientos contenciosos y no contenciosos tributarios, se debe verificar que los actos a que dicha norma se refiere hayan sido vlidamente notificados dentro de un procedimiento de cobranza o ejecucin coactiva. Sin embargo, la regularidad del procedimiento de cobranza o de ejecucin coactiva no puede
ser analizada por el Tribunal Fiscal en procedimientos contenciosos o no contenciosos
tributarios, y
iii) la tercera, de acuerdo con la cual, a efecto de que opere la causal de interrupcin
del cmputo del plazo de prescripcin prevista por el inciso del artculo 45 del Texto nico Ordenado del Cdigo Tributario, aprobado por Decreto Supremo N 13599-EF, cuando esta es invocada en procedimientos contenciosos o no contenciosos
tributarios, se debe verificar que los actos a que dicha norma se refiere hayan sido

(7)

Estando a lo expuesto, carece de relevancia emitir pronunciamiento respecto de la notificacin de la Resolucin de Ejecucin Coactiva N023-006-0130864, que se habra llevado a cabo el 17 de febrero de 2005, mediante publicacin, segn se advierte de la documentacin que obra en autos (fojas 104 y 105).

139

PERCY BARDALES CASTRO

vlidamente notificados, no resultando relevante que el inicio del procedimiento de


cobranza o de ejecucin coactiva se haya efectuado conforme a ley.
Que por acuerdo contenido en el Acta de Reunin de Sala Plena N 2011-13 dell de
julio de 2011, se aprob el siguiente criterio: A efecto de que opere la causal de interrupcin del cmputo del plazo de prescripcin prevista por el inciso t) del artculo 45
del Texto nico Ordenado del Cdigo Tributario, aprobado por Decreto Supremo N
135-99-EF, cuando esta es invocada en procedimientos contenciosos y no contenciosos tributarios, se debe verificar que los actos a que dicha norma se refiere hayan sido
vlidamente notificados dentro de un procedimiento de cobranza o ejecucin coactiva
iniciado conforme a ley, mediante la notificacin vlida de los correspondientes valores y la resolucin de ejecucin coactiva que le da inicio, por los fundamentos que a
continuacin se reproducen:

De conformidad con el artculo 43 del Texto nico Ordenado del Cdigo Tributario, aprobado por Decreto Supremo N 135-99-EF(8), la accin de la Administracin Tributaria para determinar la deuda tributaria, as como la accin para exigir su pago y aplicar sanciones prescribe a los cuatro (4) aos, y a los seis (6) aos
para quienes no hayan presentado la declaracin respectiva. Sin embargo, la misma
norma establece supuestos en los que el plazo de prescripcin se ve interrumpido, de manera que ante dichas situaciones, se inicia un nuevo cmputo del trmino
prescriptorio(9).

Al respecto, el inciso t) del artculo 45 del citado Cdigo contempla que el plazo de
prescripcin se interrumpe con la notificacin del requerimiento de pago de la deuda tributaria que se encuentre en cobranza coactiva y por cualquier otro acto notificado al deudor, dentro del procedimiento de cobranza coactival(10).

As, es materia de anlisis establecer si para que opere la mencionada causal es preciso que el procedimiento de cobranza o de ejecucin coactiva se hayan iniciado de
forma regular, esto es, que los valores objeto de cobranza coactiva y que la resolucin coactiva que da inicio al citado procedimiento hayan sido notificados conforme a ley(11), para lo cual es necesario analizar la relacin que existe entre el principio de seguridad jurdica, la prescripcin y la notificacin en tanto acto formal.

(8)

Texto vigente antes de la modificacin efectuada por el Decreto Legislativo N953, publicado el 5 de febrero de 2004.

(9)

De acuerdo con el ltimo prrafo del artculo 45 del Cdigo Tributario, el nuevo trmino prescriptorio
para exigir el pago de la deuda tributaria se computar desde el da siguiente al acaecimiento del acto
interruptorio.

(10) Tras la modificacin del Cdigo Tributario introducida por el Decreto Legislativo N981, publicado el 15 de
marzo de 2007, el inciso f) del numeral 2) del artculo 45 del citado Cdigo dispone que el plazo de prescripcin de la accin para exigir el pago de la obligacin tributaria se interrumpe por la notificacin del requerimiento de pago de la deuda tributaria que se encuentre en cobranza coactiva y por cualquier otro acto notificado al deudor, dentro del procedimiento de cobranza coactiva.
(11) Cabe precisar que la notificacin de los valores que son objeto de cobranza coactiva y de la resolucin que
da inicio al procedimiento de cobranza coactiva iniciado segn las normas previstas por el Cdigo Tributario se encuentra regulada por el artculo 104 del citado Cdigo. Asimismo, la notificacin de resoluciones
emitidas en los procedimientos de ejecucin coactiva de deudas tributarias cobradas por gobiernos locales

140

LA EJECUCIN COACTIVA EN LA JURISPRUDENCIA TRIBUTARIA

En la Resolucin del Tribunal Fiscal N 00161-1-2008, publicada el da 25 de enero de 2008 con carcter de jurisprudencia de observancia obligatoria, se ha sealado que el fundamento de la prescripcin est en la necesidad de dar un plazo determinado a las situaciones de incertidumbre, de manera que quien presente una
conducta de inaccin por el tiempo indicado en la norma perder la oportunidad
de hacer valer algn derecho. Es decir, la seguridad jurdica tiene por expresin a la
preclusividad, o lo que es lo mismo, que las situaciones de pendencia o claudicantes que pueden afectar al rea de intereses personales o patrimoniales del ciudadano no se prolonguen de modo indefinido(12).

Asimismo, en dicha resolucin se indic que las causales de interrupcin del plazo
prescriptorio representan una ponderacin entre la seguridad jurdica (fundamento
de la prescripcin) y la finalidad de la potestad tributaria(13) (que justifica el actuar
de la Administracin), por lo que solo puede admitirse que el plazo de prescripcin previsto por el ordenamiento se pueda ver interrumpido por el ejercicio vlido
de las facultades de la Administracin o por el reconocimiento de la obligacin tributaria por parte del mismo contribuyente.

En este sentido, Martn Cceres afirma que hay interrupcin de la prescripcin cuando el derecho es normalmente ejercido por su titular o reconocida la obligacin
correlativa por parte del deudor antes de la expiracin del plazo de prescripcin(14).

Bajo esta y otras consideraciones, en la citada resolucin de observancia obligatoria se determin que la notificacin de un acto que luego es declarado nulo no interrumpe el plazo de prescripcin, esto es, se interpret que para interrumpir el plazo de prescripcin la administracin debe actuar de acuerdo con el ordenamiento
y emitir actos administrativos conforme a ley.

(iniciados al amparo de la Ley del Procedimiento de Ejecucin Coactiva) es regulada por la Ley N27444, Ley
del Procedimiento Administrativo General, segn lo establece la Cuarta Disposicin Final de la Ley N28165,
que modific la Ley de Procedimiento de Ejecucin Coactiva.
(12) En este sentido vase: Enciclopedia Jurdica Omeba. Tomo XXII, Driskill, Buenos Aires, 1991, p. 935. Asimismo, Rubio Correa sostiene que la prescripcin tiende a estabilizar las relaciones y situaciones jurdicas en la
sociedad. Al respecto vase: RUBIO CORREA, Marcial. Prescripcin y Caducidad. La extincin de acciones y
derechos en el Cdigo Civil. Fondo Editorial de la Pontificia Universidad Catlica del Per, Lima, 1997, p. 33.

En igual sentido, Fernndez Junquera ha indicado que: As pues, el fundamento de la prescripcin debe venir, forzosamente, de la justificacin a la alteracin del principio de justicia que deja de aplicarse para ceder,
en este caso, ante el principio de seguridad jurdica. En efecto por exigencia natural del primero las obligaciones deben cumplirse y son exigibles en todo caso. Es el segundo de los principios sealados, el de seguridad
jurdica, el que predica que el cumplimiento de las obligaciones no puede encontrarse en situacin de pendencia en forma indefinida, el que cobra mayor peso en esta confrontacin. Al respecto, vase: FERNNDEZ
JUNQUERA, Manuela. La prescripcin de la obligacin tributaria. Un estudio jurisprudencial. Aranzadi, Navarra, 2001, p. 17.
(13) En efecto, como bien seala la doctrina, el hecho de contar en la Constitucin con una clusula de Estado Social implica que el Estado tenga que satisfacer ciertas necesidades o paliar ciertas desigualdades que
pueden generarse por el actuar libre de las personas. Ello conlleva un gasto de naturaleza pblica con el que
todos tenemos el deber de contribuir, lo cual fundamenta el poder del Estado para cobrar tributos. En este
sentido vase: LANDA ARROYO, C. Los Principios Tributarios en la Constitucin de 1993. Una Perspectiva
Constitucional. En: Temas de Derecho Tributario y de Derecho Pblico. Palestra, Lima, 2006. p. 39 y ss.
(14) En este sentido, vase: MARTN CCERES, Adriana. La prescripcin del crdito tributario. Marcial Pons, Madrid, 1994, p. 132.

141

PERCY BARDALES CASTRO

Para efecto del tema bajo anlisis, se considera que con el objeto de interrumpir el cmputo del plazo de prescripcin, la Administracin Tributaria deber llevar a cabo actos que impliquen el ejercicio de su derecho, esto es, deber mostrar
una actividad tendiente a hacerlo efectivo y no una pasividad ante el transcurso del
tiempo, y para ello deber verificarse si ha acaecido algn hecho sealado por el
inciso del artculo 45 antes citado, considerando para ello que la actuacin de la
Administracin debe ser regular con el fin de salvaguardar el ordenamiento, los derechos de los administrados y el principio de seguridad jurdica segn los trminos
expuestos.

Ahora bien, el citado inciso prev dos supuestos en los que se interrumpe el plazo
de prescripcin, estos son: la notificacin del requerimiento de pago de la deuda
tributaria que se encuentre en cobranza coactiva o de cualquier otro acto notificado al deudor dentro del procedimiento de cobranza coactiva. Al respecto, cabe
resaltar que la norma indica que los actos de interrupcin objeto de anlisis tienen
como marco un procedimiento coactivo.

Para que dicho procedimiento se considere regular, el Cdigo Tributario exige de


manera general que se haya notificado conforme a ley el valor objeto de cobro y la
resolucin que da inicio a su cobranza coactiva.

En efecto, de conformidad con lo dispuesto por el artculo 115 del Cdigo Tributario, constituye deuda exigible coactivamente, entre otra, la establecida mediante resolucin de determinacin o de multa notificadas por la Administracin y no
reclamadas en el plazo de ley as como la que conste en orden de pago notificada
conforme a ley(15). Asimismo, el artculo 117 del mismo Cdigo prev que el procedimiento de cobranza coactiva es iniciado por el ejecutor coactivo mediante la notificacin al deudor tributario de la resolucin de ejecucin coactiva, que contiene un mandato de cancelacin de los valores en cobranza en un plazo de siete das
hbiles, bajo apercibimiento de dictarse medidas cautelares o de iniciarse la ejecucin forzada de las mismas, en caso que estas ya se hubieran dictado(16).

Esto encuentra fundamento en el momento en que un acto administrativo surte


efectos para el administrado, esto es, a partir de su notificacin. Sobre el particular,
el numeral 16.1 del artculo 16 de la Ley N 27444 dispone que: El acto administrativo es eficaz a partir de que la notificacin legalmente realizada produce sus efectos, conforme a lo dispuesto en el presente captulo(17).

A su vez, para que dicha notificacin pueda surtir efectos, debe ser realizada siguiendo las reglas que la regulan por ser esta un acto formal que provee
garantas al administrado. En tal sentido, en la Resolucin del Tribunal Fiscal
N 10224-7-2008, publicada el 4 de setiembre de 2008 con carcter de observancia

(15) En similar sentido, vase el artculo 25 de la Ley N26979, Ley del Procedimiento de Ejecucin Coactiva.
(16) Asimismo, vase el artculo 29 de la Ley N26979, el cual contiene similar disposicin.
(17) Uno de los efectos atribuible al acto administrativo consiste en poder interrumpir el cmputo del plazo de
prescripcin.

142

LA EJECUCIN COACTIVA EN LA JURISPRUDENCIA TRIBUTARIA

obligatoria, se indic que los actos administrativos son comunicados a los interesados mediante la notificacin, la cual constituye una tcnica solemne y formalizada dado que incluye una actuacin mediante sujetos encargados que atestiguan la
entrega de la copia escrita de un acto(18). Asimismo, se seal que dicha diligencia
dota de eficacia a los actos administrativos(19).
Ahora bien, si la notificacin de los valores puestos en cobranza o de la resolucin que
le da inicio no es conforme a ley, podr ordenarse que el procedimiento coactivo sea
dejado sin efecto y por tanto, que cese la cobranza coactiva. En este sentido, diversas
resoluciones del Tribunal Fiscal han dejado sin efecto procedimientos coactivos iniciados de forma irregular por los motivos sealados(20).
Haciendo una interpretacin conjunta de las normas que regulan el ejercicio regular
del procedimiento coactivo, de las normas que rigen a la prescripcin y de las causales
de interrupcin del cmputo de su plazo (esto ltimo, a la luz de lo analizado en las resoluciones de observancia obligatoria antes citadas), se considera que para que operen las causales previstas por el inciso f) del artculo 45 anotado, es necesario que estas se produzcan en el marco de un procedimiento coactivo regular, esto es, iniciado
conforme a ley, ya que se entiende que la interrupcin del cmputo del plazo de prescripcin solo se puede producir por el ejercicio vlido de las facultades de la Administracin Tributaria.
En efecto, para que puedan acaecer los supuestos de dicha causal es necesario que se
inicie (o que exista, tratndose del segundo supuesto que est referido a los actos dictados dentro del procedimiento coactivo) un procedimiento de cobranza coactiva y
para que este y los actos que se dicten dentro de l puedan surtir efecto en la esfera
jurdica de los administrados, es necesario que la Administracin acte conforme a ley,
revistiendo a sus actos con las formalidades que esta exige.
En ese sentido, si un procedimiento de cobranza o de ejecucin coactiva no ha sido regularmente iniciado porque los valores puestos en cobranza o la resolucin que le dio
inicio no fueron correctamente notificados(21), mal podra la notificacin de dicha reso-

(18) Al respecto, vase: PARADA, Ramn. Derecho Administrativo. Tomo I, Marcial Pons, 2004, Madrid, p. 133 y ss.
(19) En dicha resolucin tambin se indic que la notificacin constituye una garanta para derechos fundamentales de los administrados, como los de defensa, debido procedimiento y tutela jurisdiccional efectiva pues a
partir de esta todo acto administrativo es eficaz y conocido por el administrado, originndose la posibilidad
de recurrirlo administrativamente y, agotada la va administrativa, de someterlo a un proceso contenciosoadministrativo en la va judicial. Por tal motivo, si en esta no se ha cumplido con todas las formalidades previstas por ley, ella ser invlida, y por lo tanto, ser necesario que la Administracin proceda a efectuar una
notificacin conforme a ley. En este sentido, vase: GARCA CALVENTE, Yolanda. Las Notificaciones en el Derecho Tributario. Editoriales de Derecho Reunidas, Madrid, 2002, p. 41. Asimismo, vase las p. 79 y ss.
(20) Se precisa que se hace referencia a los procedimientos coactivos regulados por el Cdigo Tributario y por la
Ley del Procedimiento de Ejecucin Coactiva pues en ambos casos se requiere que dichas notificaciones sean
regulares.
(21) Dentro de este supuesto tambin deben considerarse los casos en los que los valores y las resoluciones de
ejecucin coactiva han sido notificados de manera conjunta, teniendo en cuenta que el Tribunal Constitucional, en la sentencia emitida en el Expediente N03797-2006-PATTC, ha sealado que la notificacin conjunta de una orden de pago y de una resolucin de ejecucin coactiva implica la vulneracin del debido procedimiento y del derecho de defensa en sede administrativa.

143

PERCY BARDALES CASTRO

lucin coactiva interrumpir el cmputo del plazo de prescripcin, pues ello no puede
ocurrir sobre la base de actos viciados.
De igual forma, los actos sucesivos dictados en el procedimiento coactivo (aun cuando hayan sido correctamente notificados) tampoco interrumpirn dicho cmputo pues
tienen por origen y fundamento un procedimiento irregular. Al respecto, se considera
que las notificaciones de esos actos sucesivos no son ajenas al vicio que afecta al procedimiento coactivo que les sirve de base pues justamente ocurrieron a causa de este.
As, la existencia de un vicio en el inicio del procedimiento produce una afectacin total en l y ello implica que los actos posteriores carezcan de sustento legal(22) y por dicha razn las notificaciones realizadas no pueden tener como nico efecto producir la
interrupcin del cmputo del plazo de prescripcin.
Cabe indicar que esto no implicar que en el procedimiento en el que se invoque la
prescripcin se emita algn pronunciamiento que afecte la tramitacin del procedimiento coactivo. Al respecto, se precisa que el anlisis sobre la regularidad del procedimiento coactivo solo tiene por finalidad examinar el contexto jurdico en el que se han
notificado resoluciones coactivas para determinar si estas producen la interrupcin del
plazo de prescripcin debido a que la causal analizada requiere la existencia de un procedimiento coactivo regular. Por tanto, en el procedimiento en el que se evale la prescripcin no se emitir pronunciamiento mediante el que se deje sin efecto o se suspenda el procedimiento coactivo ni se ordenar el levantamiento de medidas cautelares
pues no es la va prevista por el ordenamiento para ello(23).
Sin embargo, lo afirmado no obsta para que al resolver sobre la prescripcin se tomen
en consideracin los pronunciamientos firmes que se hayan emitido acerca de la legalidad del procedimiento coactivo y de las notificaciones efectuadas, ya sea en el mismo
procedimiento coactivo por parte del ejecutor coactivo o en la va de la queja regulada por el artculo 155 del Cdigo Tributario o en un proceso judicia1(24).
Por otro lado, admitir que la causal analizada opera en el marco de un procedimiento
iniciado irregularmente implicara otorgar efectos jurdicos a actos que han sido dictados en contra de las reglas del derecho, lo cual se agrava si en el expediente en el que
se analiza la prescripcin es evidente que a pesar de que la diligencia de notificacin
del pretendido acto interruptorio es conforme a ley, esta se ha producido dentro de un
procedimiento coactivo irregular, es decir, que se trata de una notificacin que no tiene sustento procedimental(25).

(22) Por ejemplo, si se inicia indebidamente un procedimiento coactivo y se hubiere trabado una medida cautelar,
deber dejarse sin efecto pues si no se sigui el procedimiento establecido, esta no tiene sustento jurdico.
(23) En tal sentido, la suspensin o conclusin del procedimiento corresponde ser declarada, por ejemplo, por
el ejecutor coactivo en el mismo procedimiento o por el Tribunal Fiscal en un procedimiento de queja, entre
otros.
(24) Asimismo, se precisa que en el marco de un procedimiento no contencioso como es el iniciado con una
solicitud de declaracin de prescripcin no corresponde analizar la validez de los valores que se hubieren
emitido y que se encuentran vinculados a dicha solicitud, pues ello debe dilucidarse en el procedimiento
contencioso-tributario.
(25) Debe tenerse en consideracin que las causales de interrupcin del cmputo del plazo de prescripcin alegadas por la Administracin Tributaria deben ser acreditadas por esta en el expediente.

144

LA EJECUCIN COACTIVA EN LA JURISPRUDENCIA TRIBUTARIA

En consecuencia, se concluye que para que opere la causal prevista por el inciso I del
artculo 45 del Cdigo Tributario, es necesario que el procedimiento coactivo haya sido
iniciado conforme a ley, para lo cual debe notificarse correctamente los valores puestos en cobranza y la resolucin que da inicio al citado procedimiento.
Que el criterio antes citado tiene carcter vinculante para todos los vocales de este Tribunal, segn lo establecido por el Acuerdo recogido en el Acta de Reunin de Sala Plena N 2002-10 del 17 de setiembre de 2002.
Que asimismo, conforme con el Acuerdo contenido en el Acta de Reunin de Sala Plena N 2011-13, corresponde que la presente resolucin se emita con el carcter de observancia obligatoria, y se disponga su publicacin en el diario oficial El Peruano, de
conformidad con el artculo 154 del Cdigo Tributario, que dispone que las resoluciones del Tribunal Fiscal que interpreten de modo expreso y con carcter general el sentido de normas tributarias, as como las emitidas en virtud del artculo 102 del mismo cdigo, constituirn jurisprudencia de observancia obligatoria para los rganos
de la Administracin Tributaria, mientras dicha interpretacin no sea modificada por
el mismo Tribunal, por va reglamentaria o por ley, debindose sealar en la resolucin
correspondiente dicho carcter y disponerse la publicacin de su texto en el diario oficial. Asimismo, indica el citado artculo que de presentarse nuevos casos o resoluciones
con fallos contradictorios entre s, el Presidente del Tribunal deber someter a debate
en Sala Plena para decidir el criterio que deba prevalecer, constituyendo este precedente de observancia obligatoria en las posteriores resoluciones emitidas por el Tribunal.
Que estando al criterio expuesto y a que, como se ha indicado precedentemente, la
Orden de Pago N 023-001-0297604 no fue notificada de acuerdo a ley, la notificacin
de la Resolucin de Ejecucin Coactiva N 023-006-0130864, que dio inicio al procedimiento de cobranza coactiva de la deuda contenida en dicho valor, no interrumpi
el cmputo del plazo prescriptorio respecto del Impuesto General a las Ventas de diciembre de 2000, segn lo previsto por el inciso f) del artculo 45 del Cdigo Tributario, al no haberse verificado que el referido procedimiento coactivo hubiera sido iniciado conforme a ley, mediante la notificacin vlida del aludido valor.
Que asimismo, de acuerdo con el mencionado criterio, el cmputo del plazo de
prescripcin no se interrumpi por la notificacin de las resoluciones coactivas dictadas en el referido procedimiento coactivo, como son las Resolucin Coactivas
Ns 0230070178461 y 0230070223467 (fojas 66 y 68), a que alude la Administracin en
la resolucin apelada.
Que atendiendo a que la Administracin no ha sealado ni acreditado la existencia de
otro acto que hubiera interrumpido o suspendido el cmputo del plazo de prescripcin respecto del Impuesto General a las Ventas de diciembre de 2000, a la fecha en
que el recurrente present su solicitud de prescripcin bajo anlisis, esto es, al 4 de
agosto de 2006, haba operado la prescripcin invocada, por lo que procede revocar la
resolucin apelada en este extremo.
Multas correspondientes a la infraccin tipificada por el numeral 1 del artculo 176
del Cdigo Tributario

145

PERCY BARDALES CASTRO

Que el numeral 1 del artculo 176 del Cdigo Tributario, antes de la modificacin establecida por el Decreto Legislativo N 953, aplicable al caso de autos, indicaba que
constitua infraccin relacionada con la obligacin de presentar declaraciones y comunicaciones, no presentar las declaraciones que contengan la determinacin de la deuda tributaria dentro de los plazos establecidos.
Que en cuanto al plazo de prescripcin aplicable, cabe indicar que mediante la Resolucin N 092 17-72007 de 28 de setiembre de 2007, que constituye precedente de
observancia obligatoria, este Tribunal ha sealado que: El plazo de prescripcin de
la facultad de la Administracin Tributaria para aplicar las sanciones de las infracciones consistentes en no presentar las declaraciones que contengan la determinacin de
la deuda tributaria y ser detectado por la Administracin, as como la de no presentar
las declaraciones que contengan la determinacin de la deuda tributaria dentro de los
plazos establecidos, tipificadas en el numeral 1) del artculo 176 del texto original del
Cdigo Tributario aprobado por el Decreto Legislativo N 816 y su modificatoria realizada por la Ley N 27038, es de cuatro (4) aos.
Que en autos obran las Resoluciones de Multa Ns 023-02-0061729, 023-02-0055446,
023-02-0076413, 023-02-0078356, 023-02-0081898 y 023-02-0095314 (fojas 36 a 41),
giradas por no presentar dentro de los plazos establecidos las declaraciones juradas
del Impuesto General a las Ventas de febrero, marzo, mayo a julio y noviembre de
2000, respectivamente, infraccin tipificada por el numeral 1 del artculo 176 del Cdigo Tributario.
Que de conformidad con lo dispuesto por el artculo 43 del Cdigo Tributario y el criterio recogido en la citada resolucin, el plazo prescriptorio respecto de las mencionadas multas es de 4 aos.
Que las fechas de comisin de las referidas infracciones corresponden a los meses de
marzo, abril, junio a agosto y diciembre de 2000, de conformidad con lo sealado por
las Resoluciones de Superintendencia Ns 001-2000/SUNAT y 072-2000/SUNAT, por lo
que el cmputo del plazo prescriptorio respecto de las respectivas sanciones se inici
el 1 de enero de 2001, de acuerdo con lo previsto por el numeral 4 del artculo 44 del
Cdigo Tributario, y culminara el primer da hbil de enero de 2005, de no existir acto
de interrupcin o suspensin alguno.
1. Resoluciones de Multa Ns 023-02-0081898 y 023-02-0095314
Que conforme se aprecia de las constancias de notificacin que obran en autos (fojas
47 y 48), el 19 de junio y 6 de agosto de 2001 la Administracin notific en el domicilio
fiscal del recurrente las Resoluciones de Multa Ns 023-02-0081898 y 023-02-0095314,
respectivamente, mediante acuse de recibo, consignndose el nombre y firma de la
persona con la que se entendi la diligencia, de conformidad con lo establecido por el
inciso a) del artculo 104 del Cdigo Tributario; en tal sentido, por tales actos se interrumpi el cmputo del plazo de prescripcin respecto de las multas contenidas en dichos valores, inicindose uno nuevo a partir del da siguiente, respectivamente.
Que del cargo de notificacin de la Resolucin de Ejecucin Coactiva N 023-06307899 (foja 62), a travs de la cual se inici el procedimiento de cobranza coactiva de

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LA EJECUCIN COACTIVA EN LA JURISPRUDENCIA TRIBUTARIA

las deudas contenidas en las Resoluciones de Multa Ns 023-02-0081898 y 023-020095314, se observa que dicha diligencia se llev a cabo el 3 de diciembre de 2001 en
el domicilio fiscal del recurrente, mediante acuse de recibo, consignndose el nombre
y firma de la persona con la que se entendi aquella, de conformidad con lo previsto
por el inciso a) del artculo 104 del Cdigo Tributario; por lo tanto, tal notificacin interrumpi el cmputo del plazo de prescripcin respecto de las multas contenidas en
los mencionados valores, inicindose uno nuevo a partir del da siguiente de acaecido dicho acto.
Que asimismo, se tiene que mediante Resolucin Coactiva N 0230070026521 (foja 63),
se dispuso la acumulacin de diversos expedientes coactivos, entre ellos del Exp. N 02306-307899, referido a la cobranza coactiva de las deudas contenidas en las Resoluciones de Multa Ns 023-02-0081898 y 023-02-0095314, debiendo en adelante entenderse el procedimiento como uno solo, bajo el Exp. N 023- 06-228384 y acumulados, y
se requiri al recurrente para que acreditara el pago de la deuda tributaria materia de
dicho expediente y sus acumulados, bajo apercibimiento de continuarse con el procedimiento coactivo.
Que de la constancia de notificacin de dicha resolucin coactiva (foja 63), se verifica
que fue notificada el 11 de febrero de 2004 en el domicilio fiscal del recurrente, mediante acuse de recibo, consignndose el nombre y firma de la persona con la que se
entendi la diligencia, de conformidad con lo sealado por el inciso a) del artculo 104
del Cdigo Tributario.
Que por lo tanto, dicho acto interrumpi el cmputo del plazo de prescripcin, de conformidad con lo previsto por el inciso f) del artculo 45 del Cdigo Tributario, inicindose uno nuevo a partir del da siguiente, por lo que a la fecha de presentacin de la
solicitud de prescripcin, esto es, el 4 de agosto de 2006, no haba prescrito la accin
de la Administracin respecto de las multas contenidas en las Resoluciones de Multa
Ns 023-02-0081898 y 023-02-0095314(26), correspondiendo en consecuencia, confirmar este extremo de la resolucin apelada.
2. Resolucin de Multa N 023-02-0055446
Que segn se aprecia de la constancia de notificacin que obra en autos (foja 44), la
Resolucin de Multa N 023-02-0055446 fue notificada el 21 de agosto de 2000 en el
domicilio fiscal del recurrente, mediante acuse de recibo, consignndose el nombre y
firma de la persona con la que se entendi la diligencia, de conformidad con lo sealado por el inciso a) del artculo 104 del Cdigo Tributario; sin embargo, dado que a dicha fecha an no se haba iniciado el cmputo del plazo prescriptorio respecto de la
multa que contienen(27), tal notificacin no interrumpi el referido cmputo.
Que de otro lado, de autos se observa que la Resolucin de Ejecucin Coactiva N 02306-228384 (fojas 57, 151, 152 y 163 a 165), que dio inicio al procedimiento de cobranza

(26) Estando a lo sealado carece de relevancia emitir pronunciamiento acerca de los otros actos que alega la
Administracin habran interrumpido el cmputo del plazo prescriptorio.
(27) Dicho cmputo se inici el 1 de enero de 2001.

147

PERCY BARDALES CASTRO

coactiva de la deuda contenida en la Resolucin de Multa N 023-02-0055446, fue


notificada el 23 de enero de 2001 mediante publicacin en el diario oficial El Peruano y la pgina web de la Sunat, segn se indica en el Informe Tcnico Profesional
N 017-2010/210600 (foja 189), debido a que no pudo entregarse el referido documento en la visita efectuada al domicilio fiscal del recurrente el 6 de noviembre de
2000, en la que se indic como resultado se mud (reverso foja 57).
Que de acuerdo con el criterio establecido por este Tribunal en diversas resoluciones, como las Resoluciones Ns 03840-5-2005 y 06744-1-2006, la notificacin mediante publicacin es de carcter excepcional y procede siempre que no pueda realizarse
la notificacin por correo certificado o por mensajero en el domicilio fiscal del deudor tributario.
Que, asimismo, este Tribunal ha establecido en la Resolucin N 00850-5-2004, entre
otras, que el hecho de que en las constancias de los actos de notificacin se haya consignado que el recurrente se mud del lugar sealado como domicilio fiscal no implica que el domicilio fiscal haya variado, toda vez que mientras no se haya comunicado a la Administracin su cambio, dicho domicilio fiscal conservar su validez, por lo
que en tales casos la notificacin debe efectuarse de acuerdo con lo dispuesto por el
inciso a) del artculo 104 del Cdigo Tributario y no recurrirse a la va de la publicacin.
Que en efecto, conforme se ha sealado en la Resolucin N 06744-1-2006, el hecho de que se haya consignado que el contribuyente se mud del lugar sealado como domicilio fiscal, no habilita a la Administracin a efectuar la notificacin por
publicacin.
Que por lo tanto, la notificacin de la Resolucin de Ejecucin Coactiva N 023-06228384, va publicacin, no se encuentra conforme a ley, por lo que no interrumpi el
cmputo del trmino prescriptorio respecto de la multa a que se refiere la Resolucin
de Multa N 023-02-0055446.
Que [a] su vez, estando al criterio establecido mediante acuerdo recogido en el Acta
de Reunin de Sala Plena N 2011-13, los actos emitidos dentro del procedimiento de
cobranza coactiva iniciado a travs de la Resolucin de Ejecucin Coactiva N 023-06228384, como son las Resoluciones Coactivas Ns 0230070026521, 0230070039126,
0230070178461 y 0230070223467, (fojas 63, 64, 66 y 68), a que alude la Administracin en la resolucin apelada, no interrumpieron el cmputo del plazo de prescripcin
segn lo previsto por el inciso f) del artculo 45 del Cdigo Tributario, al no haberse verificado que el referido procedimiento coactivo hubiera sido iniciado conforme a ley,
mediante la notificacin vlida de la resolucin de ejecucin coactiva que le dio inicio.
Que dado que la Administracin no ha sealado ni acreditado la existencia de otro acto
que hubiera interrumpido o suspendido el cmputo del plazo de prescripcin respecto de la aludida multa, a la fecha en que el recurrente present su solicitud de prescripcin bajo anlisis, esto es, al 4 de agosto de 2006, haba operado la prescripcin invocada, por lo que procede revocar la resolucin apelada en este extremo.

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LA EJECUCIN COACTIVA EN LA JURISPRUDENCIA TRIBUTARIA

3. Resoluciones de Multa Ns 023-02-0061729, 023-02-0076413 y 023-02-0078356


Que obra en autos copia del cargo de notificacin de la Resolucin de Multa N 02302-0061729 (fojas 113, 118 y 119), de la que se observa que el 26 de setiembre de 2000
el notificador visit el domicilio fiscal del recurrente, ubicado en Mz. B Lote 15 Urbanizacin Mercurio 3ra Etapa, Los Olivos, Lima, consignndose como motivo de no entrega no existe domicilio/manzana, por lo que la Administracin procedi a notificar la referida resolucin de multa mediante publicacin el 24 de noviembre de 2000.
Que de acuerdo con el criterio establecido por este Tribunal en diversas resoluciones, como las Resoluciones Ns 03840-5-2005 y 06744-1-2006, la notificacin mediante publicacin es de carcter excepcional y procede siempre que no pueda realizarse
la notificacin por correo certificado o por mensajero en el domicilio fiscal del deudor tributario.
Que segn se aprecia del Comprobante de Informacin Registrada que obra en autos (fojas 101 a 103), a la fecha de la notificacin de la Resolucin de Multa N 023-020061729, el domicilio fiscal del recurrente era el ubicado en Mz. B Lote 15, Urbanizacin Mercurio 3ra Etapa, Los Olivos, Lima, no resultando fehaciente lo consignado en el
referido cargo acerca de su supuesta inexistencia, ya que los actos de notificacin analizados en la presente resolucin, de fechas anteriores y posteriores al 26 de setiembre
de 2000, fueron efectuados en el referido domicilio, incluso mediante acuse de recibo.
Que en tal sentido, no se encuentra acreditada la existencia de alguno de los supuestos previstos por el inciso e) del artculo 104 del Cdigo Tributario, que habilitara a la
Administracin a realizar la notificacin de la Resolucin de Multa N 023-02-0061729
travs de la publicacin en el diario oficial El Peruano y la pgina web de [la] Sunat,
en consecuencia, la notificacin de dicho valor no fue efectuada conforme a ley. Cabe
precisar que incluso a la fecha de la referida publicacin an no se haba iniciado el
cmputo del plazo prescriptorio respecto de la multa contenida en el referido valor(28),
por lo que tal notificacin en ningn caso habra interrumpido dicho cmputo.
Que de otro lado, de la constancia de notificacin que obra en autos (foja 46), se verifica que el 14 de junio de 2001 la Administracin habra notificado en el domicilio fiscal
del recurrente la Resolucin de Multa N 023-02-0078356, mediante ceduln, debido a
que dicho domicilio se encontraba cerrado, sin embargo, no se dej constancia que se
procedi a fijar la notificacin en aquel, lo que no se encuentra arreglado a lo dispuesto por el inciso a) del artculo 104 del Cdigo Tributario, vigente en dicha fecha, por lo
que tal acto no interrumpi el cmputo del plazo de prescripcin respecto de la multa contenida en el referido valor.
Que, asimismo, segn se aprecia de la constancia de notificacin de la Resolucin
de Multa N 023-02- 0076413, que obra en autos (foja 45), el 23 de mayo de 2001 la
Administracin habra notificado tal valor en el domicilio fiscal del recurrente, mediante
acuse de recibo, consignndose que fue recibido por Manuel Pacheco Sandoval, quien

(28) Dicho cmputo se inici el 1 de enero de 2001.

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PERCY BARDALES CASTRO

se identific con Documento Nacional de Identidad (DNI) N 40012427 y firm el cargo correspondiente.
Que no obstante, segn se verifica del portal institucional del Registro Nacional de
Identificacin y Estado Civil (Reniec) - Validacin de Registro de Identidad (foja 196),
dicho documento de identidad corresponde a otra persona, Manuel Fernando Pacheco
Gutirrez, lo que aunado al hecho que no aparece observacin alguna por parte del notificador que indique que se present un documento distinto o no se exhibi el DNI, resta fehaciencia a la referida diligencia, por lo que no se encuentra acreditado que esta se
haya realizado conforme a ley, y en consecuencia, la notificacin de la Resolucin de Multa
N 023-02-0076413 no interrumpi el respectivo cmputo del plazo prescriptorio.
Que estando a lo expuesto y de acuerdo con el criterio establecido mediante acuerdo recogido en el Acta de Reunin de Sala Plena N 2011-13, no interrumpieron el
cmputo del plazo de prescripcin respecto de las mencionadas multas, las notificaciones de las Resoluciones de Ejecucin Coactiva Ns 023-06-263677 y 023-06290363 (fojas 58 y 112), que dieron inicio a los procedimientos de cobranza coactiva
de las deudas contenidas en las Resoluciones de Multa Ns 023-02-0061729, 023-020076413 y 023-02-0078356, al no haberse verificado que dichos procedimientos coactivos hubieran sido iniciados conforme a ley, mediante la notificacin vlida de los aludidos valores.
Que, en el mismo sentido, el cmputo del plazo de prescripcin no se interrumpi por
la notificacin de las resoluciones coactivas y esquela de requerimiento de pago dictadas en los referidos procedimientos coactivos, como son las Resoluciones Coactivas
Ns 0230070026521, 0230070039126, 0230070178461 y 0230070223467 y la Esquela
N 17993-2004/210203/EJ (fojas 63 a 66 y 68), a que alude la Administracin en la resolucin apelada.
Que dado que la Administracin no ha sealado ni acreditado la existencia de otro acto
que hubiera interrumpido o suspendido el cmputo del plazo de prescripcin respecto de las aludidas multas, a la fecha en que el recurrente present su solicitud de prescripcin bajo anlisis, esto es, al 4 de agosto de 2006, haba operado la prescripcin invocada, por lo que procede revocar la resolucin apelada en este extremo.
Que, por otro lado, cabe indicar que carece de sustento lo alegado por el recurrente
respecto a que la Administracin ha realizado un clculo errneo y arbitrario al determinar el inicio del cmputo del plazo prescriptorio y que no ha tenido en cuenta que
haba transcurrido ms de 4 aos desde la exigibilidad de las deudas hasta la notificacin de los valores que las contienen, toda vez que la Administracin ha establecido
correctamente el inicio del cmputo del plazo prescriptorio, habiendo verificado correctamente que en el caso de la deuda por Impuesto General a las Ventas de agosto a
noviembre de 2001 y las multas contenidas en las Resoluciones de Multa Ns 023-020081898 y 023-02-0095314, dicho plazo no haba transcurrido a la fecha que present
su solicitud invocando tal pretensin.
Con las vocales Espinoza Bassino, Villanueva Aznarn, e interviniendo como ponente
la vocal Izaguirre Llampasi.

150

LA EJECUCIN COACTIVA EN LA JURISPRUDENCIA TRIBUTARIA

RESUELVE:
1. REVOCAR la Resolucin de Intendencia N 0230200 001380 del 11 de diciembre
de 2006, respecto de la deuda por Impuesto General a las Ventas de diciembre de
2000 y las multas contenidas en las Resoluciones de Multa Ns 023-02-0055446,
023-02-0061729, 023-02-0076413 y 023-02-0078356, y CONFIRMARLA en lo dems que contiene.
2. DECLARAR que de acuerdo con lo dispuesto por el artculo 154 del Texto nico Ordenado del Cdigo Tributario, aprobado por Decreto Supremo N 13599-EF, la presente resolucin constituye precedente de observancia obligatoria, disponindose su publicacin en el diario oficial El Peruano en cuanto establece el siguiente criterio:

A efecto de que opere la causal de interrupcin del cmputo del plazo de prescripcin prevista por el inciso t) del artculo 450 del Texto nico Ordenado del Cdigo
Tributario, aprobado por Decreto Supremo N 135-99-EF, cuando esta es invocada en procedimientos contenciosos y no contenciosos tributarios, se debe verificar
que los actos a que dicha norma se refiere hayan sido vlidamente notificados dentro de un procedimiento de cobranza o ejecucin coactiva iniciado conforme a ley,
mediante la notificacin vlida de los correspondientes valores y la resolucin de
ejecucin coactiva que le da inicio.

Regstrese, comunquese y remtase a la Superintendencia Nacional de Administracin


Tributaria, para sus efectos.
SS. ESPINOZA BASSINO; VILLANUEVA AZNARN; IZAGUIRRE LLAMPASI

151

PERCY BARDALES CASTRO

RTF 3
RTF. N15607-5-2010
EXPEDIENTE N : 6021-2010
INTERESADO

: Scotiabank Per S.A.A.

ASUNTO

: Queja

PROCEDENCIA : Lima
FECHA

: 2 de diciembre de 2010

VISTA la queja presentada por Scotiabank Per S.A.A. (R.U.C. N20100043140) contra la Intendencia de Principales Contribuyentes Nacionales de la Superintendencia Nacional de Administracin Tributaria-Sunat, por haberle iniciado indebidamente procedimientos de cobranza coactiva.
CONSIDERANDO
El quejoso sostiene que la Administracin le ha iniciado indebidamente los procedimientos de cobranza coactiva seguidos con Expedientes Coactivos Ns 011-0060040849 y 011-006-0040868 respecto de las rdenes de Pago Ns 011-001-0088843 a
011-001-0088849, las que no han sido emitidas por alguno de los supuestos previstos
por el artculo 78 del Cdigo Tributario, puesto que se originan, aparentemente, en el
desconocimiento del arrastre de prdidas de ejercicios anteriores, por lo que la deuda
contenida en dichos valores no resulta exigible coactivamente.
En atencin a lo antes citado, manifiesta que interpuso oportunamente recurso de reclamacin y solicita la conclusin de los mencionados procedimientos de cobranza
coactiva, invocando para ello el criterio contenido en las Resoluciones Ns 06762-32009, 06445-5-2005 y 05464-4-2007.
El artculo 155 del Texto nico Ordenado del Cdigo Tributario, aprobado por Decreto
Supremo N135-99-EF, dispone que la queja se presenta cuando existen actuaciones
o procedimientos que afectan directamente o infringen lo establecido en dicho cdigo.
En respuesta al Provedo N1263-5-2010, la Administracin, mediante Oficio 1802010/SUNAT-1J0000 remiti el Memorndum N187-2010-SUNAT/2H3500 y el Informe N0016-2010-SUNAT/2H1200/EJ, en los que seal que mediante las Resoluciones Coactivas Ns 011-006-0040849 y 011-006-0040868 inici el procedimiento de
cobranza de la deuda contenida en las rdenes de Pago Ns 011-001-0088843 a 0110010088849, giradas por los pagos a cuenta del Impuesto a la Renta de los meses de
marzo, abril y diciembre de 2009 y enero a marzo de 2010, y el Impuesto a la Renta del ejercicio 2009, y que no existen medidas cautelares trabadas contra el quejoso. Asimismo, seal que mediante las Resoluciones Coactivas Ns 0110070092017 y
0110070092010, en aplicacin del numeral 3 del inciso a) del artculo 119 del Cdigo

152

LA EJECUCIN COACTIVA EN LA JURISPRUDENCIA TRIBUTARIA

Tributario, orden suspender dichos procedimientos en mrito al recurso de reclamacin presentado por el quejoso contra las mencionadas rdenes de pago.
A fojas 168 y 170 obran copias de las Resoluciones Coactivas Ns 0110070092017 y
0110070092010, notificadas el 31 de mayo de 2010 en el domicilio fiscal del quejoso
con acuse de recibo de conformidad con lo dispuesto en el inciso a) del artculo 104
del Cdigo Tributario(1), mediante las cuales se dispuso en aplicacin del numeral 3
del inciso a) del artculo 119 del Cdigo Tributario suspender temporalmente los procedimientos de cobranza coactiva seguidos con Expedientes Coactivos Ns 011-0060040849 y 011-0060040868 hasta que se resuelva el recurso de reclamacin presentado contra las rdenes de Pago Ns 011001-0088843 a 011-001-0088849.
En el presente caso, corresponde analizar si en la va de la queja procede que el Tribunal Fiscal se pronuncie: i) sobre la correcta emisin de las rdenes de pago a fin de verificar la legalidad de su cobranza coactiva cuando esta es iniciada al amparo del Cdigo Tributario y ii) sobre la legalidad de un procedimiento de cobranza coactiva iniciado
al amparo del Cdigo Tributario cuando el quejoso solicita su conclusin, no obstante que la Administracin ha acreditado que este ha sido suspendido temporalmente.
Los temas antes citados han generado diversas interpretaciones, razn por la cual
el Tribunal Fiscal, mediante Acuerdos recogidos en el Acta de Reunin de Sala Plena
N2010-17 de 2 de diciembre de 2010(2), ha aprobado los siguientes criterios:

(1)

El inciso a) del artculo 104 del Cdigo Tributario, modificado por el Decreto Legislativo N981, seala que
la notificacin de los actos administrativos se realizar por correo certificado o por mensajero, en el domicilio fiscal, con acuse de recibo o con certificacin de la negativa a la recepcin efectuada por el encargado de
la diligencia.

(2)

Con relacin a los temas que se sometieron al Pleno, se plantearon las siguientes propuestas:
TEMA 1: DETERMINAR SI EN LA VA DE LA QUEJA PROCEDE EVALUAR SI LA ORDEN DE PAGO HA
SIDO EMITIDA DE CONFORMIDAD CON EL ARTCULO 78 DEL CDIGO TRIBUTARIO, A EFECTOS DE
VERIFICAR LA LEGALIDAD DE SU COBRANZA COACTIVA CUANDO ESTA ES INICIADA AL AMPARO
DE DICHO CDIGO.
PROPUESTA 1
No procede que en la va de la queja se evale la validez de una orden de pago, segn el artculo 78 del Cdigo Tributario, a efectos de verificar la legalidad de su cobranza coactiva, cuando esta es iniciada al amparo de dicho cdigo.
PROPUESTA 2
Procede que en la va de la queja se evale la validez de una orden de pago, segn el artculo 78 del Cdigo
Tributario, a efectos de verificar la legalidad de su cobranza coactiva, cuando esta es iniciada al amparo de
dicho cdigo.
TEMA 2: DETERMINAR SI EN LA VA DE LA QUEJA PROCEDE EVALUAR LA EXISTENCIA DE CIRCUNSTANCIAS QUE EVIDENCIEN QUE LA COBRANZA DE UNA ORDEN DE PAGO PODRA SER IMPROCEDENTE, AL AMPARO DEL NUMERAL 3 DEL INCISO A DEL ARTCULO 119 DEL CDIGO TRIBUTARIO.
PROPUESTA 1
No procede que en la va de la queja se evale la existencia de circunstancias que evidencien que la cobranza de una orden de pago podra ser improcedente, al amparo del numeral 3 del inciso a) del artculo 119 del
Cdigo Tributario.
SUBPROPUESTA 1.1
No procede que el Tribunal Fiscal ordene la suspensin del procedimiento de cobranza coactiva si es que la
Administracin no ha acreditado el supuesto previsto en el numeral 3 del inciso a) del artculo 119 del Cdigo Tributario.
SUBPROPUESTA 1.2
Procede que el Tribunal Fiscal ordene la suspensin del procedimiento de cobranza coactiva si con posterioridad a la interposicin del recurso de reclamacin se hubiera continuado con dicho procedimiento sin que se

153

PERCY BARDALES CASTRO

1) No procede que en la va de la queja se evale la validez de una orden de pago,


segn el artculo 78 del Cdigo Tributario, a efectos de verificar la legalidad de su
cobranza coactiva, cuando esta es iniciada al amparo de dicho cdigo.

ii) No procede que en la va de la queja se evale la existencia de circunstancias


que evidencien que la cobranza de una orden de pago podra ser improcedente, al
amparo del numeral 3 del inciso a) del artculo 119 del Cdigo Tributario. Procede
que el Tribunal Fiscal ordene la suspensin del procedimiento de cobranza coactiva
si con posterioridad a la interposicin del recurso de reclamacin se hubiera continuado con dicho procedimiento sin que se haya notificado previamente la resolucin que declare inadmisible dicha reclamacin por no haberse acreditado el pago
previo.

iii) Procede que el Tribunal Fiscal en la va de la queja emita pronunciamiento sobre la legalidad de un procedimiento de cobranza coactiva iniciado al amparo del
Cdigo Tributario, cuando el quejoso solicita que se ordene su conclusin y el ejecutor coactivo acredita que este ha sido suspendido temporalmente.

El criterio i) No procede que en la va de la queja se evale la validez de una orden de


pago, segn el artculo 78 del Cdigo Tributario, a efectos de verificar la legalidad de
su cobranza coactiva, cuando esta es iniciada al amparo de dicho cdigo, se sustenta
en los fundamentos que a continuacin se reproducen:

154

haya notificado previamente la resolucin que declare inadmisible dicha reclamacin por no haberse acreditado el pago previo.
PROPUESTA 2
Procede que en la va de la queja se evale la existencia de circunstancias que evidencien que la cobranza de
una orden de pago podra ser improcedente, al amparo del numeral 3 del inciso a) del artculo 119 del Cdigo Tributario.
SUBPROPUESTA 2.1
Procede que en la va de la queja se evale la existencia de circunstancias que evidencien que la cobranza de
una orden de pago podra ser improcedente, al amparo del numeral 3 del inciso a) del artculo 119 del Cdigo Tributario, en la medida que no se haya emitido pronunciamiento sobre la admisin a trmite del recurso de reclamacin.
SUBPROPUESTA 2.2
Procede que en la va de la queja se evale la existencia de circunstancias que evidencien que la cobranza de
una orden de pago podra ser improcedente, al amparo del numeral 3 del inciso a) del artculo 119 del Cdigo Tributario, mientras se encuentre en trmite el recurso de reclamacin o el recurso de apelacin.
TEMA 3: DETERMINAR SI CARECE DE OBJETO PRONUNCIARSE EN LA VA DE LA QUEJA SOBRE LA
LEGALIDAD DE UN PROCEDIMIENTO DE COBRANZA COACTIVA INICIADO AL AMPARO DEL CDIGO TRIBUTARIO, CUANDO EL QUEJOSO SOLICITA QUE SE ORDENE SU CONCLUSIN Y EL EJECUTOR
COACTIVO ACREDITA QUE ESTE HA SIDO SUSPENDIDO TEMPORALMENTE.
PROPUESTA 1
Procede que el Tribunal Fiscal en la va de la queja emita pronunciamiento sobre la legalidad de un procedimiento de cobranza coactiva iniciado al amparo del Cdigo Tributario, cuando el quejoso solicita que se ordene su conclusin y el ejecutor coactivo acredita que este ha sido suspendido temporalmente.
PROPUESTA 2
Carece de objeto que el Tribunal Fiscal emita pronunciamiento en la va de la queja sobre la legalidad de un
procedimiento de cobranza coactiva iniciado al amparo del Cdigo Tributario, cuando el quejoso solicita que
se ordene su conclusin y el ejecutor coactivo acredita que este ha sido suspendido temporalmente.

LA EJECUCIN COACTIVA EN LA JURISPRUDENCIA TRIBUTARIA

El artculo 78 del Texto nico Ordenado del Cdigo Tributario aprobado por Decreto Supremo N135-99-EF, modificado por el Decreto Legislativo N953(3), dispone que la orden de pago es el acto en virtud del cual la Administracin exige al
deudor tributario la cancelacin de la deuda tributaria, sin necesidad de emitir previamente una resolucin de determinacin. Asimismo, este artculo prev que las
rdenes de pago pueden ser emitidas, entre otros casos, por tributos autoliquidados por el deudor tributario, por anticipos o pagos a cuenta exigidos de acuerdo a
ley, o por tributos derivados de errores materiales de redaccin o de clculo en las
declaraciones, comunicaciones o documentos de pago(4).

El citado artculo agrega que en lo pertinente, las rdenes de pago tendrn los mismos
requisitos formales que la resolucin de determinacin, a excepcin de los motivos determinantes del reparo u observacin. De conformidad con el artculo 77 del Cdigo
Tributario, la resolucin de determinacin debe ser formulada por escrito y debe contener la siguiente informacin: 1) el deudor tributario, 2) el tributo y el periodo al que
corresponda, 3) la base imponible, 4) la tasa, 5) la cuanta del tributo y sus intereses, 6)
los motivos determinantes del reparo u observacin, cuando se rectifique la declaracin tributaria, y 7) los fundamentos y disposiciones que la amparen.
Al respecto, se aprecia que en el caso de las rdenes de pago, existe una deuda tributaria que el contribuyente tiene el deber de cancelar. En ese sentido, dicho artculo
prev supuestos en los que no hay un acto de determinacin de deuda por parte de la
Administracin, sino la constatacin de una obligacin de cuya cuanta se tiene certeza, como por ejemplo, cuando la emisin del valor se basa en lo que ha sido autoliquidado por el deudor tributario. En tal sentido, puede diferenciarse la naturaleza de una
orden de pago y la de una resolucin de determinacin, en cuyo caso s media un acto
de fiscalizacin o verificacin de deuda por parte de la Administracin Tributaria(5).
De otro lado, y de conformidad con las normas antes citadas, para que una orden de
pago sea emitida conforme a ley, debe ceirse a lo establecido en el artculo 78 del Cdigo Tributario(6), esto es, para que una orden pago sea vlida debe cumplir con los requisitos formales y sustanciales expresamente regulados.
Por su parte, el numeral 2 del artculo 109 del mencionado Cdigo, modificado por
Decreto Legislativo N981(7), prev la nulidad de los actos de la Administracin Tributaria cuando han sido dictados prescindiendo totalmente del procedimiento legal

(3)

Publicado el 5 de febrero de 2004.

(4)

En el caso del numeral 3) antes mencionado, la norma agrega que para determinar el monto de la orden de
pago, la Administracin Tributaria considerar la base imponible del periodo, los saldos a favor o crditos declarados en periodos anteriores y los pagos a cuenta realizados en estos ltimos. Para efectos de este numeral, tambin se considera el error originado por el deudor tributario al consignar una tasa inexistente.

(5)

En este sentido, vase la sentencia del Tribunal Constitucional emitida en el Expediente N04242-2006-PA/
TC, publicada en el diario oficial El Peruano el 18 de abril de 2007.

(6)

Dado que el artculo 78 del Cdigo Tributario remite al artculo 77, debe entenderse que para que las rdenes de pago sean vlidas, tambin debe cumplirse con lo establecido en esta ltima norma, a excepcin del
requisito previsto en el numeral 6 (motivos determinantes del reparo u observacin).

(7)

Publicado el 15 de marzo de 2007.

155

PERCY BARDALES CASTRO

establecido, o sean contrarios a la ley o norma con rango inferior. Este artculo agrega
adems que los actos de la Administracin Tributaria son anulables cuando son dictados sin observar lo previsto en el artculo 77 del Cdigo Tributario, los cuales sern vlidos siempre que sean convalidados por la dependencia o el funcionario al que le corresponda emitir el acto.
Concordando dichas normas, en diversas resoluciones del Tribunal Fiscal, emitidas
dentro [de] procedimientos contenciosos-tributarios(8), se ha declarado la nulidad de
rdenes de pago por no haber sido emitidas de conformidad con el artculo 78 del citado Cdigo(9).
No obstante, de conformidad con lo previsto por el artculo 9 de la Ley del Procedimiento Administrativo General, Ley N27444, todo acto administrativo se considera
vlido en tanto su pretendida nulidad no sea declarada por autoridad administrativa o
jurisdiccional, segn corresponda(10). Respecto a este artculo, Morn Urbina seala que
cuando queda perfeccionado el acto administrativo, por haber concurrido sus elementos esenciales, se le atribuye una presuncin relativa o juris tantum de validez que dispensa a la autoridad emisora de demostrar su validez, o seguir algn proceso confirmatorio, consultivo o declarativo en el mismo sentido, aun cuando alguien pusiera en
duda o pretendiera su invalidez(11).
Ahora bien, segn lo sealado por el artculo 115 del Cdigo Tributario, modificado
por Decreto Legislativo N969(12), la deuda exigible dar lugar a las acciones de coercin para su cobranza, siendo que a este fin se considera deuda exigible la que conste
en una orden de pago notificada conforme a ley(13). Asimismo, conforme con el artculo
116 del mismo Cdigo, corresponde al ejecutor coactivo la facultad de verificar la exigibilidad de la deuda a fin de dar inicio a su cobranza y suspender o concluir el procedimiento de cobranza coactiva segn lo dispuesto por el artculo 119(14).

(8)

De conformidad con el artculo 124 del Cdigo Tributario, son etapas del procedimiento contencioso-tributario: a) la reclamacin ante la Administracin Tributaria, y b) la apelacin ante el Tribunal Fiscal. Cuando la
resolucin sobre las reclamaciones haya sido emitida por rgano sometido a jerarqua, los reclamantes debern apelar ante el superior jerrquico antes de recurrir al Tribunal Fiscal. En ningn caso podr haber ms
de dos instancias antes de recurrir al Tribunal Fiscal.

(9)

Vase, entre otras, las Resoluciones del Tribunal Fiscal N3720-1-2010, N4832-3-2010, N4909-4-2010,
N4305-5-2010 y N3215-7-2010.

(10) La Ley N27444 resulta aplicable en virtud de lo dispuesto por la Norma IX del Ttulo Preliminar del Cdigo
Tributario.
(11) AI respecto, vase: MORN URBINA, Juan Carlos. Comentarios a la Ley del Procedimiento Administrativo General. Gaceta Jurdica, Lima, 2006, p. 156.
(12) Publicado el 24 de diciembre de 2006.
(13) Al respecto, vase el artculo 104 del Cdigo Tributario, que regula la notificacin de actos emitidos por la
Administracin Tributaria.
(14) Sobre el particular, Camus Graham indica que hay dos presupuestos para la cobranza coactiva de una deuda:
1. Que sea cierta, exigible y lquida, es decir, que haya certeza respecto de su existencia y cuanta y 2. Que se
haya expedido un ttulo ejecutivo administrativo, el cual est constituido por la resolucin coactiva mediante la que se intima al pago de la deuda en un plazo determinado por la ley, bajo apercibimiento de adoptar
medidas cautelares. Al respecto, vase: CAMUS GRAHAM, Dante. El Procedimiento de Cobranza Coactiva.
En: Manual de los Procedimientos y Procesos Tributarios. Ara Editores, Lima, 2007, p. 358.

156

LA EJECUCIN COACTIVA EN LA JURISPRUDENCIA TRIBUTARIA

En consecuencia, el procedimiento de cobranza coactiva iniciado o seguido por el ejecutor coactivo al amparo de las normas del Cdigo Tributario, debe estar referido al
pago de una deuda contenida en un acto administrativo que tiene carcter de exigible,
para lo cual, se faculta al ejecutor coactivo para tomar las medidas de coercin previstas por el ordenamiento jurdico.
Por otro lado, el artculo 155 de dicho Cdigo prev que la queja se presenta cuando
existan actuaciones o procedimientos que afecten directamente o infrinjan lo establecido en este Cdigo.
As, en reiterada jurisprudencia del Tribunal Fiscal se ha sealado que la queja es un
remedio procesal que, ante la afectacin de los derechos o intereses del deudor tributario por actuaciones indebidas de la Administracin Tributaria o contravencin de
las normas que inciden en la relacin jurdico-tributaria, permite corregir las actuaciones y encauzar el procedimiento bajo el marco de lo establecido por las normas
correspondientes.
En tal sentido, debe determinarse si para efecto de verificar la exigibilidad de la deuda
corresponde evaluar en la va de la queja la correcta emisin de las rdenes de pago al
amparo del artculo 78 del Cdigo Tributario, o si basta revisar su correcta notificacin.
Al respecto, como se ha indicado precedentemente, la orden de pago es un requerimiento de pago de una obligacin que de acuerdo con el inciso d) del referido artculo
115, es considerada como deuda exigible con la sola condicin de haberse notificado
conforme a ley. Ello se explica debido a su naturaleza antes anotada, es decir, la de ser
un acto de cobranza de una deuda de cuya cuanta se tiene certeza y respecto de la
cual no ha existido un acto de determinacin por parte de la Administracin.
Asimismo, y en atencin a lo sealado en el artculo 9 de la Ley N27444, se considera
que la orden de pago, en tanto acto dictado por la Administracin Tributaria, goza de
presuncin de validez. En este sentido, afirma Morn Urbina, mediante dicha presuncin la legislacin asume a priori que la autoridad ha obrado conforme al ordenamiento jurdico, salvo prueba en contrario que deber ser contrastada y confirmada en la va
regular, es decir, a travs de los procedimientos de impugnacin. Asimismo, este autor
agrega que la existencia de la presuncin produce efectos en el procedimiento administrativo, tales como el carcter innecesario de que alguna autoridad declare o confirme la legalidad para que produzca sus efectos, sustentar la obligacin de acatarlo por
parte del administrado y de la Administracin, y la no suspensin de la ejecucin por
la sola interposicin del recurso administrativo o en sede judicia1(15).
En tal sentido, si la Administracin Tributaria emite una orden de pago, se presumir
que ha sido vlidamente emitida en tanto su nulidad no sea declarada por la autoridad competente, como consecuencia de la presentacin de los recursos de reclamacin y apelacin que sern tramitados en el procedimiento contencioso tributario. En
este sentido, el artculo 110 del Cdigo Tributario dispone que los deudores tributarios

(15) Sobre este tema, vase: MORN URBINA, Juan Carlos. Ob. cit., p. 156.

157

PERCY BARDALES CASTRO

plantearn la nulidad de los actos emitidos por la Administracin Tributaria mediante


el procedimiento contencioso-tributario.
En efecto, en caso de que los deudores tributarios consideren que la orden de pago no
ha sido emitida de conformidad con el artculo 78 del Cdigo Tributario, la nica va
para cuestionar la validez o plantear la nulidad de este acto administrativo es iniciando un procedimiento contencioso-tributario, conforme expresamente lo ha previsto el
artculo 110 del citado cdigo.
En consecuencia, si una orden de pago no ha sido declarada nula en el procedimiento contencioso-tributario, goza de validez y no existe ningn impedimento para que
despliegue sus efectos jurdicos, entre ellos, el que se considere cuando ha sido debidamente notificada, que contiene deuda exigible coactivamente, y por ende, que la
Administracin Tributaria est facultada a iniciar el procedimiento de cobranza coactiva.
Por otro lado, en cuanto remedio procesal, en reiteradas resoluciones emitidas por el
Tribunal Fiscal se ha sealado que la queja est dirigida a encauzar la actuacin de la
Administracin Tributaria que afecte o pueda afectar, en forma indebida los derechos
de los deudores tributarios cuando estos no tengan otra va para corregir la actuacin
de la Administracin Tributaria(16), no siendo la va para cuestionar los actos emitidos
por aquella que son susceptibles de serlo a travs del procedimiento contencioso-tributario regulado en el Cdigo Tributario como ha sido previsto en el caso de la nulidad de los valores que emita la Administracin.
Sobre el particular, cabe destacar que el numeral 6 del inciso b) del artculo 119 del citado Cdigo establece que el ejecutor coactivo deber dar por concluido el procedimiento de cobranza coactiva, levantar los embargos y ordenar el archivo de los actuados, cuando las rdenes de pago o resoluciones que son materia de cobranza han sido
declaradas nulas, revocadas o sustituidas despus de la notificacin de la resolucin
de ejecucin coactiva.
En tal sentido, se aprecia que el Cdigo Tributario ha previsto que la declaracin de nulidad de los valores emitidos por la Administracin Tributaria debe ser solicitada a travs del procedimiento contencioso-tributario y de producirse dicha declaracin, el ejecutor coactivo deber concluir el procedimiento coactivo. Por consiguiente, al existir
una va expresamente prevista por el ordenamiento para determinar la validez de la orden de pago, no procede que el Tribunal Fiscal se pronuncie al respecto en la va de la
queja(17), puesto que lo contrario, implicara que existan dos vas paralelas para cuestionar la validez del referido valor, lo que no tiene amparo legal.
En resumen, no puede considerarse que al ejecutor coactivo le corresponda analizar
la validez de una orden de pago, a efectos de iniciar un procedimiento de cobranza

(16) En este sentido, vase por ejemplo las Resoluciones del Tribunal Fiscal N05782-3-2010, N05765-4-2010
y N05266-52010.
(17) Cabe precisar que este supuesto es diferente al que se presentara si habindose declarado la nulidad de la
orden de pago, el ejecutor coactivo no cumple con concluir el procedimiento coactivo, caso en el cual proceder que el Tribunal Fiscal se pronuncie en va de queja para que el citado ejecutor acte conforme a ley.

158

LA EJECUCIN COACTIVA EN LA JURISPRUDENCIA TRIBUTARIA

coactiva, por cuanto la va especfica para ello es el procedimiento contencioso-tributario y, adems, por cuanto el Cdigo Tributario no le ha conferido tal facultad. En efecto,
el artculo 116 del Cdigo Tributario, modificado por el Decreto Legislativo N953, que
regula las facultades del ejecutor coactivo, no ha incluido dentro de estas la de analizar la validez de las rdenes de pago ni la de declarar su nulidad.
Si bien el referido artculo 116 ha conferido al ejecutor coactivo la facultad de declarar
la nulidad de determinados actos, estos no estn referidos a los valores materia de cobranza coactiva, sino a la resolucin de ejecucin coactiva(18) y al remate(19), lo cual se
justifica por ser actos propios del procedimiento de cobranza coactiva. Interpretar que
el ejecutor coactivo tiene facultad para pronunciarse sobre la validez de las rdenes de
pago, significara contravenir la Norma VIII del Ttulo Preliminar del Cdigo Tributario,
la cual en su ltimo prrafo seala que en va de interpretacin no puede crearse tributos, establecerse sanciones, concederse exoneraciones, ni extenderse las disposiciones
tributarias a personas o supuestos distintos de los sealados en la ley.
En consecuencia, y de conformidad con lo establecido en el inciso d) del artculo 115
y en el numeral 1 del artculo 116 del Cdigo Tributario, el ejecutor coactivo tratndose de rdenes de pago, a efectos de dar inicio al procedimiento coactivo deber verificar si la deuda es exigible coactivamente, para lo cual deber verificar que la orden de
pago que contiene la deuda tributaria materia de cobranza haya sido notificada conforme a ley.
Por consiguiente, no procede que en la va de la queja se evale la validez de una orden de pago, al amparo del artculo 78 del Cdigo Tributario, a fin de verificar la legalidad de su cobranza coactiva cuando esta es iniciada al amparo de este cuerpo normativo. As, el Tribunal Fiscal en la va de la queja para efectos de determinar si una orden
de pago es exigible coactivamente, nicamente deber verificar que esta haya sido debidamente notificada.
Que el criterio ii) No procede que en la va de la queja se evale la existencia de circunstancias que evidencien que la cobranza de una orden de pago podra ser improcedente, al amparo del numeral 3 del inciso a) del artculo 119 del Cdigo Tributario.
Procede que el Tribunal Fiscal ordene la suspensin del procedimiento de cobranza
coactiva si con posterioridad a la interposicin del recurso de reclamacin se hubiera
continuado con dicho procedimiento sin que se haya notificado previamente la resolucin que declare inadmisible dicha reclamacin por no haberse acreditado el pago
previo, se sustenta en los fundamentos siguientes:

El artculo 78 del Texto nico Ordenado del Cdigo Tributario aprobado por Decreto Supremo N135-99-EF, modificado por el Decreto Legislativo N953(20),

(18) Cuando no cumple con los requisitos sealados en el artculo 117 del Cdigo Tributario.
(19) En los casos que no se cumpla con los requisitos y condiciones establecidas para tal efecto. En el caso de los
procedimientos de cobranza coactiva seguidos por [la] Sunat, estos requisitos y condiciones estn establecidos en el Reglamento del Procedimiento de Cobranza Coactiva, aprobado por la Resolucin de Superintendencia N216- 2004/SUNAT.
(20) Publicado el 5 de febrero de 2004.

159

PERCY BARDALES CASTRO

dispone que la orden de pago es el acto en virtud del cual la Administracin exige al deudor tributario la cancelacin de la deuda tributaria, sin necesidad de emitir previamente una resolucin de determinacin. Asimismo, se prev que pueden
ser emitidas, entre otros casos, por tributos autoliquidados por el deudor tributario, por anticipos o pagos a cuenta exigidos de acuerdo a ley o por tributos derivados de errores materiales de redaccin o de clculo en las declaraciones, comunicaciones o documentos de pago(21). El citado artculo agrega que en lo pertinente,
las rdenes de pago tendrn los mismos requisitos formales que la resolucin de
determinacin, a excepcin de los motivos determinantes del reparo u observacin.
Segn lo sealado por el artculo 115 del citado Cdigo, modificado por Decreto Legislativo N969(22), la deuda exigible dar lugar a las acciones de coercin para su cobranza, siendo que a este fin se considera deuda exigible la que conste en una orden
de pago notificada conforme a ley(23). Asimismo, conforme con el artculo 116 del mismo Cdigo, corresponde al ejecutor coactivo la facultad de verificar la exigibilidad de
la deuda a fin de dar inicio a su cobranza(24).
Ahora bien, iniciada la cobranza, ninguna autoridad ni rgano administrativo, poltico, ni judicial podr suspenderla o concluirla con excepcin del ejecutor coactivo quien
deber suspender o concluir el procedimiento conforme con lo dispuesto por el artculo 119 del Cdigo Tributario.
Entre las causales de suspensin temporal de dicho procedimiento, el numeral 3 del inciso a) del citado artculo 119 seala que excepcionalmente, el ejecutor coactivo suspender temporalmente el procedimiento de cobranza coactiva, tratndose de rdenes de pago, y cuando medien otras circunstancias que evidencien que la cobranza
podra ser improcedente y siempre que la reclamacin se hubiera interpuesto dentro
del plazo de veinte (20) das hbiles de notificada la orden de pago(25).

(21) Al respecto, vase los numerales 1), 2) y 3) del artculo 78 citado. En el caso del numeral 3) antes mencionado, la norma agrega que para determinar el monto de la orden de pago, la Administracin Tributaria considerar la base imponible del periodo, los saldos a favor o crditos declarados en periodos anteriores y los pagos a cuenta realizados en estos ltimos.
(22) Publicado el 24 de diciembre de 2006.
(23) Al respecto, vase el artculo 104 del Cdigo Tributario, que regula la notificacin de actos emitidos por la
Administracin Tributaria.
(24) Sobre la deuda exigible coactivamente, Camus Graham indica que hay dos presupuestos para la cobranza
coactiva de una deuda: 1. Que sea cierta, exigible y lquida, es decir, que haya certeza respecto de su existencia y cuanta y 2. Que se haya expedido un titulo ejecutivo administrativo, el cual est constituido por la resolucin coactiva mediante la que se intima al pago de la deuda en un plazo determinado por la ley, bajo apercibimiento de adoptar medidas cautelares. Al respecto, vase: CAMUS GRAHAM, Dante. El Procedimiento
de Cobranza Coactiva. En: Manual de los Procedimientos y Procesos Tributarios. Ara Editores, Lima, 2007,
p. 358.
(25) En este caso, la Administracin deber admitir y resolver la reclamacin dentro del plazo de noventa das hbiles, bajo responsabilidad del rgano competente. La suspensin deber mantenerse hasta que la deuda sea
exigible de conformidad con lo establecido en el artculo 115. La norma tambin dispone que para la admisin a trmite de la reclamacin se requiere, adems de los requisitos establecidos en el Cdigo Tributario,
que el reclamante acredite que ha abonado la parte de la deuda no reclamada actualizada hasta la fecha en
que se realice el pago. Asimismo, seala que en los casos en que se hubiera trabado una medida cautelar y
se disponga la suspensin temporal, se sustituir la medida cuando, a criterio de la Administracin Tributaria,

160

LA EJECUCIN COACTIVA EN LA JURISPRUDENCIA TRIBUTARIA

Al respecto, cabe resaltar que para la configuracin de esta causal de suspensin temporal del procedimiento de cobranza coactiva es imprescindible que se haya presentado el recurso de reclamacin contra la orden de pago objeto de cobro, dentro de los
veinte (20) das hbiles siguientes a su notificacin.
Por otro lado, el artculo 155 del Cdigo Tributario establece que la queja se presenta
cuando existan actuaciones o procedimientos que afecten directamente o infrinjan lo
establecido en este Cdigo. As, en reiterada jurisprudencia del Tribunal Fiscal se ha sealado que la queja es un remedio procesal que, ante la afectacin de los derechos o
intereses del deudor tributario por actuaciones indebidas de la Administracin o contravencin de las normas que inciden en la relacin jurdico-tributaria, permite corregir las actuaciones y encauzar el procedimiento bajo el marco de lo establecido por las
normas correspondientes.
De conformidad con las normas antes expuestas, corresponde determinar si en la va
de la queja procede que el Tribunal Fiscal analice la existencia de circunstancias que
evidencien que la cobranza coactiva de una orden de pago podra ser improcedente.
Al respecto, en reiterada jurisprudencia del Tribunal Fiscal se ha sealado que la queja est dirigida a encauzar la actuacin de la Administracin que afecte o pueda afectar en forma indebida los derechos de los deudores tributarios cuando estos no tengan otra va para corregir la actuacin de la Administracin Tributaria(26), no siendo la
va para cuestionar los actos emitidos por aquella que son susceptibles de serlo a travs del procedimiento contencioso-tributario regulado en el Cdigo Tributario.
Asimismo, como se ha indicado, el numeral 3 del inciso a) del citado artculo 119 del
anotado Cdigo, prev que la suspensin temporal del procedimiento coactivo procede siempre que se haya presentado el recurso de reclamacin contra la orden de pago
objeto de cobranza dentro del plazo de veinte (20) das hbiles contados desde su notificacin, por lo que habindose iniciado un procedimiento contencioso tributario, corresponder que en esa va se determine la existencia de las circunstancias que evidencian la improcedencia de la cobranza.
Sustenta lo anterior, lo establecido en ltimo prrafo del artculo 136 del Cdigo Tributario, modificado por el Decreto Legislativo N953(27), respecto a que para interponer
reclamacin contra una orden de pago es requisito acreditar el pago previo de la totalidad de la deuda tributaria reclamada, salvo que se presente el supuesto establecido en
el numeral 3 del inciso a) del artculo 119 del Cdigo Tributario. Esto es, si se presenta
este supuesto, deber admitirse a trmite el recurso de reclamacin sin que se exija el
pago de la deuda impugnada.

se hubiera ofrecido garanta suficiente o bienes libres a ser embargados por el ejecutor coactivo cuyo valor
sea igual o mayor al monto de la deuda reclamada ms las costas y los gastos.
(26) En este sentido, vase por ejemplo las Resoluciones del Tribunal Fiscal N05782-3-2010, N05765-4-2010
y N05266-5-2010.
(27) Publicado el 5 de febrero de 2004.

161

PERCY BARDALES CASTRO

Teniendo en consideracin que es dentro del procedimiento contencioso-tributario


(procedimiento de reclamacin) donde se emite pronunciamiento sobre la admisibilidad o no de un recurso de reclamacin interpuesto, se concluye que solo dentro de dicho procedimiento compete analizar si se presenta el supuesto previsto en el numeral
3 del inciso a) del artculo 119 del Cdigo Tributario, esto es, analizar si existen circunstancias que evidencien la improcedencia de la cobranza de una orden de pago a efectos de admitir o no a trmite el recurso de reclamacin.
En efecto, es en el procedimiento contencioso-tributario donde la Administracin a
travs del rea correspondiente determinar si existen circunstancias que evidencian
la improcedencia de la cobranza de la orden de pago, y en caso de ser as, el ejecutor coactivo debe proceder a suspender temporalmente el procedimiento de cobranza coactiva.
Si bien el artculo 119 del Cdigo Tributario contiene los supuestos en los que procede la suspensin y conclusin del procedimiento de cobranza coactiva, lo sealado en el numeral 3 del inciso a) del citado artculo debe interpretarse en concordancia
con el artculo 136 del Cdigo Tributario. De la lectura de ambas normas, se concluye
que el anlisis de la existencia o no de circunstancias que evidencian la improcedencia de la cobranza es competencia de la Administracin en el procedimiento contencioso-tributario, y si dentro de este procedimiento se verifica el supuesto del numeral 3 del inciso a) del artculo 119 del Cdigo Tributario, la consecuencia de ello es la
suspensin temporal del procedimiento de cobranza coactiva, que es de competencia
del ejecutor coactivo, quien no tiene dentro de sus atribuciones evaluar las mencionadas circunstancias.
De otro lado, el segundo prrafo del numeral 3 del inciso a) del artculo 119 del Cdigo Tributario, seala que para la admisin a trmite de la reclamacin se requiere, que
adems de los requisitos establecidos en el Cdigo Tributario, se acredite el pago de la
deuda no reclamada. Lo sealado en este prrafo corrobora que el anlisis de la existencia de circunstancias que evidencian la improcedencia de la cobranza corresponde
ser efectuado dentro del procedimiento contencioso-tributario, anlisis que se realizar conjuntamente con los dems requisitos de admisibilidad, a fin de determinar si corresponde admitir a trmite o no el recurso de reclamacin.
Por consiguiente, el Tribunal Fiscal no puede, en la va de la queja, emitir pronunciamiento acerca de las causas que evidencien la improcedencia de la cobranza, en tanto
se ha previsto una va especfica, la contenciosa-tributaria, para tal efecto. En ese sentido, la determinacin de las circunstancias aludidas por el numeral 3 del inciso a) del
artculo 119 del Cdigo Tributario es materia que debe ser resuelta en la va del procedimiento contencioso-tributario. Lo contrario podra implicar que por medio de la queja se emitan pronunciamientos relacionados con asuntos de fondo que corresponden
ser analizados a travs del procedimiento contencioso-tributario.
Asimismo, de emitir dicho pronunciamiento en la va de la queja, podra desvirtuarse lo
previsto por los artculos 119 y 136 del Cdigo Tributario, los cuales ordenan que sea
la Administracin Tributaria la que resuelva sobre la procedencia de la cobranza de la
orden de pago al emitir pronunciamiento sobre el recurso de reclamacin presentado,

162

LA EJECUCIN COACTIVA EN LA JURISPRUDENCIA TRIBUTARIA

toda vez que al existir un pronunciamiento del Tribunal Fiscal sobre la procedencia de
la cobranza de un valor, la Administracin Tributaria se ver impedida de emitir un pronunciamiento en un sentido distinto.
Adems, no puede tenerse dos vas paralelas para emitir pronunciamiento sobre la
existencia o no de circunstancias que evidencian la improcedencia de la cobranza de
la orden de pago, ms an cuando el ordenamiento jurdico ha facultado expresamente a la Administracin Tributaria para que emita pronunciamiento sobre ello dentro del
procedimiento contencioso-tributario.
De lo expuesto se concluye que no procede que en la va de la queja se evale la existencia de circunstancias que evidencien que la cobranza de una orden de pago podra
ser improcedente, al amparo del numeral 3 del inciso a) del artculo 119 del Cdigo
Tributario al ser esta objeto de anlisis en el procedimiento contencioso-tributario, de
conformidad con lo dispuesto por la norma citada.
De otro lado, si se presenta una queja cuestionando el procedimiento de cobranza
coactiva de la deuda contenida en una orden de pago, y el quejoso acredita que ha interpuesto el respectivo recurso de reclamacin dentro del plazo de veinte (20) das y
aduce que existen circunstancias que evidencian la improcedencia de la cobranza, corresponde que el Tribunal Fiscal solicite a la Administracin le informe si se presenta el
supuesto previsto en el numeral 3 del inciso a) del artculo 119 del Cdigo Tributario.
En caso que la Administracin informa que se presenta tal supuesto, esto es, que ha
admitido a trmite el recurso de reclamacin, y no obstante ello, el ejecutor coactivo
no ha procedido a suspender temporalmente el procedimiento de cobranza coactiva,
corresponde que el Tribunal Fiscal declare fundada la queja y disponga que el ejecutor
coactivo proceda con la suspensin.
Esto es, si dentro del procedimiento de reclamacin, la Administracin ha establecido
que se presenta el supuesto previsto en el numeral 3 del inciso a) del artculo 119 del
Cdigo Tributario, y no obstante ello, el ejecutor coactivo no ha procedido a suspender el procedimiento de cobranza coactiva, corresponde que el Tribunal Fiscal en la va
de la queja corrija la actuacin del ejecutor coactivo, y ordene la suspensin de dicho
procedimiento.
Cabe sealar que si la Administracin informa que el ejecutor coactivo ha procedido
a la suspensin temporal del procedimiento coactivo, por haberse presentado el supuesto previsto en el numeral 3 del inciso a) del artculo 119 del Cdigo Tributario, ello
debe ser acreditado con la respectiva resolucin coactiva, debidamente notificada al
contribuyente.
Ahora bien, en el caso que la Administracin informe al Tribunal Fiscal que est pendiente la evaluacin de la configuracin del supuesto previsto en el numeral 3 del inciso a) del artculo 119 del Cdigo Tributario, esto es, que an no ha emitido pronunciamiento sobre la admisin a trmite del recurso de reclamacin, debe considerarse
lo siguiente:

163

PERCY BARDALES CASTRO

De conformidad con el numeral 3 del inciso a) del artculo 119 del Cdigo Tributario, procede la suspensin temporal del procedimiento de cobranza coactiva de deuda contenida en rdenes de pago cuando existen circunstancias que evidencian la improcedencia de la cobranza, siempre que la reclamacin se hubiera interpuesto dentro
del plazo de veinte (20) das hbiles de notificada tales valores. Ahora bien, en caso el
quejoso alegue tal supuesto y la Administracin no acredita que ha notificado la resolucin que declara inadmisible el recurso de reclamacin, corresponde que el Tribunal
Fiscal ordene la suspensin temporal de tal procedimiento.
Si bien el examen de la existencia o no de las circunstancias que evidencian que la cobranza de las rdenes de pago reclamadas podra ser improcedente, a que se refiere el
numeral 3 del inciso a) del artculo 119 del Cdigo Tributario, no corresponde ser analizado en la va de queja, no menos cierto es que esta norma condiciona la continuacin del procedimiento de cobranza coactiva a que se dilucide por parte de la Administracin en la etapa de reclamacin la existencia o no de dichas circunstancias, lo
que implica que el ejecutor solo est facultado a continuar con la cobranza si previamente el contribuyente fue notificado con la resolucin que declara inadmisible dicha
reclamacin por la inexistencia de las anotadas circunstancias y por haber incumplido
este con efectuar el pago previo.
As, en la medida que la Administracin no acredite que el recurso de reclamacin interpuesto por el quejoso no presenta las condiciones establecidas en el numeral 3 del
inciso a) del artculo 119 del Cdigo Tributario, procede que el Tribunal Fiscal disponga
la suspensin del procedimiento de cobranza coactiva. Cabe precisar que esta suspensin no implica que el Tribunal Fiscal est emitiendo pronunciamiento sobre la existencia de circunstancias que evidencien la improcedencia de la cobranza(28), sino que dicha suspensin obedece al hecho que la Administracin no ha cumplido con acreditar
la no existencia de tales circunstancias, por lo que no se puede causar un perjuicio al
contribuyente por una situacin atribuible a la propia Administracin.
La suspensin del procedimiento coactivo se mantendr hasta que se emita pronunciamiento en el procedimiento contencioso-tributario respecto a la admisin a trmite del
recurso de reclamacin. En tal sentido, solo en la medida que exista una resolucin declarando inadmisible el recurso de reclamacin interpuesto contra la orden de pago, y
que dicha resolucin sea debidamente notificada al contribuyente(29), el ejecutor coactivo se encontrar facultado a continuar con el procedimiento de cobranza coactiva.
Que el criterio iii) Procede que el Tribunal Fiscal en la va de la queja emita pronunciamiento sobre la legalidad de un procedimiento de cobranza coactiva iniciado al amparo del Cdigo Tributario, cuando el quejoso solicita que se ordene su conclusin y el
ejecutor coactivo acredita que este ha sido suspendido temporalmente, se sustenta en
los fundamentos que a continuacin se indican:

(28) Por cuanto dicha competencia sigue siendo de la Administracin, dentro del procedimiento contencioso-tributario.
(29) De conformidad con el artculo 104 del Cdigo Tributario.

164

LA EJECUCIN COACTIVA EN LA JURISPRUDENCIA TRIBUTARIA

El artculo 116 del Cdigo Tributario, modificado por Decreto Legislativo N953(30),
seala que el ejecutor coactivo tiene entre sus facultades la de suspender o concluir el procedimiento de cobranza coactiva conforme con lo dispuesto por el artculo 119.

El citado artculo 119 seala que el ejecutor coactivo suspender temporalmente el


procedimiento de cobranza coactiva, en los casos siguientes: 1) Cuando en un proceso
constitucional de amparo se hubiera dictado una medida cautelar que ordene la suspensin de la cobranza; 2) cuando una ley o norma con rango de ley lo disponga expresamente; y 3) excepcionalmente, tratndose de rdenes de pago, y cuando medien
otras circunstancias que evidencien que la cobranza podra ser improcedente y siempre que la reclamacin se hubiera interpuesto dentro del plazo de veinte (20) das hbiles de notificada la orden de pago.
Asimismo, este artculo dispone que el ejecutor coactivo deber dar por concluido el
procedimiento, levantar los embargos y ordenar el archivo de los actuados, cuando: 1)
se hubiera presentado oportunamente reclamacin o apelacin contra la resolucin de
determinacin o resolucin de multa que contenga la deuda tributaria puesta en cobranza, o resolucin que declara la prdida de fraccionamiento, siempre que se contine pagando las cuotas de fraccionamiento; 2) la deuda haya quedado extinguida por
cualquiera de los medios sealados en el artculo 27; 3) se declare la prescripcin de la
deuda puesta en cobranza; 4) la accin se siga contra persona distinta a la obligada al
pago; 5) exista resolucin concediendo aplazamiento y/o fraccionamiento de pago; 6)
las rdenes de pago o resoluciones que son materia de cobranza hayan sido declaradas nulas, revocadas o sustituidas despus de la notificacin de la resolucin de ejecucin coactiva; 7) cuando la persona obligada haya sido declarada en quiebra; 8) cuando una ley o norma con rango de ley lo disponga expresamente; y 9) cuando el deudor
tributario hubiera presentado reclamacin o apelacin vencidos los plazos establecidos para la interposicin de dichos recursos, cumpliendo con presentar la carta fianza
respectiva. De igual manera, este artculo seala que tratndose de deudores tributarios sujetos a un procedimiento concursal, el ejecutor coactivo suspender o concluir el procedimiento de cobranza coactiva, de acuerdo con lo dispuesto en las normas
de la materia.
Por otro lado, el artculo 155 de dicho Cdigo prev que la queja se presenta cuando
existan actuaciones o procedimientos que afecten directamente o infrinjan lo establecido en este Cdigo. As, en reiterada jurisprudencia del Tribunal Fiscal se ha sealado
que la queja es un remedio procesal que, ante la afectacin de los derechos o intereses del deudor tributario por actuaciones indebidas de la Administracin o contravencin de las normas que inciden en la relacin jurdica tributaria, permite corregir las actuaciones y encauzar el procedimiento bajo el marco de lo establecido por las normas
correspondientes.
Ahora bien, al amparo de estas normas debe determinarse si corresponde que el Tribunal Fiscal en la va de la queja, emita pronunciamiento sobre la legalidad de un

(30) Publicado el 5 de febrero de 2004.

165

PERCY BARDALES CASTRO

procedimiento coactivo iniciado al amparo del Cdigo Tributario, cuando el deudor tributario solicita que se ordene su conclusin y el ejecutor coactivo acredita que este ha
sido suspendido temporalmente.
Conforme con el artculo 119 antes citado, el ejecutor coactivo debe proceder con la
suspensin o conclusin del procedimiento de cobranza coactiva, en caso se presente
alguno de los supuestos previstos en dicha norma. En caso el ejecutor coactivo no proceda conforme con lo indicado, el Cdigo Tributario ha previsto a la queja como un remedio procesal para evitar la afectacin de los derechos e intereses del deudor tributario as como la vulneracin del ordenamiento.
En tal sentido, si un ejecutor coactivo prosigue un procedimiento coactivo, respecto del
cual debi ordenar su conclusin, se estara siguiendo un procedimiento coactivo de
manera indebida, por lo que el Tribunal Fiscal debe emitir pronunciamiento en la va de
la queja sobre la legalidad de dicho procedimiento coactivo. Asimismo, si el quejoso
solicita la conclusin del procedimiento de cobranza coactiva, no obstante haber sido
suspendido por el ejecutor coactivo, tambin corresponde que el Tribunal Fiscal emita
pronunciamiento en la va de queja.
Al respecto, al considerarse a la queja como un remedio procesal, corresponde que el
Tribunal Fiscal ordene el cese de la afectacin de los derechos e intereses del deudor
tributario as como del ordenamiento que subsistira si no se deja sin efecto el procedimiento de cobranza coactiva que se prosigue indebidamente. As, la actuacin que se
pretende corregir en la va de queja es la del ejecutor coactivo en la medida que contine con un procedimiento coactivo respecto del cual se ha acreditado algn supuesto de conclusin y que, no obstante ello, el ejecutor coactivo no lo deja sin efecto sino
que solo lo suspende temporalmente.
Sobre el particular, es preciso considerar no solo la solicitud realizada por el quejoso
ante la Administracin Tributaria y el Tribunal Fiscal, sino tambin los diferentes efectos que se derivan de la suspensin temporal o de la conclusin del procedimiento
coactivo.
En efecto, no puede afirmarse que habindose suspendido temporalmente el procedimiento coactivo carezca de objeto que el Tribunal Fiscal se pronuncie sobre su legalidad pues solo carece de objeto emitir pronunciamiento respecto de una queja cuando
los hechos o circunstancias que motivan lo solicitado por el quejoso han sido corregidos o han desaparecido despus de su presentacin y antes de que el Tribunal Fiscal
emita pronunciamiento al respecto(31). En el presente caso, mientras el quejoso solicita la conclusin del procedimiento de cobranza coactiva, la Administracin solo lo ha
suspendido, siendo las consecuencias de la conclusin y la suspensin temporal distintas. As por ejemplo, en el primer caso el ejecutor coactivo deber levantar las medidas cautelares que hubiere trabado mientras que en el caso de la suspensin temporal,

(31) Como por ejemplo, cuando se solicita en una queja que se ordena el cumplimiento de una resolucin del Tribunal Fiscal y tras su presentacin, pero antes de que el Tribunal Fiscal emita pronunciamiento en la va de la
queja, la Administracin Tributaria cumple lo que se indic en la resolucin cuyo cumplimiento se pretende.

166

LA EJECUCIN COACTIVA EN LA JURISPRUDENCIA TRIBUTARIA

estas permanecern en suspenso mas no sern dejadas sin efecto, lo cual puede implicar un perjuicio a los contribuyentes(32).
Por lo tanto, se concluye que procede que el Tribunal Fiscal en la va de la queja emita pronunciamiento sobre la legalidad de un procedimiento coactivo iniciado o seguido al amparo del Cdigo Tributario, cuando el quejoso solicita la conclusin del procedimiento y el ejecutor coactivo acredita que este ha sido suspendido temporalmente.
Que los criterios antes citados tienen carcter vinculante para todos los vocales de este
Tribunal, segn lo establecido por el acuerdo recogido en el Acta de Reunin de Sala
Plena N2002-10 de 17 de setiembre de 2002.
Que, asimismo, conforme con el acuerdo recogido en el Acta de Reunin de Sala Plena
N2010-17, corresponde que la presente resolucin se emita con el carcter de observancia obligatoria, y se disponga su publicacin en el diario oficial El Peruano de conformidad con el artculo 154 del Cdigo Tributario, que dispone que las resoluciones
del Tribunal Fiscal que interpreten de modo expreso y con carcter general el sentido
de normas tributarias, as como las emitidas en virtud del artculo 102, constituirn jurisprudencia de observancia obligatoria para los rganos de la Administracin Tributaria, mientras dicha interpretacin no sea modificada por el mismo Tribunal, por va
reglamentaria o por ley, debindose sealar en la resolucin correspondiente dicho carcter y disponerse su publicacin en el diario oficial.
Que la Administracin mediante Resoluciones Coactivas Ns 0110070092017 y
0110070092010 (fojas 168 y 170), suspendi temporalmente los procedimientos de
cobranza coactiva seguidos con Expedientes Coactivos Ns 011-006-0040849 y 011006-0040868 hasta que se resuelva el recurso de reclamacin presentado contra las
rdenes de Pago Ns 011-001-0088843 a 011-001-0088849 en aplicacin del numeral 3 del inciso a) del artculo 119 del Cdigo Tributario, sin embargo la quejosa solicit la conclusin de tales procedimientos de cobranza coactiva, por lo que corresponde emitir pronunciamiento respecto de los argumentos invocados para sustentar su
improcedencia.
Que la quejosa alega la conclusin de la cobranza coactiva invocando que las rdenes
de pago, no se han emitido con arreglo a ley.
Que al respecto cabe indicar que en atencin a los criterios antes expuestos no corresponde en la va de la queja evaluar la validez de las rdenes de Pago Ns 011-0010088843 a 011-001-0088849 a efecto de verificar la legalidad de los procedimientos de
cobranza coactiva seguidos en los Expedientes Coactivos Ns 011-006-0040849 y 011006-0040868, por lo que corresponde declarar improcedente la queja.
Que en atencin al fallo expuesto no corresponde emitir pronunciamiento sobre las Resoluciones Ns 5761-99, 10252-5-2001 y 8690-2-2008 mediante las cuales el quejoso

(32) As ejemplo, en los embargos en forma de retencin bancaria, se impide la disposicin de los contribuyentes
de los fondos depositados en las cuentas embargadas.

167

PERCY BARDALES CASTRO

pretende sustentar los supuestos por los que se tiene vlidamente emitida una orden
de pago de conformidad con lo establecido en el artculo 78 del Cdigo Tributario.
Que respecto a las Resoluciones del Tribunal Fiscal Ns 5464-4 2007, 6762-3-2009 y
6445-5-2005 invocadas por el quejoso, debe estarse a lo sealado en los acuerdos recogidos en el Acta de Reunin de Sala Plena N2010-17 del 2 de diciembre de 2010.
Con los vocales Falcon Sinche y Sarmiento Daz, a quien se llam para completar Sala,
e interviniendo como ponente la vocal Len Pinedo.
RESUELVE:
1. Declarar IMPROCEDENTE la queja presentada.
2. Declarar que de acuerdo con el artculo 154 del Texto nico Ordenado del Cdigo
Tributario aprobado por el Decreto Supremo N135-99-EF, la presente resolucin
constituye precedente de observancia obligatoria, disponindose su publicacin en
el diario oficial El Peruano en cuanto establece los siguientes criterios:

i) No procede que en la va de la queja se evale la validez de una orden de pago,


segn el artculo 78 del Cdigo Tributario, a efectos de verificar la legalidad de su
cobranza coactiva, cuando esta es iniciada al amparo de dicho cdigo.

ii) No procede que en la va de la queja se evale la existencia de circunstancias


que evidencien que la cobranza de una orden de pago podra ser improcedente, al
amparo del numeral 3 del inciso a) del artculo 119 del Cdigo Tributario. Procede
que el Tribunal Fiscal ordene la suspensin del procedimiento de cobranza coactiva
si con posterioridad a la interposicin del recurso de reclamacin se hubiera continuado con dicho procedimiento sin que se haya notificado previamente la resolucin que declare inadmisible dicha reclamacin por no haberse acreditado el pago
previo.

iii) Procede que el Tribunal Fiscal en la va de la queja emita pronunciamiento sobre la legalidad de un procedimiento de cobranza coactiva iniciado al amparo del
Cdigo Tributario, cuando el quejoso solicita que se ordene su conclusin y el ejecutor coactivo acredita que este ha sido suspendido temporalmente.

Regstrese, comunquese y remtase a la Sunat, para sus efectos.


SS. LEN PINEDO; FALCON SINCHE; SARMIENTO DAZ

168

LA EJECUCIN COACTIVA EN LA JURISPRUDENCIA TRIBUTARIA

RTF 4
RTF. N01455-3-2010
EXPEDIENTE N : 11713-2009
INTERESADO :
Marcos Eduardo Lozano Mencia
ASUNTO :
Queja
PROCEDENCIA : San Isidro-Lima
FECHA :
Lima, 9 de febrero de 2010
VISTA la queja presentada por MARCOS EDUARDO LOZANO MENCIA contra la Municipalidad Distrital de San Isidro, por no haber suspendido el procedimiento de ejecucin coactiva iniciado en su contra.
CONSIDERANDO:
Que el quejoso sostiene que mediante Expediente N2000-001990 se sigue un procedimiento de ejecucin coactiva en el cual se ha dictado embargo en forma de retencin
sobre sus cuentas bancarias sin tener en cuenta que la deuda materia de cobranza corresponde a terceros: que la accin de la Administracin para cobrar la misma ha prescrito; y que los valores girados por el Impuesto Predial de los aos 2001 a 2004 objeto
de cobranza no le han sido notificados conforme a ley: por lo tanto, solicita la suspensin del procedimiento de ejecucin coactiva en mencin. Adjunta como medios probatorios entre otros, copia de la demanda de revisin al judicial formulada contra el citado procedimiento de fecha 14 de agosto de 2009.
Que el artculo 155 del Texto nico Ordenado del Cdigo Tributario aprobado por el
Decreto Supremo N135-99-EF, establece que la queja se presenta cuando existan actuaciones o procedimiento, que afecten directamente o infrinjan lo establecido en dicho cdigo.
Que de acuerdo con lo dispuesto por el numeral 38.1 del artculo 38 del Texto nico Ordenado de la Ley de Procedimiento de Ejecucin Coactiva, aprobado por el Decreto Supremo N018-2008-JUS, el obligado podr interponer queja contra las actuaciones o procedimientos del ejecutor o auxiliar coactivos que lo afecten directamente
e infrinjan el procedimiento de cobranza coactiva para obligaciones tributarias de los
gobiernos locales.
Que en respuesta al Provedo N02290-3-2009, la Administracin Tributaria remiti un
escrito de fecha 7 de octubre de 2009, as como el Oficio N0633-2009-600-SG/MSI
del 17 de noviembre de 2009 y el Memorndum N355-2009-11.3.0-SEG-GAT/MSI,
adjuntando diversa documentacin sustentatoria.
Que la Administracin seala que se ha iniciado al quejoso tres (3) procedimientos de
ejecucin coactiva acumulados en el Expediente N2000-001990AC, sustentado en

169

PERCY BARDALES CASTRO

las deudas contenidas en las rdenes de Pago N1999-013320, 2001-003681 y 1999003195: que no se ha presentado recurso impugnativo en contra de los citados valores; que mediante Resolucin Coactiva NCinco se ha trabado embargo en forma de
retencin bancaria, sin embargo, el Banco de Crdito del Per an no ha puesto en
su conocimiento los montos retenidos; y que mediante Resolucin Coactiva NNueve se declar Improcedente la solicitud de suspensin de la ejecucin coactiva aludida, toda vez que el quejoso present errneamente la demanda de revisin judicial
ante el Cuarto Juzgado Especializado en lo Contencioso-Administrativo (Expediente
N09468-2009-0-1801-JR-CA-04), debiendo hacerlo ante la Sala Contenciosa Administrativa, siendo adems, que no fue debidamente sustentada conforme lo dispone
numeral 23.1 del artculo 23 de la Ley de Procedimiento de Ejecucin Coactiva.
Que al respecto, el artculo 40 de la Ley de Procedimiento de Ejecucin Coactiva, seala
que la revisin judicial del procedimiento de cobranza coactiva de obligaciones tributarias de los gobiernos locales se rige por lo dispuesto en el artculo 23 de la misma ley.
Que el numeral 23.1 del artculo 23 de la citada ley seala que el otorgado est facultado para interponer demanda ante la Corte Superior, con la finalidad que se lleve a
cabo la revisin de la legalidad del procedimiento de ejecucin coactiva, en cualquiera de los siguientes casos, a) Cuando iniciado un procedimiento de ejecucin coactiva,
se hubiera ordenado mediante embargo, la retencin de bienes, valores y fondos en
cuentas corrientes, depsito, custodia y otros, as como los derechos de crdito de los
cuales el obligado sea titular y que se encuentren en poder de terceros, as como cualquiera de las medidas cautelares previstas en el artculo 330 de la ley, y b) Despus de
concluido el procedimiento de ejecucin coactiva, dentro de un plazo de quince (15)
das hbiles de notificada la resolucin que pone fin al procedimiento.
Que conforme se aprecia de la documentacin que obra en autos, mediante las Resoluciones Coactivas NUno emitidas con fechas 27 de junio de 2000, 9 de mayo de 2003
y 17 de agosto de 2005, se iniciaron los procedimientos de ejecucin coactiva seguidos
con Expedientes Ns 2000-001990, 2001-003672 y 2003-005489 respectivamente, sustentados en las rdenes de Pago Ns 1999-003198, 1999-013320 y 2001-003881 (folios 31, 38 y 39), los cuales fueron acumulados en el Expediente N2000-001990AC de
acuerdo con lo ordenado en la Resolucin Coactiva NCinco del 25 de agosto de 2008,
siendo que en la misma resolucin se dispuso trabar embargo en forma de retencin
bancaria hasta por la suma de S/. 3 343,05 (folio 27).
Que de las copias que obran de folios 4 a 6 se advierte que con fecha 14 de agosto de 2009, el quejoso interpuso demanda de revisin judicial seguida con Expediente N09466-2009-0-1801-JR-CA-04, en contra de los procedimientos coactivos
acumulados en el Expediente N2000-001990AC, demanda que segn el reporte Consultas Lnea expedido por el Poder Judicial el 14 de octubre de 2009 (folio
47), se encuentra en etapa de calificacin ante el Cuarto Juzgado Especializado en lo
Contencioso-Administrativo.
Que, asimismo, segn se observa del escrito presentado por el quejoso ante el ejecutor coactivo con fecha 14 de agosto de 2009, este solicit la suspensin del procedimiento de ejecucin coactiva materia de autos y el levantamiento de las medidas cautelares trabadas, toda vez que haba interpuesto demanda de revisin judicial (folio 9),

170

LA EJECUCIN COACTIVA EN LA JURISPRUDENCIA TRIBUTARIA

siendo que el 17 de agosto de 2009 se anid la Resolucin Coactiva NNueve, en la


que se declar improcedente lo solicitado debido a que la referida demanda no haba sido presentada ante la Sala Contencioso-Administrativa correspondiente (folio 6).
Que en el presente caso corresponde analizar si la presentacin de la demanda de revisin judicial ante un juez o sala incompetente suspende automticamente la tramitacin del procedimiento coactivo y con ello, la obligacin de levantar las medidas cautelares que se hubieran trabado.
Que sobre el particular se han presentado dos posibles interpretaciones. La primera en el sentido que la presentacin de la demanda de revisin judicial ante un juez o
una sala no competente suspende automticamente la tramitacin del procedimiento
de ejecucin coactiva y, por consiguiente, corresponde levantar las medidas cautelares
que se hubieren trabado, siendo que en tal caso el Tribunal Fiscal no podr pronunciarse sobre las quejas que se encuentren referidas a la legalidad de dicho procedimiento,
debiendo inhibirse de su conocimiento; y la segunda, que la presentacin de la demanda de revisin judicial ante un juez o una sala competente no suspende automticamente la tramitacin del procedimiento de ejecucin coactiva y por consiguiente, no
corresponde levantar las medidas cautelares que se hubieren trabado, por lo que en
tal caso el Tribunal Fiscal podr pronunciarse sobre las quejas que se encuentren referidas a la legalidad de dicho procedimiento(1).
Que la primera de las citadas interpretaciones ha sido adoptada mediante acuerdo
contenido en el Acta de Reunin de Sala Plena N2010-01 del 4 de febrero de 2010,
establecindose que: La presentacin de la demanda de revisin judicial ante un juez
o una sala no competente suspende automticamente la tramitacin del procedimiento de ejecucin coactiva y, por consiguiente, responde levantar las medidas cautelares
que se hubieren trabado. En tal caso el Tribunal Fiscal no podr pronunciarse sobre las
quejas que se encuentren referidas a la legalidad de dicho procedimiento, debiendo
inhibirse de su conocimiento.
Que dicho acuerdo se sustenta en los fundamentos que a continuacin se reproducen:

El artculo 23 del Texto nico Ordenado de la Ley de Procedimiento de Ejecucin


Coactiva, aprobado por Decreto Supremo N018-2008-JUS, establece que el procedimiento de ejecucin coactiva puede ser sometido a un proceso judicial que tiene
por fin exclusivo la revisin de la legalidad y cumplimiento de las normas previstas
para su iniciacin y trmite(2).

El numeral 23.8 del citado artculo seala que para efectos de este proceso ser competente la Sala Contencioso-Administrativa de la Corte Superior respectiva, en el

(1)

Adicionalmente se plante una subpropuesta que indicaba: La presentacin de la demanda de revisin judicial ante un juez o una sala no competente suspende automticamente la tramitacin del procedimiento de
ejecucin coactiva y por consiguiente no corresponde levantar las medidas cautelares que se hubieren trabado, sin embargo, en tal caso el Tribunal Fiscal no podr pronunciarse sobre las quejas que se encuentren referidas a la legalidad de dicho procedimiento, debiendo inhibirse de su conocimiento.

(2)

En igual sentido, el numeral 23.5 del dado artculo dispone que: Para efectos de resolver la demanda de revisin judicial nicamente corresponde a la Corte Superior resolver si el procedimiento de ejecucin coactiva
ha sido iniciado o tramitado conforme a las disposiciones previstas en la presente ley.

171

PERCY BARDALES CASTRO

lugar donde se llev a cabo el procedimiento de ejecucin coactiva materia de revisin o la competente en el domicilio del obligado. En los lugares donde no exista Sala
Especializada en lo Contencioso-Administrativo, ser competente la Sala Civil correspondiente y en defecto de esta, la que haga sus veces. Se prev tambin que en segunda instancia es competente la Sala Constitucional y Social de la Corte Suprema
de Justicia de la Repblica y que en este proceso no procede recurso de casacin.

Asimismo, el numeral 23.2 del anotado artculo agrega que el proceso de revisin
judicial ser tramitado mediante el proceso contencioso-administrativo de acuerdo
con el proceso sumarsimo previsto en el artculo 24 de la Ley que regula el Proceso Contencioso-Administrativo(3), sin perjuicio de la aplicacin de las disposiciones
previstas en el artculo 23 en referencia.

Segn lo dispuesto por el numeral 23.3 de dicho artculo, la sola presentacin de


una demanda de revisin judicial suspender automticamente la tramitacin del
procedimiento coactivo hasta la emisin del correspondiente pronunciamiento de
la Corte Superior(4), siendo de aplicacin lo previsto en el numeral 16.5 del artculo
16 de citada ley, segn el cual, suspendido el procedimiento, se proceder al levantamiento de las medidas estelares que se hubieran trabado.

En ese sentido de acuerdo con las normas citadas, con la presentacin de la demanda de revisin judicial se suspende automticamente el procedimiento de ejecucin coactiva hasta que la Corte Superior emita pronunciamiento y se levanten
las medidas cautelares que se hubieren trabado.

Ahora bien, habiendo dispuesto la ley bajo comentario que para efecto del proceso
de revisin judicial es competente en primera instancia la Sala Contencioso-Administrativa de la Corte Superior del lugar en el que se llev a cabo el procedimiento
de ejecucin coactiva materia de revisin o la competente en el domicilio del obligado y en ausencia de sala especializada, la Sala Civil respectiva o la que haga sus
veces en defecto de esta ltima, suspende determinar si la presentacin de la demanda de revisin judicial ante un juez o sala incompetente produce el efecto de
suspender automticamente la tramitacin del procedimiento coactivo y con ello,
la obligacin de levantar las medidas cautelares que se hayan dictado.

(3)

A partir de la entrada en vigencia del Decreto Legislativo N1067, publicado el 28 de junio de 2008, que
modific el artculo 24 de la Ley que regula el Proceso Contencioso- Administrativo, Ley N27584, cuyo Texto nico Ordenado fue aprobado por el Decreto Supremo N013-2008-JUS, el proceso sumarsimo es denominado proceso urgente, el cual se encuentra previsto en el artculo 26 del citado texto.

(4)

Al respecto, el numeral 23.4 del citado artculo dispone lo siguiente:


La Corte Superior deber emitir pronunciamiento sobre la demanda de revisin por el solo mrito de los documentos presentados, sin perjuicio de lo establecido en el numeral 23.2.
Si la Corte Superior no emite resolucin al trmino de los sesenta (60) das hbiles desde la presentacin de la
demanda, se mantendr la suspensin del procedimiento de ejecucin coactiva, inclusive durante el trmite
del recurso de apelacin ante la Corte Suprema a que se refiere el numeral 23.8, siempre que el demandante
a su eleccin, presente en el proceso pliza de caucin, carta fianza irrevocable, incondicional y de ejecucin
inmediata, emitida por un Banco local de primer orden a nombre de la entidad acreedora por el importe de
la obligacin renovable cada seis (6) meses, o efecte la consignacin del monto exigido ante el Banco de la
Nacin, a nombre de la Corte Superior de Justicia. La ejecucin de la pliza de caucin, carta fianza o la entrega al Ejecutor Coactivo de los fondos consignados solo proceder cuando medie orden judicial expresa.

172

LA EJECUCIN COACTIVA EN LA JURISPRUDENCIA TRIBUTARIA

La competencia es definida por Devis Echanda como la facultad de cada juez o magistrado para jamar la jurisdiccin en determinados asuntos y dentro de cierto territorio. Explica el citado autor que si bien todos los jueces y magistrados ejercen jurisdiccin, entendida como la facultad para administrar justicia dicha jurisdiccin es
distribuida entre los diversos jueces de manera que esta es el gnero, y la competencia, la especie(5). Existen factores pare atribuir la competencia como son la materia la cuanta y el territorio, siendo relevantes para el caso bajo anlisis la competencia funcional, esto es, la derivada de la clase de funciones que realiza el juez en
el proceso segn la instancia(6) y la territorial.

Como se ha sealado precedentemente, la Ley de Procedimiento de Ejecucin


Coactiva ha establecido la competencia territorial y funcional para el proceso de
revisin judicial, y previsto que su tramitacin sea mediante el proceso contencioso-administrativo de acuerdo con las reglas del proceso sumarsimo contemplado
en el artculo 23 de le Ley que regula el Proceso Contencioso-Administrativo, cuyo
Texto nico Ordenado ha sido aprobado por el Decreto Supremo N013-2008JUS, actualmente denominado proceso urgente, contemplado en el artculo 26 de
esta ltima norma. En ese sentido, se tiene que para la tramitacin del proceso de
revisin judicial son de aplicacin las normas que regulan el proceso contenciosoadministrativo, segn el proceso urgente (sumarsima), sin perjuicio de las normas
previstas para dicho proceso por la Ley de Procedimiento de Ejecucin Coactiva.

Al ser la competencia un presupuesto procesal, por regla general, su falta debe ser
advertida y declarada por los jueces de oficio(7). En ese sentido, el artculo 12 de la
citada Ley que regula el Proceso Contencioso-Administrativo, aplicable al proceso
de revisin judicial segn lo indicado precedentemente, dispone que cuando se interponga la respectiva demanda, el juez o sala que se considere incompetente conforme a ley, remitir de oficio los actuados al rgano jurisdiccional que corresponda, bajo sancin de nulidad de lo actuado por el juez o sala incompetente(8).

Ahora bien, de conformidad con las normas que regulan el proceso de revisin judicial, la sola presentacin de la demanda produce el efecto de la suspensin automtica del procedimiento de ejecucin coactiva y es ella el levantamiento de las
medidas cautelares que se hubieran trabado en el mismo.

(5)

Al respecto, vase: DEVIS ECHANDA, Hernando. Teora General del Proceso. Tomo I. Editorial Universidad,
Buenos Aires, 1984, p. 134. En igual sentido, vase: COUTURE, Eduardo. Fundamentos del Derecho Procesal
Civil. Depalma, Buenos Aires,1990, p. 29.

(6)

De acuerdo con la competencia funcional, el modo de conocimiento de los jueces se encuentra distribuido
de acuerdo con sus distintas categoras. As, explica el citado autor, hay jueces de primera y segunda instancia y competencia especial para la resolucin de recursos. Este factor corresponde entonces a un citado de
distribucin vertical de la competencia. En este sentido vase: DEVIS ECHANDA, Hernando. Ob. cit., p. 138.

(7)

Sobre al particular vase. lbdem, p. 150.

(8)

El artculo 12 dispone lo siguiente:


En aquellos casos en los que se interponga demanda contra las actuaciones a las que se refiere el artculo
4, el juez o Sala que se considere incompetente conforme a ley remitir de oficio los actuados al rgano jurisdiccional que corresponda, baja sancin de nulidad de lo actuado por el Juez o Sala incompetente.

173

PERCY BARDALES CASTRO

174

Si bien es cierto, la Ley de Procedimiento de Ejecucin Coactiva ha establecido la


autoridad jurisdiccional competente para resolver dicha demanda y, por lo tanto,
ante quien esta debe ser presentada, el hecho que lo sea ante una autoridad distinta y, por lo tanto, no competente, no anula sus efectos en cuanto al procedimiento
de ejecucin coactiva, pues el numeral 235 del artculo 23 de la citada ley no dispone que estos solo operan cuando la demanda sea presentada ante la autoridad
competente, bastando solo su presentacin ante el rgano jurisdiccional.

Ello se explica porque en tal caso la Ley que regula el Proceso Contencioso-Administrativo, en [el] artculo 12 ha previsto la remisin de oficio de los actuados a la
autoridad competente, sin necesidad de actuacin alguna por parte del demandante. En ese sentido, el juez o sala que se considere incompetente conforme a
ley remitir de oficio los actuados al rgano competente, bajo sancin de nulidad,
disposicin que es aplicable al proceso de revisin judicial en tanto se tramita de
acuerdo con las reglas del proceso contencioso-administrativo.

En efecto la citada norma establece una solucin procesal para que el proceso se
tramite de forma vlida cuando se haya presentado la demanda ente una autoridad
incompetente, a travs de su remisin a quien deba conocer el proceso aprecindose, por lo tanto, el propsito del legislador de conservar los efectos de la presentacin de la demanda para cautelar los intereses del demandante, sin que para ello
sea bice el haberle presentado ante sala o juez que no es el competente para revisar la legalidad del procedimiento coactivo.

Es preciso diferenciar las consecuencias de la presentacin de la demanda ante un


rgano incompetente respecto del proceso de revisin judicial y del procedimiento
coactivo. En efecto, si bien en el primer caso ello afecta la validez de la tramitacin
del proceso, por lo que se ha previsto que debe subsanarse de oficio por la autoridad que conoce la demanda, a fin de que sea remitido a la autoridad competente,
para efectos del procedimiento coactivo, la sola presentacin de la demanda, suspender dicho procedimiento y con ello se levantarn las medidas cautelares que
se hubiesen trabado, lo que se justifica si se considera que el fin de esta es pedir la
revisin de la legalidad de un procedimiento administrativo en el que podra producirse la ejecucin de los bienes del demandante.

En ese sentido, cuando la Ley de Procedimiento de Ejecucin Coactiva establece


que la presentacin de la demanda de revisin judicial suspende automticamente la tramitacin del procedimiento de ejecucin coactiva, ello se producir incluso si aquella fuese presentada ante una autoridad judicial que no sea la competente para emitir pronunciamiento sobre la legalidad del referido procedimiento, pues
a tal efecto basta la sola presentacin de la demanda.

En coherencia con lo interpretado cabe mencionar lo dispuesto por el segundo prrafo del numeral 23.3 del artculo 23 antes citado, segn el cual: El obligado o el
administrado al cual se impute responsabilidad solidaria sujeto a ejecucin coactiva, entregar a los terceros copia simple del cargo de presentacin de la demanda
de revisin judicial, la misma que constituir elemento suficiente para que se abstengan de efectuar retenciones y/o proceder a la entrega de los bienes sobre los

LA EJECUCIN COACTIVA EN LA JURISPRUDENCIA TRIBUTARIA

que hubiere recado medida cautelar de embargo, as como efectuar nuevas retenciones, bajo responsabilidad, mientras dure la suspensin del procedimiento. As
para que los terceros se abstengan de efectuar retenciones o de entregar bienes
embargados, bastar que el obligado les entregue una copia simple del cargo de
presentacin de la demanda, siendo que a dichos terceros no se les exige obligacin alguna de verificar si la demanda ha sido presentada ante la autoridad judicial
competente.

Por lo tanto, a efectos de la suspensin del procedimiento de ejecucin coactiva y,


por lo tanto, del levantamiento de las medidas cautelares que se hubiesen trabado,
basta que se presente la demanda de revisin judicial ante el rgano jurisdiccional,
sin que pare ello sea obstculo el haberla presentado ante una autoridad que no
sea la competente.

Cabe indicar que presentada dicha demanda de revisin judicial, el Tribunal Fiscal
no podr conocer aquellas quejas formuladas al amparo del artculo 155 del Texto
nico Ordenado del Cdigo Tributario aprobado por Decreto Supremo N135-99EF(9), que se encuentren referidas a la legalidad del mismo procedimiento de ejecucin coactiva, debiendo inhibirse de su conocimiento, pues esta ser revisada por
la autoridad judicial que asuma competencia.

Que el criterio antes citado tiene carcter vinculante para todos los vocales de este Tribunal, segn lo establecido por el acuerdo recogido en el Acta de Reunin de Sala Plena N2002-10 de 17 de setiembre de 2002.
Que, asimismo, conforme con el referido Acuerdo de Sala Plena, corresponde que la
presente resolucin se emita con el carcter de observancia obligatoria, y se disponga su publicacin en el diario oficial El Peruano de conformidad con el artculo 154 del
Cdigo Tributario, que dispone que las resoluciones del Tribunal Fiscal que interpreten de modo expreso y con carcter general el sentido de normas tributarias, as como
las emitidas en virtud del artculo 102, constituirn jurisprudencia de observancia obligatoria para los rganos de la Administracin Tributaria, mientras dicha interpretacin
no sea modificada por el mismo Tribunal, por va reglamentaria o por ley, debindose sealar en la resolucin correspondiente dicho carcter y disponerse su publicacin
en el diario oficial.
Que dado que en el presente caso el quejoso ha optado por la va de la revisin judicial a efectos de que se emita pronunciamiento sobre la legalidad de los referidos procedimientos de ejecucin coactiva seguidos en su contra, y en consecuencia, al haber
asumido competencia el Poder Judicial, corresponde que esta instancia tome conocimiento respecto, tal como ha dejado establecido este Tribunal en las Resoluciones
N01144.1.2008 y N06909-5-2006 de 29 de enero del 2008 y 19 de diciembre de

(9)

Artculo 155.- RECURSO DE QUEJA


El recurso de queja se presenta cuando existan actuaciones o procedimientos que afecten directamente o infrinjan lo establecido en este Cdigo; debiendo ser resuelto por:
a) El Tribunal Fiscal dentro del plazo de veinte (20) das hbiles de presentado el recurso, tratndose de recursos contra la Administracin Tributaria.

175

PERCY BARDALES CASTRO

2006, respectivamente, por lo que en lo concerniente al cuestionamiento de la ejecucin coactiva materia de queja corresponde inhibirse.
Que por los fundamentos expuestos, para efectos del procedimiento de ejecucin
coactiva, la sola presentacin de la demanda suspende automticamente la tramitacin de dicho procedimiento y con ello se levantarn las medidas cautelares que se hubiesen trabado, de conformidad con lo previsto por los artculos 16 y 23 de la Ley de
Procedimiento de Ejecucin Coactiva, incluso si aquella fue presentada ante una autoridad judicial que no sea la competente para emitir pronunciamiento sobre la legalidad
del referido procedimiento, pues a tal efecto basta su sola presentacin.
Que, por lo tanto, corresponda que la Administracin suspendiera el procedimiento
de ejecucin coactiva seguido con Expediente N2000-001990AC y levantara la medida cautelar de embargo en forma de retencin bancaria trabada mediante Resolucin Coactiva NCinco de 25 de agosto de 2008, por lo que procede declarar fundada la queja en este extremo.
Con los vocales Casalino Mannarelli, Huertas Lizarzaburu y Queua Daz, e interviniendo como ponente la vocal Casalino Mannarelli.
RESUELVE:
1. INHIBIRSE del conocimiento de la queja en cuanto a los procedimientos de ejecucin coactiva seguidos con Expediente N2000-001990AC, y declarar FUNDADA la
queja presentada respecto de la solicitud de suspensin de dichos procedimientos
de ejecucin coactiva y el levantamiento de la medida cautelar, debiendo la Administracin proceder conforme con lo expuesto en la presente resolucin.
2. Declarar que de acuerdo con el artculo 154 del Texto nico Ordenado del Cdigo
Tributario aprobado por el Decreto Supremo N135-99-EF, la presente resolucin
constituye precedente de observancia obligatoria, disponindose su publicacin en
el diario oficial El Peruano en cuanto establece el siguiente criterio:

La presentacin de la demanda de revisin judicial entre un juez o una sala no


competente suspende automticamente la tramitacin del procedimiento de ejecucin coactiva y por consiguiente, corresponde levantar las medidas cautelares
que se hubieren trabado. En tal caso el Tribunal Fiscal podr pronunciarse sobre las
quejas que se encuentren referidas a la legalidad de dicho procedimiento, debiendo inhibirse de su conocimiento.

Regstrese, comunquese y remtase a la Municipalidad Distrital de San IsidroLima,


para sus efectos.
SS. CASALINO MANNARELLI; HUERTAS LIZARZABURU; QUEUA DAZ

176

LA EJECUCIN COACTIVA EN LA JURISPRUDENCIA TRIBUTARIA

RTF 5
RTF. N01380-1-2006
EXPEDIENTE N : 880-2006
Ybis Haydee de la Torre Castro
INTERESADO :
ASUNTO :
Queja
PROCEDENCIA : La Molina-Lima
FECHA :
Lima, 15 de marzo de 2006
Vista la queja interpuesta por YBIS HAYDEE DE LA TORRE CASTRO contra la Ejecutoria Coactiva de la Municipalidad Distrital de La Molina, por iniciarle un procedimiento
de cobranza coactiva sin haberle notificado previamente los valores en que se sustenta;
CONSIDERANDO:
Que la quejosa seala que se le ha iniciado un procedimiento de cobranza coactiva sin
habrsele notificado previamente los valores en que se sustenta, agregando que no
conoce a Victoria Castro Figo quien segn la Administracin habra recibido la Resolucin de Determinacin N00489-2005 y la Resolucin de Multa N00491-2005, relacionadas con el Impuesto Predial de los aos 2001 a 2004.
Que el numeral 38.1 del artculo 38 de la Ley de Procedimiento de Ejecucin Coactiva, aprobada por Ley N26979, modificado por Ley N28165, dispone que el obligado podr interponer recurso de queja ante el Tribunal Fiscal contra las actuaciones
o procedimientos del ejecutor o auxiliar que lo afecten directamente o infrinjan el debido procedimiento de ejecucin coactiva para obligaciones tributarias de los gobiernos locales.
Que respecto de lo alegado por la quejosa en el sentido que los valores materia del
procedimiento de cobranza coactiva no han sido notificados conforme a ley, es preciso
anotar que se han presentado dos interpretaciones acerca de la competencia del Tribunal Fiscal para pronunciarse sobre dicho aspecto, va recurso de queja: 1) No procede que el Tribunal Fiscal en la va de queja se pronuncie sobre la validez de la notificacin de los valores y/o resoluciones emitidos por la Administracin Tributaria, cuando
la deuda tributaria materia de queja se encuentra en cobranza coactiva, y 2) Procede
que el Tribunal Fiscal en la va de queja se pronuncie sobre la validez de la notificacin
de los valores y/o resoluciones emitidos por la Administracin Tributaria; cuando la
deuda tributaria materia de queja se encuentra en cobranza coactiva.
Que la segunda posicin es la que ha sido adoptada por este Tribunal mediante acuerdo recogido en el Acta de Reunin de Sala Plena N2006-09 del 15 de marzo de 2006,
por los fundamentos siguientes:

177

PERCY BARDALES CASTRO

178

De conformidad con lo establecido por los artculos 101 y 155 del Cdigo Tributario, mediante el acuerdo adoptado por el Pleno segn consta en el Acta de Reunin
de Sala Plena N2003-24 se delimit la competencia del Tribunal Fiscal respecto
del recurso de queja, establecindose que este procede en los siguientes casos: (i)
contra las actuaciones de la Administracin que afecten indebidamente al deudor
y, (ii) contra las actuaciones que constituyan una infraccin a cualquier norma que
incida en la relacin jurdica tributaria, an cuando no est contenida en el Cdigo
Tributario.

El artculo 104 del Texto nico Ordenado del Cdigo Tributario aprobado por Decreto Supremo N135-99-EF y modificado por Decreto Legislativo N953, establece que los actos de la Administracin Tributaria deben ser notificados de acuerdo
con las modalidades que se sealan en el citado artculo, de lo contrario la diligencia de notificacin no surtir efectos legales.

Por su parte, el artculo 115 del anotado Cdigo seala que la deuda exigible dar
lugar a las acciones de coercin para su cobranza, considerando, entre otros supuestos, como deuda exigible: (i) a la establecida mediante resolucin de determinacin o de multa notificada por la Administracin y no reclamada en el plazo de
ley, (ii) a la establecida por resolucin no apelada en el plazo de ley o por resolucin del Tribunal Fiscal y (iii) la que conste en orden de pago notificada conforme
a ley. Seguidamente, el artculo 116 numeral 1) del citado cuerpo legal seala que
la Administracin Tributaria, a travs del ejecutor coactivo, ejerce las acciones de
coercin para el cobro de las deudas exigibles, incluyendo expresamente como
una de sus facultades, el verificar la exigibilidad de la deuda tributaria a fin de
iniciar el procedimiento de cobranza coactiva.

En el mismo sentido, el artculo 25.1 de la Ley de Procedimiento de Ejecucin Coactiva, Ley N26979, modificado por la Ley N28165, dispone que se considera deuda exigible, la que conste en una resolucin de determinacin o multa, debidamente notificada y no reclamada en el plazo de ley, as como la que conste en una orden
de pago emitida conforme a ley y debidamente notificada, segn las normas del
Cdigo Tributario.

De otro lado, el artculo 119 del citado Cdigo seala que una vez iniciado el procedimiento de cobranza coactiva pueden producirse determinadas situaciones que
obliguen al ejecutor coactivo a suspenderlo temporalmente o darlo por concluido.
El citado artculo tambin dispone que, excepcionalmente, el ejecutor coactivo deber suspender temporalmente el citado procedimiento cuando medien circunstancias que evidencien que la cobranza contenida en rdenes de pago podra ser
improcedente siempre que la reclamacin hubiese sido interpuesta dentro del plazo de 20 das hbiles de notificadas estas.

El inciso d) del artculo 16.1 de la mencionada Ley de Procedimiento de Ejecucin Coactiva, dispone que el ejecutor coactivo deber suspender el procedimiento de cobranza coactiva, bajo responsabilidad: (i) cuando se haya omitido la notificacin al obligado, del acto administrativo que sirve de ttulo para la ejecucin
y (ii) cuando se encuentre en trmite o pendiente de vencimiento el plazo para la

LA EJECUCIN COACTIVA EN LA JURISPRUDENCIA TRIBUTARIA

presentacin del recurso administrativo de reconsideracin, apelacin, revisin o


demanda contencioso-administrativa presentada dentro del plazo establecido por
ley contra el acto administrativo que sirve de ttulo para la ejecucin, o contra el
acto administrativo que determine la responsabilidad solidaria en el supuesto contemplado en el artculo 18, numeral 18.3 de la ley.

De lo expuesto, se puede concluir que una deuda tributaria solo ser exigible para
efectos del procedimiento de cobranza coactiva, siempre que hubiera sido notificada conforme a ley, aspecto que compete verificar al ejecutor coactivo por mandato expreso del artculo 116 del Cdigo Tributario citado. Tambin le compete al
ejecutor, verificar la validez de la notificacin del acto administrativo que contiene
la deuda tributaria para efecto de establecer si existe un recurso impugnativo en
trmite conforme con los plazos de ley y proceder a la conclusin o suspensin del
procedimiento de cobranza coactiva, segn corresponda, conforme con lo previsto
por el artculo 119 del citado Cdigo Tributario y el artculo 16.1 de la Ley de Procedimiento de Ejecucin Coactiva, Ley N26979, modificada por la Ley N28165.

En el caso que dicho ejecutor no cumpla con efectuar la verificacin que le compete y prosiga con la cobranza coactiva de una deuda tributaria que no es exigible por
no haber sido notificada vlidamente o por existir causales de suspensin o conclusin del procedimiento de cobranza coactiva, entre otras, las vinculadas a la validez
del acto de notificacin, es derecho del ejecutado presentar un recurso de queja
ante el Tribunal Fiscal, entidad que conforme con lo previsto por el artculo 155 del
Cdigo Tributario debe pronunciarse respecto de las actuaciones de la Administracin que afecten indebidamente al deudor, lo que incluye el emitir pronunciamiento sobre la validez de la notificacin del acto administrativo que contiene la deuda
tributaria cuya cobranza coactiva se pretende y que justamente es cuestionada por
el ejecutado y segn el artculo 38 de la Ley N26979 debe determinar si existen
actuaciones o procedimientos del ejecutor o auxiliar coactivo que lo afecten directamente e infrinjan lo establecido en el captulo referido a la cobranza coactiva de
deudas tributarias de gobiernos locales.

Sostener la incompetencia del Tribunal Fiscal para conocer va queja la validez de


la notificacin de una deuda tributaria cuya cobranza coactiva se encuentra en
trmite y, de ser el caso, disponer que tal cuestionamiento se ventile en un procedimiento contencioso, implicara que el ejecutado quede en una situacin de indefensin, no solo porque debera esperar que concluya el procedimiento contencioso administrativo para determinar la validez de la notificacin cuando el ejecutado
se encuentra dentro del plazo para impugnar, sino que adems podra suceder que
se prosiga con la cobranza coactiva de una deuda tributaria que nunca result exigible por no haberse notificado y por lo tanto tampoco pueda ejercerse vlidamente el derecho para contradecirla. Adems, debe tenerse en cuenta que en estos supuestos, no habra causal para suspender an temporalmente la cobranza coactiva.

Lo expuesto no implica que el ejecutor coactivo se est atribuyendo facultades resolutivas o que a travs de una va distinta se est discutiendo materia propia del
procedimiento contencioso-administrativo tributario, pues en este caso la verificacin se limitara a un tema formal como es la validez de las notificaciones de los

179

PERCY BARDALES CASTRO

valores o resoluciones para efectos de determinar la validez del procedimiento de


cobranza coactiva cuestionado, lo que como se ha explicado lneas arriba deriva de
las normas que regulan la materia y que tiene justificacin en el derecho a un debido proceso que tienen los administrados.
Que el citado criterio tiene carcter vinculante para todos los vocales de este Tribunal,
de conformidad con lo establecido por el acuerdo recogido en el Acta de Reunin de
Sala Plena N2002-10, suscrita con fecha 17 de setiembre de 2002.
Que conforme a lo indicado en el Acta de Reunin de Sala Plena N2006-09 del 15 de
marzo de 2006, el acuerdo adoptado se ajusta a lo previsto en el artculo 154 del Texto nico Ordenado del Cdigo Tributario aprobado por Decreto Supremo N135-99EF, por lo que corresponde que se emita la resolucin de observancia obligatoria, disponiendo su publicacin en el diario oficial El Peruano.
Que respecto al caso de autos, el inciso d) del numeral 16.1 del artculo 16 de la Ley de
Procedimiento de Ejecucin Coactiva, concordado con el artculo 31 de la misma norma, seala que ninguna autoridad administrativa o poltica podr suspender el procedimiento de ejecucin coactiva, con excepcin del ejecutor que deber hacerlo, bajo
responsabilidad, cuando, entre otros, se haya omitido la notificacin al obligado, del
acto administrativo que sirve de ttulo para la ejecucin.
Que el artculo 29 de la mencionada ley, seala que el procedimiento es iniciado por
el ejecutor mediante la notificacin al obligado de la resolucin de ejecucin coactiva,
la que contiene un mandato de cumplimiento de la obligacin exigible coactivamente, dentro del plazo de siete (7) das hbiles de notificado, bajo apercibimiento de dictarse alguna medida cautelar.
Que el inciso a) del artculo 104 del Texto nico Ordenado del Cdigo Tributario aprobado por Decreto Supremo N135-99-EF, modificado por Decreto Legislativo N953,
establece que la notificacin de los actos administrativos se realizar por correo certificado o por mensajero, en el domicilio fiscal, con acuse de recibo o con certificacin de
la negativa a la recepcin efectuada por el encargado de la diligencia.
Que agrega el citado inciso, que el acuse de recibo deber contener, como mnimo:
(i) apellidos y nombres, denominacin o razn social del deudor tributario, (ii) nmero
de RUC del deudor tributario o nmero del documento de identificacin que corresponda, (iii) nmero de documento que se notifica, (iv) nombre de quien recibe la notificacin, as como la firma o la constancia de la negativa, (v) fecha en que se realiza
la notificacin.
Que mediante Provedo N00055-1-2006 del 24 de enero de 2006, este Tribunal solicit a la Administracin que informar sobre los hechos que motivan la queja, y que
remitiera, entre otros documentos, copias autenticadas de la Resolucin de Determinacin N00489-2005 y de la Resolucin de Multa N00491-2005, as como sus respectivos cargos de notificacin, otorgndosele para tal efecto un plazo de siete (7) das
hbiles.

180

LA EJECUCIN COACTIVA EN LA JURISPRUDENCIA TRIBUTARIA

Que en respuesta del citado provedo la Administracin enva el Oficio N0862006-MDLM-SG, a travs del cual remite copias autenticadas de la Resolucin de Determinacin N00489-2005 y de la Resolucin de Multa N00491-2005, as como de
su cargo de notificacin.
Que de la revisin del acuse de recibo de los citados valores se advierte que la Administracin ha realizado la referida diligencia en el domicilio ubicado en el Jirn Huancavelica N278 - Departamento N501 - Cercado de Lima, que de acuerdo con la informacin consignada en los mencionados valores no corresponde al domicilio fiscal de
la quejosa, el cual se ubica en el Jirn Huancavelica N279 - Departamento N501 Cercado de Lima.
Que como es de verse, la notificacin de la Resolucin de Determinacin N004892005 y de la Resolucin de Multa N00491-2005, no se ha realizado de conformidad con lo dispuesto por el citado artculo 104, por lo que procede declarar fundada
la queja interpuesta, debiendo el ejecutor coactivo de la Administracin suspender el
procedimiento iniciado respecto de dichos valores, y de ser el caso, levantar las medidas cautelares que se hubieren trabado.
Con las vocales Casalino Manarelli, Barrantes Takata, e interviniendo como vocal ponente la vocal Cogorno Prestinoni;
RESUELVE:
1. Declarar FUNDADA la queja interpuesta, debiendo la Administracin proceder
conforme con lo expuesto en la presente Resolucin.
2. Declarar que de acuerdo con el artculo 154 del Texto nico Ordenado del Cdigo Tributario aprobado por Decreto Supremo N135-99-EF, la presente Resolucin
constituye precedente de observancia obligatoria disponindose su publicacin en
el diario oficial El Peruano en cuanto establece el siguiente criterio:

Procede que el Tribunal Fiscal en la va de queja se pronuncie sobre la validez de la


notificacin de los valores y/o resoluciones emitidos por la Administracin Tributaria, cuando la deuda tributaria materia de queja se encuentra en cobranza coactiva.

Regstrese, comunquese y remtase a la Municipalidad Distrital de La Molina - Lima,


para sus efectos.
SS. COGORNO PRESTINONI; CASALINO MANARELLI; BARRANTES TAKATA

181

PERCY BARDALES CASTRO

RTF 6
RTF, N12880-4-2008
EXPEDIENTE N : 8626-2008
INTERESADO :
Vctor Manuel Galarreta Quiroz
ASUNTO :
Queja
PROCEDENCIA :
La Victoria - Lima
FECHA :
7 de noviembre de 2008
VISTA la queja presentada por VCTOR MANUEL GALARRETA QUIROZ contra el ejecutor y auxiliar coactivos de la Municipalidad Distrital de La Victoria, por haberle iniciado indebidamente un procedimiento de ejecucin coactiva.
CONSIDERANDO:
Que el quejoso sostiene que se le ha trabado embargo en forma de retencin en la
cuenta bancaria en la que le depositan su pensin, por deudas de arbitrios municipales
de los aos 2003 y 2004, no obstante que la deuda del ao 2003 se encuentra prescrita y la del ao 2004 est cancelada.
Que asimismo indica que la accin para exigir el pago de la deuda por arbitrios municipales del ao 2003 prescribi el 2 de enero de 2008, dado que la notificacin de los
valores emitidos por dicho tributo y periodo no interrumpieron el plazo prescriptorio,
por cuanto no se realiz conforme a ley, y que no obstante haber deducido la prescripcin ante el propio ejecutor coactivo el 7 de abril de 2008, a la fecha este no ha cumplido con emitir pronunciamiento.
Que en respuesta al Provedo N01873-4-2008, la Administracin remiti el Informe
N101-2008 EC-JLCH/MDLV, en el que seala que mediante Resolucin de Ejecucin
Coactiva N008531-2007 GEC/MDLV, se inici al quejoso un procedimiento de ejecucin coactiva seguido con Expediente N008531-2007, respecto de la deuda contenida en las Resoluciones de Determinacin Ns205493-2007 SGRC/GR/MDLV a 2055022007 SGRC/GR/MDLV, emitidas por arbitrios municipales de los aos 2003 y 2004.
Que indica que el quejoso con fecha 29 de mayo de 2008 cancel parcialmente la deuda por arbitrios municipales del ao 2004, que trab embargo en forma de retencin
bancaria por la suma de S/. 1,800.00 mediante Resolucin Coactiva NDos, y que en
virtud de esta ltima, el 30 de julio de 2008 recibi del Banco Continental un cheque
por dicha suma, el cual fue devuelto a la referida entidad bancaria con fecha 8 de agosto de 2008, debido a la interposicin de la presente queja.
Que finalmente seala que mediante Resolucin de Gerencia N01907-2008-GRMDLV declar improcedente la solicitud de prescripcin presentada por el quejoso
con relacin a la deuda por arbitrios municipales del ao 2003.

182

LA EJECUCIN COACTIVA EN LA JURISPRUDENCIA TRIBUTARIA

Que la presente queja se encuentra referida a: 1) cuestionar el inicio del procedimiento


de ejecucin coactiva, 2) la prescripcin de la accin para exigir el pago de los arbitrios
de 2003, y 3) procedencia del embargo en forma de retencin sobre la cuenta bancaria de pensiones y cancelacin de deuda en cobranza coactiva.
Que el numeral 38.1 del artculo 38 de la Ley de Procedimiento de Ejecucin Coactiva,
Ley N26979, seala que el obligado podr presentar queja contra las actuaciones o
procedimientos del ejecutor o auxiliar coactivo que lo afecten directamente o infringen el procedimiento de ejecucin coactiva para obligaciones tributarias con los gobiernos locales.
Que el inciso a) del numeral 25.1 del artculo 25 de la citada ley, dispone que se considerar deuda exigible coactivamente a la establecida mediante resolucin de determinacin o de multa, emitida por la entidad conforme a ley, debidamente notificada y no
reclamada en el plazo de ley.
Que segn el artculo 29 de la mencionada ley, el procedimiento de ejecucin coactiva es iniciado por el ejecutor mediante la notificacin al obligado de la resolucin
que contiene un mandato de cumplimiento de la obligacin exigible coactivamente,
dentro del plazo de siete (7) das hbiles de notificada, bajo apercibimiento de dictarse medida cautelar.
Que conforme al inciso a) del artculo 104 del Texto nico Ordenado del Cdigo Tributario aprobado por Decreto Supremo N135-99-EF, modificado por Decreto Legislativo N981, la notificacin de los actos administrativos se realizar por correo certificado o por mensajero, en el domicilio fiscal, con acuse de recibo o con certificacin de la
negativa a la recepcin efectuada por el encargado de la diligencia.
Que, asimismo, el referido inciso a) del artculo 104, seala que el acuse de recibo deber contener, como mnimo, el nombre de quien recibe la notificacin, as como la
firma o la constancia de la negativa, y la fecha en que se realiza, entre otros requisitos, y que la negativa a la recepcin se entiende realizada cuando el deudor tributario
o tercero a quien est dirigida o cualquier persona mayor de edad y capaz que se encuentre en el domicilio fiscal del destinatario rechace la recepcin del documento que
se pretende notificar o, recibindolo, se niegue a suscribir la constancia respectiva y/o
no proporcione sus datos de identificacin, sin que sea relevante el motivo de rechazo alegado.
Que la cuarta disposicin final de la Ley N28165(1), que modifica la Ley de Procedimiento de Ejecucin Coactiva, establece que las notificaciones de los actos a que se refiere la citada ley se realizarn de conformidad con lo dispuesto por la Ley del Procedimiento Administrativo General, Ley N27444, y precisa que en ningn caso se tendr
por vlida la notificacin realizada de modo distinto a la notificacin personal, por correo certificado, o a la publicacin subsidiaria.
Que por su parte, el numeral 20.1 del artculo 20 de la citada Ley del Procedimiento Administrativo General, prev que las notificaciones se efectan a travs de la notificacin

(1)

Vigente desde el 11 de enero de 2004.

183

PERCY BARDALES CASTRO

personal al administrado interesado o afectado por el acto, en su domicilio, o en su


defecto mediante telegrama, correo certificado, telefax, correo electrnico, o cualquier
otro medio que permita comprobar fehacientemente su acuse de recibo y quien lo recibe, siempre que el empleo de cualquiera de estos medios hubiese sido solicitado expresamente por el administrado, o por publicacin en el diario oficial y en uno de los
diarios de mayor circulacin en el territorio nacional, salvo disposicin distinta de la ley.
Que el numeral 21.3 del artculo 21 de la mencionada ley, dispone que en el acto de
notificacin personal debe entregarse copia del acto notificado y sealar la fecha y
hora en que es efectuada, recabndose el nombre y firma de la persona con quien se
entienda la diligencia y que si esta se niega se har constar as en el acta, indicndose
en su numeral 21.4 que la notificacin personal se entender con la persona que deba
ser notificada o su representante legal, pero de no hallarse presente cualquiera de los
dos en el momento de entregar la notificacin, podr entenderse con la persona que
se encuentre en dicho domicilio, dejndose constancia de su nombre, documento de
identidad y de su relacin con el administrado.
Que mediante Resolucin N1380-1-2006 publicada en el diario oficial El Peruano el
22 de marzo de 2006, con el carcter de observancia obligatoria, este Tribunal ha establecido que procede que en la va de queja se pronuncie sobre la validez de la notificacin de los valores y/o resoluciones emitidos por la Administracin, cuando la deuda tributaria materia de queja se encuentra en cobranza coactiva.
Que de la copia autenticada de la Resolucin de Ejecucin Coactiva N008531-2007
GEC/MDLV de 2 de octubre de 2007, de fojas 49, se aprecia que se inici procedimiento de ejecucin coactiva al quejoso respecto de la deuda contenida en las Resoluciones
de Determinacin N205493-2007 SGRC/GR/MDLV a 205502-2007 SGRC/GR/MDLV,
emitidas por arbitrios municipales de los aos 2003 y 2004, respecto de diversos predios de su propiedad.
Que por otro lado, este Tribunal ha establecido en las Resoluciones Ns2231-5-2007 y
3894-4-2007, que si bien de conformidad con el Acuerdo de Sala Plena N2005-33 de
6 octubre de 2005, en aplicacin de la Sentencia del Tribunal Constitucional N00532004-PI/TC, que prohibi todo inicio o prosecucin de cobranza de arbitrios municipales basados en ordenanzas que presentaran vicios de invalidez, corresponde verificar en va de la queja la validez de las ordenanzas que sustentaban los valores que eran
materia de un procedimiento de cobranza coactiva, ello estuvo referido a las ordenanzas emitidas hasta el pronunciamiento del Tribunal Constitucional.
Que para el caso de las ordenanzas que no estn incluidas en el Acuerdo de Sala Plena
N2005-33, mediante Resolucin N6950-5-2006, que constituye precedente de observancia obligatoria, publicada en el diario oficial El Peruano el 19 de enero de 2007,
este Tribunal ha establecido que no procede que en va de queja se pronuncie sobre
la validez de las ordenanzas que crean arbitrios municipales, salvo que se trate de una
cobranza que se sustente en una ordenanza que ha sido inaplicada con anterioridad.
Que de la revisin de las Resoluciones de Determinacin Ns205493-2007 SGRC/GR/
MDLV a 205502-2007 SGRC/GR/MDLV, de fojas 38 a 47, se advierte que fueron emitidas por arbitrios municipales de los aos 2003 y 2004, respecto a diversos predios
del quejoso, en virtud a la Ordenanza N063-05/MDLV, la cual fue emitida con posterioridad a la Sentencia del Tribunal Constitucional N0053-2004-PI/TC, y no ha sido

184

LA EJECUCIN COACTIVA EN LA JURISPRUDENCIA TRIBUTARIA

inaplicada por este Tribunal, de modo que de acuerdo con el criterio contenido en la
citada Resolucin N6950-5-2006, no procede emitir pronunciamiento sobre su validez, por lo que corresponde verificar la legalidad del procedimiento de ejecucin coactiva materia de queja.
Que de la copia autenticada del cargo de recepcin de las Resoluciones de Determinacin N205493-2007 SGRC/GR/MDLV a 205502-2007 SGRC/GR/MDLV, de fojas 37, se
advierte que la diligencia de notificacin se efectu el 3 de julio de 2007, y que la persona con quien se entendi la diligencia recibi los documentos pero se neg a identificarse y a firmar la referida constancia, consignndose el nombre, documento de
identidad y firma del notificador, por lo que tal diligencia se encuentra de acuerdo a lo
dispuesto en el inciso a) del artculo 104 del Cdigo Tributario.
Que toda vez que el quejoso no interpuso recurso impugnatorio contra los referidos
valores, conforme con lo sealado por la Administracin en el Informe N2101-2008
EC-JLCH/MDLV, de fojas 51 y 52, y que aquel no acredit lo contrario, la deuda contenida en dichos valores constitua deuda exigible coactivamente en los trminos del artculo 25 de la Ley N26979.
Que en tal sentido, la Administracin procedi el 2 de octubre de 2007 a dar inicio al
procedimiento de ejecucin coactiva de los referidos valores mediante la Resolucin
de Ejecucin Coactiva N008531-2007 GEC/MDLV, cuya copia certificada del cargo de
notificacin obra a foja 50, en la que se advierte que el notificador consign los datos
de identificacin de la persona con la que se entendi la diligencia as como su negativa a firmar, diligencia que se encuentra conforme con lo previsto en el artculo 21 de
la Ley del Procedimiento Administrativo General, por lo que el referido procedimiento se inici de acuerdo a ley, en consecuencia, corresponde declarar infundada la queja en este extremo.
Que se aprecia de autos que el quejoso invoc la prescripcin de la accin de la Administracin para exigir el pago de la deuda por arbitrios municipales del ao 2003 ante
el ejecutor coactivo el 7 de abril de 2008, de fojas 13, a fin que se suspendiera la cobranza, sin embargo, este en lugar de pronunciarse deriv dicha solicitud a la Gerencia de Rentas, dependencia que mediante Resolucin de Gerencia N01907-2008-GRMDLV del 22 de abril de 2008 de fojas 24 y 25, declar improcedente la solicitud de
prescripcin de la deuda por arbitrios municipales del ao 2003.
Que al respecto mediante Resolucin N1194-1-2006, publicada en el diario oficial El
Peruano el 22 de marzo de 2006, con el carcter de jurisprudencia de observancia obligatoria, este Tribunal ha establecido que procede que en va de queja se pronuncie sobre la prescripcin de la accin de la Administracin para exigir el pago de una deuda
que se encuentra en cobranza coactiva, siempre que previamente, el quejoso la hubiera deducido ante el ejecutor coactivo, pues solo as podr determinarse si este haba
infringido el procedimiento de cobranza.
Que, sin embargo, con relacin a si el Tribunal Fiscal es competente para pronunciarse
en la va de la queja en los casos que el deudor solicita la suspensin del procedimiento de ejecucin coactiva alegando la prescripcin ante el ejecutor coactivo y aquel deriva dicha solicitud a otra rea con el fin de dar inicio a un procedimiento no contencioso, se han suscitado dos interpretaciones.

185

PERCY BARDALES CASTRO

Que la primera interpretacin seala que s procede que el Tribunal Fiscal en va de


queja se pronuncie sobre la prescripcin de la accin de la Administracin para determinar la obligacin tributaria, as como la accin para exigir su pago y aplicar sanciones, cuando ha sido opuesta al ejecutor coactivo al encontrarse la deuda tributaria en
cobranza coactiva y este le da trmite de solicitud no contenciosa, conforme a los siguientes fundamentos recogidos en el informe anexo al acta de Reunin de Sala Plena
N2008-32 del 31 de octubre de 2008:
De acuerdo con lo establecido por el artculo 101 del Texto nico Ordenado del Cdigo Tributario, aprobado por Decreto Supremo N135-99-EF, y modificatorias, el Tribunal Fiscal es competente para resolver las quejas que presenten los deudores tributarios, contra las actuaciones o procedimientos que los afecten directamente o infrinjan
lo establecido en dicho cdigo, as como los que se interpongan de acuerdo con la
Ley General de Aduanas, su reglamento y disposiciones administrativas en materia
aduanera.
Asimismo, el artculo 155 de la citada norma establece que la queja se presenta cuando existan actuaciones o procedimientos que afecten directamente o infrinjan lo establecido en dicho cdigo.
De conformidad con lo expuesto, mediante el acuerdo recogido en Acta de Sala Plena N2003-24 del 9 de diciembre de 2003, se delimit la competencia del Tribunal Fiscal respecto de la queja, establecindose que esta procede contra las actuaciones de
la Administracin que afecten indebidamente al deudor o contra las actuaciones que
constituyan una infraccin a cualquier norma que incida en la relacin jurdica tributaria, aun cuando no est contenida en el Cdigo Tributario.
De dicho modo, de los supuestos que habilitan la interposicin de la queja se aprecia
que su naturaleza es la de un remedio procesal que ante la afectacin o posible vulneracin de los derechos o intereses del deudor tributario por actuaciones indebidas de
la Administracin o por la sola contravencin de las normas que inciden en la relacin
jurdica tributaria, permite corregir las actuaciones y reencauzar el procedimiento bajo
el marco de lo establecido en las normas correspondientes, alejndose del carcter de
recurso impugnativo de los actos administrativos(2).
Respecto de la prescripcin deducida en un procedimiento de cobranza coactiva, en la
Resolucin del Tribunal Fiscal N1194-1-2006(3), que constituye precedente de observancia obligatoria, se ha establecido como criterio vinculante que procede que el Tribunal Fiscal en va de queja se pronuncie sobre la prescripcin de la accin de la Administracin Tributaria para determinar la obligacin tributaria, as como la accin para
exigir su pago y aplicar sanciones, cuando la deuda tributaria materia de queja se encuentra en cobranza coactiva.
El citado criterio fue recogido en el Acta de Sala Plena N06-2006 del 6 de marzo
de 2006, en la cual se precisa que cuando el administrado no hubiera deducido la

186

(2)

En este sentido, vase la Resolucin del Tribunal Fiscal N4187-3-2004 del 22 de junio de 2004, que constituye jurisprudencia de observancia obligatoria.

(3)

Publicada el 22 de marzo de 2006.

LA EJECUCIN COACTIVA EN LA JURISPRUDENCIA TRIBUTARIA

prescripcin ante el ejecutor coactivo y lo haga directamente ante el Tribunal Fiscal en


va de queja, no podr ampararse esta ltima, y que por el contrario, si el ejecutor coactivo omite pronunciarse sobre la prescripcin deducida por el deudor tributario o deniega el pedido del administrado, este puede plantear una queja ante el Tribunal Fiscal
para que se pronuncie sobre la falta de exigibilidad de la deuda en cobranza por haber
prescrito las acciones de la Administracin(4).
En el supuesto planteado, el deudor tributario invoca la prescripcin ante el ejecutor coactivo quien no emite pronunciamiento al respecto, sino que deriva la solicitud
formulada a otra rea de la Administracin Tributaria para que se inicie un procedimiento no contencioso al respecto. Se debe destacar que no obstante que el deudor
tributario invoca la prescripcin ante el ejecutor coactivo como excepcin, este la tramita como accin, va no elegida por el deudor tributario(5).
De dicho modo, cuando el deudor tributario plantea la queja por la falta de suspensin
del procedimiento de cobranza coactiva y el no pronunciamiento del ejecutor coactivo respecto de la prescripcin alegada, se encuentra en trmite un procedimiento no
contencioso.
Al respecto, debe considerarse que de acuerdo con el artculo 48 del Cdigo Tributario,
la prescripcin puede oponerse en cualquier estado del procedimiento administrativo,
y conforme con lo establecido por el artculo 116 del mismo cdigo, el ejecutor coactivo al ejercer las acciones de coercin, tiene por funcin verificar la exigibilidad de la
deuda tributaria, y en tal medida, tiene el deber de pronunciarse respecto de la prescripcin de la deuda cuando esta sea invocada por el deudor tributario.
Ahora bien, de acuerdo con lo dispuesto en el Acta de Sala Plena N2003-24 antes citada, si la naturaleza de la queja es la de un remedio procesal mediante el cual se busca
corregir las actuaciones de la Administracin que afecten de manera indebida al deudor tributario y reencauzar el procedimiento, no cabe duda que el Tribunal Fiscal debe
pronunciarse respecto de la prescripcin que ha sido invocada en el procedimiento de
cobranza coactiva.
En efecto, si el ejecutor coactivo tiene el deber de verificar que la deuda sea exigible
coactivamente y omite analizar si la deuda ha prescrito, ello implicara que el citado
funcionario ha omitido tal verificacin, contraviniendo as las reglas del procedimiento y afectando indebidamente al deudor, lo cual da competencia al Tribunal Fiscal para
emitir un pronunciamiento al respecto en la va de la queja.

(4)

Esto, en el entendido de que la prescripcin no puede ser declarada de oficio sino solo a pedido de parte, al
amparo de lo dispuesto por el artculo 47 del Cdigo Tributario. Por lo tanto, ante la solicitud planteada, la
falta de respuesta por parte del ejecutor coactivo conlleva a que este no se pronuncie sobre la exigibilidad de
la deuda puesta a cobro y, en consecuencia, se presenta una infraccin al procedimiento.

(5)

Al respecto, se debe tener en cuenta que en la Resolucin del Tribunal Fiscal


N08862-2-2004 del 16 de noviembre de 2004, publicada el 27 de noviembre del mismo ao, se ha establecido como criterio de observancia obligatoria que procede discutir en la va de queja la calificacin efectuada por la Administracin Tributaria respecto de los escritos presentados por los administrados, en tanto
dicha actuacin puede representar una infraccin al procedimiento tributario.

187

PERCY BARDALES CASTRO

Asimismo, si el citado funcionario diera trmite de solicitud no contenciosa a la prescripcin opuesta por el deudor tributario en el procedimiento de cobranza coactiva, y
el rgano correspondiente de la Administracin Tributaria emitiera pronunciamiento al
respecto, dicha resolucin sera nula de conformidad con lo establecido por el numeral 2) del artculo 109 del Cdigo Tributario(6) de manera que respecto de la prescripcin, no habra fallos contradictorios sino solo el que emitiese el Tribunal Fiscal en la
va de la queja, de ser el caso.
Por otro lado, debe considerarse que el supuesto planteado fue objeto de anlisis
cuando se adopt el Acuerdo de Sala Plena N06-2006 del 6 de marzo de 2006. En
efecto, parte del fundamento de la propuesta que no fue adoptada como obligatoria
consista en que ante la oposicin de la prescripcin en el procedimiento de cobranza
coactiva, el ejecutor coactivo deba derivar dicha solicitud al rea correspondiente de
la Administracin Tributaria para que emita pronunciamiento, siendo que, como se ha
mencionado, tal fundamento no fue adoptado por este Tribunal como criterio de observancia obligatoria.
No obstante lo expuesto, cabe precisar que el supuesto analizado es distinto a aquel
en el que el deudor tributario inicia por s mismo un procedimiento no contencioso
con la finalidad de que se declare la prescripcin, luego de lo cual, iniciada la cobranza
coactiva, alega la prescripcin ante el ejecutor coactivo para que suspenda la cobranza.
En dicho caso, si el citado funcionario deniega tal alegacin o no emite pronunciamiento, no cabe que el Tribunal Fiscal se pronuncie en la va de la queja respecto de la prescripcin pues ya existe un procedimiento en trmite al respecto, de acuerdo con la opcin adoptada por el deudor tributario(7).
Se concluye entonces que si en un procedimiento de cobranza coactiva el deudor tributario solicita la suspensin del procedimiento oponiendo prescripcin ante el ejecutor coactivo y este no se pronuncia, derivando la solicitud a otro rgano de la Administracin para que se inicie un procedimiento no contencioso, ante la formulacin de una
queja, procede que el Tribunal Fiscal se pronuncie respecto de la prescripcin, al amparo de lo dispuesto por la Resolucin del Tribunal Fiscal N1194-1-2006, que constituye jurisprudencia de observancia obligatoria.
Que la segunda interpretacin sostiene que no procede que el Tribunal Fiscal en va
de queja se pronuncie sobre la prescripcin de la accin de la Administracin para

188

(6)

En ese sentido, mediante la Resolucin del Tribunal Fiscal N6302-4-2008 del 20 de mayo del 2008, se resolvi la apelacin interpuesta contra una resolucin que declar improcedente la prescripcin opuesta por
un deudor tributario ante el ejecutor coactivo, quien no se pronunci al respecto sino que deriv tal solicitud a otro rgano de la Administracin Tributaria para que se inicie un procedimiento no contencioso. En dicha resolucin del Tribunal Fiscal, se estableci que el ejecutor coactivo era quien deba pronunciarse sobre la
prescripcin y no corresponda que a tal pedido se le diera trmite de solicitud no contenciosa por lo que de
conformidad con lo dispuesto por el numeral 2) del artculo 109 del Cdigo Tributario, el cual dispone que
son nulos los actos de la Administracin dictados prescindiendo del procedimiento legal establecido, declar nula la apelada, indicndose adems que mediante otra resolucin del mismo Tribunal se haba analizado
la prescripcin alegada por el recurrente.

(7)

En este sentido, vase las Resoluciones del Tribunal Fiscal Ns 4383-4-2006 del 11 de agosto de 2006, 58741-2007 del 27 de junio de 2007, 8509-3-2008 del 11 de julio de 2008, 5629-7-2008 del 29 de abril de 2008
y 4579-2-2008 del 8 de abril de 2008.

LA EJECUCIN COACTIVA EN LA JURISPRUDENCIA TRIBUTARIA

determinar la obligacin tributaria, as como la accin para exigir su pago y aplicar sanciones, cuando ha sido opuesta al ejecutor coactivo al encontrarse la deuda tributaria en cobranza coactiva y este le da trmite de solicitud no contenciosa, siendo esta
ltima interpretacin la que ha sido adoptada por mayora por este Tribunal segn el
Acuerdo de Sala Plena contenido en el Acta de Reunin de Sala Plena N2008-32 del
31 de octubre de 2008.
Que el referido criterio ha sido adoptado por los fundamentos siguientes:

De acuerdo con lo establecido por el artculo 101 del Texto nico Ordenado del
Cdigo Tributario, aprobado por Decreto Supremo N135-99-EF, y modificatorias,
el Tribunal Fiscal es competente para resolver las quejas que presenten los deudores tributarios, contra las actuaciones o procedimientos que los afecten directamente o infrinjan lo establecido en dicho cdigo, as como los que se interpongan
de acuerdo con la Ley General de Aduanas, su reglamento y disposiciones administrativas en materia aduanera.

Asimismo, el artculo 155 de la citada norma establece que la queja se presenta


cuando existan actuaciones o procedimientos que afecten directamente o infrinjan
lo establecido en dicho cdigo.

De conformidad con lo expuesto, mediante el acuerdo recogido en Acta de Sala


Plena N2003-24 del 9 de diciembre de 2003, se delimit la competencia del Tribunal Fiscal respecto de la queja, establecindose que esta procede contra las actuaciones de la Administracin que afecten indebidamente al deudor o contra las
actuaciones que constituyan una infraccin a cualquier norma que incida en la relacin jurdica tributaria, aun cuando no est contenida en el Cdigo Tributario.

Por otro lado, en la Resolucin del Tribunal Fiscal N3047-4-2003, que constituye jurisprudencia de observancia obligatoria(8), se ha sealado que: El Tribunal Fiscal no debe a travs de un recurso de queja pronunciarse respecto de aquellos casos en los que existe un procedimiento especfico en trmite, en el cual se ventila
el asunto controvertido. Aseverar lo contrario implicara que en ambas vas, la de la
queja y la contenciosa, se merite paralelamente un mismo asunto controvertido,
lo que conllevara a una duplicidad de fallos los que a su vez podran ser contradictorios, restndole seguridad jurdica al procedimiento.

Respecto de la prescripcin deducida en un procedimiento de cobranza coactiva, en la


Resolucin del Tribunal Fiscal N1194-1-2006(9), que constituye precedente de observancia obligatoria, se ha establecido como criterio vinculante que procede que el Tribunal Fiscal en va de queja se pronuncie sobre la prescripcin de la accin de la Administracin Tributaria para determinar la obligacin tributaria, as como la accin para
exigir su pago y aplicar sanciones, cuando la deuda tributaria materia de queja se encuentra en cobranza coactiva.

(8)

Publicada el 23 de junio de 2003.

(9)

Publicada el 22 de marzo de 2006.

189

PERCY BARDALES CASTRO

El citado criterio fue recogido en el Acta de Sala Plena N06-2006 del 6 de marzo de
2006, en la cual se precisa que cuando el administrado no hubiera deducido la prescripcin ante el ejecutor coactivo y lo haga directamente ante el Tribunal Fiscal en va
de queja, no podr ampararse esta ltima, y que por el contrario, si el ejecutor coactivo omite pronunciarse sobre la prescripcin deducida por el deudor tributario o deniega el pedido del administrado, este puede plantear una queja ante el Tribunal Fiscal
para que se pronuncie sobre la falta de exigibilidad de la deuda en cobranza por haber
prescrito las acciones de la Administracin(10).
En el supuesto planteado, habiendo el deudor tributario invocado la prescripcin ante
el ejecutor coactivo, este deriva la solicitud formulada a otra rea de la Administracin
Tributaria para que se inicie un procedimiento no contencioso, sin emitir pronunciamiento al respecto.
De dicho modo, cuando el deudor tributario plantea la queja por la falta de suspensin
del procedimiento de cobranza coactiva y el no pronunciamiento del citado ejecutor,
ya existe un procedimiento no contencioso en trmite en el que se verificar si se ha
producido la prescripcin de la accin de la Administracin Tributaria.
Es as que la existencia de tal procedimiento impide que el Tribunal Fiscal emita pronunciamiento en la va de la queja. El fundamento de lo expuesto se encuentra en el
principio de seguridad jurdica pues sostener lo contrario implicara que tanto en el
procedimiento de queja como en el referido procedimiento no contencioso se analice
el mismo asunto controvertido, lo que podra conllevar a una duplicidad de fallos que
inclusive pueden ser contradictorios.
De esa manera, si el ejecutor coactivo procede a derivar la solicitud del deudor tributario referente a la prescripcin para que se d inicio a un procedimiento no contencioso
y este se encuentra en trmite cuando se presenta la queja, el Tribunal Fiscal no puede
analizar si la accin de la Administracin se encuentra prescrita.
Igualmente, si cuando se formula la queja se puede verificar que el procedimiento no
contencioso al que se ha hecho referencia ya cuenta con una resolucin cuyo parecer
ha sido adoptado por el ejecutor coactivo, cabe afirmar tambin que el Tribunal Fiscal
est impedido de emitir pronunciamiento sobre la prescripcin en dicha va.
En efecto, en el supuesto planteado, el citado Tribunal no podra pronunciarse en contra de lo decidido en el procedimiento no contencioso respecto de la prescripcin(11),
pues ello equivaldra a cuestionar en va de queja una resolucin formalmente emitida, lo cual es improcedente.

(10) Esto, en el entendido que la prescripcin no puede ser declarada de oficio sino solo a pedido de parte, al amparo de lo dispuesto por el artculo 47 del Cdigo Tributario. Por lo tanto, ante la solicitud planteada, la falta de respuesta por parte del ejecutor coactivo conlleva que este no se pronuncie sobre la exigibilidad de la
deuda puesta a cobro y en consecuencia, se presenta una infraccin al procedimiento.
(11) Pinsese, por ejemplo, en el caso de que la Administracin Tributaria haya declarado infundada la solicitud
de declaracin de prescripcin, que el ejecutor coactivo no suspenda el procedimiento de cobranza coactiva
fundamentndose en tal resolucin y el Tribunal Fiscal considere que la prescripcin s se ha producido y que
por lo tanto debe ser declarada.

190

LA EJECUCIN COACTIVA EN LA JURISPRUDENCIA TRIBUTARIA

De dicha forma, incluso si se sostuviera que en el supuesto planteado el ejecutor coactivo tena el deber y la competencia para pronunciarse ante la solicitud formulada por
el deudor tributario y que la resolucin del procedimiento no contencioso es nula por
no haberse seguido el procedimiento correspondiente(12), no procede que ello se declare en la va de la queja y que ante tal nulidad, el Tribunal se pronuncie sobre la
prescripcin.
Al respecto, debido a la naturaleza de la queja, se afirma que esta no es la va para que
el citado Tribunal se pronuncie sobre la posible nulidad de la resolucin emitida en el
procedimiento no contencioso(13), de manera que si el deudor tributario no se encuentra conforme con el procedimiento iniciado a causa del actuar del ejecutor coactivo y
con la resolucin emitida en este, deber plantear su nulidad en la va que corresponda.
En conclusin, el supuesto bajo comentario constituye una excepcin a lo dispuesto
por el citado acuerdo contenido en el Acta de Sala Plena N06-2006 de modo que si el
ejecutor coactivo remite la solicitud de prescripcin a otro rgano de la Administracin
Tributaria y se inicia un procedimiento no contencioso, el Tribunal Fiscal no podr pronunciarse respecto de la prescripcin en la queja que se plantee, aun cuando el deudor
tributario la haya alegado en el procedimiento de cobranza coactiva.
Que el mencionado criterio tiene carcter vinculante para todos los vocales del Tribunal Fiscal, conforme con lo establecido por el Acta de Reunin de Sala Plena N200210 del 17 de setiembre de 2002, en base a la cual se emite la presente resolucin.
Que, asimismo, al existir dualidad de criterio al respecto segn lo establecido en las resoluciones de este Tribunal N9958-3-2008 y 10168-4-2008, procede que la presente resolucin se emita con el carcter de observancia obligatoria y que se disponga su
publicacin en el diario oficial El Peruano, de conformidad con el artculo 154 Texto
nico Ordenado del Cdigo Tributario, que establece que de presentarse nuevos casos o resoluciones con fallos contradictorios entre s, el Presidente del Tribunal deber someter a debate en Sala Plena para decidir el criterio que debe prevalecer, constituyendo este precedente de observancia obligatoria, en las posteriores resoluciones
emitidas por el Tribunal.
Que segn el criterio antes expuesto, dado que en el caso de autos el ejecutor coactivo
no ha emitido pronunciamiento sobre la prescripcin alegada no obstante que le corresponda hacerlo, la queja deviene en fundada en dicho extremo, sin embargo, toda
vez que la Administracin ha emitido la Resolucin de Gerencia N01907-2008-GRMDLV de 22 de abril de 2008 (fojas 24 y 25), pronuncindose sobre la prescripcin alegada en la va del procedimiento no contencioso tributario, no corresponde emitir pronunciamiento en esta instancia al respecto, y se deja a salvo el derecho del quejoso de
impugnar la citada resolucin, por lo que la queja resulta improcedente en tal extremo.

(12) Al respecto, el artculo 109 del Cdigo Tributario establece que los actos de la Administracin Tributaria son
nulos cuando son dictados prescindiendo totalmente del procedimiento legal establecido.
(13) Sobre el particular, debe considerarse que la resolucin emitida en el procedimiento no contencioso surtir
efectos en cuanto no sea declarada su invalidez por la autoridad administrativa o jurisdiccional, segn corresponda, de acuerdo con lo dispuesto por el artculo 10 de la Ley del Procedimiento Administrativo General, Ley N27444, siendo que tal invalidez no puede ser declarada en la va de la queja.

191

PERCY BARDALES CASTRO

Que en cuanto a los extremos referidos al embargo en forma de retencin sobre cuenta bancaria y cancelacin de deuda en cobranza coactiva, a efecto de resolver definitivamente la presente queja, procede requerir a la Administracin que en el plazo mximo de siete (7) das hbiles, contado a partir del da siguiente de notificada la presente
resolucin, remita en un documento nico e integral lo siguiente: 1) Informe documentado con relacin al embargo trabado en forma de retencin bancaria hasta por la
suma de S/.1,800.00, ordenado contra el quejoso mediante Resolucin Coactiva NDos
de fecha 2 de julio de 2008, precisando, si verific si la retencin efectuada corresponde a una cuenta en la que se abonan las pensiones del quejoso y de ser as, si ha tenido en consideracin lo dispuesto en el numeral 6 del artculo 648 del Cdigo Procesal
Civil, y 2) informe documentado respecto al monto actual al que asciende la deuda del
quejoso y si ha tenido en consideracin los pagos que habran sido efectuados con fecha 29 de mayo de 2008 de fojas 5 a 12, y precise la forma de imputacin de los pagos realizados.
Con las vocales Flores Talavera, Pinto de Aliaga y Mrquez Pacheco, e interviniendo
como ponente la vocal Mrquez Pacheco.
RESUELVE:
1. DECLARAR INFUNDADA la queja presentada en cuanto al inicio del procedimiento de ejecucin coactiva seguido con Exp. N008531-2007.
2. FUNDADA respecto a la falta de pronunciamiento del ejecutor coactivo sobre la
solicitud de prescripcin de la deuda por arbitrios municipales del ao 2003.
3. IMPROCEDENTE respecto a la emisin de pronunciamiento de este Tribunal respecto a la prescripcin alegada.
4. REQUERIR a la Administracin que cumpla con lo dispuesto en la presente
resolucin.
5. DECLARAR que de acuerdo con el artculo 154 del Texto nico Ordenado del Cdigo Tributario, aprobado por Decreto Supremo N135-99-EF, la presente Resolucin
constituye precedente de observancia obligatoria, disponindose su publicacin en
el diario oficial El Peruano en cuanto establece el siguiente criterio:

No procede que el Tribunal Fiscal en va de queja se pronuncie sobre la prescripcin de la accin de la Administracin Tributaria para determinar la obligacin tributaria, as como la accin para exigir su pago y aplicar sanciones, cuando ha sido
opuesta al ejecutor coactivo al encontrarse la deuda tributaria en cobranza coactiva
y este le da trmite de solicitud no contenciosa.

Regstrese, comunquese y remtase a la Municipalidad Distrital de La Victoria, para sus


efectos.
SS. FLORES TALAVERA; PINTO DE ALIAGA; MRQUEZ PACHECO

192

LA EJECUCIN COACTIVA EN LA JURISPRUDENCIA TRIBUTARIA

RTF 7
RTF. N01194-1-2006
EXPEDIENTE N : 245-2006
INTERESADO :
Lucy Angelina Rodrguez
Zamora de Maldonado
Queja
ASUNTO :
PROCEDENCIA : Santiago de Surco - Lima
FECHA :
Lima, 7 de marzo de 2006
Vista la queja interpuesta por LUCY ANGELINA RODRGUEZ ZAMORA DE MALDONADO contra el Ejecutor Coactivo de la Municipalidad Distrital de Santiago de Surco, por proseguir indebidamente el procedimiento de ejecucin coactiva respecto a la
deuda tributaria por concepto del Impuesto Predial correspondiente al tercer y cuarto
trimestre de 2001 e Impuesto de Alcabala de 2000, no obstante, que se encuentra prescrita la accin de la referida Administracin para exigir su cobro;
CONSIDERANDO:
Que la quejosa alega que las deudas tributarias, que son materia del procedimiento de
ejecucin coactiva que se sigue en su contra, a la fecha se encuentran prescritas, y que
la Administracin ha ordenado una medida cautelar de embargo en forma de depsito con extraccin respecto a bienes de propiedad de un tercero.
Que el numeral 38.1 del artculo 382 de la Ley de Procedimiento de Ejecucin Coactiva, aprobada por Ley N26979, modificado por la Ley N28165, dispone que el obligado podr interponer recurso de queja ante el Tribunal Fiscal contra las actuaciones
o procedimientos del ejecutor o auxiliar que lo afecten directamente o infrinjan el debido procedimiento de ejecucin coactiva para obligaciones tributarias de los gobiernos locales.
Que respecto a lo alegado por la quejosa en el sentido que las deudas materia del procedimiento de cobranza coactiva se encuentran prescritas, es preciso anotar que se ha
presentado dos interpretaciones acerca de la competencia del Tribunal Fiscal para pronunciarse sobre dicho aspecto, va recurso de queja: 1) No procede que el Tribunal Fiscal en va de queja se pronuncie sobre la prescripcin de la accin de la Administracin Tributaria para determinar la obligacin tributaria, as como la accin para exigir
su pago y aplicar sanciones, cuando la deuda tributaria materia de queja se encuentra en cobranza coactiva, y 2) Procede que el Tribunal Fiscal en va de queja se pronuncie sobre la prescripcin de la accin de la Administracin Tributaria para determinar la

193

PERCY BARDALES CASTRO

obligacin tributaria, as como la accin para exigir su pago y aplicar sanciones, cuando la deuda tributaria materia de queja se encuentra en cobranza coactiva.
Que en relacin a la primera posicin, surgieron dos subposiciones: 1) Solo procede la
conclusin o suspensin del procedimiento de cobranza coactiva, cuando el escrito en
el que se invoca la prescripcin y que se tramita como recurso de reclamacin, sea presentado oportunamente, dentro de los plazos de ley, y 2) Procede la conclusin o suspensin del procedimiento de cobranza coactiva, aun cuando el escrito en el que se invoca la prescripcin y que se tramita como recurso de reclamacin, no sea presentado
oportunamente, dentro de los plazos de ley.
Que la segunda posicin es la que ha sido adoptada por este Tribunal mediante acuerdo recogido en el Acta de Reunin de Sala Plena N2006-06 del 6 de marzo de 2006,
por los fundamentos siguientes:

194

Las facultades de la Administracin Tributaria para determinar la obligacin tributaria, exigir su pago y la aplicacin sanciones tributarias estn sometidas a plazos
de prescripcin (artculo 43 del Cdigo Tributario)(1). La prescripcin no extingue la
obligacin tributaria, pero s extingue la accin que tiene la Administracin para determinar la obligacin tributaria, exigir su pago y aplicar sanciones (artculo 27 ltimo prrafo del Cdigo Tributario), y solo puede ser declarada a pedido del deudor
tributario, no procediendo se declare de oficio (artculo 47 del Cdigo Tributario).

En nuestra legislacin la prescripcin puede ser deducida en cualquier estado del


procedimiento administrativo o judicial, conforme a lo sealado expresamente en
el artculo 48 del Cdigo Tributario, debiendo precisarse que el artculo 112 del
mismo Cdigo califica al procedimiento de cobranza coactiva como uno de los procedimientos administrativos tributarios, de all que dicha institucin pueda ser invocada por el deudor tributario en el anotado procedimiento de cobranza.

En efecto, si el ejecutor coactivo ejerce las acciones de coercin para el cobro de las
deudas exigibles, y tiene por funcin verificar la exigibilidad de la deuda tributaria a fin de iniciar el procedimiento de cobranza coactiva conforme lo establecen
los artculos 114 y siguientes del Cdigo Tributario, est facultado a pronunciarse
sobre la prescripcin de la exigibilidad de la deuda que invoque el administrado en
dicho procedimiento.

Segn Martn Cceres(2) si en el marco de la facultad liquidadora y la dirigida a la


ejecucin de la deuda, la Administracin ejercita su derecho, la proyeccin material de la prescripcin se traduce en la inexigibilidad de la deuda tributaria, y si la
inexigibilidad de la deuda tributaria por prescripcin determina la imposibilidad de

(1)

El artculo 43 del Texto nico Ordenado del Cdigo Tributario, aprobado por Decreto Supremo N135-99EF, seala que la accin de la Administracin Tributaria para determinar la obligacin tributaria, as como la
accin para exigir su pago y aplicar sanciones prescribe a los cuatro (4) aos, y a los seis (6) aos para quienes no hayan presentado la declaracin respectiva.

(2)

MARTN CCERES, Adriana Fabiola. La Prescripcin del Crdito Tributario. Instituto de Estudios Fiscales-Marcial Pons, Ediciones Jurdicas S.A., Madrid, 1994, pp. 204 y 208.

LA EJECUCIN COACTIVA EN LA JURISPRUDENCIA TRIBUTARIA

reclamar su cumplimiento, con mayor razn provoca la imposibilidad de obtener la


ejecucin forzosa de la deuda impagada.

De conformidad con lo dispuesto en los artculos 101 y 155 del Texto nico Ordenado (TUO) del Cdigo Tributario aprobado por Decreto Supremo N135-99-EF y
en el artculo 38 de la Ley de Procedimiento de Ejecucin Coactiva, Ley N26979, el
Tribunal Fiscal es competente para resolver las quejas presentadas por actuaciones
o procedimientos de la Administracin Tributaria que afectan a los administrados.

Ahora bien, considerando que en la Resolucin del Tribunal Fiscal N4187-3-2004,


que constituye jurisprudencia de observancia obligatoria, se seal que de los supuestos que habilitan la interposicin de la queja se aprecia que su naturaleza es
la de un remedio procesal que ante la afectacin o posible vulneracin de los derechos o intereses del deudor tributario, por actuaciones indebidas de la Administracin o por la sola contravencin de las normas que inciden en la relacin jurdica tributaria, y por lo tanto, el recurso de queja permite corregir las actuaciones y
reencauzar el procedimiento bajo el marco de lo establecido en las normas correspondientes, no cabe duda que en la va de la queja procede que el deudor tributario solicite al Tribunal Fiscal la correccin de las actuaciones del ejecutor coactivo en
cuanto pretende continuar con el procedimiento de cobranza coactiva de una deuda tributaria cuya prescripcin le ha sido invocada por el deudor tributario.

Habida cuenta que el artculo 47 del Cdigo Tributario dispone que la prescripcin
solo puede ser declarada a pedido del deudor tributario de lo cual se infiere que
no cabe ser declarada de oficio por el ejecutor coactivo, la queja formulada por el
deudor tributario ser merituada por el Tribunal Fiscal en la medida que previamente el quejoso haya invocado la prescripcin de la deuda puesta a cobro ante el ejecutor coactivo a efecto de suspender el procedimiento de cobranza, considerando
que solo as dicho Tribunal podr verificar la infraccin de dicho procedimiento.

En efecto, si el ejecutor coactivo omite pronunciarse sobre la prescripcin deducida


por el deudor tributario o deniega el pedido del administrado, este puede plantear
una queja ante el Tribunal Fiscal para que se pronuncie sobre la falta de exigibilidad
de la deuda en cobranza por haber prescrito las acciones de la Administracin.

Por el contrario, cuando el administrado no hubiere deducido la prescripcin ante


el ejecutor coactivo y lo haga directamente ante el Tribunal Fiscal en va de queja, este Tribunal no podr amparar dicha queja, procediendo se declare infundada,
toda vez que mientras la prescripcin no haya sido invocada ante el ejecutor coactivo este no ha infringido el procedimiento de cobranza dada la prohibicin de declarar de oficio la prescripcin conforme lo sealado en el artculo 47 del Cdigo
Tributario.

Por lo expuesto, cabe considerar que en la va de la queja el Tribunal Fiscal es competente para emitir pronunciamiento sobre la prescripcin de la accin de la Administracin Tributaria para determinar la obligacin tributaria, as como la accin
para exigir su pago y aplicar sanciones, cuando la deuda tributaria se encuentre en
cobranza coactiva.

195

PERCY BARDALES CASTRO

Que el citado criterio tiene carcter vinculante para todos los vocales de este Tribunal,
de conformidad con lo establecido por el acuerdo recogido en el Acta de Reunin de
Sala Plena N2002-10, suscrita con fecha 17 de setiembre de 2002.
Que conforme a lo indicado en el Acta de Reunin de Sala Plena N2006-06 del 6 de
marzo de 2006, el acuerdo adoptado se ajusta a lo previsto en el artculo 154 del Texto nico Ordenado del Cdigo Tributario aprobado por Decreto Supremo N135-99EF, por lo que corresponde que se emita la resolucin de observancia obligatoria, disponiendo su publicacin en el diario oficial El Peruano.
Que mediante Oficio N2350-205-SGECT-GATGCAR-MSS, recibido el 9 de enero de
2006, la Administracin Tributaria remite a este Tribunal el recurso de queja presentado por la quejosa el 28 de diciembre de 2005, as como sus anexos, conjuntamente con
copia certificada de diversa documentacin que consider necesaria para que se emitiese pronunciamiento, sin embargo, de la revisin efectuada en la presente instancia
se advierte que no se ha enviado el mencionado recurso de queja sino nicamente copia certificada del mismo.
Que de conformidad con el acuerdo recogido en el Acta de Reunin de Sala Plena
N2004-14 del 2 de setiembre de 2004, no procede que el Tribunal Fiscal resuelva
los recursos de apelacin y queja as como las solicitudes de ampliacin, correccin o
aclaracin tratndose de expedientes en los que solo consta copia simple o certificada de los referidos recursos o solicitudes, con excepcin de aquellos expedientes desglosados, modificados o reconstruidos, declarando nulo el concesorio de apelacin en
aquellos casos en que no obre en el expediente el referido original.
Que en ese orden de ideas tampoco deben tramitarse aquellos recursos de queja en
los que no obre en el expediente el escrito original.
Que en el presente caso, la Administracin Tributaria no ha acreditado que se est ante
uno de los supuestos de excepcin, por lo que procede remitir los actuados a fin que
cumpla con enviar el original del recurso de queja presentado.
Que a efecto de emitir pronunciamiento en torno a los extremos del presente recurso
de queja, procede que adems de lo ya requerido y de la documentacin que obra en
el expediente formado, la Administracin remita: 1) un informe sobre los hechos materia del recurso de queja, 2) precise el trmite otorgado a los escritos presentados por
la quejosa el 14 de noviembre y 12 de diciembre de 2005, precisando si los rganos
correspondientes de la Municipalidad Distrital de Santiago de Surco han emitido pronunciamiento en torno a ellos, y 3) indique la forma en que determin el o los domicilios fiscales y/o procesales en donde realiz la notificacin de cada uno de los valores y
resoluciones de ejecucin coactiva materia de cobranza, precisando la fecha exacta en
que se produjo cada cambio, de ser el caso, remitiendo la documentacin sustentatoria correspondiente a toda la informacin que brinde.
Que por lo expuesto procede la suspensin temporal del o los procedimientos de
cobranza coactiva que se hubieran iniciado respecto al Impuesto Predial correspondiente al tercer y cuarto trimestre de 2001 e Impuesto de Alcabala de 2000, hasta que

196

LA EJECUCIN COACTIVA EN LA JURISPRUDENCIA TRIBUTARIA

se remita el informe solicitado y este Tribunal emita pronunciamiento definitivo sobre


la presente queja.
Con las vocales Cogorno Prestinoni, Len Pinedo a quien se llam para completar Sala,
e interviniendo como vocal ponente la vocal Casalino Mannarelli;
RESUELVE
1. REQUERIR a la Administracin que cumpla con enviar la informacin y/o documentacin solicitada en el plazo de siete (7) das hbiles contados a partir del da
siguiente de notificada la presente Resolucin.
2. Declarar que de acuerdo con el artculo 154 del Texto nico Ordenado del Cdigo Tributario aprobado por Decreto Supremo N135-99-EF, la presente resolucin
constituye precedente de observancia obligatoria disponindose su publicacin en
el diario oficial El Peruano en cuanto establece el siguiente criterio:

Procede que el Tribunal Fiscal en va de queja se pronuncie sobre la prescripcin


de la accin de la Administracin Tributaria para determinar la obligacin tributaria, as como la accin para exigir su pago y aplicar sanciones, cuando la deuda tributaria materia de queja se encuentra en cobranza coactiva.

3. DISPONER la suspensin temporal del o los procedimientos de cobranza coactiva


que se hubieran iniciado respecto al Impuesto Predial correspondiente al tercer y
cuarto trimestre de 2001 e Impuesto de Alcabala de 2000, hasta que la Administracin enve la documentacin solicitada y este Tribunal emita pronunciamiento definitivo en la queja presentada.
Regstrese, comunquese y remtase copia a la Municipalidad Distrital de Santiago de
Surco - Lima, para sus efectos.
SS. COGORNO PRESTINONI; CASALINO MANNARELLI; LEN PINEDO

197

PERCY BARDALES CASTRO

I1
SUMILLA:
La bonificacin adicional al precio de venta inicialmente pactado, que se encuentra
obligado a pagar el comprador al proveedor de chatarra, cuando este sobrepasa ciertos topes de venta predeterminados, forma parte del importe de la operacin, y por
ende, se encuentra sujeto a la aplicacin del SPOT.

Informe N003-2008-SUNAT/2B0000
MATERIA:
En relacin con las normas que regulan la aplicacin del Sistema de Pago de Obligaciones Tributarias con el Gobierno Central, se consulta si la bonificacin adicional al precio de venta inicialmente pactado, que se encuentra obligado a pagar el comprador de
chatarra(1) a su proveedor cuando este sobrepasa ciertos topes de venta predeterminados, se encuentra incluido dentro del importe de la operacin, y por ende, si dicho
concepto se encuentra sujeto al mencionado sistema.
BASE LEGAL:
Texto nico Ordenado del Decreto Legislativo N940, referente al Sistema de Pago
de Obligaciones Tributarias con el Gobierno Central (SPOT), aprobado por el Decreto Supremo N155-2004-EF(2) (en adelante, TUO del Decreto Legislativo N940).
Resolucin de Superintendencia N183-2004/SUNAT(3), que establece normas
para la aplicacin del SPOT a que se refiere el Decreto Legislativo N940.
ANLISIS:
El artculo 3 del TUO del Decreto Legislativo N940 establece que se entendern por
operaciones sujetas al SPOT, entre otras, a la venta de bienes muebles o inmuebles,
prestacin de servicios o contratos de construccin gravados con el IGV y/o ISC o cuyo
ingreso constituya renta de tercera categora para efecto del Impuesto a la Renta.
Por su parte, el inciso j.1) del artculo 1 de la Resolucin de Superintendencia N1832004/SUNAT seala que para efecto de dicha Resolucin se entender por importe
de la operacin, tratndose de operaciones de venta de bienes o prestacin de servicios, a la suma total que queda obligado a pagar el adquiriente o usuario de servicio,

198

(1)

Para efecto del presente Informe, se entiende por chatarra a los bienes comprendidos en el literal b) del
numeral 6) del Anexo 2 de la Resolucin de Superintendencia N183-2004/SUNAT, cuya venta se encuentra
sujeta al SPOT.

(2)

Publicado el 14/11/2004, y norma modificatoria.

(3)

Publicada el 15/08/2004, y normas modificatorias.

LA EJECUCIN COACTIVA EN LA JURISPRUDENCIA TRIBUTARIA

y cualquier otro cargo vinculado a la operacin que se consigne en el comprobante de pago que la sustente o en otro documento, incluidos los tributos que graven la
operacin.
Agrega el citado inciso que, en el caso de la venta de bienes, cuando la suma a la que
se refiere el prrafo anterior sea inferior al valor de mercado determinado de acuerdo
con el artculo 32 de la Ley del Impuesto a la Renta(4), se considerar este ltimo, incluidos el IGV e ISC segn corresponda, de conformidad con lo dispuesto en el ltimo
prrafo del inciso l) del artculo 1 del TUO del Decreto Legislativo N940.
Como puede apreciarse de la norma antes glosada, en principio, el importe de la operacin sobre el cual se aplica la detraccin del SPOT es la suma total que queda obligado a pagar el adquiriente o usuario del servicio, incluido cualquier otro cargo vinculado a dicha operacin que se consigne en el comprobante de pago que la sustente o
en otro documento.
As pues, en el caso materia de consulta, se tiene que la bonificacin que paga el comprador de chatarra a su proveedor es una suma adicional al precio de venta inicialmente pactado, cuyo abono est condicionado al hecho que el proveedor sobrepase
ciertos topes de venta predeterminados. En consecuencia, dicha suma adicional forma
parte de la suma total que queda obligado a pagar el adquirente de los bienes.
En razn de lo expuesto, la bonificacin adicional al precio de venta inicialmente pactado, que se encuentra obligado a pagar el comprador al proveedor de chatarra, cuando
este sobrepasa ciertos topes de venta predeterminados, forma parte del importe de la
operacin, y por ende, se encuentra sujeto a la aplicacin del SPOT.
CONCLUSIN:
La bonificacin adicional al precio de venta inicialmente pactado, que se encuentra
obligado a pagar el comprador al proveedor de chatarra, cuando este sobrepasa ciertos topes de venta predeterminados, forma parte del importe de la operacin, y por
ende, se encuentra sujeto a la aplicacin del SPOT.
Lima, 7 de enero de 2008.
CLARA ROSSANA URTEAGA GOLDSTEIN
Intendente Nacional Jurdico

(4)

Cuyo Texto nico Ordenado fue aprobado por el Decreto Supremo N179-2004-EF, publicado el 08/12/2004,
y normas modificatorias.

199

PERCY BARDALES CASTRO

I2
SUMILLA:
El Ejecutor Coactivo no deber suspender el Procedimiento de Cobranza Coactiva de
las rdenes de Pago, durante el plazo que se otorgue al contribuyente para cumplir
con el requerimiento de pago previo dispuesto en el artculo 136 del TUO del Cdigo
Tributario, cuando el reclamo es presentado dentro del plazo de 20 das hbiles de notificada la Orden de Pago pero sin acreditar otras circunstancias que evidencien que la
cobranza podra ser improcedente.

Informe N074-2008-SUNAT/2B0000
MATERIA:
Se consulta si el Ejecutor Coactivo deber suspender el Procedimiento de Cobranza Coactiva de las rdenes de Pago, durante el plazo que se otorgue al contribuyente
para cumplir con el requerimiento de pago previo dispuesto en el artculo 136 del Texto nico Ordenado del Cdigo Tributario, cuando el reclamo es presentado dentro del
plazo de 20 das de notificada la Orden de Pago pero sin acreditar otras circunstancias
que puedan evidenciar que la cobranza podra ser improcedente, de acuerdo a lo establecido en el numeral 3 inciso a) del artculo 119 del Cdigo Tributario.
BASE LEGAL:
Texto nico Ordenado del Cdigo Tributario, aprobado por Decreto Supremo
N135-99-EF, publicado el 19/08/1999 y normas modificatorias (en adelante, TUO
del Cdigo Tributario).
ANLISIS:
1. De acuerdo con lo establecido en el inciso d) del artculo 115 del TUO del Cdigo
Tributario, se considera deuda exigible que dar lugar a las acciones de coercin
para su cobranza, a la que conste en Orden de Pago notificada conforme a ley.

200

Por su parte, el artculo 119 del citado TUO dispone que ninguna autoridad ni rgano administrativo, poltico, ni judicial podr suspender o concluir el Procedimiento
de Cobranza Coactiva en trmite con excepcin del Ejecutor Coactivo quien deber actuar conforme a lo establecido en dicho artculo, esto es, atendiendo a los supuestos de suspensin o conclusin que en l se detallan.

As, el numeral 3 del inciso a) del artculo en mencin seala que el Ejecutor Coactivo suspender temporalmente el Procedimiento de Cobranza Coactiva, excepcionalmente, tratndose de rdenes de Pago, y cuando medien otras circunstancias
que evidencien que la cobranza podra ser improcedente y siempre que la reclamacin se hubiera interpuesto dentro del plazo de veinte (20) das hbiles de notificada la Orden de Pago. En este caso, la Administracin deber admitir y resolver la

LA EJECUCIN COACTIVA EN LA JURISPRUDENCIA TRIBUTARIA

reclamacin dentro del plazo de noventa (90) das hbiles, bajo responsabilidad del
rgano competente.
2. De otro lado, el segundo prrafo del artculo 136 del TUO del Cdigo Tributario dispone que para interponer reclamacin contra la Orden de Pago es requisito acreditar el pago previo de la totalidad de la deuda tributaria actualizada hasta la fecha
en que se realice el pago, excepto en el caso establecido en el numeral 3 del inciso
a) del artculo 119 del citado TUO.

Ahora bien, el primer prrafo del artculo 140 del citado TUO del Cdigo Tributario,
que regula la subsanacin de requisitos de admisibilidad, seala que la Administracin Tributaria notificar al reclamante para que, dentro del trmino de quince (15)
das hbiles, subsane las omisiones que pudieran existir cuando el recurso de reclamacin no cumpla con los requisitos para su admisin a trmite.

3. Como se puede apreciar de las normas antes glosadas, la deuda tributaria contenida en una Orden de Pago notificada conforme a ley es exigible coactivamente, sin
que la interposicin de un recurso de reclamacin contra dicho acto modifique tal
circunstancia, tan es as que segn lo dispuesto en el artculo 136 del TUO del Cdigo Tributario, para la admisin a trmite del referido recurso debe acreditarse,
como regla general, el pago previo de la totalidad de la deuda.

Es solo por excepcin, en aquellos casos en que existan circunstancias que evidencien que el cobro de la deuda podra resultar improcedente, y siempre que la reclamacin contra la Orden de Pago se hubiera interpuesto dentro del plazo de veinte
das hbiles de notificado dicho acto, que el Ejecutor Coactivo suspender temporalmente la cobranza coactiva. De verificarse dichas condiciones, y tambin por
excepcin, proceder adems que se admita a trmite el recurso de reclamacin
interpuesto contra la Orden de Pago, sin acreditar el pago previo de la deuda contenida en la misma(5)

4. En tal sentido, toda vez que en el supuesto materia de consulta no concurren las
condiciones antes mencionadas, al no haberse acreditado que median circunstancias que evidencien la improcedencia del cobro, no proceder que el Ejecutor Coactivo suspenda temporalmente el Procedimiento de Cobranza Coactiva de conformidad con lo establecido en el numeral 3 del inciso a) del artculo 119 del TUO del
Cdigo Tributario; aun cuando el reclamo hubiera sido presentado oportunamente.

(5)

A mayor abundamiento, cabe sealar que el hecho que de acuerdo a lo dispuesto en el segundo prrafo del artculo 136 y primer prrafo del artculo 140 del TUO
del Cdigo Tributario, la Administracin Tributaria deba requerir al contribuyente
para que en un plazo de 15 das hbiles acredite el pago de la deuda impugnada,
no modifica la afirmacin antes efectuada, toda vez que dicho requerimiento nicamente tiene por finalidad que se cumpla con uno de los requisitos establecidos a
fin de admitir la reclamacin presentada, pero en modo alguno implica que durante

Sin perjuicio del cumplimiento de los dems requisitos establecidos en el TUO del Cdigo Tributario para su
admisin a trmite.

201

PERCY BARDALES CASTRO

dicho plazo la citada Orden de Pago deje de ser exigible, ms an cuando no existe norma alguna que disponga la suspensin del Procedimiento de Cobranza Coactiva durante el plazo en mencin.
CONCLUSIN:
El Ejecutor Coactivo no deber suspender el Procedimiento de Cobranza Coactiva de
las rdenes de Pago, durante el plazo que se otorgue al contribuyente para cumplir
con el requerimiento de pago previo dispuesto en el artculo 136 del TUO del Cdigo
Tributario, cuando el reclamo es presentado dentro del plazo de 20 das hbiles de notificada la Orden de Pago pero sin acreditar otras circunstancias que evidencien que la
cobranza podra ser improcedente.
Lima, 6 de mayo de 2008.
CLARA ROSSANA URTEAGA GOLDSTEIN
Intendente Nacional Jurdico

202

LA EJECUCIN COACTIVA EN LA JURISPRUDENCIA TRIBUTARIA

I3
Informe N006-2011-SUNAT/2B0000
MATERIA:
Se consulta si, al amparo de lo dispuesto en el numeral 3 del inciso a) del artculo 119
del Texto nico Ordenado del Cdigo Tributario, procede la suspensin del procedimiento de cobranza coactiva de la Orden de Pago en los casos en que el contribuyente hubiese interpuesto recurso de reclamacin dentro del plazo de 20 das hbiles de
notificada la misma, aduciendo la existencia de circunstancias que evidencian la improcedencia de la cobranza.
BASE LEGAL:
Texto nico Ordenado (TUO) del Cdigo Tributario; aprobado por el Decreto Supremo N135-99-EF, publicado el 19/8/1999 y normas modificatorias.
ANLISIS:
1. El numeral 3 del inciso a) del artculo 119 del TUO del Cdigo Tributario seala que el Ejecutor Coactivo suspender temporalmente el Procedimiento de Cobranza Coactiva, excepcionalmente, tratndose de rdenes de Pago, y cuando medien otras circunstancias que evidencien que la cobranza podra ser improcedente
y siempre que la reclamacin se hubiera interpuesto dentro del plazo de veinte (20)
das hbiles de notificada la Orden de Pago. En este caso, la Administracin deber
admitir y resolver la reclamacin dentro de plazo de noventa (90) das hbiles, bajo
responsabilidad del rgano competente.

De otro lado, el segundo prrafo del artculo 136 del citado TUO dispone que para
interponer reclamacin contra la Orden de Pago es requisito acreditar el pago previo de la totalidad de la deuda tributaria actualizada hasta la fecha en que se realice el pago, excepto en el caso establecido en el numeral 3 del inciso a) del artculo
119 del citado TUO.

Asimismo, el primer prrafo del artculo 1-40 del TUO bajo comentario, que regula
la subsanacin de requisitos de admisibilidad, seala que la Administracin Tributaria notificar al reclamante para que, dentro del trmino de quince (15) das hbiles, subsane las omisiones que pudieran existir cuando el recurso de reclamacin
no cumpla con los requisitos para su admisin a trmite.

2. En relacin con las citadas normas, el Tribunal Fiscal ha sealado en la Resolucin


N15607-5-2010(1) que: Si bien el examen de la existencia o no de las circunstancias que evidencian que la cobranza de las rdenes de pago reclamadas podra ser

(1)

En la citada Resolucin, dicho Tribunal ha establecido como criterio de observancia obligatoria que:
(...) Procede que el Tribunal Fiscal ordene la suspensin del procedimiento de Cobranza Coactiva si con posterioridad a la interposicin del recurso de reclamacin se hubiera continuado con dicho procedimiento sin
que se haya notificado previamente la resolucin que declare inadmisible dicha reclamacin por no haberse
acreditado el pago previo.

203

PERCY BARDALES CASTRO

improcedente, a que se refiere el numeral 3 del inciso a) del artculo 119 del TUO del
Cdigo Tributario, no corresponde ser analizado en va de queja, no menos cierto es
que esta norma condiciona la continuacin del procedimiento de cobranza coactiva
a que se dilucide por parte de la Administracin en la etapa de reclamacin la existencia o no de dichas circunstancias, lo que implica que el ejecutor solo est facultado a continuar con la cobranza si previamente el contribuyente fue notificado con la
resolucin que declara inadmisible dicha reclamacin por la inexistencia de las anotadas circunstancias y por haber incumplido este con efectuar el pago previo.

Se aade en dicha Resolucin que: (...) La suspensin del procedimiento coactivo


se mantendr hasta que se emita pronunciamiento en el procedimiento contencioso tributario respecto a la admisin a trmite del recurso de reclamacin. En tal sentido, solo en la medida que exista una resolucin declarando inadmisible el recurso de reclamacin interpuesto contra la orden de pago, y que dicha resolucin sea
debidamente notificada al contribuyente, el ejecutor coactivo se encontrar facultado a continuar con el procedimiento de cobranza coactiva.

3. Fluye de lo precedentemente expuesto que, en la medida que exista un recurso de


reclamacin interpuesto oportunamente contra una Orden de Pago, aduciendo la
existencia de circunstancias que evidencian la improcedencia de la cobranza, el ejecutor coactivo solo estar facultado a continuar con el procedimiento de cobranza
coactiva si previamente el contribuyente fue notificado con la resolucin que declara inadmisible dicha reclamacin por la inexistencia de tales circunstancias(2).

En efecto, la oportuna impugnacin de una Orden de Pago aduciendo la existencia


de tales circunstancias exige la evaluacin de estas condicionando la continuacin
del procedimiento de cobranza coactiva a la notificacin al contribuyente del pronunciamiento sobre la existencia de tales circunstancias que determinan que se declare inadmisible a trmite el recurso interpuesto.

CONCLUSIN:
Al amparo de lo dispuesto en el numeral 3 del inciso a) del artculo 119 del TUO del
Cdigo Tributario, procede la suspensin del procedimiento de cobranza coactiva de
la Orden de Pago en los casos en que el contribuyente hubiese interpuesto recurso de
reclamacin dentro del plazo de 20 das hbiles de notificada la misma, aduciendo la
existencia de circunstancias que evidencian la improcedencia de la cobranza.
24 de enero de 2011.
MNICA PATRICIA PINGLO
Intendente Nacional Jurdico

(2)

204

En ese sentido, no resultar de aplicacin el criterio contenido en el Informe N074-2008-SUNAT/2B0000,


el cual, sin embargo, se mantiene en el supuesto que el contribuyente no aduzca la existencia de circunstancias que evidencien la improcedencia de la cobranza, es decir, si las circunstancias alegadas, per se, no podran desvirtuar la procedencia de la cobranza (por ejemplo, el mero dicho de no poder pagar la deuda tributaria por falta de recursos econmicos).

LA EJECUCIN COACTIVA EN LA JURISPRUDENCIA TRIBUTARIA

I4
SUMILLA:
De haberse iniciado el Procedimiento de Cobranza Coactiva respecto de actos administrativos distintos a la Resolucin de Determinacin y la Resolucin de Multa que
no tienen carcter exigible en virtud del artculo 115 del TUO del Cdigo Tributario
por haber sido impugnados oportunamente, corresponder dar por concluido dicho
procedimiento.
Si se interpone, previo pago, impugnacin extempornea contra una deuda materia de
un Procedimiento de Cobranza Coactiva, este deber darse por concluido.
En caso que la impugnacin extempornea de la deuda se interponga con la presentacin de una carta fianza bancaria o financiera, corresponder suspender el Procedimiento de Cobranza Coactiva respectivo.

Informe N042-2005-SUNAT/2B0000
MATERIA:
Se formulan las siguientes consultas referidas a la conclusin del Procedimiento de Cobranza Coactiva:
1. Procede la conclusin del procedimiento de cobranza coactiva nicamente cuando se hubiera presentado oportunamente reclamacin contra Resoluciones de Determinacin o de Multa?
2. Corresponde la suspensin del procedimiento de cobranza coactiva de la reclamacin o apelacin extempornea con la cancelacin(1) o afianzamiento de la deuda impugnada?
BASE LEGAL:
Texto nico Ordenado del Cdigo Tributario, aprobado mediante Decreto Supremo
N 135-99-EF, publicado el 19/08/1999 y normas modificatorias (en adelante, TUO
del Cdigo Tributario).
Ley N 27335 - Ley que modifica diversos artculos del Cdigo Tributario y extingue
sanciones tributarias, publicada el 31/07/2000.

(1)

Para efectos de la presente consulta se parte de la premisa que la misma se encuentra referida al pago de la
deuda impugnada.

205

PERCY BARDALES CASTRO

ANLISIS:
1. Con relacin a la primera consulta, se parte de la premisa que la misma se encuentra orientada a establecer si, respecto de actos administrativos distintos a la Resolucin de Determinacin y Resolucin de Multa, que no tienen carcter exigible en
virtud del artculo 115 del TUO del Cdigo Tributario por haber sido impugnados
oportunamente, procede que se d por concluido el Procedimiento de Cobranza
Coactiva.

Al respecto, cabe sealar que el Procedimiento de Cobranza Coactiva debe iniciarse nicamente respecto de deudas exigibles, no procediendo iniciar dicho procedimiento respecto de deudas que no tengan tal calidad. En efecto, el Ejecutor Coactivo, antes de iniciar el procedimiento de cobranza coactiva, debe verificar, bajo
responsabilidad, que la deuda tributaria sea exigible(2).

Asimismo, el artculo 115 del TUO del Cdigo Tributario seala los casos en que la
deuda tributaria es exigible y, por lo tanto, podrn iniciarse las acciones de coercin
para su cobranza(3).

En tal virtud, en tanto la deuda tributaria no adquiera la calidad de exigible, no


debe iniciarse el Procedimiento de Cobranza Coactiva, toda vez que ello desnaturaliza dicho procedimiento al ordenarse el pago de deuda que no tiene las caractersticas legales para ser realizada mediante actos de coercin.

Debe tenerse en cuenta que, conforme al numeral 2 del artculo 109 del TUO del
Cdigo Tributario son nulos los actos dictados prescindiendo totalmente del procedimiento legal establecido.

En ese sentido, de haberse iniciado el Procedimiento de Cobranza Coactiva respecto de actos administrativos distintos a la Resolucin de Determinacin y Resolucin de Multa que no tienen carcter exigible en virtud del artculo 115 del TUO

(2)

As lo dispone el inciso 1) del artculo 116 del TUO del Cdigo Tributario.

(3)

Dicho artculo indica que se considera deuda exigible:


a. La establecida mediante Resolucin de Determinacin o de Multa notificadas por la Administracin y no
reclamadas en el plazo de ley.
b. La establecida por Resolucin no apelada en el plazo de ley, o por Resolucin del Tribunal Fiscal.
c. La constituida por la amortizacin e intereses de la deuda materia de aplazamiento o fraccionamiento pendientes de pago, cuando se incumplen las condiciones bajo las cuales se otorg ese beneficio.
d. La que conste en Orden de Pago notificada conforme a ley.
e. Las costas y los gastos en que la Administracin hubiera incurrido en el Procedimiento de Cobranza Coactiva y en la aplicacin de sanciones no pecuniarias de conformidad con las normas vigentes.
Tambin es deuda exigible coactivamente, los gastos incurridos en las medidas cautelares previas trabadas
al amparo de lo dispuesto en los artculos 56 al 58 siempre que se hubiera iniciado el Procedimiento de Cobranza Coactiva conforme a lo dispuesto en el primer prrafo del artculo 117, respecto de la deuda tributaria comprendida en las mencionadas medidas.
Para el cobro de las costas se requiere que estas se encuentren fijadas en el Arancel de Costas del Procedimiento de Cobranza Coactiva que se apruebe mediante resolucin de la Administracin Tributaria; mientras que para el cobro de los gastos se requiere que estos se encuentren sustentados con la documentacin
correspondiente. Cualquier pago indebido o en exceso de ambos conceptos ser devuelto por la Administracin Tributaria.

206

LA EJECUCIN COACTIVA EN LA JURISPRUDENCIA TRIBUTARIA

del Cdigo Tributario por haber sido impugnados oportunamente, los actos dictados durante el trmite de dicho procedimiento sern nulos(4), correspondiendo dar
a este por concluido.
2. Con respecto a la segunda consulta, se entiende que est referida a determinar si
corresponde suspender el Procedimiento de Cobranza Coactiva cuando la deuda
materia de cobranza sea impugnada extemporneamente previo pago u otorgamiento de carta fianza.

Sobre el particular, el numeral 3 del artculo 137 del TUO del Cdigo Tributario seala que cuando las Resoluciones de Determinacin y de Multa se reclamen vencido el trmino de veinte (20) das hbiles, deber acreditarse el pago de la totalidad
de la deuda tributaria que se reclama, actualizada hasta la fecha de pago, o presentar carta fianza bancaria o financiera por el monto de la deuda actualizada hasta
por 6 (seis) meses posteriores a la fecha de la interposicin de la reclamacin, con
una vigencia de 6 (seis) meses, debiendo renovarse por periodos similares dentro
del plazo que seale la Administracin.

Asimismo, seala el aludido numeral que en caso la Administracin declare infundada o fundada en parte la reclamacin y el deudor tributario apele dicha resolucin, este deber mantener la vigencia de la carta fianza durante la etapa de la apelacin por el monto de la deuda actualizada, y por los plazos y periodos sealados
precedentemente. La carta fianza ser ejecutada si el Tribunal Fiscal confirma o revoca en parte la resolucin apelada, o si esta no hubiese sido renovada de acuerdo
a las condiciones sealadas por la Administracin Tributaria. Si existiera algn saldo
a favor del deudor tributario, como consecuencia de la ejecucin de la carta fianza,
ser devuelto de oficio. Los plazos sealados en seis (6) meses variarn a nueve (9)
meses tratndose de la reclamacin de resoluciones emitidas como consecuencia
de la aplicacin de las normas de precios de transferencia.

Por su parte, el quinto prrafo del artculo 146 del TUO del Cdigo Tributario disponen que la apelacin ser admitida vencido el plazo sealado en el primer prrafo de dicho artculo(5), siempre que se acredite el pago de la totalidad de la deuda tributaria apelada actualizada hasta la fecha de pago o se presente carta fianza
bancaria o financiera por el monto de la deuda actualizada hasta por seis (6) meses
posteriores a la fecha de la interposicin de la apelacin, y se formule dentro del
trmino de seis (6) meses contados a partir del da siguiente a aquel en que se efectu la notificacin certificada. La referida carta fianza debe otorgarse por un periodo de seis (6) meses y renovarse por periodos similares dentro del plazo que seale
la Administracin. La carta fianza ser ejecutada si el Tribunal Fiscal confirma o revoca en parte la resolucin apelada, o si esta no hubiese sido renovada de acuerdo
a las condiciones sealadas por la Administracin Tributaria. Los plazos sealados
en seis (6) meses variarn a nueve (9) meses tratndose de la apelacin de resolu-

(4)

Salvo las excepciones legalmente establecidas.

(5)

Quince (15) das hbiles siguientes a la notificacin de la resolucin o treinta (30) das hbiles desde que se
efectu la notificacin de actos emitidos como consecuencia de la aplicacin de las normas de precios de
transferencia.

207

PERCY BARDALES CASTRO

ciones emitidas como consecuencia de la aplicacin de las normas de precios de


transferencia.

208

Como se puede apreciar de las normas antes glosadas, la normatividad del TUO del
Cdigo Tributario ha establecido, segn el caso, la posibilidad de que, aun cuando
se hubiera vencido el plazo para presentar el recurso de impugnacin oportunamente, el deudor tributario pueda interponer tal recurso en forma extempornea
siempre que se acredite el pago de la totalidad de la deuda que se impugna o se
presente carta fianza bancaria o financiera por el monto de la deuda contenida en
el acto administrativo.

Ahora bien, de haberse efectuado el pago respecto de la totalidad de la deuda tributaria que se reclama, se habr producido la extincin de la obligacin tributaria,
de acuerdo con lo establecido en el numeral 1 del artculo 27 del TUO del Cdigo
Tributario; y en consecuencia, deber darse por concluido el Procedimiento de Cobranza Coactiva, de conformidad con lo establecido en el numeral 2 del inciso b)
del artculo 119 del TUO del Cdigo Tributario(6)(7).

Con relacin al afianzamiento de la deuda tributaria impugnada extemporneamente, cabe resaltar que existe obligacin del contribuyente de renovar la carta
fianza bancaria o financiera de acuerdo con lo sealado en el numeral 3 del artculo
137 y el quinto prrafo del artculo 146 del TUO del Cdigo Tributario, debiendo ser
ejecutada solo si el Tribunal Fiscal confirma o revoca en parte la resolucin apelada, o si esta no hubiese sido renovada de acuerdo a las condiciones sealadas por
la Administracin Tributaria.

Asimismo, de conformidad con la precisin efectuada en la Sexta Disposicin Final


y Transitoria de la Ley N27335, en los supuestos en los cuales se hubieran otorgado cartas fianzas u otras garantas a favor de la Administracin, el hecho de no
mantener, otorgar, renovar o sustituir las mismas dar lugar a su ejecucin inmediata en cualquier estado del procedimiento administrativo.

En tal sentido, toda vez que, mientras no se verifique alguna causal para ejecutar
la carta fianza, la Administracin Tributaria se encuentra temporalmente impedida
de cobrar la deuda objeto del Procedimiento de Cobranza Coactiva, dicho procedimiento deber ser suspendido hasta que pueda realizarse la cobranza sealada.

(6)

El cual establece que el Ejecutor Coactivo deber dar por concluido el procedimiento, levantar los embargos
y ordenar el archivo de los actuados, cuando la deuda haya quedado extinguida por cualquiera de los medios sealados en el artculo 27 del TUO del Cdigo Tributario.

(7)

Para dicho efecto, debe tenerse en cuenta que la deuda debe encontrarse completamente cancelada, as
como las costas y gastos, de conformidad con lo sealado en el quinto prrafo del artculo 117 del TUO del
Cdigo Tributario, el cual seala que el ejecutado est obligado a pagar a la Administracin las costas y
gastos originados en el Procedimiento de Cobranza Coactiva desde el momento de la notificacin de la Resolucin de Ejecucin Coactiva, salvo que la cobranza se hubiese iniciado indebidamente. Los pagos que se
realicen durante el citado procedimiento debern imputarse en primer lugar a las costas y gastos antes mencionados, de acuerdo a lo establecido en el arancel aprobado y siempre que los gastos hayan sido liquidados por la Administracin Tributaria, la que podr ser representada por un funcionario designado para dicha
finalidad.

LA EJECUCIN COACTIVA EN LA JURISPRUDENCIA TRIBUTARIA

CONCLUSIONES:
1. De haberse iniciado el Procedimiento de Cobranza Coactiva respecto de actos administrativos distintos a la Resolucin de Determinacin y la Resolucin de Multa
que no tienen carcter exigible en virtud del artculo 115 del TUO del Cdigo Tributario por haber sido impugnados oportunamente, corresponder dar por concluido dicho procedimiento.
2. Si se interpone, previo pago, impugnacin extempornea contra una deuda materia de un Procedimiento de Cobranza Coactiva, este deber darse por concluido.
3. En caso que la impugnacin extempornea de la deuda se interponga con la presentacin de una carta fianza bancaria o financiera, corresponder suspender el
Procedimiento de Cobranza Coactiva respectivo.
Lima, 14 de marzo de 2005
CLARA ROSSANA URTEAGA GOLDSTEIN
Intendente Nacional Jurdico

209

ndice
General

LA EJECUCIN COACTIVA EN LA JURISPRUDENCIA TRIBUTARIA

Introduccin........................................................................................................ 5

Captulo 1
Deuda exigible coactivamente
I. Deuda tributaria exigible en cobranza coactiva................................... 9

Captulo 2
Inicio del procedimiento
de cobranza coactiva
I. Inicio del procedimiento de cobranza coactiva: medidas cautelares
previas y dentro del procedimiento........................................................ 19
1. Medidas cautelares previas al inicio del procedimiento de
cobranza coactiva.................................................................................. 21

211

PERCY BARDALES CASTRO

2. Medidas cautelares dentro del procedimiento de cobranza


coactiva: formas de embargo............................................................. 28
2.1. Embargo en forma de intervencin en recaudacin, en
informacin o en administracin de bienes.................................... 32
2.2. Embargo en forma de depsito, con o sin extraccin de
bienes................................................................................................ 32
2.3. Embargo en forma de inscripcin............................................. 33
2.4. Embargo en forma de retencin................................................ 33

Captulo 3
Suspensin y conclusin del
procedimiento de cobranza coactiva
I. Causales de suspensin y de conclusin del procedimiento de
cobranza coactiva........................................................................................ 37
1. Causales de suspensin del procedimiento de corbranza
coactiva..................................................................................................... 38
1.1. Suspensin del procedimiento de cobranza coactiva por

impugnacin de una orden de pago, sin cancelacin

previa de la deuda tributaria materia de cobranza............... 39
1.2. La exigencia del pago previo de la orden de pago para

efecto de su impugnacin constituye un supuesto de

aplicacin indebida del principio solve et repete?................ 42
1.3. La Sunat est facultada para continuar con la cobranza

coactiva de la deuda tributaria aun cuando se encuentre

vigente el plazo de interposicin de la demanda conten
cioso-administrativa e incluso cuando se efecte la inter
posicin de dicha demanda dentro del plazo de ley........... 44

212

LA EJECUCIN COACTIVA EN LA JURISPRUDENCIA TRIBUTARIA

2. Causales de conclusin del procedimiento de cobranza coactiva. 48


3. La Sunat debe abstenerse de efecutar cobranza coactiva de la
deuda tributaria cuando se apele la resolucin de intendencia
que declara inadmisible el recurso de reclamacin...................... 50

Captulo 4
Medios impugnatorios contra los actos y
actuaciones de ejecutor coactivo
I. Medios impugnatorios previstos en el Cdigo Tributario contra
los valores emitidos y actuaciones del ejecutor coactivo durante
el procedimiento de cobranza coactiva................................................. 57
1. Recurso de apelacin judicial.............................................................. 57
2. Nulidad de la resolucin de ejecucin coactiva que incumpla
los requisitos de validez previstos en el artculo 117 del Cdigo
Tributario.................................................................................................. 58
3. Recurso de queja ante el Tribunal Fiscal.......................................... 59

Jurisprudencia y
consultas institucionales
JTC 1 Exp. N0417-2005-AA/TC-Junn
Henry Smith Bonilla Tolentino........................................................ 65
JTC 2 Exp. N0016-2002-AI/TC-Lima
Colegio de Notarios de Junn......................................................... 68

213

PERCY BARDALES CASTRO

JTC 3 Exps. Acums. Ns 0001/0003-2003-AI/TC-Lima


Colegios de Notarios de los Distritos Notariales de
Lima, Callao y Arequipa................................................................... 75
JTC 4 Exp. N3741-2004-AA/TC-Lima
Ramn Hernando Salazar Yarlenque............................................ 84
JTC 5 Exp. N4242-2006-PA/TC-Piura
Germania Amrica Veliz de Zevallos............................................ 101
JTC 6 Exp. N0015-2005-PI/TC................................................................ 110
RTF 1 RTF N03745-2-2006...................................................................... 129
RTF 2 RTF. N11952-9-2011...................................................................... 134
RTF 3 RTF. N15607-5-2010...................................................................... 152
RTF 4 RTF. N01455-3-2010...................................................................... 169
RTF 5 RTF. N01380-1-2006...................................................................... 177
RTF 6 RTF. N12880-4-2008...................................................................... 182
RTF 7 RTF. N01194-1-2006...................................................................... 193
I 1

Informe N003-2008-SUNAT/2B0000......................................... 198

I 2

Informe N074-2008-SUNAT/2B0000......................................... 200

I 3

Informe N006-2011-SUNAT/2B0000......................................... 203

I 4

Informe N042-2005-SUNAT/2B0000......................................... 205

ndice general..................................................................................................... 211

214

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