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Reparo por utilizacin del crdito por

reinversin en la educacin
Ficha Tcnica
Autora : Dra. Lourdes Gutirrez Quintana
Ttulo : Reparo por utilizacin del crdito por reinversin en la educacin
RTF :
N 05510-8-2013
Fuente : Actualidad Empresarial N 277 - Segunda
Quincena de Abril 2013

De la resolucin materia de comentario,

se pueden extraer los siguientes criterios:

1. Tribunal Fiscal
Que seguidamente en su Fundamento 14
expone: Bajo este marco situacional, es
obvio que si la finalidad del beneficio tributario otorgado por el Decreto Legislativo
N 882 es la promocin de la inversin en
educacin, este beneficio no puede entenderse otorgado solo por el plazo mximo
de 3 aos; sino, hasta que el legislador,
en base a su misma potestad tributario
por la que otorg el beneficio, la derogue
cuando ya no considere factible promover
la inversin en educacin; por lo menos,
en funcin de beneficios tributarios. De
all que el Estado, teniendo en cuenta que
la norma en cuestin an se encuentra
vigente, ha actuado frente a la recurrente.
() En consecuencia, no puede sostenerse
que el Decreto Legislativo N 882 no se
encuentra vigente, pues su vigencia es
ms que evidente, en tanto su despliegue
normativo se patentiza secuencialmente en
el transcurso del tiempo, generando con
ello los beneficios que dispone la norma.
Que conforme con los argumentos esgrimidos, el crdito tributario por reinversin
en la educacin es de aplicacin a la recurrente en el ejercicio 2006 conforme con la
sentencia del Tribunal Constitucional antes
mencionada, sin embargo, habiendo la Administracin tambin observado la base de
clculo tomada en cuenta para la aplicacin
de tal crdito, corresponde que se reliquide
el monto del reparo a la aplicacin de este
crdito en los trminos expuestos.

2. Contribuyente
Que la recurrente presenta un escrito el
10 de octubre de 2008 (fojas 1755 a 1785
y 6118) en el cual reiter los argumentos
previamente vertidos en el escrito de 31
de julio de 2008, incidiendo en que el
crdito por reinversin en la educacin se
encuentra plenamente vigente y no tiene
un lmite cuantitativo, entendiendo a la
renta reinvertible como la utilidad contable
de libre disposicin, por cuanto dicho lmite
no se encuentra expresamente sealado en
N 277

Segunda Quincena - Abril 2013

el Decreto Legislativo N 882 y su norma

reglamentaria.

3. Administracin
Que de acuerdo con el Resultado del Requerimiento N 0122080001582 (fojas
1790 a 1819), la Administracin se ratifica en los argumentos antes sealados,
concluyendo que el Decreto Legislativo
N 882 y su norma reglamentaria no precisan un plazo mximo de vigencia para
que los contribuyentes puedan acogerse
al beneficio del crdito por reinversin en
la educacin, por lo que se debe recurrir
a la Norma VII del Ttulo Preliminar del
Cdigo Tributario, entendindose que el
mencionado beneficio fue concedido por
3 aos, a partir de la fecha de vigencia de
las disposiciones tributarias que regulan
su aplicacin en la determinacin del
impuesto a la renta. As, considera que la
fecha de inicio de vigencia del anotado
beneficio fue el 1 de enero de 1997, por
lo que el plazo de 3 aos se cumpl el
31 de diciembre de 1999, sin posibilidad
de prrroga tcita, por ende procedi a
reparar el crdito aludido por el importe
de S/.26341,233.00.

4. Nuestros comentarios
4.1. Respecto de plazo para la reinversin en la educacin
Con el Decreto Legislativo 882 - Ley de
Promocin de la Inversin en la Educacin, se establece condiciones y garantas
para promover la inversin en servicios
educativos, con la finalidad de contribuir
a modernizar el sistema educativo y ampliar la oferta y la cobertura.
Esta norma se aplicara a todas las instituciones educativas particulares en el
territorio nacional, tales como centros
y programas educativos particulares,
cualquiera que sea su nivel o modalidad, institutos y escuelas superiores
particulares, universidades y escuelas
de posgrado particulares y todas las que
estn comprendidas bajo el mbito del
Sector Educacin.
Asimismo, dicho dispositivo establece en
su artculo 13 que: Las Instituciones Educativas Particulares, que reviertan total o parcialmente su renta reinvertible en s mismas o
en otras Instituciones Educativas Particulares,
constituidas en el pas, tendrn derecho a un
crdito tributario por reinversin equivalente
al 30 % del monto reinvertido.
La reinversin solo podr realizarse en
infraestructura y equipamientos didcticos,

exclusivos para los fines educativos y de

investigacin que corresponda a sus respectivos niveles o modalidades de atencin, as
como para las becas de estudios.
()
Los programas de reinversin debern ser
presentados a la autoridad competente del
Sector Educacin con copia a la SUNAT con
una anticipacin no menor a 10 das hbiles
al vencimiento del plazo para la presentacin
de la Declaracin Jurada Anual del Impuesto a la Renta. Los referidos programas de
reinversin se entendern automticamente
aprobados con su presentacin.

Anlisis Jurisprudencial

rea Tributaria

La aprobacin a que se refiere el prrafo

anterior es sin perjuicio de la fiscalizacin
posterior que pueda efectuar la SUNAT.
Las caractersticas de los programas de
reinversin, as como la forma, plazo y condiciones para el goce del beneficio a que se
refiere el presente artculo, se establecern
en el Reglamento.
De lo sealado, podemos apreciar que
ni la norma en mencin ni el dispositivo
reglamentario, Decreto Supremo 047-97EF, establecen un plazo de vigencia para el
beneficio antes citado y en tanto se estaba
frente a un supuesto no delimitado, era
necesario la aplicacin supletoria del
Decreto Legislativo N 816, publicado el
21 de abril de 1996, el cual dispona en
su Norma VII que:
Toda exoneracin o beneficio tributario
concedidos sin sealar plazo se entendern
otorgados por tres aos. No hay prrroga
tcita.
Bajo esta premisa, se sustenta la necesidad de establecer lmites al plazo de los
beneficios tributarios a fin de garantizar
el principio de igualdad, por lo que no es
posible una exoneracin o beneficio tributario por un tiempo ilimitado, siendo que
la norma no dispuso un plazo de vigencia
se debi aplicar el plazo supletorio que
establece el Cdigo Tributario.
Por otro lado, no debemos dejar de lado la
importancia del principio de reserva de
ley1 en el caso de beneficios tributarios
que deriva de la propia Constitucin, pues
su creacin, modificacin o extincin est
sujeta a este principio.
De lo dispuesto por las normas vigentes
en la fecha, podemos sealar que de estas
se desprenden que el derecho a un crdito
tributario por reinversin equivalente
al 30 % del monto reinvertido, solo
1 Establecidos en el artculo 74 (Reserva tributaria relativa) y 79
(Reserva tributaria absoluta) de la Constitucin Poltica del Per .

Actualidad Empresarial

I-23

Anlisis Jurisprudencial

eran aplicables hasta el 31.12.09, toda

vez que un beneficio tributario que es
concedido sin sealar plazo se entenda
otorgado por tres aos, ms aun si este
es una medida tributaria especial que
implica un trato desigual que necesariamente exige una justificacin objetiva y
razonable2 para garantizar el principio
de igualdad.
Sin embargo, ms all de lo sealado,
el Tribunal Fiscal, sustenta sus argumentos en lo expresado por el Tribunal
Constitucional(Expediente N 047002011-PC/TC) en tanto seala que en su
calidad de tribunal administrativo, se
encuentra vinculado a lo resuelto por
este, lo cual lo obliga a observar estrictamente lo dispuesto en las resoluciones
dictadas por l. Al respecto, el Tribunal
Constitucional se refiri en el sentido
siguiente:
Que la indicada sentencia, en su Fundamento 13, sostiene que: En el presente
caso, la Quinta Disposicin Final del
Decreto Legislativo N 882 establece que
las disposiciones vinculadas al beneficio
tributario de crdito por reinversin en
educacin entraran en vigencia a partir del
1 de enero de 1997, omitiendo sealar de
manera expresa un plazo de vigencia para
el referido beneficio tributario. Entonces,
en atencin a los sealado en el fundamento anterior y de acuerdo con lo establecido
en la Norma VII del Ttulo Preliminar del
Cdigo Tributario, vigente al momento
de expedirse el Decreto Legislativo N
882, podra entenderse que el beneficio
tributario de crdito por reinversin en
ecuacin estuvo vigente por 3 aos, es
decir hasta el 31 de diciembre de 1999. Sin
embargo; si bien la regla general es que las
leyes tributarias que no establezcan plazo
de duracin alguna para la vigencia de los
beneficios tributarios se sujetan al plazo
mximo establecido por el Cdigo Tributario (3 aos para el presente caso); lo cierto
es que esta regla admite excepciones, las
cuales deben ser evaluadas teniendo en
cuenta el caso concreto.
Que seguidamente en su Fundamento 14
expone: Bajo este marco situacional, es
obvio que si la finalidad del beneficio tributario otorgado por el Decreto Legislativo
N 882 es la promocin de la inversin en
educacin, este beneficio no puede entenderse otorgado solo por el plazo mximo
de 3 aos; sino, hasta que el legislador,
en base a su misma potestad tributario
por la que otorg el beneficio, la derogue
cuando ya no considere factible promover
la inversin en educacin; por lo menos,
en funcin de beneficios tributarios. De
all que el Estado, teniendo en cuenta que
la norma en cuestin an se encuentra
vigente, ha actuado frente a la recurrente.
() En consecuencia, no puede sostenerse
2 Conforme a lo dispuesto en el articulo 79 de la Constitucin Poltica
del Per.

I-24

Instituto Pacfico

que el Decreto Legislativo N 882 no se

encuentra vigente, pues su vigencia es
ms que evidente, en tanto su despliegue
normativo se patentiza secuencialmente en
el transcurso del tiempo, generando con
ello los beneficios que dispone la norma.
Sobre el particular, es preciso sealar
que el Tribunal Fiscal en los fundamentos que sustenta su criterio debi
argumentar sus razones ms all de la
fuerza vinculante que genera la resolucin del Tribunal Constitucional, ms
aun si este seala que el plazo de los tres
aos como regla admite excepciones,
las cuales deben ser evaluadas teniendo
en cuenta el caso concreto (supuesto en
el que se estara y sobre el cual no se
observa tal anlisis).

5. Clculo del crdito por reinversin en la educacin

Adems de la vigencia el mencionado
crdito, la Administracin tambin
repar la forma en que este haba sido
calculado.
Para estos efectos, el artculo 13 del
Decreto Legislativo N 882 dispone que
las instituciones educativas particulares
que reinviertan total o parcialmente su
renta reinvertible en s mismas o en otras
instituciones educativas particulares,
constituidas en el pas, tendrn derecho
a un crdito tributario por reinversin
equivalente al 30 % del monto reinvertido.
Asimismo, agrega la citada norma, que
la reinversin solo podr realizarse en
infraestructura y equipamientos didcticos, exclusivos para los fines educativos
y de investigacin que corresponda a sus
respectivos niveles o modalidades de atencin, as como para las becas de estudios.
Mediante decreto supremo se aprobar
la relacin de bienes y servicios que sern
materia del beneficio de reinversin.
Por otro lado, el artculo 5 del Decreto
Supremo N 047-97-EF, norma reglamentaria, seala que el crdito a que se refiere
el artculo 13 de la referida Ley es el
30 % del monto efectivamente invertido
en la ejecucin de un programa de reinversin, el que podr ser aplicado contra
el impuesto a la renta de la institucin
receptora o de la institucin reinversora,
as como contra los pagos a cuenta del
indicado impuesto, y que la parte del
crdito no utilizada en un ejercicio podr
aplicarse contra el impuesto a la renta de
los ejercicios siguientes hasta agotarlo.
De lo sealado entendemos (coincidiendo
con lo vertido por el Tribunal Fiscal en la
Resolucin materia de la presente) que la
reinversin de la renta reinvertible deriva
en un derecho a un crdito tributario
del 30 % de dicho monto y que la renta
reinvertible es la parte de la utilidad que

es de libre disposicin de los accionistas

para ser reinvertida diferente a la renta
imponible que es la base de clculo para
el impuesto a la renta.
En ese sentido, la utilidad de libre disposicin no es ms que la diferencia entre la
renta neta y el impuesto, lo que en la prctica se representa de la siguiente manera:
Por ejemplo, al final del ao una S.A.C
obtiene una renta neta (utilidad) de
S/.200,000, a la que se le aplica el
30 % de impuesto a la renta, resultando
un tributo calculado de S/.60,000 soles.
Finalmente, para calcular la utilidad de
libre disposicin se tomar la diferencia
entre la renta neta S/.200,000 soles y el
impuesto de S/.60,000; lo que arroja un
saldo de S/.140,000. En consecuencia, se
podra sealar que los accionistas deciden
el destino de la utilidad de libre disposicin, que es S/.140,000.

6. Conclusiones
La renta reinvertible ser la parte de
la utilidad que es de libre disposicin
que servir para ejecutar la reinversin,
por lo que la norma no se refiere a la
renta imponible porque esta no est a
disposicin de los accionistas para ser
reinvertida, siendo el objeto de esta
ltima servir de base de clculo para el
impuesto a la renta.
Que el derecho a un crdito tributario por
reinversin equivalente al 30 % del monto reinvertido, solo eran aplicables hasta
el 31.12.09, toda vez que un beneficio
tributario que es concedido sin sealar
plazo se entenda otorgado por tres aos,
ms aun si este exige una justificacin
objetiva y razonable para garantizar el
principio de igualdad.
Sin embargo, dada la resolucin del Tribunal Constitucional, el plazo de los tres
aos como regla general se relativiza en
tanto admite excepciones que en algunos
casos genera una ampliacin del plazo al
beneficio.
Base legal
Constitucin Poltica del Per
Ley N 29766
Ley N 28301- Ley Orgnica del Tribunal Constitucional
Ley N 28237- Cdigo Procesal Constitucional.
Ley del Impuesto a la Renta
Decreto Legislativo N 816 - Cdigo
Tributario
Decreto Legislativo N 882
Decreto Supremo N 047-97-EF
Decreto Supremo N 016-2004-ED
Decreto Supremo N 004-97-ED
Resolucin Administrativa N 0952004-P/TC
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Segunda Quincena - Abril 2013