CAPITULO I

RENTA NETA DE
TERCERA CATEGORA
NORMAS GENERALES PARA LAS DEDUCCIONES

1.- DETERMINACIN DE LA RENTA NETA DE TERCERA CATEGORA

Una vez conocida la Renta Bruta de tercera categora, corresponde conocer el

procedimiento para determinar la renta neta de dicha categora

Para tal efecto, es necesario sustraer de la Renta Bruta de tercera categora, dos
elementos importantes, por un lado las deducciones (GASTOS) y por otro lado las
desgravaciones. Adems tambin son deducibles de la Renta Bruta las prdidas ocurridas
consideramos en forma extraordinaria en una empresa.

RENTA NETA = R. Bruta Gastos Prdidas Provisiones Desgravaciones Valuaciones

DESGRAVACIONES: Se trata de detracciones, bonificaciones o exenciones establecidas

por Ley, pero no porque directa o indirectamente se relaciona con la generacin de renta
o mantenimiento de la fuente productora de renta, sino por razones de poltica econmica.

2.- LA RENTA NETA Y EL PRINCIPIO DE CAUSALIDAD

2.1 INTRODUCCIN

El impuesto a la renta (la imposicin) no recae sobre las rentas brutas, sino ms
bien sobre las rentas netas (es el resultado de detraer a la renta bruta determinadas
operaciones-gastos necesarios para producir o mantener su fuente productora).

A nivel doctrinal, existen 3 mecanismos (opciones tcnicas) que el legislador

puede adoptara efectos de determinar la renta neta. Dichas opciones tcnicas
(mecanismos) son las siguientes

R. Neta = R. Bruta Deduccin de Oficio

R. Neta = R. Bruta

R. Neta = R. Bruta Gastos Necesarios

2.2 DEDUCCIN DE OFICIO

Es la propia ley que determina de oficio cual es la deduccin a la Renta Bruta que
resulta permitida a la categora correspondiente.

Dicho mecanismo es empleado en el caso de contribuyentes cuya carga tributaria

no es significativa para el fisco. Facilita a la Administracin Tributaria la fiscalizacin y
control, evitando a su vez la distraccin de recursos que pueden ser empleados en
contribuyentes de los cuales se espera mayor recaudacin.

Esta opcin es utilizada respecto de contribuyentes no especializados,

especialmente de personas naturales a los cuales se les debe facilitar las labores de
determinacin de sus tributos. En nuestro pas la deduccin de oficio se ha establecido
en el caso de personas naturales que perciban rentas de 1, 2, 4 y 5 categora.

2.3 RENTA NETA IGUAL A RENTA BRUTA

Se aplica a determinadas actividades generadoras de rentas que el legislador

considere que no requieren de gastos para mantener habilitada la fuente productora de
renta. Ejemplo: hasta 1996 no se permita deduccin alguna para determinar la renta
neta de 4 categora, respecto de las personas naturales que perciben ingresos por
desempeo de funciones (directores, regidores, etc.).

2.4 GASTOS NECESARIOS PRINCIPIO DE CAUSALIDAD

La tercera opcin corresponde a la determinacin de la renta neta en aplicacin

del principio de causalidad tributario. Nuestra legislacin establece que, a fin de
establecer la renta neta de tercera categora se deducir de la renta bruta los gastos
necesarios para producirlos y mantener su fuente, en tanto las deducciones no estn
expresamente prohibidas por la Ley (LIR).

Qu implica el principio de causalidad?

Determinar la renta neta en base a la causalidad de los gastos con la

actividad generadora de renta resulta ser el mtodo ms exacto y justo, ya que en
virtud de el se permite la deduccin de gastos que guardan relacin causal directa
con la generacin de la renta o con el mantenimiento de la fuente en condiciones
de productividad. En aplicacin del principio de CAUSALIDAD entre el gasto y la
fuente productora de renta se requiere para calificar al desembolso efectuado
como gasto deducible de la Renta Bruta, de la presencia de los siguientes
requisitos:

CRITERIOS
(ELEMENTOS)
CONCURRENTES
DESEMBOLSOS COMO GASTOS DEDUCIBLES:

PARA

CALIFICAR

Que sean necesarios para producir y/o mantener su fuente generadora de

renta (NORMALIDAD) RTF 2411-4-96

Que se encuentren debidamente sustentados (acreditados) documentalmente

con comprobantes de pago (gastos sustentados con documentos que renan
las caractersticas y requisitos mnimos establecidos por el Reglamento de

Comprobantes de Pago).- Todo gasto deber estar sustentado con el

respectivo comprobante de pago en tanto resulte obligatoria su emisin de
acuerdo a las normas de la materia (RCP) y en la oportunidad que corresponda
(art. 5 RCP); RTFs Ns 8534-5-2001, 1404-1-2002.

Que no se encuentren expresamente prohibidos por Ley

Que el gasto cumpla con el criterio de razonabilidad y proporcionalidad

El principio de causalidad debe ser analizado en concordancia con el

denominado criterio de RAZONABILIDAD Y PROPORCIONALIDAD frente al
ingreso, por el cual debe existir una relacin razonable entre el monto del
desembolso efectuado y su finalidad en cuanto a producir y mantener la fuente
productora de la renta. PROPORCIONALIDAD (parmetro cuantitativo), la
cantidad de los gastos realizado por la empresa guarda debida proporcin con el
volumen de operaciones. RTF 0484-5-2006 (27.01.2006).

Generalidad

Que se haya bancarizado

Que se haya devengado

2.5 GASTOS NECESARIOS

Que el gasto sea necesario, implica que sin la realizacin del mencionado
desembolso no habra renta o la misma no podra subsistir. La necesidad debe ser
interpretada, por decirlo de alguna manera extensiva a los desembolsos que
indirectamente son necesarios para producir y/o mantener la fuente productora de renta.

Dicha cualidad debe encontrarse vinculada a la obtencin de la renta o al

mantenimiento de la fuente generadora de la misma, sujetndose la misma en base al
denominado criterio de razonabilidad del gasto.

En aplicacin del principio de causalidad todos los gastos necesarios son

deducibles an cuando la Ley no los considere de manera particular, salvo en el caso
que se encuentren expresamente prohibidas. En tal sentido, las leyes nacionales no
tendran la necesidad de regular expresamente cada concepto deducible, salvo que lo
lmite, restringa o prohba. Existen determinados gastos cuya adecuacin con el
principio de causalidad no encuadra en sentido estricto; es decir, desembolsos que en
sentido estricto, no son necesarios ni indispensables para la generacin de rentas
gravadas ni para el mantenimiento de la fuente productora. Ejemplo: Desembolsos que
efecta la empresa para prestar servicios asistenciales, culturales, educacionales y de
esparcimiento a sus trabajadores, o aquellos que implican adquisiciones de bienes y
servicios para brindar mayores comodidades a sus trabajadores.

Doctrinalmente se ha establecido que indirectamente tales erogaciones tienen una

clara finalidad motivadora de la fuerza laboral, la cual es indispensable para la
generacin de renta gravada, con la cual se establece que en dichos casos si existe una
relacin CAUSA, GASTO RENTA.

3.- CRITERIOS PARA EVALUAR EL PRINCIPIO DE CAUSALIDAD

3.1 DOCTRINA CONTABLE

La NIC N 1 (prrafo 7): Expresa, que tres son las consideraciones que deben regir
en la seleccin y aplicacin que haga la administracin de la empresa, de la polticas
contables y en la preparacin de los estados financieros, entre las cuales est LO
SUSTANCIAL ANTES QUE LO FORMAL, es decir las transacciones y dems hechos
deben ser contabilizados y presentados de conformidad con lo esencial de su
naturaleza y con su realidad financiera, y no meramente de acuerdo a su forma legal.

Para efectos contables, se deben registrar y considerar como gasto de la empresa

aquellos vinculados al giro del negocio independientemente que cumplan o no con de
terminados requisitos tributarios.

3.2 ENFOQUE TRIBUTARIO

A.- REQUISITOS TRIBUTARIOS QUE DEBEN CONFLUIR PARA QUE SE

CUMPLA EL PRINCIPIO DE CAUSALIDAD

Articulo 37 del TUO.- A fin de establecer la renta neta de tercera

categora se deducir de la renta bruta los gastos necesarios para producirla y
mantener su fuente, en tanto las deducciones no estn expresamente prohibidas
por esta Ley.

B.- DEDUCCIONES DE GASTOS QUE INCIDEN CONJUNTAMENTE EN RENTAS

GRAVADAS Y EXONERADAS

Articulo 21 del D.S. N 122-94-EF ( inciso p ), agregado por el D.S. N 194

99-EF (31.12.99).- Cuando los gastos necesarios para producir la renta y
mantener la fuente incidan conjuntamente en rentas gravadas y rentas
exoneradas, y no sean imputables directamente a unas o a otras, la deduccin se
efectuar en forma proporcional a los gastos directos imputables a dichas rentas.
En los casos en que no se pudiera establecer la proporcionalidad indicada, se
considerar como gasto inherente a la renta gravada el importe que resulte de
aplicar al total de los gastos comunes el porcentaje que se obtenga de dividir la
renta bruta gravada entre el total de rentas brutas, gravadas y exoneradas.

3.3 CRITERIOS ESTABLECIDOS POR EL TRIBUNAL FISCAL PARA EVALUAR EL

PRINCIPIO DE CAUSALIDAD

La Resolucin del Tribunal Fiscal N 2439-4-96, del 21.11.96 proporciona criterios

importantes para evaluar el principio de causalidad tributaria. Seala que es necesario
acreditar una relacin de causalidad directa entre los gastos efectuados y el
mantenimiento de la fuente y/o produccin de renta, para calificar determinados
conceptos como deducibles. La acreditacin del principio de causalidad tributaria debe
encontrarse, entre otros parmetros, en los siguientes:

Comprobantes de pago debidamente emitidos conforme al Reglamento de

Comprobantes de Pago

La sustentacin de los gastos, se acreditan en primer trmino con los

comprobantes de pago emitidos de acuerdo al Reglamento que los regula; empero
debe tomarse en consideracin, que el incumplimiento de algunos de dichos
requisitos, no es determinante para el desconocimiento de un gasto como concepto
deducible, puesto que tales deficiencias pueden suplirse con documentacin
sustentatorio adicional, que acredite esencialmente la realidad del gasto y su
vinculacin con el mantenimiento de la fuente y/o generacin de la renta.

Documentos que acrediten fehacientemente el destino del gasto:

Se requiere la presentacin de documentacin sustentatorio adicional respecto al

destino del gasto; la misma que podra estar constituida por contratos celebrados con
clientes de la empresa cotizaciones, rdenes de compra, libros contables en los
cuales figura el registro de gastos, entre otros. Es decir, adicionalmente debern
sustentar con la debida PRUEBA DOCUMENTARIA, que acredite que la operacin
es real o fehaciente.

Adems, debe acreditarse la fehaciencia del gasto, con otros documentos que
acrediten su destino y respalden su efectiva realizacin (RTF N 089-1-2000 del
02.02.2000). Ejemplo: Respecto de los obsequios efectuados a clientes con motivos
de fiestas de navidad, se deber contar con la relacin de dichos clientes, as como la
correspondiente gua de remisin, de ser el caso, o bien la firma o cargo de recepcin.

ELEMENTOS MNIMOS DE PRUEBA

RTF N 755-1-2006:

.La Administracin tributaria debe EVALUAR la efectiva realizacin de

las operaciones, tomando como base, fundamentalmente, la
documentacin proporcionada por los contribuyentes, por lo que es
necesario que stos mantengan elementos de prueba que acrediten, en
caso sea necesario, que los comprobantes de pago que sustentan sus
derecho corresponda a operaciones reales, lo que puede concretarse a
travs de los medios probatorios generados a lo largo de sus realizacin.

RTF N 1814-4-2006

. Corresponde a la Administracin Tributaria EVALUAR la efectiva

realizacin de las operaciones fundamentalmente en base a la
documentacin proporcionada por los contribuyentes, siendo para ello
necesario que stos mantengan, al menos, un nivel mnimo indispensable
de elementos de pruebas que acrediten, en caso sea necesario, que los
comprobantes de pago que sustentan su derecho correspondan a
operaciones reales.

Proporcionalidad y Razonabilidad de Gastos en funcin al Volumen de

operaciones del Negocio

En realidad estamos frente a dos criterios distintos y complementarios. La

Proporcionalidad alude a un parmetro meramente cuantitativo, centrado en verificar
si la cantidad de gastos realizados por una empresa guarda debida proporcin con el
volumen de sus operaciones (si los gastos excedieran de dicha proporcionalidad, se
presumir que ello se ha efectuado con propsitos distintos al giro del negocio).
Empero, al tratarse de un criterio meramente cuantitativo, no permite analizar las
razones por las cuales una determinada empresa incurre en gastos no proporcionales
al volumen de sus operaciones. Es entonces, que resulta de imperiosa necesidad
apelar al criterio de la razonabilidad, mediante el cual puede sustentarse que el
incremento de gastos o simplemente la regularidad de gastos realizados por la
empresa obedece a diversas causas( tales como: Expansin de operaciones a nuevos
mercados, la intensificacin de campaas publicitarias, etc.), en cuyo caso, no
obstante no ser proporcional el monto de los gastos s resulta razonable efectuarlos.

Los criterios de Razonabilidad y proporcionalidad han sido considerados por la Ley

N 27356 (Ley modificatoria del impuesto a la renta)

Por lo tanto, para evaluar el principio de CAUSALIDAD se consideran los

elementos siguientes:

Comprobante de pago o documentacin sustentatorio

Sustentacin del destino del gasto

Proporcionalidad (cuantitativa) y Razonabilidad (cualitativa) del gasto

Si bien el Tribunal Fiscal se refiere a la existencia de una relacin de CAUSA

DIRECTA, puede presentarse el caso de gastos en los cuales no se da tal condicin,
no obstante sern deducibles en tanto estn vinculados a la generacin de rentas
gravadas, an cuando no sea en forma directa (ejemplo: gastos recreativos).

4.- PRINCIPIO DEL DEVENGADO (inciso a del artculo 57)

Otra condicin importante que debe ser cumplida a efecto que el gasto sea
deducible en un ejercicio gravable respectivo, es que el mismo se haya devengado.
Segn este postulado, los efectos de las operaciones y otros hechos se reconocen
cuando se producen (y no cuando su valor en efectivo o equivalente del efectivo, se cobra
o se paga) y su contabilizacin e inclusin en estados financieros se hacen en el perodo
en el cual tienen lugar. Siendo su aplicacin analgica para la imputacin de los gastos
deducibles del impuesto.

Si bien la norma tributaria hace referencia al criterio del devengado, en las mismas
(normas tributarias) no se define dicho criterio ni se establece los parmetros para calificar
su cumplimiento, por lo cual debe observarse lo dispuesto en las normas contables y
Marco Conceptual para la preparacin y presentacin de los EE.FF.

DEVENGO- PRINCIPIO CONTABLE HIPTESIS

Postulado bsico o fundamental que permite preparar la informacin contable

(Qu implica?:

Los efectos de la transaccin y dems sucesos se reconocen cuando ocurren (y no

cuando se recibe o paga dinero u otro equivalente de efectivo).

IMPUTACIN DE LOS GASTOS

REGLA GENERAL (TRIBUTARIA).- Las normas establecidas en el artculo 57 sern

aplicables para la imputacin del gasto.

CRITERIOS PARA IMPUTAR EL GASTO A UN EJERCICIO:

Asociacin directa (simultnea) con el ingreso que genera.

Distribucin sistemtica y racional entre los perodos que beneficia.

Si no genera beneficios econmicos futuros, cuando se produce.

GARCA MULLN.- El devengado se aplica considerando el gasto imputable, cuando

NACE la obligacin de pagarlos; aunque no hayan sido pagados ni sean exigibles. El
hecho sustancial generador, se origina en el momento en que la empresa adquiere la
obligacin de pagar. Ejemplo: En una prestacin de un servicio el hecho generador de la
obligacin ser la prestacin efectiva del servicio.

HECHOS GENERADORES DEL GASTO (RTF N 2812-2-2006): El concepto de devengo

implica que se hayan producido los hechos sustanciales generadores del ingreso y/o
gasto y que el compromiso no se encuentre sujeto a condicin alguna, no siendo
relevante que se hubiera efectuado el pago.

5.- CLASIFICACIN DE LOS GASTOS POR SU FUNCIN

De acuerdo al destino o fin por el cual se han incurrido los gastos, pueden
clasificarse en:
a. Costo de las Unidades Vendidas o Costo del Servicio.

b. Gastos de Ventas.- Incluye operaciones con el fin de incrementar el volumen e

ventas.
c.Gastos de Administracin.- Incluye los gastos vinculados con las personas y
oficinas encargadas de la direccin y administracin del negocio.
d. Otros gastos
e. Gastos Financieros.- Incluye las erogaciones derivadas de financiamiento.

IMPORTANTE: Se debe tener en cuenta que la contabilizacin de los desembolsos se

realizar de acuerdo al destino del mismo, ya que puede tratarse de desembolsos que
deben ser capitalizables. Ejemplo: Los gastos vinculados con la importacin de
bienes, forman parte del costo del producto y por ende se afectarn a resultados en la
oportunidad que se vendan.

6.- CONCEPTO DE GASTO PARA EFECTOS CONTABLES Y FINANCIEROS

6.1 GASTO

Es el conjunto de desembolsos pecuniarios, o de valores y bienes equivalentes,

realizados en el ejercicio o desempeo de una actividad peridica permanente. El gasto
en un sentido ms amplio, incluye todos los costos vencidos o expirados que pueden
deducirse de los ingresos que originaron dentro de un perodo.

Kholer define al gasto como erogaciones que pueden ser pasadas o presentes, que
sufraga el costo de una operacin. Dentro de este concepto tenemos los gastos que son
corrientes, aquellos que corresponden al perodo, las estimaciones de los activos
inmovilizados, etc.

Para efectos contables y financieros la NIC 1 seala que la informacin que refleja
los estados financieros debe ser una manifestacin fidedigna de las operaciones que
realiza la empresa; para ello ser necesario que dichas operaciones o hechos sean
contabilizados de conformidad con su sustancia y su realidad econmica y no
meramente con su forma legal.

6.2 CONTABILIZACIN DE LOS GASTOS

POR SU NATURALEZA:
ELEMENTO 6
62
63
64
65
66
67
68

POR SU FUNCIN:
ELEMENTO 9
Costo de venta o costo del servicio
Gastos de venta
Gastos de administracin
Gastos varios
Gastos financieros

6.3 GASTO DEDUCIBLE, GASTO SUJETO A LMITE Y GASTO NO DEDUCIBLE

Para establecer la renta neta se debe reconocer a los gastos deducibles, sujetos a
lmite, y no deducibles; todos estos gastos se contabilizan y reflejan en el Estado de
Resultados.

GASTOS DEDUCIBLES.- Son aquellos gastos incurridos por la empresa durante

un ejercicio gravable; son deducibles en su totalidad a fin de establecer la renta
neta; tal es el caso de remuneraciones, publicidad, etc.

GASTOS SUJETOS A LMITE.- Son aquellos gastos que por aplicacin de la

normas del IR estn sujetos a un lmite a efecto de establecer la renta neta.

GASTOS CONDICIONADOS

GASTOS NO DEDUCIBLES.- Son aquellos gastos en que incurre la empresa, en

donde por aplicacin de los principios contables estn contabilizados como gastos.
Para efecto de establecer la renta neta deber agregarse a la utilidad o deducir de
la prdida, segn sea el caso.

7.- GASTOS DEDUCIBLES

A fin de establecer la renta neta de tercera categora se deducir de la renta bruta los
gastos necesarios para producirla y mantener su fuente, en tanto la deduccin no est
expresamente prohibida por la Ley. El artculo 37 de la Ley del IR contempla a aquellos
gastos deducibles o sujetos a lmite; se debe tener en cuenta aquellos gastos no
contemplados en dicha norma pero que son necesarios para producir o mantener su
fuente generadora de renta y como tal son deducibles en su totalidad.

8.- TIPO DE CAMBIO A APLICAR A EFECTOS DE REGISTRAR EN MONEDA

NACIONAL LOS GASTOS INCURRIDOS EN DLARES

Artculo 50 del Reglamento del Impuesto a la Renta.- La renta gravada expresada

en moneda extranjera se convertir en moneda nacional utilizando el tipo de cambio
VIGENTE a la fecha del devengo de la Renta.

Concordantemente, el inciso b) del articulo 50 antes citado seala que la renta se

convertir en moneda nacional utilizando el tipo de cambio promedio compra vigente a la
fecha de la operacin publicado por la Superintendencia de Banca y Seguros.

ANLISIS TRIBUTARIO Y REGISTRO

CONTABLEDE LOS CONCEPTOS
DEDUCIBLES SUJETOS A LIMITE

COMENTARIO

El artculo 37 de la LIR contempla aquellos gastos deducibles o sujetos a lmite,

se debe tener en cuenta aquellos gastos no contemplados en dicha norma pero que son
necesarios para producir y mantener la fuente generadora de renta y como tal son
deducibles en su totalidad. De acuerdo al artculo 8 de la Ley 28194, cuando el monto de
los comprobantes de pago es igual o superior a US $ 1,000 o S/. 3,500.00, la cancelacin
deber ser mediante medios de pago.

INTERESES
(Inc. a art. 37 del TUO e Inc. a) art. 21 del Reglamento)

Dentro del concepto de intereses estn comprendidos los siguientes:

Intereses por prstamos de terceros

Intereses por prstamo de socios, titular o dueo
Intereses por compra de activo fijo
Intereses por compra de bienes de cambio
Intereses que se abonan por fraccionamiento de la deuda tributaria

No son deducibles los intereses abonados por pago de tributos fuera de su fecha de
vencimiento.

DEFINICIONES

INTERS COMPENSATORIO

Es el que las partes pueden pactar por el uso de capital, de una suma de dinero,
que debe restituirse transcurrido cierto plazo, estipulado en una u otra forma.

Art. 1242 del Cdigo Civil.- El inters es compensatorio cuando constituye la

contraprestacin por el uso del dinero o de cualquier otro bien.

INTERS MORATORIO

Es el exigido o impuesto como pena de la morosidad o tardanza del deudor en la

satisfaccin de la deuda.

Art. 1242 del Cdigo Civil.- El inters es moratorio cuando tiene por finalidad
indemnizar la mora en el pago.

1.- INCIDENCIA EN EL IMPUESTO A LA RENTA

A.- BASE LEGAL

A.1 REGLA GENERAL (inciso a del Artculo 37)

DEDUCCIN EXPRESA:

Establece que son deducibles, los intereses de las deudas y los gastos originados
por la constitucin, renovacin o cancelacin de las mismas siempre que hayan sido
contradas para adquirir bienes o servicios vinculados con la obtencin o produccin
de rentas gravadas en el pas o mantener su fuente productora.

Se reitera el cumplimiento del principio de causalidad como requisito fundamental

para la procedencia de la deduccin. La deduccin procede en la medida que los
intereses y gastos vinculados con las deudas contradas se hayan devengado.
Contablemente los intereses en el momento en que se contrae la deuda se registran
como INTERESES POR DEVENGAR, y luego se va reconociendo en el ER por lo
general en funcin al tiempo acordado para cancelar la deuda contrada considerando
que la asociacin con los ingresos se produce de manera indirecta.

INFORME N 049-2003/SUNAT (06.02.03).- Las empresas domiciliadas en el Per NO

deben considerar para la determinacin de los resultados correspondientes a su
fuente productora de renta peruana, los gastos que estn destinados a la generacin
de rentas de fuente extranjera, an cuando dichos gastos sean incurridos en el pas.

A.2 REGLA ESPECFICA

A partir del ejercicio 2001 adicionalmente a lo ya expuesto, el articulo 6 de la Ley

N 27356 ha incluido un ltimo prrafo al inciso a) del articulo 37 en el cual se
establece que sern deducibles los intereses provenientes de endeudamientos de
contribuyentes con sujetos o empresas vinculadas , cuando dicho endeudamiento no
exceda del resultado de aplicar un coeficiente de 3 sobre el patrimonio del
contribuyente; los intereses que se obtengan por el exceso de endeudamiento que
resulte de la aplicacin del coeficiente referido no sern deducibles.

B.- REQUISITOS PARA QUE PROCEDA LA DEDUCCIN

B.1 APLICACIN DE LAS REGLAS DEL INCISO A) DEL ART. 37

Es deducible el importe de intereses pagados en la parte que exceda del importe

de ingresos por intereses exonerados.

Por lo tanto, a efectos que los intereses y gastos vinculados se constituyen en un

gasto deducible se deben cumplir los siguientes requisitos:

Que se haya originado en operaciones propias de la empresa.

Que el importe de los intereses que se hayan registrado como gasto,

efectivamente se haya devengado.

Que se deduzca slo el importe que excede de los ingresos por intereses
exonerados.

Que se cuente con el correspondiente comprobante de pago o documento

autorizado.

B.2 INTERESES QUE CALIFICAN PARA SU PERCEPTOR COMO RENTAS DE

SEGUNDA CATEGORA

En el caso de prstamos efectuados por personas naturales generadoras de

rentas de segunda categora, adicionalmente a las consideraciones expuestas, debe
tenerse en cuenta lo dispuesto en el inciso v) del artculo 37.

En dicho inciso, se establece: los costos o gastos que constituyen para su

perceptor rentas de 2, 4 y 5 categora podrn deducirse en el ejercicio a que
correspondan cuando hayan sido pagados dentro del plazo para la presentacin de la
DJA correspondiente. En tal sentido, en la medida que los intereses provisionados
como gasto constituya renta de 2 categora para su perceptor, la deduccin en un
determinado ejercicio est condicionada a la realizacin dentro del plazo que existe

para la presentacin del DJA, caso contrario ser deducible en el ejercicio de su

cancelacin.

No obstante, dado que en algunos casos puede no resultar viable cumplir con
dicho requisito, ya sea por problemas de liquidez o por acuerdos contractuales, entre
otros supuestos, se establece en el inciso q) del artculo 21 del Reglamento: La
condicin de pago para que proceda la deduccin del gasto referido en el inciso v), no
ser de aplicacin cuando la empresa hubiera cumplido con efectuar la retencin y
pago a que se refiere el 2 prrafo del artculo 71 de la Ley, dentro de los plazos
establecidos en el referido artculo; es decir en las fechas de vencimiento de las
obligaciones de periodicidad mensual segn el mes en que se devengue el gasto.

Por lo tanto, si no cumple con efectuar la cancelacin del importe equivalente a la

retencin en el lazo mximo establecido segn cronograma de la SUNAT
correspondiente al perodo en que se devenga el gasto, la deducibilidad del
respectivo gasto en el ejercicio slo ser posible si se cumple con efectuar el pago de
la renta al perceptor como mximo hasta el plazo de presentacin de la DJ Anual,
caso contrario la deduccin operar cuando se efecte la cancelacin.

CASO PRCTICO

El Sr. Julio Ros Rojas, en el mes de agosto de 2014 ha efectuado un prstamo a

la empresa ABC S.A.C., de la cual es accionista minoritario (5% de la participacin
en el capital). Al respecto ha pactado que el referido prstamo devengar intereses
por la suma de 1,000.00 mensuales y que la fecha de cancelacin del total de la
deuda (prstamo ms intereses) se efectuar a fines del mes de julio de 2014.

SOLUCIN:
Artculo 24 (inciso a) de la LIR:
Al margen del error tcnico incurrido en esta regulacin, ya que como se sabe
la retencin slo se genera al momento del pago de la renta, la intencin del
legislador es que la empresa generadora de renta de tercera categora, abone al

fisco un importe equivalente a la retencin an cuando no se haya efectuado la

cancelacin de la renta al perceptor, en la oportunidad en que se produzca el
devengo de gastos deducibles para efectos tributarios.
Para el caso planteado, debemos sealar que an cuando se haya pactado que
tanto el capital como los intereses, se pagarn en una sola armada en el mes de
julio de 2014, considerando que el gasto por este concepto se devenga
mensualmente. Recurdese que el devengo de los intereses generados por el uso
de los fondos ocurre en forma mensual, dado que es mensualmente que se
genera la obligacin de pagarlos.

C. INTERESES PAGADOS EN LA ADQUISICIN DE ACTIVOS FIJOS

Ver el artculo 41 TUO de la LIR

Tributariamente, los intereses vinculados a los activos siempre son gastos

Tratamiento Contable.

El tratamiento preferencial que establece la NIC 23 a los costos de financiacin

es que estos deben afectar los resultados del ejercicio en que se incurren.

No obstante, la NIC 23 establece un tratamiento alternativo permitido tratndose

de los costos de financiacin incurridos en el perodo de, construccin o preparacin de
un activo pre-calificado, sealando que estos deben capitalizarse como parte del costo
de dicho activo, cuando se espera que originen beneficios econmicos futuros a la
empresa y puedan ser medidos confiablemente.

Para este efecto debe entenderse como activo pre-calificativos de acuerdo a lo

contemplado por la NIC, los activos que necesariamente toman un tiempo considerable
para estar listos para su venta o uso planeados,

Asimismo cabe precisar que tampoco constituyen activos pre-calificados los

activos que son adquiridos en condiciones de ser vendidos o usados, por lo tanto los
costos de financiacin generados en el periodo en que el activo no ha sido puesto en
funcionamiento para el caso de los bienes de activo fijo o se mantienen en almacenes
listos para su venta en el caso de las existencias, deben imputarse como gasto del
periodo. La capitalizacin de los costos de financiamiento culmina cuando se encuentra
listo para su venta o uso planeado. Debemos indicar que si una empresa opta por
capitalizar los intereses incurridos en la construccin de activos calificados, se genera
una diferencia temporal

REGISTRO CONTABLE DE LOS INTERESES DEVENGADOS

En la cuenta 67, slo se deben registrar los costos de financiacin que se hayan
incurrido en el ejercicio, sin importar si estos han sido cancelados o no, en funcin al
principio de lo Devengado; lo cual implica reconocer los ingresos y gastos a medida que
se ganan o incurren y no cuando se cobran o pagan y se registran en los Estados
Financieros de los perodos con los que guarda relacin.

En el caso que los intereses hayan sido pagados por anticipado o se hayan
reconocido el pasivo por este concepto, los intereses se registran como activo en la
cuenta....y conforme se van devengado, stos se trasladan al
gasto cargando a la cuenta 67.

Al cierre del ejercicio, los intereses por devengar no se deben mostrar en los
Estados Financieros como un activo, sino ms bien deducidos del pasivo que los
origina.

D.- INTERESES DE FRACCIONAMIENTO

El penltimo prrafo del inciso a) del artculo 37 del TUO de la LIR, seala que
tambin sern deducibles los intereses de fraccionamiento otorgados conforme al
Cdigo Tributario

PRIMAS DE SEGUROS
(Inc. c del art.37 TUO de la LIR e Inc. b) art. 21 del Reglamento).

1.- TRATAMIENTO CONTABLE

La cancelacin de una Pliza de Seguros, se refleja originalmente en una cuenta

de gastos pagados por anticipado, ya que normalmente la contratacin de un seguro no
es un devengo inmediato.
De acuerdo con nuestro PCGE, en principio debe contabilizarse en la
subcuenta.. Posteriormente, conforme al periodo de cobertura del seguro, se va
devengando el gasto.

En algunos casos, el costo del seguro se debe incorporar al costo de los bienes
con el cual se encuentra vinculado en la medida que sea necesario para su puesta en
funcionamiento. Ejemplo: En el caso de la importacin de bienes en el cual se contrata un
seguro, dicho seguro constituye un gasto directamente vinculado con la adquisicin del
bien, por el cual debe formar parte del costo, el mismo que incidirn en resultados una vez
que se realice la venta de bienes.

2.- TRATAMIENTO TRIBUTARIO

Son deducibles las primas de seguro que cubran riesgos sobre operaciones,
servicios y bienes productores de rentas gravadas, as como las de accidente de trabajo
de su personal.

Tratndose de personas naturales esta deduccin slo se aceptar hasta el 30%

de la prima respectiva cuando la casa de propiedad del contribuyente sea utilizada
parcialmente como oficina. Concordantemente, el inciso b) del articulo 21 del
Reglamento del Impuesto a la Renta, establece que la deduccin del 30% de la prima de
seguro, tambin ser aplicable cuando el predio de propiedad del contribuyente sea
ocupado como casa habitacin y adems sea utilizado como establecimiento comercial.

Adicionalmente a lo expuesto, es importante considerar que tambin en este caso

se debe cumplir el PRINCIPIO DE CAUSALIDAD ya antes citado, por el cual sern
deducibles las primas de seguros canceladas por contratos de seguro que cubran riesgo
de operaciones, bienes y servicios vinculados con la generacin de rentas gravadas, es
decir necesarios y vinculados con las operaciones de la empresa, asimismo son
deducibles los seguros contratados para cubrir riesgos en contra de su personal en la
medida que se cumpla el requisito de generalidad, as como los seguros obligatorios.

Tambin se debe observar el cumplimiento del PRINCIPIO DEL DEVENGADO,

con relacin a la oportunidad en que se debe afectar a resultados. Al respecto, en el caso
de las primas de seguros, el devengo se efecta en proporcin al tiempo de vigencia de la
pliza. De otro lado, a efectos que proceda la deduccin, formalmente debe contarse con
el correspondiente comprobante de pago

EJEMPLO
Con fecha 31-08-2014 nuestra empresa celebr un contrato de seguro que cubre
el riesgo de nuestras unidades de transporte por el perodo comprendido entre el
01/09/2014 y el 31/08/2015. El importe total de la prima asciende a S/. 12,000.00; importe
que no pudiendo ser al contado se fracciona en cuatro cuotas iguales a pagarse una a la
firma del contrato y a finales de los meses de setiembre, octubre y noviembre.

DEPRECIACIN Y OBSOLESCENCIA
(Inciso f del artculo 37)

COMENTARIO

Las normas del IR no definen lo que es un activo fijo. Para dar una definicin nos
basaremos en la NIC 16.

ACTIVOS FIJOS

Activos tangibles que posee una empresa para ser utilizados en la produccin o
suministro de bienes y servicios, para alquilar a terceros o para propsitos administrativos,
los cuales se espera usarlos ms de un perodo.

1.- DEPRECIACIN DE IME

1.1 ASPECTOS CONTABLES

A.- CONCEPTO DE DEPRECIACIN

NIC 16: La depreciacin se debe entenderse como la asignacin

sistemtica de la cantidad depreciable de activo fijo ( que comprende el valor de

adquisicin ms todos los gastos necesarios para poner el bien en condiciones de

ser usado, menos su valor residual ) sobre su vida til, reduciendo el valor del
activo a medida que los beneficios econmicos involucrados en el activo son
consumidos por la empresa. Es la distribucin del importe depreciable de un activo
fijo tangible durante su vida til estimada. Para diversos autores, el proceso de
depreciacin se hace, por lo general, en el clculo del cargo peridico a gastos o al
costo del producto que se aparearn con los ingresos presentados en cada
ejercicio.

Tngase en cuenta que la racionalidad de la depreciacin se fundamenta

en el principio de asociacin, es decir se busca compensar una parte razonable
del costo del activo contra el ingreso en cada perodo de la vida til de dicho
activo.(el principio de asociacin implica compensar el ingreso de un perodo
contable con los costos de los bienes y servicios que son consumidos en el
esfuerzo de generar ese ingreso). Claro est que la cantidad apropiada del gasto
es solo un ESTIMATIVO, dado que no se puede establecer con exactitud cunto
de su utilidad econmica ha expirado durante el periodo corriente.

El cargo por depreciacin para un periodo generalmente se reconoce como

un gasto. Sin embargo, en algunas circunstancias, lo beneficios econmicos
incorporados en un activo son absorbidos por la empresa al producir otros activos
en vez de dar un gasto. En este caso el cargo por depreciacin comprende parte
del costo de otro activo y es incluido en su valor contabilizado.

B.- FACTORES PARA ESTIMAR LA VIDA TIL

VIDA TIL.- Es el perodo durante el cual se espera que un activo fijo depreciable
sea usado por la empresa; o sea el perodo durante el cual la empresa desea
obtener del activo el nmero de unidades de produccin o unidades similares.

Siendo la vida til un elemento importante para la determinacin de la

depreciacin contable, se deber tener en consideracin que la vida til, se
encuentra definida en trminos del provecho esperado para la empresa. Por ello,
la estimacin de la vida til de una partida de activo fijo es un asunto de criterio,
basado en la experiencia de la empresa con activos similares, o en todo caso, en
informes tcnicos elaborados por especialistas, de acuerdo al sector del cual
provienen.

Para efectos de establecer la vida til de un bien, deben tomarse en cuenta

los factores siguientes.

Uso esperado del activo fijo.- El uso es valuado con referencia a la

capacidad esperada del activo fijo o rendimiento fsico

Desgaste fsico esperado y mantenimiento de los bienes.- Para ello

se toma en cuenta el uso de turnos en que ser usado y el programa de
reparacin y mantenimiento de la empresa.

Obsolescencia tcnica.- Se debe evaluar la obsolescencia que

provenga de cambios o mejoras en la produccin, o de un cambio en la
demanda del producto que produce el activo fijo.

Lmites legales o contractuales.- Tales como la fecha de expiracin

del contrato de arrendamiento operacional, cuando el arrendatario haya
hecho mejoras sobre el bien usado en alquiler o en el caso de la
terminacin del contrato de arrendamiento financiero, cuando el
arrendatario no espera ejercer la opcin de compra.

C) CAUSAS DE LA DEPRECIACIN

Por lo general, el beneficio econmico relacionado con un bien del activo

fijo es consumido por la empresa a travs del uso del activo. No obstante, existen
tambin otros factores, tales como la obsolescencia tcnica y el deterioro mientras
que el activo permanece inactivo u ocioso.

Un cargo a depreciacin, se puede deber a dos causas especificas, que a

continuacin se detallan:

Depreciacin por Causa Fsica o Interna

Esta es la depreciacin que se origina por causas normales o

extraordinarias del activo, ya sea por el desgaste motivado por el uso o
explotacin y/o daos no usuales producidos en situaciones no esperadas
por la empresa, respectivamente. Para la depreciacin por causas
normales, podemos sealar que sta depender de la intensidad con que
se emplee el bien. Es decir, por la friccin, vibracin, tensin u otros
procesos inherentes a la operacin; asimismo, existen otros factores como
la oxidacin y otros procesos naturales

En el caso de deterioro o dao extraordinario, ste incluye los

accidentes y las roturas en varias formas, que son ms o menos
inevitables. Estos hechos afectan la vida til del servicio del bien, an
cuando el dao puede ser reparado. Es necesario precisar que si de las
reparaciones efectuadas se produjera en el activo fijo afectado por algn
dao extraordinario alguna mejora, que supere las condiciones en las que
se encontraba antes del dao, ests debern reconocerse como un activo y
depreciarse justamente con el costo histrico anterior.

Depreciacin por Causa Funcional o Externa

Se debern considerar los siguientes factores:

Obsolescencia o envejecimiento tcnico.- Se refiere a la prdida

de utilidad comparndola con nuevos inventos o elementos que
la tecnologa proporciona en los mtodos de produccin.

Envejecimiento econmico.

Bienes inadecuados.

D) MOMENTO EN QUE OPERA LA DEPRECIACIN

El cargo por depreciacin, se efectuar desde el momento que el activo fijo

est listo para ser usado y, an cuando no los use tambin.

E) VALOR RESIDUAL REALIZABLE

Es el monto neto que la empresa espera obtener por un activo al trmino

de su vida til despus de deducir los costos previstos en la enajenacin o baja.
F) MTODOS DE DEPRECIACIN

Existen diferentes mtodos de depreciacin para asignar los importes de la

depreciacin a cada perodo contable durante la vida til del activo. Cualquier
mtodo escogido por la empresa, es necesario que se aplique de manera uniforme
y razonable; independientemente de las consideraciones establecidas por la
Administracin Tributaria o aspectos sobre los niveles de rentabilidad de la
empresa.

f.1 Mtodo de Lnea Recta

Supone que la depreciacin es una funcin uniforme del tiempo; es

decir, se considera como un cargo constante sobre la vida til del activo. La
principal objecin al mtodo de lnea recta es que se apoya en 2
suposiciones que no sean realistas:

Que la utilidad econmica del activo es igual todos los aos

Los gastos de reparacin y mantenimiento son esencialmente los

mismos en cada ejercicio

La depreciacin en lnea recta se calcula de acuerdo a la siguiente

frmula:

f.2. Mtodo de Unidades de Produccin

Este mtodo asigna un importe fijo de depreciacin a cada unidad

de produccin fabricada o unidades de servicio, por lo que el cargo por
depreciacin ser diferente segn el tipo de activo; es decir, podr
expresarse en horas, unidades de produccin o, hasta en kilmetros.

El factor de depreciacin que se determine por unidad, resulta de

dividir el importe depreciable entre la vida til estimada de unidades de
produccin.

f.3. Depreciacin Acelerada

Segn Javier Romero Lpez, seala que estos mtodos son

congruentes con el supuesto Internacional de la acumulacin y el criterio de
perodo contable, en cuanto a un enfrentamiento ms identificado entre los
ingresos con sus costos y gastos, ya que si el bien produce mayores
beneficios (ingresos) en los primeros aos, entonces es correcto que en
esos primeros aos se hagan mayores cargos a resultados por los gastos
de depreciacin.

A continuacin mostraremos algunos de los principales mtodos que

componen la depreciacin acelerada:

Mtodo de Saldos Decrecientes

Este es el mtodo acelerado ms comn. Segn los saldos

decrecientes, se calcula la depreciacin al doble del ndice de la
lnea recta, y este porcentaje se aplica al valor restante en libros,
hasta que el valor en libros alcanza el valor residual estimado.

Mtodo de la Suma de los Dgitos

El mtodo de la suma de los dgitos es uno de los mtodos de la

depreciacin acelerada que permite registrar una depreciacin ms
alta en los primeros ejercicios de la vida del activo y una
depreciacin ms baja en los aos finales.

G) MEJORAS

Los desembolsos subsiguientes sobre inmuebles, maquinarias y equipos se

reconocen como un activo, nicamente cuando los desembolsos mejoran la
condicin del activo ms all del estndar originalmente evaluado. Ejemplos de
mejoras que resultan en el aumento de futuros beneficios econmicos incluyen:

a) Modificacin de una partida de la maquinaria para extender su vida til,

incluyendo un incremento de su capacidad;
b) Mejoramiento de los repuestos de las mquinas para lograr un aumento
sustancial en la calidad de su produccin; y
c) Adopcin de nuevos procesos de produccin permitiendo una reduccin
sustancial en los costos de operacin previamente valuados.

Depreciacin de Mejoras de Bienes Arrendados

Muchas veces sobre los activos arrendados a largo plazo el arrendatario

puede realizar modificaciones que revisten el carcter de mejoras, las cuales
tienen el propsito de proveer al arrendatario de beneficios adicionales, por
cuanto stas hacen ms tiles a los bienes arrendados.

H) AGOTAMIENTO

El agotamiento involucra la asignacin sistemtica y racional del costo de

un recurso natural a travs de la vida til esperada.

Cuando la cantidad de recurso natural se conozca, se utilizan dos mtodos

bsicos de agotamiento: el mtodo de unidades producidas y el mtodo de
porcentajes.

1.2. ASPECTOS TRIBUTARIOS (inciso f del artculo 37)

CONCEPTO: Recuperacin de la inversin en bienes de activo fijo por desgaste,

agotamiento o deterioro que sufren dichos bienes por el uso que se les da en la
realizacin de la actividad generadora de rentas de tercera categora.

Se encuentra expresamente mencionada como gastos deducibles en la

determinacin de la renta neta de tercera categora, siempre y cuando se cumpla
como primera condicin con el Principio de Causalidad.

Debe considerarse que en el caso de activos fijos que pertenezcan a la empresa,

pero que no estn siendo utilizados en la generacin de rentas gravadas o en el
mantenimiento de la fuente productora, no se aceptar el importe de depreciacin de
dicho bien puesto que no cumplen el Principio de Causalidad.

A) CONDICIONES (CONSIDERACIONES) DE LA DEPRECIACIN TRIBUTARIA

La depreciacin para constituir un concepto deducible, deber calcularse

anualmente y no puede incidir en un ejercicio gravable siguiente.

Asimismo, cuando los bienes del activo slo se afecten parcialmente a la

produccin de rentas gravadas, las depreciaciones se efectuarn en la proporcin
que corresponda.

El artculo 22 del Reglamento del Impuesto a la Renta, dispone lo

siguiente:

a.1. A partir del ejercicio 2000 para efectos tributarios slo ser admitida la
depreciacin contabilizada en la medida que no exceda de los porcentajes
mximos.

a.2. Se repara cualquier depreciacin correspondiente a ejercicios anteriores que

no hubiese sido contabilizada oportunamente. Sin embargo, en los ejercicios
siguientes es posible que el contribuyente aplique el porcentaje correcto.

a.3. Cualquier depreciacin en exceso afectada al gasto se adiciona va

Declaracin Jurada y debe registrase su efectos como una diferencia temporal.

a.4. Tributariamente al regularse porcentajes mximos de depreciacin, ya no se

establece una vida til determinada.

a.5. Desde el punto de vista tributario, el inciso c) del artculo 22 del Reglamento,
establece que las depreciaciones que resulten por aplicacin de las tasas de
depreciacin se computarn a partir del mes en que los bienes sean utilizados en
la generacin de rentas gravadas.

B) VALOR COMPUTABLE

La base sobre la cual se calcular la depreciacin, es el valor de

adquisicin o produccin de los bienes o sobre los valores que resulten del ajuste
por inflacin, incluyendo las mejoras incorporadas con carcter permanente. Por lo
general, el valor contable y el valor computable tributario, utilizados para el clculo
de la depreciacin, coinciden, dado que ste se encuentra compuesto, adems del
valor de adquisicin o de ingreso al patrimonio, por lo gastos incurridos con motivo
de la compra tales como fletes, seguros, gastos de despacho, derechos
aduaneros, instalacin, montaje, comisiones normales y otros similares que

resulten necesarios para colocar a los bienes en condiciones de ser usados

excluidos por los intereses.

Contablemente, los intereses tambin deben ser considerados como gasto,

salvo que la empresa emplee el tratamiento alternativo de la NIC 23, en la medida
que se trate de activos calificados. Asimismo de acuerdo al artculo 61 de la LIR,
las diferencias de cambio, deben incluirse en el costo del activo.

C) PROCEDIMIENTO PARA EL CLCULO DE LA DEPRECIACIN

c.1. Depreciacin de Inmuebles (art. 39)

En forma imperativa estos bienes, independientemente de la tasa de

depreciacin que se le haya establecido, debern depreciarse al 5% anual
y sobre el mtodo de lnea recta. As pues tenemos que cualquier
diferencia, con la tasa de depreciacin contable, ser tratada de acuerdo
con lo establecido por la NIC N 12.

c.2. Depreciacin de los dems bienes del Activo Fijo ( art. 40 )

Los dems bienes del activo fijo generadores de rentas de tercera

categora se depreciarn aplicando, sobre su valor computable el
porcentaje que para tal efecto establezca el reglamento. Al respecto, a
partir de ejercicio 2000, en el artculo 22 del Reglamento se seala que
la depreciacin tributaria ser aquella que se encuentre contabilizada
dentro del ejercicio gravable en los libros de contabilidad y registros
contables, siempre que no exceda el porcentaje mximo establecido para
cada unidad del activo fijo, sin tener en cuenta el mtodo de depreciacin
aplicado por el contribuyente.

En casos especiales la Administracin Tributaria podr autorizar la

aplicacin de otros procedimientos que se justifiquen tcnicamente y
siempre que no se trate de sistemas de depreciacin acelerada.

PORCENTAJES DE DEPRECIACIN
EJERCICIO
Tipo de Bien
Edificaciones y Construcciones
Ganado de trabajo y reproduccin, redes de pesca
Vehculos de transporte terrestre ( excepto ferrocarriles ),hornos en general.
Maquinaria y equipos utilizados por las actividades mineras, petrolera y de
construccin, excepto muebles, enseres y equiposde oficina.
Equipos de procesamiento de datos
Maquinaria y equipo adquirido a partir del 01.01.91
Otros bienes del activo fijo

Porcentaje
Mximo
5% anual
25% anual
20% anual
20% anual
25% anual
10% anual
10% anual

c.3. Aplicacin de un Porcentaje mayor al mximo permitido

Concordantemente, la Segunda Disposicin Final y Transitoria del

D.S. N 194-99-EF. seala que los contribuyentes que hubieran aplicado un
porcentaje de depreciacin mayor al aceptado tributariamente, sin
autorizacin para ello, debern adicionar va Declaracin Jurada la
diferencia entre la depreciacin contable y la aceptada tributariamente,
debiendo registrar contablemente el efecto de dicha diferencia temporal en
el Impuesto a la Renta, de acuerdo con la NIC N 12.

Tratndose de bienes cuyo valor contable quede totalmente

depreciado, debern deducir va Declaracin Jurada en los ejercicios
siguientes y hasta por los lmites establecidos en el inciso b) del artculo
22 del Reglamento en cada ejercicio, los montos de depreciacin no
aceptados tributariamente en los ejercicios anteriores; siempre que se
hubiera efectuado el registro de la diferencia temporal de acuerdo con la
NIC 12.

c.4. Aplicacin
depreciacin

de

otros

procedimientos

para

determinar

la

El artculo 22 de la Ley N 27394, sustituye a partir del ejercicio

2001, el artculo 40 de la Ley y dispone que los dems bienes afectados a
la produccin de rentas gravadas se depreciarn aplicando sobre su valor
el porcentaje que para que el efecto establezca el Reglamento. Sin
embargo, a diferencia de la norma sustituida que permita que en casos
especiales se pudiera autorizar la utilizacin de otros procedimientos de
depreciacin, siempre que no se tratara de sistemas de depreciacin
acelerada, en el texto de la norma modificatoria se ha establecido que en
ningn caso se podr autorizar porcentajes de depreciacin mayores a los
contemplados en el Reglamento del TUO. De esta manera se pretende
uniformizar las tasas de depreciacin, resultando slo de aplicacin los
porcentajes mximos de depreciacin establecidos en el Art. 22 literal b)
del Reglamento.

Obsrvese que en funcin a la modificacin efectuada, tal

posibilidad ha sido dejada de lado a partir del ejercicio 2001. Sin embargo,
sobre este punto debe precisarse que la Primera Disposicin Transitoria y
Complementaria de la Norma modificatoria dispone que los tratamientos de
depreciacin establecidos en leyes especiales no sern alcanzados por las
normas del Art. 40 modificado a que nos hemos referido; es decir, que no
les alcanzar el impedimento de depreciar los bienes de activo fijo con
tasas diferentes a las establecidas en el Reglamento del TUO. Tal cosa
ocurre respecto a disposiciones como, por ejemplo, en el caso de los
Leasing que regula el D: Leg. N 299, modificado la Ley N 27394 y D. Leg
N 915, que establece la posibilidad de aplicar porcentajes mayores de
depreciacin a los establecidos en el Reglamento del TUO.

Es de advertir, que esta modificacin implica una derogatoria tcita

del procedimiento establecido en el inciso d) del artculo 22 del
Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta, para la autorizacin de
porcentajes mayores de depreciacin.

c.5. Porcentaje mximo de depreciacin anual aplicable a las gallinas.

Debido a las caractersticas particulares de este tipo de activos el

artculo 1 del D.S. N 037-2000-EF. ( 20.04.2000 ) dispuso que no podra
utilizarse la tasa del 25% establecida para el ganado de trabajo y
reproduccin; redes de pesca, as como tampoco la tasa del 10% anual
sealada para otros bienes del activo, facultando a SUNAT a establecer la

tasa de depreciacin aplicable. En tal sentido, la resolucin N 0182001/SUNAT ( 30.01.2001 ) seala que en ejercicio de las facultades a las
que se refiere el artculo 40 del Texto nico Ordenado de la Ley del
Impuesto a la Renta, aprobado por D.S. N 054-99-EF., se aplicar la tasa
mxima de 75% por depreciacin anual aplicable a las gallinas.

D) MTODO DE DEPRECIACIN

Dado que a partir del ejercicio 2000, se han fijado porcentajes mximos de
depreciacin aceptables para efectos tributarios, ya no se establece como nico
mtodo de depreciacin el de lnea recta.

E) DEPRECIACIN ACELERADA

La norma reglamentaria precisa el trmino de depreciacin acelerada,

sealando que en este caso se est frente a una recuperacin acelerada del
capital invertido, a travs de cargo de depreciaciones mayores en los primeros
aos o acortando la vida til del bien, por lo cual el importe determinado que
exceda a los porcentajes mximos permitidos no ser deducible.

F) CMPUTO DE LA DEPRECIACIN

Se computar a partir del mes en que los bienes se utilicen en la

generacin de rentas gravadas y no a partir de la fecha de su adquisicin. Cuando
excepcionalmente ocurra la suspensin temporal de su actividad productiva
certificada por el Ministerio de Trabajo y Promocin Social, se poda dejar de
computar la depreciacin mientras dure dicha suspensin.

En efecto, el inciso e) del artculo 22 del Reglamento del IR slo permita

dejar de computar la depreciacin de los bienes del activo fijo cuando mediante
autorizacin o certificacin del Ministerio de Trabajo y Promocin Social, la
empresa acreditaba la suspensin de su actividad productiva, en tanto persista
dicha suspensin temporal de sus labores, en otras palabras para fines fiscales

una vez comenzada la utilizacin del bien del activo fijo no deba suspenderse la
asignacin del costo del bien salvo que se acredite por la Autoridad de Trabajo.

En tal sentido, si no se hubiera solicitado autorizacin al MTPS la

depreciacin que se haya efectuado respecto de bienes que no se estaban
destinando a la generacin de rentas gravadas era reparable.

En virtud a la modificacin del aludido inciso e) del artculo 22 del

Reglamento de la LIR efectuada mediante el artculo 13 del D.S. N 017-2003-EF.
(13.02.2003) ya no ser necesario solicitar la autorizacin al Ministerio de Trabajo
de la suspensin temporal de la actividad productiva a efectos de no computar la
depreciacin por dicho periodo sino que bastar con efectuar la comunicacin a la
SUNAT. A tal efecto, la suspensin del cmputo de la depreciacin operar desde
dicha comunicacin.

G) CONTROL PERMANENTE DE ACTIVOS FIJOS

Existe la obligacin tributaria de las empresas de llevar un control

permanente de los bienes del activo en los libros auxiliares, tarjetas o cualquier
otro sistema de control, en que se registrar:

La fecha de adquisicin.
El costo.
Los incrementos por revaluacin.
Los ajustes por diferencias de cambio.
Las mejoras de carcter permanente.
Los retiros.
La depreciacin.
Los ajustes por inflacin.
El valor neto de los bienes.

H). ADQUISICIN, CONSTRUCCIN O PRODUCCIN POR ETAPAS ( inciso g)

del articulo 22 del Reglamento )

Precisa que en los casos de los activos fijos cuya construccin o

produccin se efectu por etapas, la depreciacin de la parte de los bienes del
activo correspondiente a cada etapa, se debe computar desde el mes siguiente al
que se afecte a la produccin de rentas gravadas.

i) MEJORAS EN BIENES ALQUILADOS

MEJORAS NO REEMBOLSABLES

Estas deben ser contabilizadas como activo fijo del arrendatario, el

cual tiene el derecho de deducir la depreciacin correspondiente al
ejercicio de dichas mejoras, de acuerdo a los dispuesto por el inciso f) del
articulo 37 del Texto nico Ordenado de la Ley del Impuesto a la Renta, y
el inciso h) del artculo 22 del Reglamento. Especficamente, en este
ltimo se establece que las mejoras introducidas por el arrendatario en un
bien alquilado, en la parte que el propietario no se encuentre obligado a
reembolsar, sern depreciadas por el arrendatario con el porcentaje
correspondiente a los bienes que constituyen las mejoras.

Para efectos tributarios, se establece que si al devolver el bien por

terminacin del contrato an existiera un saldo por depreciar, el integro de
dicho saldo se deducir en el ejercicio en que ocurra la devolucin.

DESEMBOLSOS REEMBOLSABLES.

En el caso, que el arrendador se encuentre obligado a reembolsar

los desembolsos efectuados con carcter de mejoras o gastos de
mantenimiento y/o reparaciones, dichos desembolsos deben ser
contabilizados como una cuenta por cobrar, en consecuencia no sera
correcto el registro como activo fijo o la afectacin a los resultados del
ejercicio por tales conceptos.

APLICACIN DE LA NIC 12

En este punto se comparar las posibles diferencias que se pueden

presentar en el caso de mejoras en bienes arrendados de conformidad con
lo dispuesto por la NIC 12. Respecto al reconocimiento inicial de la mejora
no se producen ni contable ni tributariamente diferencias, originndose
stas posteriormente como consecuencia de la asignacin del costo y al
momento de la devolucin de bien al propietario, tal como a continuacin se
expone:

Para la empresa Arrendataria

Como se ha visto la asignacin del costo (depreciacin) se

efecta teniendo como lmite el tiempo que resta de contrato,
mientras que desde el punto de vista tributario no se toma en cuenta
ello sino la tasas establecidas en la Ley y Reglamento del Impuesto
a la Renta. De esta forma en cada ao hasta la terminacin del
contrato deber agregarse va Declaracin Jurada la depreciacin
en exceso efectuada, producindose una diferencia entre la base
contable y tributaria de la mejora, que se revertir completamente
una vez que se restituya el bien al propietario.

J) BIENES OBSOLETOS O FUERA DE USO ( art. 43 )

Los bienes depreciables, excepto inmuebles, que queden obsoletos o fuera

de uso, podrn, a opcin del contribuyente, depreciar anualmente hasta extinguir
su costo o darse de baja, por el valor an no depreciado a la fecha del desuso,
debidamente comprobado.

Concordantemente, el inciso j) del artculo 22 del Reglamento, establece

que el contribuyente podr optar por: a) Seguir deprecindolo hasta la extincin
de su valor aplicando los porcentajes mximos de depreciacin; o b) Dar de baja al
bien por el valor an no depreciado a la fecha en que se efecte el retiro del activo
fijo.

K) AGOTAMIENTO DE EXPLOTACIONES FORESTALES Y PLANTACIONES

( art. 42 )

En las explotaciones forestales y plantacin de productos agrcolas de

carcter permanente que den lugar a la depreciacin del valor del inmueble o la
reduccin de su rendimiento econmico, se permitir una deduccin del costo de
adquisicin, determinado en funcin al agotamiento sufrido. La SUNAT puede
autorizar la aplicacin de otros sistemas de depreciacin referidos al valor del bien
agotable, en tanto sean tcnicamente justificables.

L) REVALUACIN VOLUNTARIA DE ACTIVOS

En el caso de la revaluacin voluntaria de activos fijos, debemos indicar

que la depreciacin calculada sobre el mayor valor activo revaluado, no ser
deducible tributariamente como gasto debiendo reparase va declaracin jurada,
salvo cuando la revaluacin voluntaria sea producto de una Reorganizacin de
sociedades y/o empresas en la medida que se haya gravado el mayor proveniente
de dicha revaluacin de acuerdo a lo dispuesto en el numeral 1 del artculo 104
del TUO.

MERMAS Y DESMEDROS
(Inc. f art. 37 del TUO e Inc. c art. 21 del Reglamento).

1.- COMENTARIO

El inciso f) del artculo 37 de la LIR, establece que se acepta como deduccin, las
mermas y desmedros de existencias debidamente acreditados, de acuerdo con las
normas establecidas. Al respecto, el Reglamento del Impuesto a la Renta, regula la forma
de acreditacin de las mermas.

2.- MERMAS

2.1 DEFINICIN

El inciso c) del artculo 21 del Reglamento del Impuesto a la Renta, define a la

merma como la prdida fsica, en el volumen, peso o cantidad de las existencias.
Ocasionadas por causas inherentes a su naturaleza o al proceso productivo.

2.2 CRITERIOS DE ACEPTACIN

A partir del ejercicio 1999, a travs del D.S. N 194-99-EF, se ha establecido los
criterios que determinan la aceptacin de las mismas.

Se ha determinado que a efectos de aceptar la merma como deducible, la SUNAT

podr solicitar el informe tcnico emitido por profesional competente y colegido o por el
organismo tcnico competente.

Debe tenerse especial cuidado en fijar porcentajes de mermas razonables de

acuerdo con la actividad de la empresa, ya que si se presentan porcentajes de mermas
totalmente alejados del Patrn de Normalidad, la Administracin Tributaria podra

considerarlo como un faltante de bienes pudiendo aplicar la determinacin del Impuesto

a la Renta sobre base presunta.

3.- DESMEDROS

Los desmedros pueden ser fsicos o econmicos.

3.1 DESMEDROS FSICOS

A.- DEFINICIN

El inciso c) del artculo 21 del Reglamento, define al desmedro como la

prdida de orden cualitativo e irrecuperable de las existencias, hacindolas
inutilizables para los fines a los que estaban destinados.

B.- REQUISITO TRIBUTARIO PARA QUE SE ACEPTE COMO GASTO

DEDUCIBLE (inciso c artculo 21 RLIR)

Se establece como requisito para que proceda su deduccin, que la

destruccin se efecte ante Notario Pblico o Juez de Paz a falta de aqul,
siempre que se comunique previamente a la SUNAT en un plazo no menor de seis
(6) das hbiles anteriores a la fecha en que se llevar a cabo la destruccin de
los referidos bienes.

En estos casos tambin se debe considerar que si el desmedro no se

acredita fehacientemente, la SUNAT lo considerara como un faltante de bienes,
aplicando el procedimiento de Base Presunta para determinar el Impuesto.

3.2 DESMEDRO ECONMICO

En el caso de desmedros econmicos, en lo cuales el bien pierde su valor

econmicos pero fsicamente no ha sufrido ningn dao ni deterioro, para efectos
tributarios no se acepta la provisin contable por desvalorizacin de existencias,
debiendo agregarse va declaracin jurada a la Utilidad Contable.

La disminucin del valor econmico, en tanto responda al valor de mercado, ser

deducible al momento de su enajenacin, al reflejarse el menor ingreso e incluso
prdida si dicho valor es menor al valor de costo.

GASTOS DE CONSTITUCIN, ORGANIZACIN

Y GASTOS PRE-OPERATIVOS
(Inc. g art. 37 del TUO e Inc. d art. 21 del Reglamento)

1.- DEFINICIONES

A.- GASTOS PRE-OPERATIVOS

Son aquellos en los cuales la empresa incurre con el fin de poder iniciar sus
actividades. Tambin se aplica este tratamiento a empresas en operacin que adoptan
un nuevo giro o un nuevo ramo de actividad diferente, o amplan sus operaciones.

B.- GASTOS DE CONSTITUCIN Y ORGANIZACIN

Constituyen los desembolsos efectuados con el fin de organizar la empresa ; es

decir, el objeto de habilitarla para desarrollar las operaciones y producir ingresos. Estos
costos, incluyen los gastos notariales y de registro, de suscripcin de las acciones,

honorarios legales, entre otros desembolsos necesarios para que una empresa pueda
iniciar sus actividades.

2.- TRATAMIENTO CONTABLE

En algunos casos se incurre en desembolsos para generar beneficios econmicos
futuros a la empresa; pero con ello, no se adquiere ni se crea ningn activo intangible ni
de otro tipo, para que puedan ser reconocidos como tal. En estos casos, los desembolsos
incurridos son reconocidos como gasto.

Entre los desembolsos reconocidos como gasto que cita la NIC 38, se encuentran
los desembolsos en actividades de puesta en marcha (costo de inicio),

En tal sentido, para efectos contables los gastos pre-operativos, de constitucin y

organizacin deben ser reconocidos como gasto en el momento en que se incurren, no
procediendo su calificacin como activo intangible.

3.- TRATAMIENTO TRIBUTARIO

Se seala que los gastos de organizacin, los gastos pre-operativos iniciales, los
gastos pre-operativos originados por la expansin de las actividades de la empresa y los
intereses devengados durante el periodo pre-operativo, a opcin del contribuyente,
podrn deducirse en el primer ejercicio o amortizarse proporcionalmente en el plazo
mximo de diez (10) aos

Al respecto, el inciso d) del Art. 21 del Reglamento del Impuesto a la Renta,

seala que la amortizacin se efectuar a partir del ejercicio en que se inicie la produccin
o explotacin. Una vez fijado el plazo de amortizacin, slo podr ser variado previa
autorizacin de la SUNAT.

Los intereses devengados durante el periodo pre-operativo, comprenden tanto a

los del perodo inicial, as como a los del periodo de expansin de las operaciones de la
empresa

4.- CONCILIACIN ENTRE EL TRATAMIENTO CONTABLE Y EL TRIBUTARIO

Para efectos contables los gastos de organizacin, constitucin y pre-operativos

son considerados como gastos; sin embargo para efectos tributarios puede optarse por
considerarlos como gasto en un ejercicio o bien amortizarse en un plazo mximo de diez
aos, lo cual implica que originalmente sea registrado como un activo intangible.

Al respecto, si tributariamente se decidiera por amortizarlo en un plazo no mayor a

diez aos, se generara una diferencia temporal frente al tratamiento contable, que
implica el registro del Impuesto a la Renta Diferido Activo, el cual se ir revertiendo en
los ejercicios siguientes va deduccin de la amortizacin correspondiente de dicho
importe.

REMUNERACIONES AL DIRECTORIO
(Inc. m art. 37 del TUO e inc. l art. 21 del reglamento)

1.- ASPECTOS GENERALES

A.- ART. 166 LGS, establece: Que el cargo de director es retribuido. Si el estatuto no
prev el monto, corresponde determinarlo a la Junta Anual obligatoria. De acuerdo a esta
disposicin se establece (se determina) que el cargo de director es obligatoriamente
remunerado, no existiendo la posibilidad que se ejerza de forma gratuita o de favor.

B.- ASPECTOS CONTABLES

El pago en base a la asistencia a una reunin o a un monto peridico, se registra

de la forma siguiente:

Si la distribucin se establece en funcin a una participacin de las utilidades,

deber tratarse contablemente como una detraccin de la utilidad.

2.- ASPECTOS TRIBUTARIOS

2.1 CAUSALIDAD

Deber retribuirse a los directores de empresa en la medida o en funcin a las

sesiones realizadas durante el ejercicio, y en tanto ello ocurre stas sern deducibles al
encontrarse vinculadas con la generacin de rentas gravadas. Debe considerarse que
se acepta el pago efectuado por el desempeo de sus funciones, por lo tanto en la
medida que ellas no se realicen no ser deducible el importe pagado an cuando no
excede el lmite establecido.

2.2 DOCUMENTO SUSTENTATORIO DEL DESARROLLO DE FUNCIONES DE

DIRECTOR

Las sesiones de directorio deben constar en el correspondiente Libro de Actas de

Directorio, los cuales deben encontrarse debidamente legalizados. Por lo tanto en la
medida que se constate el desarrollo de las funciones del director, se determinar la
realizacin del principio de Causalidad del desembolso efectuado por la empresa.

2.3 LMITE MXIMO DEDUCIBLE

El pago que la empresa efecte por concepto de retribuciones al directorio, sern

deducibles en la medida que el importe acordado retribuir por el ejercicio comercial no
exceda del 6% de la Utilidad Comercial de dicho ejercicio. Para determinar la utilidad
comercial, se adicionar a la utilidad contable las retribuciones provisionadas a favor de
los directores. El lmite establecido corresponde al importe acordado pagar por la
empresa a los directores en dicho ejercicio.

El inciso l) del artculo 21 del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta,

establece que cuando la percepcin de las retribuciones correspondientes a un
determinado ejercicio de la sociedad, sean percibidas en ms de un periodo fiscal, se
entender que las primeras percepciones corresponden a las retribuciones que
resultaron deducibles para aqulla. Al constituir la retribucin pagada al director renta de
4 categora, la deduccin, se encontrar supeditada al cumplimiento del requisito
establecido en el inciso v) del artculo 37 de la LIR.

1.4 CALIFICACIN DE RENTA PARA EL PERCEPTOR DE LA RETRIBUCIN AL

DIRECTORIO

De conformidad con el inciso b) del artculo 33 de la Ley del Impuesto a la renta,

califica como renta de Cuarta Categora las obtenidas por el desempeo de funciones
de director de empresas.

El inciso l) del artculo 21 del Reglamento de Impuesto a la Renta, establece que

los perceptores de las retribuciones de Directorio, las considerarn rentas de la cuarta
categora del perodo fiscal en el que las perciban, computando tanto las que hubieran
resultado deducibles para la sociedad como las retribuciones que sta le hubieran
reconocido en exceso.

1.5 EXCEPCIN DE EMITIR RECIBOS POR HONORARIOS

De conformidad con el numeral 1.5 del artculo 7 del Reglamento de

Comprobantes de Pago, se excepta de la obligacin de otorgar comprobante de pago,
a los ingresos que se perciban por las funciones de directores de empresa.

En todo caso el importe pactado a retribuir a los directores se sustenta en el

estatuto o junta de la empresa, y el pago efectuado en un documento interno (recibo de
caja o voucher de egreso), en el que debe constar el monto pagado y la firma del
beneficiario en seal de conformidad.

1.6 PARTICIPACIN EN LAS UTILIDADES

Respecto de la participacin en las utilidades liquidas por parte del Directorio,

debemos sealar que estas se efectan luego de detraer el Impuesto a la Renta e
incluso la reserva legal por lo cual este pago no se encuentra considerado dentro del
lmite del 6% antes indicado, dado que no tiene incidencia en resultados.

GASTOS DE REPRESENTACIN
(Inc. q art. 37 del TUO e inc. m del art. 21 del Reglamento)

1.- ASPECTOS CONTABLES

Debe registrarse en la subcuentaEl IGV se contabilizar en la

Subdivisionaria si constituye crdito fiscal.

RECONOCIMIENTO DEL GASTO

Debern reconocerse en el estado de resultados cuando en los beneficios

econmicos futuros, se produzca una disminucin que guarde relacin con la
disminucin en un activo o el incremento en un pasivo, y que pueda valuarse de
manera confiable. El reconocimiento de un gasto ocurre simultneamente con el
reconocimiento de un incremento en el pasivo o una disminucin en el activo.

2.- ASPECTOS TRIBUTARIOS

Sern deducibles en la medida que se efecte con el fin de generar rentas

gravadas o mantener la fuente productora.

CAUSALIDAD

Sern deducibles, en primer lugar, en la medida que se efecten con el fin de

generar rentas gravadas o mantener la fuente productora.

DEVENGADO

El gasto de representacin incurrido ser deducible en la medida que se haya

devengado en el ejercicio comercial en el que se imputa.

CALIFICACIN DE GASTOS DE REPRESENTACIN

De conformidad con el inciso m) del artculo 21 del Reglamento de la LIR,

se encuentran comprendidos dentro del rubro de gastos de representacin
aquellos:
-

Efectuados por la empresa con el objeto de ser representada fuera de sus

oficinas, locales o establecimientos.

Destinados a presentar una imagen que le permita mantener o mejorar su

posicin en el mercado, incluyendo los obsequios y agasajos a clientes.

No se incluye a los gastos de viaje y a las erogaciones dirigidas a la

masa de consumidores reales o potenciales (tales como gasto de propaganda), en
este ltimo caso constituyen gastos de consumo masivo.

LMITES DE ACEPTACIN

Para efectos tributarios a efectos que el gasto de representacin se acepte

tributariamente, se deben cumplir los siguientes requisitos :

No deben exceder del importe total de 0.5% de los Ingresos Brutos

Acumulados en el ejercicio; y

No debe exceder de 40 UIT.

Se demuestre su relacin de causalidad y estn acreditados con comprobantes

de pago que den derecho a sustentar costo o gasto.

INGRESOS NETOS

Para efectos del lmite se consideran los ingresos brutos menos las devoluciones,
bonificaciones, descuentos
y dems conceptos de naturaleza similar que
correspondan a la costumbre de la plaza. Es decir, an cuando la Ley se refiere a
Ingresos Brutos, para efectos del lmite debe entenderse referido a Ingresos Netos
(actualmente ya regulado en el inciso m del artculo 21 del Reglamento).

OBSEQUIOS ENTREGADOS A CLIENTES

En el caso de los obsequios que se entregan a clientes como gastos de

representacin, debe tenerse en consideracin lo siguientes:

Entregar
una factura o boleta de venta al cliente, indicando
TRANSFERENCIA A TITULO GRATUITO. (numeral 1 del artculo 6 y
numeral 8 del artculo 8 del RCP).

En la factura o boleta de venta consignar el valor referencial del bien (valor de

transferencia onerosa a terceros o valor de mercado).

Afectar con el IGV al valor de los bienes obsequiados. En el caso de

obsequios por Gastos de Representacin, siempre ocurre la afectacin al IGV
por lo cual an cuando no sea obligatorio, podr consignarse el importe del
IGV en el comprobante emitido (inciso c del numeral 3 del artculo 2 del
RIGV).

El IGV debe ser asumido por la empresa transferente, es decir, la que efecta
el obsequio, no siendo deducible como gasto para el impuesto a la Renta.

GASTOS DE VIAJE Y VITICOS

(Inc. r art. 37 del TUO Inc n art. 21 del reglamento)

1.- BASE LEGAL Y CONCORDANCIA LEGAL

a) Decreto Supremo N 181- 86 EF

Dispositivo legal que fija en un 27% del ingreso Mnimo Mensual, el pago de
viticos por da de los funcionarios pblicos de carrera de mayor jerarqua.

b) D.S. N 047-2002-CPM (06.06.2002)

Dispositivo legal que establece el monto mximo de viticos para los funcionarios
del Sector Pblico que viajen al exterior en comisin de servicios.

2.- ASPECTOS TRIBUTARIOS

2.1 ASPECTOS GENERALES

Son deducibles los gastos de viaje indispensables de acuerdo a la actividad

productora de renta gravada. El lmite corresponde al monto mximo aceptado, no
significando necesariamente que la empresa deba sujetarse a la entrega de dicho
monto; estando facultado para entregar una mayor o menor cantidad dependiendo de
los criterios que esta considere.

En el caso de los viticos, la norma seala un tope mximo de deduccin el cual

es que no puede exceder del doble del monto que por el mismo concepto se otorga a
los funcionarios pblicos de carrera de mayor jerarqua.

Se debe indicar que la Ley no pone lmites al tiempo de duracin del viaje, por lo
que consecuentemente debe entenderse que el tiempo de permanencia en el interior o
exterior del pas ser el necesario para cumplir con sus labores, de acuerdo a las
necesidades de la empresa. Es decir, en el caso de los viticos incurridos que
califiquen como gastos deducibles, proceder su deduccin efectiva en la medida que
no exceda del lmite mximo diario establecido.

2.2 ACREDITACIN DE LA NECESIDAD DE VIAJE-CAUSALIDAD

Al respecto es necesario indicar que por correspondencia y cualquier otra

documentacin pertinente, deber entenderse todo documento que justifique el viaje,
como por ejemplo, la relacionada con la visita a clientes y/o proveedores, ventas,

cobranzas y/o pagos, invitacin a participar en una exposicin o exhibicin de los

productos de la empresa, entre otros.

En conclusin: La empresa debe contar con la correspondiente documentacin

que acredite la naturaleza, fehaciencia y validez del viaje en beneficio de la empresa.

2.3 DEDUCCIN DEL VALOR DE LOS PASAJES-DEVENGADO

Una vez acreditada la necesidad de viaje, la empresa podr deducir, en primer

lugar, el valor de los pasajes una vez realizado el viaje, cuyo gasto quedar acreditado
con el boleto original expedido por la compaa de transporte areo o terrestre.

Es importante indicar que los documentos de cobranza que emiten las Agencias de
Turismo, no califican como comprobantes de pago, por lo cual su uso es de carcter
transitorio y slo para realizar la cancelacin a dicha agencia.
2.4 CONSIDERACIONES ESPECIALES A TENER EN CUENTA RESPECTO DE
LOS PASAJES SUSTENTATORIOS DEL VIAJE

Boleto original expedido por la Compaa de Transporte Areo.- Por la propia

regulacin del Trfico Areo: Se expide los boletos a nombre del pasajero (PN),
por lo cual en dicho caso en este comprobante de pago no figura la denominacin
social de la empresa, en el caso de PJ.

Boletos de Viaje por el Transporte Terrestre

Tarifa nica por Uso Aeropuerto

2.5 DEDUCCIN DE VITICOS

Una vez que se acredita que el viaje realizado se encuentra vinculado con las
necesidades de la empresa, se admite para efectos tributarios una deduccin por
concepto de viticos.

A tal efecto, el viajero deber solicitar que los comprobantes de pago sean
emitidos a nombre de la empresa y verificarse el cumplimiento de los requisitos
formales, con la finalidad que los mismos sean admitidos tributariamente como
sustento del gasto y permitan tomar el crdito Fiscal correspondiente.

a.- Lmite de viticos al interior del pas

Se establece la limitacin del monto de los gastos incurridos por concepto de

viticos, en el sentido que solamente se permite su deduccin hasta por un monto que
no exceda del doble de los viticos que concede el Gobierno Central a sus
funcionarios de carrera de mayor jerarqua, tanto para los viajes al interior del pas
como al exterior.

b.- Lmite de viticos al exterior.

Con relacin al lmite de viticos al exterior mximo deducible, debemos indicar

que el D.S. N 047-2002-PCM (06.062002) ha aprobado la escala de viticos para
calcular los gastos que ocasionen los viajes al exterior de los funcionarios y servidores
pblicos, por Zonas geogrficas.

ZONA
frica, Amrica Central y Amrica del Sur
Amrica del Norte
Caribe y Oceana
Europa y Asa

VITICOS
DIARIO
en US $
200
220
240
260

IMPORTE
DIARIO
DEDUCIBLE

c.- Gastos de acompaantes

No ser deducible tributariamente puesto que no cumple el requisito de

causalidad, es decir no se encuentra vinculado con la generacin de rentas gravadas.

d.- Gastos de representacin incurridos en el viaje

Para la deduccin de los gastos de representacin incurridos con motivo del viaje,
deber acreditarse la necesidad de dichos gastos y la realizacin de los mismos con
los respectivos documentos.

e.- Tratamiento Contable vs. Tratamiento Tributario

El reparo va declaracin jurada de los importes de viticos que excedan el lmite

mximo, NO constituye una diferencia de carcter temporal.

CASO PRCTICO N 01
DATOS:

Fecha de viaje : 23.12.2014

Fecha de regreso: 27.12.2014
Lugar: Catacaos

Importe entregado, con cargo a rendir cuenta: 3,500.00

GASTOS:

Pasajes : 700.00 (se sustenta con boleto areo)

Alimentacin : 900.00 (Factura)
Hospedaje : 1,500.00 (Factura)
Otros : 290.00 (sin sustento)

SE PIDE:

Determinar el importe mximo deducible

Contabilizacin
Registrar la diferencia sobre el monto entregado, sabiendo que no se rinde cuenta

LOS PROBLEMAS DE CUALQUIER ORDEN: SENTIMENTALES, ESPIRITUALES,

SLO
SE ARREGLAN A BASE DE COMPRENSIN, DILOGO Y RACIOCINIO LGICO

BOLETAS DE VENTA O TICKETS QUE NO OTORGAN

DERECHO
A SER DEDUCIBLES COMO GASTO O COSTO
(Penltimo prrafo art. 37 del TUO e inc. ) art. 21 del reglamento)

1.- IMPORTE DEDUCIBLE PARA EFECTOS TRIBUTARIOS

1.1 PRINCIPIO DE CAUSALIDAD

Los gastos efectuados por la empresa sern deducibles en la medida que se

encuentren vinculados con la generacin de rentas gravadas.

1.2 LMITES DE DEDUCCIN

Las boletas de venta y los tickets o cintas de mquinas registradoras emitidos por
sujetos comprendidos en el Nuevo RUS, permitirn sustentar costo o gasto en la
medida que el importe acreditado con dichos comprobantes no supere el 6% del total
de comprobantes de pago que acreditan costo o gasto para efectos tributarios
anotados en el Registro de Compras y en la medida que no excedan de 200 UIT.

En el caso especfico de empresas agrarias acogidas a los beneficios de la Ley N

27360, se establece que durante su vigencia, la deduccin a partir del ejercicio 1999
de adquisiciones sustentadas con este tipo de comprobantes ser de 10% y con un
mximo de 200 UIT ( Segunda Disposicin Transitoria y Final de la Ley N 27034).

A efectos de determinar el importe deducible respecto de desembolsos acreditados

con Boletas de Venta o Tickets de mquina registradora, se deber observar en primer
lugar, los aspectos siguientes:
-

Que cumplan el Principio de Causalidad

Que sea emitidos cumpliendo los requisitos del reglamento de Comprobantes de

Pago,

2.- APLICACIN EN GASTOS ESPECFICOS

Si bien se establece que se acepta como deduccin el importe incurrido con

Boletas de Venta y/o tickets de mquinas registradoras hasta el lmite indicado deber
tenerse en consideracin adicionalmente si los gastos acreditados con estos
comprobantes corresponden a gasto especficos realizados y que estn sujetos a un
lmite adicional para que sean deducibles.

EJEMPLO
A.- GASTOS Y COSTOS SUSTENTADOS CON FACTURA

Que cumplen con el principio de causalidad: 720,254.00

Que no cumplen con los requisitos sealados en el RCP: 21,535.00
Que no cumplen con el principio de causalidad: 8,641.00

B.- GASTOS SUSTENTADOS CON TICKETS (RUC Y

10,374.00

DENOMINACIN SOCIAL)

C.- GASTOS CON BOLETA DE VENTA

Ajenos al giro del negocio: 650.00

Que cumplen con el principio de causalidad y emitidos por sujetos del Nuevo RUS:
44,230.00

D.- GASTOS DE SERVICIOS PBLICOS

De enero a noviembre de 2014: 15,340.00

Diciembre con vencimiento y pago enero de 2015: 1,125.00