I Actualidad y Aplicacin Prctica

Tratamiento tributario de la utilizacin de servicios

Ficha Tcnica
Autor : Dra. Clara Karina Villanueva Barrn
Ttulo : Tratamiento tributario de la utilizacin de
servicios
Fuente : Actualidad Empresarial, N 228 - Primera
Quincena de Abril 2011

1. Introduccin

De acuerdo con lo establecido por

el Impuesto General a las Ventas, se
encuentran gravados con la tasa del
18% los siguientes conceptos: venta
en el pas de bienes muebles; la prestacin o utilizacin de servicios en el
pas; los contratos de construccin; la
primera venta de inmuebles que realicen los constructores de los mismos;
as como la importacin de bienes.
En esta oportunidad nos detendremos
a analizar uno de los conceptos gravados con en el IGV que es la utilizacin
de servicios.
El motivo por el cual se encuentra
gravado es con el fin de igualar las
condiciones de competencia entre
proveedores extranjeros y nacionales.
Es decir, que si los proveedores nacionales que prestan servicios deben
trasladar el impuesto a los consumidores (con lo cual el precio relativo a
sus servicios se ve incrementado por
aquel) de la misma forma que los
proveedores extranjeros prestarn
sus servicios por el importe total de
la contraprestacin sin incluir el IGV
nacional. Sin embargo, el consumidor
de dichos servicios deber, a su vez,
pagar el IGV al Estado, de modo tal
que el costo financiero para el cliente
o usuario de servicios ser el mismo si
contrata con un proveedor nacional o
con un proveedor extranjero1.
A continuacin, analizaremos brevemente los aspectos ms relevantes
respecto al tratamiento tributario del
IGV en la utilizacin de servicios.

2. Hiptesis de incidencia de la
utilizacin de servicios
2.1. Aspecto material
El IGV grava la utilizacin de servicios
en el pas, independientemente del
lugar en que se pague o se perciba la
contraprestacin y del lugar donde se
celebre el contrato (art. 1, inciso b)
de la Ley del IGV).
Asimismo, no se consideran servicios
utilizados en el pas, los servicios
1 Villanueva Gutirrez, Walker. La utilizacin de servicios. Estudio
del Impuesto al Valor Agregado. Anlisis, Doctrina y Jurisprudencia.
Tax Editor. Pg. 133.

I-12

Instituto Pacfico

de ejecucin inmediata que por su

naturaleza se consumen ntegramente en el exterior ni los servicios
de reparacin y mantenimiento de
naves y aeronaves y otros medios de
transporte en el exterior.
Para efectos de la utilizacin de servicios en el pas, se considera que el
establecimiento permanente domiciliado en el exterior de personas
naturales o jurdicas domiciliadas

en el pas es un sujeto no domiciliado.

En los casos de arrendamiento de
naves y aeronaves y otros medios de
transporte prestados por sujetos no
domiciliados que son utilizados parcialmente en el pas, se entender que
slo el 60% es prestado en el territorio
nacional, gravndose con el impuesto
slo dicha parte. (Art. 2, numeral 1,
literal b) del Rgto. del IGV).

Utilizacin de servicios (sujeto no domiciliado)

Presta el servicio en el extranjero

Presta el servicio en el pas

Se consume
o utiliza en el
exterior

Se consume
o utiliza en el
pas

Se consume o
se utiliza en el
extranjero

Se consume
o se utiliza en
el pas

No afecto al IGV

Afecta al IGV

No afecto al IGV

Afecta al IGV

Cabe indicar que la utilizacin de servicios se diferencia de la importacin

de bienes en que slo se encuentra
gravada si es que el usuario del servicio es sujeto del IGV. Es decir si se trata
de una persona jurdica que ejerce
actividad empresarial o de entidades
que no ejerzan dichas actividades en
tanto no exista habitualidad.
Al respecto, el Informe N 0112005/SUNAT de fecha 19 de enero
de 2005 establece lo siguiente:
La Administracin Tributaria ha establecido como criterio que si el usuario
es una entidad de derecho pblico debe
pagar el IGV siempre que sea habitual.
Por lo tanto, el servicio prestado por
un proveedor extranjero a favor de
personas naturales no se encuentra
gravado con el IGV.

2.2. Aspecto subjetivo

Respecto a la utilizacin de servicios
en el pas prestados por no domiciliados, el sujeto pasivo de la obligacin
tributaria es el usuario del servicio,
conforme a lo dispuesto en el inciso
c) del art. 9 de la Ley del IGV.
En este aspecto se aprecia que no es
sujeto del Impuesto quien presta el
servicio (no domiciliado) sino quien
lo utiliza. No obstante ello, cabe
recordar, tal como lo indicramos

en los prrafos precedentes, que se

requiere que tanto el prestador del
servicio y el usuario del mismo sean
unidades empresariales a efectos de
que la operacin bajo comentario est
sujeta a imposicin.
En esta figura el acreedor del impuesto es el Gobierno Central, siendo parte
del Tesoro Pblico dicho ingreso.

2.3. Aspecto espacial

La utilizacin de servicios bsicamente
es una prestacin de servicios pero a
cargo de una persona no domiciliada
a favor de un usuario domiciliado, se
encontrar gravado con el impuesto
siempre que dicho servicio sea consumido o empleado en el territorio
nacional.

3. Qu requisitos se deben
cumplir para tener derecho
al crdito fiscal?
Al respecto se debe tomar en consideracin lo establecido en el artculo
18 y 19 de la Ley del IGV que
establece los requisitos sustanciales y
formales tales como:
Requisitos sustanciales:
i) Debe ser permitido como gasto o
costo para efecto del Impuesto a
la Renta y
N 228

Primera Quincena - Abril 2011

rea Tributaria
ii) Estar destinada a operaciones
por las que se deba pagar el
Impuesto.
Requisitos formales:
- En este caso por ser utilizacin
de servicios, hay que tomar en
consideracin que lo presta
un sujeto no domiciliado. Por
lo que no va a cumplir con los
requisitos formales que establece nuestra normativa en lo
que respecta a la emisin de
comprobantes de pago.
- En la utilizacin en el pas,
de servicios prestados por no
domiciliados, el crdito fiscal
se sustenta en el documento
que acredite el pago del impuesto.

4. En qu momento puedo
aplicar el crdito fiscal?

Ahora bien, es importante mencionar

que cuando se trate de utilizacin de
servicios prestados por no domiciliados, el crdito fiscal podr aplicarse
nicamente cuando el impuesto
correspondiente hubiera sido pagado
(art. 21 Ley del IGV).
Asimismo, el impuesto prestado por
un no domiciliado podr deducirse
como crdito fiscal a partir de la declaracin correspondiente al perodo
tributario en que se realiz el pago del
impuesto, siempre que ste se hubiera
efectuado en el formulario que para
tal efecto apruebe la SUNAT (art. 6,
numeral 11 del Rgto. del IGV).
En ese sentido, la utilizacin de servicios representa para la empresa que
va usar el servicio un costo impositivo
cero. Es decir, si bien debe pagar la
tasa del IGV 18% de la retribucin
(mayor obligacin), su importe puede
utilizarse como crdito fiscal (menor
obligacin).
A continuacin, se mostrar a travs
de un ejemplo que permitir visualizar mejor la figura:
La empresa X no domiciliada en el
pas presta servicios a favor de una
empresa domiciliada Y, por una
contraprestacin de S/.1,000. La
empresa Y debe pagar S/.180 por
concepto del IGV a consecuencia de la
utilizacin de servicios, pero al mismo
tiempo la Ley del IGV establece que
los S/.180 constituyen crdito fiscal.
Si en un mes slo se realizar esta
operacin, se tendra lo siguiente:
Operacin Gravada

Base
Tributo
Imponible

Utilizacin de servicios

1,000

180

Crdito fiscal

1,000

(180)

A travs de este cuadro se puede visualizar

que el crdito fiscal brinda la posibilidad
N 228

Primera Quincena - Abril 2011

de que el servicio pueda restar el IGV

que se ha generado por sus operaciones
gravadas que se entiende que se incluye
a la utilizacin de servicios.

5. Casos prcticos

Caso N 1
Una empresa domiciliada en EE.UU. le ha
prestado servicios de asesora legal a la
Empresa AAA (empresa domiciliada en
el Per), en el mes de marzo de 2011. El
monto facturado por la empresa argentina equivale a $ 3,000 dlares americanos.
La empresa peruana anot el respectivo
comprobante en el Registro de Compras
el 5 de abril del presente ejercicio. Cmo
determino la base imponible del IGV?
Solucin
Como la emisin del comprobante se
ha efectuado en moneda extranjera
(dlares), la conversin a moneda
nacional se realizar en la fecha
en que la empresa AAA anot el
referido comprobante en el Registro
de Compras (05.04.11). Por lo tanto,
deber utilizarse el tipo de cambio
promedio ponderado venta publicado por la SBS, de acuerdo con la
fecha establecida anteriormente. En
este caso el monto convertido en
moneda nacional constituir la base
imponible del IGV.

Caso N 2
La empresa Cusquillac S.A.C., domiciliada
en el Per con RUC N 012415692823,
utiliza en el pas un servicio prestado en
el exterior el 12.03.11, recibiendo el
comprobante respectivo por un monto
equivalente a S/.10,000 y lo anota en
su registro de compras el 17.03.11. El
pago del IGV correspondiente por esta
operacin se efectuar el 30.04.11. En
qu perodo tributario debe utilizarse el
crdito fiscal?
Solucin:
Si bien la obligacin tributaria por
este tipo de servicios naci en el
perodo tributario 2011, fecha en que
se anot el comprobante en el registro
de compras, el pago del impuesto por
el referido servicio se realizar en el
mes de abril del presente ejercicio,
situacin que nos permite afirmar
que el crdito fiscal correspondiente

se podr aplicar en el perodo tributario de abril cuyo vencimiento ser

el 30.04.11, segn el cronograma
para el cumplimiento de obligaciones
tributarias.
Cabe indicar, que en este caso el pago
del IGV por la utilizacin de servicios
que se realizar el 30.04.11 deber
incluir los intereses moratorios computados a partir del da siguiente del
vencimiento de la obligacin correspondiente al perodo tributario marzo
de 2011, hasta la fecha de pago.
Finalmente, cabe indicar que para la
aplicacin del crdito fiscal no se deber utilizar el monto pagado correspondiente a los intereses moratorios.

Caso N 3
Una empresa del exterior ha prestado los
servicios de asesoramiento a una empresa
domiciliada en el pas, el servicio ha sido
pactado en US$1,800.00 emitindose
con fecha 05.08.10 una factura a nombre
de la empresa domiciliada, el servicio fue
cancelado el 16.02.11.
Solucin
Se encuentra gravada con el IGV la
prestacin y utilizacin de servicios
en el pas independientemente del
lugar en que se pague o se perciba
la contraprestacin y del lugar donde
se celebre el contrato.
Como el servicio es utilizado en el
pas cuando es prestado por un sujeto
no domiciliado, la obligacin tributaria nace en la fecha en que se anote el
comprobante de pago en el registro de
compras o en la fecha en que se pague
la retribucin lo que ocurra primero.
En este caso es sujeto del impuesto
en calidad de contribuyente, la empresa que utilice en el pas servicios
prestados por no domiciliados.
Documento que respalda el crdito fiscal
En la utilizacin en el pas de servicios prestados por no domiciliados,
el crdito fiscal se sustentar en el
documento que acredite el pago del
impuesto y el comprobante de pago
en el cual conste en valor del servicio
prestado por el no domiciliado.
En los casos de utilizacin de servicios
en el pas que hubieran sido prestados por sujetos no domiciliados en
el que por tratarse de operaciones
que de conformidad con los usos
y costumbres internacionales no se
emitan los documentos donde conste
el pago del impuesto.

Actualidad Empresarial

I-13

Actualidad y Aplicacin Prctica

Asimismo, los comprobantes de pago

emitidos por los sujetos domiciliados
no necesariamente deben cumplir
con los requisitos y caractersticas
sealadas en el Reglamento de Comprobantes de Pago.
En este caso. el crdito fiscal podr
aplicarse a partir de la declaracin
correspondiente al perodo tributario en que se realiz el pago del
impuesto.
Del clculo del IGV
- Base imponible $1,800.00 (* )
S/.5,040.00
- IGV $324.00 (*) S/.9,07.20
- (*) Tipo de cambio al 16.02.11
S/.2.80
Efectuada la cancelacin del impuesto en el mes de marzo este usara
como crdito fiscal en el mes de
marzo siendo exigible en el mes de
abril de 2011.

Caso N 4
La empresa De las Casas S.A. domiciliada en el pas contrata los servicios
de adiestramiento del personal y de
instalacin de hornos industriales de
secado, servicio que se presta parte en el
pas y parte en el exterior a una empresa
no domiciliada llamada TTR SAC que
presta sus servicios en el pas.
Datos adicionales
- Fecha de emisin del comprobante
emitido por la empresa no domiciliada: 28.06.10
- Fecha de registro del servicio en el
libro de compras: 28.06.10
- Monto del servicio: S/.30,000.00
Se consulta cules sern las implicancias
tributarias y contables cuando se toman
los servicios de una empresa no domiciliada con el fin de que presente servicios
dentro del pas?
Solucin:
En virtud del artculo 1 inciso b) de
la Ley del IGV y el artculo 1 inciso
b) del Reglamento la Prestacin y
Utilizacin de Servicios en General
prestados en territorio nacional estn
gravados con el Impuesto General a
las Ventas. Independientemente, del
lugar en que se abone o se perciba la
contraprestacin y del lugar donde
se pueda celebrar el contrato.
De otro lado, de acuerdo al artculo
2, numeral 1, inciso b) del Reglamento del IGV el servicio es presentado
en el pas cuando es prestado por un

I-14

Instituto Pacfico

sujeto no domiciliado y es consumido

o empleado en el territorio nacional.
Ahora dado que el servicio del no
domiciliado ha sido realizado en el
pas, ser una operacin gravada
con el IGV.
En la utilizacin en el pas por servicios prestados por no domiciliados la
obligacin tributaria se origina en la
fecha en que se anota el comprobante
de pago en el registro de compras o
en la fecha en que se pague la retribucin, lo que ocurra primero en
concordancia con el artculo 4 inciso
d) de la Ley del IGV.
Es as como el contribuyente del
impuesto ser aquel que utilice el
servicio en el pas quedando obligado a cumplir con el pago del IGV al
fisco en el mes siguiente de originada
la obligacin tributaria respetando
para ello el cronograma de vencimiento de obligaciones tributarias.
Determinacin del IGV retenciones
no domiciliados:
- Monto del servicio S/.30,000.00
- IGV 18% S/.5.400.00
Credito fiscal
En concordancia con el artculo 21
de la Ley del IGV y del artculo 6,
numeral 11 del Reglamento de la Ley
del IGV, establece que tratndose de
la utilizacin de servicios prestados
por no domiciliados el crdito fiscal
podr utilizarse nicamente cuando
el impuesto correspondiente hubiera
sido pagado al fisco, motivo por el cual
se permitir hacer uso del crdito al
crdito fiscal a partir de la declaracin
correspondiente al perodo tributario
en el que se realiz el pago del impuesto siempre que ese se hubiere
efectuado en el formulario que para
tal efecto apruebe la SUNAT.
El crdito fiscal del IGV ser declarado en el PDT N 621, por tratarse
de una persona jurdica.
Del documento que debe respaldar el crdito fiscal
De acuerdo a lo dispuesto en el
artculo 6, numeral 2, inciso c) del
Reglamento del IGV establece que el
derecho al crdito fiscal se ejercer
nicamente con el original de:
El comprobante de pago en el cual
conste el valor del servicio prestado por
el no domiciliado y el documento donde
coste el pago del impuesto respectivo en
la utilizacin de servicios en el pas.
En los casos de utilizacin de servicios
en el pas que hubieren sido prestados
por sujetos NO DOMICILIADOS en los
que por tratarse de operaciones que de
conformidad con los usos y costumbres
internacionales no se emitan los comprobantes de pago, el crdito fiscal se

sustentar con el documento en donde

conste el pago del impuesto.
Incidencia contable
Los registros contables a realizarse sern:
X

DEBE HABER

63 GASTOS POR SERVICIOS

PRESTAD. POR TERC. 30,000.00
632 Asesora y consultora
6327 Produccin
42 CTAS. POR PAGAR
COMERC. - TERCEROS
30,000.00
421 Fact., boleta y otros

comprob. por pagar
4212 Emitidas
Por el servicio en el pas de un no
domic. (adiestramiento de personal).
X
91 GAST. DE ADMINISTR. 5,000.00
93 COSTO DE PRODUC.
25,000.00
79 CARG. IMPUT. A CTA.
DE COSTOS Y GAST.
30,000.00
Por el destino del gasto realizado.
X
42 CTAS. POR PAGAR
COMERC. - TERC.
30,000.00
421 Fact., boleta y otros

comprob. por pagar
4212 Emitidas
10 EFECT. Y EQUIV. DE EFECT.
30,000.00
104 Ctas. ctes. e instituc. fin.
1041 Ctas. ctes. operativas
Por la cancelacin al proveedor no
domiciliado.

Pago del IGV No domiciliado a la SUNAT,

mediante Boleta de pagos varios:
X

DEBE HABER

40 TRIB., CONTR. Y APOR. AL

SIST. PRIV. DE PENS. Y SAL. 5,400.00
401 Gobierno Central
40112 IGV- servic. prestados
por no domiciliados
10 EFECT. Y EQUIV. DE EFECT.
5,400.00
104 Ctas. ctes. e instituc. fin.
1041 Ctas. ctes. operativas
Por el pago del IGV No domiciliados
a la SUNAT.

Aplicacin del IGV No domiciliado, como

crdito fiscal en le mes de pago:
X

DEBE HABER

40 TRIB., CONTR. Y APOR. AL

SIST. PRIV. DE PENS. Y SAL. 5,400.00
401 Gobierno Central
40111 IGV- Cta. propia
40 TRIB., CONTR. Y APOR. AL
SIST. PRIV. DE PENS. Y SAL.
5,400.00
401 Gobierno Central
40112 IGV- serv. prest. por no domic.
Por la aplicacin del IGV No domiciliado pagado a la SUNAT como crdito
fiscal en el mes de pago.

N 228

Primera Quincena - Abril 2011