Professional Documents
Culture Documents
CURTEA DE CONTURI
AUDITUL DE CONFORMITATE
PRIVIND LEGALITATEA
MODULUI DE UTILIZARE
A SUMELOR PROVENITE DIN
FINANRI RAMBURSABILE
GHID
Bucureti
2013
ISBN 978-973-0-15863-2
C
CUUR
RTTE
EAA D
DEE C
COON
NTTU
URRII
Strada Lev Tolstoi nr. 22-24, sector 1
Bucureti, cod 011948
Tel: (+4) 021 3078811
Fax: (+4) 021 3078875
Website: www.curteadeconturi.ro
ROMNIA, Bucureti, 2013
CURTEA DE CONTURI
Auditul de conformitate privind legalitatea modului de utilizare
a sumelor provenite din finanri rambursabile
CUPRINS
INTRODUCERE ................................................................................................................................... 7
Structura ghidului .................................................................................................................................... 8
Realizarea auditului de conformitate ....................................................................................................... 9
Capitolul 1. CONSIDERAII INIIALE .......................................................................................... 10
1.1. Stabilirea obiectivelor i a ariei auditului de conformitate ............................................................... 10
1.2. Luarea n considerare a principiilor prevzute n codul de conduit etic
i deontologie profesional .............................................................................................................. 11
1.3. Asigurarea implementrii procedurilor de control al calitii ........................................................... 11
Capitolul 2. PLANIFICAREA MISIUNII DE AUDIT DE CONFORMITATE .............................. 13
Introducere ............................................................................................................................................... 13
2.1. Identificarea i stabilirea factorilor implicai/bazei legale aplicabile ................................................ 15
2.2. nelegerea activitii entitii submprumutate i a mediului n care
aceasta i desfoar activitatea ...................................................................................................... 16
2.3. Identificarea i stabilirea aspectelor i criteriilor-cheie..................................................................... 18
2.4. Definirea obiectivului general i a ariei auditului ............................................................................. 21
2.5. nelegerea i evaluarea sistemului de control intern ........................................................................ 21
2.6. Stabilirea pragului de semnificaie/materialitii .............................................................................. 23
2.7. Identificarea i evaluarea riscurilor ................................................................................................... 25
2.8. Abordarea auditului de conformitate i prezentarea procedurilor de audit ce se vor aplica ............. 29
2.9. Eantionarea ...................................................................................................................................... 30
2.10. Elaborarea programului i planului de audit ................................................................................... 31
2.10.1. Programul de audit ............................................................................................................. 31
2.10.2. Planul de audit .................................................................................................................... 31
Capitolul 3. EXECUIA AUDITULUI DE CONFORMITATE LA SUBMPRUMUTAI
PRIVIND LEGALITATEA MODULUI DE UTILIZARE A SUMELOR
PROVENITE DIN FINANRI RAMBURSABILE ................................................... 33
Introducere ............................................................................................................................................... 33
3.1. Colectarea probelor de audit, caracteristicile, tipul i sursele acestora ............................................ 33
3.1.1. Probele de audit ................................................................................................................... 33
3.1.2. Caracteristicile probelor de audit ......................................................................................... 34
3.1.3. Tipul probelor de audit ........................................................................................................ 35
3.1.4. Sursa probelor de audit ........................................................................................................ 36
3.2. Evaluarea aseriunilor de audit .......................................................................................................... 36
3.3. Aplicarea procedurilor i tehnicilor de audit ..................................................................................... 37
3.3.1. Aplicarea testelor de control ................................................................................................ 38
3.3.1.1. Evaluarea rezultatelor testelor de control ............................................................... 39
3.3.2. Aplicarea procedurilor de fond ............................................................................................ 39
3.3.2.1. Aplicarea testelor de detaliu ................................................................................... 40
3.3.2.2. Aplicarea procedurilor analitice ............................................................................. 42
3.4. Evaluarea probelor de audit i formularea concluziilor .................................................................... 46
3.5. Obinerea declaraiilor scrise ale conducerii ..................................................................................... 48
3.6. Comunicarea cu entitatea submprumutat auditat.......................................................................... 49
3.7. Elaborarea documentele de lucru ...................................................................................................... 49
3.7.1. Dosarul curent/de lucru........................................................................................................ 50
3.7.2. Dosarul permanent ............................................................................................................... 50
Capitolul 4. RAPORTAREA REZULTATELOR .............................................................................. 51
Introducere ............................................................................................................................................... 51
4.1. ntocmirea raportului de audit ........................................................................................................... 51
4.1.1. Caracteristicile raportului de audit ......................................................................................... 51
4.1.2. Structura raportului de audit ................................................................................................... 52
4.1.3. Raportul de audit .................................................................................................................... 55
3
Auditul de conformitate privind legalitatea modului de utilizare
a sumelor provenite din finanri rambursabile
LISTA ANEXELOR
Anexa nr. 1 Program de audit ............................................................................................................ 61
Anexa nr. 2 Plan de audit ................................................................................................................... 63
Anexa nr. 3 Declaraia conducerii entitii submprumutate ............................................................. 70
Anexa nr. 4 Coninutul dosarului curent ntocmit n urma
misiunii de audit de conformitate .................................................................................. 72
Anexa nr. 5 Documente de lucru ....................................................................................................... 74
Anexa nr. 6 Raport de audit de conformitate ..................................................................................... 94
Anexa nr. 7 Monitorizarea modului de implementare a recomandrilor ........................................... 96
Anexa nr. 8 Urmrirea modului de implementare a recomandrilor auditului .................................. 97
LISTA FIGURILOR
Fig. nr. 1 Realizarea auditului de conformitate.............................................................................. 9
Fig. nr. 2 Fazele etapei de planificare a misiunii de audit de conformitate ................................... 15
Fig. nr. 3 Relaia dintre componentele riscului de audit i probele de audit necesare ................... 34
Fig. nr. 4 Procesul de revizuire analitic........................................................................................ 44
LISTA TABELELOR
Tabelul nr. 1 Lista de verificare privind nelegerea activitii entitii submprumutate
auditate i a mediului n care aceasta i desfoar activitatea ..................................... 17
Tabelul nr. 2 Exemple de aspect-cheie, informaii cu privire la
aspectele-cheie i criterii n auditul de conformitate ...................................................... 18
Tabelul nr. 3 Riscuri de neconformitate i controale
aferente n vederea diminurii acestora .......................................................................... 23
Tabelul nr. 4 Evaluarea riscului inerent ............................................................................................... 26
Tabelul nr. 5 Evaluarea riscului de control .......................................................................................... 27
Tabelul nr. 6 Exemple de factori de risc n legtur cu verificarea
modului de derulare a achiziiilor publice ...................................................................... 28
Tabelul nr. 7 Tipul probelor de audit ................................................................................................... 35
Tabelul nr. 8 Sursa probelor de audit................................................................................................... 36
Tabelul nr. 9 Aseriunile de audit ........................................................................................................ 36
Tabelul nr. 10 Testarea eficienei i eficacitii funcionrii controalelor-cheie ................................... 38
Tabelul nr. 11 Teste de detaliu .............................................................................................................. 42
Tabelul nr. 12 Utilizarea procedurilor analitice n diferite etape ale auditului ...................................... 45
Tabelul nr. 13 Proceduri de evaluare a riscului ..................................................................................... 45
Tabelul nr. 14 Exemple de abateri de la conformitate i consideraii aferente ...................................... 47
4
Auditul de conformitate privind legalitatea modului de utilizare
a sumelor provenite din finanri rambursabile
HOTRRE
privind aprobarea Ghidului auditului de conformitate privind
legalitatea modului de utilizare a sumelor provenite
din finanri rambursabile
HOTRRE
PREEDINTE,
NICOLAE VCROIU
Nr. 282
28 noiembrie 2013
5
Auditul de conformitate privind legalitatea modului de utilizare
a sumelor provenite din finanri rambursabile
6
Auditul de conformitate privind legalitatea modului de utilizare
a sumelor provenite din finanri rambursabile
INTRODUCERE
1
Adoptat n cadrul celui de-al IX-lea Congres INTOSAI care a avut loc n anul 1977 la Lima
2
The International Standards of Supreme Audit Institutions (Standardele Internaionale ale Instituiilor Supreme de Audit)
7
Auditul de conformitate privind legalitatea modului de utilizare
a sumelor provenite din finanri rambursabile
gal i de reglementare care le guverneaz. Cadrul legal i de reglementare const n tratate, regu-
lamente, directive, decizii, bugete, contracte i alte instrumente care conin norme despre modul
n care trebuie gestionate tranzaciile i implementate bugetele.
n accepiunea INTOSAI, n efectuarea auditului de conformitate exist dou concepte cu o
relevan semnificativ, respectiv:
a) regularitatea concept potrivit cruia activitile, tranzaciile i informaiile aferente
entitii auditate sunt n conformitate cu cadrul legal aplicabil, regulamentele emise i
alte legi, regulamente, acorduri cadru, legi bugetare i sunt amendate n mod
corespunztor;
b) conformitatea concept care se refer la principiile generale ale unui management fi-
nanciar sntos al sectorului public i la aplicarea acestora de ctre personalul cu
atribuii de conducere.
Structura ghidului
8
Auditul de conformitate privind legalitatea modului de utilizare
a sumelor provenite din finanri rambursabile
Eantionarea;
Elaborarea programului i planului de audit
Figura nr. 1
9
Auditul de conformitate privind legalitatea modului de utilizare
a sumelor provenite din finanri rambursabile
10
Auditul de conformitate privind legalitatea modului de utilizare
a sumelor provenite din finanri rambursabile
acestuia, informaiile care trebuie furnizate, calendarul activitilor, tipul de raport de audit ce va
fi elaborat i cui se adreseaz acesta etc.
11
Auditul de conformitate privind legalitatea modului de utilizare
a sumelor provenite din finanri rambursabile
12
Auditul de conformitate privind legalitatea modului de utilizare
a sumelor provenite din finanri rambursabile
Introducere
3
Submprumutul este definit ca fiind finanarea rambursabil angajat de stat prin MFP i transferat ctre
submprumutat prin acordul de mprumut subsidiar.
4
Unul dintre scopurile pentru care Guvernul prin MFP poate contracta datorie public guvernamental se refer la
finanarea pe baz de lege a unor programe/proiecte prioritare pentru economia romneasc.
13
Auditul de conformitate privind legalitatea modului de utilizare
a sumelor provenite din finanri rambursabile
14
Auditul de conformitate privind legalitatea modului de utilizare
a sumelor provenite din finanri rambursabile
1. Identificarea
i stabilirea
factorilor
implicai/bazei 2. nelegerea
legale aplicabile activitii entitii
10. Elaborarea
programului i i a mediului n
planului de audit care aceasta i
desfoar
activitatea
3. Identificarea
9. Eantionarea i stabilirea
aspectelor i
criteriilor-cheie
Fazele etapei de
planificare a
misiunii de audit
de conformitate
4. Definirea
8. Planificarea obiectivului
procedurilor general,
de audit necesare a obiectivelor
specifice i a
ariei auditului
7. Identificarea i 5. nelegerea i
evaluarea evaluarea
riscurilor sistemului de
6. Stabilirea control intern
pragului de
semnificaie/
materialitii
Figura nr. 2
15
Auditul de conformitate privind legalitatea modului de utilizare
a sumelor provenite din finanri rambursabile
16
Auditul de conformitate privind legalitatea modului de utilizare
a sumelor provenite din finanri rambursabile
17
Auditul de conformitate privind legalitatea modului de utilizare
a sumelor provenite din finanri rambursabile
18
Auditul de conformitate privind legalitatea modului de utilizare
a sumelor provenite din finanri rambursabile
Criteriile pot fi oficiale, cum ar fi spre exemplu legile, regulamentele, directivele minis-
teriale sau ali termeni prevzui n contracte sau acorduri. Criteriile pot fi de asemenea mai puin
oficiale cum ar fi spre exemplu, codul de conduit etic i deontologie profesional sau pot face
referire la unele ateptri privind comportamentul perosnalului din cadrul unitilor de imple-
mentare/management a proiectelor finanate din mprumuturi rambursabile (spre exemplu, cuan-
tumul acceptat al cheltuielilor de deplasare i diurn decontate personalului cu atribuii specifice
n implementarea i derularea proiectelor finanate din fonduri rambursabile).
n auditul de conformitate criteriile trebuie s fie corespunztoare, ceea ce presupune ca
acestea s ndeplineasc urmtoarele caracteristici:
a) relevan criteriile relevante furnizeaz contribuii semnificative pentru informarea
i luarea deciziilor necesare de ctre potenialii utilizatori ai raportului de audit;
b) credibilitate acesta rezult din concluzii rezonabile i consistent fundamentate
atunci cnd sunt utilizate de ctre un alt auditor public extern n aceleai circum-
stane;
c) completitudine criteriile complete sunt acelea care sunt suficiente pentru scopul
auditului i nu omit factorii relevani. Acestea sunt semnificative i fac posibil furni-
zarea ctre potenialii utilizatori a unei priviri de ansamblu util pentru informarea i
luarea deciziilor necesare;
d) obiectivitate criteriile obiective sunt neutre i neprtinitoare att din punct de
vedere al auditorului public extern, ct i din punct de vedere al managementului en-
titii submprumutate auditate;
19
Auditul de conformitate privind legalitatea modului de utilizare
a sumelor provenite din finanri rambursabile
e) inteligibilitate criteriile inteligibile sunt acelea care sunt specificate n mod clar,
care contribuie la formularea unor concluzii precise i care sunt comprehensive pen-
tru potenialii utilizatori. Aceste criterii nu pot fi subiectul unor interpretri diferite;
f) comparabilitate criteriile comparabile sunt compatibile cu cele utilizate n
auditurile similare i cu cele utilizate n auditurile anterioare;
g) acceptabilitate criteriile acceptabile sunt acelea care provin de la experi indepen-
deni n domeniu, entiti auditate, legislativ, media i opinia public i care sunt
general acceptate;
h) disponibilitate criteriile trebuie s fie disponibile pentru potenialii utilizatori astfel
nct acetia s neleag natura activitilor de audit efectuate i principiile avute n
vedere la ntocmirea raportului de audit.
Criteriile includ aspectele care pot avea un impact semnificativ asupra obiectivelor unui
audit. De aceea, n efectuarea auditului de conformitate auditorii publici externi trebuie s
stabileasc dac criteriile sunt adecvate i relevante pentru subiectul-cheie i obiectivele
auditului ce urmeaz a fi efectuat. Odat ce au fost identificate criteriile adecvate pe baza
caracteristicilor menionate mai sus, acestea trebuie s devin operaionale pentru anumite
circumstane specifice ale fiecrui audit, astfel nct s faciliteze formularea unor concluzii de
audit semnificative.
n unele cazuri, stabilirea criteriilor poate fi fcut ntr-un mod direct, iar n alte cazuri
identificarea acestora poate fi mult mai complex. Astfel, auditorii publici externi se pot baza pe
utilizarea listelor de verificare n obinerea unei imagini de ansamblu a criteriilor adecvate care
vor fi utilizate. Auditorii publici externi trebuie s utilizeze o serie de surse (spre exemplu, legi i
regulamente, ordine ale ministrului, cod de conduit etic, politici, strategii, proceduri, manuale,
linii directoare etc.) care s-i sprijine n identificarea criteriilor.
n auditul de conformitate criteriile aplicabile trebuie s fie identificate cu claritate.
Acesta poate fi cazul n care o lege sau un regulament clar i uor de neles constituie un cri-
teriu. Premisele unei rezoluii ale legislativului pot sprijini auditorii publici externi n identifi-
carea unor criterii adecvate.
Dac apar situaii n care nu exist dubii cu privire la interpretarea corect a unei pre-
vederi legale relevante, auditorii publici externi pot considera utile inteniile i premisele stabilite
n proiectele de lege sau pot consulta instituiile responsabile cu fundamentarea propunerii le-
gislative.
n procesul de identificare a criteriilor adecvate auditorii publici externi trebuie s aib n
vedere materialitatea n legtur cu riscul potenial de neconformitate pentru fiecare aspect supus
auditului (legi bugetare, legi specifice, termeni contractuali etc.). Considerentele cu privire la
materialitate includ att aspecte cantitative (proporia/volumul), ct i aspecte calitative (natura i
caracteristicile).
n auditul de conformitate criteriile trebuie s fie utilizate n mod adecvat astfel nct s
reflecte n totalitate subiectul auditat. n cazul n care exist limitri ale ariei de audit i nu pot fi
acoperite dect anumite aspecte n ceea ce privete respectarea prevederilor legale, aceste limitri
ale ariei auditului trebuie s fie clar prezentate n raportul de audit. n cazul n care auditorii
publici externi utilizeaz linii directoare, liste de verificare sau alte materiale furnizate de ctre
entitatea submprumutat auditat sau alte entiti administrative n scopul identificrii criteriilor
de audit adecvate, acetia trebuie s acorde o atenie deosebit asupra modului n care proce-
durile de audit asigur faptul c materialele utilizate reflect n mod corespunztor prevederile
legilor i regulamentelor aplicabile.
Pot exista i situaii n care prevederile legislaiei relevante sunt neclare. Asemenea
situaii pot aprea atunci cnd o reglementare legal stipuleaz faptul c anumite prevederi
specifice trebuie implementate de ctre entitatea submprumutat prin elaborarea unor manuale
de proceduri, ns n urma verificrilor efectuate auditorii publici externi constat faptul c acele
20
Auditul de conformitate privind legalitatea modului de utilizare
a sumelor provenite din finanri rambursabile
21
Auditul de conformitate privind legalitatea modului de utilizare
a sumelor provenite din finanri rambursabile
Auditorii publici externi trebuie s acorde o atenie deosebit controalelor care sunt rele-
vante n legtur cu obiectivele de conformitate referitoare la respectarea legilor i
regulamentelor aplicabile tranzaciilor financiare aferente proiectelor finanate din fonduri
rambursabile.
n cadrul auditului de conformitate privind legalitatea modului de utilizare a sumelor
provenind din finanri rambursabile aceste controale se refer la cele n legtur cu
autorizarea entitii submprumutate (unitii de implementare a proiectului/de management a
proiectului) de a stabili cuantumul plilor sau tragerilor sau de a efectua pli sau trageri din
sumele finanrilor rambursabile.
Abordarea de ctre auditorii publici externi a controalelor asupra conformitii implic o
evaluare a mediului de control la nivelul ntregii entiti i a procedurilor de control aferente
tranzaciilor n derulare. De asemenea, auditorii publici externi trebuie s aib n vedere modul n
care managementul entitii submprumutate acioneaz prin intermediul controalelor n scopul
diminurii riscului apariiei abaterilor semnificative.
Auditorii publici externi trebuie s aib n vedere faptul c managementul entitii subm-
prumutate este responsabil pentru stabilirea unui sistem eficient de control intern care s asigure
conformitatea cu legile i regulamentele aplicabile proiectelor finanate din fonduri rambursabile.
Controalele i procedurile implementate de ctre entitile submprumutate n vederea
asigurrii conformitii cu legile i regulamentele aplicabile pot include:
asigurarea c prevederile legilor i regulamentelor aferente proiectelor finanate din
fonduri rambursabile sunt transpuse n mod adecvat n norme i proceduri;
aplicarea de ctre personalul cu atribuii specifice a cerinelor prevzute de lege prin
transpunerea acestora ntr-un set de proceduri operaionale referitoare la
implementarea i derularea proiectelor finanate din mprumuturi rambursabile;
desemnarea unei persoane responsabile cu asigurarea actualizrii instruciunilor care
s reflecte orice schimbri legislative;
respectarea prevederilor stabilite n acordurile (cadru) de mprumut/contractele de
finanare cu privire la termenii i condiiile de tragere i rambursare;
monitorizarea modului de respectare a prevederilor stabilite n acordurile (cadru) de
mprumut/contractele de finanare;
realizarea de controale ex-ante i ex-post asupra plilor efectuate pentru atingerea
obiectivelor proiectelor finanate din fonduri rambursabile;
respectarea prevederilor acordurilor (cadru) de mprumut/contractelor de finanare
cu privire la realizarea de ctre auditori independeni a auditului asupra nregis-
trrilor, conturilor i situaiilor financiare aferente proiectelor finanate din mpru-
muturi rambursabile.
Auditorii publici externi trebuie s aib n vedere factorii de risc i controalele care pot
contribui la diminuarea potenialelor riscuri de neconformitate. n Tabelul nr. 3 sunt exem-
plificai factori de risc pe care trebuie s-i ia n considerare auditorii publici externi atunci cnd
efectueaz un audit de conformitate la submprumutai privind legalitatea modului de utilizare a
sumelor provenind din finanri rambursabile.
22
Auditul de conformitate privind legalitatea modului de utilizare
a sumelor provenite din finanri rambursabile
5
Spre exemplu, n cazul Proiectului privind nvmntul rural, prin beneficiar" se nelege o coala eligibil care
va primi i va administra un grant din sumele proiectului pentru realizarea unui subproiect, n conformitate cu cri-
teriile stabilite n Manualul Operaional
23
Auditul de conformitate privind legalitatea modului de utilizare
a sumelor provenite din finanri rambursabile
24
Auditul de conformitate privind legalitatea modului de utilizare
a sumelor provenite din finanri rambursabile
25
Auditul de conformitate privind legalitatea modului de utilizare
a sumelor provenite din finanri rambursabile
26
Auditul de conformitate privind legalitatea modului de utilizare
a sumelor provenite din finanri rambursabile
27
Auditul de conformitate privind legalitatea modului de utilizare
a sumelor provenite din finanri rambursabile
28
Auditul de conformitate privind legalitatea modului de utilizare
a sumelor provenite din finanri rambursabile
Spre exemplu, factorii de risc sunt mai ridicai atunci cnd ntr-o unitate de management
a proiectului lipsete separarea atribuiilor i un personal calificat, cnd aceasta nu dispune de
un sistem informatic care s ndeplineasc standarde tehnice, nu are proceduri de lucru, cnd
nu exist capacitatea de a reevalua obligaiile financiare n mod regulat i cnd nu se pstreaz
documentaia complet a tranzaciilor cu fonduri provenite din finanri rambursabile.
29
Auditul de conformitate privind legalitatea modului de utilizare
a sumelor provenite din finanri rambursabile
2.9. Eantionarea
30
Auditul de conformitate privind legalitatea modului de utilizare
a sumelor provenite din finanri rambursabile
cerinele de raportare;
cerinele politicilor contabile privind reflectarea adecvat a operaiunilor i condi-
iilor financiare i nregistrarea distinct a operaiunilor, resurselor i cheltuielilor
aferente proiectului.
31
Auditul de conformitate privind legalitatea modului de utilizare
a sumelor provenite din finanri rambursabile
h) eantionarea;
i) alte aspecte pe care auditorii publici externi le consider necesare pentru realizarea
auditului, cum ar fi: verificarea implementrii msurilor dispuse de ctre Curtea de
Conturi a Romniei prin Decizia nr.; utilizarea experienei corespunztoare a
membrilor echipei pentru zonele cu risc ridicat; programul ntlnirilor de lucru cu
entitatea submprumutat auditat; existena tehnologiei informaionale n cadrul
entitii submprumutate etc.
Planul de audit de conformitate trebuie modificat pe tot parcursul etapei de execuie a
auditului, n cazul n care apar informaii noi care modific ipotezele i condiiile avute n vedere
la elaborarea planului de audit iniial.
32
Auditul de conformitate privind legalitatea modului de utilizare
a sumelor provenite din finanri rambursabile
Introducere
Faza de execuie const n realizarea procedurilor de audit pla-
nificate n vederea obinerii probelor de audit i evaluarea rezultatelor.
Principalele activiti din cadrul acestei etape a auditului sunt,
de regul, urmtoarele:
efectuarea procedurilor de audit (teste de control i proceduri de
fond);
evaluarea rezultatelor procedurilor de audit, inclusiv evaluarea
punctelor slabe i a punctelor forte ale sistemului de management i
control;
analizarea i evaluarea erorilor identificate;
raportarea operativ a erorilor semnificative i a suspiciunilor de fraud ctre managementul
entitii submprumutate auditate, imediat ce acestea au fost identificate;
revizuirea planului de audit, n cazul n care auditorii publici externi obin informaii noi sau
constat c informaiile avute n vedere la planificarea auditului nu au fost corecte.
Pentru etapa de execuie a auditului de conformitate ISSAI 300 Standarde utilizate n
auditul guvernamental, INTOSAI stabilete:
n realizarea auditului conform cerinelor acestui standard, auditorii trebuie s aleag
i s efectueze paii i procedurile de audit care, n funcie de raionamentul lor profesional,
corespund circumstanelor date. Paii i procedurile de audit trebuie proiectate astfel nct s
se obin probe de audit suficiente, corespunztoare i relevante care vor furniza o baz
rezonabil pentru raionamentul i concluziile auditorilor.
n stabilirea ntinderii pailor i procedurilor de audit referitoare la faptele nelegale,
auditorii trebuie s-i exercite profesia cu atenia i prudena cuvenit, astfel nct activitatea
acestora s nu se suprapun cu potenialele investigaii sau procese viitoare, iar independena
ISA s nu fie afectat. n vederea stabilirii pailor i procedurilor de audit ce vor fi efectuate,
atenia cuvenit include consultarea de ctre auditori a consilierilor juridici corespunztori i
a organelor abilitate.
33
Auditul de conformitate privind legalitatea modului de utilizare
a sumelor provenite din finanri rambursabile
Ridicat
Figura nr. 3
34
Auditul de conformitate privind legalitatea modului de utilizare
a sumelor provenite din finanri rambursabile
calitatea acestora (cu ct este mai ridicat calitatea probelor de audit, cu att mai puine probe de
audit vor fi necesare).
Relevana probelor de audit presupune ca acestea s aib o legtur clar i logic cu
scopul procedurilor de audit. Pentru ca probele de audit s fie relevante, auditorii publici externi
trebuie ca n etapa de planificare a auditului s defineasc clar att obiectivele, ct i criteriile de
audit. Relevana probelor de audit presupune ca acestea s fie aplicabile perioadei auditate, iar
totalitatea probelor de audit s fie reprezentativ pentru ntreaga perioad auditat.
Credibilitatea probelor de audit presupune ca datele i informaiile obinute de auditorii
publici externi s fie valide (de necombtut). Credibilitatea acestora este influenat de sursa
probelor de audit (intern sau extern entitii submprumutate auditate) i tipul probelor de audit
(fizice, documentare, verbale sau analitice) i depinde de circumstanele n care acestea sunt
obinute.
Probele de audit sunt mai credibile atunci cnd acestea sunt:
obinute din surse independente din afara entitii submprumutate (spre exemplu, con-
firmarea creditorului cu privire la efectuarea unei pli), comparativ cu cele generate
din interiorul entitii;
subiectul unor controale efective generate din interiorul entitii;
obinute n mod direct de ctre auditor (spre exemplu, observarea aplicrii contro-
lului), comparativ cu cele obinute n mod indirect (spre exemplu, chestionarea n
legtur cu aplicarea controlului);
obinute sub form de documente (spre exemplu, documente pe suport de hrtie, n
format electronic), comparativ cu declaraiile verbale;
obinute din documente originale, comparativ cu cele obinute prin fotocopii sau fax.
Coroborarea probelor de audit constituie o tehnic important care contribuie la creterea
credibilitii probelor de audit. Aceasta presupune ca auditorii publici externi s colecteze dife-
rite tipuri de probe de audit din diferite surse. n acest caz, probele de audit sunt mai persuasive
i asigur un grad mai ridicat de credibilitate.
Probele de audit pot fi fizice, documentare, verbale sau analitice. Procedurile de audit
utilizate pentru obinerea probelor de audit i aspectele ce trebuie avute n vedere sunt prezentate
n tabelul de mai jos:
35
Auditul de conformitate privind legalitatea modului de utilizare
a sumelor provenite din finanri rambursabile
n obinerea probelor de audit trebuie utilizate surse diferite, care coroborate ntre ele, s
contribuie la creterea credibilitii constatrilor de audit.
Probele de audit pot fi obinute din trei surse (Tabelul nr. 8): furnizate de ctre entitatea
submprumutat (interne), furnizate de ctre tere pri (externe) sau generate de ctre auditorii
publici externi.
36
Auditul de conformitate privind legalitatea modului de utilizare
a sumelor provenite din finanri rambursabile
c) Exhausti- Toate operaiunile economice aferente proiectelor finanate din fonduri rambursabile au
vitatea fost nregistrate n registrele contabile. Spre exemplu, toate activele i datoriile entitii
beneficiare auditate care rezult din mprumuturi externe rambursabile sunt raportate n
situaiile financiare prin intermediul acurateei sau prezentrii.
n cazul unor datorii contingente, acestea pot fi nregistrate fr a exista o datorie cores-
pondent.
d) Existena Activele i pasivele nregistrate exist la data ntocmirii situaiilor financiare. De exemplu,
bunurile, serviciile sau lucrrile a cror valoare a fost inclus n situaiile financiare prin
intermediul acurateei i prezentrii exist la data n-cheierii bilanului.
e) Prezen- Toate operaiunile economice aferente proiectelor finanate din fonduri rambursabile sunt
tarea nregistrate potrivit planului de conturi, clasificaiei bugetare, sursei de finanare i sunt
corect descrise.
Toate operaiunile, resursele i cheltuielile aferente proiectului finanat din fonduri
rambursabile sunt nregistrate distinct n perioada de raportare financiar.
f) Proprie- Activele i pasivele nregistrate n bilanul contabil aparin entitii submprumutate. De
tatea exemplu, entitatea are drepturi i obligaii asociate mprumuturilor externe rambursabile
(drepturi i contractate de MFP i submprumutate acesteia, drepturi i obligaii care sunt raportate
obligaii) n situaiile financiare aferente proiectului.
g) Realitatea Toate operaiunile economice nregistrate sunt reale, sunt nregistrate n exerciiul financiar
la care se refer, potrivit clasificaiei bugetare. Spre exemplu, toate plile din sumele
mprumuturilor externe rambursabile au fost efectuate pe baza documentelor justificative
care reflect operaiuni economice reale (de exemplu, plata contravalorii serviciilor de
consultan a avut la baz rapoarte de activitate, plata contravalorii lucrrilor executate a
avut la baz situaii de lucrri).
h) Legalitatea Fondurile bugetare sunt disponibile. Spre exemplu, contribuia Romniei (pentru aco-
i regula- perirea impozitelor i a taxelor aferente proiectului i pentru acoperirea parial a cos-
ritatea turilor administrative ale proiectului) trebuie s fie asigurat de la bugetul de stat prin
bugetul entitii submprumutate.
Toate operaiunile economice aferente proiectelor finanate din fonduri rambursabile
exist i sunt stabilite cu acuratee.
Toate operaiunile economice aferente proiectelor finanate din fonduri rambursabile sunt
efectuate cu respectarea criteriile de eligibilitate.
Toate operaiunile economice aferente proiectelor finanate din fonduri rambursabile sunt
efectuate cu respectarea prevederilor acordurilor (cadru) de mprumut/contractelor de fi-
nanare.
Toate calculele corespunztoare operaiunile economice aferente proiectelor finanate din
fonduri rambursabile sunt corect realizate.
Toate tranzaciile aferente proiectelor finanate din fonduri rambursabile sunt corect
nregistrate, sunt nregistrate n exerciiul financiar la care se refer i sunt nregistrate la
valoarea corect.
37
Auditul de conformitate privind legalitatea modului de utilizare
a sumelor provenite din finanri rambursabile
n faza de execuie a auditului, auditorii publici externi vor proiecta i aplica att teste de
control, ct i proceduri de fond.
38
Auditul de conformitate privind legalitatea modului de utilizare
a sumelor provenite din finanri rambursabile
Procedurile de fond sunt elaborate n timpul fazei de planificare i trebuie s fie receptive
la evaluarea riscului aferent. Scopul utilizrii procedurilor de fond este acela de a se obine probe
de audit pentru a detecta denaturrile semnificative sau de neconformitate la nivelul aseriunilor.
Cu toate acestea, fr s ia n considerare evaluarea riscului i nivelul de credibilitate, auditorul
public extern trebuie s proiecteze i s efectueze proceduri de fond (teste de detaliu) pentru
fiecare domeniu semnificativ (spre exemplu, clase ale tranzaciilor, solduri ale conturilor).
Procedurile de fond sunt de dou tipuri:
teste de detaliu - reprezint proceduri aplicate fiecrei componente selectate individual;
proceduri analitice.
39
Auditul de conformitate privind legalitatea modului de utilizare
a sumelor provenite din finanri rambursabile
Auditorii publici externi trebuie s realizeze testele de detaliu (Tabelul nr. 11) care au fost
proiectate n faza de planificare, doar dac n urma evalurii rezultatelor testelor de control este nece-
sar ca acetia s reevalueze natura, calendarul activitilor de audit i ntinderea testelor de detaliu.
Atunci cnd efectueaz teste de detaliu auditorii publici externi pot constata c:
un anumit element selectat nu este adecvat pentru aplicarea procedurilor de audit: n
acest caz procedura de audit poate fi aplicat asupra unui alt element.
Spre exemplu, atunci cnd se testeaz existena autorizaiei de plat, unul dintre
elementele selectate poate fi un cec anulat sau fr valoare. n cazul n care audi-
torul public extern consider c acest cec a fost anulat n mod corespunztor, n
sensul c anularea nu constituie o eroare, atunci se va nlocui cu un alt element
adecvat care va fi supus examinrii;
nu pot aplica procedurile de audit proiectate asupra unui anumit element selectat deoa-
rece, spre exemplu, documentarea cu privire la elementul selectat a fost pierdut. n
cazul n care nu pot fi aplicate proceduri de audit alternative asupra acelui element, de
regul auditorii publici externi vor considera c acel element este o eroare. De ase-
menea, acetia vor avea n vedere dac motivele neaplicrii procedurilor de audit adec-
vate au implicaii asupra riscului de control sau a riscului inerent evaluat sau asupra
credibilitii declaraiilor managementului entitii submprumutate auditate.
Testele de detaliu ajut auditorii publici externi s obin probe de audit suficiente i
adecvate pentru a le sprijini raionamentul i concluziile.
n vederea obinerii probelor de audit, testele de detaliu iau forma unor tehnici specifice
de audit, precum:
Inspecia const n examinarea nregistrrilor, documentelor i registrelor contabile
sau activelor fizice.
n efectuarea auditului de conformitate la entitatea submprumutat privind legali-
tatea modului de utilizare a sumelor provenind din finanri rambursabile, inspecia
poate include examinarea documentelor i nregistrrilor pentru a determina modul
n care sumele mprumuturilor aferente proiectelor finanate din fonduri rambur-
sabile au fost raportate i compararea modului de organizare i conducere a evi-
denei contabile de ctre entitatea submprumutat cu modul de organizare i con-
ducere a evidenei contabile stabilit prin prevederile acordurilor (cadru) de mpru-
mut/contractelor de finanare.
Inspecia documentelor i registrelor contabile implic examinarea tuturor docu-
mentelor relevante pentru a stabili dac beneficiarii finali ai proiectului ndeplinesc
cerinele i criteriile de eligibilitate.
Inspecia implic de asemenea examinarea activelor cum ar fi spre exemplu, exa-
minarea podurilor, cldirilor, autostrzilor etc., pentru a determina dac acestea
ndeplinesc cerinele cu privire la calitatea n construcii.
Auditorii publici externi trebuie s ia n considerare credibilitatea oricror documente
examinate i s aib n vedere riscul de fraud i probabilitatea c documentele
examinate pot s nu fie autentice.
Observarea presupune urmrirea de ctre auditorul public extern a activitilor,
proceselor sau procedurilor efectuate.
n efectuarea auditului de conformitate la entitatea submprumutat privind lega-
litatea modului de utilizare a sumelor provenind din finanri rambursabile obser-
varea poate include urmrirea modului de desfurare a procesului de licitaie i a
procedurilor de achiziie aferente, precum i observarea modului n care sunt im-
40
Auditul de conformitate privind legalitatea modului de utilizare
a sumelor provenite din finanri rambursabile
41
Auditul de conformitate privind legalitatea modului de utilizare
a sumelor provenite din finanri rambursabile
- control managerial;
- procese-verbale sau minute ale edinelor conducerii entitii submprumutate
auditate;
- rapoarte de activitate ale entitii submprumutate;
- rapoarte ale bncilor finanatoare;
- reclamaii sau litigii;
- controale i audituri;
- alte documente tehnic-operative i financiar-contabile.
Prin examinarea documentelor se furnizeaz un suport considerabil pentru susinerea consta-
trilor i recomandrilor auditului. Deoarece examinarea documentelor necesit alocarea
unui fond mare de timp i nu este posibil examinarea tuturor documentelor, auditorii publici
externi i vor exercita raionamentul profesional pentru a stabili dac se va examina un
eantion selectat aleatoriu sau un eantion bazat pe scopul investigaiei.
Liste de verificare reprezint un inventar al tuturor aspectelor ce trebuie evaluate n
cadrul auditului. Aceast procedur l ajut pe auditor s nu piard din vedere obiectivele
pe care trebuie s le ating auditul conform planului de audit.
Intervievarea/investigarea este o procedur de audit care vine n completarea altor proceduri
utilizate i const n obinerea de date i informaii de la persoanele abilitate din interiorul i din
exteriorul entitii verificate, n scopul de a obine probe de audit suficiente i relevante.
Teste de detaliu
Tabelul nr. 11
Calcularea Reefectuarea calculelor referitoare la trageri, rambursri, pli aferente
contractelor de achiziii de bunuri, servicii, lucrri
Analiza (exclusiv Analiza constatrilor n urma activitilor realizate de ctre auditorii interni i
revizuirea analitic) auditorii externi independeni;
Analiza bazei legale, angajamentelor legale i bugetare, eligibilitii, procedurilor
de licitaie
Reefectuarea Executarea de ctre auditorii publici externi, n mod independent, a procedurilor
sau controalelor care au fost efectuate iniial ca parte a controlului intern al enti-
tii submprumutate. Spre exemplu, reefectuarea testului referitor la analiza tra-
gerilor din contul special al mprumutului pentru toate cheltuielile pentru care
tragerile din contul mprumutului au fost efectuate pe baza declaraiilor de chel-
tuieli, n funcie de categoriile de poziii care au fost finanate din sumele mpru-
mutului, de alocarea sumelor mprumutului pe fiecare categorie (bunuri, servicii,
lucrri) i de procentul cheltuielilor pentru poziiile care au fost finanate din
fiecare categorie
Inspecia Observarea activelor fizice, contractelor, rapoartelor ncheiate n urma controa-
lelor ex-ante i ex-post, rapoartelor de audit intern i extern, rapoartelor de
monitorizare, documentelor justificative (cum ar fi facturi, documente de licitaie,
analize cost-beneficiu, raportri ale beneficiarilor finali, procese-verbale de
recepie etc.)
Chestionarea i Adresarea de chestionare personalului de conducere i personalului de specialitate
confirmarea din cadrul entitii submprumutate auditate
Observarea Verificri la faa locului
Procedurile analitice sunt proceduri de audit utilizate pentru a ajuta la realizarea auditului
n condiii de economicitate, eficien i eficacitate. Acestea constau n studierea relaiilor dintre
informaiile financiare i nefinanciare, aparinnd att aceleiai entiti i perioade, ct i unor
perioade i entiti diferite.
42
Auditul de conformitate privind legalitatea modului de utilizare
a sumelor provenite din finanri rambursabile
n realizarea procedurilor de audit auditorii publici externi pot utiliza metode diferite.
Acestea pot varia de la comparaii simple la analize complexe utiliznd tehnici statistice avan-
sate. Alegerea de ctre auditorul public extern a procedurii de audit se face n funcie de raiona-
mentul profesional al acestuia.
n general, procedurile analitice pot constitui un semnal de alarm cu privire la faptul c
pot aprea unele nereguli. Procedurile analitice nu furnizeaz probe de audit persuasive cu pri-
vire la neregulile constatate i prin urmare utilizarea exclusiv a acestora nu asigur obinerea de
probe de audit suficiente, relevante i credibile.
Utilizarea procedurilor analitice presupune obinerea de informaii din surse diferite n
scopul de a determina care sunt ateptrile, comparnd situaia actual cu cea ateptat, investi-
gnd motivele pentru orice abatere aprut i evalund rezultatele, dup cum urmeaz (Figura
nr. 4):
43
Auditul de conformitate privind legalitatea modului de utilizare
a sumelor provenite din finanri rambursabile
Eroarea constatat
este mai mare dect
eroarea
acceptabil?
Da
Probele de audit
Realizarea altor proceduri Nu
adecvate sunt
de audit sau propunerea explicate i
efecturii unei ajustri coroborate?
Da
44
Auditul de conformitate privind legalitatea modului de utilizare
a sumelor provenite din finanri rambursabile
Procedurile analitice pot fi utilizate n urmtoarele faze ale auditului (Tabelul nr. 12).
45
Auditul de conformitate privind legalitatea modului de utilizare
a sumelor provenite din finanri rambursabile
n completare la testele de detaliu efectuate, auditorii publici externi pot efectua proceduri
analitice de fond ca parte a procedurilor de fond, n vederea reducerii riscului la un nivel
acceptabil de sczut. Procedurile analitice de fond sunt utilizate pentru a previziona valori, pe
baza anumitor ateptri cu privire la relaiile dintre date, avnd n vedere faptul c aceste
ateptri continu s existe, chiar i dac lipsesc anumite condiii cunoscute. Cu toate acestea,
riscul de a formula o concluzie incorect poate fi mai ridicat pentru procedurile analitice de fond
dect pentru testele de detaliu, deoarece gradul de ntindere a procedurilor analitice de fond
depinde de raionamentul profesional al auditorului.
Deoarece procedurile analitice de fond nu furnizeaz probe de audit suficiente, relevante
i credibile, se poate utiliza testul de previziune8 ca parte a strategiei testrii de fond a soldurilor
i tranzaciilor aferente.
Spre exemplu, utilizarea testului de previziune comparativ cu valorile actuale se refer la:
studiul asupra modificrilor soldurilor de-a lungul perioadei anterioare, studiu de
poate conduce la previziuni asupra soldurilor aferente perioadei curente (rambursarea
ratelor de capital);
calcule care dau previziunii o anumit valoare (utilizarea datelor aferente contractelor
de lucrri pentru a previziona plile aferente fiecrui executant).
Auditorii publici externi trebuie s aplice proceduri analitice la nceputul sau la sfritul
auditului atunci cnd formuleaz o concluzie general. Concluziile trase n urma rezultatelor
obinute prin aplicarea procedurilor analitice au ca destinaie coroborarea concluziilor structurate
pe parcursul auditului i susin formularea unor concluzii generale.
Procedurile analitice utilizate n etapa de revizuire pot fi asemntoare cu cele utilizate pe
parcursul fazei de planificare i deci, pot fi comparate unele cu celelalte. Revizuirea acestora
poate indica dac sunt necesare probe de audit suplimentare.
7
Aceast evaluare preliminar a riscului de control este diferit de evaluarea controlului intern, evaluare care este
necesar a fi realizat dac testele de control sunt efectuate ca parte a abordrii generale de audit.
8
Reprezint o procedur analitic utilizat pentru a obine probe de audit semnificative. Auditorul public extern
realizeaz previziuni (prognoze) n legtur cu anumite rezultate, cum ar fi spre exemplu elemente de venituri sau
cheltuieli i le compar pe acestea cu cifrele raportate n situaiile financiare ale entitii submprumutate. Testele de
previziune pot fi efectuate asupra cheltuielilor sau veniturilor (predictibile) evideniate n situaiile financiare, n
cazul n care datele din surse independente sunt disponibile.
46
Auditul de conformitate privind legalitatea modului de utilizare
a sumelor provenite din finanri rambursabile
Tabelul nr. 14
Consideraii n legtur cu pragul de
Exemple de abateri de la conformitate semnificaie/materialitatea i formularea
concluziilor
1. Pe parcursul unui an, unitatea de implementare a Conform legislaiei aplicabile, unitatea de im-
proiectului din cadrul Ministerului Educaiei pri- plementare a proiectului nu este abilitat s
mete alocaii bugetare pentru a finana proiecte acorde granturi beneficiarilor care nu i des-
educaionale. Unitatea de implementare a proiec- foar activitatea pe teritoriul Romniei. n
tului acord din sumele mprumutului un grant n acest caz, abaterea de la conformitate poate fi
valoare de 10 milioane USD unui beneficiar din semnificativ, deoarece cheltuielile efectuate de
strintate pentru realizarea unui subproiect. unitatea de implementare a proiectului au avut
ca destinaie finanarea subproiectelor benefi-
ciarilor din strintate, contrar prevederilor
legale aferente aplicabile proiectului.
47
Auditul de conformitate privind legalitatea modului de utilizare
a sumelor provenite din finanri rambursabile
2. Pe parcursul unui an, unitatea de implementare a n aceast situaie, cheltuielile efectuate au de-
proiectului din cadrul Ministerului Educaiei a pit limita aprobat prin buget. Aceast
efectuat cheltuieli care au depit cu 100.000 neconformitate poate fi semnificativ, deoarece
USD valoare cheltuielilor totale aprobate prin a fost o nclcare clar a prevederilor legale.
buget n sum de 500.000 USD.
3. Termenii i condiiile unui acord de mprumut sti- Aceast neconformitate poate fi sau nu semnifi-
puleaz faptul c entitatea submprumutat trebuia cativ n funcie de frecvena cu care aceste ra-
s transmit, la date stabilite, Ministerului Finan- portri trebuiau elaborate i transmise, de durata
elor Publice raportri aferente unui proiect finan- ntrzierii, de motivul ntrzierii i de consecin-
at din fonduri rambursabile. ele care pot aprea ca rezultat al neconfor-
mitii.
48
Auditul de conformitate privind legalitatea modului de utilizare
a sumelor provenite din finanri rambursabile
Auditorii publici externi trebuie s coroboreze declaraiile scrise ale conducerii cu alte
probe de audit. Dac nu sunt coroborate cu alte probe de audit, declaraiile scrise nu constituie
probe de audit suficiente i adecvate.
49
Auditul de conformitate privind legalitatea modului de utilizare
a sumelor provenite din finanri rambursabile
50
Auditul de conformitate privind legalitatea modului de utilizare
a sumelor provenite din finanri rambursabile
Introducere
51
Auditul de conformitate privind legalitatea modului de utilizare
a sumelor provenite din finanri rambursabile
52
Auditul de conformitate privind legalitatea modului de utilizare
a sumelor provenite din finanri rambursabile
53
Auditul de conformitate privind legalitatea modului de utilizare
a sumelor provenite din finanri rambursabile
54
Auditul de conformitate privind legalitatea modului de utilizare
a sumelor provenite din finanri rambursabile
4.2. Revizuirea
55
Auditul de conformitate privind legalitatea modului de utilizare
a sumelor provenite din finanri rambursabile
4.3. Monitorizarea
56
Auditul de conformitate privind legalitatea modului de utilizare
a sumelor provenite din finanri rambursabile
GLOSAR DE TERMENI
Aseriune afirmaii ale managerilor entitilor submprumutate
un nivel de asigurare ridicat, dar nu absolut, exprimat ntr-o manier pozitiv n raportul
Asigurare
auditorului cu privire la faptul c informaiile auditate nu conin erori/denaturri semni-
rezonabil
ficative
verificarea legalitii utilizrii sumelor provenite din finanri rambursabile angajate pe
Auditul de con-
baze contractuale direct sau garantate de guvern i submprumutate ordonatorilor principali
formitate/regu-
de credite n calitate de submprumutai, rambursrii ratelor scadente, plii dobnzilor,
laritate
precum i a comisioanelor i penalitilor aferente
Audit public activitatea specific realizat de Curtea de Conturi a Romniei n baza standardelor proprii
extern de audit i cuprinde, n principal, auditul financiar si auditul performanei
Auditor public persoana angajat n cadrul Curii de Conturi a Romniei, care desfoar activiti
extern specifice de audit extern n sectorul public
concept care se refer la principiile generale ale unui management financiar sntos al
Conformitate
sectorului public i la aplicarea acestora de ctre personalul cu atribuii de conducere
ansamblul sistemului financiar i alte controale, inclusiv cele care cuprind structura de
organizare, metodele, procedurile i auditul intern, stabilit de ctre management/conducere
n cadrul obiectivelor sale organizaionale pentru a ajuta la realizarea operaiunilor entitii
Control intern
auditate n condiii de economicitate, eficien i eficacitate. Controlul intern se refer la
urmtoarele categorii: mediul de control, evaluarea riscului i performana manage-
mentului, informare i comunicare, activiti de control i monitorizarea controalelor
informaia credibil nu conine erori semnificative i nu este prtinitoare, iar utilizatorii au
Credibilitate ncredere c prezint cu fidelitate ceea ce presupune c ar trebui s reprezinte sau ceea ce
se ateapt, n mod rezonabil, s reprezinte
Datoria include eventuale pasive ce pot aprea ca urmare a unor evenimente a cror producere
contingent viitoare este incert (garanii acordate de guvern pentru credite)
Datoria public totalitatea obligaiilor de natura datoriei publice guvernamentale i locale
Datoria public totalitatea obligaiilor statului la un moment dat, provenind din finanrile rambursabile
guvernamental angajate pe baze contractuale sau garantate de guvern prin MFP
Datoria totalitatea obligaiilor unitilor administrativ-teritoriale, la un moment dat, provenind din
public finanrile rambursabile angajate pe baze contractuale sau garantate de ctre autoritile
local administraiei publice locale
exist atunci cnd informaiile financiare sunt declarate sau prezentate n mod incorect. O
Denaturare
denaturare semnificativ a informaiilor financiare poate submina credibilitatea situaiilor
semnificativ
financiare
Eroare o greeal neintenionat aprut n situaiile financiare
orice aciune sau omisiune intenionat n legtur cu:
a) utilizarea sau prezentarea de declaraii ori documente false, incorecte sau incomplete, care au
Fraud ca efect alocarea/dobndirea, respectiv utilizarea nepotrivit sau incorect a fondurilor publice;
b) necomunicarea unei informaii prin nclcarea unei obligaii specifice, avnd acelai efect
la care s-a fcut referire la lit. a)
component a sistemului de controlul intern care include funciile de guvernan i conducere,
Mediu de control precum si atitudinea, contientizarea, aciunile i msurile managerilor entitii submprumutate
cu privire la controlul intern al entitii i la importana acestuia pentru entitate
document scris, ntocmit pe baza informaiilor obinute pe parcursul tuturor fazelor anterioare
din cadrul etapei de planificare, prin care se stabilesc obiectivul general i obiectivele
Plan de audit specifice auditului de conformitate i modul n care acestea vor fi ndeplinite, precum si deta-
lierea procedurilor de audit ce urmeaz a fi realizate de membrii echipei, n etapa de execuie
a acestuia
principii, baze, convenii, reguli i practici specifice aplicate de o entitate la ntocmirea i
Politici contabile
prezentarea situaiilor financiare
Prag de reprezint nivelul, mrimea i importana unei sume sau a unei informaii, peste care audi-
semnificaie/ torul public extern consider c o eroare, o inexactitate sau o omisiune poate afecta
materialitate deciziile utilizatorilor situaiilor financiare
totalitatea actelor, documentelor i informaiilor obinute de auditorii publici externi i uti-
Probe lizate pentru a demonstra dac managerii entitilor submprumutate i personalul cu atri-
de audit buii specifice n implementarea i derularea proiectelor finanate din fonduri rambursabile
au acionat conform prevederilor legale i dac ordonatorii principali de credite n calitate
57
Auditul de conformitate privind legalitatea modului de utilizare
a sumelor provenite din finanri rambursabile
58
ANEXE
59
60
Anexa nr. 1
Program de audit
Tip audit: PERIOADA
AUDITAT:
ENTITATE:
NTOCMIT: Auditori publici externi: DATA: SEMNTURA:
AVIZAT: Director:
APROBAT: ef departament consilier de conturi: DATA: SEMNTURA:
REVIZUIT: ef echip: DATA: SEMNTURA:
Aciunea Auditul de conformitate la submprumutai privind legalitatea i regularitatea modului de
de audit utilizare a sumelor provenite din finanri rambursabile la entitile beneficiare
Obiectiv Se va verifica dac sumele provenite din fonduri rambursabile pentru finanarea proiec-
general telor au fost utilizate conform destinaiei prevzute n acordurile (cadru) de mprumut/con-
tractele de finanare, dac scopul proiectului a fost atins i dac bunurile, lucrrile i ser-
viciile achiziionate din sumele acestor finanri exist i sunt funcionale.
Cod referin Obiective specifice
OS1 Se va verifica existena acordurilor de mprumut subsidiare ncheiate ntre Ministerul Finanelor
Publice (n calitate de mprumutat) i entitile beneficiare (n calitate de submprumutai) i
modul de respectare a prevederilor acestora;
Se va verifica dac au fost efectuate amendamente1 la acordurile (cadru) de mprumut/contractele
de finanare i dac acestea au fost aprobate prin hotrre a Guvernului;
Se va verifica dac acordurilor de mprumut subsidiare au fost modificate corespunztor cu
amendamentele la acordurile (cadru) de mprumut/contractele de finanare;
OS2 Se va verifica dac Regulamentul de organizare i funcionare al entitii beneficiare a asigurat
cadrul instituional necesar pentru implementarea corespunztoare a Proiectului;
Se va verifica dac entitatea beneficiar a meninut o unitate de management/implementare a
Proiectului cu personal i resurse adecvate care s-i permit implementarea efectiv a acestuia;
OS3 Se va verifica dac au fost respectate condiiile de tragere prevzute n acordurile (cadru) de
mprumut/contractele de finanare;
Se va verifica dac tragerile din sumele mprumutului s-au efectuat cu respectarea instructiunilor
bncilor finanatoare i n cuantumul prevzut pentru fiecare component a Proiectului conform
prevederilor acordurilor (cadru) de mprumut/contractelor de finanare;
Se va verifica dac au fost respectate criteriile de eligibilitate prevzute n acordurile (cadru) de
mprumut/contractele de finanare;
Se va verifica dac a fost asigurat i respectat contribuia Romniei la realizarea Proiectului
conform prevederilor acordurilor (cadru) de mprumut/contractelor de finanare;
OS4 Se va verifica modul de calcul i de plat al comisioanelor prevzute n acordurile (cadru) de
mprumut/contractele de finanare (spre exemplu, comision de neefectuare a tragerilor perceput
de ctre Banca de Dezvoltare a Consiliului Europei - BDCE; comision iniial i comision de
angajament percepute de ctre Banca Internaional pentru Reconstrucie i Dezvoltare - BIRD;
comision de amnare, comision asupra sumei anulate, comision aferent sumei suspendate per-
cepute de ctre Banca European de Investiii - BEI);
OS5 Se va verifica dac sumele provenite din finanri rambursabile au fost utilizate conform desti-
naiei prevzute n acordurile (cadru) de mprumut/contractele de finanare;
OS6 Se va verifica dac achiziiile de lucrri, bunuri i servicii n cadrul proiectelor finanate din sume
rambursabile au fost procurate n conformitate cu ghidurile bncilor finanatoare sau cu legislaia
naional aplicabil, dac este cazul;
OS7 Se va verifica dac achiziia tuturor bunurilor i lucrrilor a fost realizat n conformitate cu
planul de achiziie aprobat de banca finanatoare;
OS8 Se va verifica dac au fost respectate prevederile Manualului Operaional2;
OS9 Se va evalua dac au fost respectate principiile de economicitate, eficien i eficacitate n utili-
zarea sumelor provenite din mprumuturi rambursabile.
A. PLANIFICARE
1
Spre exemplu, prin amendamente la acordurile (cadru) de mprumut/contractele de finanare poate fi modificat data limit de tragere a
mprumutului, pot fi efectuate realocri de fonduri ntre componentele proiectului, poate fi anulat suma netras din mprumut etc.
2
Manualul Operaional reprezint manualul prin care se stabilesc procedurile pentru implementarea proiectului, acesta putnd fi amendat periodic cu
acordul mprumutatului i al bncii finanatoare. Acesta este elaborat de ctre entitatea beneficiar i agreat de Ministerul Finanelor Publice i BIRD.
61
Activitate Proceduri de audit/Tehnici de audit
utilizate/Observaii
C. MISIUNE N TEREN
Proceduri de
Obiective Baza legal List verificare audit/Tehnici de audit
utilizate/Observaii
62
Anexa nr. 2
ROMNIA
CURTEADECONTURI
Departamentul
AUDITUL DE CONFORMITATE
PLAN DE AUDIT
AVIZAT: Director
63
CUPRINS
H. Eantionarea
64
A. Cadrul general al auditului
Obiectivul general al auditului de conformitate este acela de a verifica dac sumele provenite din
fonduri rambursabile pentru finanarea proiectelor au fost utilizate conform destinaiei prevzute n
acordurile (cadru) de mprumut/contractele de finanare, dac scopul proiectului a fost atins i dac
bunurile, lucrrile i serviciile achiziionate din sumele acestor finanri exist i sunt funcionale.
Obiectivele specifice sunt urmtoarele:
se va verifica existena acordurilor de mprumut subsidiare ncheiate ntre Ministerul Finane-
lor Publice (n calitate de mprumutat) i entitile beneficiare (n calitate de submprumutai)
i modul de respectare a prevederilor acestora;
se va verifica dac au fost efectuate amendamente3 la acordurile (cadru) de mprumut/con-
tractele de finanare i dac acestea au fost aprobate prin hotrre a Guvernului;
se va verifica dac acordurilor de mprumut subsidiare au fost modificate corespunztor cu
amendamentele la acordurile (cadru) de mprumut/contractele de finanare;
se va verifica dac Regulamentul de organizare i funcionare al enttii beneficiare a asigurat
cadrul instituional necesar pentru implementarea corespunztoare a Proiectului;
se va verifica dac entitatea beneficiar a meninut o unitate de management/implementare a
Proiectului cu personal i resurse adecvate care s-i permit implementarea efectiv a acestuia;
se va verifica dac au fost respectate condiiile de tragere prevzute n acordurile (cadru) de
mprumut/contractele de finanare;
se va verifica dac tragerile din sumele mprumutului s-au efectuat cu respectarea instruciu-
nilor bncilor finanatoare i n cunatumul prevzut pentru fiecare component a Proiectului
conform prevederilor acordurilor (cadru) de mprumut/contractelor de finanare;
se va verifica dac au fost respectate criteriile de eligibilitate prevzute n acordurile (cadru)
de mprumut/contractele de finanare;
se va verifica dac a fost asigurat i respectat contribuia Romniei la realizarea Proiectului
conform prevederilor acordurilor (cadru) de mprumut/contractelor de finanare;
se va verifica modul de calcul i de plat al comisioanelor prevzute n acordurile (cadru) de
mprumut/contractele de finanare (spre exemplu, comision de neefectuare a tragerilor per-
ceput de ctre Banca de Dezvoltare a Consiliului Europei - BDCE; comision iniial i co-
mision de angajament percepute de ctre Banca Internaional pentru Reconstrucie i
Dezvoltare - BIRD; comision de amnare, comision asupra sumei anulate, comision aferent
sumei suspendate percepute de ctre Banca European de Investiii - BEI);
se va verifica dac sumele provenite din finanri rambursabile au fost utilizate conform desti-
naiei prevzute n acordurile (cadru) de mprumut/contractele de finanare;
se va verifica dac achiziiile de lucrri, bunuri i servicii finanate n cadrul proiectelor din
sume rambursabile au fost procurate n conformitate cu ghidurile bncilor finanatoare sau cu
legislaia naional aplicabil, dac este cazul;
se va verifica dac achiziia tuturor bunurilor i lucrrilor a fost realizat n conformitate cu
planul de achiziie aprobat de banca finanatoare;
se va verifica dac au fost respectate prevederile Manualului Operaional.
Perioada auditat
Verificarea legalitii i regularitii modului de utilizare a sumelor provenite din finanri
rambursabile la entitile beneficiare se va efectua asupra perioadei.
Resurse umane i fondul de timp alocat pe persoane i activiti
Echipa de audit care va efectua auditul de conformitate are urmtoarea componen:
1. ...............................
..
n. ...............................
Auditul se va desfura n perioada (se va meniona perioada de desfurare a auditului).
3
Spre exemplu, prin amendamente la acordurile (cadru) de mprumut/contractele de finanare poate fi modificat data limit de tragere a
mprumutului, pot fi efectuate realocri de fonduri ntre componentele proiectului, poate fi anulat suma netras din mprumut etc.
65
Activitile de audit se vor efectua dup cum urmeaz:
Planificarea Se vor preciza perioada i activitile repartizate fiecrui membru al
auditului echipei de audit
Execuia Se vor preciza perioada i activitile repartizate fiecrui membru al
auditului echipei de audit
Raportarea Se vor preciza perioada i activitile repartizate fiecrui membru al
echipei de audit
Auditorii publici externi vor prezenta informaii despre modul de organizare i funcionare a
entitilor beneficiare care asigur implementarea, derularea i managementul integrat al proiectelor
finanate din mprumuturi externe rambursabile.
Cadrul legal aplicabil i prezentarea succint a proiectelor supuse auditrii
Cadrul legal general este reglementat de urmtoarele acte normative:
O.U.G. nr. 64/2007 privind datoria public, aprobat prin Legea nr. 109/2008, cu modificrile i
completrile ulterioare;
H.G. nr. 1470/2007 pentru aprobarea Normelor metodologice din 6 decembrie 2007 de aplicare
a prevederilor O.U.G. nr. 64/2007 privind datoria public, cu modificrile i completrile
ulterioare;
O.M.E.F. nr. 1059/2008 pentru aprobarea Normelor metodologice pentru nregistrarea i
raportarea datoriei publice;
O.M.F.P. nr. 1088/2010 privind modificarea i completarea Normelor metodologice pentru
nregistrarea i raportarea datoriei publice aprobate prin O.M.E.F. nr. 1059/2008;
O.M.F.P. nr. 2492/2009 privind modificarea i completarea Normelor metodologice pentru
nregistrarea i raportarea datoriei publice aprobate prin O.M.E.F. nr. 1059/2008;
O.M.F.P. nr. 2168/2008 privind modificarea i completarea Normelor metodologice pentru
nregistrarea i raportarea datoriei publice aprobate prin O.M.E.F. nr. 1059/2008;
Legea nr. 590/2003 privind tratatele;
Legea nr. 82/1991 a contabilitii, republicat;
Legea nr. 500/2002 privind finanele publice, cu completrile i modificrile ulterioare;
Ghidul de achiziii de lucrri, bunuri i servicii al Bncii Mondiale, aplicabil Proiectului supus
auditrii;
Ghidul Bncii Mondiale pentru selecia i angajarea consultanilor, aplicabil Proiectului supus
auditrii;
Ghidul pentru achiziii de servicii, bunuri i lucrri al Bncii Europene de Investiii;
Ordonana de Urgen a Guvernului nr. 52/1999 privind asigurarea unui cadru unitar pentru
managementul proiectelor finanate prin mprumuturi externe contractate sau garantate de stat,
rambursabile sau nerambursabile, inclusiv privind plata specialitilor romni care i
desfoar activitatea n cadrul unitilor de management de proiect;
Documente standard de licitaie ale Bncii Mondiale, revizuite i aplicabile Proiectului supus
auditrii Achiziii de lucrri, contracte de valoare mai mic de 10 milioane USD, licitaie
internaional/naional competitiv;
Hotrrea Guvernului nr. 1405/2010 pentru aprobarea utilizrii unor condiii contractuale ale
Federaiei Internaionale a Inginerilor Consultani n Domeniul Construciilor (FIDIC) pentru
obiective de investiii din domeniul infrastructurii de transport de interes naional, finanate din
fonduri publice;
Legea nr. 672/2002 privind auditul public intern, cu modificrile i completrile ulterioare;
Ordinul Ministrului Finanelor Publice nr. 38/2003 pentru aprobarea Normelor generale pri-
vind exercitarea activitilor de audit intern, cu modificrile i completrile ulterioare;
Ordonana de Urgen a Guvernului nr. 34/2006 privind atribuirea contractelor de achiziie pu-
blic, a contractelor de concesiune de lucrri publice i a contractelor de concesiune de servicii;
66
Actele normative privind ratificarea i amendarea acordurilor (cadru) de mprumut/con-
tractelor de finanare.
Aria de cuprindere a auditului
Auditul va fi efectuat asupra nregistrrilor (contracte, comenzi, facturi, note de plat, chitane i
alte documente), conturilor, situaiilor financiare i declaraiilor de cheltuieli aferente cererilor de tragere.
Auditorii publici externi trebuie s stabileasc nivelul de ncredere pe care l pot atribui siste-
mului de control intern al entitii auditate, pentru a stabili procedurile de audit ce urmeaz a fi utilizate
pe parcursul ntregii misiuni de audit de conformitate.
Referitor la sistemul contabil, se va verifica existena procedurilor i dac acestea sunt n con-
cordan cu prevederile legale aplicabile domeniului. De asemenea, se va avea n vedere dac procedurile
sunt cunoscute i utilizate corespunztor de ctre personalul cu atribuii n implementarea i derularea
proiectelor finanate din mprumuturi externe rambursabile.
Auditorii publici externi trebuie s obin o nelegere a sistemului de control intern care este rele-
vant pentru obiectivele de audit i s testeze controalele pe care acetia consider c se pot baza. Gradul
de asigurare obinut n urma evalurii sistemului de control intern i va ajuta pe auditorii publici externi s
stabileasc nivelul de ncredere i prin urmare s determine extinderea procedurilor de audit ce vor fi
realizate. Totodat, auditorii publici externi trebuie s acorde o atenie deosebit controalelor care sunt
relevante n legtur cu obiectivele de conformitate referitoare la respectarea legilor i regulamentelor
aplicabile tranzaciilor financiare ale entitii.
Aceast activitate va fi efectuat n primele faze ale etapei de planificare a misiunii de audit, dup
obinerea de ctre auditorii publici externi a informaiilor relevante referitoare la cunoaterea i nelegerea
activitii entitii i a mediului n care aceasta i desfoar activitatea i dup nelegerea i evaluarea
sistemului de control.
Auditorii publici externi trebuie s identifice i s evalueze riscul de audit la nivelul entitii
beneficiare auditate pentru fiecare categorie de operaiune economic supus auditului.
De asemenea, acetia trebuie s estimeze potenialele deficiene ce pot s apar n activitatea
entitii i n situaiile financiare, innd cont de urmtoarele:
a) erorile/abaterile constatate cu ocazia verificrilor efectuate n anii precedeni de organele cu
atribuii n acest sens;
b) rezultatele evalurii sistemului de control intern;
c) raionamentul profesional.
Prin evaluarea riscului auditorii publici externi trebuie s stabileasc ateptarea rezonabil n legtur
cu nivelul potenial al abaterilor referitoare la conformitatea cu legile i regulamentele aplicabile.
n general, auditorii publici externi trebuie s aib n vedere trei elemente ale riscului de audit, res-
pectiv riscul inerent, riscul de control i riscul de nedetectare n relaie cu aspectele cheie i situaiile specifice.
Pragul de semnificaie poate fi stabilit att din punct de vedere cantitativ (prin valoare), ct i din
punct de vedere calitativ (prin natur sau context).
Stabilirea pragului de semnificaie din punct de vedere cantitativ (prin valoare) implic raio-
namentul prin care se stabilete nivelul maxim de neconformitate care este acceptabil.
67
Conform prevederilor Regulamentului privind organizarea i desfurarea activitilor specifice
Curii de Conturi, precum i valorificarea actelor rezultate din aceste activiti, pragul de semnificaie
stabilit n funcie de valoare se obine prin aplicarea unui procent cuprins ntre 0,5 % i 2% asupra
tranzaciilor (tragerilor, plilor, rambursrilor etc.).
Pragul de semnificaie din punct de vedere calitativ poate fi prin natur sau prin context.
Pragul de semnificaie prin natur corespunde aprecierii situaiei n care, indiferent de nivelul
valoric al erorii/abaterii constatate, aceast deficien trebuie s fie dezvluit din cauza naturii sale (de
exemplu frauda).
Pragul de semnificaie prin context corespunde aprecierii anumitor erori/abateri ca fiind semnifi-
cative nu neaprat prin mrimea sau natura lor, ci prin contextul i impactul pe care l au acestea.
Auditorii publici externi trebuie s stabileasc pragul de semnificaie/materialitatea pentru a
determina natura, momentul i ntinderea procedurilor de audit pe care le vor efectua, precum i
dimensiunea i coninutul eantioanelor din cadrul categoriilor de tranzacii aferente ce vor fi auditate.
La determinarea pragului de semnificaie auditorii publici externi trebuie s in cont att de
cadrul legislativ n vigoare, de cerinele altor reglementri relevante care ar putea influena acest nivel, ct
i de considerentele legate de categoriile de operaiuni ale tranzaciilor aferente proiectelor finanate din
fonduri rambursabile, precum i de prezentrile de informaii i relaiile existente ntre acestea.
Auditorii publici externi trebuie s aib n vedere faptul c ntre pragul de semnificaie i riscul de
audit exist o relaie invers proporional (cu ct este mai ridicat nivelul pragului de semnificaie, cu att
este mai sczut riscul de audit i invers), care va influena natura i ntinderea procedurilor de audit.
Totodat, auditorii publici externi vor documenta n documentele de lucru i n planul de audit
orice raionament profesional pe care l exercit.
Abordarea auditului
n funcie de rezultatele evalurii preliminare a sistemului de control intern (nivelul de ncredere
sczut, mediu, ridicat), se va opta pentru una din urmtoarele variante:
abordarea auditului pe baz de sisteme (cnd nivelul de ncredere rezultat din evaluarea sis-
temului de control intern este mediu sau ridicat, adic sistemul contabil i sistemul de control
intern sunt proiectate n mod adecvat, sunt implementate i funcioneaz n mod eficient, caz n
care auditorii publici interni se pot baza pe acesta);
abordarea bazat pe teste de detaliu (cnd nivelul de ncredere rezultat n urma evalurii
sistemului de control intern este sczut, caz n care, auditorii publici externi nu se pot baza
pe controale interne implementate n cadrul entitilor beneficiare care implementeaz i
deruleaz proiecte finanate din mprumuturi externe rambursabile).
Procedurile de audit ce vor fi utilizate sunt urmtoarele:
1. Teste de control
2. Proceduri de fond, care sunt de dou tipuri:
Proceduri analitice - acestea implic dobndirea informaiilor din diferite surse pentru
a stabili care sunt ateptrile n legtur cu atingerea obiectivelor proiectului, com-
parnd situaia existent cu cea ateptat, investignd motivele oricror discrepane
identificate i evalund rezultatele. Procedurile analitice pot contribui la obinerea
unor probe de audit atunci cnd acestea sunt corelate cu testarea tranzaciilor sau cu
alte proceduri de audit necesare pentru a furniza auditorului public extern probe de
audit suficiente i adecvate;
Teste de detaliu - acestea sunt aplicate pentru testarea conformitii cu legile i regula-
mentele aplicabile (incluznd testarea tranzaciilor) i pot fi realizate asupra urm-
toarelor categorii de operaiuni:
- tragerilor efectuate din mprumuturile externe rambursabile;
- cheltuielilor efectuate din mprumuturile externe rambursabile;
- cheltuielilor eligibile alocate categoriilor eligibile n conformitate cu prevederile
acordurile (cadru) de mprumut/contractele de finanare;
- cheltuielilor prevzute prin planurile de achiziie aprobate de ctre banca finan-
atoare.
68
n vederea obinerii probelor de audit, testele de detaliu iau forma unor tehnici specifice
de audit, precum:
inspecia;
examinarea documentelor;
interviurile;
chestionarele;
listele de verificare;
investigarea;
observarea;
recalcularea;
confirmarea.
G. Eantionarea
Auditorii publici externi vor verifica modul de aducere la ndeplinire la termenele stabilite a
msurilor dispuse prin decizia emis de ctre Curtea de Conturi a Romniei.
4
Eantionul va fi selectat conform prevederilor lit. f), Capitolul III, Seciunea 4 din Regulamentul privind organizarea i
desfurarea activitilor specifice Curii de Conturi, precum i valorificarea actelor rezultate din aceste activiti, aprobat prin
Hotrrea Plenului nr. 130/2010, publicat n Monitorul Oficial nr. 832/2010.
69
Anexa nr. 3
finanri rambursabile:
70
14) au fost respectate principiile de economicitate, eficien i eficacitate n utilizarea sumelor
provenite din mprumuturi rambursabile.
Avnd la baz datele i informaiile pe care le deinem, activitile desfurate de noi i ceilali
salariai, deciziile dispuse n legtur cu utilizarea sumelor provenite din finanri rambursabile, precum i
aplicarea principiului bunei credine n tot ceea ce am ntreprins n cursul exerciiului financiar 20XX,
confirmm i urmtoarele aseriuni sau declaraii:
1) nu au existat neregulariti care s implice conducerea sau angajaii cu un rol important n sistemul
contabil i n sistemul de control intern sau care ar fi putut avea efect asupra situaiilor financiare;
2) v-am pus la dispoziie la data nceperii misiunii de audit de conformitate actele, documentele i
informaiile solicitate de dvs. prin adresa de notificare nr. ... din data .
i v vom pune la dispoziie pe parcursul aciunii de audit de conformitate orice alte acte, docu-
mente i informaii pe care le vei considera necesare bunei desfurri a activitii dvs.;
3) confirmm caracterul complet al informaiilor prezentate n situaiile financiare;
4) entitatea a respectat toate prevederile acordurilor (cadru) de mprumut/contractelor de finanare
care ar putea avea efect asupra situaiilor financiare n eventualitatea neconformitii;
5) nu a existat nicio neconformitate cu cerinele bncilor finanatoare care ar fi putut avea efect asupra
situaiilor financiare n eventualitatea neconformitii;
6) nu exist evenimente ulterioare datei pn la care se efectueaz auditul sau datei de nchidere a
proiectului care s necesite ajustarea sau prezentarea n situaiile financiare sau n notele la acestea;
7) nu avem alte acorduri (cadru) de mprumut/contracte de finanare dect cele prezentate n
situaiile financiare;
8) nu exist deficiene n proiectarea sau operarea controalelor interne, care ar putea afecta
ndeplinirea atribuiilor entitii cu privire la implementarea i derularea proiectelor finanate din
fonduri rambursabile;
9) ne nsuim responsabilitatea pentru proiectarea i implementarea unor proceduri i controale care
s previn i s detecteze frauda;
10) nu am identificat i nu avem nicio suspiciune privind existena unor fraude la nivelul entitii cu
privire la implementarea i derularea proiectelor finanate din fonduri rambursabile care s afecteze
entitatea i care s fie legat de:
a) management;
b) angajaii care au un rol important n controlul intern;
c) alii, care prin fraud ar determina un impact financiar asupra situaiilor financiare aferente
proiectelor finanate din fonduri rambursabile;
11) suntem de acord cu constatrile compartimentului de audit intern i am luat n considerare
recomandrile acestuia n determinarea impactului financiar al constatrilor i al informaiilor
conexe acestora; nu am emis decizii care s vin n contradicie cu cele constatate de auditul
intern sau care s impieteze independena i obiectivitatea celor ce lucreaz n compartimentul
de audit intern.
CONDUCEREA ENTITII
Numele, prenumele, funcia i semntura
71
Anexa nr. 4
1) adresa de notificare;
2) nota ntocmit cu ocazia instruirii;
3) delegaiile;
4) programul de audit;
5) planul de audit;
6) raportul de audit, cu anexele acestuia:
a) procesul verbal de constatare, cu anexele aferente, respectiv:
i. situaii, tabele;
ii. notele de relaii;
iii. actele, documentele i informaiile obinute n cadrul aciunii curente, care
susin constatrile, concluziile i recomandrile auditorilor publici externi;
iv. nota cuprinznd propunerea de extindere a perioadei supuse verificrii, dac
e cazul;
v. nota privind propunerea de solicitare a serviciilor unui expert, dac e cazul;
vi. nota privind propunerea de solicitare ctre anumite instituii specializate ale sta-
tului s efectueze cu prioritate unele verificri de specialitate, dac e cazul;
b) nota/notele de constatare, ntocmite dac e cazul;
c) procesul-verbal de constatare i sancionare a contraveniilor, dac e cazul;
d) procesul-verbal de constatare a abaterilor i de aplicare a amenzii civile prevzute
la art. 62 lit. a) i b) din Legea nr. 94/1992, republicat, dac e cazul;
e) procesul-verbal de constatare a nclcrii obligaiilor prevzute la art. 5 alin. (2) i
de aplicare a penalitilor prevzute la art. 63 din Legea nr. 94/1992, republicat,
dac e cazul;
f) nota de conciliere;
g) alte acte, documente i informaii obinute n cadrul aciunii curente, care susin
constatrile, concluziile i recomandrile auditorilor publici externi;
7) documentele de lucru ntocmite;
8) obieciunile formulate la constatrile consemnate n raportul de audit, n procesul verbal
de constatare, dac e cazul;
9) actele ntocmite n procesul de valorificare a constatrilor:
a) nota coninnd poziia motivat legal referitoare la obieciuni, dac e cazul;
b) nota privind msurile propuse de auditorii publici externi, altele dect cele re-
comandate n raportul de audit (blocarea fondurilor bugetare sau speciale; sus-
pendarea din funcie a persoanelor acuzate de svrirea de fapte cauzatoare de
prejudicii importante sau unor abateri grave cu caracter financiar, constatate n
urma verificrii, pn la soluionarea definitiv a cauzelor n care sunt implicate;
sesizarea organelor de urmrire penal), dac e cazul;
c) decizia emis de eful de departament;
d) adresele efului de departament, inclusiv cele prin care se solicit blocarea fondurilor
bugetare sau speciale; suspendarea din funcie a persoanelor acuzate de svrirea de
fapte cauzatoare de prejudicii importante sau unor abateri grave cu caracter financiar,
constatate n urma verificrii, pn la soluionarea definitiv a cauzelor n care sunt
implicate; sesizarea organelor de urmrire penal, dac e cazul;
e) contestaia formulat de conductorul entitii verificate referitor la msurile
dispuse prin decizie, dac e cazul;
f) nota ntocmit de directorul din cadrul departamentului cuprinznd punctul de
vedere referitor la contestaia formulat de conductorul entitii verificate mpo-
triva msurilor din decizie, dac e cazul;
72
g) ncheierea emis de comisia de soluionare a contestaiilor;
h) informarea Departamentului juridic privind ntmpinarea depus la instana de
contencios administrativ competent mpotriva ncheierii formulate de comisia
de soluionare a contestaiei la decizia emis n procesul de valorificare a consta-
trilor din raportul de audit, dac e cazul;
i) nota unilateral i/sau procesul verbal de constatare ntocmite cu ocazia veri-
ficrii modului de aducere la ndeplinire a msurilor dispuse prin decizie;
10) nota de evaluare a raportului de audit.
73
Anexa nr. 5
DOCUMENTE DE LUCRU
74
Cod referin P 100
Perioada auditat:
TIP AUDIT
ENTITATEA
AUDITAT:
NTOCMIT Nume i prenume: Semntura: Data:
AUDITOR
PUBLIC
EXTERN:
REVIZUIT: Nume i prenume: Semntura: Data:
75
Cod referin P 200
Perioada auditat:
TIP AUDIT
ENTITATEA
AUDITAT:
NTOCMIT Nume i prenume: Semntura: NTOCMIT
AUDITOR AUDITOR
PUBLIC PUBLIC
EXTERN: EXTERN:
REVIZUIT: Nume i prenume: Semntura: REVIZUIT:
76
Cod referin P 300
TIP AUDIT Perioada auditat:
ENTITATEA
AUDITAT:
NTOCMIT Nume i prenume: Semntura: Data:
AUDITOR
PUBLIC
EXTERN:
REVIZUIT: Nume i prenume: Semntura: Data:
77
Cod referin P 400
TIP AUDIT Perioada auditat:
ENTITATEA
AUDITAT:
NTOCMIT Nume i prenume: Semntura: Data:
AUDITOR
PUBLIC
EXTERN:
REVIZUIT: Nume i prenume: Semntura: Data:
78
Cod referin P 500
TIP AUDIT Perioada auditat:
ENTITATEA
AUDITAT:
NTOCMIT Nume i prenume: Semntura: Data:
AUDITOR
PUBLIC
EXTERN:
REVIZUIT: Nume i prenume: Semntura: Data:
79
Cod referin P 600
TIP AUDIT Perioada auditat:
ENTITATEA
AUDITAT:
NTOCMIT Nume i prenume: Semntura: Data:
AUDITOR
PUBLIC
EXTERN:
REVIZUIT: Nume i prenume: Semntura: Data:
80
Cod referin P 700
TIP AUDIT Perioada auditat:
ENTITATEA
AUDITAT:
NTOCMIT Nume i prenume: Semntura: Data:
AUDITOR
PUBLIC
EXTERN:
REVIZUIT: Nume i prenume: Semntura: Data:
81
Cod referin P 800
TIP AUDIT Perioada auditat:
ENTITATEA
AUDITAT:
NTOCMIT Nume i prenume: Semntura: Data:
AUDITOR
PUBLIC
EXTERN:
REVIZUIT: Nume i prenume: Semntura: Data:
82
Cod referin P 900
TIP AUDIT Perioada auditat:
ENTITATEA
AUDITAT:
NTOCMIT Nume i prenume: Semntura: Data:
AUDITOR
PUBLIC
EXTERN:
REVIZUIT: Nume i prenume: Semntura: Data:
Eantionarea
83
Cod referin P 1000
TIP AUDIT Perioada auditat:
ENTITATEA
AUDITAT:
NTOCMIT Nume i prenume: Semntura: Data:
AUDITOR
PUBLIC
EXTERN:
REVIZUIT: Nume i prenume: Semntura: Data:
84
Entitatea auditat:
Cod referin: OS1
Document de lucru
Obiectivul specific:
Se va verifica existena acordurilor de mprumut subsidiare ncheiate ntre Ministerul Finanelor Publice
(n calitate de mprumutat) i entitile beneficiare (n calitate de submprumutai) i modul de respectare
a prevederilor acestora;
Se va verifica dac au fost efectuate amendamente la acordurile (cadru) de mprumut/contractele de fi-
nanare i dac acestea au fost aprobate prin hotrre a Guvernului;
Se va verifica dac acordurilor de mprumut subsidiare au fost modificate corespunztor cu amenda-
mentele la acordurile (cadru) de mprumut/contractele de finanare.
85
Entitatea auditat:
Cod referin: OS2
Document de lucru
Obiectivul specific:
Se va verifica dac Regulamentul de organizare i funcionare al entitii beneficiare a asigurat cadrul
instituional necesar pentru implementarea corespunztoare a Proiectului;
Se va verifica dac entitatea beneficiar a meninut o unitate de management/implementare a Proiectului
cu personal i resurse adecvate care s-i permit implementarea efectiv a acestuia.
86
Entitatea auditat:
Cod referin: OS3
Document de lucru
Obiectivul specific:
Se va verifica dac au fost respectate condiiile de tragere prevzute n acordurile (cadru) de mpru-
mut/contractele de finanare;
Se va verifica dac tragerile din sumele mprumutului s-au efectuat cu respectarea instruciunilor
bncilor finanatoare i n cuantumul prevzut pentru fiecare component a Proiectului conform
prevederilor acordurilor (cadru) de mprumut/contractelor de finanare;
Se va verifica dac au fost respectate criteriile de eligibilitate prevzute n acordurile (cadru) de mpru-
mut/contractele de finanare;
Se va verifica dac a fost asigurat i respectat contribuia Romniei la realizarea Proiectului conform
prevederilor acordurilor (cadru) de mprumut/contractelor de finanare.
87
Entitatea auditat:
Cod referin: OS4
Document de lucru
Obiectivul specific:
Se va verifica modul de calcul i de plat al comisioanelor prevzute n acordurile (cadru) de mpru-
mut/contractele de finanare (spre exemplu, comision de neefectuare a tragerilor perceput de ctre Banca
de Dezvoltare a Consiliului Europei - BDCE; comision iniial i comision de angajament percepute de
ctre Banca Internaional pentru Reconstrucie i Dezvoltare - BIRD; comision de amnare, comision
asupra sumei anulate, comision aferent sumei suspendate percepute de ctre Banca European de
Investiii - BEI).
88
Entitatea auditat:
Cod referin: OS5
Document de lucru
Obiectivul specific:
Se va verifica dac sumele provenite din finanri rambursabile au fost utilizate conform destinaiei
prevzute n acordurile (cadru) de mprumut/contractele de finanare.
89
Entitatea auditat:
Cod referin: OS6
Document de lucru
Obiectivul specific:
Se va verifica dac achiziiile de lucrri, bunuri i servicii n cadrul proiectelor finanate din sume ram-
bursabile au fost procurate n conformitate cu ghidurile bncilor finanatoare sau cu legislaia naional
aplicabil, dac este cazul.
90
Entitatea auditat:
Cod referin: OS7
Document de lucru
Obiectivul specific:
Se va verifica dac achiziia tuturor bunurilor i lucrrilor a fost realizat n conformitate cu planul de
achiziie aprobat de banca finanatoare.
91
Entitatea auditat:
Cod referin: OS8
Document de lucru
Obiectivul specific:
92
Entitatea auditat:
Cod referin: OS9
Document de lucru
Obiectivul specific:
93
Anexa nr. 6
CURTEA DE CONTURI A ROMNIEI
Departamentul..
94
i. erorile/abaterile de la regularitate i conformitate, faptele pentru care exist indicii c au
fost svrite cu nclcarea legii penale i cazurile de nerespectare a principiilor de
economicitate, eficien i eficacitate n utilizarea fondurilor publice;
ii. valoarea estimativ a erorilor/abaterilor constatate;
iii. descrierea cauzelor i mprejurrilor care au condus la apariia deficienelor constatate;
iv. efectul, respectiv consecinele economico-financiare, sociale etc. generate de deficien-
ele constatate;
v. concluziile echipei de audit.
9) punctul de vedere al reprezentanilor entitii submprumutate auditate cu privire la consta-
trile rezultate n urma auditului de conformitate, precum i motivaia nensuirii acestuia de
ctre echipa de audit, dac este cazul;
10) msurile luate de entitate n timpul misiunii de audit de conformitate pentru nlturarea
deficienelor constatate de echipa de audit;
11) concluziile generale rezultate n urma misiunii de audit de conformitate i recomandrile
echipei de audit cu privire la msurile ce urmeaz a fi luate pentru nlturarea deficienelor
constatate n timpul misiunii de audit cu privire la:
a) msurile ce urmeaz a fi luate de entitatea submprumutat auditat n vederea
nlturrii erorilor/abaterilor de la legalitate i regularitate, cauzatoare sau nu de
prejudicii, constatate n timpul misiunii de audit de conformitate;
b) msurile ce urmeaz a fi luate de entitatea submprumutat n vederea nlturrii
deficienelor constatate din:
b1) evaluarea sistemului de control intern al entitii;
b2) evaluarea respectrii principiilor economicitii, eficienei i eficacitii n utilizarea
sumelor provenite din finanri rambursabile;
12) propuneri privind mbuntirea cadrului legislativ aplicabil proiectelor finanate din fonduri
rambursabile.
Prezentul raport de audit de conformitate, care conine mpreun cu anexele sale un nr. de ......
pagini, a fost ntocmit n ....... exemplare i a fost nregistrat sub nr. ........................... din ....................., la
entitatea auditat, iar n registrul unic de control la nr. ..................... din data de .....
Un exemplar al raportului de audit (mpreun cu anexele sale) se las entitii auditate pentru a fi semnat
i se restituie echipei de audit n termen de 5 zile calendaristice de la data nregistrrii la entitatea subm-
prumutat auditat sau de la data confirmrii de primire a acestuia.
mpotriva prezentului raport de audit de conformitate conductorul entitii submprumutate
auditate poate formula obieciuni n termen de 15 zile calendaristice de la data nregistrrii actului la
entitatea verificat sau de la data confirmrii de primire a acestuia.
Echipa de audit,
Numele i prenumele/Semntura:
....................................................
....................................................
95
Anexa nr. 7
Parial
implementat
n curs de
implementare
Neimplementat
Nu mai este de
actualitate
ntocmit:
Revizuit:
96
Anexa nr. 8
Urmrirea modului de implementare a recomandrilor auditului
Stadiul implementrii: Recomandri Recomandri
Recomandri
implementate neimple-
Tip eroare/ Termen Implementat implementate
parial mentate
Nr. neregul de Implementat parial
Constatare Recomandare Msuri ntreprinse,
crt. (financiar/ imple- Neimplementat Motivul
Msura Valoarea n derulare i
nefinanciar) mentare Nu mai este de neimple-
ntreprins abaterilor termenul de
actualitate mentrii
finalizare
1.
2.
3.
n.
ntocmit:
Revizuit:
97
97