El Gasto Tributario en Colombia

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El Gasto Tributario en Colombia
Copyright 2012 por Banco Internacional de Reconstruccin y Fomento / Banco Mundial

Regin de Amrica Latina y El Caribe
1818 H Street, N.W. Washington, D.C. 20433, U.S.A.
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Primera edicin en espaol: Junio de 2012
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Edicin: Primera edicin

Impreso y hecho en Bogot, Colombia/2012
Banco Mundial
Diseo y diagramacin: Codice Ltda.
El Gasto Tributario en Colombia Bogot, Colombia : Banco Mundial , 2012.

212 p..
333.3109861/A56
1. Finanzas pblicas Leyes y legislacin Colombia. 2. Presupuesto - Leyes y legislacin Colombia. 3. Im-
puestos - Leyes y legislacin Colombia. 4. Poltica fiscal - Leyes y legislacin Colombia.
351.72209861/G37
SERVICIOS DE CONOCIMIENTO PROGRAMTICOS DEL BANCO MUNDIAL
PARA FORTALECER LA POLTICA FISCAL Y DE CRECIMIENTO ECONMICO
El presente estudio forma parte de un programa de servicios de conocimiento programtico ofrecido

por el Banco Mundial. El objetivo global de esta iniciativa, preparada por el Departamento de Poltica
Pblica en la regin de Amrica Latina y el Caribe (LCSPE), es el fortalecimiento de la poltica fiscal y
del crecimiento econmico. Uno de sus principios ms importantes es la flexibilidad de su contenido,
considerando las demandas del cliente. El programa est vinculado a la Alianza Estratgica entre el Go-
bierno de Colombia y el Banco Mundial, apoyando a un mejor gestin fiscal, financiera y del riesgo, bajo
el objetivo de creci-miento incluyente con productividad mejorada. En trminos concretos, se busca
fortalecer la poltica fiscal, tanto en el lado del recaudo como en el del gasto. Aparte del estudio presente,
se contemplan otros estudios vinculados como: (1) un anlisis de la poltica de redistribucin fiscal en
Colombia; (2) un estudio del sistema pensional, para apoyar al Gobierno en el proceso de preparacin
de la reforma pensional; (3) un ejercicio de anlisis fiscal en el nivel descentralizado. Finalmente, el pro-
grama de servicios de conocimiento tiene un vnculo importante con el Prstamo Programtico para Po-
lticas de Desarrollo a favor de la Recuperacin del Crecimiento y la Sostenibilidad Fiscal, cuyo objetivo
es aportar a un conjunto consolidado de reformas fiscales del Gobierno.
v
AGRADECIMIENTOS
El presente estudio fue preparado por un equipo racional), ngela Cruz (Asesora), Pastor Sierra
del Banco Mundial, dirigido por Lars Christian (Jefe del rea de Estudios Econmicos), Diana
Moller (Economista Senior para Colombia, LCS- Parra (Asesora), Bernardo Escobar (Director de
PE), que incluy a Ral Flix Junquera-Varela (Es- Aduanas), Sonia Rojas (Subdirectora de Gestin
pecialista Senior de Finanzas Pblicas, PRMPS), Aduanera), Natasha Avendao (Asesora), Claudia
Michel Jorratt (Consultor Senior en Temas Tri- Rincn (directora de Gestin de Fiscalizacin),
butarios, LCSPE), Carolina Biagini (Consultora, Argimiro Franco (Subdireccin de Recaudacin y
LCSPE), Daniel lvarez (Especialista Senior del Cobranzas), Isabel Cristina Garcs (Directora de
Sector Pblico, SASGP), Maurizio Bussolo (Eco- Asuntos Jurdicos), Jaime Orlando Zea (Subdirec-
nomista Lder, DEC), y Germn Galindo (JPA, tor (E) de Normativa y Doctrina), Jaime Garzn
LCSPE). Enrique Fanta (Especialista Senior del Bacca (Asesor), Denis Gutirrez (Asesor) y Yolan-
Sector Pblico, LCSPS) aport en la fase inicial. da Granados (Asesora). Tambin se agradece el
Juan Carlos Guataqu (Universidad del Rosario) y apoyo del Ministerio de Hacienda y Crdito Pbli-
Jos Luis Guevara (Consultores, LCSPE) brinda- co (MHCP): Gloria Alonso (Directora de Poltica
ron apoyo editorial. Elsa Coy (LCCCO) y Maye Macro).
Rueda Gmez (LCCCO) contribuyeron en asun-
tos logsticos. Se reconoce el apoyo analtico brindado por el
equipo de la Direccin de Estudios Econmicos
Auguste Tano Kouame (Gerente Sectorial, LCS- del Departamento Nacional de Planeacin (DNP)
PE) y Paloma Ans Casero (Economista Lder y en las estimaciones de los efectos macroeconmi-
Jefe del Sector PREM, LC1) tuvieron a su cargo la cos de la reforma al IVA y a las zonas francas: Ga-
supervisin global del proyecto y guiaron al equi- briel Piraquive (Director), Nstor Gonzlez (Pro-
po durante todo el desarrollo de los trabajos. Los fesional Especializado) y Nancy Daza (Asesora).
pares revisores del informe fueron Patricio Castro
(Asesor Senior, FMI), Andrea Lemgruber (Ase- Tambin se hace un reconocimiento expreso a
sora, FMI), Robert Taliercio (Economista Lder, la Asociacin Nacional de Empresarios de Co-
EASPR), y Ana Cebreiro (Economista Tributaria, lombia (ANDI); entidad que colabor de forma
Centro de Poltica y Administracin Tributarias, decisiva en el estudio de caso del IVA. El agrade-
OCDE). cimiento se hace extensivo a toda la institucin y
muy especialmente a Luis Carlos Villegas (Presi-
El equipo agradece la generosa colaboracin que dente de ANDI), Imelda Restrepo (Directora del
le brindaron las autoridades de la Direccin de Im- Centro de Estudios Econmicos) y Mara Merce-
puestos y Aduanas Nacionales (DIAN). Mencin des Vlez (Directora del Departamento Jurdico).
especial se quiere hacer de las siguientes personas:
Juan Ricardo Ortega (Director General), Natalia Es preciso finalmente dar el debido reconoci-
Aristizbal (Asesora del Director General), Javier miento al apoyo financiero recibido del Gobierno
vila (Subdirector de Gestin de Anlisis Ope- de Espaa (SFLAC TF-010489).
Agradecimientos vii
LISTADO DE ABREVIATURAS
AFC Cuentas de Ahorro y Fomento a la Construccin
ALC Amrica Latina y el Caribe
ANDI Asociacin Nacional de Empresarios de Colombia
BM Banco Mundial
CEJ Contrato de Estabilidad Jurdica
CEPAL Comisin Econmica para Amrica Latina y el Caribe
DIAN Departamento de Impuestos y Aduanas Nacionales
DNP Departamento Nacional de Planeacin
DSGE Dynamic Stochastic General Equilibrium
EAM Encuesta Anual Manufacturera
ECV Encuesta de Calidad de Vida
ET Estatuto Tributario
FMI Fondo Monetario Internacional
GT Gasto Tributario
IFPRI International Food Policy Research Institute
ISFLH Instituciones sin Fines de Lucro que sirven a los Hogares
ISR Impuesto sobre la Renta
ISS Instituto de Seguros Sociales
IVA Impuesto al Valor Agregado

Modelo de Anlisis de Choques Exgenos y de Proteccin Econmica y
MACEPES
Social
viii EL GASTO TRIBUTARIO EN COLOMBIA: UNA PROPUESTA DE EVALUACIN INTEGRAL Y SISTMICA DE ESTE INSTRUMENTO DE POLTICA PBLICA
MCS Matriz de Contabilidad Social
MFMP Marco Fiscal de Mediano Plazo
MIP Matriz Insumo-Producto
OCDE Organizacin para la Cooperacin y el Desarrollo Econmicos
PIB Producto Interno Bruto
PYME Pequea y Mediana Empresa
RTE Rgimen Tributario Especial
RZF Rgimen de Zonas Francas
SHS Schantz-Haig-Simmons
SIREM Sistema de Informacin y Riesgo Empresarial
SLs Sociedades con Fines Lucrativos
SNLs Sociedades con Fines no Lucrativos
UVT Unidad de Valor Tributario
ZF Zonas Francas
ZFP Zonas Francas Permanentes
ZFPE Zonas Francas Permanentes Especiales
Vicepresidente Hassan Tuluy
Directora de pas Gloria M. Grandolini
Director de sector Rodrigo A. Chaves
Gerente de sector Auguste Tano Kouame
Jefe de sector Paloma Ans Casero
Lder del equipo Lars Christian Moller
Listado de abreviaturas ix
CONTENIDO
Agradecimientos vii
Listado de abreviaturas viii
Resumen ejecutivo 1
Parte I. El gasto tributario en Colombia. Un panorama 13
Captulo 1 Principales caractersticas del sistema tributario colombiano 15
Captulo 2 El gasto tributario como un instrumento de poltica pblica 20
Captulo 3 Definicin del marco tributario de referencia 24
Captulo 4 El universo de gastos tributarios en Colombia 33
Parte II. Estimacin de la prdida recaudatoria
de los gastos tributarios 47

Captulo 5 Estimacin actual de la prdida recaudatoria 49
Captulo 6 Cmo mejorar la estimacin del costo fiscal actual? 56
Parte III. Estudios de caso. Evaluacin integral 73
Captulo 7 Sistema de IVA 75
Captulo 8 Rgimen Tributario Especial 98
Captulo 9 Rgimen de zonas francas 111
Anexos 131
Anexo I Rgimen de estabilidad jurdica 133
Anexo II Encuesta sobre gastos y otros aspectos relacionados
con la administracin del IVA 137

Anexo III Estimacin de los efectos macroeconmicos de la reforma
al IVA y las zonas francas 147

Anexo IV Regulaciones tributarias en el impuesto sobre la renta 151
Anexo V Regulaciones tributarias en el IVA 166
Referencias 191
xi
ndice de figuras
Figura RE.1 Tendencias en el gasto tributario de Colombia durante la ltima dcada 3
Figura 1.1 Ingreso tributario e ingreso per cpita 15
Figura 1.2 Impuesto sobre la renta para las personas naturales: tarifas marginales por
nivel de ingreso 17
Figura 4.1 IVA e impuesto sobre la renta: Caractersticas de los gastos tributarios 35
Figura 4.2 IVA e impuesto sobre la renta: Caractersticas de los gastos tributarios 36
Figura 4.3 IVA: Caractersticas de los gastos tributarios, 2011 37
Figura 4.4 Impuesto sobre la renta: Caractersticas de los gastos tributarios 43
Figura 6.1. Costo fiscal de los diez mayores gastos tributarios (como porcentaje del PIB) 67
Figura 7.1 Composicin porcentual del promedio del gasto administrativo y financiero total
destinado al manejo del IVA por sector 90
Figura 7.2 Composicin por categora del gasto total administrativo y financiero destinado
a atender el IVA al manejo del IVA 90
Figura 7.3 Porcentaje del gasto administrativo y financiero destinado a atender el IVA por
tamao de la empresa 90
Figura 7.4 Porcentaje de empresas que dicen ser afectadas por inscripciones a regmenes de
tributacin incorrectos 90
Figura 7.5 Porcentaje de empresas que consideran de mucho impacto los siguientes aspectos
para obtener un rgimen de IVA ms justo y eficiente 91
Figura 7.6 Porcentaje de empresas que consideran de mucha dificultad las visitas de la DIAN
segn cada aspecto 91
Figura 7.7 Distribucin de las empresas segn los meses que consideran que toma una
auditoria de la DIAN o realizar devoluciones o compensaciones 91
Figura 7.8 Combinaciones de las polticas de redistribucin fiscal 97
Figura 8.1 Aproximacin del crecimiento del sector no lucrativo en Colombia (2001-07) 108
Figura 9.1 El impacto terico de un incentivo tributario sobre la decisin de inversin 115
Figura 9.2 Colombia: Brecha de inversin en comparacin de pases OCDE y la regin ALC 116
xii EL GASTO TRIBUTARIO EN COLOMBIA: UNA PROPUESTA DE EVALUACIN INTEGRAL Y SISTMICA DE ESTE INSTRUMENTO DE POLTICA PBLICA
Figura 9.3 Usuarios de zonas franca por tipo de usuario, 1993-2011 119
Figura AI.1 Contratos de estabilidad jurdica (CEJ) 139
Figura AII.1 Porcentaje de empresas que pertenecen a un grupo empresarial local 139
Figura AII.2 Ubicacin geogrfica de las empresas encuestadas 139
Figura AII.3 Porcentaje de empresas que son locales o filiales de una multinacional 139
Figura AII.4 Porcentaje de empresas que son grandes contribuyentes 139
Figura AII.5 Sector al que pertenecen las empresas encuestadas 140
Figura AII.6 Dificultad demandada por prorrateo 140
Figura AII.7 Dificultad demandada por compensacioneso devoluciones de IVA 140
Figura AII.8 Dificultad demandada por retencin por compras al rgimen simplificado 140
Figura AII.10 Dificultad demandada por desconocimiento de impuestos descontables 140
Figura AII.9 Dificultad demandada por impuestos descontables objetados por la DIAN 140
Figura AII.11 Dificultad demandada por manejo del IVA en retiro de inventarios 141
Figura AII.12 Prorrateo 141
Figura AII.13 Compensaciones o devoluciones de IVA 141
Figura AII.14 Retencin por compras al rgimen simplificado 141
Figura AII.15 Impuestos descontables objetados por la DIAN 141
Figura AII.16 Desconocimiento de impuestos descontables 141
Figura AII.17 Manejo del IVA en retiro de inventarios 142
Figura AII.18 Impacto de la reduccin de tarifas del IVA 142
Figura AII.19 Impacto de la disminucin de la tarifa de retencin del IVA 142
Figura AII.20 Impacto de la eliminacin de bienes excludos 142
Figura AII.21 Impacto de la posibilidad de llevar como descontable el IVA de los bienes
de capital 142
Figura AII.22 Disminucin de la periodicidad de presentacin de declaraciones 142
Figura AII.23 Impacto de la revisin del rgimen simplificado 142
Figura AII.24 Impacto de la eliminacin de la retencin por compras al rgimen simplificado 143
Figura AII.25 Impacto de hacer una revisin en materia de devoluciones y compensaciones 143
xiii
ndice de cuadros
Cuadro RE.1 Recomendaciones de poltica pblica en el corto y mediano plazo 9
Cuadro 1.1 Ingresos tributarios brutos 2005-2010 (porcentaje del PIB) 16
Cuadro 3.1 Marco de referencia para el impuesto a la renta (1 de 3) 30
Cuadro 3.1 Referencia para el impuesto a la renta (2 de 3) 31
Cuadro 3.2 Referencia para el IVA (1 de 3) 32
Cuadro 4.1 IVA: Caractersticas de los gastos tributarios, 2000-2011 37
Cuadro 4.2 Impuesto sobre la renta: caractersticas de los gastos tributarios, 2000-2011 40
Cuadro 4.3 Nmero de gastos tributarios: Colombia y la OCDE 42
Cuadro 5.1 Gastos tributarios en el impuesto a la renta. Todos los declarantes. Ao 2010 53
Cuadro 5.2 Gastos tributarios en el impuesto a la renta. Solo contribuyentes. Ao 2010 53
Cuadro 6.1 Costo fiscal de los gastos tributarios del IVA - 2010 65
Cuadro 6.2 Costo fiscal de los gastos tributarios del impuesto sobre la renta 66
Cuadro 6.3 Costo fiscal de los diez mayores gastos tributarios (como porcentaje del PIB) 68
Cuadro 6.4 El costo fiscal de los gastos tributarios conocidos/desconocidos 69
Cuadro 6.5 Gastos tributarios cuyo costo fiscal podra ser estimado 69
Cuadro 7.1 Resumen de la evaluacin del gasto tributario en IVA 76
Cuadro 7.2 Estimacin del gasto tributario en el IVA. Ao 2010 82
Cuadro 7.3 Nmero de solicitudes de devoluciones resueltas por impuesto y tipo 85
Cuadro 7.4 Estimacin del costo administrativo de las devoluciones de IVA exento 85
Cuadro 7.5 Estimacin del costo de oportunidad de los recursos humanos destinados al control
de devoluciones de IVA por bienes y servicios exentos 85
Cuadro 7.6 Resultados de las simulaciones macroeconmicas 89
Cuadro 7.7 Tasas efectivas de IVA por producto 92
Cuadro 7.8 Participacin de cada quintil en el consumo de bienes y servicios gravados
con distintas tarifas 93
Cuadro 7.9 Incidencia distributiva del IVA 94
Cuadro 7.10 Impacto por decil de ingreso de las exenciones y exclusiones en IVA 94
xiv EL GASTO TRIBUTARIO EN COLOMBIA: UNA PROPUESTA DE EVALUACIN INTEGRAL Y SISTMICA DE ESTE INSTRUMENTO DE POLTICA PBLICA
Cuadro 7.11 Impacto fiscal de una reforma al IVA 96
Cuadro 7.12 Efectividad de polticas alternativas para reducir el coeficiente del Gini* 96
Cuadro 8.1 Resumen de la evaluacin del gasto tributario en el rgimen especial 99
Cuadro 8.2 Comparacin entre regmenes tributarios especiales para el sector no lucrativo.
Tratamiento para donantes y receptores de donaciones 101

Cuadro 8.3 Estimacin del costo fiscal del Rgimen Tributario Especial (COP, millones) 103
Cuadro 8.4 Tasa media de tributacin: Rgimen Tributario Especial y rgimen general 109
Cuadro RE.3 Resumen de la evaluacin del gasto tributario en zonas francas 112
Cuadro 9.1 Nmero de zonas francas segn ao de autorizacin 118
Cuadro 9.2 Compromisos y ejecucin de inversin y empleo en ZFP 120
Cuadro 9.3 Compromisos y ejecucin de inversin y empleo en ZFPE 120
Cuadro 9.4 Rentabilidad sobre el patrimonio: zonas francas versus rgimen general 121
Cuadro 9.5 Estimacin del costo fiscal del rgimen de zonas francas:
tarifa reducida del impuesto sobre la renta (millones de pesos) 122

Cuadro 9.6 Estimacin del costo fiscal del rgimen tributario especial: exencin de IVA sobre
bienes de capital (millones de pesos) 122

Cuadro 9.7 Cantidad de funcionarios destinados a fiscalizar zonas francas 124
Cuadro 9.8 Estimacin del costo administrativo de las zonas francas 125
Cuadro 9.9 Tasa media de tributacin: rgimen de zonas francas y rgimen general 126
Cuadro 9.10 Anlisis sobre la asignacin de zonas francas a grandes empresas en Colombia 127
Cuadro AI.1 Algunas caractersticas de los CEJ 133
Cuadro AI.2 Empresas con contratos de estabilidad jurdica y su posicin en el ranking
de las empresas ms grandes de Colombia 136

Cuadro AI.3 Empresas con contratos de estabilidad jurdica segn sector 136
Cuadro AII.1 Composicin porcentual por regin 138
Cuadro AII.2 Composicin por sectores de empresas encuestadas y de la economa
colombiana 139
Cuadro AIII.1 Descripcin de simulaciones en IVA sin remplazo en el MACEPES 149
Cuadro AIII.2 Resultados de las simulaciones sin remplazo en el MACEPES 150
xv
RESUMEN EJECUTIVO
Mensaje 1. La tendencia creciente en el nmero de gastos tributarios, observada durante

la ltima dcada, es preocupante porque no se tiene conocimiento sobre el beneficio neto
que puede derivar a la sociedad el uso de este instrumento de poltica pblica. Existen
alrededor de 200 gastos tributarios (GTs), con distintos objetivos de poltica pblica, en el im-
puesto sobre la renta y en el impuesto al valor agregado (IVA). Aparte de la prdida recaudatoria
que conllevan (estimada en alredor de 25 billones de pesos o mas que se gasta en seguridad y
defensa), los gastos tributarios pueden tener efectos indirectos y no deseados sobre la eficiencia
econmica y la equidad, aumentando la complejidad del sistema tributario. Adicionalmente, incre-
mentan sus costos de administracin y de cumplimiento, a la vez que propician nuevas formas de
fraude y elusin.
Mensaje 2. Para mejorar la gestin del gasto tributario en Colombia, se propone una es-
trategia que incluya las siguientes medidas: (1) una mayor transparencia en el proceso de
establecimiento de los gastos tributarios; (2) introduccin de reglas fiscales; (3) reduccin gradual
de la brecha entre las tarifas generales y especiales, en el impuesto sobre la renta (ISR) y reduccin
de la proliferacin de tasas en el IVA; (4) implementacin de un proceso de evaluacin integral de
los gastos tributarios; (5) establecimiento de fechas de vigencia de estos incentivos, y (6) revisin
de los requisitos para acceder a determinados beneficios.
Mensaje 3. El Gobierno Nacional debe considerar ajustes importantes en algunos gas-

tos tributarios claves, que fueron analizados en detalle en este estudio: En el caso de las
exenciones y exclusiones en el sistema del IVA, se deben buscar herramientas ms costo-efectivas
para reducir la pobreza y la desigualdad, como el Programa Familias en Accin. En relacin al
Rgimen de Zonas Francas, se debe, primero, decidir si Colombia necesita incentivos tributarios
para aumentar la inversin y, segundo, considerar alternativas como la transformacin del IVA tipo
producto a uno tipo consumo, o establecer un rgimen de depreciacin acelerada. Finalmente, en
el Rgimen Tributario Especial (RTE) se recomienda una serie de medidas para disminuir o evitar
la erosin de la base tributaria por el uso abusivo de parte de los buscadores de rentas.
El presente estudio tiene tres objetivos prin- De una manera amplia, se puede definir al
cipales: (1) proporcionar un panorama general gasto tributario como un beneficio o incentivo
del universo de gastos tributarios existentes en tributario que se desva de un sistema
Colombia, en lo relacionado a los impuestos so- tributario de referencia. En el captulo 3 se
bre la renta (personal y empresarial) y el IVA; (2) ofrece una definicin ms precisa y detallada de
sugerir cmo se puede mejorar la estimacin de la este concepto. No obstante, si se quiere analizar
prdida recaudatoria derivada del establecimiento el gasto tributario como instrumento de poltica
de dichos gastos, y (3) realizar evaluaciones in- pblica, una definicin ms amplia e intuitiva
tegrales de algunos de los gastos tributarios ms puede ser extremadamente til. En este sentido
importantes. se puede definir como disposiciones normativas
Resumen ejecutivo 1
o prcticas que reducen o difieren los pagos Esto vino acompaado por un aumento en el
tributarios de un grupo de contribuyentes sacrificio fiscal derivado de su establecimiento,
como se explica a continuacin y se ilustra en la
Como sugiere el ttulo, el estudio propone Figura RE.1:
la posibilidad de que el Estado colombiano
inicie un proceso gradual de evaluacin inte- En el impuesto sobre la renta existen 99 gas-
gral y sistemtica del gasto tributario como tos tributarios, con un costo fiscal asociado
un instrumento de poltica pblica. El gasto equivalente al 2.4 por ciento del PIB en 2010.
tributario es una medida de intervencin guberna- Desde el ao 2000, mientras el nmero de gastos
mental que tericamente equivale a un programa tributarios aument en un 50 por ciento, el costo
de gasto de presupuesto. Ahora bien, para poder fiscal creci en un 77 por ciento.
concluir si un gasto tributario en particular es re-
comendable o no, es imperativo llevar a cabo eva- El nmero de empresas declarantes en el
luaciones, que comparen beneficios y costos deri- Rgimen Especial Tributario aument un 20
vados de la consecucin de un objetivo de poltica por ciento entre 2007 y 2010. Dicho sacrificio
pblica mediante el establecimiento de un gasto fiscal se estima en 0.1 por ciento del PIB.
tributario, en comparacin con el uso de otras al-
ternativas de instrumentos de poltica pblica, si El nmero de usuarios del Rgimen tribu-
es que se justifica la intervencin. tario de Zonas Francas creci de manera ex-
ponencial en la ltima dcada, pasando de 97
El resto del resumen ejecutivo se estructura en 2000 a 712 en 2011. El costo fiscal se estima
de la siguiente manera: primero se analiza la en un 0.03 por ciento del PIB y puede llegar a au-
tendencia creciente, durante la ltima dcada, en mentar hasta el 0.33 por ciento en 2020.
el nmero de gastos tributarios y el costo fiscal
asociado; en segundo lugar se discuten los facto- En el IVA existen 102 gastos tributarios con
un costo fiscal asociado de 2.1 por ciento del
res que explican dicha tendencia creciente, y se
PIB en 2010. En 2000, en comparacin, existan
propone una estrategia para una mejor gestin de
solamente 61.
los gastos tributarios; finalmente, se resumen las
conclusiones y recomendaciones ms importan-
Mientras que los contratos de estabilidad
tes que se desprenden de los tres estudios de caso:
jurdica aumentaron hasta 62 en 2010, hasta
Rgimen Tributario Especial, Zonas Francas (ZF) el ao 2005 no exista ningn contrato de este
e IVA. tipo. Dichos contratos pueden, bajo ciertas cir-
cunstancias, dar lugar a un gasto tributario. Por
1. Tendencias recientes ejemplo, la derogacin en 2010 de la deduccin
por inversin en activos fijos no se aplica a las
Durante la ltima dcada, el uso de los gastos empresas con contratos de estabilidad jurdica.
tributarios, como un instrumento de poltica
pblica en Colombia, se increment sustan-
cialmente. En el 2011 existan 201 gastos tributa-
rios lo que, comparado a 127 casos en el ao 2000,
supone un aumento de casi 60 por ciento.
2 EL GASTO TRIBUTARIO EN COLOMBIA: UNA PROPUESTA DE EVALUACIN INTEGRAL Y SISTMICA DE ESTE INSTRUMENTO DE POLTICA PBLICA
FIGURA RE.1: Tendencias en el gasto tributario de Colombia durante la ltima dcada
(a) Impuesto sobre la renta: Nmero de GT

por ao, periodo 2000 - 2011
(c) Nmero de usuarios de zonas francas, (d) Declarantes en el rgimen especial sin
1993 - 2011 animo de lucro
(e) Nmero de contratos de estabilidad

jurdica vigentes por ao
Nota: Figura RE.1b: Descuentos, exenciones y deduccin por activos fijos, solamente.
Fuente: Base de datos de la DIAN elaborada por el Banco Mundial.
Resumen ejecutivo 3
El costo fiscal de los gastos tributarios en Existen varios factores principales que expli-
Colombia oscila entre un 3.0 por ciento del can el crecimiento del gasto tributario obser-
PIB (cifras oficiales) y un 4.5 por ciento del vado en Colombia durante la ltima dcada.
PIB (de acuerdo a la estimacin realizada en Algunos de estos factores son de naturaleza gene-
este estudio). La diferencia entre estas cifras se ral, mientras que otros son especficos del contex-
debe, en su mayor parte, a que se desean medir to colombiano.
diferentes universos de gastos tributarios (ver ca-
ptulo 6). Por ejemplo, la cifra estimada en este Los gastos tributarios son difciles de remo-
informe incluye gastos tributarios vinculados al ver una vez que entran a formar parte del
impuesto sobre la renta personal, los cuales no sistema tributario. Los contribuyentes que han
estn incluidos en las estimaciones oficiales. La sido beneficiados por estas regulaciones suelen
prdida en el recaudo, asociada a los gastos tribu- ofrecer una gran resistencia a su eliminacin, en
tarios en Colombia, que se estima en este informe cualquier intento de reforma tributaria posterior.
(4.5 por ciento del PIB) es mayor que el promedio Este patrn general est reconocido tanto en la
de la regin y es ms baja que la de los pases de la literatura tributaria como en la prctica.
Organizacin para la Cooperacin y el Desarrollo
Econmicos (OCDE). Sin embargo, es importan- El establecimiento de un periodo de vigen-
te tener cuidado con las comparaciones interna- cia para estos beneficios, elemento ausente
cionales dado que cada pas maneja sus propias en la legislacin tributaria colombiana, es
un instrumento importante para manejar el
definiciones.
crecimiento del gasto tributario. En Colom-
2. Factores que explican el bia existe una ausencia casi generalizada de plazo
de vencimiento de los gastos tributarios. De los
crecimiento del gasto tributario
201 gastos tributarios actualmente vigentes, slo
5 gastos tributarios tienen una fecha de termina-
Debemos preocuparnos por un aumento
cin, y desde 1990 solo 2 gastos tributarios fueron
en el nmero de gastos tributarios? La res-
automticamente eliminados. En consecuencia,
puesta debe ser afirmativa, dado que no co-
actualmente, la nica forma de regular la tenden-
nocemos su beneficio neto para la sociedad.
cia creciente de los gastos tributarios en el pas es
Precisamente, para dar respuesta a esta pregunta
su derogacin explcita a travs de mecanismos
resulta til realizar una evaluacin integral de los
legales, lo cual implica un proceso lento y difcil.
gastos tributarios. Ms adelante se presentan los
resultados de tres estudios de caso que fueron su-
Las regulaciones que establecen tratamientos
jeto de dicha evaluacin integral. Es importante
preferenciales para grupos de contribuyentes
resaltar que el anlisis de los costos y beneficios
o sectores econmicos determinados, tien-
es un ejercicio que va mucho ms lejos de la esti-
den a crecer por demanda directa o indirec-
macin del costo fiscal este ltimo tema parece
ta. Es as como determinados beneficios pueden
dominar la literatura regional sobre el gasto tribu- generar demanda directa, por tener un impacto
tario. Sin embargo, y antes de entrar a los resulta- significativo en trminos de reduccin de la carga
dos de estas evaluaciones, es importante analizar tributaria, o demanda indirecta de otros grupos o
los factores que explican la tendencia creciente en sectores que tambin desean contar con acceso a
los gastos tributarios durante la ltima dcada. los mismos.
La existencia de una brecha amplia entre ta- nes o entidades sin nimo de lucro, resulta desea-
sas/tarifas generales y especiales, genera in- ble introducir reformas que establezcan requisitos
crementos en la demanda de los mismos, por ms estrictos para que una entidad pueda acceder
parte de los beneficiarios de los gastos tribu- a estos beneficios, y cerrar de esta manera brechas
tarios, e invita a la evasin. Hay varios ejemplos de fraude. Los actuales requisitos prcticamen-
de esta brecha en el impuesto sobre la renta, como te impiden cualquier tipo de control efectivo por
las zonas francas y el rgimen especial para socie- parte de la DIAN, de forma tal que dicho control
dades sin nimo de lucro, donde se aplican tasas es actualmente inexistente.
reducidas de 15 y 20 por ciento, respetivamente.
Esto, en un contexto en el que la tasa general de 3. Propuestas para una mejor
dicho impuesto (33 por ciento) es relativamente gestin del gasto tributario
alta, en comparacin al promedio de los pases de
la OCDE, que es 26 por ciento. En el caso del El gobierno colombiano gestiona los gastos
IVA existe una multitud de exenciones (tipo cero) tributarios a travs de distintos instrumentos
y tarifas reducidas, con respecto a la tasa general y mecanismos. Entre las medidas administrati-
de 16 por ciento. vas de corto plazo se pueden mencionar varios
ejemplos. En el caso de zonas francas se ha en-
La falta de evaluacin sistemtica e integral durecido el proceso de concesin y examen de
de los costos y beneficios de los gastos tribu- solicitudes y, a su vez, el proceso de resolucin ha
tarios, es otro factor importante que explica sufrido importantes demoras. Lo mismo parece
esta tendencia creciente observada. Con un ocurrir en el caso de solicitudes de contratos de
nmero cercano a 200 gastos tributarios vigentes estabilidad jurdica, debido al estancamiento en
y un costo fiscal de 4.5 por ciento del PIB, llama el proceso de aprobacin de nuevos contratos.
la atencin que casi no existen evaluaciones so- Se est contemplando utilizar un decreto-ley que
bre el gasto tributario en Colombia. Cules son elimine la posibilidad de solicitar zonas francas
los beneficios del gasto tributario en Colombia? uniempresariales. Finalmente, la Ley 1430 de 2010
Existen esfuerzos espordicos, tanto en la Direc- derog la deduccin por inversin en activos fijos
cin de Impuestos y Aduanas Nacionales (DIAN) reales productivos. Esta ltima medida fue clave
como en el Departamento Nacional de Planea- para controlar el creciente costo fiscal. Con ella se
cin (DNP), por hacer dichas evaluaciones, como espera incluso poder reducirlo en un 0.5 por cien-
en el caso de las cooperativas y la zonas francas, to del PIB, como consecuencia de la eliminacin
pero dichos esfuerzos no son sistemticos ni se de este incentivo.
realizan de manera peridicamente recurrente. El
supuesto implcito del statu quo es que todos los La respuesta que el Gobierno est dando al
gastos tributarios implican un beneficio positivo problema de gasto tributario creciente se tra-
neto para la sociedad. duce en medidas administrativas y legales de
corto plazo, que no son sostenibles en el me-
Las normas para acceder a determinados be- diano y largo plazo y que en general respon-
neficios son, en algunos casos, demasiado den a presiones recaudatorias. Confiar me-
laxas, y conllevan a abrir potenciales vas de ramente en un endurecimiento de los controles
evasin y elusin tributaria. Por ejemplo, en el administrativos o en demorar la resolucin de los
caso del rgimen tributario especial de fundacio- expedientes, no parece ser una medida que pue-
Resumen ejecutivo 5
da poner freno a una demanda creciente, ms all gasto directo. Es decir, se aboga por una plena
de un escenario de corto plazo. Adems, el Go- integracin de estos beneficios o incentivos tribu-
bierno corre el riesgo de ser objeto de demandas tarios al proceso presupuestal general.
instauradas por empresas que tienen un derecho
adquirido para continuar obteniendo beneficios En la misma lnea, puede tomarse en con-
fiscales, a travs del rgimen de zonas francas o sideracin el establecimiento de una regla
de los contratos de estabilidad jurdica. La opcin fiscal similar a la de Estados Unidos, que
de medidas legales ad hoc tampoco ofrece una tambin est presente en pases como Brasil
adecuada respuesta sistemtica y global a este de- y Canad. Estas reglas requieren que una pro-
safo. Por el contrario, dichas medidas constituyen puesta de gasto tributario vaya acompaada de los
soluciones parciales, que tratan de dar respuesta a consiguientes aumentos en el recaudo tributarios
cuestiones concretas que surgen en determinados o de una disminucin en otras partidas del gasto.
mbitos y que en su mayora provienen de pre- La aplicacin prctica de esta regla puede resul-
siones recaudatorias. Por ello se concluye que la tar mucho ms fcil si se integran las propuestas
situacin actual demanda una respuesta estructu- de gasto tributario a los procesos presupuestales
ral que vaya ms all de soluciones cortoplacistas. normales. En cualquier caso, sta bsqueda de
ingresos tributarios que compensen el gasto que
Como respuesta estructural, se propone la in- se desea introducir, tiene que evitar la distorsin
troduccin de una estrategia que establezca que se puede derivar de un aumento de la carga
reglas fiscales y medidas tcnicas de mejora tributaria sobre determinados sectores o grupos
del diseo tributario y de los sistemas de con- tributarios, como consecuencia del establecimien-
trol y evaluacin ex post. Entre los elementos to de un incentivo que beneficia a otros sectores o
claves de esta estrategia se incluyen los factores grupos de la poblacin. Por lo tanto, los elemen-
determinantes anteriormente mencionados. Adi- tos de equidad tributaria deben ser considerados
cionalmente, se considera una buena prctica que en el proceso de toma de decisiones.
el proceso de aprobacin del gasto tributario se
desarrolle siguiendo los mismos procedimientos La reduccin gradual de la brecha entre las
que cumple la aprobacin de los programas de tasas/tarifas generales y la tarifa especial, o
gasto directo, as como la instauracin de reglas la simplificacin de las tasas del IVA, pueden
fiscales como las existentes en otros pases de la reducir la demanda directa e indirecta de los
regin. contribuyentes dirigida a obtener determi-
nados beneficios o incentivos tributarios. La
Aumentar la transparencia del proceso de brecha se puede cerrar mediante una reduccin
establecimiento de beneficios e incentivos en la tasa/tarifa general, asociada a medidas que
tributarios, es un elemento clave a la hora de amplen la base tributaria, como un aumento en
fomentar la aceptacin social del sistema tri- las tasas/tarifas especiales. En este contexto, el es-
butario y la credibilidad del sector pblico de tudio nota con satisfaccin, que el Gobierno Na-
un pas. En este sentido, el estudio recomienda cional ya est contemplando algunas medidas en
someter los gastos tributarios a los mismos con- esta direccin tanto en el impuesto sobre la renta
troles a los que son sometidos los programas de como en el IVA.
La introduccin de un proceso sistemtico una decisin de poltica tributaria que implique el
e integral de evaluacin de los gastos tribu- establecimiento de un gasto tributario debera: (1)
tarios, es otro paso importante para mejorar justificar dicha medida, (2) aclarar el objetivo por
la efectividad de este instrumento de poltica el que propende, (3) demostrar que, en el contex-
tributaria. En relacin a este aspecto se reco- to actual, el gasto tributario es la mejor forma de
mienda que todas las nuevas propuestas de gasto intervencin pblica disponible y (4) evaluar los
tributario estn acompaadas de una evaluacin beneficios y costos derivados de esta decisin, en
costo/beneficio. Asimismo, la DIAN debe proce- todas sus dimensiones relevantes.
der a evaluar los costos y beneficios de los gastos
tributarios que tienen un mayor impacto sobre el Un ltimo aspecto a tener en cuenta est rela-
recaudo. Tambin se propone que la eliminacin cionado con la determinacin de los organis-
de un gasto tributario mediante una ley, debe es- mos responsables del monitoreo o evaluacin
tar basada en una evaluacin que justifique dicha de los varios gastos tributarios. El criterio de
decisin. Finalmente, para aquellos gastos tributa- atribuir esta funcin a cada uno de los organis-
rios que cuentan con una fecha especfica de ven- mos implicados no es la mejor idea, si se quiere
cimiento, la eventual decisin de extender su pe- mejorar la coordinacin intergubernamental y el
riodo de vigencia debe estar fundamentada en un control del gasto tributario. Resulta preferible que
estudio, en el cual se analice si ha cumplido con el Ministerio de Hacienda y Crdito centralice el
los objetivos perseguidos de una manera efectiva proceso, sin perjuicio de que se establezcan, con
y eficiente. los ministerios con competencia en cada una de
las materias, los mecanismos de coordinacin ne-
En la prctica, es imposible efectuar una eva- cesarios, as como con el Departamento Nacional
luacin total de los 201 gastos tributarios que de Planeacin, que tambin tiene que jugar un pa-
actualmente existen en el sistema tributario pel importante en este proceso.
colombiano. Inicialmente, una respuesta prc-
tica a este problema podra ser la aplicacin de Se propone un uso ms activo de periodos
una evaluacin cuyas caractersticas se dirijan a de vigencia, tanto para nuevas propuestas de
concentrarse en aquellos beneficios o incentivos gasto tributario, como para las actualmente
que tienen un mayor impacto recaudatorio. Poste- vigentes, concentrndose en aquellas que
riormente, y en funcin de los recursos disponi- implican mayor prdida recaudatoria. El he-
bles, esta evaluacin podra extenderse a aquellos cho de que gran parte de los gastos tributarios
gastos con impacto recaudatorio medio. De este actualmente vigentes carezcan de una fecha de
modo, sera posible considerar la eventualidad de terminacin, es una oportunidad perdida para
no realizar dicha evaluacin sobre aquellos incen- iniciar un debate poltico sobre su relevancia e
tivos que tienen impacto bajo sobre el recaudo. impacto. En consecuencia, resulta deseable que
cada nuevo proyecto de ley que establezca un
En cuanto al contenido de dichas evalua- gasto tributario, incluya explcitamente su plazo
ciones, los tres casos de estudio incluidos de vigencia. El Gobierno tambin podra identi-
en este informe pueden servir de referencia ficar un conjunto relevante de gastos tributarios,
para capturar los elementos necesarios para e introducir periodos de vigencia a travs de cam-
proveer de informacin al proceso poltico de bios en el cdigo tributario.
toma de decisiones. Con base en lo anterior,
Resumen ejecutivo 7
Como un elemento final en el diseo de la objetivo, como las transferencias condicionadas
estrategia, resulta importante tomar especial a los pobres. Por ejemplo, el programa Familias
cuidado en mejorar el diseo de los requisi- en Accin, tiene un nivel de costo-efectividad 4
tos necesarios para acceder a un beneficio. veces ms alto que los gastos tributarios asocia-
De este modo se pueden cerrar posibles vas de dos al IVA.
evasin y evitar, por medio de requisitos estable-
cidos de una manera rigurosa, que aquellos con- Rgimen de Zonas Francas (RZF). Existen
tribuyentes que no deberan, puedan acceder a es- suficientes elementos tcnicos para cuestionar
tos beneficios, esto adems de facilitar el control la efectividad del rgimen colombiano de zonas
posterior de los beneficios, por parte de la admi- francas: la experiencia internacional sugiere que
nistracin tributaria. Se sugiere que este proceso dichos incentivos son poco efectivos; la decisin
tenga como punto de partida el rgimen especial de inversin depende de muchos otros factores,
de entidades y fundaciones sin nimo de lucro en y el factor vinculante de Colombia suele ser la
el impuesto sobre la renta. infraestructura fsica y no el rgimen tributario.
El nivel de inversin en Colombia tampoco pa-
4. Estudios de Caso rece ser particularmente bajo. Las zonas francas
generan inversin y empleo a niveles moderados,
Finalmente, se presentan las conclusiones y
pero esto no es necesariamente un producto de la
recomendaciones respecto a los tres gastos
poltica como tal, pues es probable que una parte
tributarios que fueron objeto de un anlisis
importante de los proyectos de inversin se hu-
integral:
biesen realizado an sin los alivios tributarios que
contempla el rgimen. Muchos proyectos de in-
Exenciones y exclusiones en el IVA. La in
versin ejecutados en zonas francas tienen renta-
tervencin a este tributo, encaminada a reducir
bilidades suficientemente altas, como para haber
la pobreza y mejorar la distribucin del ingreso
sido viables bajo el rgimen general. Sin embargo,
est justificada, pero como herramienta no es
si el Gobierno busca incentivar la inversin, exis-
muy costo efectiva como slo logra a disminuir
el coeficiente de Gini en 0.5 puntos, a un eleva- ten instrumentos alternativos ms atractivos: un
do costo fiscal de 1.5 por ciento). El Gobierno IVA tipo consumo, la depreciacin acelerada y la
nacional, al establecer exclusiones o exenciones implementacin de planes de desarrollo regional.
para la canasta bsica en el IVA, est subsidiando
ms a los ricos que a los pobres. Esta es una con- Rgimen Tributario Especial (RTE). La in-
secuencia derivada del hecho de que los ricos, tervencin para aumentar la produccin de bie-
efectivamente, consumen una proporcin mayor nes sociales est justificada y el gasto tributario
de los productos y servicios exentos y excluidos: es el mejor instrumento disponible. Sin embargo,
de ellos, el quintil ms rico consume ms de la hay poca evidencia de que la intervencin resul-
mitad, mientras que el consumo que el quintil te efectiva; adems, ampla las oportunidades de
ms pobre apenas sobrepasa el 5 por ciento. elusin fiscal. Para disminuir o evitar la erosin
Aceptando que las exenciones y exclusiones lo- de la base tributaria por el uso abusivo del RTE,
gran disminuir un poco la regresividad del im- de parte de los buscadores de rentas, y mejorar su
puesto, es importante resaltar que existen herra- control, se recomienda una serie de medidas (ver
mientas mucho ms efectivas para conseguir este cuadro RE.1 para un resumen).
CUADRO RE.1: Recomendaciones de poltica pblica en el corto y mediano plazo
Tema Corto plazo (1 ao) Mediano plazo (2-3 aos)
1. Mejorar la gestin del gasto tributario
Introducir una mayor transparencia en el

-Incorporacin gradual de los gastos
proceso de establecimiento de los gastos
-Estudiar experiencias de otros pases. tributarios en el proceso presupuestario
tributarios, a travs de su integracin en el
general.
proceso presupuestario general.
Introducir reglas fiscales que requieran que una

propuesta de gasto tributario vaya acompaada
-Estudiar experiencias de otros pases. -Implementar reglas fiscales.
de correlativos aumentos en los ingresos o
recortes en el gasto.
-Reducir la tarifa general del impuesto sobre la renta de

Reducir gradualmente la brecha entre las tarifas
sociedades.
generales y especiales en el impuesto sobre la
-Aumentar las tarifas especiales, especialmente en el
renta, asimismo, de la proliferacin de tasas en
rgimen de zonas francas.
el IVA.
-Reducir el nmero de tasas especiales en IVA.
-Incluir un requisito de evaluacin, en cada nuevo -Posteriormente, y en funcin de los

Implementar un proceso de evaluacin proyecto de ley que establezca un gasto tributario. recursos disponibles, est evaluacin puede
sistemtica e integral de los gastos tributarios. -Hacer evaluaciones para aquellos gastos tributarios con extenderse a aquellos gastos con un impacto
el mayor impacto recaudatorio. recaudatorio medio.
-Introducirlos, para un conjunto relevante de
-Incluir explcitamente el plazo de vigencia en cada
Plazo de vigencia. gastos tributarios, a travs de cambios en el
nuevo proyecto de ley que establezca un gasto tributario.
cdigo tributario.
Revisar requisitos para acceder a determinados
beneficios, de forma que se facilite su control
Revisarlos para el Rgimen Tributario Especial. -Revisarlos para otros gastos tributarios.
y a su vez se cierren posibles vas de evasin o
elusin tributaria.
2. IVA
-Remplazar el sistema de exenciones y
Mejorar el costo-efectividad de intervenciones exclusiones en IVA, con programas pblicos
-Estudiar programas alternativos.
dirigidas a reducir la pobreza y desigualdad de transferencias directas a los hogares
pobres, como Familias en Accin.
3. Rgimen tributario especial

-A travs de reformas al Estatuto Tributario,
Para disminuir o evitar la erosin de la base puede establecerse la obligacin de presentar
tributaria por el uso abusivo del RTE, de parte de Limitar la deduccin de donaciones de individuos y solicitud de inscripcin al RTE con informacin
los buscadores de rentas, y mejorar su control, empresas hacia empresas sujetas al RTE. sobre la identidad de los socios o accionistas,
se recomienda: objetivos sociales concretos y actividades a
desarrollar.
Obligar a los contribuyentes del RTE a informar a la -Integrar un comit dentro de la DIAN, con
DIAN sobre la identidad fiscal de los donantes de la prerrogativa de evaluar y aprobar las
contribuciones. solicitudes recibidas para tributar bajo el RTE.
Aplicar el beneficio del RTE nicamente a aquellos

ingresos provenientes de donaciones y fuentes propias.
Resumen ejecutivo 9
CUADRO RE.1: Recomendaciones de poltica pblica en el corto y mediano plazo
Tema Corto plazo (1 ao) Mediano plazo (2-3 aos)

Establecer sobre los contribuyentes reglas ms estrictas
de acceso al RTE.
Considerar la eliminacin de la tasa reducida de impuesto

sobre la renta del 20 por ciento.
4. Rgimen de zona franca
-Si se busca incentivar la inversin, se podra

-Transformar IVA tipo producto en uno tipo consumo. -Financiar planes de desarrollo regional con
considerar medidas tributarias alternativas al
-Establecer un rgimen de depreciacin acelerada. recursos presupuestales.
rgimen de zona franca como:
5. Revisar la definicin del gasto tributario en Colombia
-Utilizar el enfoque conceptual para definir el sistema

General
tributario de referencia.
Impuesto sobre la renta (personal) -Acudir al concepto amplio de ingreso, definido por SHS.
-Aplicar el criterio usual de beneficio de explotacin

de la empresa ms las ganancias extraordinarias en su
Impuesto de la renta (empresarial)
caso, con descuento de los gastos necesarios para su
obtencin, incluyendo los gastos financieros.
-Utilizar un concepto terico de IVA tipo consumo

IVA
(aplicacin del principio de destino).
6. Mejorar la estimacin de la prdida recaudatoria
-Aplicar un enfoque conceptual en la identificacin del

-Avanzar en la medicin del gasto tributario
General gasto tributario, abarcando tanto la base gravable como
en otros impuestos.
las tasas impositivas.
-Cuando sea posible, usar la micro simulacin

-Realizar estimaciones independientes para cada gasto en remplazo del Mtodo de Estimacin de
Impuesto sobre la renta tributario, mejorando las fuentes de informacin. Estadsticas Agregadas (MEA).
-Ampliar los gastos tributarios sujetos a estimacin. -Considerar la tasa marginal promedio
ponderada de los beneficiados en la MEA.
-En el IVA, medir las exenciones y exclusiones suponiendo

una aplicacin de la tasa general de 16 por ciento, en
IVA
lugar de la medicin actual para un punto de IVA.
-Ampliar los gastos tributarios sujetos a estimacin.
ESTRUCTURA DEL INFORME
El presente documento est organizado en El propsito de la segunda parte del estudio

tres partes. La primera parte provee un panora- (captulos 5 y 6) es evaluar las estimaciones
ma del gasto tributario en Colombia. La segunda de la prdida recaudatoria de los gastos tri-
parte aborda los temas de medicin de la prdida butarios que actualmente se llevan a cabo en
recaudatoria de los gastos tributarios. En la terce- Colombia. Las siguientes preguntas organizan el
ra y ltima parte, se hace una evaluacin integral anlisis: (1)cules gastos tributarios se estiman
de tres principales gastos tributarios vigentes. En actualmente y cules no? (2)Cules son las tc-
este sentido, el enfoque analtico del informe em- nicas de estimacin que la DIAN aplica para esti-
pieza desde una perspectiva amplia y general so- mar el gasto tributario? (3)Cmo se pueden me-
bre el tema del gasto tributario, y termina con un jorar las estimaciones usando tcnicas alternativas
anlisis detallado e integral de algunos ejemplos o fuentes de informacin complementarias? (4)A
especficos. futuro, Cules gastos tributarios deben incluirse
en las estimaciones?
El propsito de la primera parte del estudio
(captulos 1 a 4) es proveer un panorama ge- La ltima parte del estudio (captulos 7, 8 y
neral del gasto tributario en Colombia. En 9) presenta los resultados de una evaluacin
particular, se intenta contestar las preguntas si- integral de tres estudios de caso: el sistema
guientes: (1)cules son las caractersticas del sis- de IVA, el rgimen especial tributario de so-
tema tributario en Colombia y qu papel juegan ciedades sin nimo de lucro y el rgimen de
los gastos tributarios en este contexto? (2)Por zonas francas. Las evaluaciones estn basadas
qu motivo existen los gastos tributarios y cmo en el marco analtico presentado en el resumen
se comparan con el gasto pblico ejecutado a tra- ejecutivo. La metodologa propuesta se puede
vs del presupuesto? (3)Cmo se define el gasto aplicar para analizar otros gastos tributarios de
tributario en Colombia y cmo se puede mejorar Colombia, con el fin de entender si el beneficio
esta definicin? (4)Cuntos gastos tributarios hay neto para la sociedad de dichos gastos tributarios
en Colombia y cules son sus caractersticas? es positivo o no.
Resumen ejecutivo 11
CAPTULO 1.
PRINCIPALES CARACTERSTICAS
DEL SISTEMA TRIBUTARIO COLOMBIANO
Mensaje principal del captulo: El sistema bia, Mxico, Per, y Venezuela.), cuyo promedio
tributario de Colombia recauda insuficientes re- es de 17.1 por ciento. Si bien el recaudo para el
cursos, genera importantes ineficiencias, es poco ao 2011 ha sobrepasado las expectativas, ello
equitativo y muy complejo. Desde una perspecti- no altera el hecho de que la recaudacin es re-
va internacional, la recaudacin tributaria resulta lativamente baja.
insuficiente en comparacin con el tamao del
gasto pblico. Adems, hay muchos impuestos FIGURA 1.1: Ingreso tributario e ingreso per cpita
que generan ineficiencia econmica. El sistema
tributario colombiano tiene un potencial conside-
rable inexplotado para reducir la gran desigualdad
de ingresos que se observa en el pas. Finalmente,
su estructura es muy compleja, debido, en parte, a
la ausencia de normas claras.
El captulo se organiza alrededor de los prin-

cipales objetivos de un sistema tributario;
es decir, suficiencia del recaudo, eficiencia,
equidad, y simplicidad. El objetivo del captulo
es presentar un resumen de las principales carac- Fuente: Clculos del autor basado en USAID (2010).
tersticas del sistema tributario, con base en este

El actual nivel de ingresos tributarios resulta
anlisis se podr entrar, posteriormente, a trabajar
insuficiente, en relacin al tamao del dficit
con mayor detalle el tema principal: el gasto tri-
fiscal estructural de Colombia. Los ingresos
butario.
tributarios son insuficientes con respecto al gasto
total, esto han dado origen a un dficit fiscal es-
1.1 Suficiencia del recaudo tructural, estimado en 3.8 por ciento para el Go-
bierno Central en 20101. A partir del desafo que
Colombia exhibe ingresos tributarios relativa-
esto implica, el Gobierno adopt recientemente
mente bajos para su nivel de desarrollo. Entre
una nueva regla fiscal, la cual apunta a reducir el
los aos 2007 y 2009, los ingresos del Gobierno
dficit estructural hasta el 2.3 por ciento del PIB
Central promediaron un 14.0 por ciento del PIB,
en 2014 un ajuste fiscal implcito cercano al 1
lo cual es sustancialmente menor al nivel de in-
por ciento del PIB. Para alcanzar este objetivo ser
greso esperado (20.6 por ciento del PIB) dado el
PIB per cpita colombiano (ver figura 1.1). Este 1. Este estimativo se realiz con el uso de la metodologa del FMI: balance fiscal ajus-
tado por ciclos econmicos y por los precios de los commodities, as como tambin por
nivel de ingresos es el segundo ms bajo entre los otras partidas extraordinarias. El Gobierno no ha anunciado an la metodologa que
pases de LAC7 (Argentina, Brasil, Chile, Colom- emplear en la regla fiscal, lo que implica que las dos estimaciones de dficits estructu-
rales presentadas en este prrafo pueden no ser directamente comparables.
Captulo 1. Principales caractersticas del sistema tributario colombiano 15

necesario un mejoramiento sostenido en la recau- ciento del PIB fue recaudado por el impuesto a
dacin impositiva, tal como lo seala el Fondo la renta (cuadro 1.1). Entre las restantes fuentes
Monetario Internacional (FMI, 2011a). impositivas (medidas como porcentaje del PIB)
se incluyen: comercio internacional (0.9 por cien-
Las dos fuentes principales de ingresos tribu- to), transacciones financieras (0.6 por ciento),
tarios en Colombia son el impuesto al valor patrimonio (0.4 por ciento) y combustibles (0.3
agregado (IVA) y el impuesto sobre la renta. por ciento). Durante el perodo 2005-2010 no se
Estos impuestos aportan ms del ochenta por produjeron cambios significativos en el nivel y la
ciento de los ingresos tributarios del Gobierno composicin de los ingresos tributarios, como
Central. En 2010, los ingresos del IVA alcanzaron puede apreciarse en el cuadro 1.1.
el 5.7 por ciento del PIB, mientras que un 5.1 por
CUADRO 1.1: Ingresos tributarios brutos 2005-2010 (porcentaje del PIB)
2005 2006 2007 2008 2009 2010 2010 - 2005

Ingresos Tributarios Totales 17.4 18.4 18.2 18.3 18.3 17.7 0.3
Nivel Nacional 13.2 14.1 14.3 14.2 13.8 13.1 -0.1
Impuesto sobre las ventas 5.4 5.9 6.1 5.9 5.5 5.7 0.3
Impuesto sobre la renta 5.5 5.8 5.7 5.5 6.0 5.1 -0.3
Gravmenes arancelarios 0.9 1.0 1.0 0.9 0.8 0.9 0.0
Gravmenes movimientos 0.7 0.7 0.7 0.7 0.6 0.6 -0.1
financieros
Impuesto al patrimonio 0.1 0.1 0.3 0.7 0.4 0.4 0.3
Impuesto global a la gasolina 0.3 0.3 0.3 0.3 0.3 0.3 -0.1
Otros 0.2 0.2 0.2 0.2 0.1 0.1 -0.1
Departamentos 0.9 0.9 0.9 0.9 0.9 0.9 0.0
Impuesto consumo de cerveza 0.3 0.3 0.3 0.3 0.3 0.3 0.0
Impuesto consumo de licores 0.2 0.2 0.2 0.2 0.2 0.2 -0.1
Impuesto consumo de cigarrillos 0.1 0.1 0.1 0.1 0.1 0.1 0.0
Sobretasa a gasolina 0.1 0.1 0.1 0.1 0.1 0.1 0.0
Otros 0.3 0.3 0.3 0.3 0.3 0.3 0.1
Municipales 1.8 1.9 1.9 1.9 2.0 2.1 0.3
Impuesto predial unificado 0.6 0.6 0.5 0.5 0.6 0.7 0.1
Impuesto de industria y comercio 0.7 0.8 0.8 0.8 0.8 0.8 0.1
Sobretasa a gasolina 0.3 0.3 0.2 0.2 0.2 0.2 -0.1
Otros 0.2 0.3 0.3 0.3 0.4 0.4 0.3
Sistema de pensines 1.5 1.5 1.2 1.4 1.6 1.6 0.1
PBI Nominal (COL$ miles de 340.156 383.898 431.072 481.037 508.532 546.951
millones)
Fuente: FMI (2011b)
El poder recaudatorio del impuesto a la ren- Adems, la progresividad de la tributacin empie-
ta para personas naturales es relativamente za a niveles de ingreso ms altos, en comparacin
bajo, debido a un amplio sector exento y a las con otros pases en la regin y de la OCDE (fi-
abundantes exenciones y deducciones. Es as gura 1.2).
como el recaudo por impuesto a la renta, equi-
valente al 5.1 por ciento del PIB, se divide en un Las abundantes exenciones y deducciones
1.1 por ciento del PIB que proviene de personas han reducido en una mayor proporcin la
naturales y un 4.0 por ciento que se recauda de base tributaria. Como se muestra ms adelante
personas jurdicas. En comparacin, la recauda- en detalle, los gastos tributarios en el impuesto
cin promedio en Latinoamrica para personas personal a la renta, por concepto de exenciones
naturales es de 1.8 por ciento del PIB, mientras y deducciones, segn Jorratt (2010b), alcanzan el
que en los pases miembros de la OCDE alcanza 1 por ciento de PIB. Los tres principales gastos,
un 9.0 por ciento del PIB. en trminos del costo fiscal, son: (1) la exencin
del 25 por ciento de las remuneraciones hasta un
Colombia, en comparacin con los dems lmite de US$36 000, que se sobrepone con el
pases de la regin, exhibe el mayor sector sector exento antes mencionado; (2) exenciones
exento en el impuesto personal a la renta. Su para aportes voluntarios que haga el trabajador o
tramo exento corresponde a US$26 020, o 3.1 el empleador a los fondos de pensiones, y (3) las
veces del ingreso promedio del hogar. Esta cifra sumas que el trabajador destina al ahorro a largo
sobrepasa de lejos los niveles de Chile y Per, que plazo en las cuentas de Ahorro y Fomento a la
aplican lmites exentos en torno a los quince mil Construccin (AFC).
dlares, mientras que el promedio de la regin
est alrededor de los diez mil dlares (a paridad
de poder de compra)2.
FIGURA 1.2: Impuesto sobre la renta para las personas naturales: tarifas marginales por nivel de ingreso
Nota: Tarifa marginal por mltiples del ingreso promedio del hogar. OCDE: promedio simple, excluyendo a
Chile y Mxico. Fuente: OCDE (2010c).
2. COP 26.765.000 o US$15.000 en precios nominales.

1.2 Eficiencia inversin. Tercero, la elevada tasa impositiva de
referencia para las firmas (33 por ciento compara-
La eficiencia de recaudo en Colombia es da con un promedio del 26 por ciento en los pa-
baja en comparacin con otros pases de la ses de la OCDE) tambin introduce un sesgo en
regin. Segn datos de la Comisin Econmica contra de la inversin, en relacin, por ejemplo,
para Amrica Latina y el Caribe (CEPAL) para el con las empresas que operan en las zonas fran-
ao 2007, la proporcin entre ingresos tributa- cas, las cuales tributan una tasa del 15 por ciento.
rios/PIB y la tasa impositiva en Colombia una Finalmente, las elevadas tasas de costos laborales
aproximacin a la eficiencia de la recaudacin no salariales sobre el empleo formal inducen a la
tributaria se ubica por debajo del promedio del informalidad y el desempleo.
LAC7, de hecho es la tercera ms baja, tanto para
el impuesto a la renta como para el impuesto al 1.3 Equidad
valor agregado. Este bajo poder de recaudacin
en el impuesto a la renta de las personas naturales, El sistema tributario colombiano presenta
est relacionado con el amplio sector exento y las deficiencias en trminos de promocin de
abundantes exenciones y deducciones menciona- equidad horizontal. En efecto, los contribuyen-
das anteriormente. En tanto que las principales tes que se encuentran en circunstancias similares
debilidades en el poder de recaudacin del IVA enfrentan tasas impositivas efectivas dismiles.
surgen de su reducida base gravable, la diversidad Esto es el resultado de tasas impositivas diferen-
de tarifas y un alto nivel de incumplimiento. Por ciadas en el impuesto a la renta y en el IVA, como
ende, la existencia de un gran nmero de exencio- tambin de un nmero sustancial de gastos tribu-
nes y exclusiones reduce la base gravable. Jorratt tarios que favorecen a ciertos sectores econmi-
(2010b) estima que la prdida en la recaudacin cos y contribuyentes. En el caso del impuesto a la
tributaria por este motivo asciende a un 2.1 por renta a personas naturales, la principal fuente de
ciento del PIB. inequidad se origina en la interaccin entre el ac-
tual sistema de retenciones en la fuente y las con-
Hay varios impuestos en Colombia que intro- diciones que habilitan a los contribuyentes para
ducen ineficiencias econmicas. Por ejemplo, presentar declaracin anual. As, un trabajador in-
en primer lugar, el impuesto a las transacciones fi- dependiente de bajos ingresos debe pagar un im-
nancieras, cobrado a todas las transacciones ban- puesto definitivo del 6 por ciento (en promedio)
carias realizadas por firmas o individuos, tiene un de su renta, aun cuando sus ingresos totales se en-
impacto distorsivo en la intermediacin financiera cuentren por debajo del lmite exento en la escala
y en la expansin del crdito, con el consecuente anual de tasas. Como ejemplos de gastos tributa-
impacto negativo sobre el crecimiento econmi- rios que favorecen a determinados contribuyentes
co. El impuesto al patrimonio, cobrado a firmas e y sectores, se pueden citar exenciones impositivas
individuos, genera tasas marginales sobre la inver- totales para la construccin y renovacin de ho-
sin muy diferentes. En segundo lugar, el sistema teles, al igual que exenciones para los intereses de
del IVA colombiano es de tipo producto pues deuda externa y ganancias de capital por la venta
no permite el descuento total de los pagos de IVA de acciones.
para bienes de capital. Es decir, a diferencia de lo
que sucede en la mayora de los pases, este im- Existe un considerable potencial an no ex-
puesto grava no solo el consumo sino tambin la plotado para promover la equidad vertical a
travs del sistema tributario. La combinacin necesidad de mantener tasas impositivas elevadas
de impuestos directos e indirectos tiene un im- para los sectores contribuyentes. Finalmente, el
pacto final neutro sobre la equidad en Colombia. excesivo nmero de retenciones y transacciones
El coeficiente de Gini de la desigualdad de ingre- comerciales a tasa cero genera un nivel despro-
sos no resulta afectado por los impuestos, hacien- porcionado de reembolsos, lo que implica una
do que el sistema no sea progresivo ni regresivo. carga significativa para la DIAN.
Los efectos de los impuestos directos e indirectos
se anulan entre s, ya que los impuestos directos En sntesis, en este captulo se concluy que
reducen el coeficiente de Gini en un punto por- el sistema tributario de Colombia recauda
centual, mientras que los impuestos indirectos lo insuficientes recursos, genera importantes
elevan en la misma proporcin (Goi et al, 2011). ineficiencias, es poco equitativo y muy com-
plejo. Los gastos tributarios contribuyen a estos
1.4 Simplicidad desafos. Resultan en un sacrificio fiscal de hasta
un 2.4 por ciento del PIB en el impuesto sobre
La complejidad del sistema tributario co-
la renta y de un 2.1 por ciento del PIB en el IVA.
lombiano es producto de la falta de claridad
Adicionalmente, aumentan la ineficiencia eco-
de las normas, de un gran nmero de gastos
nmica, como en el caso del IVA de tipo pro-
tributarios y de una excesiva cantidad de de-
ducto que grava la inversin y no solamente el
voluciones impositivas. La legislacin tributaria
consumo. Contribuyen a la inequidad horizontal
colombiana no es clara. La mayora de sus nor-
al aplicar distintas tarifas para empresas similares,
mas se encuentra en el Estatuto Tributario, pero
como en el caso de las zonas francas. Finalmente,
algunos artculos son repetitivos, contradictorios
amplan la inequidad vertical, como en los casos
o existen referencias cruzadas a artculos que no
de las cuentas de AFC en el impuesto sobre la
existen. Adems, algunas exenciones estn esta-
renta. En el siguiente captulo se analiza el gasto
blecidas a travs de leyes especiales, lo cual dificul-
pblico como un instrumento de poltica pblica,
ta su identificacin. El gran nmero de incentivos
y se destaca la importancia de evaluar los costos y
tributarios, tratamientos preferenciales, tarifas di-
beneficios de dicha intervencin.
ferenciadas, exenciones y exclusiones aumenta la

Captulo 2.
El gasto tributario como un instrumento de
poltica pblica
Mensaje principal del captulo: Los gastos ms claros en el caso del gasto presupuestario. Su-
tributarios pueden ser un instrumento de polti- mado a esto, existe una preocupacin en la litera-
ca inferior y por eso es importante evaluar cada tura de que los gastos tributarios son ms fciles
uno de ellos para entender sus costos y benefi- de aprobar y ms difciles de eliminar que el gasto
cios. Pueden tener importantes efectos secunda- presupuestario. Y, por ltimo, vinculado a esta ob-
rios sobre la eficiencia, efectividad, imparcialidad servacin, los gastos tributarios estn menos suje-
y simplicidad del impuesto, amenazando con esto tos a evaluaciones rigurosas que los programas de
la suficiencia fiscal. Asimismo, los gastos tribu- gasto equivalentes.
tarios pueden, bajo circunstancias importantes,
ser ms fciles de divulgar que los programas de El gasto tributario tiende a no estar sujeto a
gasto, aunque no siempre gracias sus mritos sub- evaluaciones sistemticas, y esto le ofrece a
yacentes de poltica pblica. De igual forma, estos Colombia la oportunidad de ser un pionero a
gastos tambin son, en general, menos transpa- nivel regional. En trminos generales, se pueden
rentes y estn menos sujetos a revisin y acciones distinguir tres fases de anlisis con distintos nive-
de correccin a pesar de las deficiencias polticas. les de profundidad. La primera, cuando existan
los beneficios e incentivos tributarios, pero an
Estructura del captulo. El captulo empieza no se haba definido el concepto ni empezado a
con una definicin amplia del concepto de gas- estimar el sacrificio fiscal. Esta fue la situacin in-
to tributario y hace una comparacin de este ins- ternacional que existi antes de que Surrey (1973)
trumento con el gasto presupuestal. Se discuten definiera el concepto, basado en su trabajo para
los argumentos tericos y prcticos de utilizar el el gobierno estadunidense en la dcada los sesen-
gasto tributario como un instrumento de poltica tas. En la segunda fase, se empez a hacer esti-
pblica. Finalmente se presenta un marco analti- maciones en distintos pases desarrollados, para
co para una evaluacin integral. entender el monto que deja de percibir el Estado
por este concepto. Hoy estamos en la tercera fase,
2.1 Anlisis comparativo: cuando se busca entender los costos y beneficios
gasto tributario o gasto asociados al gasto tributario. Todava hay pocos
presupuestal? pases, incluyendo a los ms desarrollados, que
hacen este tipo de evaluaciones de una manera
El gasto tributario es conceptualmente similar sistemtica. La mayora de los estudios, a nivel
al gasto pblico ejecutado va el presupuesto regional y en otros pases de mediano ingreso, to-
general, aunque hay diferencias importantes. dava estn muy concentrados en el tema de me-
Ambos son instrumentos de poltica pblica que dicin de la perdida recaudatoria.3
implican un sacrificio fiscal, con el fin de alcanzar
3. Ver por ejemplo FMI (2011c), Schenone (2010), Glenday & Swift (2006), Roca & Va-
un objetivo de polticas pblicas. Por otro lado, llarino (2003), Gobierno de Per (2003), Simonit (2000), Gonzales & Simonit (1999).
El estudio de Schenone (2011) para la Repblica Dominicana y el de OCDE (2010b)
hay una tendencia a pensar que los objetivos son representan excepciones a esta tendencia.
A travs de evaluaciones peridicas, se pue- Por otro lado, el gasto tributario tiene un papel
de asegurar que los objetivos de poltica si- importante y hay pocas propuestas en la litera-
guen siendo relevantes. Idealmente, cada gasto tura que aboguen por su completa eliminacin.
tributario individual debe tener un objetivo de
poltica pblica, aunque existen algunos gastos 2.2 Cundo el gasto tributario
tributarios que no cuentan con objetivos muy ser el mejor instrumento?
claros o lgicos. Quizs, en el caso de los gastos
tributarios introducidos para beneficiar a un gru- Segn la OCDE (2010a), el gasto tributario
po en particular, sin mayores beneficios para la tiende a funcionar mejor bajo ciertas condi-
sociedad, los objetivos que justifican su existencia ciones, estas son: (1) cuando los costos de admi-
no fueron relevantes. En algunos casos, los ob- nistracin (y de cumplimento) son ms bajos; (2)
jetivos fueron relevantes cuando se introdujo el cuando hay baja probabilidad de fraude y abuso;
gasto tributario, pero con el transcurso de tiem- (3) cuando existe un rango amplio de seleccin
po las prioridades polticas cambiaron, mien- por parte del contribuyente (preferencias privadas
tras que el beneficio o incentivo sigui vigente. en ahorro pensional, por ejemplo) y cuando el uso
de una agencia de gastos no sea apropiado, y (4)
La atencin al gasto tributario es particu- cuando se requiere medir la capacidad de pago
larmente relevante en el contexto de la apli- por parte del contribuyente.
cacin de una regla fiscal. En el ao 2011, el
Congreso colombiano aprob una regla fiscal que Existen argumentos tericos de que los gas-
introduce lmites al dficit fiscal estructural del tos tributarios no se justifican por las ventajas
Gobierno Central. El manejo del gasto tributario administrativas antes mencionadas. Estos ar-
bajo una regla fiscal es crtico, porque existe me- gumentos se pueden clasificar por la taxonoma
nos control presupuestario con respecto al gasto de los objetivos de la poltica tributaria:
ordinario. As pues, las restricciones presupuesta-
rias incentivan ms uso del gasto tributario, salvo Suficiencia: Aunque los gastos tributarios
cuando existen definiciones muy claras en la re- pueden, en ciertas circunstancias, considerarse
glamentacin. De esta manera se puede cumplir como usos ptimos de los recursos pblicos,4
con la norma de la regla fiscal, mientras que se siempre reducen los ingresos. As en el caso
gasta a travs del sistema tributario. de que los gastos tributarios se usen de mane-
ra oportunista, los ingresos sern menores a lo
El gasto tributario no es necesariamente planeado o necesario. Adems, al erosionar la
un instrumento inferior de poltica publi- base tributaria, los gastos tributarios limitan
ca, pero existen algunas circunstancias que el alcance de recortes en las tasas impositivas.
acrecientan la probabilidad de xito en su
implementacin. El gasto tributario se debe Eficiencia: Muchos esquemas de gastos tribu-
considerar en comparacin con otros instru- tarios son ms una respuesta a varios grupos de
mentos alternativos de poltica sea gasto pre- inters, que a necesidades verdaderas, segn Brixi
supuestal o regulacin cada uno de los cuales et al. (2004), esto resulta en una prdida de efi-
tambin presenta sus propias deficiencias de pro- ciencia al favorecer ciertos sectores y actividades,
ceso en su aprobacin y evaluacin, e introduce
sus propias distorsiones polticas y econmicas. 4. Cuando los beneficios netos para la sociedad son positivos.
Captulo 2. El gasto tributario como instrumento de poltica pblica 21

y no a otros.5 Contrariamente, como sostiene 2.3 Hacia una evaluacin
Villela et al. (2010), los gastos tributarios se in- integral
troducen a veces con el objetivo de proporcio-
nar mayor eficiencia a la estructura tributaria. Cada gasto tributario debera estar sujeto a una
evaluacin integral antes de concluir si tiene m-
Equidad: La herramienta de gasto tributario rito o no. Esta evaluacin se debe hacer de ma-
tiende a dar resultados inequitativos, tanto en la nera integral, incluyendo todas las dimensiones
probabilidad de que grupos que no merezcan di- relevantes y comparando con las alternativas de
cho beneficio lo reciban, como en la operacin de instrumentos de poltica pblica que tambin po-
los gastos tributarios, una vez que los mismos han sean ventajas y desventajas. El recuadro 2.1 pre-
sido promulgados. Los gastos tributarios, en ge- senta una serie de preguntas clave, bajo un marco
neral, producen ventajas para el ingreso del capital analtico que sirve de base para dicha evaluacin
o de los empleados por cuenta propia, que para integral. Preguntas fundamentales para este pro-
el empleo asalariado. Los sectores ms pudientes ceso son: est justificada la intervencin guber-
tambin enfrentan mayor carga tributaria, en pri- namental? Representa el gasto tributario la me-
mer lugar, y, por lo tanto, obtienen mayores ga- jor opcin para alcanzar los objetivos deseados?
nancias de los gastos tributarios (OCDE, 2010a). Cules son los costos y beneficios? Cul es la
agencia de gobierno responsable de la evaluacin?
Complejidad: Los gastos tributarios, como el
Aparte del sacrificio fiscal, los gastos tribu-
propio sistema tributario, pueden ser complejos,
tarios tambin pueden tener otros efectos se-
generando altos costos de cumplimiento y ad-
cundarios. Aqu se incluyen implicaciones (posi-
ministracin. Ms an, algunos aspectos de los
tivas y negativas) (1) del coste administrativo por
gastos tributarios pueden tener como resultado
parte de la DIAN; (2) del costo de cumplimiento
una complejidad total mayor a la suma de la de
de parte de los contribuyentes; (3) efectos ma-
la complejidad de sus partes. Por otro lado, las
croeconmicos; (4) implicaciones para la eficien-
provisiones marginales adicionales, aun cuando
cia econmica; (5) equidad horizontal y vertical, y
no se apliquen a un contribuyente en particular, (6) los efectos del abuso y el fraude.
confunden a los contribuyentes sobre lo que ellos
mismos necesitan saber. Desde la perspectiva de En resumen, en este captulo se consider el
un sistema simple, las interacciones potenciales gasto tributario como un instrumento de po-
entre gastos tributarios adicionales pueden crecer ltica pblica. Dicho instrumento debe tener un
exponencialmente, a medida que se agregan ms objetivo poltico bien definido y se debe justificar
gastos tributarios. la intervencin gubernamental. Los gastos tribu-
tarios pueden tener importantes efectos secunda-
rios sobre la eficiencia, efectividad, imparcialidad
y simplicidad del impuesto, amenazando con esto
la suficiencia fiscal. Por eso es importante evaluar
su impacto neto para la sociedad que puede ser
positivo o negativo. En el prximo captulo se de-
fine con ms precisin lo que constituye un gasto
5. Al respecto del debate sobre si en Colombia el crdito tributario para las inversiones tributario.
en capital fijo (ya abolido) introdujo un sesgo en contra de un patrn de desarrollo
intensivo en factor trabajo, se puede observar en Hamann et al. (2011).
RECUADRO 2.1: Marco analtico de evaluacin integral para un gasto tributario
A. Racionalidad
1. Est justificada la intervencin gubernamental?

2. Cmo responde el gasto tributario a esta necesidad de intervencin?
B. Objetivos
3. Cul es el objetivo general de esta poltica pblica?

4. Cules son los efectos esperados en trminos de modificacin de comportamiento?
5. Cules son los resultados esperados de esta poltica?
6. Quin es el beneficiario (industria, actividad, o grupo de contribuyentes)?
C. Evaluacin
C.1 Instrumentos de poltica pblica alternativos
7. Cules son los instrumentos alternativos de poltica?

8. Representa el gasto tributario la mejor opcin para alcanzar los objetivos polticos deseados?
C.2 Evaluacin de costos y beneficios.
9. Cul es la agencia de gobierno responsable de la evaluacin?

10. Cul es el costo fiscal estimado del gasto tributario?
11. Cules son los costos administrativos y de cumplimiento?
12. En qu medida el gasto tributario distorsiona la eficiencia econmica?
13. Cules son los efectos distributivos (equidad horizontal y vertical)?
14. Invita el beneficio tributario al fraude y evasin tributaria?
15. Qu cambios en el diseo del gasto tributario permitiran alcanzar los objetos de poltica?
Fuente: Elaboracin propia con base en OCDE (2010b) y Villela, et al. (2010).
Captulo 2. El gasto tributario como instrumento de poltica pblica 23

Captulo 3.
Definicin del marco tributario de referencia
Mensaje principal del captulo: Cmo se de- 3.1 Por qu definir un marco
fine el gasto tributario? Primero, hay que definir tributario de referencia?
un sistema tributario de referencia, o sea, identifi-
car la estructura fundamental del sistema tributa- Los gastos tributarios son equivalentes a
rio. Segundo, se define una disposicin tributaria una transferencia de recursos pblicos,
como gasto tributario cuando no forma parte del que es llevada a cabo mediante la reduc-
sistema tributario de referencia. Para Colombia, cin de las obligaciones tributarias, con
al definir el sistema tributario de referencia, se respecto a un marco tributario de refe-
propone remplazar el enfoque legal utilizado ac- rencia (benchmark o marco tributario de
tualmente por un enfoque conceptual. Esta pro- referencia). Esta definicin supone realizar
puesta obedece, en primer lugar, a que este enfo- el ejercicio de clasificar las disposiciones tri-
que permitir tener plena constancia de aquellos butarias en dos grupos: primero, aquellas que
efectos gravables a los que el legislador renuncia, forman parte del marco tributario de referen-
al implementar cierta legislacin. Segundo, apli- cia y, segundo, aquellas que se desvan de l.
car el criterio legal podra dar lugar a una serie Estas ltimas sern clasificadas como gastos
de inconsistencias en el anlisis. En el informe, tributarios.
al definir el gasto tributario, se aplica el enfoque
De lo anterior se deduce que definir un
conceptual de manera consistente.
marco tributario de referencia es un ele-
mento crucial del anlisis. En consecuen-
El captulo se organiza alrededor de las si-
cia, la definicin del marco debe ser el punto
guientes secciones: En la seccin 3.1 se explica
de partida, que permitir acotar de manera cla-
la importancia de contar con una definicin del
ra y precisa cules son los gastos tributarios
marco de referencia del sistema tributario y la
que estn presentes en la estructura impositiva
aplicacin consistente del mismo en la identifica-
de un pas. El marco tributario de referencia
cin del gasto tributario. La seccin 3.2 explica los
es el que nos va a permitir identificar aquellas
enfoques principales para definir el marco de refe-
regulaciones tributarias que podemos conside-
rencia. En la seccin 3.3 se presenta una propues- rar componentes estructurales del impuesto y,
ta para la definicin del gasto tributario utilizando a su vez, determinar cundo nos encontramos
un enfoque conceptual. De igual forma, se aplica ante un gasto tributario.
esta definicin para el impuesto sobre la renta y el
IVA, y se identifican todos los gastos tributarios La definicin del marco tributario de refe-
en Colombia segn esta definicin. Finalmente, rencia es a su vez crucial y compleja. No
la seccin 3.4 destaca algunas particularidades del existe consenso en relacin a qu elementos
sistema tributario colombiano. debe recoger el marco tributario de referen-
cia, lo que entre otras cosas dificulta el anlisis compara su obtencin, incluyendo los gastos financie-
parativo de los gastos tributarios entre pases. En la ros. En el caso del IVA, se utilizan generalmente
prctica, cada pas maneja sus propias definiciones el modelo de impuesto tipo consumo, mtodos
(OCDE, 2010a). de destinacin primaria (impuesto a importacio-
nes y tasa cero a exportaciones), y mtodo de
Colombia an no cuenta con una definicin clara acreditamiento.
del marco tributario de referencia. En la prctica,
se usa el marco legal combinado con supuestos tipo ad El enfoque legal parte del propio sistema tri-
hoc para identificar el gasto tributario. Una importante butario de un pas, y define el marco tributa-
contribucin de este informe, por lo tanto, es propo- rio de referencia, considerando como gastos
ner un marco tributario de referencia lgico y consis- tributarios a algunos beneficios que se apar-
tente, que se pueda aplicar a todas las disposiciones tan de las regulaciones generales, con el fin
tributarias y que identifique todos los gastos tributarios de perseguir determinados objetivos no tri-
vigentes en Colombia. butarios. Bajo este enfoque se suelen considerar
gastos tributarios a aquellas excepciones expresa-
3.2 Distintos enfoques para la mente mencionadas en la ley.
construccin de un marco
tributario de referencia Un ejemplo, aplicado al caso de Colombia,
servir para ilustrar la diferencia entre el en-
Existen dos enfoques principales para definir los foque conceptual y el legal. En Colombia, el
marcos tributarios de referencia e identificar los Estatuto Tributario define que las ventas de bie-
gastos tributarios6. nes mviles que no hayan sido excluidos expresa-
mente, estn sujetos al pago del IVA. Es decir, se
El enfoque conceptual usa como referencia un entiende implcitamente que las ventas de bienes
impuesto terico o ideal, que puede diferir en ma- inmuebles estn al margen del tributo. Sin embar-
yor o menor medida de las definiciones legales del go, desde un punto de vista conceptual, un IVA
impuesto. En el caso del impuesto a la renta personal, tipo consumo tambin debera aplicarse a la venta
los pases que usan este enfoque suelen partir del con- de bienes races (excluyendo el terreno, cuya tran-
cepto de renta de Schantz-Haig-Simons (SHS). Segn saccin no implica valor agregado), con el objeto
este concepto, la renta corresponde al consumo reali- de aproximar el gravamen al consumo relaciona-
zado en un perodo, ms la variacin experimentada do con el uso de las viviendas. El recuadro 3.1
por el valor del patrimonio entre el inicio y el trmino presenta ms ejemplos.
de ese perodo. As, cada vez que la legislacin tributa-
ria margina de la base gravable a algn componente de El enfoque legal muestra tener una debilidad
la renta SHS, surge un gasto tributario. En el impuesto notoria con respecto al enfoque conceptual,
de la renta empresarial se atiende al beneficio normal y es por ello que la OCDE recomienda el
de explotacin de la empresa ms las ganancias ex- uso del enfoque conceptual.7 Desde el pun-
traordinarias en su caso, menos los gastos necesarios to de vista econmico, el efecto de no ser suje-
to de, en trminos de recaudacin, eficiencia
6. En la literatura tambin se discute el enfoque del subsidio anlogo, considerando como gas- y equidad, es el mismo que el de una exencin,
tos tributarios slo a aquellas concesiones tributarias que son equivalentes a un programa de
gastos. En la prctica, este enfoque lleva a una identificacin de gastos tributarios muy similar
al enfoque legal. Ver por ejemplo, Craig y Allan (2001). 7. Ver las directrices de mejores prcticas para los gastos tributarios (OCDE, 2004).
Captulo 3. Definicin del marco tributario de referencia 25

pues en ambos casos hay un producto, actividad En algunos pases se incorpora como elemen-
o grupo de contribuyentes beneficiados. Ambos to adicional al marco tributario de referencia,
casos pueden corresponder a una transferencia uno que beneficie a un grupo determinado de
de recursos, por la va de una reduccin de las contribuyentes o a un sector econmico espe-
obligaciones tributarias. Sin embargo, bajo el cfico. De manera prctica, esto supondra definir
enfoque legal, nicamente la exencin equivale el marco tributario de referencia como elementos
a un gasto tributario. Como seala la OCDE, estructurales normativos del sistema tributario,
el marco tributario de referencia debe ser glo- que aplican a grupos similares de contribuyentes o
bal y nico, y no debe necesariamente repre- actividades econmicas similares.
sentar la base tributaria normativa. Desde un
punto de vista prctico, por ejemplo, el enfo- Independientemente del enfoque escogido
que legal implica que cambios en la legislacin (legal o conceptual), una regulacin tributaria
impliquen cambios en el sistema de referencia. ser identificada como gasto tributario
cuando: (1) implique una prdida de recaudacin;
El enfoque conceptual tampoco est exento (2) sea causada por una desviacin respecto del
de controversias. En el caso del impuesto a la
marco tributario de referencia; (3) beneficie a
renta, por ejemplo, hay distintas opiniones en re-
un grupo de contribuyentes o a una actividad
lacin a cul debe ser el concepto de renta que se
econmica especfica, y (4) pueda ser remplazada
utiliza, a la hora de definir el marco tributario de
referencia. El ideal del impuesto a la renta global por un gasto tributario directo (OCDE, 2010a).
no existe en ningn pas del mundo. A veces, por
razones prcticas, se excluyen de la base gravable 3.3 Una propuesta de un marco
algunos componentes de la renta ampliada, como tributario de referencia
por ejemplo, las ganancias de capital devengadas, para Colombia
las que se suelen gravar al momento de la reali-
zacin. Otras veces, se opta deliberadamente por A partir de los conceptos anteriores, es po-
excluir algunas formas de ahorro, con el objeto sible establecer una serie de criterios o prin-
de aproximar la base gravable al gasto. Esto l- cipios bsicos, para proponer una identifica-
timo est en concordancia con otra corriente de cin alternativa de referencia, adecuada para
pensamiento, que sugiere que la base del impuesto el impuesto a la renta y el IVA colombiano.
sobre la renta debera ser el consumo, con el pro- Cabe anotar que actualmente la DIAN tiene sus
psito de incentivar la inversin y el ahorro, in- propios criterios de marco tributario de referen-
herentes a la tributacin sobre la renta. Si se defi- cia. Los siguientes criterios son una propuesta al-
niera que el marco tributario de referencia es uno ternativa a dichos criterios (recuadro 3.2):
cuya base gravable es el consumo, muchos gastos
tributarios, identificados bajo el concepto de renta
de SHS dejaran de serlo. Simultneamente, apa-
receran una serie de gastos tributarios negativos,
cada vez que el impuesto real grava la parte de la
renta que es ahorrada. En la prctica, entre los
pases que optan por un enfoque conceptual, nin-
guno aplica un marco tributario de referencia con
base en el consumo.
RECUADRO 3.1: Ejemplos de diferencias entre los enfoques conceptual y legal
Regulacin Enfoque legal: Es gasto tributario? Enfoque conceptual: Es gasto tributario?

No, dado que no es una circunstancia
Bienes races no estn sujetos al pago de IVA. Si, pues representa un consumo final.
gravable.
No, pues significara una doble tributacin al
Arriendo de vivienda exento del IVA. S.
consumo.
Prohibicin de acreditar el IVA pagado en la No, pues es parte de la estructura del
Si, es gasto tributario negativo.
compra de bienes de capital. impuesto.
No, pues queda al margen de la No, pues es consistente con la no acreditacin del
No sujecin al IVA de las ventas de activos fijos.
circunstancia gravable. IVA a las compras.
No sujecin al IVA de la importacin de premios No, pues queda al margen del hecho
No, pues no representa consumo.
en concursos internacionales. gravable.
Podra ser un gasto tributario, pues la
Exencin de impuesto a la renta a los retiros y No, pues se considera un elemento estructural para
doble imposicin econmica es distin-
dividendos. evitar la doble tributacin.
ta a la doble imposicin jurdica.
Menor tributacin derivada del fraccionamien- No, pues es parte de la estructura del Si, pues se aparta de la base ampliada usada como
to entre rentas ordinarias y extraordinarias. impuesto. referencia.
No sera gasto tributario si se considera que el im-

Deduccin de los intereses de crditos hipote- puesto debe gravar la renta por uso de la vivienda
S.
carios para financiar la compra de viviendas. propia, pues los intereses seran un gasto necesario
en el proceso de para producir esa renta.
An cuando las pensiones estn gravadas, habra

Deduccin de los aportes a fondos de
No, si las pensiones estn gravadas. un gasto tributario asociado al diferimiento del
pensiones.
pago del impuesto.
Retencin en la fuente a rentas del trabajo No, pues es parte de la estructura del
independiente con carcter de impuesto de- Si.
impuesto.
finitivo.
RECUADRO 3.2: Principios para la definicin un marco tributario de referencia para Colombia
A. El marco tributario de referencia otorga un tratamiento tributario homogneo, consistente y nico hacia grupos de
actividades o tipos de contribuyentes similares, sin favorecer o perjudicar a algunos de ellos, bajo principios contables y
tributarios generalmente aceptados.
B. El marco tributario de referencia contempla la aplicacin de una serie de provisiones en forma de exenciones, deduc-
ciones, crditos u otro tipo de herramientas tributarias de aplicacin general que permitan:
Cumplir con el principio tributario de equidad y capacidad contributiva.

Promover la eficiencia econmica y recaudatoria del tributo.
C. El marco tributario de referencia incorpora elementos estructurales, derivados de la propia mecnica liquidataria del
impuesto.
D. El marco tributario de referencia es aplicable si se siguen los principios de relevancia relativa, en la medida en que
omite partidas tributarias de baja importancia cuantitativa y de estimacin razonable, considerando nicamente aquellas
cuyo valor monetario pueda ser aproximado a travs de prcticas comerciales y de negocios.
E. El marco tributario de referencia contempla la aplicacin de disposiciones de simplificacin administrativa, es decir,

aquellas que se establecen para facilitar la administracin del impuesto y el cumplimiento de las obligaciones tributarias.
Este es el caso de, por ejemplo, los regmenes simplificados de aplicacin general en el impuesto a la renta, la exencin
de IVA a los servicios financieros o la aplicacin de un umbral de ventas para efectos de definir quines son contribuy-
entes del IVA.

En el caso de Colombia es muy importante en su patrimonio. Esta definicin econmica
tener en cuenta el concepto de minoracin del ingreso representa el punto de partida ms
estructural. Este concepto se aplica fundamen- adecuado para cumplir con los criterios bsicos
talmente en el impuesto sobre la renta, aunque necesarios para la identificacin del marco tribu-
tambin podra tener cabida desde una perspec- tario de referencia, en la medida en que propone
tiva ms limitada en el IVA. Es una construccin una norma amplia, estable y consistente. En el
jurisprudencial que trata de diferenciar, en las re- impuesto de la renta empresarial contempla el
gulaciones tributarias, aquellas reducciones que beneficio normal de explotacin de la empresa,
corresponden a la estructura tributaria normal, de ms las ganancias extraordinarias, y en caso de
otras que benefician o incentivan a un determi- que apliquen, incluye deducciones por los gastos
nado sujeto o actividad econmica con fines no necesarios para su obtencin, incluyendo los gas-
tributarios. tos financieros.
Con base en los principios bsicos antes men- Las normas de ingreso gravable, estableci-
cionados, se propone adoptar para el caso das por el Estatuto Tributario colombiano,
colombiano un enfoque conceptual para la reducen su alcance conceptual al permitir
identificacin de los gastos tributarios, tanto la exclusin explcita de algunas fuentes de
en el impuesto a la renta como en el IVA. La ingreso. Por consiguiente, la norma basada en
razn de esta eleccin es, en primer lugar, que este principios legales puede resultar analticamente
enfoque permitir tener plena constancia de aque- inconsistente al definir los gastos tributarios a tra-
llos eventos gravables a los que el legislador re- vs del tiempo.
nuncia a contemplar en la legislacin tributaria y,
de esta manera, ofrecer la posibilidad de calcular Con respecto al IVA, se propone un concepto
la prdida recaudatoria resultante de esta restric- terico para un IVA, tipo consumo, que apli-
cin al campo efectivo de aplicacin del impues- ca el principio de destino, que se liquida si-
to. Lo anterior se reflejar en un mayor nmero guiendo el mecanismo de crdito factura por
de gastos tributarios que el que se obtendra al deduccin del IVA, repercutido en las opera-
aplicar el enfoque legal. En segundo lugar, ambos ciones de venta o prestaciones de servicios
impuestos presentan en Colombia complejidades del IVA soportado en las compras de bienes
o soluciones muy especficas al contexto del pas. o adquisiciones de servicios. El enfoque con-
Por lo tanto, aplicar el criterio legal podra dar lu- ceptual est basado en una alcuota nica, aunque
gar a una serie de inconsistencias en el anlisis, y este ltimo aspecto genera controversia. Al gravar
hara perder de vista algunas exenciones o exone- el consumo en el territorio, el hecho de que los
raciones que no se computan como tales por no bienes sean exportados, da lugar a la devolucin
aparecer explcitamente en la legislacin, y que si de todo el IVA en el que se ha incurrido a lo largo
pueden aparecer en el enfoque conceptual. de la cadena de produccin y distribucin.
Para el impuesto sobre la renta personal, se Es necesario tambin observar que este con-
propone utilizar el concepto amplio de renta cepto terico es objeto de ajustes tcnicos,
SHS. Este concepto considera como renta, para ya que no sera posible aplicarlo, de manera
un individuo, el valor de su consumo durante un realista y generalizada, sin dichas correccio-
periodo determinado, ms el incremento neto nes. Por ejemplo, bajo este enfoque terico, las
ganancias de capital deberan gravarse con el cri- Aplicacin de un IVA tipo produccin en vez
terio de dbito contable; como tales, por prop- de un IVA tipo consumo, lo cual no permite a los
sitos prcticos, se acude al criterio de realizacin. contribuyentes deducir el IVA en el que han incu-
Lo mismo ocurre con las rentas derivadas del uso rrido en el proceso de adquisicin de activos fijos.
de vivienda propia, que deberan incluirse en este Tipos incrementados en el IVA.
concepto general y que, sin embargo, no se sue-
Lmites a la deduccin de IVA por insumos, has-
len incluir en los clculos del impuesto a la renta.
ta el lmite del IVA al producto.
En trminos concretos, el marco de referen- En relacin al impuesto a la renta, relacionado

cia a considerar, tendra las caractersticas con retenciones excesivas aplicadas a contribu-
mencionadas en los cuadros 3.1 (impuesto a yentes que no tienen que declarar los rendimien-
la renta) y 3.2 (IVA). En los anexos IV y V se tos retenidos (la retencin asume la forma de tri-
muestra el listado de los gastos tributarios del im- butacin definitiva).
puesto a la renta, que surgen de la comparacin Tributacin mnima al ingreso.
entre el marco tributario de referencia y las dispo- Imposibilidad de compensar en el futuro, los
siciones tributarias legales. crditos tributarios (deducciones) que no se pue-
den aplicar en el ejercicio actual.
3.4 Particularidades del sistema Es importante destacar que una de las virtu-
tributario colombiano des del enfoque conceptual es su capacidad
de identificar gastos tributarios negativos.
Determinadas particularidades del sistema Para ilustrar las diferencias entre ambos enfo-
tributario colombiano dan lugar a una serie ques, en el siguiente recuadro se muestran algu-
de gastos tributarios negativos. Esto hace re- nos ejemplos de regulaciones, y el tratamiento
ferencia a regulaciones que se desvan del marco que estas tendran bajo los enfoques legal y con-
tributario de referencia, pero que en lugar de re- ceptual.
sultar en prdida recaudatoria para el Estado, ge-
neran ganancia recaudatoria. Algunas de ellas han En resumen, en este captulo se propuso un
sido ya mencionadas, al definir el marco tributario marco tributario de referencia para Colom-
de referencia. Bajo la perspectiva conceptual del bia, con el cual se busca poder distinguir en-
marco tributario de referencia, su identificacin tre las disposiciones tributarias que son gas-
y medicin es la apropiada, pero ms importante tos tributarios y aquellas que no lo son. Es-
que esto es que este proceso metodolgico trae a pecficamente, se recomienda la adopcin de un
la superficie estas caractersticas, abriendo la po- enfoque conceptual que utilice como referencia
sibilidad de generar un debate sobre las implica- un impuesto terico o ideal, el cual puede dife-
ciones que estas tienen en trminos de la equidad rir en mayor o menor medida, de las definiciones
y la eficiencia de la estructura tributaria. Conse- legales del impuesto. El presente informe utiliza
cuentemente, surgen oportunidades de ajustes el enfoque conceptual para identificar los gastos
detallados a la estructura tributaria. Los gastos tributarios de Colombia y este es el tema del
tributarios negativos que se han identificado son siguiente captulo.
los siguientes:

30
CUADRO 3.1: Marco de referencia para el impuesto a la renta (1 de 2)
Concepto Definicin de norma Comentarios Clasificacin de gasto tributario aplicable a la norma definida (casos seleccionados)
Constituyen gasto tributarios, entre otros, la exencin de: utilidades por enajenacin
Concepto econmico amplio de ingreso, que es de inmuebles, aportes obligatorios y voluntarios a fondos de pensiones y de ahorro,
equivalente a la suma algebraica del Consumo y del La definicin de la norma conlleva a la adopcin recursos destinados al desarrollo de proyectos cientficos; servicios hoteleros y de
Cambio Neto Patrimonial, a valor de mercado. de prcticas contables y tributarias generalmente ecoturismo; contratos de leasing de inmuebles constituidos para vivienda; empresas
Base gravable aceptadas, que son utilizadas para realizar una editoriales, derechos de autor; la deduccin de donativos de cualquier especie.
El clculo del ingreso tributario implica la deduc- medicin razonable del ingreso, bajo esquemas ad-
cin de costos y gastos incurridos para generar el ministrativos que faciliten la aplicacin del tributo. No constituyen gastos tributarios: Gravamen de renta imputada por la habitacin de
ingreso. vivienda propia (el cual constituye ingreso desde un punto de vista normativo, pero
cuya medicin prctica es problemtica).
Personas naturales: Tarifa progresiva, tramo exento La estructura tarifaria refleja la aplicacin del Constituye gasto tributario: La aplicacin de cualquier tasa o tarifa diferente a las
de 1.09 Unidades de Valor Tributario (UVT) y tasa principio de proporcionalidad de la carga tributaria, establecidas por la norma, con el objeto de incentivar la actividad de algn grupo de
Tasa o tarifa mxima de 33 por ciento. arraigada en decisiones de poltica tributaria basa- contribuyentes o hecho generador del tributo.
das en consideraciones sociales, econmicas o de
Personas jurdicas: 33 por ciento. otra ndole. No constituyen gasto tributario: La exclusin de la base del salario mnimo.
Se aplica el principio del devengado, segn el cual La deduccin por depreciacin econmica de Constituyen gasto tributario: Deduccin inmediata o acelerada de inversiones; tra-
el hecho gravable surge en el momento en que inversiones, en porcentajes razonables y similares tamiento de arrendamiento operativo a contratos de arrendamiento financiero con
Principio de plazo igual o superior a 60 meses, o mayor a 12 aos en proyectos de infraestructura;
el pago es demandado, aunque no se haya hecho a los usados en la contabilidad financiera, forma
realizacin del tratamiento preferencial a deduccin por inversiones en investigaciones cientficas o
efectivo el cobro, y se reconocen los gastos en el parte del marco de referencia. El subsidio implcito
hecho gravable y tecnolgicas; deduccin adicional por inversiones o donaciones a proyectos cinema-
momento en que se consumen los recursos. El asociado a la aplicacin de otros mtodos de de-
periodo contable togrficos.
periodo de ejercicio tributario coincide con el ao preciacin diferentes a los utilizados en mtodos
EL GASTO TRIBUTARIO EN COLOMBIA: UNA PROPUESTA DE EVALUACIN INTEGRAL Y SISTMICA DE ESTE INSTRUMENTO DE POLTICA PBLICA
calendario. normativos, representa un gasto tributario.
No constituyen gasto tributario: El pago anticipado de impuesto corporativo.
Son las personas individuales, no existe la unidad

familiar tributaria. Para efectos del impuesto corpo- No existen efectos fiscales para el impuesto con-
Unidad de
rativo, se considera a la compaa como unidad de solidado (grupo de empresas) o familiar (grupo de
tributacin
tributacin, sin consideracin alguna por el grupo individuos econmicamente dependientes).
corporativo de empresas de la cual participa.
CUADRO 3.1: Marco de referencia para el impuesto a la renta (2 de 2)
Concepto Definicin de norma Comentarios Clasificacin de gasto tributario aplicable a la norma definida (casos seleccionados)
Ingreso por enajenacin de bienes inmuebles,

Ganancias de Por razones prcticas, se gravan al momento de su calculado en la fecha de escrituracin. En el caso No constituyen gasto tributario: El diferimiento de la ganancia de capital durante el
capital realizacin y no de su devengo. de acciones, la ganancia de capital se calcula en el periodo de tenencia del activo inmobiliario o financiero.
momento de la transaccin.
Ajuste de acuerdo al componente inflacionario de Slo el componente real de los rendimientos fi-
Constituyen gastos tributarios: La parte gravada de las utilidades repartidas a socios
Ajuste por in- los rendimientos financieros percibidos por perso- nancieros es gravado. Los contribuyentes tienen la
o accionistas que corresponda a ajuste por inflacin o al componente inflacionario de
flacin nas naturales, distribuidos por fondos de inversin, opcin de ajustar la base impositiva a travs de UVT
rendimientos financieros percibidos.
mutuos o de valores, a travs del uso de UVT. en el caso de activos no monetarios.
Los residentes estn obligados al pago del impues-

Territorialidad de to con relacin a su ingreso global, mientras que los Los contribuyentes pueden acreditar el pago de
No constituye gasto tributario: El acreditamiento de impuesto sobre la renta pagado
la aplicacin del no residentes slo lo estn por fuentes de ingreso impuesto a la renta en otras jurisdicciones, con
o retenido en otras jurisdicciones fiscales.
impuesto ubicadas en Colombia (principio de base global de cargo a sus pagos de impuesto en Colombia.
impuesto a la renta.)
Aplicacin de
prdidas de Amortizacin de prdidas en periodos anteriores La amortizacin de prdidas permite promediar la
No constituyen gasto tributario: La amortizacin de prdidas de ejercicios anteriores.
ejercicios ante- con cargo a utilidades de periodos anteriores. carga tributaria por varios aos.
riores
Integracin total entre personas naturales y jurdi-

Integracin del cas. Para efectos tributarios, las corporaciones no No constituye gasto tributario: La exencin a acciones y dividendos, distribuidos con
Tributacin nica a nivel corporativo.
impuesto son consideradas como entes independientes de cargo a utilidades que han sido gravadas a nivel de la sociedad.
sus accionistas.
Captulo 3. Definicin del marco tributario de referencia

31
32
CUADRO 3.2: Referencia para el IVA
Concepto Definicin de norma Comentarios Clasificacin de gastos tributarios aplicable a la norma definida (casos seleccionados)
No constituyen gasto tributario: Las actividades exentas por motivos de dificultad administrativa
(renta imputada por la habitacin de vivienda propia, algunas actividades del sector financiero,
etc.); la enajenacin de ttulos de valor que no impliquen consumo (por ejemplo dinero o ttulos
Base del im- El impuesto grava el consumo El impuesto pagado en la adquisicin de bienes de capital es valor), o la adquisicin de terreno (cuya transaccin no representa consumo).
puesto final con una base amplia. acreditable contra el impuesto a cargo del contribuyente.
Constituyen gasto tributario: Cualquier exencin del impuesto otorgada a actos o actividades
cuya racionalidad no sea plenamente explicada por razones de carcter administrativo, o debido
a dificultades prcticas u operativas al determinar el valor agregado. El impuesto por adquisicin
de inversiones de capital, que no se puede acreditar, es un gasto tributario negativo.
El impuesto es trasladado al comprador del bien o servicio gra-
Mtodo de No constituyen gasto tributario: Mtodos alternativos de tributacin para contribuyentes de baja
Acreditamiento a travs de vado, a travs de la factura de compra. El comprador acredita
determinacin capacidad administrativa, tales como mtodos presuntivos, siempre y cuando su aplicacin no
factura de compra. el impuesto transferido a la tarifa tributaria que se detalla en la
del impuesto implique un subsidio implcito hacia algn grupo de contribuyentes o actividad econmica.
factura de venta, con el fin de determinar el impuesto a cargo.
Constituye gasto tributario: Cualquier esquema de tributacin que implique extender el trata-
El impuesto es causado en la jurisdiccin donde se consumen
miento de tasa cero, aplicable a la exportacin, hacia contribuyentes que provean insumos en
los bienes y servicios gravables (no donde en aquella donde se
territorio colombiano, a exportadores (por ejemplo, esquemas de exportacin indirecta, zona
Principio Destino producen). En consecuencia, las importaciones estn sujetas al
econmica especial, etc.)
impuesto, mientras que las exportaciones estn sujetas a una
tasa cero. No constituye gasto tributario: La devolucin de IVA a exportadores.
Las tasas tributarias preferenciales, a excepcin de la tasa cero
Constituye GT: Los actos o actividades gravadas a las tasas preferenciales de 10, 1.6 porciento y
para exportadores, representan un subsidio tributario implcito
Gravamen a tasa general de
Tasa que puede cuantificarse como GT. El gravamen a tasas incremen- tasa cero aplicable a actividades diferentes a la exportacin de bienes y servicios.
16 por ciento.
tales (20, 25 y 35 porciento) representa una sobre tributacin, Constituye GT negativo: La aplicacin de tasas incrementales (superiores a la tasa general).
que debera considerarse GT negativo.
Periodo Con- Constituye GT: Diferimiento del pago del impuesto por periodos de causacin superiores a la
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Bimestral
table norma establecida.
Las compras o importaciones

Acuerdos o
para misiones diplomticas o
convenios
propsitos similares, sujetas a
internacionales
reciprocidad, no se gravan.
Captulo 4.
el universo de gastos tributarios en colombia
Mensaje principal del captulo: En 2011 se El captulo se organiza en las siguientes

identificaron 201 gastos tributarios individuales, secciones: La seccin 4.1 caracteriza el uni-
de los cuales 102 correspondan al IVA y 99 al verso de gastos tributarios para los dos im-
impuesto sobre la renta. Durante los ltimos 12 puestos principales: IVA e impuesto sobre la
aos, el nmero de gastos tributarios creci un renta. En los dos secciones posteriores, 4.2 y
58 por ciento. Todo el incremento est explicado 4.3, se analizan las caractersticas de cada uno
por incrementos en gastos tributarios aplicados a
de los dos impuestos.
estos dos impuestos. En trminos netos y prcti-
cos, la variacin fue positiva y de tal dimensin,
La fuente de informacin de este captulo
porque el nmero de nuevos gastos tributarios
es una nueva base de datos preparada en
introducidos en la legislacin fue mayor al de
el contexto del presente estudio. La base de
gastos que expiraron (muy pocos, de hecho). En
este sentido, una cantidad muy baja de los gastos datos fue elaborada por el equipo del Banco
tributarios vigentes cuenta con fecha de termina- Mundial, con significativos insumos provistos
cin, lo cual implica que se quedan en el cdigo por la Direccin Jurdica y la Subdireccin de
tributario de manera ms o menos permanente, Gestin de Anlisis Operacional de la DIAN.
salvo que se cancelen por ley. Aunque la mayora En el recuadro 4.1 y el anexo 4.1 se presentan
de los gastos tributarios se encuentran en el ET, ms detalles.
otro conjunto de ellos se ubica en leyes especiales.
Esto socava la transparencia de la estructura de
gastos tributarios.
Recuadro 4.1: Base de datos de gastos tributarios (DIAN-Banco Mundial)
El objetivo primario de la construccin de la base de datos fue el de ofrecer un recuento exhaustivo del universo de potenciales gastos tributarios en
Colombia. Es as como la abundante informacin compilada posibilit la cuantificacin, clasificacin y el anlisis del universo de gastos tributarios en
Colombia que ha sido presentado en este informe. La base de datos compila los beneficios tributarios de los dos impuestos principales en Colombia: IVA
e impuesto sobre la renta.
La base de datos contiene un total de 338 observaciones, de las cuales 207 son gastos tributarios (201 an vigentes). Las restantes 131 observaciones son
candidatos potenciales, que no se consideran gastos tributarios si se aplica la definicin del captulo 3. Entre ellos se incluyen (a) beneficios tributarios
vigentes, (b) aquellos que ya han expirado, pero que estuvieron vigentes en los ltimos diez aos y tambin (c) proyectos y anteproyectos de ley, cuya
sancin generara un beneficio tributario futuro (lo que mejora la estimacin a futuro del universo de posibles gastos tributarios).
Cada observacin cuenta con 26 variables. Las variables se clasifican de acuerdo a identificacin bsica, temas legales, objetivos y beneficiarios, costo
fiscales y de monitoreo. El anexo 4.1 presenta un resumen de las variables de la base de datos. Al cruzar las observaciones con las variables se generan
8.788 celdas de informacin sobre el gasto tributario en Colombia.
La base de datos constituye un producto individual, que se entrega a la DIAN junto con este informe. Esta puede ser una herramienta importante para
monitorear y evaluar los gastos tributarios hacia el futuro. El Banco organizar un entrenamiento, destinado a que el equipo tcnico de la DIAN se fami-
liarice con el uso y administracin de la base de datos. Por ltimo, el mantenimiento de la base de datos ser responsabilidad de la DIAN.
Captulo 4. El universo de gastos tributarios en Colombia 33

4.1 IVA e impuesto ciento, en comparacin con 31 nuevos gastos tri-
sobre la renta butarios nuevos en el impuesto sobre la renta (50
por ciento).
En 2011 se identificaron 201 gastos tributarios
individuales, de los cuales 102 corresponden La gran mayora de los gastos tributarios ca-
al IVA y 99 al impuesto sobre la renta. Los be- rece de fecha de finalizacin determinada en
neficiarios son tanto personas jurdicas como per- la norma legal. Apenas 5 de los 201 gastos tribu-
sonas naturales. Aunque la mayora de los gastos tarios vigentes en 2011 contienen fecha de expi-
tributarios se encuentran en el ET, hay un sub- racin. Desde 1990 solamente 1 gasto tributario
conjunto importante en leyes especiales (24 por en el IVA y 1 en el impuesto sobre la renta expi-
ciento). Las figuras 4.1 y 4.2 presentan algunas raron de manera automtica. Existen al menos 30
caractersticas fundamentales del universo de gas- proyectos y anteproyectos de ley que contemplan
tos tributarios. gastos tributarios vinculados con el IVA y el im-
puesto sobre la renta. Tan slo 2 de los gastos
El nmero de gastos tributarios creci un 58 tributarios pendientes de aprobacin en el Con-
por ciento en los ltimos doce aos, aumen- greso cuentan con una fecha de terminacin. De
tando de 127 en el ao 2000 a 201 en 2011. Esto ser aprobados, pasaran a formar parte del cdigo
significa que en promedio se introdujeron 6 nue- tributario de manera ms o menos permanente,
vos gastos tributarios cada ao. La tendencia cre- puesto que no se indica fecha de expiracin en la
ciente en el nmero de gastos tributarios refleja la norma legal.
aparicin, en 2002 y 2007, de varios gastos tribu-
tarios en el IVA; as como tambin el crecimiento Aunque la mayora de los gastos tributarios
de los gastos tributarios en el impuesto sobre la tiene un objetivo relevante, segn oficiales
Renta en los aos 2001, 2003 y 2011. Estos esce- de la DIAN, otro significativo grupo de ellos,
narios sern analizados con mayor detalle en las que ronda aproximadamente el 30 por ciento.
secciones correspondientes a cada impuesto. Por La relevancia del objetivo, a diferencia de otros
otro lado, tan slo 4 gastos tributarios expiraron indicadores presentados, es claramente una varia-
durante el perodo 2000-2011. ble subjetiva. Sin embargo, es importante el hecho
de que hoy en da, cerca de una tercera parte de
Los gastos tributarios en el IVA crecieron los gastos tributarios no tienen relevancia. Dado
ms que los relacionados con el impuesto que la mayora (64 por ciento) de los gastos tri-
sobre la renta. Durante los ltimos doce aos butarios vigentes fueron introducidos antes del
se introdujeron 41 nuevos gastos tributarios en el 2000, es probable que los objetivos originales de
IVA, lo que representa una expansin del 67 por algunos de ellos ya no sean relevantes en 2011.
FIGURA 4.1: IVA e impuesto sobre la renta: Caractersticas de los gastos tributarios
Fuente: Base de batos de la DIAN elaborada por el Banco Mundial.

FIGURA 4.2: IVA e impuesto sobre la renta: Caractersticas de los gastos tributarios
Fuente: Base de batos de la DIAN elaborada por el Banco Mundial.
4.2 IVA
En los ltimos doce aos se produjo un clusiones en el ao 2002, y, luego en el 2007,

incremento del 67 por ciento en el nme- a la introduccin de tarifas especiales para
ro de gastos tributarios en el IVA. El n- determinados bienes y servicios. La tenden-
mero de gastos tributarios incluidos en dicho cia creciente se ha moderado en los aos ms
impuesto creci de 61 gastos tributarios en recientes (2008-2011). Por otra parte, tan slo
el ao 2000 a 102 en el 2011. Esto implica tres gastos tributarios en el IVA han expirado
que con cargo a este impuesto en particular, desde el 2000 a la fecha. Dos de ellos fueron
en promedio se crearon 3.4 nuevos gastos eliminados por ley (en 2001 y en 2010) y uno
tributarios cada ao. Ello obedece a la intro- en forma automtica (en 2010).
duccin de varias exenciones simples o ex-
Cuadro 4.1 IVA: Caractersticas de los gastos tributarios, 2000-2011
Nmero de Gastos Tributarios

2000 2001 2002 2003 2004 2005 2006 2007 2008 2009 2010 2011
por ao:
Tipo de gasto tributario, IVA
Descuentos 2 2 2 2 2 2 2 2 2 2 2 2
Disminucin de base 1 1 1 1 1 1 1 1 1 1 1 1
Exenciones simples o exclusiones 44 46 63 63 63 63 63 63 63 63 66 66
No sujeciones 2 2 2 2 2 2 2 2 2 2 2 2
Tasa cero o exenciones 7 6 10 10 10 10 10 10 10 10 10 10
Tasa reducida 1.6% 0 0 0 0 0 0 1 1 1 1 1 1
Tasa reducida 10% 0 0 0 0 0 0 0 7 7 7 7 7
Tasa incrementada 20% 0 0 0 0 0 0 0 3 3 3 3 3
Devoluciones 0 0 0 1 1 1 1 1 1 1 1 1
Otros 4 5 6 6 6 6 6 6 6 6 5 5
Total 61 63 85 86 86 86 87 99 99 99 101 102

El aumento en el nmero de exenciones sim- reducida del 10 por ciento para alimentos (artculo
ples y exclusiones, explica ms de la mitad de 468-1 del ET) y varios servicios (artculo 468-3 del
los nuevos gastos tributarios en el IVA duran- ET), entre los que se encuentran los de medicina
te el perodo 2000-2011. Esta categora creci de prepaga y complementarios, los servicios de clu-
44 a 66 gastos tributarios, debido, principalmente, bes sociales y deportivos, y los servicios de aloja-
a que en 2002 se introdujo un amplio nmero de miento prestados por hoteles y establecimientos
bienes que no pagan este impuesto (artculo 424 similares.
del ET) y bienes que se encuentran exentos del
mismo (artculo 477 del ET). Entre estos grupos
La inmensa mayora de los gastos tributarios
de bienes se encuentran alimentos, productos m-
vigentes en el IVA, no cuenta con una fecha
dicos, elementos de ortopedia, cuadernos de tipo
explcita de caducidad determinada en la nor-
escolar, biocombustibles, minerales y abonos, en-
ma legal. Tan solo uno de los 102 gastos tributa-
tre muchos otros. Usualmente, los objetivos de
rios existentes en 2011 posee fecha de expiracin,
estos gastos tributarios son promover la equidad,
y corresponde al pargrafo del artculo 24 de la
proteger los servicios bsicos y responder al inte-
Ley 1393 de 2010, que desgrava la operacin de
rs pblico.
juegos localizados en cruceros y cuya finalizacin
El nmero de gastos tributarios por reduc- est prevista para ocurrir en el ao 2012. Desde
cin de tarifa creci en 2007. Se introdujeron 7 1990 solamente un gasto tributario en el IVA ha
nuevos gastos tributarios vinculados con la tarifa expirado de manera automtica.
FIGURA 4.3 IVA: Caractersticas de los gastos tributarios 2011
Fuente: Base de datos de la DIAN elaborada por el Banco Mundial

4.2 Impuesto sobre la Renta
En los ltimos doce aos se produjo un au- to de 2.8 gastos tributarios. La tendencia creciente
mento del 50 por ciento, en el nmero de gas- se concentra en los aos 2001, 2003 y 2011. Cabe
tos tributarios en el impuesto sobre la renta. mencionar que solamente un gasto tributario en
Para el ao 2011, el nmero de gastos tributarios el impuesto sobre la renta dej de existir en el pe-
en relacin a este impuesto se haba incrementa- rodo analizado, desapareciendo de manera auto-
do a 99, mientras que en el ao 2000 eran 66. En mtica en 1990.
promedio, anualmente, se present un crecimien-
Cuadro 4.2: Impuesto sobre la renta: caractersticas de los gastos tributarios, 2000-2011
Nmero de Gastos Tributarios por ao: 2000 2001 2002 2003 2004 2005 2006 2007 2008 2009 2010 2011
Propsito del Gasto Tributario
Alivio impositivo general 7 7 7 7 7 7 8 8 8 8 8 8
Ayuda Especfica Industria 12 15 16 26 27 28 28 30 30 30 30 30
Caridad 5 5 5 5 5 5 5 5 5 5 5 5
Educacin 2 2 2 2 2 2 2 2 2 2 2 2
Incentivos empresariales generales 7 7 8 9 9 9 10 10 10 10 11 11
Ingreso de capital 5 5 5 5 5 5 5 5 5 5 5 5
Depreciacin acelerada 1 1 1 1 1 1 1 1 1 1 1 1
Dividendos 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0
Ganancias capital 1 1 1 1 1 1 1 1 1 1 1 1
Intereses 3 3 3 3 3 3 3 3 3 3 3 3
Investigacin y desarrollo 2 2 2 2 2 2 2 2 2 2 2 2
Otro 4 5 5 5 5 5 5 5 5 5 7 7
Relacionado al trabajo 15 16 16 17 17 17 17 17 17 17 17 21
Relaciones Intergubernamentales 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0 0
Renta no relacionada al trabajo 1 1 1 1 1 1 1 1 1 1 1 1
Retiro 3 3 3 3 3 3 3 3 3 3 3 3
Salud 1 1 1 1 1 1 1 1 1 1 1 1
Vivienda 2 2 2 2 3 3 3 3 3 3 3 3
Total 66 71 73 85 87 88 90 92 92 92 99 99
Deduccin 14 14 16 17 18 18 19 20 20 20 20 23
Diferimiento 6 8 8 8 8 8 8 8 8 8 8 8
Extencin y Exclusin 42 45 45 56 57 58 58 59 59 59 59 60
Reduccin de tasa 4 4 4 4 4 4 5 5 5 5 7 8
Total 66 71 73 85 87 88 90 92 92 92 94 99
Incentivos sociales 10 10 10 10 11 11 11 11 11 11 11 11
Incentivos empresariales 21 24 26 37 38 39 40 42 42 42 42 43
Ingreso de Capital 5 5 5 5 5 5 5 5 5 5 5 5
Otros 12 13 13 13 13 13 14 14 14 14 16 16
Relacionado al trabajo y retiro 18 19 19 20 20 20 20 20 20 20 20 24
Total 66 71 73 85 87 88 90 92 92 92 94 99
Fuente: Base de datos de la DIAN elaborada por el Banco Mundial y OCDE (2010a).
El aumento en los incentivos empresariales Colombia usa ms las deducciones y menos
explica ms de la mitad de los nuevos gas- las exenciones/exclusiones, que los pases
tos tributarios durante la ltima dcada. Esta de la OCDE. Cuando se compara a Colom-
categora creci de 21 gastos tributarios en 2000 bia con el promedio de la muestra OCDE,
a 43 en 2011. Los objetivos usuales de estos gas- se nota que en este pas ms de la mitad de
tos tributarios son el fomento a la inversin y la los gastos tributarios son exenciones/exclu-
creacin de empleo; ejemplos recientes incluyen: siones, mientras que la participacin de los
el artculo 408 del ET (pagos o abonos en cuen- mismos en pases OCDE est cerca de los
ta por concepto de rendimientos financieros no tres cuartos. En cambio, las deducciones expli-
residentes) incluido en 2010, el artculo 249 del can cerca del 25 por ciento del universo de gastos
ET (inversin en acciones de sociedades agrope- tributarios asociados al impuesto sobre la renta en
cuarias) incluido en 2007, y el artculo 240 del ET Colombia, comparado con una participacin del
(la tarifa de 15 por ciento para las zonas francas) 12 por ciento en la OCDE.
incluido en 2006.
La distribucin de los gastos tributarios se-
Otros cambios observados durante la dca- gn objetivos en Colombia es muy similar
da reflejan, en su mayor parte, el aumento en al promedio de la muestra OCDE. Los obje-
la ayuda sectorial. Primero, por tipo de bene- tivos empresariales suelen utilizarse con mayor
ficiario, crecieron ms aquellos gastos tributarios
frecuencia en la OCDE (48 por ciento) que en
destinados a personas jurdicas y a ambos tipos
Colombia (43 por ciento). Los incentivos relacio-
de persona (jurdicas y naturales). Segundo, au-
nados al trabajo y al retiro, en cambio, son ms
mentaron las deducciones y las exenciones/ex-
usuales en Colombia (24 por ciento) que en pases
clusiones. Tercero, hubo un crecimiento en las
de la OCDE (14 por ciento).
categoras rentas exentas y descuentos tributarios.
Finalmente, se observa un mayor crecimiento en
Solamente cuatro de los gastos tributarios vi-
el nmero de beneficios que en las minoraciones
gentes en el impuesto sobre la renta tienen
estructurales.
fecha de finalizacin en la norma legal. Para
encontrar un gasto tributario que haya sido elimi-
Colombia presenta una cantidad moderada
nado automticamente es necesario remontarse
de gastos tributarios en el impuesto sobre la
hasta 1990. Entre los 26 gastos tributarios pen-
renta, en comparacin con los pases de la
dientes de aprobacin en el Congreso, solamen-
OCDE.8 El estudio de la OCDE (2010a) con-
te 2 cuentan con una fecha de terminacin. Si se
tiene datos comparables para siete pases miem-
aprobaran estos proyectos de ley, esto implicara
bros. La muestra OCDE contiene en promedio
un aumento del 26 por ciento en el nmero de
120 gastos tributarios por pas. En comparacin,
Colombia posee 99, lo cual posiciona al pas entre gastos tributarios en el impuesto sobre la renta.
aquellos con menor cantidad de gastos tributarios La nica opcin para manejar la tendencia cre-
en la muestra. ciente en los gastos tributarios es, entonces, su eli-
minacin explcita a travs de la ley. La Ley 1430
8. Existen dos motivos para comparar a Colombia con la muestra de pases OCDE. de 2010, que elimin el crdito tributario para la
Primero, porque Colombia solicit ser miembro de la OCDE: esto implica realizar un
proceso gradual, con el fin de alcanzar los estndares de los pases miembros. Segundo, inversin en activos fijos, es un ejemplo de esta
porque no existe informacin comparable para otros pases de la regin y del mismo opcin (recuadro 4.2).
nivel de ingreso. Es importante destacar que la muestra OCDE es muy heterognea en
sus caractersticas, por lo cual debe tenerse cuidado al comparar a Colombia con el pro-
medio de dicha muestra.

CUADRO 4.3: Nmero de gastos tributarios: Colombia y la OCDE
Reino
Canada Alemania Corea Holanda Espaa EEUU Colombia
Nmero de Gastos Tributarios por ao: Unido
2007 2008 2007 2008 2009 2010 2011
2008
Impuesto sobre la renta
Alivio impositivo general 3 0 1 0 0 0 0 8
Ayuda Especfica Industria 35 23 34 14 10 29 54 30
Caridad 13 0 4 6 5 6 5 5
Educacin 10 1 5 2 2 4 16 2
Incentivos empresariales generales 32 10 54 12 24 38 18 11
Ingreso de capital 0 3 1 0 2 18 7 5
Depreciacin acelerada 0 0 1 0 0 2 2 1
Dividendos 0 3 0 0 0 3 1 0
Ganancias capital 0 0 0 0 0 7 3 1
Intereses 0 0 0 0 2 6 1 3
Investigacin y desarrollo 5 0 8 2 2 2 2 2
Otro 12 1 13 4 14 30 8 7
Relacionado al trabajo 9 2 4 6 3 37 10 21
Relaciones Intergubernamentales 8 5 0 0 0 2 3 0
Renta no relacionada al trabajo 6 0 2 1 7 15 11 1
Retiro 14 1 2 2 3 16 10 3
Salud 6 0 3 0 1 4 9 1
Vivienda 1 10 12 2 5 7 11 3
Total 154 56 143 51 78 208 164 99
Deduccin 41 2 2 7 13 5 38 23
Diferimiento 36 3 10 6 0 11 25 8
Extencin y Exclusin 71 47 123 32 62 186 96 60
Reduccin de tasa 6 4 8 6 3 6 5 8
Total 154 56 143 51 78 208 164 99
Incentivos sociales 30 11 24 10 13 21 41 11
Incentivos empresariales 72 33 96 28 36 69 74 43
Ingreso de Capital 0 3 1 0 2 18 7 5
Otros 29 6 16 5 21 47 22 16
Relacionado al trabajo y retiro 23 3 6 8 6 53 20 24
Total 154 56 143 51 78 208 164 99
RECUADRO 4.2: La deduccin tributaria por inversin en activos fijos reales productivos
Desde el 2003, Colombia fij un gasto tributario corporativo a las reinversiones en activos fijos productivos; el debate
sobre la efectividad de la medida y la necesidad de aumentar la base gravable impulsaron al Gobierno a eliminar
dicha deduccin en 2010. El gobierno de lvaro Uribe estableci temporalmente, a travs de la Ley 863 de 2003,
la deduccin tributaria mencionada, en un orden del 30 por ciento. El beneficio fue extendido, y el porcentaje de
deduccin aumentado a 40 por ciento en 2006. Sin embargo, los cuestionamientos mencionados impulsaron, a travs
de la Ley 1370 de 2009, una reduccin del porcentaje de deduccin, el cual se fij de nuevo en 30 por ciento y el
posterior desmonte de la exencin, con la Ley 1430 de 2010, cuando esta ascendi al 0.7 por ciento del PIB.
Si bien hay consenso sobre el efecto distorsivo de impuestos de renta corporativos sobre la actividad econmica, en el
aspecto de costo de capital no existe tal consenso, en particular sobre la magnitud de dicho efecto o sobre el beneficio
de desmontar tales impuestos. De igual manera, durante la pasada dcada varios pases latinoamericanos, con niveles
bajos de inversin, adoptaron estmulos tributarios dirigidos a promover la inversin y el crecimiento econmico de
largo plazo en esta direccin. El argumento terico detrs de dichas iniciativas es que al reducir la tasa de tributacin
corporativa, los incentivos para invertir aumentan por el incremento en los retornos de inversiones productivas y la
posibilidad de que las firmas hagan inversiones con fondos propios. Sin embargo, no existe evidencia firme y definitiva
sobre el efecto directo que estas deducciones puedan tener sobre la promocin de la inversin.
Una primera evaluacin sobre la efectividad de esta medida en Colombia fue realizada por Galindo y Melndez
(2010), quienes concluyeron que la deduccin fue inefectiva en promover la inversin. Dicho trabajo analiz
economtricamente una base de datos anual de inversiones, a nivel de planta, en Colombia desde 1997 a 2007. A pesar
de que el boom de inversin registrado a mitad de la dcada est correlacionado con la adopcin de la deduccin,
dicho efecto desapareci al controlar estadsticamente por efectos anuales.
Un segundo enfoque a la evaluacin de la medida fue introducida por Hamann et al. (2011), quienes concluyeron que
hay ganancias importantes en trminos de bienestar, acumulacin de capital y empleo, al fijar el beneficio de manera
permanente. Basndose en un modelo Dynamic Stochastic General Equilibrium (DSGE), los autores argumentan que el
subsidio tuvo un efecto positivo sobre el empleo y la actividad econmica en el largo plazo, pero que en el corto plazo
la deduccin puede afectar negativamente estos mismos indicadores. No obstante, explican este efecto de corto plazo
mediante los impuestos regresivos usados para cubrir el subsidio, descartando un efecto de sustitucin entre capital y
trabajo por parte de las firmas que reciben el beneficio.

FIGURA 4.4 Impuesto sobre la renta: caractersticas de los gastos tributarios
(e) Categoras de gastos tributarios, 2011 (f) Se encuentra en el Estatuto Tributario (2011)?
11
Minorinaciones
Estructurales 30 Si
19 Ambos
No
69
69
ANEXO 4.1: La base de datos de los gastos tributarios.
Variable Respuestas posibles Comentarios

Identificacin bsica
1. Nmero de identificacin. Nmero (1, 2, 3.n). Facilita la identificacin.
2. Nombre. Texto libre. Facilita la identificacin.
3. Ao de inicio. Ao. Se usa para analizar las tendencias en el tiempo.
4. Ao de finalizacin. Ao Se usa para analizar las tendencias en el tiempo.
5. Cuenta con fecha de expiracin? Ao. Para identificar si la norma expira automticamente o no.
6. Tipo de impuesto. Impuesto sobre la renta o IVA. Clasificacin del impuesto.
Temas legales
7. Referencia legal. Nmero del artculo en el ET o ley. Facilita la identificacin.
8. Texto legal. El texto legal completo. Facilita la identificacin de la norma.
9. Se encuentra en el Estatuto Tribu-
S o no. Algunos gastos tributarios potenciales se encuentran a fuera del ET.
tario?
10. Variable que indica donde se en-
cuentra la norma (cuando la variable Referencia a leyes y artculos. Hace referencia a donde se encuentran, si no est en el ET.
anterior es no).
Impuesto sobre la renta: Ingreso no constitutivo
de renta ni ganancia ocasional; deducciones
especiales; rentas exentas; descuentos tributarios;
exencin total de impuestos.
11. Tipo de incentivo. Clasificacin con base en criterios de la DIAN.
En el caso del IVA: Exenciones y exclusiones;
descuentos; disminucin de base; disminucin
de tarifa.
12. Tipo de impuesto. Beneficio, minoraciones estructurales o ambos. Clasificacin con base en criterios de la DIAN.
Deduccin; exencin y exclusin; reduccin de tasa Clasificacin con base en criterios de la OCDE (2010a) en el caso del impuesto
13. Tipo de incentivo.
y diferimiento. a la renta.
Objetivos y beneficiarios
14.Objetivo. Texto libre Cada gasto tributario potencial debera tener un objetivo.
15. Clasificacin del objetivo en trminos Segn funcionarios de la Subdireccin de Gestin de Anlisis Operacional esta
Alta, media o baja.
de poltica pblica. clasificacin es subjetiva.
16. Objetivo del gasto tributario. Ver el cuadro 4.1 las distintas categoras. Clasificacin con base en criterios de la OCDE (2010b).
17. Beneficiario. Personas jurdicas, personas naturales o ambos.
18. Breve descripcin del beneficiario. Texto libre.

Costo fiscal
19. Existe estimacin del costo fiscal? S o no.
20. Costo fiscal (absoluto). COP millones.
21. El costo fiscal puede estimarse? S o no.
22. Con base en qu informacin? Fuente.
Alta (ms del 0.03 por ciento del PIB), media Cuando el costo fiscal se desconoce, se clasifica el costo fiscal esperado en
23. Estimacin del costo fiscal. (entre 0.01 y 0.03 por ciento del PIB o baja (0.01 estos rubros. Fuente: funcionarios de la Subdireccin de Gestin de Anlisis
por ciento del PIB o menor). Operacional con insumos del equipo del Banco Mundial.
Gasto tributario
24. Variable que indica si se trata de un
S o No. Usando la definicin del captulo 3.
gasto tributario.
Un gasto tributario negativo implica una sobre tributacin en relacin al
25. Signo del gasto tributario. Positivo o negativo.
marco de referencia.
Aunque la DIAN es la entidad responsable de monitorear cada gasto tributario,
26. Entidad responsable para el monito-
Nombre de la entidad. resulta til identificar la entidad que podra hacer este monitoreo en conjunto
reo (hipotticamente).
con la DIAN.

47
CAPTULO 5.
ESTIMACIN ACTUAL
DE LA PRDIDA RECAUDATORIA
Mensaje principal del captulo: En Colombia, periencia de la DIAN en estimar el costo fiscal.
la estimacin del costo fiscal de los gastos tri- La seccin 5.2 describe los tipos de impuesto para
butarios es una obligacin legal que comen- los cuales se estima el costo fiscal, la definicin del
z a realizarse en 2004. En la actualidad, esta gasto tributario utilizado y los mtodos generales.
estimacin se lleva a cabo para el impuesto sobre Las secciones 5.3 y 5.4 explican con mayor detalle
la renta y el IVA. Adems, se utiliza el enfoque le- la informacin y las mtodos especficos utiliza-
gal para la identificacin de los gastos tributarios, dos en la estimacin del costo fiscal en el impues-
usando el mtodo del ingreso renunciado (asu- to sobre la renta y en la IVA, respectivamente.
miendo que no hay cambio de comportamiento
por parte de los contribuyentes). En relacin al 5.1 Marco legal y estimaciones
impuesto sobre la renta se estima un costo fiscal del costo fiscal
equivalente a 1.56 por ciento del PIB (para decla-
rantes). Dado el enfoque y mtodo utilizados, se En Colombia, la estimacin del costo fiscal de
consideran como gastos tributarios la deduccin los gastos tributarios es una obligacin legal.
por inversin en activos fijos reales productivos, En efecto, la Ley 788 de 2002, en su artculo 87,
las rentas exentas y los descuentos tributarios. estableci la obligacin del gobierno de presentar
Para este caso, las fuentes de informacin utiliza- un informe detallado en el que se deber evaluar y
das fueron las declaraciones de renta y las estima- hacer explcito el impacto fiscal de los beneficios.
ciones con estadsticas agregadas. En el caso del Un ao despus, la Ley 819 de 2003, conocida
IVA, su costo fiscal se estima en 0.1 por ciento como Ley de Responsabilidad Fiscal, estableci
del PIB por punto de tarifa, la cual equivale a 1.6 la obligacin del Gobierno Nacional de presentar
por ciento del PIB, utilizando la tarifa general de anualmente un marco fiscal de mediano plazo
16 por ciento. En este caso se consideran como (MFMP), el cual debe contener, entre otras cosas,
gastos tributarios las exclusiones y exenciones una estimacin del costo fiscal de las exenciones,
vigentes en la legislacin colombiana. La princi- deducciones o descuentos tributarios existentes.
pal fuente de informacin son las estadsticas de
cuentas nacionales, en particular la Matriz Insu- Las estimaciones de gastos tributarios co-
mo-Producto (MIP) de Cuentas Nacionales del menzaron a realizarse en el ao 2004. Cum-
Departamento Administrativo Nacional de Es- pliendo con el mandato legal recin mencionado,
tadstica (DANE). En relacin a la metodologa en el proyecto de ley de presupuestos correspon-
especfica de estimacin, los clculos se obtienen diente a la vigencia fiscal 2004 se present, por
a partir de un modelo de IVA. primera vez, un informe acerca del costo fiscal
atribuible a los gastos tributarios contemplados en
El captulo se organiza de la siguiente manera: En el impuesto sobre la renta. A partir del ao 2005,
la seccin 5.1 se considera el marco legal y la ex- se incluye un apartado con las estimaciones del
Captulo 5. Estimacin actual de la prdida recaudatoria 49

costo fiscal atribuible a los beneficios tributarios La definicin de gastos tributarios que usa
del IVA. La entidad responsable de las estimacio- la DIAN es similar a la utilizada en la mayor
nes es la DIAN, especficamente, la Subdireccin parte de los pases de la regin. En trminos
de Gestin de Anlisis Operacional. concretos, en el reporte del ao 2011 se define a
los gastos tributarios como aquellas deducciones,
En los aos recientes, muchos pases de la exenciones y tratamientos especiales, presentes
regin han hecho esfuerzos por identificar en la legislacin tributaria que implican una dis-
y medir los gastos tributarios. Ello como una minucin de la obligacin tributaria para los con-
forma de hacer transparente esta accin presu- tribuyentes, generando menores recaudos para el
puestaria indirecta, pero tambin obedeciendo al Estado.
incremento que los gastos tributarios han expe-
rimentado en muchos pases y a la necesidad de Se utiliza el enfoque legal para la identifica-
aumentar los recursos fiscales. En la actualidad, cin de los gastos tributarios. Si bien los infor-
son diez los pases de Amrica Latina que realizan mes oficiales no lo mencionan de manera expresa,
estimaciones peridicas y sistemticas de los gas- el listado de gastos tributarios que se reporta en
tos tributarios: Argentina, Brasil, Chile, Colom- ellos es consistente con el enfoque legal, segn el
cual se usa la legislacin tributaria vigente como
bia, Ecuador, Guatemala, Mxico, Per, Repbli-
base para definir el marco tributario de referen-
ca Dominicana y Uruguay.
cia y, por ende, para identificar los gastos tribu-
tarios. Es as que en el impuesto a la renta, no se
5.2 Medicin actual del gasto
consideran como gastos tributarios a los ingre-
tributario
sos no constitutivos de renta ni a los ingresos
obtenidos por personas no sujetas al impuesto.
Las estimaciones de gastos tributarios se
Tampoco se consideran los diferimientos impl-
realizan para el impuesto sobre la renta y el
citos en la normativa, como es la depreciacin
IVA. Estos son los dos pilares de la recaudacin acelerada. En el caso del IVA, no se consideran
tributaria de Colombia. Entre ambos suman ms las no sujeciones, tales como las ventas de bienes
del 80 por ciento de los ingresos tributarios del inmuebles.
Gobierno central y algo ms del 70 por ciento de
los ingresos totales del mismo. En todo caso, es Para la estimacin del costo fiscal se usa el
importante avanzar hacia la inclusin de otros im- mtodo del ingreso renunciado. Este mide la
puestos relevantes, como son el impuesto al patri- prdida de ingresos que se produce despus de
monio, el impuesto a las transacciones financieras, introducir un gasto tributario. Supone que no hay
el impuesto a los combustibles y los aranceles al cambio de comportamiento por parte de los con-
comercio exterior. Si bien estos gravmenes tie- tribuyentes. Es decir, presume que su comporta-
nen un aporte relativamente menor al del IVA y miento es el mismo que manifiestan durante la
el impuesto sobre la renta, su contribucin en tr- aplicacin del gasto tributario. Se conoce tam-
minos absolutos es importante, ya que supera los bin como medicin ex post. Esta metodologa
dos puntos del PIB. es usada por la mayor parte de los pases que mi-
den sus gastos tributarios. Sus ventajas y desven-
tajas en relacin a otros mtodos sern discutidas
ms adelante.
5.3 El impuesto sobre la renta jurdicas y asimiladas, personas naturales y asimi-
ladas, obligadas a llevar contabilidad; y el formula-
En el impuesto sobre la renta se consideran rio 210, Declaracin de renta y complementarios
como gastos tributarios la deduccin por in- para personas naturales y asimiladas, no obligadas
versin en activos fijos reales productivos, las a llevar contabilidad. En cada uno de estos formu-
rentas exentas y los descuentos tributarios. larios existe una casilla para declarar la deduccin
Cabe sealar que la deduccin por inversin en por inversin en activos fijos reales productivos,
activos fijos fue derogada en la reforma tributaria otra para declarar las rentas exentas y otra para los
de diciembre de 2010, y actualmente est vigente descuentos. No obstante, no existe informacin
solo para 66 empresas que firmaron contratos de detallada de cada tipo de exencin o descuento,
estabilidad jurdica. En relacin al marco tributa- por lo que deben realizarse estimaciones agrega-
rio de referencia usado para identificar los gastos das para ambos tems.
tributarios, ste an no tiene una definicin expl-
cita. Sin embargo, de la descripcin de los infor- Las metodologas especficas de estimacin
mes y de las metodologas de estimacin utilizadas son del tipo estimacin con base en estads-
se pueden deducir algunas caractersticas de ste. ticas agregadas. Las metodologas para la esti-
En primer lugar, se considera a la renta y las ga- macin de los gastos tributarios se pueden agru-
nancias ocasionales como base gravable, segn la par en los siguientes cuatro tipos, ordenados de
definicin legal de ambos conceptos, establecida menor a mayor en trminos de su complejidad y
en el Estatuto Tributario. Las rentas y las ganan- precisin:9
cias ocasionales se gravan por separado, tal como
lo establece la ley. En segundo lugar, las tarifas del Obtencin directa desde las estadsticas de in-
marco tributario de referencia son las fijadas por gresos, que aplica en caso de crditos o descuen-
ley, en su aplicacin ms generalizada, esto es, 33 tos contra los impuestos, cuando estos quedan
por ciento para las personas jurdicas y la escala registrados en una cuenta del sistema de contabili-
de tasas para las personas naturales. En tercer lu- dad de ingresos. Por lo tanto, el ingreso renuncia-
gar, la unidad de tributacin son los individuos. do corresponder exactamente al saldo de dicha
En cuarto lugar, se considera la integracin entre cuenta.
personas naturales y jurdicas, puesto que la no su-
jecin de los dividendos no se considera un gasto Estimaciones con estadsticas agregadas. Con-
tributario. Por ltimo, el sistema de declaraciones sisten en la realizacin de operaciones aritmticas
y retenciones se considera parte del marco tribu- simples sobre estadsticas agregadas, obtenidas
tario de referencia, pues la sobretributacin de los principalmente de las declaraciones de impuestos,
trabajadores independientes no obligados a decla- pero tambin de otras fuentes, como las cuentas
rar no se mide como un gasto tributario negativo. nacionales. Este enfoque es apropiado, sobre
todo, cuando el costo del gasto tributario es una
Las fuentes de informacin utilizadas son las proporcin simple del total de transacciones. Es
declaraciones de renta anuales de las perso- el caso, por ejemplo, de las exenciones y deduc-
nas jurdicas y naturales. La informacin se ciones del impuesto a la renta de empresas, en
obtiene de dos formularios de declaracin: el for- donde el ingreso renunciado se estima como el
mulario 110, Declaracin de renta y complemen-
9. Ver Villela et al. (2010).
tarios o de ingresos y patrimonio para personas

monto agregado de la deduccin o de la renta del impuesto determinado, por lo tanto, la
exenta multiplicado por la tasa del impuesto. estimacin de su costo fiscal coincide con los
montos declarados en las casillas respectivas de
Modelos de simulacin agregada. Esta metodo- cada formulario.
loga hace uso de estadsticas agregadas de fuentes
principalmente tributarias, pero en la cual, a dife- Segn datos oficiales, el costo fiscal es equi-
rencia del enfoque anterior, se requiere una mayor valente a 1.56 por ciento del PIB, al considerar
apertura o estratificacin de las mismas, as como a todos los declarantes del impuesto sobre la
tambin el desarrollo de algoritmos matemticos renta. En el caso de considerar slo a los contri-
de mayor complejidad relativa. Modelos de este buyentes del impuesto, el costo fiscal equivale a
tipo se aplican al clculo de deducciones y exen- 1.44 por ciento del PIB (ver cuadros 5.1 y 5.2).
ciones de los impuestos personales a la renta. Esta Entre los declarantes se incluyen tres grupos de
categora tambin abarca los modelos basados en personas: (1) los no contribuyentes que se en-
matrices de insumo-producto utilizados para esti- cuentran obligados a declarar, tales como las uni-
mar el costo de las exenciones de IVA. versidades, los hospitales, las sociedades de mejo-
ras pblicas y los partidos polticos, entre otros;
Modelos de micro simulacin. Estos usan datos (2) los contribuyentes del rgimen especial, que
a nivel de individuos, que en general provienen de comprenden las corporaciones, fundaciones, aso-
las declaraciones de impuestos. Consisten funda- ciaciones sin nimo de lucro, cooperativas y per-
mentalmente en el reclculo de los impuestos que sonas jurdicas sin nimo de lucro; y (3) el resto de
correspondera pagar a cada contribuyente, simu- los contribuyentes. Las estimaciones para el total
lando cambios en la normativa tributaria. En Co- de declarantes se muestran en el cuadro 5.1, des-
agregadas adems entre personas jurdicas y per-
lombia se usa el mtodo de estimacin basado en
sonas naturales. El reporte anual muestra tambin
estadsticas agregadas en el impuesto sobre la ren-
las estimaciones para los contribuyentes, grupo
ta, en este caso, las estadsticas son obtenidas de
que se construye al excluir de los declarantes a
las declaraciones de impuestos. Por un lado, para
los no contribuyentes y a los contribuyentes del
calcular el costo fiscal de las personas jurdicas,
rgimen especial. En este sentido, se argumenta
se aplica la tasa general del 33 por ciento sobre el
que las cifras para contribuyentes representan
agregado de rentas exentas. Por otro, para calcular
una estimacin ms realista del potencial recau-
el costo fiscal de las personas naturales, se calcula
datorio de los gastos tributarios, toda vez que una
en primer lugar, la tasa implcita del grupo de con-
eventual eliminacin de los gastos tributarios im-
tribuyentes beneficiados con las rentas exentas.
plicara, para los no contribuyentes, un traslado
As, la tasa implcita se define como el cociente
de recursos entre los distintos niveles del sector
entre el impuesto sobre la renta lquida gravable
pblico y, para las entidades del rgimen especial,
y la renta lquida gravable.10 Posteriormente, se
mayores gastos del presupuesto pblico, dirigidos
calcula el costo fiscal, aplicando la respectiva tasa
a financiar las actividades que estas venan desa-
implcita sobre el agregado de las rentas exentas.
rrollando. Las estimaciones de costo fiscal para
los contribuyentes se muestran en el cuadro 2.2,
En relacin a los descuentos, estos correspon- desagregadas adems entre personas jurdicas y
den a cantidades que se rebajan directamente personas naturales.
10. Para el ao 2009, la tasa implcita para las rentas exentas se estim en 12.3 por
ciento.
Adicionalmente, el reporte anual entrega in- tas exentas proviene mayoritariamente del rubro
formacin del gasto tributario del impuesto Otros Servicios (56.0 por ciento) y servicios fi-
sobre la renta desagregado por sector, sub- nancieros (25.1 por ciento); mientras que el costo
sector y actividad econmica. Los resultados por descuentos tributarios se origina de manera
para el ao 2010 muestran que, en el caso de prioritaria en los sectores electricidad, gas y agua
las personas jurdicas, el costo fiscal de las ren- (38.8 por ciento) y minera (26.7 por ciento).
CUADRO 5.1: Gastos tributarios en el impuesto a la renta. Todos los declarantes. Ao 2010
En miles de millones de pesos Porcentaje del PIB

Personas Personas Personas
Tipo de beneficio Total Personas naturales Total
jurdicas naturales jurdicas
Deduccin del 30 por 3 848 103 3 951 0.70 0.02 0.72
ciento
Rentas Exentas 2 410 1 672 4 082 0.44 0.30 0.74
Descuentos 472 26 497 0.09 0.00 0.09
Total 6 730 1 801 8 530 1.23 0.33 1.56
Fuente: Marco fiscal de mediano plazo 2011.
CUADRO 5.2: Gastos tributarios en el impuesto a la renta. Solo contribuyentes. Ao 2010
En miles de millones de pesos Porcentaje del PIB

Personas Personas Personas
Tipo de beneficio Total Personas naturales Total
jurdicas naturales jurdicas
Deduccin del 30 por 3 824 103 3 927 0.70 0.02 0.72
ciento
Rentas Exentas 1 788 1 672 3 460 0.33 0.30 0.63
Descuentos 472 26 498 0.09 0.00 0.09
Total 6 084 1 801 7 885 1.11 0.33 1.44
Fuente: Marco fiscal de mediano plazo 2011.

5.4 IVA de actividad. Asimismo, como la MIP suele estar
disponible con desfase, la DIAN usa las estadsti-
En el IVA se consideran como gastos tribu- cas de otros agregados macroeconmicos, como
tarios las exclusiones y exenciones vigentes el valor agregado y consumo sectorial, para pro-
en la legislacin colombiana, salvo los am- yectarla al ao que se desea estimar.
parados en acuerdos internacionales y los de
reciprocidad diplomtica, as como los bie- Respecto de la metodologa especfica de es-
nes para la exportacin. En el caso del IVA, al timacin, los clculos se obtienen a partir de
igual que con el impuesto sobre la renta, tampoco un modelo de IVA construido por la Subdi-
existe una definicin explcita del marco tributa- reccin de Gestin de Anlisis Operacional.
rio de referencia usado para identificar los gastos Este modelo se usa tambin para estimar la eva-
tributarios. Sin embargo, a partir de la descripcin sin del IVA y sus caractersticas estn descritas
anterior y del listado de gastos tributarios publi- en Cruz (2009). En lo sustantivo, el modelo se
cado en el informe anual, se pueden deducir las construye a partir de las tablas de demanda inter-
siguientes caractersticas de este: en primer lugar, media y final de la MIP. Sin embargo, como las
en relacin a la base gravable se considera un IVA exenciones y exclusiones se aplican a productos
tipo producto, esto es, que grava el consumo ms especficos, la desagregacin en 59 productos que
la inversin. Por ello, la aplicacin de IVA sobre proporciona la MIP no es suficiente, por lo que,
los bienes del activo inmovilizado no se mide con base en los equilibrios de utilizacin y otras
como gasto tributario negativo. En segundo lugar, fuentes de informacin independientes, como la
el IVA de referencia se aplica con el principio de Encuesta Anual Manufacturera (EAM), se des-
destino, razn por la cual la tasa cero sobre las ex- componen en aproximadamente 500 subproduc-
portaciones no se considera gasto tributario. En tos. Posteriormente se proyectan las cifras hasta
tercer lugar, las tasas del marco tributario de refe- el ao que se desea estimar, usando los supuestos
rencia son las mismas que contempla el ET, por macroeconmicos de carcter sectorial elabora-
lo cual la aplicacin de tasas reducidas no se con- dos por el Viceministerio Tcnico de Hacienda.
sidera como gasto tributario. En cuarto lugar, las Luego se construye una matriz de impuestos, mul-
exenciones o exclusiones amparadas en acuerdos tiplicando el valor de cada celda de las tablas de
internacionales y las de reciprocidad diplomtica demanda intermedia, ampliada a 500 productos,
se consideran parte de la referencia. Finalmente, con la demanda final por un vector de tarifas, que
la devolucin de dos puntos de IVA por compras contiene la tasa correspondiente a cada producto.
con tarjeta de crdito se considera tambin parte Este modelo, correctamente parametrizado, per-
de la norma. mite estimar la recaudacin potencial aplicando
distintos vectores de tarifas. De esta forma, el cos-
La principal fuente de informacin para es- to fiscal de una exclusin o exencin en particular,
timar los gastos tributarios en el IVA son las se calcula como la diferencia entre la recaudacin
estadsticas de cuentas nacionales, en parti- potencial que arroja el modelo usando un vector
cular la MIP del DANE. En la ltima estima- de tarifas que supone la derogacin del gasto tri-
cin se ha usado la matriz 2007 a precios corrien- butario en cuestin, y la recaudacin potencial
tes, que hace relacin a la del ao base 2000. La bajo el vector de tarifas vigente. Adicionalmente,
matriz contempla, a nivel de las filas, 59 grupos las cifras se reducen para reflejar qu parte de la
de productos y, a nivel de las columnas, 59 ramas recaudacin potencial estimada no ingresara en
arcas fiscales, debido a la evasin tributaria. Para Esta prctica es consistente con el marco tribu-
ello, las cifras inicialmente estimadas se reducen tario de referencia utilizado, el cual no tiene una
en el porcentaje de evasin de IVA estimado para tarifa nica sino que asume que las tarifas son
la economa en su conjunto. todas las que establece la ley. Esta caracterstica
del marco tributario de referencia supone una di-
El costo fiscal de las exenciones y exclusio- ficultad para determinar la tarifa que correspon-
nes de IVA se estima por punto de tarifa. Es dera aplicar a los bienes actualmente exentos o
decir, la cifra de gasto tributario representa la re- excluidos, la que se resuelve al normalizar el im-
caudacin adicional que se obtendra si el pro- pacto por punto de tasa.
ducto se gravara con una tarifa del 1 por ciento.

CAPTULO 6.
CMO MEJORAR LA ESTIMACIN
DEL COSTO FISCAL ACTUAL?
Mensaje principal del captulo: La aplicacin gastos tributarios que no se miden en la actualidad
de la definicin del gasto tributario, presen- y cuya medicin se considera necesaria. Tambin
tada en el captulo 3, tiene implicaciones se mencionan algunas exenciones y descuentos
para la estimacin del costo fiscal. Tanto en el que se incorporan en la actual medicin, pero que
impuesto sobre la renta como en el IVA, la apli- no constituyen gastos tributarios segn las defini-
cacin de la definicin propuesta afecta la base ciones aplicadas en el estudio. En la seccin 6.2
gravable y la tarifa/tasa. Si bien se considera ade- se evala la medicin actual del gasto tributario,
cuado el uso del mtodo del ingreso renuncia- realizada por la DIAN, en relacin a las fuentes
do, se sugiere usar la micro simulacin en lugar de informacin y las tcnicas de estimacin apli-
del mtodo de estimacin basado en estadsticas cadas. En la seccin 6.3 se sugieren fuentes de
agregadas (impuesto sobre la renta). La metodo- informacin y metodologas para cuantificar los
loga usada para estimar los gastos tributarios del gastos tributarios que en la actualidad no se es-
timan. Finalmente, en la seccin 6.4 se estima la
IVA es la adecuada. Entre las recomendaciones de
perdida recaudatoria.
alta prioridad (tambin se definen recomendacio-
nes de prioridades medianas y bajas) se destacan:
(1) Realizar estimaciones independientes para
6.1 Gastos tributarios que no se
cada gasto tributario del impuesto sobre la renta.
miden actualmente y que
(2) Incorporar la estimacin de los siguientes gas-
debieran ser medidos de
tos tributarios en el impuesto a la renta: (a) ingre-
acuerdo a los impuestos de
sos no constitutivo de renta; (b) personas que no
referencia propuestos
son contribuyentes; (c) deducciones que no cons-
El marco tributario de referencia propuesto
tituyen gastos necesarios para producir la renta y
para el impuesto sobre la renta difiere del ac-
tarifas diferenciadas; (d) el rgimen especial sin
tual en dos aspectos: la base gravable y las
nimo de lucro. (3) En el IVA, medir las exencio-
tarifas. En cuanto a la base gravable, se propone
nes y exclusiones suponiendo la aplicacin de la
usar un concepto econmico amplio de ingreso,
tasa general de porcentaje por ciento. (4) Incor-
en lugar del concepto de renta y ganancias oca-
porar la estimacin de los siguientes gastos tribu-
sionales por definiciones legales, utilizado actual-
tarios en el IVA: (a) no sujecin de la venta de
mente. En cuanto a las tarifas, el marco tributario
bienes inmuebles, (b) tasas diferenciadas, (c) de-
de referencia actual asume que, en el caso de los
volucin de dos puntos por compras con tarjetas
trabajadores independientes no obligados a decla-
de crdito o debito, (d) gasto tributario negativo
rar, las tasas de retencin operan como impues-
por la imposibilidad legal de descontar el IVA de
to definitivo, por lo cual no hay gasto tributario
las compras de activos fijos.
negativo asociado a la sobre tributacin de esas
personas, mientras que la definicin propuesta
El captulo se organiza de la siguiente forma: En
considera que dicho gasto tributario si existe.
la seccin 6.1 se presenta una discusin sobre los
La medicin del gasto tributario del impuesto No est claro si esta prctica se debe al uso del
sobre la renta para los asalariados es parcial, enfoque legal para identificar gastos tributarios o
pues solo considera a quienes estn obliga- ms bien a la falta de informacin para estimar-
dos a presentar declaracin anual. Hay impor- los. En relacin a este ltimo aspecto, se debe
tantes beneficios que favorecen a los asalariados, sealar que el formulario de declaracin del im-
tales como la exencin del 25 por ciento de las puesto sobre la renta contempla una casilla en la
remuneraciones; el tratamiento de ingreso no ren- cual se declaran los ingresos no constitutivos de
ta de los aportes a los fondos de pensiones volun- renta. Sin embargo, varios de estos ingresos no
tarias y del ahorro a largo plazo para el fomento califican como gastos tributarios si se entienden
de la construccin, y la deduccin por intereses de desde un enfoque conceptual11, lo que podra in-
crditos hipotecarios para la vivienda, entre otros. hibir a la DIAN de intentar una estimacin si-
El impuesto de los asalariados es retenido por el milar a la que se efecta con las rentas exentas,
empleador, quien aplica estos beneficios tributa- toda vez que se estara sobrestimando el costo
rios al momento de calcular la retencin, por lo fiscal de los ingresos anotados. Por otro lado,
tanto, es utilizado an cuando el contribuyente varios de los tems de ingresos no constitutivos
no tenga la obligacin de declarar. La normati- de renta s son gastos tributarios y pueden tener
va establece que no estn obligados a declarar los costos fiscales relevantes, lo que amerita realizar
asalariados que cumplan simultneamente con las esfuerzos por reconocerlos, estimarlos y evaluar
siguientes condiciones: que sus ingresos brutos su justificacin. A modo de ejemplo, cabe men-
provengan por lo menos en un 80 por ciento del cionar las ganancias de capital obtenidas en la
trabajo dependiente; que su patrimonio bruto no venta de bienes races, las ganancias de capital
exceda de 4 500 UVT (unos COP111 millones); por la venta de acciones inscritas en bolsas de
que no hayan obtenido ingresos totales superio- valores, el ahorro a largo plazo para el fomento
res a 4 073 UVT (unos COP100 millones); que de la construccin (AFC), las donaciones para
sus consumos con tarjeta de crdito o el total de partidos, movimientos y campaas polticas, los
compras y consumos del ao no excedan de 2 800 aportes voluntarios del empleador o trabajador a
UVT (unos COP69 millones); que el valor acu- los fondos de pensiones, etc.
mulado de consignaciones bancarias, depsitos o
inversiones financieras no exceda de 4 500 UVT En una situacin similar a la anterior se
(unos COP111 millones), y que no sean responsa- encuentran los ingresos de las personas a
bles del IVA. Por otra parte, el tramo exento de la quienes la ley no considera contribuyentes
escala de tasas es de 1 090 UVT y el ltimo tramo, (exenciones subjetivas). Es el caso de las ins-
gravado con una tasa marginal mxima de 33 por tituciones de educacin superior que sean en-
ciento, se aplica a partir de las 4 100 UVT. Es de- tidades sin nimo de lucro, los hospitales que
cir, una amplia proporcin de los asalariados que estn constituidos como personas jurdicas sin
pagan el impuesto no estn obligados a declarar y nimo de lucro y las personas jurdicas sin nimo
sus gastos tributarios no quedan incorporados a de lucro que realicen actividades de salud, entre
la estimacin. otras entidades. Estas personas, en general, estn
obligadas a declarar, por lo que debiera existir la
En la actualidad, los ingresos no constituti-
vos de renta no se consideran gastos tribu- 11. Por ejemplo, los dividendos y retiros de utilidades, la parte de los rendimientos
financieros que corresponde a inflacin, las primas por colocacin de acciones y las
tarios, y por ende no se miden como tales. indemnizaciones.
Captulo 6. Cmo mejorar la estimacin del costo fiscal actual? 57

informacin para estimar el costo fiscal. De he- contribuyente paga menos impuesto gracias al di-
cho, anteriormente se mostr que al momento de ferimiento, debera, en otro momento posterior,
medir el gasto tributario por deduccin de activo pagar ms impuesto que el que le correspondera
fijo, rentas exentas y descuentos, las cifras se pre- de no haber existido dicho diferimiento. La mayor
sentan con y sin estas personas. Sin embargo, esa parte de los pases que miden los diferimientos lo
diferencia no es el gasto tributario ms importan- hacen bajo el enfoque de flujo de caja, es decir,
te asociado a los no contribuyentes, sino las ren- consideran como gasto tributario la diferencia en-
tas que debieran estar afectadas si estas personas tre la recaudacin actual y la que habra existido
fuesen consideradas contribuyentes del impuesto. si nunca se hubiese aplicado el diferimiento. Esto
significa que en determinados aos el diferimien-
Tampoco se identifican, ni miden, como to podra dar origen a un gasto tributario negati-
gasto tributario, las deducciones de la base vo. En Colombia, algunos diferimientos impor-
a imponer por conceptos distintos a los de tantes son la aplicacin de tasas de depreciacin
gastos necesarios para producir la renta. Se superiores a las de la depreciacin econmica, y
presume que la razn para que esto suceda es la la deduccin, como gasto, de las cuotas de deter-
dificultad para desagregar las deducciones, entre minados contratos de arrendamiento financiero.
las que corresponden a gastos necesarios para
producir la renta, y aquellas que son gastos tri- No se miden ni identifican los gastos tribu-
butarios. En efecto, el formulario de declaracin tarios asociados a tarifas diferenciadas, en
del impuesto sobre la renta dispone de una casilla particular, la tasa de 15 por ciento para con-
para informar las otras deducciones, distintas a tribuyentes usuarios de zonas francas. Si bien
la deduccin por activo fijo, los costos de ventas existen estimaciones recientes del costo fiscal de
y los gastos de administracin y ventas. Dentro las zonas francas, este beneficio tributario an no
de esta cifra agregada pueden haber gastos ne- se incorpora al reporte anual de gastos tributarios.
cesarios para producir la renta, como impuestos Existen tambin otras tasas diferenciadas que no
pagados, provisiones de cartera y castigo de deu- se miden, tales como: la tarifa especial de 7 por
das, y tambin gastos tributarios, como por ejem- ciento para profesores extranjeros; la tarifa espe-
plo donaciones, intereses sobre prstamos para cial de 2 por ciento para algunos pagos al exterior
adquisicin de viviendas, gastos de salud y edu- efectuados por constructores colombianos; la re-
cacin de asalariados, inversin en nuevas planta- tencin en la fuente de 14 por ciento, para pagos
ciones y amortizacin en el sector agropecuario, o abonos en cuenta de rendimientos financieros
entre otros. realizados a no residentes por determinados con-
ceptos; la retencin en la fuente del 1 por ciento
No se consideran gastos tributarios los dife- para los pagos o abonos en cuenta realizados a
rimientos del impuesto a la renta. En general, no residentes, originados en contratos de leasing
los pases que usan el enfoque legal omiten de la sobre naves, helicpteros y/o aerodinos, y la so-
lista de gastos tributarios los diferimientos. Sin bre tributacin del sistema de retenciones de los
embargo, bajo un enfoque conceptual, es impor- trabajadores independientes.
tante considerarlos. Los diferimientos son una
postergacin del pago del impuesto, por lo tanto, No se considera gasto tributario el rgimen
tienen como caracterstica esencial que se rever- especial para entidades sin nimo de lucro.
san, es decir, si en un momento determinado, el Estas entidades estn sujetas a una tasa reducida
del 20 por ciento. Esta se reduce a cero cuando particular, la venta de bienes inmuebles. Esto
los excedentes se reinvierten en activos vincula- es consecuencia de la aplicacin del enfoque le-
dos al objeto social. Su base gravable tambin es gal. Sin embargo, bajo el enfoque conceptual pro-
distinta a la del rgimen general, correspondiendo puesto, las no sujeciones, en la medida que repre-
al excedente de caja en vez de a la utilidad. Si bien senten consumo final o sean parte de la cadena
existen estimaciones recientes del costo fiscal del productiva de bienes de consumo final, deben ser
rgimen especial, este beneficio tributario an no consideradas gasto tributario. Este es el caso de la
se incorpora al reporte anual de gastos tributarios. venta de bienes inmuebles.
No se considera como gasto tributario el frac- Tampoco se considera gasto tributario del
cionamiento, en el entorno del impuesto so- IVA la aplicacin de tasas diferenciadas a
bre la renta, de rentas ordinarias y ocasiona- ciertos productos. No se aprecia una razn cla-
les. En el caso de las personas naturales, este frac- ra para excluir este tratamiento preferencial de la
cionamiento lleva a un pago de impuestos inferior lista de gastos tributarios, sobre todo cuando, en
al que existira de aplicarse la escala de tasas, sobre el caso de la tasa reducida de 10 por ciento, se
la suma de ambos tipos de rentas. Bajo el marco beneficia a una importante cantidad de productos.
tributario de referencia propuesto, que considera Desde un punto de vista tcnico, se debe tener
una base amplia, el efecto en recaudacin de este en consideracin que toda exencin o exclusin
fraccionamiento debe ser considerado un gasto puede ser remplazada por una tasa reducida. Por
tributario. lo tanto, si las exclusiones se consideran gasto
tributario, no hay razn para dar un tratamiento
El marco tributario de referencia propuesto distinto a las tasas reducidas. Al definir la tasa del
para el IVA, difiere del actual en dos aspectos: marco tributario de referencia en un 16 por cien-
la base gravable y las tarifas. En cuanto a la base to, la aplicacin de tasas reducidas sobre ciertos
gravable se propone un marco tributario de refe- productos da origen a gastos tributarios. Por si-
rencia que grave el consumo final, con una base metra, la aplicacin de tasas incrementadas sobre
amplia, mientras que en la actualidad se asume ciertos productos debiera ser considerada como
un marco tributario de referencia tipo producto, un gasto tributario negativo.
que grava tambin las inversiones. La consecuen-
cia del enfoque propuesto es el reconocimiento Las estimaciones actuales no miden como
de un gasto tributario negativo por la aplicacin gasto tributario la devolucin de dos puntos
de IVA a las inversiones. En cuanto a las tarifas, de IVA, a las personas naturales que compran
se propone que el marco tributario de referencia con tarjetas de crdito o dbito. Cualquiera
considere una tasa nica de 16 por ciento, la cual que sea el marco tributario de referencia que se
coincide con la tasa general del impuesto. En la adopte, este beneficio debiera ser considerado
medicin actual, en cambio, la estructura legal de como un gasto tributario, pues es una reduccin
tasas se considera como parte del marco tributa- en el pago de impuestos que favorece a un grupo
rio de referencia. especfico de la poblacin (los que tienen acceso a
tarjetas bancarias) y persigue un objetivo determi-
Actualmente, no se consideran gasto tribu- nado, que se presume es incentivar el uso de esos
tario los supuestos de no sujecin al IVA, en medios de pago para facilitar el control tributario.

Tampoco se miden otros gastos tributarios tes mencionados, como son las tasas reduci-
del IVA, como las disminuciones de base y los das, la devolucin de dos puntos por compras
descuentos. La disminucin de los intereses que con tarjetas bancarias y las ventas de bienes
los vendedores recargan a los compradores por la inmuebles (vila y Cruz, 2012). Asimismo, las
financiacin del IVA se ha identificado como dis- exenciones y tasa cero se cuantifican a su valor to-
minucin de base.. A su vez, se han identificado tal, considerando como referencia la tarifa general
dos gastos tributarios negativos por concepto de de 16 por ciento. Tambin se estima la mayor re-
deducciones: la imposibilidad de deducir el IVA caudacin producida por la aplicacin de un IVA
de las compras de activos fijos, y la recuperacin tipo producto y por las tasas incrementadas, aun-
del impuesto pagado en las compras, slo hasta el que no se las define como gastos tributarios nega-
monto de aplicacin al valor de la operacin, y la tivos. Dicho trabajo tiene como objetivo debatir
tarifa del impuesto a la que estuvieren sujetas las posibles reformas legales al IVA, pero no queda
operaciones correspondientes. claro si significar un cambio en la definicin del
marco de referencia para la estimacin anual de
En una publicacin reciente de la DIAN, se los gastos tributarios.
estiman algunos de los gastos tributarios an-
RECUADRO 6.1: Resumen de gastos tributarios que no se miden y que deberan ser medidos
Exenciones y descuentos que, sin serlo, del gasto tributario. Este mtodo es el que en-
se miden como gastos tributarios trega la estimacin ms precisa de cunto debiera
gastar el fisco para lograr el mismo efecto que el
La metodologa de estimacin que actual- gasto tributario, pero por la va del gasto directo.
mente se utiliza en el impuesto sobre la renta, La recomendacin se fundamenta en que la apli-
implica medir como gasto tributario algunas cacin de un mtodo distinto creara la falsa idea
rentas exentas y descuentos que no califican de que el gasto tributario es una alternativa relati-
como tales. Esto se debe a que el nivel de agre- vamente ms barata que el gasto directo. Por otra
gacin de los datos solicitados en los formularios parte, el mtodo del subsidio equivalente tiene la
de declaracin no permite excluir tales partidas, desventaja de que tambin crea una falsa expec-
antes de realizar los clculos. Este es un proble- tativa, en trminos de lo que es posible recaudar
ma difcil de solucionar de una forma diferente con la derogacin de los gastos tributarios.
a la de solicitar informacin ms detallada a los
propios contribuyentes. En los formularios de Para una adecuada evaluacin y control de
declaracin, dentro de la casilla de rentas exentas los gastos tributarios, es imprescindible
se incluyen, por ejemplo, las indemnizaciones que contar con estimaciones individuales de los
reciben los trabajadores por accidentes de trabajo mismos y no en forma agregada como se
y enfermedad, las indemnizaciones que impliquen realiza actualmente. Con el fin de lograr este
proteccin a la maternidad y los pagos recibidos propsito, es necesario contar con informacin
por concepto de gastos de entierro del trabajador, ms detallada, provista por los propios contribu-
conceptos que no se consideran gastos tributa- yentes. Al respecto, se propone crear anexos a los
rios. Por su parte, dentro de la casilla donde se formularios de declaracin de impuestos, en los
declaran los descuentos se incluyen los impuestos cuales los contribuyentes entreguen el detalle de
pagados en el exterior y el descuento para empre- los montos declarados, en las casillas disponibles
sas nacionales de transporte internacional areo para los ingresos que no se consideran renta, las
o martimo, partidas que tampoco califican como deducciones, las rentas exentas y los descuentos.
gastos tributarios. De acuerdo a lo informado por funcionarios de
la DIAN, se estara trabajando en la creacin de
6.2 Evaluacin de las fuentes un anexo de este tipo. La utilidad de contar con
de informacin y las tcnicas informacin detallada sobre estos conceptos no
de estimacin aplicadas por la slo se aplica a la estimacin de los gastos tribu-
DIAN para medir el gasto tributario tarios, sino tambin a las labores de fiscalizacin
que le corresponde realizar a la DIAN.
La aplicacin del mtodo del ingreso renun-
ciado se considera adecuada. Este mtodo es En cuanto a las metodologas especficas
utilizado por la gran mayora de los pases que es- para estimar los gastos tributarios en el im-
timan los gastos tributarios. Se debe tener presen- puesto sobre la renta de las personas natu-
te, en todo caso, que la OCDE (2004) recomienda rales, se sugiere usar la micro simulacin en
el uso del mtodo del subsidio equivalente, el cual reemplazo del mtodo de estimacin basado
estima el subsidio o la transferencia que dejara en estadsticas agregadas. La micro simulacin
a los contribuyentes con un ingreso neto de im- consiste fundamentalmente en recalcular los im-
puestos similar al que obtienen con la existencia puestos que correspondera pagar a cada contri-

buyente, bajo el supuesto de eliminacin del gasto Es probable que se est cometiendo un error
tributario bajo anlisis. El ingreso renunciado se en la tipificacin de los contribuyentes, cuan-
obtiene como la diferencia del monto que se re- do se intenta diferenciarlos de los declaran-
caudara en la situacin con cambio legal y aquella tes, provocando una subestimacin del gasto
sin cambio legal. Este mtodo es especialmente tributario. En el Marco Fiscal de Mediano Plazo
til para evaluar el costo fiscal en los impuestos del MHCP se menciona que, para estimar el costo
con tarifas progresivas, en donde la derogacin fiscal de los contribuyentes del impuesto sobre la
de una exencin o deduccin puede originar un renta, se considera como tales a los declarantes
cambio en la tasa marginal que afecta a cada con- que, en el desarrollo de sus liquidaciones privadas,
tribuyente. En cambio, el mtodo de las estadsti- generan impuesto a cargo con un valor mayor a
cas agregadas es adecuado para las estimaciones cero. Lo que se busca mediante esta metodologa,
de gastos tributarios de las personas jurdicas, por es eliminar de la estimacin original a los decla-
cuanto estas estn gravadas con una tasa plana, lo rantes que no son contribuyentes. Sin embargo,
que significa que los resultados obtenidos a travs es posible que muchos contribuyentes, justamente
de l deben ser idnticos a los que se obtendran debido a la aplicacin de rentas exentas, terminen
con la micro simulacin. con un impuesto a cargo igual a cero. Si se quiere
hacer este ajuste, sera ms adecuado identificar a
En todo caso, la aplicacin del mtodo de las los no contribuyentes y excluirlos directamente.
estadsticas agregadas para las estimaciones
del impuesto sobre la renta de personas na- La metodologa usada para estimar los gastos
turales, debera considerar la tasa marginal tributarios del IVA es la adecuada. La mejor
promedio ponderada de los beneficiados, manera de estimar estos gastos tributarios es me-
en lugar de la tasa implcita que se usa ac- diante la construccin de un modelo basado en
tualmente. En efecto, al derogar una exencin o la MIP, que permita recoger la dinmica del IVA
deduccin, los contribuyentes afectados tendran y estimar el IVA no deducible generado tanto en
una base gravable mayor a la actual. La parte de transacciones finales como intermedias. El uso de
la base gravable adicionada por la derogacin del informacin de las declaraciones presentadas por
gasto tributario no quedara gravada por la tasa los contribuyentes no es demasiado til para estos
media que pagan los contribuyentes, sino que fines, pues no permite conocer la categora tribu-
ellos se afectaran, al menos, por la tasa marginal taria del comprador, cuestin fundamental para
determinada por las rentas que cada contribuyen- estimar el impacto en la recaudacin.
te tena antes de la derogacin. Es decir, en la ac-
tualidad se estara subestimando el costo fiscal. Si 6.3 Fuentes de informacin
no es posible hacer micro simulacin, se debera, y metodologas para cuantificar
al menos, calcular la tasa marginal promedio pon- los gastos tributarios que en la
derada de los contribuyentes beneficiados; clculo
actualidad no se estiman
que se puede realizar cada cierta cantidad de aos.
La estimacin de los gastos tributarios de los
Se podra calcular tambin la relacin entre la tasa
asalariados no obligados a declarar, se debe
marginal promedio ponderada y la tasa implcita,
realizar con la informacin del certificado de
para estimar la primera, en los aos en que no se
ingresos y retenciones (formulario 220), el
realice el clculo detallado.
cual debe ser presentado por los empleado-
res en relacin a todos los asalariados que se tributarios, lo que llevara a una sobrestimacin de
encuentren en tal condicin. Para las estima- los mismos.
ciones se sugiere usar micro simulacin. En este
certificado se entrega informacin de los salarios; Para la estimacin de gastos tributarios por
los pagos de cesantas; los pagos de pensiones de zonas francas y rgimen especial, se sugiere
jubilacin, vejez o invalidez; los aportes obligato- usar las declaraciones de estos contribuyen-
rios de salud; los aportes obligatorios a fondos de tes, y aplicar proporcionalidad respecto a la
pensiones, y los aportes voluntarios a fondos de tarifa. Los usuarios de zonas francas y los con-
pensiones y cuentas AFC. Es recomendable agre- tribuyentes del rgimen especial pueden ser iden-
gar al formulario, antecedentes necesarios para la tificados por la tarifa a la que estn sujetos. En
evaluacin de otros gastos tributarios, tales como el caso de los contribuyentes de zonas francas, el
los pagos de intereses de crditos hipotecarios gasto tributario se estimara sencillamente apli-
para la adquisicin de viviendas y los pagos anua- cando una regla de tres sobre la tarifa. En el caso
les por concepto de medicina pre-pagada, seguros del rgimen especial, es necesario previamente es-
de salud y educacin preescolar, primaria, secun- timar la base gravable antes de rebajar las cantida-
daria y superior. des reinvertidas. Las diferencias entre el concepto
de excedente de caja y el de utilidad son difciles
La estimacin del gasto tributario de los no de estimar, por lo que se sugiere omitir una esti-
contribuyentes del impuesto sobre la renta macin por este concepto.
puede ser realizada con la informacin entre-
gada por estas personas en sus declaraciones. Para la estimacin de los diferimientos se
El ET obliga a los no contribuyentes a presentar sugiere usar informacin de los estados fi-
declaracin de renta, an cuando no estn sujetos nancieros de las empresas obligadas a publi-
al impuesto. Dado que se trata exclusivamente de carlos. Las normas de la contabilidad financiera
personas jurdicas, el gasto tributario correspon- obligan a reflejar los diferimientos de impuestos
dera al 33 por ciento aplicado sobre la renta l- en los estados financieros, en las cuentas de acti-
quida gravable. vos y pasivos por impuestos diferidos. Los gastos
tributarios por este concepto corresponden a las
Para la estimacin de los gastos tributarios variaciones anuales en los pasivos netos por im-
por ingresos no constitutivos de renta y de- puestos diferidos. Los resultados obtenidos para
ducciones, se requiere contar con la informa- estas empresas pueden ser expandidos al universo
cin propuesta desagregada de ambos con- en proporcin a los activos.
ceptos en los trminos antes propuestos, con
el fin de aplicar los mtodos de micro simu- La estimacin del gasto tributario por el frac-
lacin, para las personas naturales, y de esti- cionamiento de rentas en ordinarias y oca-
macin con estadsticas agregadas, para las sionales, para personas naturales, debe ser
personas jurdicas. Mientras no se tenga acceso realizada mediante micro simulacin. Se debe
a dicha informacin, no es recomendable intentar simular, para cada contribuyente, una base global
una estimacin basada en los datos agregados de que incluya ambos tipos de rentas y aplicar sobre
los formularios de declaracin, pues tanto las ca- esta la escala de tarifas. En el caso de las personas
sillas de ingresos no renta, como las de deduccio- jurdicas, gravadas con una tasa plana, el fraccio-
nes contienen muchas partidas que no son gastos namiento de rentas no genera gasto tributario.

En el caso del IVA, bajo el nuevo marco tri- Finalmente, el costo fiscal por la devolucin
butario de referencia, las exenciones y exclu- de dos puntos de IVA a las personas que pa-
siones deben ser medidas suponiendo la apli- gan con tarjetas de crdito o dbito, puede ser
cacin de la tasa general de 16 por ciento. La obtenido de las estadsticas de devoluciones.
aplicacin del mismo modelo, basado en la MIP, En efecto, este gasto tributario se materializa a tra-
debera ahora ser utilizada para simular el efecto vs de las entidades financieras, mediante abono
de aplicar la tasa de 16 por ciento a cada exencin en una cuenta a nombre del tarjetahabiente. Por lo
y exclusin. De igual forma, debera simularse la tanto, los montos de estos depsitos deben estar
aplicacin de IVA a los bienes inmuebles, para es- registrados en la contabilidad fiscal. El gasto tri-
timar el gasto tributario de esta no sujecin. Asi- butario en este caso corresponde exactamente al
mismo, debiera omitirse la estimacin del costo monto devuelto. Cabe sealar que en una reciente
fiscal de la exclusin de los arriendos de vivien- publicacin de la DIAN, vila y Cruz (2012) usan
das, por cuanto en un IVA tipo consumo se deben esta fuente de informacin para la estimacin del
gravar los bienes races y eximir a los arriendos de costo fiscal.
viviendas.
6.4 Una aproximacin al costo
Para evaluar el gasto tributario negativo aso- fiscal de los gastos tributarios
ciado a la aplicacin de un IVA tipo produc-
to, se debe incorporar al modelo la matriz de Con el objeto de tener una aproximacin lo
inversiones, para simular el efecto fiscal de ms cercana posible al costo fiscal de los
permitir la recuperacin del IVA de los activos gastos tributarios en Colombia, en las tablas
fijos. El modelo actual utiliza la matriz de transac- siguientes se muestran las estimaciones
ciones intermedias, que permite simular la recupe- recopiladas de distintas fuentes. Estas se han
racin del IVA pagado por la compra de insumos obtenido del informe de gastos tributarios de la
corrientes. Bajo un IVA tipo consumo se debiera DIAN del ao 2010; del trabajo de Jorratt (2010),
poder recuperar el IVA pagado por las compras de en el que se estiman los gastos tributarios para el
activos fijos, el cual puede ser estimado mediante ao 2009, los cuales se han proyectado a 2010; y
una matriz de inversiones, que muestra en las filas de nuestras propias estimaciones.
los bienes de inversin de cada familia de produc-
tos y en las columnas las compras que cada rama El costo fiscal se estima en 4,5 puntos del
de actividad hace de cada bien de inversin. PIB, de los cuales 2.1 provienen de gastos
tributarios del IVA y 2.4 del impuesto sobre
Los gastos tributarios por tasas diferenciadas la renta. A su vez, dentro del Impuesto sobre
pueden ser estimados fcilmente con el mo- la Renta, los gastos tributarios de las personas
delo usado en la actualidad. Para ello, se debe naturales ascienden a 1.0 punto del PIB y los de
simular la aplicacin de la tasa general de 16 por las personas jurdicas a 1.4 puntos. Los gastos
ciento en vez de cada tasa diferenciada y compa- tributarios del IVA equivalen al 36 por ciento de
rar el recaudo que arroja ese escenario con aquella la recaudacin efectiva del impuesto, en tanto que
del modelo bajo la estructura de tasas vigentes. Se los del Impuesto sobre la Renta representan un
debe tener cuidado de simular adecuadamente la 50 por ciento de la recaudacin efectiva. Cabe
recuperacin del IVA de las compras, que tam- destacar que siguen existiendo varios tems para
bin sera con la tasa del 16 por ciento. los que no se dispone de estimacin, sobre todo
en el impuesto sobre la renta.
Estas cifras difieren de las publicadas por la interacciones entre los gastos tributarios, que en el
DIAN, siendo inferiores en el IVA y superiores caso del IVA determinan una menor recaudacin
en el Impuesto sobre la Renta. En efecto, en el que la que resulta de sumar las estimaciones indivi-
caso del IVA, la DIAN, en la publicacin de vila duales. En el caso del Impuesto sobre la Renta, la
y Cruz (2012), la estima en 5.5 puntos porcentuales DIAN estima un costo fiscal de 1.6 por ciento del
del PIB, antes de deducir la sobre tributacin de PIB, valor inferior al aqu presentado. La explica-
los activos fijos. Esta cifra es considerablemente cin en este caso tiene que ver con la omisin de
mayor, lo que podra explicarse en parte porque en los gastos tributarios de los asalariados, tal como se
el trabajo mencionado no se han considerado las seal en prrafos anteriores.
Cuadro 6.1: Costo fiscal de los gastos tributarios del IVA - 2010
Gasto Tributario
Producto Fuente
mm$ % PIB % Rec.
Tasa Cero 3 482 711 0.64 11.1 1
Tasa reducida de 1,6% 144 439 0.03 0.5 1
Tasa reducida de 10% 379 162 0.07 1.2 1
Tasa incrementada de 20% -176 497 -0.03 -0.6 1
Exenciones 14 305 499 2.61 45.6 1
IVA de activo fijo no recuperable -3 065 746 -0.56 -9.8 1
Devolucin de 2 punto de IVA por compras con tarjetas bancarias 232 885 0.04 0.7 2
Efectos conjuntos -3 133 288 -0.57 -10.0 1
Total 11 414 073 2.08 36.4
Fuente: 1: Elaboracin Propia; 2: DIAN

CUADRO 6.2: Costo fiscal de los gastos del impuesto sobre la renta
Costo fiscal 2010

Gasto tributario Fuente
mm$ % PIB % Rec.
I. Personas Naturales
Deducciones 322 309 0.06 1.23
Deduccin para asalariados por pagos de salud y educacin 164 482 0.03 0.6 3
Deduccin de intereses sobre prstamos para adquisicin de vivienda. 54 827 0.01 0.2 3
Deduccin por inversin en activos fijos. 103 000 0.02 0.4 2
Otras deducciones n.d. n.d. n.d.
Descuentos 25 500 0.00 0.1 2
Diferimientos n.d. n.d. n.d.
Exenciones 3 974 747 0.72 15.2
El 25% del valor total de los pagos laborales. 2 302 747 0.42 8.8 3
Otras 1 672 000 0.30 6.4 2
Ingresos no constitutivos de renta o ganancia ocasional 2 357 574 0.43 9.0
Aportes voluntarios a fondos de pensiones y ahorro a largo plazo para el fomento de la
1 370 683 0.25 5.2 3
construccin.
Pensiones y jubilaciones. 986 891 0.18 3.8 3
Otros n.d. n.d. n.d.
Tarifas diferenciadas -2 576 883 -0.47 -9.8
Sobre tributacin del sistema de retenciones de los trabajadores independientes -2 576 883 -0.47 -9.8 3
Otras n.d. n.d. n.d.
Efectos Conjuntos 1 370 683 0.25 5.2 3
Subtotal Personas Naturales 5 473 929 1.00 20.9
II. Personas Jurdicas
Deducciones 3 848 000 0.70 14.7
Deduccin por inversin en activos fijos. 3 848 000 0.70 14.7 2
Descuentos 471 500 0.09 1.8
Descuento por IVA pagado en importacin de maquinaria industrial para industrias bsicas. 248 652 0.05 0.9 3
Otros 222 848 0.04 0.8 2
Diferimientos n.d. n.d. n.d.
Exenciones 2 410 000 0.44 9.2
Empresas editoriales 82 200 0.01 0.3 3
Rentas de hoteles nuevos y remodelados 16 034 0.00 0.1 3
Venta de energa elctrica generada con base en los recursos renovables no convencionales 15 662 0.00 0.1 3
Servicio de transporte fluvial 1 176 0.00 0.0 3
Aprovechamiento de nuevas plantaciones forestales 4 006 0.00 0.0 3
Contratos de arrendamiento financiero con opcin de compra de inmuebles habitacionales 31 156 0.01 0.1 3
Nuevos productos medicinales y software, elaborados en Colombia 24 272 0.00 0.1 3
Fomento a la inversin en construccin de vivienda de inters social nueva. 17 291 0.00 0.1 3
Otras 2 218 205 0.40 8.5 2
Ingresos no constitutivos de renta o ganancia ocasional n.d. n.d. n.d.
CUADRO 6.2: Costo fiscal de los gastos del impuesto sobre la renta
Costo fiscal 2010

Gasto tributario Fuente
mm$ % PIB % Rec.
Personas que no son contribuyentes n.d. n.d. n.d.
Regmenes especiales y simplificados 644 646 0.12 2.5
Rgimen Tributario Especial, 20% sobre excedente de caja 644 646 0.12 2.5 1
Tarifas diferenciadas 188 366 0.03 0.7
Tarifa de 15% para usuarios de zona franca. 188 366 0.03 0.7 1
Otros 15 279 0.00 0.1
Fraccionamiento de rentas en ordinarias y ocasionales 15 279 0.00 0.1 1
Otros n.d. n.d. n.d.
Subtotal Personas Jurdicas 7 577 791 1.38 28.9
TOTAL 13 051 720 2.38 49.8
Fuente: 1: Elaboracin propia; 2: DIAN; 3: Jorratt (2010)
Colombia exhibe un patrn similar a los pases individuales ms grandes, que explican ms de
de la OCDE, donde unos pocos gastos tribu- la mitad del costo fiscal, mientras que los diez
tarios importantes, explican la mayor parte del ms grandes explican ms del 80 por ciento de
costo fiscal. De hecho, se observa una concentra- la perdida recaudatoria (Cuadro 6.3).
cin del costo fiscal entre los 4 gastos tributarios
FIGURA 6.1: Diez pases con mayores gastos tributarios
Nota: La figura muestra el costo fiscal de cada uno de los gastos tributarios, empezando con el de mayor costo (1), seguido por aquel
con el segundo costo fiscal ms alto (2), y as sucesivamente.
Fuente: cuadros 6.1, 6.2, OCDE (2010a).

CUADRO 6.3: Costo fiscal de los diez mayores gastos tributarios (como porcentaje del PIB)
Gasto tributario Tipo de impuesto Costo fiscal (% del PIB) % del Total % acumulado
1. Bienes inmuebles y construcciones IVA 0.85 18.8 18.8

2. Exencin a los alimentos IVA 0.68 15.1 33.9
3. Tasa cero a los alimentos IVA 0.55 12.2 46.1
4. Exencin de renta a 25 por ciento de las
Impuesto sobre la renta personal 0.42 9.3 55.4
remuneraciones
5. Ingreso no constitutivo de renta por ahorro
Impuesto sobre la renta personal 0.25 5.5 60.9
voluntario y AFC
6. Exencin de IVA a la educacin IVA 0.25 5.5 66.4
7. Exencin de IVA al transporte de pasajeros IVA 0.23 5.1 71.5
8. Exencin de renta a las jubilaciones Impuesto sobre la renta personal 0.18 4.0 75.5
9. Exencin de IVA a la electricidad IVA 0.17 3.7 79.2

10. Rgimen tributario especial Impuesto sobre la renta 0.12 2.6 81.5
Costo fiscal, subtotal, top 10 3.67 81.5
Otros (ver cuadros 6.1 y 6.2) 0.83 18.5 100.0
Costo fiscal, total, Colombia (estimado) 4.50 100.0
Fuente: cuadros 6.1 y 6.2
Del total de gastos tributarios (201) se cuen- gentes dificulta la estimacin puntual del costo de
ta con estimaciones del costo fiscal para 43 cada uno de ellos. A pesar de no poder estimar
de ellos. En cuanto al IVA, existen estimaciones precisamente el costo fiscal global, resulta til
para 35 de 102 gastos fiscales, mientras que en el contar con una idea aproximada del costo fiscal
impuesto sobre la renta, se conoce el costo fiscal del universo de gastos tributarios. Por tal moti-
de 8 entre 99. Se cuenta con estimaciones oficiales vo, se solicit a los funcionarios de la DIAN que
e independientes (cuadro 6.4).
clasificaran el costo fiscal de todos los gastos po-
sibles de la siguiente manera: bajo (menor al 0.01
Si bien se desconoce el costo fiscal de una
por ciento del PIB), medio (entre 0.01 y 0.03 por
gran parte de los gastos tributarios, se estima
ciento del PIB), alto (mayor del 0.03 por ciento
que la mayora tiene un costo fiscal medio o
del PIB), desconocido o negativo.
bajo. La gran cantidad de gastos tributarios vi-
CUADRO 6.4: El costo fiscal de los gastos tributarios conocidos/desconocidos
IVA Impuesto sobre la Renta Ambos

Costo Fiscal
Total Conocido Desconocido Total Conocido Desconocido Total Conocido Desconocido
Alto 12 12 0 16 7 9 28 19 9
Medio 25 9 16 28 1 27 53 10 43
Bajo 22 6 16 31 0 31 53 6 47
Negativo 8 8 0 0 0 0 8 8 0
Desconocido 35 0 35 24 0 24 59 0 59
Total 102 35 67 99 8 91 201 43 158
Fuente: Base de Datos de DIAN elaborada por el Banco Mundial.
Ms de una cuarta parte de los gastos tributa- de 201 gastos tributarios para los cuales no existe
rios presenta un costo fiscal calificado como estimacin del costo fiscal, se podra estimar el
medio, lo que implica un costo fiscal signifi- costo fiscal de 106 gastos tributarios. Como ya
cativo. Suponiendo un costo fiscal promedio del existen estimaciones para otros 43, restara es-
0.02 por ciento del PIB para la categora media, timar unos 63 gastos tributarios. El cuadro 6.8
se estima que el costo fiscal total de los gastos resume esta informacin segn tipo de impuesto.
tributarios en esta categora se elevara hasta el 1.1
Tambin fueron identificadas las posibles
por ciento del PIB, lo cual resulta relevante. Por
fuentes de informacin para la estimacin
otra parte, hoy en da no se estima el costo fiscal
de dichos costos, las cuales provendran de
de la mayora de los gastos tributarios en la cate-
i) cuentas nacionales y otras estadsticas eco-
gora media. nmicas oficiales, ii) datos administrativos
de entidades gubernamentales, y iii) datos
Se identificaron aquellos gastos para los cua- externos (de fuentes no gubernamentales).
les no se cuenta con estimaciones cuantitati- Dicha informacin est disponible en la base de
vas del costo fiscal, pero que podra ser esti- datos DIAN-Banco Mundial.
mado en forma cualitativa. As, sobre un total
CUADRO 6.5: Gastos tributarios cuyo costo fiscal podra ser estimado
Puede estimarse el Costo Fiscal?
Si No Total
GT Renta 76 23 99
GT IVA 30 72 102
Total GT 106 95 201
Fuente: Base de Datos de DIAN elaborada por el Banco Mundial.

RECUADRO 6.2: Recomendaciones
PRIORIDAD ALTA PRIORIDAD MEDIA
Realizar estimaciones independientes para cada gasto tributario del Incorporar la estimacin de los siguientes gastos tributarios en
impuesto sobre la renta. Para ello es fundamental mejorar las fuentes el impuesto a la renta:
de informacin, creando anexos a las declaraciones anuales, en don- - Diferimientos. Se sugiere usar informacin de los estados fi-
de se informe el detalle de la informacin contenida en las casillas nancieros de las empresas obligadas a publicarlos y expandir los
de ingresos no constitutivos de renta, deducciones, rentas exentas y resultados al universo.
descuentos. - Fraccionamiento de rentas en ordinarias y ocasionales. Debe ser
estimada mediante micro simulacin.
Incorporar la estimacin de los siguientes gastos tributarios en el
impuesto a la renta. Avanzar en la medicin del gasto tributario en otros impuestos,
- Asalariados no obligados a declarar. tales como el impuesto al patrimonio, el impuesto a las transac-
- Ingresos no constitutivos de renta. ciones financieras, el impuesto a las gasolinas y los aranceles al
- Personas que no son contribuyentes. comercio exterior.
- Deducciones que no constituyen gastos necesarios para producir la
renta. En cuanto a las metodologas especficas para estimar los
- Tarifas diferenciadas, incluyendo tarifa reducida de zonas francas y gastos tributarios en el impuesto sobre la renta de las personas
gasto tributario negativo por concepto de sobre tributacin de traba- naturales, se sugiere usar la micro simulacin, en remplazo del
jadores independientes no obligados a declarar. Para zonas francas se mtodo de estimacin basado en estadsticas agregadas.
sugiere usar las declaraciones de los contribuyentes y aplicar propor-
cionalidad respecto de la tarifa. De no ser posible lo anterior, la aplicacin del mtodo de las
- Rgimen especial para personas sin nimo de lucro. Se sugiere usar estadsticas agregadas para las estimaciones del impuesto sobre
las declaraciones de estos contribuyentes y aplicar proporcionalidad la renta de personas naturales debiera considerar la tasa margi-
respecto de la tarifa. nal promedio ponderada de los beneficiados, en vez de la tasa
implcita que se usa actualmente.
En el IVA, medir las exenciones y exclusiones suponiendo la aplica-
cin de la tasa general de 16 por ciento, en lugar de la medicin actual PRIORIDAD BAJA:
para un punto de IVA.
Incorporar la estimacin de los siguientes gastos tributarios en
Incorporar la estimacin de los siguientes gastos tributarios en el el IVA:
IVA:
- Deducciones de base por intereses que el vendedor cobra al
- No sujecin de la venta de bienes inmuebles, con la eliminacin en comprador por la financiacin del impuesto.
concordancia del gasto tributario por arriendo de viviendas. - No sujecin de los bienes intangibles.
- Tasas diferenciadas, incluyendo las tarifas reducidas y, como gasto
tributario negativo, las tasas incrementadas. En ambos casos, con res- En el impuesto sobre la renta, modificar la definicin de con-
pecto a la tasa de referencia de 16 por ciento. tribuyentes con el fin de diferenciarlos de los declarantes. La
- Devolucin de dos puntos por compras con tarjetas bancarias. Esta condicin de tener un impuesto a cargo mayor que cero no es
informacin puede ser obtenida de las estadsticas de devoluciones. suficiente, pues este puede haber llegado a ser cero como conse-
- Gasto tributario negativo por prohibicin de descontar el IVA de las cuencia de la existencia de rentas exentas.
compras de activos fijos. Se debe incorporar al modelo la matriz de
inversiones, para simular el efecto fiscal de permitir la recuperacin
del IVA de los activos fijos.
CAPTULO 7.
SISTEMA DEL IVA
Mensaje principal del captulo: La interven- que significa que se gravan las importaciones
cin para reducir la pobreza y mejorar la distri- y se aplica tasa cero sobre las exportaciones.
bucin del ingreso est justificada, pero la herra- En cuanto al mtodo crdito-factura, el cual
mienta (el gasto tributario en IVA) no es costo es usado por la mayor cantidad de pases, el
efectivo. Al excluir o exentar IVA, el Gobierno IVA a pagar se determina como la diferencia
subsidia ms a los ricos que los pobres. Si bien, entre el IVA recargado en las ventas (dbitos)
el gasto tributario logra disminuir un poco la alta y el IVA soportado en las compras (crditos),
tasa de desigualdad de ingresos, existen herra- el cual se documenta mediante la factura.
mientas mucho ms costo-efectivas como las
transferencias condicionadas directamente a los La aplicacin de un IVA tipo producto im-
pobres. pone un costo adicional a la inversin, y
esta es una excepcin en el contexto in-
El captulo se organiza de la siguiente forma: ternacional. El IVA se concibe, en general,
En la seccin 7.1 se presentan las principa- como un impuesto al consumo, para lo cual
les caractersticas del IVA en Colombia. La se requiere permitir la recuperacin del IVA
seccin 7.2 discute la racionalidad del sistema de como crdito para las compras de activos fijos.
IVA. Luego, en la seccin 7.3, se evalan los cos- El no hacerlo implica, en el caso de Colom-
tos y beneficios de los gastos tributarios en IVA, bia, encarecer en un 16 por ciento los bienes
incluyendo el costo fiscal, fraude/abuso, costos de inversin. Es as que, como una forma de
de administracin, costos de cumplimiento, efi- atenuar parcialmente este costo, el artculo 131
ciencia econmica e impactos redistributivos. El del ET permite deducir como gasto en el im-
anexo 1 presenta un desglose del gasto tributario puesto a la renta el IVA de los activos fijos,
por producto. al establecer que este gravamen forma parte
del valor a depreciar. Asimismo, el artculo 428
7.1 Principales caractersticas del del ET establece la no sujecin al IVA de la
IVA en Colombia importacin ordinaria de maquinaria industrial
que no se produzca en el pas, cuya labor sea la
El IVA en Colombia es de tipo producto, que transformacin de materias primas, por parte
se aplica con el principio de destino y mtodo de los usuarios altamente exportadores.
crdito-factura. El IVA tipo producto es aquel
que no permite deducir como crdito el IVA so-
portado en las compras de activos fijos, esto signi-
fica que el impuesto grava no solo el consumo sino
tambin la inversin. Por otro lado, el principio de
destino es el que establece que el impuesto debe
gravar los bienes consumidos domsticamente, lo
Captulo 7. Sistema del IVA 75

CUADRO 7.1: Resumen de la evaluacin del gasto tributario en IVA
A. Racionalidad
1. Est justificada la intervencin

S, Colombia tiene una de las tasas de desigualdad de ingresos ms altas del mundo. El IVA es un impuesto
gubernamental (el gasto tributario en
regresivo que contribuye a dicha desigualdad.
IVA)?
2. Cmo responde el gasto tributario a esta Las exenciones/exclusiones en IVA buscan reducir el costo de la canasta bsica para la parte pobre de la
necesidad de intervencin? populacin. A travs de esta medida se pretende reducir la regresividad del impuesto.
B. Objetivos
1. Cul es el objetivo general de esta

Reducir los niveles de pobreza y desigualdad de ingresos.
poltica?
2. Cules son los efectos esperados
Un menor costo de la canasta bsica de los hogares pobres aumenta la disponibilidad en su presupuesto para
en trminos de modificacin de
comprar otros bienes y servicios.
comportamiento?
Un efecto secundario de la poltica es que un menor costo de la canasta bsica beneficiara an ms a los
3. Cules son los resultados de esta
hogares ms altos. De hecho, el quintil ms rico consume ms de la mitad de los productos exentos y excluidos,
poltica?
mientras que el quintil ms pobre consume el 5.6 por ciento.
4. Quin es el beneficiario? Los beneficiarios son todos los hogares o consumidores.
C. Evaluacin
5. Cules son los instrumentos alternativos

La redistribucin fiscal se puede lograr a travs de una mayor progresividad de los impuestos y el gasto pblico.
de poltica?
No, la focalizacin del subsidio resulta ineficiente. Si el objetivo es reducir la desigualdad, se recomienda
6. Representa el gasto tributario la mejor
hacer ms progresivo el impuesto personal sobre la renta (a travs de menor gasto tributario) o mayor uso
opcin para alcanzar los objetivos de
de programas de gasto social bien focalizado, como el programa de transferencias condicionadas Familias en
poltica deseados?
Accin.
C.2 Evaluacin de costes y beneficios
7. Cul es la agencia de gobierno

Ministerio de Hacienda y Crdito Pblico y DIAN.
responsable de la evaluacin?
8. Cul es el estimado costo fiscal del 2,1 por ciento del PIB (en IVA).
gasto tributario? 1,5 por ciento del PIB (exenciones y exclusiones IVA)
Costo administrativo: 2,2% del presupuesto operacional de la DIAN.
10. Cules son los costos administrativos y
Costo de oportunidad: COP72 mil millones (0,013 por ciento del PIB)
de cumplimiento?
Costo de cumplimiento: 6,2 por ciento del costo administrativo de las empresas.
Simulaciones de modelo CGE indican que el rgimen actual reduce la eficiencia econmica. Si se reforma la
11. En qu medida el gasto tributario
estructura actual de IVA, el PIB real podra crecer hasta 0,3 por ciento ms por ao en 2012-14. Este resultado
distorsiona la eficiencia econmica?
se explica por el incremento en la inversin, fruto de la mejora en la eficiencia.
Equidad vertical:
12. Cules son los efectos distributivos Coeficiente Gini sin IVA: 0,5931
(equidad horizontal y vertical)? Coeficiente Gini con IVA (con exenciones/exclusiones): 0,6049
Coeficiente Gini con IVA (sin exenciones/exclusiones): 0,6109
13. Invita el beneficio tributario al fraude S, a travs de las devoluciones, adulteracin de registros tributarios, ventas sin facturas, manipulacin del
y evasin tributaria? procedimiento para incrementar crditos de IVA y a travs de la proporcionalidad.
14. Qu cambios en el diseo del gasto

tributario permitiran alcanzar los objetos Eliminar el gasto tributario en IVA y utilizar el ahorro fiscal para financiar un aumento de programas sociales.
polticos?
No quedan sujetas al IVA la venta de bienes los huevos y el queso fresco; as como tambin
inmuebles, la venta de bienes incorporales, ni los cuadernos de tipo escolar, los libros y revistas
las prestaciones de servicios fuera del terri- de carcter cientfico y cultural y el biocombusti-
torio nacional. En otras palabras, se consideran ble, entre otros. En cuanto a los bienes excluidos
como hecho generador del impuesto: las ventas e (exencin simple) la lista es bastante extensa y
importaciones de bienes corporales muebles que considera, entre otros, la mayor parte de los pro-
no hayan sido excluidos expresamente y las pres- ductos agropecuarios, insumos agrcolas, pan, sal,
taciones de servicios en el territorio nacional y la medicamentos, transporte, energa elctrica, gas,
circulacin, venta u operacin de juegos de suerte agua, educacin, salud, entradas a espectculos,
y azar, con excepcin de las loteras. Adems, la servicios financieros, seguros y arriendo de in-
ley seala expresamente que las ventas de activos muebles residenciales.
fijos no se consideran un hecho generador del im-
puesto. Esto es consistente con la prohibicin de La tarifa de aplicacin general es de 16 por
usar como crdito fiscal el IVA pagado en la com- ciento. Sin embargo, existen dos tarifas redu-
pra de los mismos. Para los efectos de la ley se cidas y tres tarifas incrementadas. En cuanto
consideran venta: (1) todos los actos en donde se a las tarifas reducidas, se aplica el 1.6 por ciento
transfiere el dominio, a ttulo oneroso o gratuito, para los servicios de aseo y vigilancia y el 10 por
de bienes corporales muebles; (2) los retiros de ciento para una serie de bienes y servicios, en ge-
bienes corporales muebles destinados al uso per- neral de consumo habitual, tales como caf, trigo,
sonal o a formar parte del activo fijo de otra em- arroz, harina, embutidos, azcar, chocolate, pas-
presa, y (3) la incorporacin de bienes corporales tas, planes de medicina pre-pagada, seguros de sa-
muebles a inmuebles o a servicios no gravados, lud, servicios de alojamiento y arrendamiento de
cuando tales bienes hayan sido construidos, fabri- inmuebles para un destino distinto al de vivienda.
cados, elaborados o procesados por quien efecta Con respecto a las tarifas incrementadas, la tasa
la incorporacin. de 20 por ciento aplica a la telefona mvil y a la
venta de camperos y barcos de deporte y recreo.
La legislacin colombiana contempla una lar- La tarifa de 25 por ciento es para vehculos con
ga lista de bienes y servicios exentos y exclui- valor CIF (por sus siglas en ingls) inferior a 30
dos, que en general, pertenecen a la canasta mil dlares y motocicletas de menor capacidad.
bsica o a los comnmente definidos como Por su parte, la tarifa de 35 por ciento aplica para
meritorios. Los bienes o servicios exentos son vehculos de mayor valor, aerodinos, embarcacio-
los gravados con tasa cero, tambin denominada nes importadas y tambin para el alcohol etlico
exencin total, y se caracterizan por permitir la sin desnaturalizar.
recuperacin del impuesto soportado en las com-
pras. Por su parte, las exclusiones corresponden La tasa efectiva de tributacin es mayor que
a las denominadas exenciones simples, es decir, la tarifa efectiva aplicada sobre el consumo
aquellas que no permiten la recuperacin del IVA final, puesto que sobre esta se agrega el IVA
soportado en las compras, por lo cual se exime no recuperable de las compras. En el caso de
solo el valor agregado en la etapa exenta. Entre los bienes y servicios gravados con una tasa redu-
los bienes y servicios gravados por la tasa cero cida, se permite descontar el IVA de los insumos
se encuentran algunos alimentos de la canasta slo hasta el monto que resulte de aplicar la tasa
bsica, como son las carnes, el pescado, la leche, reducida sobre el valor de costo de los mismos,

aun cuando tales insumos estn asociados a la tasa usado comnmente para la determinacin del im-
general. Por otra parte, en el caso de vendedores puesto no funciona en este caso. Finalmente, tam-
que realizan simultneamente ventas gravadas y bin hay ejemplos de gastos tributarios que bus-
ventas excluidas, se establece un procedimiento can aumentar el control tributario sobre el IVA,
para la recuperacin del IVA de las compras, el como la devolucin de dos puntos de IVA a las
cual considera: la recuperacin ntegra del IVA compras efectuadas con tarjetas bancarias.
de los insumos destinados exclusivamente a ope-
raciones gravadas, la no recuperacin del IVA de Efectos redistributivos
los insumos destinados exclusivamente a opera-
ciones excluidas y la aplicacin de proporciona-
En Colombia, los gastos tributarios en el IVA
lidad (ventas gravadas sobre ventas totales) para
buscan principalmente reducir la regresivi-
la recuperacin del IVA de los insumos de uso
dad del impuesto y, por esta va, mejorar las
comn.
condiciones de vida de la poblacin de meno-
res ingresos. Esto se consigue mediante el abara-
7.2 Racionalidad del sistema de tamiento de los bienes y servicios que los hogares,
IVA bajo la condicin sealada, consumen en mayor
cantidad. Si el patrn de consumo de los hogares,
Los gastos tributarios en el IVA se estable- esto es, el porcentaje del ingreso que destinan a
cen, en general, con tres objetivos: reducir la consumir cada tipo de bien, fuese el mismo para
regresividad del impuesto, incentivar el consumo todos los niveles de ingreso, el impacto de estos
de bienes y servicios meritorios y simplificar la ad- gastos tributarios sera nulo. Sin embargo, en la
ministracin y cumplimiento del tributo. Primero, prctica esto no es as. Por ejemplo, el gasto en
para lograr el objetivo redistributivo, se establecen alimentos gravados a la tasa cero (carne, pescado,
exenciones, exclusiones o tasas reducidas sobre leche, queso fresco y huevos) representa un 12.8
los bienes y servicios, cuyo consumo represen- por ciento de los ingresos percibidos por el quintil
ta una fraccin mayor del ingreso de las perso- ms pobre y slo un 0.7 por ciento de los ingresos
nas pobres que de las personas ms acomodadas. del quintil ms rico. No obstante, el consumo de
Complementariamente, se aplican sobretasas a los estos alimentos en el quintil ms rico es mayor
bienes y servicios cuyo consumo, en trminos re- en trminos absolutos, representando un 24.8 por
lativos, es mayor en los hogares de altos ingresos. ciento del consumo de todos los quintiles, frente
Segundo, a veces los gastos tributarios buscan in- a un 15.0 por ciento del quintil ms pobre (ver el
centivar el desarrollo de actividades o el consumo cuadro 7.8 y el anlisis en la pgina 68).
de determinados bienes o servicios que tienen el
carcter de meritorios, por sus efectos econ- Colombia exhibe una de las tasas de des-
micos o sociales positivos. Este parece ser el caso igualdad en la distribucin de ingresos ms
de las exenciones o tasas reducidas que favorecen altas del mundo, y la redistribucin fiscal
la educacin, la salud, la vivienda, las actividades prcticamente es inexistente. Colombia tie-
deportivas, los libros o las actividades culturales. ne el sptimo coeficiente de Gini ms alto en el
Tercero, algunas exenciones se establecen bsica- mundo. Adems, el efecto conjunto de impuestos
mente por la dificultad prctica que significa apli- directos, indirectos y las transferencias monetarias
car el IVA. La exencin a los servicios financieros pblicas es efectivamente nulo (Banco Mundial,
califica en esta categora, puesto que el mtodo
2012). En otras palabras, la intervencin del Esta- En resumen, en el caso de que la desigualdad
do colombiano, a travs de impuestos directos e sea alta y el IVA contribuya a mantener dicha
indirectos, no cambia la alta desigualdad de ingre- desigualdad, esto no implica necesariamente
sos que genera el mercado libre. que un IVA menos regresivo sea la forma ms
efectiva de intervencin estatal. Existen otros
El sistema de IVA contribuye, por s mismo, instrumentos de poltica pblica que son ms cos-
a dicha desigualdad y por eso existe una jus- to-efectivos, como se analiza con mayor detalle en
tificacin para la intervencin estatal en este Banco Mundial (2012). Dentro de las opciones
mbito. El IVA es el impuesto ms importante para redistribucin fiscal existen las posibilidades
en Colombia en trminos del recaudo (5.4 por de (1) hacer ms progresivo el impuesto sobre
ciento del PIB o 58 por ciento del recaudo total). la renta de personas naturales, (2) mejorar la fo-
El impuesto es regresivo por diseo, pues recae calizacin de los transferencias monetarias o (3)
ms fuertemente sobre los hogares de menores aumentar el presupuesto de transferencias mone-
ingresos. Si se mide cunto representa el IVA pa- tarias con buena focalizacin como el programa
gado por los hogares como porcentaje del ingre- Familias en Accin. Como se explica ms adelan-
so recibido, el indicador resulta ser ms elevado te, el gasto tributario en IVA no es la manera ms
en los percentiles de menores ingresos, quienes costo-efectiva de ayudar a los pobres.
prcticamente dedican al consumo toda su renta,
a diferencia de los hogares ms acomodados, que Otros objetivos
ahorran una fraccin de esta.
La intervencin gubernamental a travs del

No obstante, se debe tener en cuenta que lo
gasto tributario en IVA puede justificarse en
importante es la progresividad total del siste-
un escenario de subproduccin de bienes y
ma tributario y el gasto pblico, ms que la
servicios meritorios. De igual forma, puede ser
de cada tributo en particular. Es por ello que,
explicada como falla del mercado. En trminos
a pesar de su regresividad, el IVA es uno de los
conceptuales, la diferencia entre el precio que los
pilares de la recaudacin tributaria para un amplio
consumidores estn dispuestos a pagar por bienes
grupo de pases. La razn es que es un impuesto
y servicios meritorios como salud, educacin y
eficiente y simple, especialmente cuando se apli-
cultura y el valor social de los mismos genera
ca con una base amplia, con mnimas exenciones,
una produccin a un nivel insuficiente para la
y con una tasa nica. En esas condiciones es un
economa en su conjunto. Como consecuencia de
impuesto neutral, que no cambia los precios re-
esta brecha, el Estado colombiano interviene para
lativos de los distintos productos, y que tiene ba-
corregir dicha falla, a travs del otorgamiento de
jos costos de administracin y cumplimiento, en
beneficios tributarios al sector privado para incen-
comparacin con los impuestos directos. A pesar
tivar la asignacin de recursos hacia la provisin
de esto, algunos pases, entre ellos Colombia, in-
de dichos bienes y servicios sociales.12
tentan revertir la progresividad del IVA, aplicando
exenciones o tasas reducidas a los bienes y servi- 12. Es por ello que las instituciones de educacin superior, los colegios de bachillerato
cios que son consumidos mayormente por la po- y las instituciones de educacin no formal estn sujetas a tasa cero, al igual que los
libros y revistas de carcter cientfico o cultural. A su vez, estn exentos del impuesto los
blacin de bajos ingresos. servicios de salud; los servicios de promocin y fomento deportivo; las entradas al cine,
a los eventos deportivos y culturales; los servicios de conexin y acceso a Internet de
los usuarios residenciales, y los servicios de educacin prestados por establecimientos
de educacin preescolar, primaria, media e intermedia, superior y especial o no formal.

En trminos presupuestales, el Estado decide uti- impositivas. Sin embargo, esta estrategia tiene
lizar esta herramienta poltica para lograr los fi- algunos inconvenientes que debieran ser anali-
nes deseados, en un escenario en donde resultara zados, como son su regresividad, puesto que la
ms costosa su consecucin asignando recursos poblacin de menores ingresos tiene menos acce-
a travs del gasto pblico. Por consiguiente, la so a estas formas de pago, y la prdida potencial
justificacin para la intervencin gubernamental de recaudacin, que se ir elevando a medida que
a travs del gasto tributario se basa en dos supues- se masifiquen estos medios de pago. Si bien este
tos: 1) la economa colombiana est dotada de un gasto tributario no ser evaluado en el presente
nivel subptimo de produccin proveniente de captulo, en vista de los argumentos anteriores, se
los sectores sociales, y 2) a nivel de gasto pblico, recomienda su evaluacin futura.
el Estado no cuenta con los recursos suficientes
para dichos sectores y, por ende, no posee una Beneficiarios
forma ms eficiente de cerrar la brecha existente
entre el nivel deseado de oferta de bienes y servi-
En relacin a los beneficiarios de los gastos
cios sociales y el actual.
tributarios del IVA, se espera que estos sean
las familias que consumen los bienes y ser-
La exencin sobre los servicios financieros
vicios favorecidos con la tasa cero, las exen-
tiene como objetivo, si se justifica, la facilita-
ciones y las tasas reducidas. La teora econ-
cin del cumplimiento y administracin del
mica seala que la incidencia de un impuesto de-
IVA. Como se seal anteriormente, casi todos
pender de las elasticidades de las funciones de
los pases que aplican IVA dejan exentos los ser-
oferta y demanda; no obstante, existe un relativo
vicios financieros. Las excepciones son algunos
consenso en cuanto a que el IVA recae principal-
pases que aplican tasa cero, para evitar el efec-
mente sobre los consumidores, quienes tambin
to cascada. En vista de que este tratamiento a los
debieran ser los principales beneficiarios de la
servicios financieros est en congruencia con las
desgravacin del impuesto. Es importante desta-
prcticas ms generalizadas, no se considera per-
car que si bien el objetivo principal de la poltica
tinente evaluar su desempeo ni proponer modi-
es favorecer a las familias de menores ingresos,
ficaciones.
los gastos tributarios benefician a todas las perso-
nas que consuman los bienes y servicios desgrava-
La devolucin de dos puntos de IVA a las
dos, independientemente del nivel de ingresos del
compras efectuadas con tarjetas de crdito y
eventual consumidor.
dbito, tiene un objetivo distinto a los dos an-
teriores, el cual es aumentar el control tribu-
Un efecto no deseado de los gastos tributa-
tario sobre el IVA. En efecto, este gasto tributa-
rios en el IVA es que pueden significar una
rio se estableci para incentivar las transacciones
menor carga impositiva para algunos bienes
con tarjetas de dbito y crdito, puesto que estas
gravados. Tait (1988) seala que cuando hay
quedan centralizadas en el sistema bancario, po-
mltiples tasas de IVA, los comerciantes tienen
sibilitando el control por parte de la DIAN del
la posibilidad de ajustar los precios de venta, de
cumplimiento de las obligaciones tributarias vin-
tal forma que los bienes gravados a tasas meno-
culadas a ellas. Es evidente que la administracin
res terminan subsidiando a los bienes gravados
tributaria debe tomar todas las medidas necesarias
con tasas mayores. Esto es particularmente cier-
para asegurar el cumplimiento de las obligaciones
to cuando la demanda de los bienes y servicios permite evaluar cambios en la recaudacin produ-
gravados con tasas reducidas es suficientemente cidos por cambios en las tarifas.
inelstica, como ocurre con los bienes de primera
necesidad. La evaluacin arroja como resultados, para el
ao 2010, un costo fiscal neto de un 2.08 por
ciento del PIB. Adems, las exenciones son las
7.3 Evaluacin de costos que tienen el mayor impacto fiscal, con un 2.61
y beneficios por ciento del PIB. Le sigue la tasa cero, con 0.64
por ciento del PIB y la tasa reducida de 10 por
Agencia de gobierno responsable ciento, con un costo fiscal de 0.07 por ciento del
de la evaluacin PIB. La devolucin de 2 puntos por compras con
tarjetas bancarias tiene un costo fiscal de 0.04
La responsabilidad de la evaluacin de los por ciento del PIB, segn la estimacin de vila y
gastos tributarios del IVA recae en el Minis- Cruz (2012), mientras que la tasa reducida de 1.6
terio de Hacienda y Crdito Pblico. Este Mi- por ciento cuesta el equivalente a 0.03 por ciento
nisterio es el encargado de formular y ejecutar la del PIB. Por otra parte, las tarifas incrementadas
poltica tributaria de Colombia; no obstante, sus de 20 por ciento, 25 por ciento y 35 por ciento
funciones a este respecto podran ser delegadas a producen beneficios fiscales estimados en 0.03
la DIAN, como ocurre actualmente con la estima- por ciento, 0.07 por ciento y 0.07 por ciento del
cin anual de los gastos tributarios. PIB, respectivamente. A su vez, la no deducibili-
dad del IVA pagado por las compras de activos
Estimacin del costo fiscal fijos genera una importante sobre recaudacin,
que se estima en 0.56 por ciento del PIB. Los
resultados de las estimaciones se muestran en el
Para la estimacin del costo fiscal de los gas-
cuadro 7.2, agregadas por tipo de gasto tributa-
tos tributarios del IVA, el equipo del Banco
rio, en tanto que en el anexo 7.1 se presentan los
Mundial construy un modelo de simulacin
resultados desagregados por productos.
basado en la matriz de utilizacin a precios
corrientes del ao 2009, ao base 2005, ela-
En la estimacin del costo fiscal es impor-
borada por el DANE. Esta matriz muestra las
tante tener en cuenta los efectos conjuntos
transacciones de la economa para 61 productos y
para evitar una sobreestimacin. Existe una
61 ramas de actividad. Los productos fueron des-
interaccin entre los distintos tratamientos pre-
agregados en 373 subproductos, haciendo uso de
ferenciales, que lleva a que el beneficio fiscal de
los balances de oferta y utilizacin de productos
su derogacin simultnea sea inferior a la suma
del mismo ao. A partir de esta informacin se
de los beneficios fiscales de la derogacin de cada
construy una matriz de IVA no deducible, que
gasto tributario evaluados individualmente. Esta
arroja como resultado la recaudacin potencial de
interaccin se recoge en la lnea efectos conjun-
IVA proveniente de ventas gravadas a consumi-
tos del cuadro 7.2, con un valor negativo de 0.57
dores finales, de las ventas gravadas a consumido-
por ciento del PIB.
res intermedios exentos y de las ventas de bienes
de capital. Las tarifas aplicables a cada producto
son un parmetro modificable del modelo, lo que

CUADRO 7.2: Estimacin del gasto tributario en el IVA. Ao 2010
Gasto tributario
Producto
COP millones Porcentaje PIB Porcentaje recaudacin
Tasa cero 3 482 711 0.64 11.10
Tasa reducida de 1.6 por ciento 144 439 0.03 0.46
Tasa reducida de 10 por ciento 379 162 0.07 1.21
Tasa incrementada de 20 por ciento -176 497 -0.03 -0.56
Exenciones 14 305 499 2.61 45.61
IVA de activo fijo no recuperable -3 065 746 -0.56 -9.78
Devolucin de 2 puntos por compras con tarjetas bancarias 232 885 0.04 0.74
Efectos conjuntos -3 133 288 -0.57 -9.99
Total 11 414 073 2.08 36.39
Fuente: Clculos propios con base en la Encuesta Nacional de Ingresos y Gastos 2006-07.
La naturaleza de los efectos conjuntos es ms Fraude, abusos y elusin

fcil de entender mediante un ejemplo. Su- tributaria
pngase que la venta de papel est exenta, y que
tambin lo estn los libros. Supngase adems La aplicacin de exenciones y tasas diferen-
que el papel es importado por las editoriales, y que ciadas abre espacios para el fraude y la elu-
se usa solo para la fabricacin de libros y que a su sin tributaria. Entre las figuras de fraude cabe
vez los nicos compradores de libros son los ho- mencionar la solicitud de devoluciones improce-
gares. La evaluacin del impacto fiscal de derogar dentes, el registro y declaracin de ventas grava-
la exencin al papel arrojar un incremento de la das como si fueran exentas y la manipulacin de
recaudacin equivalente al IVA sobre las impor- la proporcionalidad para el reconocimiento de los
taciones. Si, por otro lado, se evala el impacto crditos de IVA. Como figura de elusin se puede
fiscal de derogar la exencin a los libros, el resul- mencionar la administracin de la proporcionali-
tado sera tambin un aumento de recaudacin, dad para maximizar los crditos de IVA.
igual al IVA sobre las ventas de libros menos el
IVA de los insumos, distintos al papel, que aho-
ra las editoriales y libreras podran recuperar. Si La aplicacin de la tasa cero abre espacios
ahora se evala el impacto fiscal de derogar ambas para fraudes a travs de las devoluciones. En
exenciones simultneamente, se concluye que la efecto, para hacer efectiva la tasa cero, es necesa-
recaudacin aumentara lo mismo que al derogar rio permitir la recuperacin del IVA pagado en la
solo la exencin a los libros, puesto que el IVA compra de insumos. Si el contribuyente no tiene
sobre el papel sera recuperado por las editoriales. suficientes ventas gravadas contra las cuales im-
Es decir, el impacto fiscal conjunto es menor que putar los crditos, se debe realizar su devolucin.
la suma de los dos impactos fiscales medidos in- Los mayores fraudes en el IVA se suelen cometer
dividualmente. a travs de los sistemas de devoluciones, puesto
que en este caso se pone en riesgo no solo el im- productos gravados con tasas reducidas recupera
puesto que corresponde pagar al contribuyente slo parcialmente el IVA de sus compras.
evasor, sino que tambin permiten acceder a dine-
ros que nunca entraron en arcas fiscales. La forma Tambin es frecuente la manipulacin del
ms frecuente y daina de fraude en devoluciones procedimiento de proporcionalidad para in-
es a travs del uso de facturas falsas, es decir, fac- crementar los crditos de IVA. Tal como se
turas que dan cuenta de operaciones inexistentes. seal al comienzo de este captulo, el Estatuto
Tributario establece que, en el caso de vendedo-
Cuando un vendedor realiza simultneamen- res que realizan simultneamente ventas gravadas
te operaciones gravadas y exentas, es posible y excluidas, el IVA soportado en la compra de
evadir el IVA adulterando los registros para insumos de utilizacin comn se puede recupe-
aparentar que las primeras corresponden a rar en proporcin a las ventas gravadas. Es de-
las del segundo tipo. Esta figura aparece sobre cir, en cada periodo fiscal, el contribuyente debe
todo en el comercio, en donde es habitual la ven- calcular el porcentaje que representan las ventas
ta simultnea de bienes gravados, exentos, a tasa gravadas (incluyendo las gravadas a tasa cero)
cero y a tasa reducida. La adulteracin de los re- sobre las ventas totales, procediendo a recuperar
gistros tributarios, para aparentar que las ventas el monto que resulte de aplicar dicho porcentaje
afectadas son ventas beneficiadas con algunos de sobre el IVA de tales compras. Este mecanismo
estos tratamientos preferenciales, es difcil de fis- hace ms rentable la figura de transformar ficti-
calizar, para ello se requiere un estricto control de ciamente las ventas exentas en ventas sujetas a la
inventarios, que las administraciones tributarias tasa cero, puesto que adems ello permite acceder
muchas veces no estn en condiciones de realizar a un mayor porcentaje de recuperacin de crdito
debido a la escasez de recursos. de IVA. Asimismo, muchos contribuyentes im-
putan crditos improcedentes, argumentando que
Los contribuyentes con ventas exentas no tie- corresponden a compras de insumos destinados
nen incentivos, en relacin a dichas ventas, a exclusivamente a operaciones gravadas, en cuyo
pedir factura por sus compras. Esto se debe caso se acepta la recuperacin total del IVA.
a que, al igual que los consumidores finales, no
tienen la posibilidad de recuperar el IVA pagado Finalmente, el mecanismo de proporciona-
por sus compras, por lo tanto, se hace rentable la lidad para el reconocimiento de crditos,
opcin de negociar con el proveedor la compra permite hacer planificacin con el objeto de
sin factura, a cambio de un descuento en el precio. maximizar la recuperacin del IVA. El Estatu-
Esta es una clara desventaja de las exenciones en to Tributario establece que la proporcionalidad se
relacin a las tasas reducidas. En estas ltimas se calcula en cada perodo fiscal; es decir, cada dos
mantiene la contraposicin de intereses, que in- meses. Es as que una buena planificacin consis-
centiva a exigir la factura, en la medida que ello tir en realizar compras de grandes volmenes de
permite descontar el impuesto. Sin embargo, esta insumos de utilizacin comn, en aquellos meses
superioridad de las tarifas reducidas en relacin en que la proporcin de ventas gravadas a totales
a las exenciones, es menos evidente en la legis- es la mxima.
lacin colombiana, toda vez que el vendedor de

Costos de administracin Las auditoras tributarias son tambin ms
costosas cuando existen exenciones y tarifas
La aplicacin de gastos tributarios en el IVA reducidas. Esto es as porque se requiere fisca-
eleva los costos de administracin, enten- lizar, entre otras cosas, el correcto registro de las
didos como los recursos que la DIAN debe ventas exentas, las gravadas con distintas tarifas y
destinar al control y facilitacin de las obliga- la correcta determinacin de los crditos de IVA,
ciones tributarias. Principalmente, esto se debe incluyendo la aplicacin, conforme a la ley, del
a los espacios de fraude y abusos que surgen con mtodo de proporcionalidad. Estas particulari-
los gastos tributarios, y que fueron comentados dades llevan a que la duracin de una auditora
anteriormente. La DIAN debe hacer frente a es- a un contribuyente afecto a distintas tasas, pueda
tas potenciales fuentes de evasin tributaria, esta- ser ostensiblemente mayor que la duracin de una
bleciendo los controles adecuados para cada una auditora a un contribuyente gravado solo con la
de las figuras de fraude que vayan siendo detecta- tasa general.
das. Hay entonces una suerte de trade-off entre
los mayores costos de administracin y las fuentes Como parte de este estudio se estim el costo
de fraude tributario. de administracin derivado del procedimien-
to de devoluciones de IVA a contribuyentes
Una de las principales fuentes de costos de beneficiados con la tasa cero. Se estim, en
administracin proviene de la necesidad de primer lugar, el costo salarial de los funcionarios
establecer procedimientos para la devolucin equivalentes que trabajan en estas devoluciones.
de IVA. Ya se seal que para hacer efectiva la En segundo lugar, se valor el costo de oportu-
tasa cero, es necesario permitir la recuperacin del nidad de los fiscalizadores que realizan estas la-
IVA pagado en la compra de insumos, lo cual im- bores, definido como el rendimiento que podran
plica implementar y ejecutar un sistema de gestin obtener si se dedicaran a la ejecucin de audito-
y control de devoluciones. La gestin de las de- ras tributarias. Para ello se supuso un rendimien-
voluciones es, hasta cierto punto, independiente to igual al promedio de todos los fiscalizadores
de las posibilidades de fraude, pues an en ausen- que se dedican a ejecutar auditoras, considerando
cia de este, sera necesario establecer un procedi- como efectivo slo el rendimiento directo de la
miento para hacerlas efectivas. fiscalizacin. Toda esta informacin fue propor-
cionada por la Direccin de Gestin de la Fiscali-
Este procedimiento implica destinar funcionarios zacin de la DIAN.
y recursos materiales en cada seccional para dicho
fin. Ahora bien, cuando se agrega la posibilidad Los resultados de la estimacin muestran que
de fraude, el sistema de devoluciones debe consi- los costos administrativos, por concepto de
derar un estricto control, que permita validar que remuneraciones y gastos generales de los au-
las devoluciones son procedentes; es decir, el IVA ditores destinados al control de devoluciones,
a devolver fue efectivamente declarado y pagado alcanzan unos COP99.000 millones anuales
con anterioridad y que se vincula a las operacio- (ver cuadros 7.3 y 7.4). Esta es una cifra relati-
nes gravadas con tasa cero. vamente pequea, equivalente al 0.002 por ciento
del PIB, pero que representa el 2,2% del presu-
CUADRO 7.4: Estimacin del costo administrativo
puesto operacional de la DIAN. Para estimarla de las devoluciones de IVA exento
se calcul, en primer lugar, la proporcin que re-
Cantidad de auditores equivalentes que realizan
presentan las devoluciones de IVA originadas en (a) 400
control de devoluciones.
ventas a tasa cero, con respecto al total de devolu- Cantidad de auditores equivalentes que realizan
ciones administradas; se concluy que correspon- (b) control de devoluciones de IVA por exenciones (a x 151
37.6 por ciento).
den a un 38 por ciento en 2010, segn se muestra
Sueldo bruto promedio de un funcionario de la DIAN
en el cuadro 3. Por otra parte, la DIAN estima (c) 50.3
(COP millones).
que hay 400 auditores equivalentes que realizan Gastos generales promedio por funcionario (millones
(d) 9.3
controles de devoluciones. Suponiendo que todas de pesos).
las auditoras de devoluciones tienen un grado de (e) Costo administrativo (millones de pesos) (b x (c + d)) 9.024
dificultad semejante, es posible estimar que el 38
(f) Costo administrativo (% del presupuesto de la DIAN) 2.2
por ciento de ellos sera necesario para atender las
devoluciones de IVA por tasa cero, es decir, 151 (g) Costo administrativo (por ciento del PIB) 0.0016
auditores. A partir de datos de la ejecucin presu-
puestaria 2010 y de antecedentes sobre nmero
de funcionarios disponibles, tomados del docu- CUADRO 7.5: Estimacin del costo de oportunidad de los
mento Rendicin de Cuentas 2010 de la DIAN, se recursos humanos destinados al control de devoluciones de IVA
por bienes y servicios exentos
estima que el costo promedio de un funcionario,
incluyendo remuneraciones y gastos generales, as-
Estimacin de la cantidad anual de acciones de fiscalizacin por
ciende a unos COP49 millones anuales. Cuando funcionario
se multiplican ambas estimaciones, se obtiene la (a) Nmero de acciones ao 2010. 23 977
cifra de costo administrativo antes mencionada. (b)
Nmero de funcionarios que ejecutaron esas
470
acciones.
(c) Nmero de acciones por funcionario (a/b). 51
Estimacin del rendimiento promedio por accin (millones de pesos)
CUADRO 7.3: Nmero de solicitudes de devoluciones resueltas (d) Rendimiento total 222 267
por impuesto y tipo (e) Rendimiento por accin (d/a). 9
(f) Rendimiento por funcionario (d/c). 473
Impuesto Cantidad Porcentaje Estimacin del costo de oportunidad de los auditores destinados a control
de devoluciones de IVA por exenciones
Impuesto sobre la renta 24 887 37.8 Cantidad de auditores equivalentes que realizan
(g) 400
control de devoluciones.
IVA exportaciones 6 119 9.3
(h) control de devoluciones de IVA por exenciones (g x 151
IVA retenido 4 110 6.3
37.6 por ciento).
IVA exentos 24 712 37.6 Costo de oportunidad de los funcionarios
(i) destinados a fiscalizar devoluciones de IVA exentos 71 581
Otros 5 930 9.0 (millones de pesos) (f x h).
Costo de oportunidad de los funcionarios
Total 65 758 100.0 (j) destinados a fiscalizar devoluciones de IVA exentos 0.013
(porcentaje del PIB).
Fuente: Clculos propio con base en los datos del Departamento

de Devoluciones, DIAN.

El costo de oportunidad de los auditores asig- sulte de aplicar la tasa reducida sobre el valor de
nados a labores de control de devoluciones de los insumos. Por ltimo, los vendedores de bienes
IVA, por operaciones a tasa cero, se estima en y servicios gravados a la tasa cero, deben seguir
unos COP72 mil millones anuales, cifra equi- los procedimientos para obtener las devoluciones
valente al 0.013 por ciento del PIB (ver cuadro del IVA soportado en las compras, incurriendo
7.5). Para arribar a esta cifra se estim, en primer en los costos asociados a este trmite, en el costo
lugar, la cantidad promedio de acciones de fiscali- de las auditoras de control de devoluciones y en
zacin efectuadas por un auditor, la cual alcanza a un costo financiero asociado a la retencin de los
51 en un ao. Posteriormente, se estim el rendi- recursos.
miento promedio de las acciones de fiscalizacin,
que lleva a cabo un fiscalizador promedio en un Con el objeto de estimar los costos de cumpli-
ao. Para ello se consideraron las auditoras inte- miento vinculados a los gastos tributarios del
grales y puntuales, dejando al margen los contro- IVA, se realiz una encuesta a los contribu-
les formales y la gestin masiva. Se concluye que yentes, por intermedio de la Asociacin Na-
el rendimiento anual por funcionario alcanza a cional de Empresarios de Colombia (ANDI).
unos $473 millones. Finalmente, se estima el cos- Se les consult respecto al valor total del gasto
to de oportunidad de los auditores destinados al administrativo y financiero que demand, durante
control de devoluciones de IVA por exenciones, 2010, el atender el manejo del IVA y cumplir las
como el producto entre el nmero de auditores obligaciones legales, discriminando este valor en
destinados a esta funcin y el rendimiento prome- los siguientes aspectos: prorrateo; compensacio-
dio anual por funcionario. nes o devoluciones de IVA; imposibilidad de des-
contar el IVA de los bienes de capital; retencin
por compras a contribuyentes del rgimen simpli-
Costos de cumplimiento
ficado, impuestos descontables objetados por la
DIAN, y manejo del IVA en retiro de inventarios
Los gastos tributarios en el IVA incremen- (ver el cuestionario en el anexo II).
tan los costos de cumplimiento, entendidos
como los recursos que los contribuyentes La encuesta fue respondida por 132 empresas.
deben sacrificar, en tiempo o dinero, para El 86 por ciento de las empresas encuestadas son
cumplir con sus obligaciones tributarias. La grandes contribuyentes; es decir, que sus activos
existencia de distintas tarifas, incluyendo exen- ascienden a ms de COP 15 mil millones (el anexo
ciones y tasa cero, obliga a los contribuyentes a II presenta ms informacin sobre la encuesta).
llevar registros separados de las ventas y compras
gravadas con cada tarifa. Para la determinacin de
Principales resultados
los crditos del IVA es necesario tambin calcu-
lar la proporcionalidad entre las ventas gravadas
y las ventas exentas, con respecto a las compras Las empresas encuestadas reportan que el
de utilizacin comn. Tambin es necesario pro- gasto administrativo para atender el IVA en
rratear las compras de utilizacin comn, para Colombia representa 6.2 por ciento de su
determinar los crditos asociados a las tarifas re- gasto administrativo total. Consideran que hay
ducidas, respetando la norma que establece que aspectos del sistema actual que requieren ms es-
estos no podrn ser superiores al monto que re- fuerzo a nivel del gasto como son, el prorrateo,
capitalizar el IVA de los bienes de capital y no sas pequeas son las ms afectadas por estos costos
poderlo llevar como impuesto descontable, entre de cumplimiento (Banco Mundial, 2011); sin em-
otros. De igual manera, ven como dificultosas las bargo, no es posible afirmar que en Colombia, el
visitas de la DIAN relacionadas con impuestos costo para las PYMES es inferior que al de los
descontables, compensaciones o devoluciones de Grandes Contribuyentes, ya que la encuesta no
IVA. Por ltimo, consideran de alto impacto rea- es representativa de las primeras (ver anexo II
lizar una revisin en materia de compensaciones para detalles).
y devoluciones del IVA, para obtener un rgimen
de IVA ms adecuado y eficiente. Cerca del 39 por ciento de las empresas en-
cuestadas dicen verse muy afectadas por la
El sector de industrias manufactureras regis- existencia de responsables, que debiendo
tra el mayor gasto por atender el IVA, como pertenecer al rgimen comn del IVA, se ins-
porcentaje del gasto total administrativo y criben en el rgimen simplificado (figura 7.4).
financiero: 7.4 por ciento. Le siguen el sector Las empresas que, indebidamente, se inscriben al
comercio con 5.2 por ciento y el sector inmo- rgimen simplificado, obtienen una ventaja com-
biliario con 2.2 por ciento.13 De otro lado, y a parativa a nivel de precio con respecto a las em-
pesar de registrar un porcentaje mayor a los sec- presas que estn inscritas correctamente, ya que
tores ya mencionados, el sector transporte (10 manejan una tarifa menor de IVA.
por ciento) est representado por un bajo n-
mero de firmas, lo que hace que este resultado La eliminacin de bienes excluidos y la reduc-
no sea estadsticamente significativo a un nivel cin de tarifas del IVA, son percibidas como
de significancia del 95 por ciento (figura 7.1). las medidas de mayor impacto para obtener
un rgimen de IVA ms justo y eficiente. A
Los aspectos que demandan mayor gasto estas medidas les siguen de cerca: permitir llevar
administrativo y financiero por cuenta del como descontable el IVA de los bienes de capi-
manejo del IVA son capitalizar el IVA de los tal, disminuir la periodicidad de las presentaciones
bienes de capital y no poderlo llevar como im- de declaraciones y la eliminacin de la retencin
puesto descontable y el prorrateo. A estos por compras al rgimen simplificado (figura 7.5).
aspectos le siguen otros como retencin por com- Del total de empresas encuestadas, el 22 por cien-
pras al rgimen simplificado, y manejo del IVA en to consideran de mucha dificultad las visitas de la
retiro de inventarios (figura 7.2). DIAN relacionadas a impuestos descontables ob-
jetados por incumplimiento de los requisitos del
Los grandes contribuyentes registran un por- artculo 107 del ET. As mismo, las visitas relacio-
centaje promedio de 6.7 por ciento de su gasto nadas con compensaciones o devoluciones de IVA
total administrativo y financiero, destinado a son percibidas como difciles por cerca del 19 por
atender el IVA frente a un 3.9 por ciento de las ciento de las empresas (figura 7.6).
PYMES (figura 7.3). Dicho resultado es sorpre-
sivo en la medida en que la experiencia internacio- Las auditorias de IVA realizadas por la DIAN
nal en este tipo de encuestas indica que las empre- tardaron 2 meses en promedio por ao, mien-
tras que las devoluciones y compensaciones
13. Una prueba t de diferencia de medias entre la media del sector de industria y la
del sector de comercio, indica que la media del primero es estadsticamente mayor
que la del segundo.

en IVA tardan cerca de 3 meses (figura 7.7). Por lo tanto, la tarifa efectiva que soporta el pro-
No obstante, 12 empresas informan que las audi- ducto exento, depende del margen comercial del
torias demoran ms de 4 meses; del mismo modo vendedor, por lo que habrn tarifas distintas para
17 empresas informan que las devoluciones y cada producto y para cada vendedor de un deter-
compensaciones toman ms que este periodo de minado producto. En el cuadro 7.7 se muestran
tiempo. En caso de haber tenido conflictos rela- las tasas efectivas promedio para cada producto
cionados con el IVA, les tom en promedio 15 exento, las que se han estimado con la Matriz de
meses a las empresas encuestadas la resolucin Insumo-Producto del ao 2006, elaborada por
definitiva con la DIAN. el DANE.
La mayora de las empresas encuestadas Las exenciones incentivan la integracin ver-

consideran que las glosas efectuadas por la tical. Esto es as pues las exenciones no permiten
DIAN, nunca terminan en procesos en la va recuperar el IVA pagado en las compras de insu-
contencioso administrativa. En promedio, el mos, ya que este se transforma en un costo. Por
88 por ciento de las empresas respondieron que lo tanto, en la medida que se internalice la pro-
las glosas por prorrateo, compensaciones o devo- duccin de insumos, se aumenta el valor agregado
luciones, retencin por compras, impuestos des- exento. Este incentivo opera, por ejemplo, en el
contables, desconocimiento de impuestos o ma- sector financiero, en donde los bancos prefieren
nejo de IVA de inventarios, nunca terminaron en
internalizar algunos servicios, para evitar el pago
procesos contenciosos administrativos. Sin em-
del IVA, los cuales en otras circunstancias proba-
bargo, en promedio, 12 por ciento de las empresas
blemente subcontrataran.
encuestadas respondi que a veces las glosas de la
DIAN terminaban en dichos procesos.
Las exenciones favorecen las importaciones
pero perjudican la produccin nacional. En
Distorsiones sobre la eficiencia efecto, una exencin aplicada sobre bienes impor-
econmica tados equivale a la tasa cero, puesto que el valor
total del bien queda liberado del impuesto. Por el
La aplicacin de exenciones y tasas diferen- contrario, una exencin aplicada sobre un bien
ciadas en el IVA, rompe la caracterstica de producido internamente slo libera del IVA al va-
neutralidad de este impuesto. Una de las virtu- lor agregado, en la etapa exenta.
des del IVA es que cuando se aplica con una tasa
nica, no se modifican los precios relativos entre Efectos macroeconmicos
los distintos productos.14 En el caso particular de
las exenciones, la tarifa efectiva que soportan los
productos est determinada por el IVA pagado en Utilizando el Modelo de Anlisis de Choques
las compras de los insumos gravados necesarios Exgenos y de Proteccin Econmica y So-
para su produccin, el cual se transforma en un cial (MACEPES) del DNP, se hizo un anlisis
costo para el vendedor. macroeconmico para entender los efectos de
un posible reforma en el sistema de IVA. El
14. La excepcin es el ocio, que viene a ser el nico bien que no es gravado con el IVA, MACEPES es un modelo de equilibrio general
lo que provoca un desestmulo al trabajo. Algunos proponen hacerse cargo de este pro-
blema gravando con tasas ms altas los bienes complementarios del ocio. Hay aqu CGE dinmico en forma regresiva, basado en
una razn de eficiencia para fijar tasas diferenciadas. Sin embargo, hay una dificultad
prctica para identificar estos bienes y determinar la tarifa adecuada para ellos.
una matriz de contabilidad social cuyo ao base
es 2007. Se simularon cinco diferentes reformas menores; y reduce la evasin por un por ciento
al sistema de IVA. El anexo III presenta mayores por efecto de la simplificacin del sistema.
detalles sobre el modelo y las simulaciones. Aqu
solamente se destacan las principales resultados. El escenario 2 ampla la base gravable a gran
parte de los incluidos en la canasta bsica a una
El efecto sobre el crecimiento econmico de tarifa del 3 por ciento; se gravan a tarifa diferen-
un rgimen de IVA ms simplificado es po- cial los exentos; reduce la tarifa general de 16 a 15
sitivo (hasta 0.3 puntos porcentuales). Este por ciento; aplica la tarifa general de 15 por ciento
resultado se explica por el incremento en la in- a bienes/servicios que hoy tienen tarifas menores
versin, fruto de la mejora en la eficiencia. Un y se mantiene la exclusin para ciertos servicios.
cambio en la estructura de la IVA hacia una tarifa
plana reduce las distorsiones en los precios rela- El escenario 3 introduce una tarifa plana de 16
tivos, por lo cual los recursos de la economa van por ciento y reduce la evasin en 3 por ciento.
hacia usos ms productivos y eficientes.
El escenario 4 tiene una tarifa plana de 13 por
Los distintas escenarios de la reforma en IVA ciento y reduce la evasin en 3 por ciento.
se resumen de la siguiente manera (el Anexo
III contiene ms detalles): El escenario 5 aplica una tarifa general de 15
por ciento; grava la canasta bsica y los bienes
El escenario 1 convierte en excluidos los bienes exentos en 5 por ciento, aplica un descuento ple-
y servicios exentos; reduce la tarifa general de 16 no de IVA a los bienes de capital, entre ellos (ver
a 15 por ciento; aplica la tarifa general de 15 por ms detalles en el anexo III).
ciento a bienes/servicios que hoy tienen tarifas
CUADRO 7.6: Resultados de las simulaciones macroeconmicas
Lnea
Unidades IVA1 IVA2 IVA3 IVA4 IVA5
base
PIB Crec.% 4.6 4.61 4.84 5.01 4.88 4.96
Inversin %, PIB 25.2 24.68 25.3 26.1 25.6 25.8
Ahorro del Gobierno Crec.% 1.05 0.74 0.98 1.37 1.11 1.19
Fuente: Anexo III

FIGURA 7.1: Composicin porcentual del promedio del gasto administrativo y financiero total destinado al manejo del IVA por sector
FIGURA 7.2: Composicin por categora del gasto total administrativo y financiero destinado a atender el IVA al manejo del IVA
FIGURA 7.3: Porcentaje del gasto administrativo y financiero desti- FIGURA 7.4: Porcentaje de empresas que dicen ser afectadas por
nado a atender el IVA por tamao de la empresa inscripciones a regmenes de tributacin incorrectos
FIGURA 7.5: Porcentaje de empresas que consideran de mucho impacto los siguientes aspectos para obtener un rgimen de IVA ms justo y eficiente
FIGURA 7.6: Porcentaje de empresas que consideran de mucha dificultad las visitas de la DIAN segn cada aspecto
FIGURA 7.7: Distribucin de las empresas segn los meses que consideran que toma una auditoria de la DIAN o realizar devoluciones o compensaciones

Cuadro 7.7: Tasas efectivas de IVA por producto
Traslacin Efecto
Traslacin Tarifa
Tarifa sobre IVA insumos cascada
IVA sobre efectiva
consumo final en productos exenciones
activos fijos total
exentos intermedias
Bienes afectos a tasa 0 por ciento 0.00 0.00 1.37 1.45 2.82
Productos agrcolas 0.00 1.61 1.37 1.45 4.43
Lcteos 0.00 2.38 1.37 1.45 5.20
Arroz y pan 0.00 4.42 1.37 1.45 7.24
Panela 0.00 2.11 1.37 1.45 4.93
Agua mineral 0.00 3.59 1.37 1.45 6.41
Diarios, revistas y publicaciones peridicas 0.00 4.25 1.37 1.45 7.07
Productos farmacuticos, abonos y plaguicidas 0.00 3.86 1.37 1.45 6.68
Armas y municiones 0.00 0.94 1.37 1.45 3.76
Computadores 0.00 1.60 1.37 1.45 4.42
Aparatos mdicos y quirrgicos y aparatos ortsicos y
0.00 0.94 1.37 1.45 3.76
protsicos
Energa elctrica 0.00 2.21 1.37 1.45 5.03
Gas 0.00 6.37 1.37 1.45 9.19
Agua 0.00 3.32 1.37 1.45 6.14
Edificaciones residenciales 0.00 6.13 1.37 1.45 8.95
Transporte terrestre de pasajeros 0.00 7.34 1.37 1.45 10.16
Transporte martimo de pasajeros 0.00 7.43 1.37 1.45 10.25
Servicios telefnicos estratos 1 y 2 0.00 4.74 1.37 1.45 7.56
Servicios financieros 0.00 3.07 1.37 1.45 5.89
Alquiler de bienes races 0.00 0.85 1.37 1.45 3.67
Educacin 0.00 1.48 1.37 1.45 4.30
Salud 0.00 4.33 1.37 1.45 7.15
Cines y otros espectculos culturales y deportivos 0.00 5.29 1.37 1.45 8.11
Fuente: Elaborado con base en la MIP 2006, del DANE.
Impacto distributivo 7.8, el quintil ms pobre consume el 15 por cien-
to de los productos gravados a la tasa cero, el 11.5
El impacto redistributivo est entre los crite- por ciento de los productos exentos y el 17.4 por
rios ms importantes de la evaluacin, dada ciento de los productos gravados a la tasa redu-
la predominancia del objetivo redistributivo. cida de 10 por ciento, lo que se contrapone con
En esta seccin se concluye lo siguiente: prime- un 8.7 por ciento de consumo de los productos
ro, el consumo de los bienes y servicios gravados gravados con la tarifa general del 16 por ciento.
a tarifas inferiores a la general de 16 por ciento, Si ahora se analiza la participacin en el consumo
tiene una participacin mayor en los quintiles po- de bienes y servicios sujetos a tarifas incrementa-
bres. Por otro lado, el consumo gravado a tari- das, la situacin es la inversa. Es as que el quintil
fas incrementadas tiene una respuesta totalmente de menores ingresos consume el 5.5 por ciento
inversa. Segundo, a pesar de este patrn, el IVA de los servicios de telefona celular y el 2.8 por
en Colombia es regresivo, incrementando el coefi- ciento de los automviles gravados a tarifas su-
ciente de Gini en 1.2 puntos. Tercero, el quintil
periores al 16 por ciento.
ms rico captura ms de la mitad del gasto tributa-
rio, mientras que el quintil ms pobre recibe ape-
A pesar de la gran cantidad de bienes y ser-
nas cinco por ciento. Cuarto, el costo fiscal (1.5
vicios de la canasta bsica que estn exentos
por ciento del PIB) del gasto tributario en IVA,
o gravados a la tasa cero, el IVA en Colombia
es demasiado alto para lograr una disminucin en
es regresivo, porque incrementa la inequi-
el coeficiente de Gini de solamente 0.5 puntos.
dad en 1.2 puntos del Gini (ver cuadro 7.9).
Estos argumentos se explican con mayor detalle
El IVA pagado por el decil ms pobre equivale a
en las pginas siguientes.
17 por ciento de sus ingresos, mientras que el de-
cil ms rico destina al impuesto apenas algo ms
El consumo de los bienes y servicios grava-
dos a tarifas inferiores a la general de 16 por del 5 por ciento de sus ingresos. No obstante, los
ciento, tiene una participacin mayor en los tres deciles de mayores ingresos aportan cerca
quintiles pobres mientras que en el consumo del 54 por ciento de la recaudacin total del IVA,
gravado a tarifas incrementadas la situacin como producto de su mayor nivel de consumo.
es a la inversa. Como se muestra en el cuadro
Cuadro 7.8: Participacin de cada quintil en el consumo de bienes y servicios gravados con distintas tarifas
Quintil de ingresos
Grupo de consumo
1 2 3 4 5 Total
Bienes y servicios gravados con tasa cero 15.0 18.2 20.4 21.5 24.8 100.0
Bienes y servicios exentos 11.5 12.8 15.9 21.7 38.1 100.0
Bienes y servicios gravados con tarifa de 10 por ciento 17.4 18.3 19.1 19.8 25.4 100.0
Bienes y servicios gravados al 16 por ciento 8.7 11.0 15.8 22.3 42.1 100.0
Servicios de telefona celular gravados con tarifa 20 por ciento 5.5 6.2 12.3 21.9 54.0 100.0
Automviles gravados con tarifas incrementadas 2.8 0.7 0.4 19.2 77.0 100.0
Fuente: Elaboracin propia con base en los datos de la Encuesta de Ingresos y Gastos 2006-2007 del DANE.

Cuadro 7.9: Incidencia distributiva del IVA
En comparacin de los gastos (medias) En comparacin de los ingresos (medias)

Decil de ingreso per cpita del hogar
IVA Actual IVA sin GT IVA Actual IVA sin GT
1 3,75 3,98 17,27 24,27
2 4,46 4,69 10,02 13,94
3 5,58 5,65 9,08 12,17
4 6,30 6,25 8,29 10,89
5 7,06 6,91 7,45 9,66
6 8,46 8,23 7,43 9,57
7 10,11 9,69 7,23 9,17
8 12,33 11,99 6,96 8,95
9 14,93 14,75 6,24 8,16
10 27,01 27,87 4,74 6,48
Total 100,00 100,00 6,50 8,61
Gini antes de IVA 0,5768 0,5768
Gini despus de IVA 0,5864 0,5909
Aporte del gasto tributario a la distribucin del ingreso 0,0045
Fuente: Jorratt (2010b), con base en la Encuesta Nacional de Ingresos y Gastos, 2006-2007.
Cuadro 7.10: Impacto por decil de ingreso, de las exenciones y exclusiones en IVA
Gasto en productos excluidos o exentos

Ingreso promedio por decil Subsidio relativo al ingreso
Deciles
COP (1.000) Porcentaje del total promedio (por ciento)
COP (1.000)
1 18,9 2,3 118,1 16,0

2 27,0 3,3 282,5 9,6
3 34,7 4,2 437,3 7,9
4 41,4 5,0 644,6 6,4
5 52,7 6,4 905,1 5,8
6 56,7 6,9 1 266,6 4,4
7 74,3 9,0 1 767,8 4,2
8 99,0 12,0 2 618,8 3,7
9 141,4 17,1 4 295,2 3,3
10 278,6 33,8 15 156,1 1,8
Total 824,5 100,0
Fuente: FMI (2011b)
Las exenciones y tasas reducidas en el IVA 7.4 Instrumentos alternativos de
son un instrumento con dbil focalizacin, poltica pblica
pues benefician tanto a los hogares ms
pobres como a los de altos ingresos. En el
Las debilidades observadas en la poltica p-
cuadro 7.10 se muestra que el quintil ms rico
blica de los gastos tributarios en el IVA in-
de la poblacin consume ms del 50 por ciento
vitan a la bsqueda de opciones alternativas,
de los productos exentos y gravados a tasa cero,
que pueden lograr el objetivo de una manera
mientras que el consumo del quintil ms pobre,
ms costo-efectiva. Aparte del bajo costo-efecti-
en esos mismos productos, apenas sobrepasa el
vidad (sacrificio fiscal en relacin con la reduccin
5 por ciento. Es decir, si bien los bienes exentos
del coeficiente de Gini), hay otros costos impor-
y a tasa cero representan un porcentaje mayor
tantes. El sistema impone costos de administra-
de los ingresos de los hogares ms pobres que
cin estimados en 2,2 por ciento del presupuesto
el de los hogares ms ricos, el consumo en estos
administrativo de la DIAN y costos de cumpli-
ltimos, en trminos absolutos, es mayor, lo que
miento de aproximadamente 6,2 por ciento del
determina que capturen la mayor parte de este
costo administrativo de las empresas. Tambin,
subsidio indirecto.
tiene costos en trminos de eficiencia econmi-
ca (menor crecimiento econmico, estimado en
La derogacin parcial de los gastos tributa-
0,3 puntos porcentuales), derivados de la prdida
rios empeorara levemente la distribucin del
de neutralidad del impuesto, al determinar tarifas
ingreso, pero permitira mejorar el impacto
efectivas distintas para una amplia cantidad de
final de la poltica fiscal. Una reforma tributaria
productos. Finalmente, abre una serie de posibili-
que consista en derogar las exenciones, salvo las
dades de fraude y elusin tributaria, que redundan
que corresponden a educacin, salud, transporte
en una prdida de recaudacin, cuyo monto no
y servicios financieros; transformar la tasa cero en
se conoce, y que eventualmente podra reducir el
exenciones; subir las tarifas reducidas a la tarifa
grado de cumplimiento del objetivo.
general de 16 por ciento, e incorporar los bienes
inmuebles al IVA, elevara el ndice de Gini en
La efectividad de una poltica pblica de re-
0.5 puntos (cuadro 7.9). Sin embargo, permitira
distribucin fiscal se puede analizar, com-
incrementar la recaudacin de IVA en 1.54 por
parando el impacto de reduccin en la des-
ciento del PIB (cuadro 7.11), recursos que, de ser
igualdad, con el impacto fiscal. El cuadro 7.12
destinados a programas focalizados de gasto, per-
identifica cinco opciones de poltica pblica con
mitiran un resultado final positivo en trminos de
un impacto fiscal positivo, y cuatro con un impac-
progresividad.
to fiscal negativo, siguiendo la metodologa intro-
ducida en Banco Mundial (2012). Luego se pre-
senta un ranking, segn la medida de efectividad
promedio de redistribucin fiscal de cada opcin
de poltica, o sea, el impacto en el coeficiente del
Gini comparado con su impacto fiscal (expresada
en valores numricos por 0,1 por ciento del PIB).

Para programas con un impacto fiscal nega- Tambin se puede comparar la efectividad
tivo, la medida de efectividad es equivalente de programas con un impacto fiscal positivo.
al concepto costo-efectividad. Por ejemplo, Esto ayuda a identificar las medidas que reducen
el programa Familias en Accin reduce el nivel la desigualad por unidad de cambio fiscal. Por
de desigualdad de ingresos en 0,13 puntos de ejemplo, una reduccin en el gasto tributario en el
Gini para a un nivel de gasto equivalente a 0,1 impuesto sobre la renta para personas naturales,
tiene un nivel de efectividad representado en el
por ciento del PIB, en promedio. Por eso, dicho
hecho de que su impacto sobre la reduccin del
programa es ms costo-efectivo que, por ejem-
coeficiente del Gini es mayor que el incremento
plo el Subsidio Familiar, que solamente reduce el
de la tributacin total en este impuesto (sin cam-
coeficiente de Gini en 0,02 puntos, con el mismo
biar la estructura del sistema), por unidad de re-
presupuesto.
distribucin fiscal.
Cuadro 7.11: Impacto fiscal de una reforma al IVA
Medida Recaudacin (% del PIB)
Derogar todas las exenciones, excepto arriendos, educacin, salud, transporte de pasajeros y servicios financieros 0,89
Gravar la venta de bienes races 0,45

Dejar exentos a los actuales productos gravados con tasa cero 0,11
Elevar las tasas reducidas a 16% 0,09
Total 1,54
CUADRO 7.12: Efectividad de polticas alternativas para reducir el coeficiente del Gini*
(B) (C)
(A)Impacto (D)
Impacto al coeficiente Efectividad de
Opcin de poltica pblica para reducir la desigualdad fiscal (% Tipo de poltica
de Gini (puntos redistribucin fiscal en
del PIB) pblica
porcentuales) el promedio*
Opciones con un impacto fiscal positivo
Gravar las pensiones de los jubilados +0,2 -0,20 0,100 Tributacin
Reducir el gasto tributario en impuesto sobre la renta +0,9 -0,70 0,078 Gasto tributario+
Reducir transferencias pensionales +3,4 -1,63 0,048 Gasto presupuestal
Aumentar el impuesto sobre la renta, personas naturales +1,1 -0,30 0,037 Tributacin
Eliminar el gasto tributario en IVA** +1,5 +0,50 0,033 Gasto tributario+
Opciones con un impacto fiscal negativo
Declaracin de renta, trabajadores independientes -0,5 -1,90 0,380 Tributacin
Aumentar subsidios Familias en Accin -0,3 -0,39 0,130 Gasto presupuestal
Aumentar el Subsidio Familiar -0,2 -0,05 0,025 Gasto presupuestal
Reducir el IVA -5,4 -1,20 0,022 Tributacin
Nota: *Impacto numrico al coeficiente del Gini por cambio fiscal (0,1 por ciento del PIB): (C) = (B)/[(A)*10]. **Aumenta la des-
igualdad.
Fuente: Banco Mundial (2012).
El nivel de costo-efectividad del gasto tribu- 0.7 puntos porcentuales. Se lograran reducciones
tario en IVA es muy bajo. En comparacin, el adicionales en la desigualdad, al canalizar el recau-
programa Familias en Accin tiene un nivel de do adicional hacia dos programas ms efectivos:
costo-efectividad 4 veces ms alto que el gasto la financiacin de la declaracin de renta de los
tributario en IVA. Se concluye que existen mu- trabajadores independientes (ver Banco Mundial,
chos instrumentos alternativos con mayor costo- 2012) y la expansin del programa Familias en
efectividad. Accin. Si se utilizara una combinacin de las dos,
el coeficiente de Gini podra reducirse en 2,55
De manera ilustrativa, una reforma al sistema puntos (B.1). Si solamente se utiliza el programa
del IVA reducira la desigualdad en hasta 2,6 Familias en Accin, el efecto sera una reduccin
puntos Gini, mediante el uso efectivo del re-
de 1,3 puntos Gini (B.2).
caudo tributario adicional. Tal y como se ilustra
en el cuadro 7.12, las exenciones/exclusiones del
En resumen, en este captulo se presen-
IVA no son una herramienta de poltica efectiva,
t una evaluacin integral del sistema del
en relacin con el costo, de cara a la reduccin de
IVA. Se concluye que una intervencin para
la desigualdad. Por cada 0,1 por ciento del PIB
reducir el alto nivel de desigualdad de ingresos
perdido en los ingresos, el coeficiente de Gini se
est justificada, pero que el gasto tributario en
ve reducido nicamente en 0,033 puntos porcen-
IVA no es el mejor instrumento para hacerlo.
tuales. La reforma de IVA propuesta arriba ge-
nerara inicialmente el 1,5 por ciento del PIB en Por lo tanto, el Gobierno debera considerar
recaudo tributario adicional, pero tambin dara medidas alternativas para lograr una distribu-
lugar a un incremento en el coeficiente de Gini de cin de ingresos ms equitativa.
Figura 7.8: Combinaciones de las polticas de redistribucin fiscal
B.1 Reforma del IVA (uso combinado) B.2 Reforma del IVA (amplia Familias en Accin solamente)
Coeficiente de Gini
Coeficiente de Gini

CAPTULO 8.
RGIMEN TRIBUTARIO ESPECIAL
Mensaje principal del captulo: La interven- la tarifa nica es del 20 por ciento. El beneficio
cin para aumentar la produccin de bienes neto o excedente se calcula restando a la totali-
sociales est justificada y el RTE es el me- dad de los ingresos, cualquiera sea su naturaleza,
jor instrumento disponible. Sin embargo, hay el valor de los egresos de cualquier naturaleza, que
poca evidencia de que la intervencin es efectiva. tengan relacin de causalidad con los ingresos o
Adems existen amplias oportunidades de elusin con el cumplimiento del objeto social de la enti-
fiscal. Por eso se recomienda, entre las diferen- dad, incluyendo las inversiones que se hagan en
tes posibilidades, establecer reglas ms estrictas cumplimiento del mismo.
para que los contribuyentes puedan estar sujetos
al RTE. El beneficio neto o excedente que se reinvier-
ta en el objeto social de la entidad, se con-
El captulo se organiza alrededor de las si- sidera renta exenta. Para que tanto la exencin
guientes secciones: La seccin 8.1 describe el como los egresos sean aceptados, el objeto social
RTE. La seccin 8.2 discute la racionalidad de di- debe corresponder a actividades de salud, educa-
cho rgimen. Luego, en la seccin 8.3, se evalan cin, cultura, deporte aficionado, investigacin
los costos y beneficios de los gastos tributarios en cientfica y tecnolgica o a programas de desarro-
el RTE, incluyendo el costo fiscal, fraude/abuso, llo social, siempre y cuando las mismas sean de
costos de administracin, costos de cumplimien- inters general y que la comunidad tenga acceso
to, eficiencia econmica y la equidad horizontal. a ellas.
Finalmente, en la seccin 8.4, se proponen algu-
nas recomendaciones de poltica pblica. Para tener acceso al RTE, el objetivo de la
actividad debe ser de inters general y para
tener acceso al beneficio de la exencin hay
8.1 Descripcin del Rgimen
que permitir acceso a la comunidad. Una ac-
Tributario Especial
tividad es de inters general cuando beneficia a
un grupo poblacional, como un sector, barrio o
El Rgimen Tributario Especial (RTE) fue comunidad (Decreto 4400 de 2004). Por otra par-
introducido a travs de la Ley 75 de 1986. te, se entiende que la entidad sin nimo de lucro
Hoy, este Rgimen forma parte del ET (ar- permite el acceso a la comunidad cuando hace
tculo 19). Las actividades contempladas por el oferta abierta de los servicios y actividades que
rgimen incluyen las areas de salud, deporte, realiza, permitiendo que terceros puedan bene-
educacin, cultura, investigacin cientfica o tec- ficiarse de ellas, en las mismas condiciones que
nolgica, ecolgica, proteccin ambiental y desa- los miembros de la entidad, o sus familiares. Si la
rrollo social. entidad no permite acceso a la comunidad (como
en el caso de los clubes sociales para socios), no
En el RTE, la base gravable del impuesto so- tiene derecho a la exencin de la parte reinvertida
bre la renta es el beneficio neto o excedente, y en el objeto social.
Cuadro 8.1: Resumen de la evaluacin del gasto tributario en el rgimen especial
A. Racionalidad
S, bajo el supuesto que existe una subproduccin de bienes socialmente deseables en trminos
1. Est justificada la intervencin gubernamental?
de falla del mercado.
El gasto tributario busca aumentar la produccin de bienes socialmente deseables a travs de:
2. Cmo responde el gasto tributario a esta necesi-
(1) una tarifa de 20 por ciento (en vez de 33 por ciento) sobre la renta gravable, (2) una reduc-
dad de intervencin?
cin en la base gravable a travs de una exencin sobre las reinversiones.
B. Objetivos
No existe evidencia de que esta poltica cuente con un establecimiento concreto de objetivos. Se
3. Cul es el objetivo general de esta poltica?
supone que el objetivo es estimular la produccin de bienes socialmente deseables.
Se espera que hayan ms empresas que desarrollen actividades socialmente deseables. Ade-
4. Cules son los efectos esperados?
ms, se espera incentivar la inversin social.
Desplazamiento del sector con nimo de lucro dl mercado de produccin de bienes y servicios
5. Cules son los resultados de esta poltica?
sociales. Provisin insuficiente de bienes sociales.
La masa crtica de ciudadanos, empresas y grupos de empleados que se veran beneficiados
6. Quin es el beneficiario? de una mayor dotacin de bienes y servicios socialmente deseables en las areas cientficas,
tecnolgicas, deportivas, de salud pblica y de intermediacin financiera.
C. Evaluacin
C.1 Instrumentos alternativos de poltica pblica
(1) Utilizar el gasto pblico para asignar recursos a dichas actividades.

7. Cules son los instrumentos alternativos de po-
ltica publica?
(2) Subsidiar los principales insumos utilizados en dichas actividades.
S, los instrumentos alternativos no son atractivos. Aunque el gasto pblico puede ser fiscal-
8. Representa el gasto tributario la mejor opcin
mente ms eficiente, resulta ms costoso. El subsidio de insumos es ineficiente y administrati-
para alcanzar los objetivos de poltica deseados?
vamente complejo. El uso del gasto tributario est en lnea con la prctica global.
C.2 Evaluacin de costos y beneficios

El Estatuto Tributario (ET) prev el funcionamiento de un comit de entidades sin nimo de
9. Cul es la agencia de gobierno responsable de la
lucro, integrado por el ministro de Hacienda y el director de Aduanas. No existe evidencia sobre
evaluacin?
la operacin de dicho comit evaluador del costo-beneficio de dicho gasto tributario.
10. Cul es el costo fiscal estimado del gasto tribu- 0,12 por ciento del PIB. La informacin disponible no permite estimar el costo fiscal asociado
tario? con la definicin de la base gravable.
11. Cules son los costos administrativos y de Los costos administrativos y de cumplimiento no son significativamente diferentes a los del
cumplimiento? rgimen general.
12. En qu medida el gasto tributario distorsiona la Al propender por incentivar la produccin de bienes y servicios socialmente deseables y corregir
eficiencia econmica? una falla de mercado, el RTE introduce distorsiones en la eleccin de proyectos.
13. Cules son los efectos distributivos (equidad Las empresas RTE estn sujetas a una tributacin considerablemente menor (1,1 por ciento) en
horizontal y vertical)? comparacin con las empresas del sector con nimo de lucro (27,7 por ciento).
El riesgo de abuso y elusin fiscal est particularmente presente en este rgimen. La relativa
14. Invita el beneficio tributario al fraude y evasin
facilidad para tributar bajo el RTE pareciera abrir mltiples oportunidades de elusin fiscal.
tributaria?
Dentro de los abusos ms recurrentes se menciona el caso de las entidades educativas.
Limitar la deduccin de donaciones de individuos y empresas a empresas sujetas al RTE. Obligar
a los contribuyentes del RTE a informar a la DIAN sobre la identidad fiscal de los donantes de
15. Qu cambios en el diseo del gasto tributario
contribuciones. Aplicar el beneficio del RTE nicamente a aquellos ingresos provenientes de do-
permitiran alcanzar los objetos polticos?
naciones y fuentes propias. Establecer reglas ms estrictas para que los contribuyentes puedan
estar sujetos al RTE. Considerar la eliminacin de la tasa reducida de ISR del 20%.
Captulo 8. Rgimen Tributario Especial 99

Se entiende que una entidad no tiene nimo otorgamiento de beneficios tributarios al sector
de lucro cuando los excedentes no se distri- privado con el fin de que dicho sector asigne re-
buyen a sus asociados o miembros. No debe cursos hacia la provisin de dichos bienes y servi-
haber distribucin, ni en dinero ni en especie, ni cios sociales. Adicionalmente, se puede argumen-
siquiera al momento del retiro de un asociado o tar que el Estado busca promover la participacin
miembro, ni por la liquidacin de la entidad. Se ciudadana en actividades no gubernamentales que
considera distribucin de excedentes a la transfe- promuevan bienestar social, empleo y crecimiento
rencia de dinero, bienes o derechos a favor de los econmico, como una forma de fortalecer el rgi-
asociados, miembros o administradores, sin que men democrtico y social.
exista una contraprestacin a favor de la entidad.
El Estado decide utilizar esta herramienta
poltica para lograr los fines deseados, en un
8.2 Racionalidad del RTE
escenario en donde resultara ms costosa su
consecucin asignando recursos a travs del
A travs del RTE, el gobierno busca incenti- gasto pblico. El Estado no cuenta con los re-
var la asignacin de recursos privados hacia cursos suficientes para asignar recursos a dichos
reas de inversin socialmente deseables, sectores a travs del gasto pblico, de una for-
pero que no han sido suficientemente pro- ma ms eficiente, con el fin de cerrar la brecha
vistas tanto por el sector pblico como por el existente entre el nivel deseado de provisin y el
privado. La herramienta utilizada por el gobierno actual.
para lograr el objetivo de esta poltica es el be-
neficio fiscal, otorgado a contribuyentes pertene- El mecanismo tributario a travs del cual se
cientes al sector no lucrativo por medio del RTE. otorga el estmulo fiscal equivalente a un
Se trata as de estimular la produccin de bienes subsidio pblico opera en dos niveles. Pri-
y servicios del sector privado en sectores de alta mero, mediante la aplicacin de una tasa reducida
rentabilidad social esperada, pero con baja renta- del 20 por ciento al beneficio neto, o de una exen-
bilidad financiera. cin total en el supuesto de reinversin de utilida-
des a programas desarrollados bajo el objeto so-
La intervencin gubernamental, a travs del cial. Segundo, a travs de la deduccin inmediata
gasto tributario, puede justificarse en un es- en la base del impuesto de inversiones sujetas al
cenario de subproduccin de bienes social- objeto social.
mente deseables y explicada en trminos de
falla del mercado. En trminos conceptuales, la Como resultado, el RTE reduce sustantiva-
diferencia entre el precio que los consumidores mente la tasa efectiva de los contribuyentes.
estn dispuestos a pagar por la provisin del bien Como muestra de este efecto, la tasa efectiva de
o el servicio socialmente deseable como educa- renta promedio del sector cooperativo calificado
cin, salud, deporte o cultura y el valor social de por el RTE para tributar bajo el rgimen para
los mismos genera una produccin a un nivel in- el ejercicio fiscal 2005 equivali a 1.3 por ciento.
suficiente para la economa en su conjunto. Como Es decir, por cada 100 pesos de ingresos, dicho
consecuencia de esta brecha, el Estado colombia- sector pag en promedio un poco ms de un peso
no interviene para corregir dicha falla a travs del de impuesto sobre la renta (vila y Cruz, 2007).
Cuadro 8.2: Comparacin entre regmenes tributarios especiales para el sector no lucrativo. Tratamiento para donantes y receptores de donaciones
Pas Caracterstica del rgimen tributario
Para efectos de impuesto sobre la renta, algunos tipos de donaciones pueden estar sujetas a incentivos fiscales, ya sea a travs de un
Chile crdito fiscal o de una deduccin. Las empresas receptoras de las donaciones estn obligadas a reportar su monto, la fecha y el nombre
del donante.
Las sociedades donatarias estn obligadas a registrarse ante las autoridades tributarias, con el objeto de que los donantes puedan hacer
Dinamarca deducibles sus aportes, para efectos fiscales. Igualmente, estn obligados a obtener y conservar recibos por parte de las donatarias.
Adems, las donatarias deben informar a las autoridades la identificacin de los donantes.
La legislacin contempla un rgimen especial que exime del ISR a las sociedades sin fines de lucro, por sus ingresos provenientes
de operaciones propias de su actividad, contribuciones, donativos, subsidios, dividendos y arrendamiento. Por su parte, restringe la
Espaa
deduccin para los donatarios hasta el 25 por ciento de la donacin para el caso de personas naturales y del 35 por ciento para el de las
personas jurdicas sin que dichas donaciones sean mayores al 10 por ciento de sus ingresos gravables.
El rgimen tributario exime a las sociedades sin fines de lucro por el ingreso proveniente de sus actividades estatutarias. Para calificar
como beneficiarios, dichas sociedades deben solicitar ante las autoridades fiscales su admisin al rgimen de exencin, a excepcin de
las instituciones religiosas, quienes califican por el simple hecho de serlo. Asimismo, estn sujetas a relevar informacin por aquellos
Estados Unidos
donativos superiores a 75 dlares. Por su parte, los donantes pueden deducir sus donativos, tanto para efectos del pago del impuesto
federal como estatal, sujeto a diferentes limitaciones establecidas para cada tipo de sociedad no lucrativa, siempre y cuando no
obtengan beneficios substanciales de las entidades receptoras de las donaciones.
Las sociedades sin fines de lucro estn en general exentas del ISR y del IVA, en la medida en que sus operaciones sean congruentes
con el objeto social no lucrativo. En el caso de que dichas organizaciones obtengan ingresos provenientes de fuentes de ingreso de
capital, estn obligadas al pago del ISR a tasas de 24 por ciento o 10 por ciento. Las personas naturales donantes estn sujetas a una
Francia
limitacin equivalente al 66 por ciento de la donacin, para efectos de deducibilidad de ISR individual, mientras que las personas
jurdicas donantes lo estn a un 60 por ciento del valor de la donacin, hasta el equivalente total de un 5 por ciento de las enajenaciones
totales en el ejercicio fiscal.
Las donaciones son deducibles de impuesto, siempre y cuando sean otorgadas a sociedades no lucrativas previamente certificadas
ante las autoridades tributarias. Para efectos de deducibilidad del ISR, la legislacin establece que slo sern deducibles los montos
Holanda
otorgados en donacin, entre un lmite inferior al 1 por ciento del total del ingreso gravable y un lmite superior equivalente al 10 por
ciento del mismo, por cada ejercicio fiscal.
Las sociedades sin nimo de lucro estn sujetas a obtener beneficios fiscales tan slo por aquellos ingresos derivados del desarrollo
de actividades sociales, previo registro ante la administracin tributaria local. Las donaciones son deducibles de impuesto hasta el
Italia
equivalente al 2 por ciento de los ingresos totales declarados para efectos de ISR, adems de otras limitaciones establecidas por la
legislacin que aplican por tipo de donante.
Para que una sociedad sin nimo de lucro pueda recibir donativos deducibles del ISR deber solicitar registro correspondiente ante la
administracin tributaria, acreditando que su objeto social corresponde a la realizacin de actividades contempladas por la legislacin
Mxico
y adems acreditando constancia de inscripcin ante las dependencias gubernamentales reguladoras del sector social respectivo
(salud, educacin, cultura, medio ambiente, ciencia y tecnologa, etc.).
Fuente: Investigacin propia en base de OCDE (2008).

La racionalidad de la poltica que orienta la El beneficiario final de la poltica estara re-
implementacin del RTE est en lnea con presentado por la masa crtica de ciudadanos,
una prctica global de dotar al sector sin ni- empresas, cooperativas y grupos de emplea-
mo de lucro con normas que faciliten su cum- dos que se veran beneficiados de una mayor
plimiento tributario y, en ocasiones, incenti- dotacin de bienes y servicios socialmente
ven su expansin. Los gobiernos y sociedades deseables en las areas cientficas, tecnolgi-
civiles generalmente admiten como deseable cas, deportivas, de salud pblica y de inter-
la expansin del sector social no gubernamen- mediacin financiera. Para lograr este objetivo,
tal que, con fines no lucrativos, asigna recursos el Estado otorga un beneficio fiscal a aquellos
humanos, financieros y materiales a actividades contribuyentes cuyo objeto social y razn princi-
que persigan objetivos sociales gobernados por pal de negocios estn enfocados a la produccin
estructuras corporativas especiales. A pesar de de dichos bienes y servicios.
pretender objetivos de poltica similar, los pases
suelen adoptar diferentes modalidades tributarias
para el tratamiento de dicho sector en atencin a 8.3 Evaluacin de costos
metas especficas y regulaciones domsticas (cua- y beneficios
dro 8.2).
Agencia de gobierno
En comparacin con regmenes similares responsable de la evaluacin
aplicados en otros pases, la legislacin tribu-
taria colombiana parece representar un caso
La responsabilidad de la evaluacin del gasto
especial por las escasas o nulas restricciones
tributario recae en la DIAN, con base en las
aplicables tanto a donadores como a dona-
facultades que le otorga su estatuto corporati-
tarios para obtener beneficios tributarios. La
vo. Si bien es cierto que el ET (artculo 362) prev
laxitud de las normas aplicables al sector no lucra-
el funcionamiento de un comit de entidades sin
tivo en Colombia parece abrir amplios espacios al
abuso y el beneficio indebido, representando de nimo de lucro, integrado por el Ministro de Ha-
hecho un cuasi paraso para la prctica de la pla- cienda y Crdito Pblico, el director de aduanas y
neacin fiscal del sector con nimo de lucro. el director de impuestos, dicho comit no parece
contar con facultades para evaluar la productivi-
No existe evidencia del establecimiento con- dad del RTE. De hecho, el propio Estatuto Tribu-
creto de productos, resultados u objetivos tario (artculo 363) establece que las entidades del
cuantitativos o cualitativos de la poltica del RTE no requieren de la calificacin del comit,
RTE. Uno de los problemas de los gastos tribu- para gozar de los beneficios consagrados por el
tarios es que, en general, no se someten a una eva- propio rgimen. Adems, a partir de entrevistas
luacin sistemtica, como en el caso de los progra- con funcionarios de la DIAN, se estableci que
mas de gasto directo y, por lo mismo, no existen no existe evidencia sobre la operacin de algn
metas concretas ni se establecen criterios de anli-
comit evaluador del costo-beneficio, de la imple-
sis que permitan cuantificar de manera objetiva si
mentacin del gasto tributario otorgado a travs
se estn cumpliendo los objetivos declarados en el
del RTE.
momento de su instauracin.
Estimacin del costo fiscal una renta lquida alrededor de 2 billones de pe-
sos colombianos, de la cual aproximadamente el
95 por ciento calific como renta exenta, es decir,
El Rgimen de Tributacin Especial difiere
fueron reinvertidas en el objeto social. Este por-
del rgimen general en tres aspectos: la base
centaje permanece casi inalterado en los cuatro
gravable, la exencin sobre las reinversiones y
aos analizados.
la tarifa. La base gravable corresponde al benefi-
cio neto o excedente, definido como la diferencia
Para 2010, se estima que el costo fiscal del
entre ingresos y egresos. Dentro de estos ltimos
RTE fue de aproximadamente COP645 mil
se consideran las inversiones efectuadas en el pe-
millones, cifra equivalente al 0.12 por ciento
riodo. Por otra parte, queda exenta del impuesto
del PIB. De hecho, este costo ha sido ms esta-
la parte del beneficio neto que se destine directa o
ble desde 2007. El costo fiscal se calcul como la
indirectamente, en el ao siguiente al cual se ob-
diferencia entre un impuesto del 33 por ciento,
tuvo, a programas que desarrollen el objeto social
aplicado sobre la renta lquida del ejercicio, y el
de la entidad. Por ltimo, la tarifa aplicable sobre
impuesto actual, calculado como el 20 por ciento
la renta gravable es del 20 por ciento, en vez del
sobre la renta gravable, la cual se obtiene al dedu-
33 por ciento del rgimen general.
cir de la renta lquida aquella parte reinvertida en
el objeto social, las que son calificadas como ren-
Para estimar el costo fiscal del rgimen, se
tas exentas. Hay tambin un costo fiscal asociado
utiliz informacin agregada de la DIAN,
a la definicin de la base gravable, toda vez que el
sobre las declaraciones anuales de impuesto
concepto de beneficio neto acepta la depreciacin
sobre la renta, de las entidades sin fines de
instantnea de las inversiones en activo fijo, a dife-
lucro. Para el ao 2010 haba 50 847 entidades rencia del rgimen general, que exige la deprecia-
registradas en el RTE, un 21 por ciento ms que cin de los mismos. Sin embargo, la informacin
las vigentes en 2007. Estas entidades declararon disponible no permite estimar este componente.
Cuadro 8.3: Estimacin del costo fiscal del Rgimen Tributario Especial (COP, millones)
2007 2008 2009 2010

(a) Nmero de entidades 42 139 46 111 50 362 50 847
(b) Renta lquida del ejercicio 1 308 057 1 460 756 1 941 916 2 023 423
(c) Renta exenta 1 231 896 1 386 545 1 840 718 1 908 006
(d) Renta gravable (b-c) 76 161 74 211 101 198 115 417
(e) Impuesto bajo rgimen especial (d x 20 por ciento) 15 232 14 842 20 240 23 083
(f) Impuesto bajo rgimen general (b x 33 por ciento) 431 659 482 049 640 832 667 730
(g) Gasto tributario (f-e) 416 427 467 207 620 593 644 646
(h) Gasto tributario (por ciento del PIB) 0.10 0.10 0.12 0.12
Fuente: Estimacin propia en base de datos de la DIAN.

Fraudes, abusos y elusin trol por parte de la DIAN. Considerando que los
tributaria donativos hacia sociedades no lucrativas son de-
ducibles para efectos del impuesto sobre la renta
y, por consiguiente, son declarados explcitamente
Una de las preocupaciones constantes de los
dentro de los formatos de declaracin de impues-
diseadores de poltica tributaria, es la posi-
tos, un mecanismo de control de este tipo le per-
bilidad latente de que algunos agentes eco-
mitira a la DIAN identificar ingresos provenien-
nmicos utilicen los esquemas de tributacin
tes de actividades mercantiles15 los mismos que
especial para sociedades no lucrativas, con
idealmente deberan tributar en el rgimen general
el objetivo de buscar rentas. Usualmente, los
de ley, a travs de cruces de informacin de sus
buscadores de rentas estaran caracterizados por
bases de datos.
donatarios, fundadores de sociedades sin fines de
lucro o bien terceras personas vinculadas a ambos.
Asimismo, el RTE parece seguir una poltica
En particular, este tipo de esquemas de tributacin
relativamente liberal, en el criterio para deter-
especial suele ser utilizado por agentes econmi-
minar el objeto social de los contribuyentes
cos que simulan ser una organizacin corporativa
que califiquen para tributar bajo este rgimen
y objeto social, conforme a los requerimientos que
preferencial. La legislacin marca como nica
marca la legislacin para tributar bajo esquemas
limitante que el objeto social del contribuyente
de tributacin especial, con el nico objetivo de
sea de inters general y de acceso a la comunidad.
obtener un beneficio tributario indebido, a costa
Ms all de la aparente vaguedad terminolgica,
del resto de los contribuyentes, quienes tienen que
una demarcacin ms estricta sobre la finalidad
soportar tasas impositivas relativamente altas. Las
del objeto social reducira el espacio de potencial
limitaciones aplicables a regmenes similares al
abuso por parte de contribuyentes que busquen
RTE en otros pases, resumidas en el cuadro 8.2,
disfrazar rentas gravables mercantiles como bene-
son indicativas del nivel de atencin de legislado-
ficios netos de empresa no lucrativa.16
res y autoridades fiscales, por acotar espacios para
la prctica abusiva a travs de esquemas de elusin
La relativa facilidad para tributar bajo el RTE
y evasin fiscal.
pareciera abrir mltiples oportunidades de
elusin fiscal, a un costo fiscal para el erario
Se advierte que el riesgo de abuso y elusin
pblico. De una interpretacin literal de la re-
fiscal est particularmente presente en el caso
daccin de las disposiciones que regulan el RTE
de Colombia. Esta observacin fue derivada de
(artculos 356-364) se deriva que el Estatuto Tri-
un anlisis de las normas aplicables por el ET para
butario no prev limitacin alguna para que los in-
el RTE, y de entrevistas con funcionarios de la
gresos provenientes de fuentes distintas al objeto
DIAN y especialistas en temas tributarios. A di-
social, percibidos por los contribuyentes de este
ferencia de regmenes tributarios similares aplica-
bles en otros pases (ver el cuadro 8.1), las fuentes
15. Tales como enajenacin de bienes, arrendamiento de inmuebles, prstamos, re-
de ingreso de los contribuyentes del RTE no se galas, etc.
encuentran circunscritas a los donativos recibidos 16. Por ejemplo, en algunas legislaciones se establece como limitante que las institu-
ciones no lucrativas dedicadas a la educacin, obtengan validez oficial de estudios a
del sector privado. La inexistencia de este tipo de travs de las autoridades educativas competentes, como una forma de asegurar que
controles a los ingresos de los contribuyentes que la educacin impartida por dichas instituciones est alineada con parmetros estra-
tgicos del Estado. Este tipo de esquemas est en lnea con el principio de economa
tributan en el RTE, reduce los espacios de con- subsidiaria que orienta el RTE.
rgimen estn sujetos a la tasa preferencial del 20 contribuyentes del RTE estn obligados a llevar li-
por ciento. Una vez que el contribuyente acredite bros de contabilidad debidamente registrados, de
un objeto social afn a los requerimientos de ley conformidad con las normas legales vigentes, de
para tributar bajo el RTE, pareciera condicin su- manera similar a los contribuyentes del rgimen
ficiente para que la totalidad de los ingresos perci- general. Asimismo, a los contribuyentes del RTE
bidos, sin importar su fuente, estn afectos a una les son aplicables las normas de procedimiento
tasa mxima del 20 por ciento. y sancin establecidas en el Estatuto Tributario,
para la generalidad de los contribuyentes.
Dentro de los abusos ms recurrentes se men-
ciona el caso de las entidades educativas. Es- Los costos de administracin del RTE tam-
tas, a veces, se organizan como entidades sin fines poco son significativamente distintos a los
de lucro, aun cuando su fin ltimo es lucrativo. En que existen en el rgimen general. El acceso
las entrevistas con especialistas de temas tributa- de pleno derecho, las exigencias de los mismos
rios se mencion la prctica, de algunas de estas registros contables que al resto de contribuyen-
entidades, de transferir utilidades a sus dueos por tes y la aplicacin de los mismos procedimientos
la va de las prestaciones de servicios que estos l- y sanciones, determinan tambin que los costos
timos les ofrecen. de administracin tampoco difieran significativa-
mente de los del rgimen general. No cabe duda
Se mencion tambin el caso de algunas entidades de que la existencia de condiciones de acceso,
que han sido transferidas al exterior, eludiendo normas especiales para el clculo de la base gra-
toda tributacin en Colombia. Tambin se men- vable y figuras particulares de evasin y elusin
ciona la presencia de una serie de clubes, organi- hacen necesaria la especializacin en las funciones
zados como entidades sin nimo de lucro. de auditora, ejercidas sobre estos contribuyentes.
Sin embargo, de acuerdo a lo sealado por los di-
Un problema para la persecucin del fraude rectivos de la DIAN, en la actualidad no existen
es que la DIAN no tiene facultades para fisca- grupos especiales dedicados a la fiscalizacin de
lizar si las entidades persiguen o no un nimo estas entidades.
de lucro. Esta facultad est radicada en los go-
bernadores de los departamentos y en el alcalde Distorsiones sobre la eficiencia
mayor de Bogot. econmica y efectividad de la poltica
pblica
Costos administrativos
y de cumplimiento El sistema tributario colombiano privilegia
al sector sin nimo de lucro en las inversio-
Los costos de cumplimiento del RTE no son nes con carcter social. En trminos generales,
significativamente distintos a los que existen un rgimen tributario cuenta con caractersticas
en el rgimen general. El acceso al RTE es de de eficiencia, en la medida en que permita a los
pleno derecho y basta con cumplir los requisitos agentes econmicos asignar sus inversiones hacia
legales y presentar la declaracin de impuesto so- aquellos proyectos que generen una mayor tasa de
bre la renta. No se requiere de una autorizacin ni retorno, sin que consideraciones de tipo tributa-
registro especial en la DIAN. Por otra parte, los rio modifiquen dichas decisiones de inversin. El

concepto de eficiencia aplicable al tratamiento del supuesto de que ambos sectores econmicos,
sector de sociedades sin fines de lucro, implicara SNLs y SLs, de alguna forma, compiten en el
que el sistema tributario est diseado de forma mercado de provisin de los mismos bienes y ser-
tal que promueva inversiones de los sectores lu- vicios sociales. El amplio abanico de actividades
crativo y no lucrativo hacia el sector social, entre identificadas por el ET, como objeto del benefi-
agentes econmicos que competiran entre s, cio tributario implica un escenario de competen-
con base en su organizacin corporativa, estra- cia entre empresas con similar objeto social, pero
tegia de negocio, mezcla de insumos, etc. Simul- diferente esquema de tributacin. Dentro de este
tneamente, evitan que las decisiones de negocio mbito de competencia, el subsidio hacia las em-
se vean afectadas por la tasa efectiva aplicable de presas SNLs, a travs del gasto tributario, pondra
impuestos. en una situacin de desventaja competitiva a las
SLs que tributan bajo el rgimen general de ley, de
No obstante, en la prctica el RTE introdu- forma tal que las desplazara paulatinamente del
ce distorsiones en la eleccin de proyectos, mercado de prestacin de servicios o produccin
con el objeto de incentivar la produccin de de bienes sociales. En un escenario en donde la
bienes y servicios socialmente deseables y produccin agregada de bienes sociales perma-
corregir una falla de mercado. En un mbito nece estancada a lo largo del tiempo, el cambio
de competencia entre los sectores de sociedades de composicin en los contribuyentes dedicados
con fines no lucrativos (SNLs) y aquellas con a las actividades sociales, a favor de SNL benefi-
fines lucrativos (SLs), en relacin a la provisin ciarias del gasto fiscal, como consecuencia de la
de bienes y servicios socialmente deseables, re- aplicacin del RTE, genera solamente una recom-
sulta claro que la aplicacin del RTE conlleva a posicin de los participantes en el mercado, a un
la aplicacin de un subsidio fiscal que busca la costo fiscal considerable.
proliferacin de proyectos socialmente deseables
tanto para el Gobierno como para la sociedad co- No existe una fuente de informacin esta-
lombiana. ble, que permita cuantificar histricamente
el nmero de SNL, ni tampoco estimar el
Existen elementos de juicio para indicar que efecto de desplazamiento comentado ante-
el RTE ha sido insuficiente para expandir riormente. Sin embargo, el incremento en el
la produccin de bienes y servicios sociales nmero de empresas cooperativas durante los
a travs del tiempo. Como se explica en las si- ltimos aos, pudiera ser un indicador de la pro-
guientes pginas, la relativa ineficacia del gasto liferacin de este tipo de empresas en Colom-
tributario puede ser explicada en trminos de des- bia. Esta situacin conlleva a cuestionamientos
plazamiento del sector lucrativo por parte del no en trminos de eficiencia econmica: el nmero
lucrativo, al igual que por la provisin insuficiente de sociedades cooperativas aument de 2 120 en
de bienes sociales. 1995 a 9 477 en el 2005, lo que implica una tasa
de expansin de 16.1 por ciento anual sensible-
El RTE puede resultar en un desplazamiento mente superior al crecimiento econmico (Mur-
del sector lucrativo en el mercado de produc- cia, 2007).
cin de bienes y servicios sociales, sin que
necesariamente se incremente la produccin Un elemento clave para determinar si el gasto
de bienes sociales. El argumento se basa en el tributario ha logrado los objetivos de poltica
deseados, es el anlisis del comportamiento Una lectura conjunta del comportamiento
histrico de la produccin de las actividades de ambas variables, parece indicar un bajo
sociales que el Gobierno busca incentivar. Un dinamismo relativo del sector no lucrativo
incremento neto en la produccin de las mismas durante el perodo en estudio. Esta situacin
estara asociado con un relativo xito en la ins-
conlleva a inferir un relativo estancamiento en la
trumentacin del gasto tributario. Por el contra-
produccin de bienes y servicios sociales, en la
rio, un estancamiento en la produccin de dichos
economa en su conjunto, en el perodo en es-
servicios, sugerira que slo ha ocurrido una re-
tudio y, por consiguiente, a cuestionar la eficacia
composicin en la mezcla de empresas dedicadas
relativa del gasto tributario para lograr los objeti-
a la produccin de bienes o prestacin de servi-
cios sociales, con una mayor presencia relativa de vos buscados.
aquellas beneficiadas por el gasto tributario.
Ante la falta de fuentes directas de informa-

cin, el comportamiento de la produccin de
actividades sociales, llevada a cabo por el sec-
tor no lucrativo, puede aproximarse a travs
de agregados macroeconmicos publicados
por el DANE. Dentro del rubro de principales
agregados macroeconmicos, el DANE publica
cifras sobre consumo final y produccin bruta de
capital para las instituciones sin fines de lucro que
sirven a los hogares (ISFLH), entre otros sectores
institucionales.
En trminos generales, el crecimiento de la

inversin real del sector no lucrativo durante
el perodo 2002-2007 ha mostrado un dina-
mismo menor al del sector pblico. A excep-
cin del perodo 2003-2004, donde se muestra un
incremento importante, la inversin del sector no
lucrativo parece estar relativamente estancada du-
rante los ltimos aos de la muestra. Utilizando
como base de aproximacin el comportamiento
del gasto agregado del sector no lucrativo en con-
sumo final, las cifras muestran una reduccin im-
portante en el crecimiento del consumo de dicho
sector a partir de 2002. Esta variable puede con-
siderarse un indicador til, en la medida en que
se aproxima conceptualmente al valor total de los
insumos adquiridos por el sector no lucrativo para
producir bienes o prestar servicios propios de su
objeto social.

Figura 8.1: Aproximacin al crecimiento del sector no lucrativo en Colombia (2001-07)
(a) Formacin bruta de capital fijo(crecimiento real) (b) Gastos de consumo final (crecimiento real)
Fuente: Departamento Administrativo Nacional de Estadstica, DANE.
Equidad horizontal
La legislacin colombiana permite que las en- Las empresas amparadas bajo el RTE, que
tidades sin fines de lucro desarrollen activida- desarrollan actividades comerciales, estn
des comerciales, esto implica que ellas com- sujetas a una tributacin considerablemente
pitan en diversos sectores, con las entidades menor que las empresas del sector con fines
con nimo de lucro. En efecto, el criterio que se de lucro, que desarrollan el mismo tipo de ac-
tiene en cuenta al momento de definir si una enti- tividades. En el rgimen especial, la tasa media
dad persigue o no fines de lucro es el del reparto de tributacin es de 1.1 por ciento en compara-
de beneficios. El hecho de realizar actividades co- cin con 27.7 por ciento en el rgimen general.
merciales, como un medio para garantizar el cum- Esto constituye una inequidad en un sentido ho-
plimiento de su objeto social, no las convierte en rizontal, puesto que entidades con la misma ca-
entidades de lucro. El caso de las cooperativas es pacidad contributiva se ven sometidas a distinta
an ms revelador. Dichas organizaciones pueden tributacin. En el cuadro 8.4 se muestra la tasa
ser constituidas para el desarrollo de diversas acti- media de tributacin, para cada sector econmico,
vidades en beneficio de sus asociados, incluyendo de los contribuyentes acogidos al RTE, frente a la
actividades agrcolas, de consumo, de vivienda, de de las empresas acogidas a rgimen general. Las
seguros, de ahorro y crdito, de servicios pblicos, primeras promedian una tasa del 1.1 por ciento,
educativas, de transporte, de salud, de desarrollo siendo la mxima de 2.8 por ciento en el sector
comunitario, de trabajo asociado y de turismo. construccin y la mnima de 0.4 por ciento en el
sector financiero.
CUADRO 8.4: Tasa media de tributacin: Rgimen Tributario Especial y rgimen general
Rgimen Tributario Especial Rgimen general

Brecha de tasa
Sector Econmico Renta lquida del Tasa media Renta lquida del Tasa media
Impuesto Impuesto media
ejercicio (en %) ejercicio (en %)
Agropecuario, silv y pesca 12 952 288 2.2 563 753 169 577 30.1 27.9
Comercio 104 169 1 889 1.8 7 998 776 2 530 263 31.6 29.8
Construccin 22 103 610 2.8 2 454 730 717 999 29.2 26.5
Electricidad, gas y agua 6 843 61 0.9 5 598 296 1 561 873 27.9 27.0
Manufactura 33 349 317 0.9 9 378 572 2 642 874 28.2 27.2
Minero 2 084 39 1.8 17 495 404 5 523 252 31.6 29.7
Otros servicios 1 409 963 17 505 1.2 10 252 577 1 893 546 18.5 17.2
Transporte, almac. y
38 270 545 1.4 4 226 290 1 188 861 28.1 26.7
comunicaciones
Servicios financieros 449 386 1 620 0.4 10 311 792 2 671 200 25.9 25.5
Total 2 079 118 22 872 1.1 68 280 190 18 899 445 27.7 26.6
Instrumentos alternativos de poltica
Utilizar el gasto pblico puede ser ms efi- eficiente y administrativamente complejo. La

ciente, pero tambin ms costoso. Se podran opcin resulta indeseable desde un punto de vista
asignar recursos a los agentes econmicos cuyo de eficiencia econmica, en la medida en que di-
objeto social y principal razn de negocios sea cho subsidio inducira distorsiones a los agentes
la produccin de bienes y servicios objeto de la privados, en su decisin de utilizar la mezcla de
poltica pblica, a travs de subsidios, prstamos, insumos para la produccin de bienes o presta-
garantas y otros mecanismos similares. Esta opcin de servicios. Adems, para la DIAN resul-
cin, aunque atractiva desde una perspectiva de tara administrativamente complejo el controlar
eficiencia fiscal, suele exhibir un mayor costo que el beneficio fuera aprovechado exclusivamen-
comparativo, debido a los diversos procedimien- te por los contribuyentes objeto del estmulo, ms
tos y regulaciones seguidas, tanto por el poder eje- an en una economa con el relativo tamao y
cutivo como legislativo, para la ejecucin del gasto complejidad caractersticos de la colombiana.
pblico. Esto en relacin a su diseo, aprobacin,
implementacin y evaluacin. Si bien es cierto
8.4 Recomendaciones
que la implementacin de estmulos a travs de de poltica pblica
gastos tributarios acarrea tambin costos de cum-
plimiento para los contribuyentes, aquellos suelen
Derivado del anterior anlisis, las siguien-
ser menores, en general, a los incurridos a travs
tes recomendaciones de poltica podran ser
del proceso presupuestario tradicional.
tiles para disminuir o evitar la erosin de la
base tributaria, por el uso abusivo del RTE,
Subsidiar la adquisicin de los principales
de parte de los buscadores de rentas, y mejo-
insumos utilizados por dichos agentes eco-
rar su control:
nmicos para lograr su objetivo social, es in-

Limitar la deduccin de donaciones de indivi- tos con reglas de negocio que faciliten a la DIAN
duos y empresas hacia empresas sujetas al RTE. el desarrollo de sus funciones de servicio, control
La deducibilidad, hasta un porcentaje de los ingre- y fiscalizacin.
sos grabables, evitara que algunos contribuyentes
utilicen vehculos de planeacin utilizados exclu- Considerar la eliminacin de la tasa reducida
sivamente para reducir o eliminar la base grava- de ISR del 20 por ciento. Mientras que la exen-
ble a travs de donaciones, sobre todo aquellas cin del impuesto bajo el supuesto de reinversin
otorgadas a sociedades no lucrativas, que a su vez de utilidades lograra el objetivo poltico deseado,
sean empresas relacionadas con el sujeto o enti- su eliminacin evitara posibilidades de arbitraje
dad receptora de la donacin. entre el diferencial de tasas, a la vez que se alcan-
zaran objetivos de neutralidad tributaria, hacia
Obligar a los contribuyentes del RTE a informar aquellos ingresos percibidos por sociedades sin
a la DIAN sobre la identidad fiscal de los donan- nimo de lucro, provenientes de fuentes empre-
tes de contribuciones. Esta obligacin permitir a sariales.
la administracin tributaria ejercer un mayor con-
trol, tanto sobre la deducibilidad de los donativos En resumen, en este captulo se present
como de los ingresos afectos a la sociedad con una evaluacin integral del Rgimen Tribu-
fines no lucrativos, por medio de cruces de infor- tario Especial. Se concluye que la intervencin
macin de bases de datos internas. est justificada y que el RTE es el mejor instru-
mento disponible. Sin embargo, la intervencin
Aplicar el beneficio del RTE nicamente a aque- no parece ser efectiva y existen amplias posibi-
llos ingresos provenientes de donaciones y fuen- lidades de elusin fiscal. Para mejorar la poltica
tes propias. Todos aquellos ingresos provenientes se recomiendan varios cambios en el rgimen,
de otras fuentes estaran gravados por el rgimen como se acaba de resumir en la seccin inmedia-
general. Para facilitar el control y evitar abusos, tamente anterior.
se puede establecer un nivel mnimo de ingresos,
provenientes de ingresos propios de la actividad
social y de donativos para que los contribuyentes
puedan tributar bajo el RTE.
Establecer reglas ms estrictas para que los con-

tribuyentes puedan estar sujetos al RTE. A travs
de reformas al Estatuto Tributario puede esta-
blecerse la obligacin de presentar una solicitud
de inscripcin al RTE, con informacin sobre la
identidad de los socios o accionistas, objetivos so-
ciales concretos y actividades a desarrollar duran-
te los siguientes ejercicios fiscales. El comit de
entidades sin fines de lucro tendra la prerrogativa
de evaluar y aprobar las solicitudes recibidas, de
tal forma que la informacin proporcionada en
dicha solicitud sea alimentada en las bases de da-
CAPTULO 9.
RGIMEN DE ZONAS FRANCAS
El mensaje principal del captulo: Existen 88 los precios de transferencia. Se deben considerar
zonas francas en Colombia, con 712 empresas otros instrumentos ms atractivos para incentivar
usuarias un aumento de 70 por ciento en esta ltima la inversin, como un IVA tipo consumo, la de-
variable en solamente cuatro aos. Con las zonas fran- preciacin acelerada y implementacin de planes
cas se busca incentivar la inversin y generar em- de desarrollo regional.
pleos a travs de una tarifa reducida sobre la renta
y exencin de IVA y arancel. Existen suficientes El captulo est organizado de la siguiente
elementos tcnicos para cuestionar la efectividad manera: La seccin 9.1 describe el rgimen de
del rgimen de zona franca colombiana: la expe- zonas francas. La seccin 9.2 analiza la racio-
riencia internacional sugiere que dichos incenti- nalidad de la intervencin. En la seccin 9.3 se
vos son poco efectivos; la decisin de inversin evalan los costos y beneficios del rgimen, in-
depende de muchos otros factores; y el factor cluyendo la inversin y el empleo, el costo fiscal,
vinculante en Colombia suele ser la infraestruc- elusin fiscal, costos de cumplimiento, costos de
tura fsica y no el rgimen tributario. El nivel de administracin y equidad. Finalmente, la seccin
inversin de Colombia tampoco parece ser parti- 9.4 considera algunos instrumentos alternativos
cularmente bajo. Si bien las zonas francas generan de poltica pblica.
inversin y empleo a niveles moderados, esto no
es necesariamente un producto de la poltica, pues
9.1 Descripcin del rgimen
es probable que una parte importante de los pro- de zonas francas
yectos de inversin se hubiese realizado, an sin
los alivios tributarios que contempla el rgimen.
El RZF est regulado por la Ley 1004 de 2005,
Muchos proyectos de inversin ejecutados en zo-
el Estatuto Tributario y el Decreto 2685 de
nas francas tienen rentabilidades suficientemente
1999. En la ley antes citada se define a la zona
altas como para haber sido viables bajo el rgimen
franca como el rea geogrfica delimitada dentro
general, especialmente en los sectores de comer-
del territorio nacional, en donde se desarrollan
cio y servicios. Por otro lado, la perdida recau-
actividades industriales de bienes y de servicios,
datoria es equivalente a 0.1 por ciento del PIB y
o actividades comerciales, bajo una normativi-
podra llegar a un nivel de 0.33 por ciento del PIB
dad especial en materia tributaria, aduanera y de
en el 2020. El costo administrativo equivale a 0.8
comercio exterior. Adems, se seala que las
por ciento del presupuesto de la DIAN. Adems,
mercancas ingresadas a estas zonas se consideran
el rgimen genera inequidad horizontal, porque
fuera del territorio aduanero nacional, para efec-
las empresas amparadas bajo el rgimen de zonas
tos de los impuestos a las importaciones y a las
francas estn sujetas a una tributacin conside-
exportaciones.
rablemente menor que las empresas del rgimen
general. Tambin hay riesgos de elusin tributa-
ria, y aqu se destaca la posible manipulacin de
Captulo 9. Rgimen de zonas francas 111

RECUADRO 9.1.: Resumen de la evaluacin del gasto tributario en zonas francas.
A. Racionalidad
Existen suficientes elementos tcnicos para cuestionar la efectividad del rgimen de zona franca colombiana: la
1. Est justificada la intervencin experiencia internacional sugiere que dichos incentivos son poco efectivos; la decisin de inversin depende de
gubernametal? muchos otros factores; y el factor vinculante en Colombia suele ser la infraestructura fsica y no el rgimen tributa-
rio. Finalmente, el nivel de inversin no parece ser particularmente bajo.
2. Cmo responde el gasto tributario Los bienes comprados o importados por los usuarios industriales de bienes o de servicios se encuentran exentos de
a esta necesidad de intervencin? IVA y de aranceles.
B. Objetivos
3. Cul es el objetivo general de esta Incentivar la inversin productiva y la generacin de empleos. Promover competitividad regional y economas de
poltica? escala.
4. Cules son los efectos esperados
Se espera aumentar la inversin y el empleo que generan las empresas, a niveles superiores de los que se habran
en trminos de modificacin de
obtenido sin los alivios tributarios que contempla el rgimen.
comportamiento?
Entre 2007 y 2011, las zonas francas autorizadas han ejecutado inversiones por COP 8.6 billones, han dado empleo
5. Cules son los resultados de esta
directo a 11 751 personas y empleo indirecto a otras 40 976 personas. Sin embargo, no se puede atribuir estos
poltica?
resultados directamente a esta poltica pblica.
Los beneficiarios directos de la poltica son las empresas usuarias autorizadas para constituir las zonas francas. Los
6. Quin es el beneficiario?
beneficiarios indirectos son los trabajadores de estas empresas.
C. Evaluacin
7. Cules son los instrumentos I. Incentivos tributarios alternativos: (a) transformacin del IVA tipo producto en uno tipo consumo; (b) establecer
alternativos de poltica? un rgimen de depreciacin acelerado. II. Gasto pblico: desarrollo regional.
8. Representa el gasto tributario la
mejor opcin para alcanzar los objeti- No, es inferior a todas las alternativas mencionadas arriba.
vos de poltica deseados?
C.2 Evaluacin de costes y beneficios
El Ministerio de Hacienda y Crdito Pblico, a travs de la DIAN, tiene la responsabilidad de evaluar el costo fiscal de
9. Cul es la agencia de gobierno
los incentivos tributarios de las zonas francas. La Comisin Intersectorial de Zonas Francas tiene competencias para
responsable de la evaluacin?
evaluar el cumplimiento de los objetivos, en relacin a zonas francas especficas.
10. Cul es el costo fiscal estimado Total: 0.03 por ciento del PIB. Tarifa reducida (0.03 por ciento del PIB). La exencin de IVA sobre bienes de capital
del gasto tributario? (0.06) no es gasto tributario.
11. Cules son los costos administra- Costo administrativo: COP 3 500 millones anuales (0.8 por ciento del presupuesto de la DIAN). Costo de cumpli-
tivos y de cumplimiento? miento: COP5 500 millones anuales (auditoras externas).
12. En qu medida el gasto tributario Una eliminacin del rgimen zona franca resulta en una mayor tasa de crecimiento (+0.1%), por un mayor nivel de
distorsiona la eficiencia econmica? inversin, dado un aumento en el ahorro para el gobierno, a travs de mayor recaudo.
13. Cules son los efectos distributi- En promedio, la tasa media de tributacin de empresas ZF es 6 puntos porcentuales menor, que en el rgimen ge-
vos (equidad horizontal)? neral.
La figura de evasin tributaria ms evidente es la manipulacin de los precios de transferencia, entre una empresa
14. Invita el beneficio tributario al usuaria de zona franca y otra domiciliada en el resto del pas. Asimismo, la posibilidad de trasladar empresas que
fraude y evasin tributaria? estn operando fuera de una zona franca al interior de dicha zona desvirta el objetivo de promover inversin nueva
y crear empleos.
15. Qu cambios en el diseo del Transformar el IVA tipo producto en uno tipo consumo.
gasto tributario permitiran
alcanzar los objetos polticos? Establecer un rgimen de depreciacin acelerada.
Con las zonas francas se busca incentivar la exterior y que ingresan a las zonas francas, no se
inversin y generar empleo, adems, estn consideran importaciones, para todos los efectos
abiertas a inversionistas nacionales y extran- legales, lo que significa que estn exentos de IVA
jeros. A diferencia de las zonas francas estableci- y de aranceles. No obstante, cuando los bienes
das en el resto del mundo, en Colombia su activi- producidos en las zonas francas son vendidos a
dad no se restringe al comercio exterior, sino que personas domiciliadas en Colombia, se entiende
tambin se permite su participacin en el merca- que se produce una importacin, siendo sujeto
do interno. del pago de aranceles, aunque slo por el valor de
los insumos importados, y al IVA.
Las zonas francas pueden ser de dos tipos:
zonas francas permanentes (ZFP) y zonas Para obtener la autorizacin para instalar una
francas permanentes especiales (ZFPE). En zona franca, los usuarios deben cumplir una
la ZFP operan varios usuarios, entre los cuales se serie de requisitos. Para las ZFP estos estn vin-
pueden distinguir cuatro tipos: el usuario opera- culados al terreno, la factibilidad del proyecto, la
dor, usuarios industriales de bienes, usuarios in- inversin comprometida y la generacin de em-
dustriales de servicios y usuarios comerciales. Por pleos, entre otros. Los usuarios industriales de los
su parte, la ZFPE est constituida por una sola ZFPE deben cumplir una serie de requisitos de
empresa, del tipo usuario industrial, adems del constitucin, inversin y empleo.17
usuario operador. Estas zonas francas se autori-
zan en atencin al alto impacto econmico y so-
9.2 Racionalidad del rgimen de
cial que puedan tener para el pas.
zonas francas
Los usuarios operadores e industriales de las
A travs del RZF, el Gobierno busca incen-
zonas francas se benefician con una tarifa re-
tivar la inversin productiva y la generacin
ducida del impuesto sobre la renta del 15 por
de empleos. Estos objetivos estn expresamente
ciento. Adicionalmente, las utilidades retiradas y
establecidos en la Ley 1004 de 2005, cuando se
los dividendos percibidos por los socios o accio-
seala que las zonas francas tienen las siguientes
nistas, estn exentos del impuesto a la renta. Por su
finalidades:
parte, los usuarios que desarrollan actividades co-
merciales pagan la tarifa general de 33 por ciento.
Ser un instrumento para la creacin de em-
pleo y para la captacin de nuevas inversiones
Los bienes comprados o importados por los
de capital.
usuarios industriales de bienes o de servicios
se encuentran exentos de IVA y de aranceles.
Ser un polo de desarrollo que promueva la
Las materias primas, partes, insumos y bienes ter-
competitividad en las regiones donde se es-
minados que se vendan, desde el territorio adua-
tablezcan.
nero nacional, a usuarios industriales de bienes
o de servicios de zona franca o entre estos, se
encuentran exentos de IVA, es decir, sujetos a la
tasa cero, siempre que los mismos sean necesarios
para el desarrollo del objeto social de dichos usua- 17. Cabe sealar que la DIAN ha anunciado recientemente que se modificar
el RZF, para suspender las autorizaciones de ZFPE de bienes, mantenindose
rios. Por otra parte, los bienes provenientes del solamente para los servicios.

Desarrollar procesos industriales altamen- hacienda pblica, en la medida en que las deci-
te productivos y competitivos, bajo los con- siones de inversin suelen responder a una serie
ceptos de seguridad, transparencia, tecno- de factores que van ms all de lo estrictamente
loga, produccin limpia y buenas prcticas tributario.
empresariales.
El tipo de inversiones que los incentivos fisca-
Promover la generacin de economas de les usualmente promueven, suele responder
escala. en buena medida a factores extra-tributarios.
Estos factores incluyen la infraestructura fsica
Simplificar los procedimientos del comercio (transporte, energa, comunicaciones, etc.), social
de bienes y servicios, para facilitar su venta. (educacin, salud seguridad, etc.), e institucional
(sistema de justicia, calidad de la regulacin, etc.)
A partir de los argumentos de la economa del del pas destino de la inversin. Se requiere una
bienestar, esta intervencin estatal no tiene slida base de ingresos tributarios para financiar
justificacin. Segn esta teora, la intervencin el tipo de infraestructura necesaria para promover
del Estado en el mercado se justifica por la exis- la inversin productiva. Por consiguiente, desde
tencia de fallas (por externalidades, asimetra de un punto de vista estratgico resultara deseable
informacin, bienes pblicos, etc.) y por motivos reducir o eliminar los incentivos fiscales a la inver-
redistributivos. El uso de incentivos tributarios sin, con el objeto de fortalecer la base ingresos
en este contexto supone que existe un nivel su- pblicos que permita a su vez financiar un mayor
bptimo de inversin y empleo, causado por una nivel de infraestructura fsica y social en el pas
falla de mercado. Este argumento es muy difcil receptor de inversin productiva.
de sostener en el caso colombiano, debido a que
el nivel de inversin depende de muchos factores. Desde un punto de vista de eficiencia econ-
De manera similar, el nivel de empleo es una fun- mica, resulta deseable utilizar incentivos fis-
cin del nivel de actividad econmica, la estructu- cales que, en la medida de lo posible, promue-
ra econmica de pas, y la regulacin del mercado van neutralidad en las decisiones de inversin
laboral, entre otros. de los agentes econmicos. Un incentivo fiscal
es neutral en aquellos casos en que queda la pre-
Los incentivos fiscales, como el rgimen de ferencia del inversionista sobre diferentes proyec-
zona franca, suelen ser utilizados para pro- tos de inversin, no se ve alterada despus de la
mover la actividad productiva, el empleo y la introduccin del incentivo fiscal18. La necesidad
inversin, aunque su efectividad ha sido ob- de adoptar incentivos fiscales neutrales resulta re-
jeto de controversia y debate durante muchos levante desde el punto de vista econmico, en la
aos. El principal objetivo de esta herramienta de medida en que evita distorsiones en las decisiones
poltica tributaria es hacer ms atractiva la tasa de de los inversionistas, con relacin a la mezcla de
retorno del capital en determinadas inversiones, factores de la produccin, el tipo de tecnologa
particularmente de origen extranjero, bajo la pre- utilizada o la vida til de los activos fsicos utili-
misa de que dichas inversiones no se llevaran a
18. Suponiendo que la tasa de inversin para los proyectos de inversin A y B, antes
cabo sin la implementacin del incentivo fiscal. de la introduccin del incentivo fiscal fuese de 15 por ciento y 10 por ciento respecti-
En la prctica, los incentivos fiscales suelen es- vamente, y la misma tasa aumentara a 16 por ciento y 13 por ciento respectivamente,
como consecuencia del incentivo fiscal, el inversionista seguira prefiriendo el proyecto
tar acompaados de un alto costo fiscal para la de inversin A sobre el B en ambos escenarios. El resultado implica la existencia de un
incentivo fiscal neutral.
zados en los proyectos de inversin, entre otras fiscales a la inversin reducen la tasa efectiva de
decisiones. Por consiguiente, con base a conside- impuestos de las empresas beneficiadas, para que
raciones de eficiencia econmica, resulta deseable dichos incentivos promuevan a su vez mayor ni-
utilizar incentivos neutrales, tales como la deduc- veles de inversin, y con ello mayores ingresos
cin inmediata de inversiones, o la reduccin ge- tributarios, es necesario que las decisiones de in-
neral de las tasas al impuesto corporativo. versin tengan una respuesta relativamente alta a
la tasa de retorno.19 Para que esto suceda, el pas
Para que el incentivo fiscal a la inversin debe ofrecer una infraestructura adecuada, altas
productiva sea costo-efectivo, resulta nece- tasas de productividad laboral, un marco regula-
sario que el gobierno perciba una ganancia torio adecuado, bajo riesgo poltico y un sistema
neta entre el gasto tributario y el incremen- judicial relativamente efectivo.
to en la base tributaria proveniente de nueva
inversin. Si bien es cierto que los incentivos Por consiguiente, resulta costo-ineficiente
fiscales pueden aumentar la masa crtica de in- otorgar incentivos fiscales en regiones que
versiones en sectores econmicos estratgicos ofrecen al inversionista bajos niveles relativos
para el gobierno, tambin lo es que en ocasiones de infraestructura fsica y social, en donde
estos mismos pierden ingresos tributarios aso- la respuesta de los niveles de inversin a la
ciados con aquellas inversiones que de cualquier tasa de retorno, despus de impuesto, es baja.
forma se realizaran si no existiera el incentivo Bajo estas circunstancias, resulta predecible que
fiscal (ver figura 9.1). los pases mantengan altas tasas estatutarias de
impuestos con el objeto de financiar las prdidas
En aquellos casos en que los factores de pro- en ingresos fiscales, asociadas a los gastos fiscales
duccin en el sector formal se encuentren por concepto de incentivos a la inversin. En este
cerca del nivel de pleno empleo, el efecto escenario, resultara ms efectivo, desde un punto
impositivo sobre la inversin es relativamen- de vista de poltica tributaria, modificar la polti-
te pequeo. Considerando que los incentivos ca de incentivos, aplicando recortes generales a la
tasa estatuaria corporativa (incentivo neutral).
FIGURA 9.1: El impacto terico de un incentivo tributario sobre la decisin de inversin
19. Es decir, que la demanda-precio de las inversiones sea relativamente

elstica.

Con base en lo anteriormente expuesto, inversin, aunque no necesariamente a travs del
existen suficientes elementos tcnicos para sistema tributario. Sin embargo, entre 2000 y 2005
cuestionar la efectividad del rgimen de Colombia logr cerrar dicha brecha, tanto con la
zona franca colombiana. Primero, porque la regin ALC, como con los pases OCDE. En
experiencia internacional sugiere que dichos in- 2011, el nivel de inversin de Colombia super el
centivos son poco efectivos. Segundo, porque la nivel promedio regional en 2 puntos del PIB. Es
decisin de inversin depende de muchos otros decir que el argumento que apoya la intervencin
factores, y el factor vinculante en Colombia suele estatal no es tan contundente como lo era hace
ser la infraestructura fsica y no el rgimen tri- una dcada.
butario. Tercero, como se ilustra a continuacin,
La brecha de inversin se cerr gracias a
en Colombia el nivel de inversin no parece ser
intervenciones como las zonas francas y la
particularmente bajo.
deduccin por inversin en activos fijos? Esta
es una pregunta clave, que difcilmente se puede
La racionalidad de la intervencin tambin
contestar de manera definitiva. En el caso de la
ha disminuido durante la ltima dcada,
deduccin por activos fijos, existen dos puntos
dado que Colombia viene cerrando la brecha
de vista contrarios en la literatura econmica co-
de inversin. En el ao 2000, la tasa de inversin
lombiana, como se explic detalladamente en el
de Colombia era de casi un 15 por ciento del PIB,
captulo 4 (recuadro 4.1). En el caso de las zona
mientras que en el promedio de la regin era de
francas, no existe evidencia definitiva, pero a tra-
21 por ciento del PIB. Es decir, una brecha de 6
vs del anlisis incluido en este captulo se espe-
puntos porcentuales, como muestra la figura 9.2.
ra hacer una contribucin al debate. Aparte de la
En esa poca, posiblemente se habra podido
intervencin tributaria, es importante mencionar
argumentar que Colombia necesitaba algn tipo
dos factores adicionales que tienen un impacto
de intervencin estatal para aumentar el nivel de
FIGURA 9.2: Colombia: Brecha de inversin en comparacin de pases OCDE y la regin ALC
Nota: Mide la diferencia entre la tasa de inversin de Colombia (en porcentaje del PIB), la de OCDE y ALC. Valores negativos
implican tasas de inversin inferiores para Colombia y viceversa.
Fuente: FMI (WEO) en lnea.
positivo a nivel de inversin: primero, el mejora- trabajadores empleados en ellas. Las empresas
miento de la situacin de seguridad, y segundo, el se benefician con los alivios tributarios que con-
boom econmico vinculado con mayor produc- templa la normativa, los que les permiten obtener
cin y precios internacionales en materias primas. rentabilidades superiores a las esperables bajo el
rgimen general de tributacin. Por su parte, los
Aunque Colombia efectivamente compite trabajadores contratados por estas resultaran be-
con pases vecinos para atraer la inversin, neficiados con la poltica, en la medida en que el
se destaca la importancia de ciertas variables RZF fuese determinante en la realizacin de los
de competitividad. Entre ellas se incluyen esta- proyectos de inversin. Si el RZF no es determi-
bilidad poltica y econmica, infraestructura, el nante, cabra esperar que los empleos se generaran
ambiente de negocios, y acceso a otros mercados.
de todas maneras, aun en ausencia de los benefi-
Por ende, la decisin de inversin es funcin de
cios fiscales. Bajo esta misma condicin, podra
muchas variables y no solamente de la tasa tribu-
haber tambin otros beneficiarios indirectos, pro-
taria efectiva.
ducto de la actividad econmica que generara la
zona franca en su entorno, tales como empresas,
La evidencia de la efectividad de los incenti-
trabajadores y profesionales.
vos tributarios no es muy slida. Una revisin
de la literatura econmica sugiere que a pesar del
hecho de que los pases usan los incentivos tribu- Agencia de gobierno responsable de la
tarios con mucha frecuencia, hay poca evidencia evaluacin
de su efectividad (Roca, 2010).
La normativa sobre zonas francas no esta-
9.3 Evaluacin de costos blece una instancia de evaluacin global
y beneficios de la efectividad y eficiencia de la poltica.
El Ministerio de Hacienda y Crdito Pblico, a
travs de la DIAN, slo tiene la responsabilidad
Objetivos y Beneficiarios
de evaluar el costo fiscal de los incentivos tribu-
tarios de las zonas francas. En todo caso, cabe
Expresamente, la normativa tributaria esta- sealar que hasta la fecha, el informe anual de
blece los resultados de empleo e inversin, gastos tributarios no incorpora el RZF dentro de
que se persiguen con el establecimiento de las estimaciones publicadas en el Marco Fiscal de
cada zona franca y con la incorporacin de Mediano Plazo.
cada usuario. Estos resultados han sido detalla-
dos en la siguiente seccin. Sin embargo, para el La Comisin Intersectorial de Zonas Francas
RZF como un todo, no existe evidencia del esta- solo tiene competencias para evaluar el cum-
blecimiento de productos, resultados u objetivos plimiento de los objetivos en relacin a zonas
cuantitativos o cualitativos. francas especficas. Esta comisin est integra-
da por el Ministro de Comercio, Industria y Tu-
Los beneficiarios directos de la poltica son rismo quien la preside; el Ministro de Hacienda y
las empresas usuarias autorizadas para cons- Crdito Pblico; el ministro del ramo que regule,
tituir las zonas francas y, eventualmente, los controle o vigile la actividad sobre la que se pre-

tende obtener la declaratoria de existencia de la Hay 712 usuarios de zonas francas, esta canti-
zona franca permanente; el director del Departa- dad es un 70 por ciento superior a la registra-
mento Nacional de Planeacin; el director de Im- da en el ao 2006. Los usuarios industriales de
puestos y Aduanas Nacionales; el presidente de bienes y servicios son el grupo ms grande, segui-
Proexport, y el alto consejero presidencial para la do por los usuarios comerciales e industriales de
gestin pblica y privada o quien haga sus veces. servicios (Figura 9.3). Como consecuencia de los
Entre sus funciones se encuentran analizar, estu- incentivos tributarios de la Ley 1004 de 2005, se
diar, evaluar y emitir concepto sobre la viabilidad observa un incremento bastante diferencial en el
de la declaratoria de existencia de la zona franca aumento por tipo de usuario a la situacin vigen-
y aprobar o negar el Plan Maestro de Desarrollo te en 2006: los usuarios industriales de servicio
General de las Zonas Francas. crecieron con 642 por ciento y los industriales de
bienes y servicios en un 344 por ciento, frente a
Inversin y generacin de empleo un 27 por ciento en los usuarios comerciales.
Es importante tener en cuenta que de las 235

En Colombia hay 88 zonas francas autorizadas, 560 firmas que declararon renta en 2010, tan
35 de ellas permanentes y 53 permanentes espe- solo 655 se encontraban bajo el rgimen de
ciales. De las 35 permanentes, 11 fueron creadas zona franca. En otras palabras, las empresas ZF
con anterioridad a la Ley 1004 de 2005, por lo solamente tienen una participacin de 0.3 por
que disfrutan de los beneficios tributarios, pero ciento en las empresas que tributan.
no tienen compromisos de inversin y generacin
de empleo. Se aprecia un incremento notable en el Entre 2007 y 2011, las zonas francas autoriza-
nmero de zonas francas a partir de la publicacin das han ejecutado inversiones por COP 8.6
de la ley antes citada, equivalente a un 800 por billones, adems, han dado empleo directo
ciento con respecto al nmero de zonas francas (formal) a 11 751 personas y empleo indirecto
vigentes existente en el 2006 (ver cuadro 9.1).
CUADRO 9.1: Nmero de zonas francas segn ao de autorizacin
Nmero de zonas francas

Ao de resolucin
Permanentes Especiales Total Acumulado
Anterior a 2007 11 0 11 11
2007 4 5 9 20
2008 6 14 20 40
2009 4 13 17 57
2010 7 14 21 78
2011 3 7 10 88
Total 35 53 88 -
Fuente: Subdireccin de Gestin de Registro Aduanero, Zonas Francas, DIAN.
(formal o informal) a otras 40 976 personas. Las zonas francas permanentes tienen un
En trminos relativos, la inversin de empresas grado de ejecucin de compromisos en inver-
zona franca alcanza el 1.8 por ciento de la for- sin y generacin de empleo muy bajo, estos
macin bruta de capital nacional en 2007-11. De alcanzan el 23 por ciento y 2 por ciento res-
forma similar, el empleo directo (formal) genera- pectivamente. Las inversiones asociadas a las
do por empresas zona franca es equivalente a 0.6 zonas francas autorizadas en los aos 2007 y 2008
deberan estar ejecutadas en un cien por ciento, de
por ciento del empleo formal generado en el pas
acuerdo a los plazos legales para ello; sin embar-
en este periodo (y 1.3 por ciento del empleo total
go, la tasa de ejecucin es de 79 por ciento y 32
generado). Estas cifras se comparan con la parti-
por ciento, respectivamente. Por otra parte, desde
cipacin de las empresas ZF en el total de empre-
2007, las zonas francas permanentes han creado
sas declarantes, que es del 0,3 por ciento.
solamente 451 puestos de trabajo directos y 3 498
empleos indirectos.
Sin embargo, estas cifras no representan ex-
clusivamente los beneficios generados por las La situacin es distinta en las zonas francas
zonas francas, pues es probable que una parte especiales, siendo el grado de ejecucin de
importante de los proyectos de inversin se 72 por ciento en inversin y 125 por ciento en
hubiesen realizado an sin los alivios tributa- empleos directos. Respecto de la creacin de
rios que contempla el rgimen. Las inversiones empleo indirecto, tambin hay una sobre ejecu-
y los puestos de trabajo producidos por esos pro- cin del 284 por ciento. Es probable que este me-
yectos son beneficios que no se pueden atribuir a jor desempeo relativo se explique por la declara-
la poltica de zonas francas. cin como ZFPE de empresas en marcha, que ya
se encontraban desarrollando sus actividades que
eran parte del proyecto presentado.
Figura 9.3: Usuarios de zonas franca por tipo de usuario, 1993-2011

CUADRO 9.2: Compromisos y ejecucin de inversin y empleo en ZFP
Ao de Inversin (millones de pesos) Generacin de empleo directo Generacin de empleo indirecto

resolucin Comprometida Ejecutada % Comprometida Ejecutada % Comprometida Ejecutada %
2007 176 946 140 159 79.2 1 184 261 22.0 17 539 948 5.4
2008 805 073 259 171 32.2 17 163 84 0.5 32 060 2 166 6.8
2009 300 522 46 896 15.6 3 507 41 1.2 10 985 220 2.0
2010 770 159 43 688 5.7 463 60 13.0 2 132 139 6.5
2011 101 172 13 928 13.8 105 5 4.8 1 648 25 1.5
Total 2 153 872 503 842 23.4 22 422 451 2.0 64 364 3 498 5.4
CUADRO 9.3: Compromisos y ejecucin de inversin y empleo en ZFP
Ao de Inversin (millones de pesos) Generacin de empleo directo Generacin de empleo indirecto

resolucin Comprometida Ejecutada % Comprometida Ejecutada % Comprometida Ejecutada %
2007 511 931 732 309 143.0 869 710 81.7 6 910 8 617 124.7
2008 7 824 796 5 885 442 75.2 2 633 5 847 222.1 2 288 21 791 952.4
2009 1 533 791 1 294 754 84.4 2 579 3 654 141.7 1 871 5 228 279.4
2010 730 538 209 480 28.7 2 291 995 43.4 1 151 1 395 121.2
2011 736 412 21 318 2.9 655 94 14.4 980 447 45.6
Total 11 337 467 8 143 302 71.8 9 027 11 300 125.2 13 200 37 478 283.9
Muchos proyectos de inversin ejecutados las empresas en el rgimen general. Esta obser-
en zonas francas, tienen rentabilidades sufi- vacin permite suponer que se trata de proyectos
cientemente altas como para haber sido via- que se habran llevado a cabo an sin los alivios
bles bajo el rgimen general, especialmente, tributarios del RZF. En el sector manufacturero,
en los sectores de comercio y servicio. En el la rentabilidad en zona franca es similar a la del
cuadro 9.4 se comparan las rentabilidades prome- rgimen general en 2010, pero inferior en los aos
dio por sector econmico, entre las empresas de anteriores. En esto ltimo incide que se trata de
zonas francas y las del rgimen general. Llama la
proyectos iniciados a partir de 2007, por lo que es
atencin que en las actividades de servicios, las
normal observar rentabilidades inferiores en los
rentabilidades sobre patrimonio promedio son
primeros aos de vida.
significativamente superiores a las que muestran
Cuadro 9.4: Rentabilidad sobre el patrimonio: zonas francas versus rgimen general
Sector econmico Zonas francas Rgimen general

2008 2009 2010 2008 2009 2010
Agropecuario, silvicultura y pesca 13 4 4 5 5
Comercio 23 17 26 18 11
Construccin 71 4 6 9 10
Manufactura 7 7 13 13 14
Otros servicios 21 21 20 3 3
Transporte, almacenamiento y
comunicaciones 29 27 25 13 13
Servicios financieros 10 4 12 6 4
Fuente: Elaboracin propia con base en las estadsticas agregadas de las declaraciones de renta, proporcionadas por la DIAN.
Estimacin del costo fiscal Para el ao 2010, se estima que el costo fiscal
de la tarifa reducida fue de aproximadamente
El costo fiscal del RZF proviene, principal- COP188 mil millones, cifra equivalente al 0.03
mente, de dos fuentes: la tarifa reducida de por ciento del PIB (ver cuadro 9.5). El costo
impuesto a la renta y la exencin de IVA sobre fiscal se calcul como la diferencia entre un im-
bienes de capital. Respecto a este ltimo compo- puesto del 33 por ciento, aplicado sobre la renta
nente, es necesaria una aclaracin. En el captulo lquida del ejercicio, y el impuesto actual, declara-
3 se recomend usar un marco tributario de re- do por los propios usuarios. Este costo ha ido cre-
ferencia para el IVA de tipo consumo, bajo esa ciendo ao tras ao. Es as que el costo en 2010
definicin, la recaudacin obtenida por la apli- es trece veces superior al costo estimado en 2007.
cacin de IVA no deducible a los activos fijos, Si se mantiene el ritmo de crecimiento de las zo-
se considera una sobre tributacin, que debe ser nas francas a la tasa promedio de los tres ltimos
medida como un gasto tributario negativo. Desde aos, se estima que para el ao 2020 el costo fiscal
ese punto de vista, se podra afirmar que el alivio se elevara en ms de diez veces, llegando a un
que reciben los usuarios de zonas francas no es monto equivalente a 0.33 por ciento del PIB.
un gasto tributario, pues no hace ms que res-
tablecer la base consumo, que es la que debiera El costo fiscal por exencin de IVA a las com-
aplicarse en todo el pas. Sin embargo, se ha esti- pras de bienes de capital se estima en unos
mado pertinente calcular lo que el Estado deja de COP321 mil millones, para el ao 2011, cifra
recaudar con este alivio, por cuanto es un benefi- equivalente a un 0.06 por ciento del PIB. Este
cio significativo para los usuarios, que puede ser costo es similar en los tres ltimos aos y bastante
determinante a la hora de decidir operar a travs menor en el 2008, ao en que recin se iniciaban
de este rgimen. los proyectos de inversin amparados por los be-

neficios tributarios de la Ley 1004 de 2005. Llama ejecutada por las zonas francas, informacin
la atencin que este costo es superior al de la tari- provista por la DIAN. La informacin sobre
fa reducida del impuesto a la renta. Esto obedece montos de inversin est asociada al ao de auto-
a una cuestin temporal, por que el beneficio de rizacin de la zona franca, por lo tanto, se supuso
IVA se recibe al inicio del proyecto, en cambio una ejecucin en tres aos en partes iguales. Ade-
el beneficio del impuesto a la renta se recibe en ms, se supuso que la totalidad de la inversin se
todos los aos posteriores a la inversin. realiza en bienes de capital gravados con IVA, lo
que podra llevar a una sobrestimacin del costo.
Para estimar el costo fiscal anterior se us Sin embargo, no se tiene informacin adicional
informacin de los montos de la inversin que permita una estimacin ms precisa.
CUADRO 9.5: Estimacin del costo fiscal del rgimen de zonas francas: tarifa reducida del impuesto sobre la renta (millones de pesos)
2007 2008 2009 2010

(a) Nmero de usuarios 326 434 505 623
(b) Renta lquida gravable 684 729 907 333 980 653 1 710 832
Impuesto bajo rgimen especial (b x 15 por ciento

(c) 211 277 249 261 238 140 376 209
o 33 por ciento)
(d) Impuesto bajo rgimen general (b x 33 por ciento) 225 960 299 420 323 615 564 575
(e) Gasto tributario (d-c) 14 683 50 159 85 476 188 366
(f) Gasto tributario (porcentaje del PIB) 0.00 0.01 0.02 0.03
Fuente: Elaboracin propia, con base en la informacin agregada de las declaraciones de renta, entregada por la DIAN.
CUADRO 9.6: Estimacin del costo fiscal del rgimen tributario especial: exencin de IVA sobre bienes de capital (millones de pesos)
2008 2009 2010 2011

(a) Inversin ejecutada 290 823 2 339 027 2 785 899 2 995 309
(b) IVA sobre la inversin (a x 16 por ciento) 46 532 374 244 445 744 479 249
(c) Menor pago de impuesto a la renta (b x 33 por ciento) 15 355 123 501 147 095 158 152
(d) Gasto tributario (b-c) 31 176 250 744 298 648 321 097
(e) Gasto tributario (porcentaje del PIB) 0.01 0.05 0.06 0.06
Fuente: Elaboracin propia con base en la informacin proporcionada por la DIAN.
Fraudes, abusos y elusin tributaria Asimismo, se abre la posibilidad de trasla-
dar empresas que estn operando en el resto
Una de las preocupaciones constantes de los del pas, a una zona franca, desvirtuando el
diseadores de poltica tributaria es la posi- objetivo de promover inversin nueva y crear
bilidad latente de que algunos agentes eco- empleos. Los requisitos legales, tanto para los
nmicos utilicen el RZF con objetivos opor- usuarios operadores como para los usuarios in-
tunistas. A partir del anlisis de la normativa de dustriales y comerciales, estn orientados a asegu-
zonas francas aplicable, y de las conversaciones rar que las empresas que se instalen en las zonas
sostenidas con los funcionarios de la DIAN, se francas ejecuten proyectos de inversin nuevos.
concluye que el riesgo de evasin y elusin fis- Sin embargo, verificar que esto se cumpla a ca-
cal est presente en Colombia. Curiosamente, las balidad es extremadamente difcil. Por ejemplo,
empresas de asesoras tributarias que fueron en- una vez que un usuario industrial est operando
trevistadas por la misin desestimaron esta posi- en la zona franca, nada impide que paulatinamen-
bilidad. te vaya absorbiendo a las empresas relacionadas,
que realizan la misma actividad fuera de la zona
La figura de evasin tributaria ms evidente franca. En el extremo, el proyecto de inversin
es la manipulacin de los precios de trans- presentado a la Comisin Intersectorial de Zonas
ferencia, entre una empresa usuaria de zona Francas podra ser slo un proyecto de fachada,
franca y otra domiciliada en el resto del pas. cuyo propsito real es trasladar su actividad eco-
Es frecuente que las empresas usuarias de zonas nmica regular a un recinto de zona franca, para
francas realicen actividades en el resto del pas. beneficiarse de los incentivos tributarios.
Bajo la normativa colombiana no es posible que
la misma persona jurdica realice actividades den- Costos de cumplimiento
tro y fuera de las zonas francas, pero nada impide
que la empresa usuaria tenga relacin de propie- Los usuarios operadores deben contratar
dad con otras personas jurdicas que operen en anualmente una auditora externa con una
el resto del pas bajo el rgimen general. En tales empresa debidamente registrada, cuyo costo
circunstancias, la transferencia de rentas desde la total se estima en COP5 500 millones anuales.
zona de mayor tributacin a la de ms baja tribu- Este es el principal costo de cumplimiento espe-
tacin surge como figura de evasin. Para conse- cfico de las zonas francas. La empresa auditora
guir ese objetivo basta con establecer una relacin debe revisar los inventarios de los usuarios, para
comercial, real o simulada, entre ambas empresas establecer la concordancia con la informacin del
y adecuar los precios de transferencia para loca- usuario operador. De igual manera, la auditora
lizar la mayor parte de la utilidad conjunta en la externa debe revisar lo siguiente: (a) el cumpli-
empresa usuaria de la zona franca, que es la que miento del Plan Maestro de Desarrollo General
est sujeta a una menor tributacin. Las altas ren- de Zona Franca de acuerdo con el cronograma
tabilidades de las empresas usuarias de servicios, establecido; (b) la generacin de nuevos empleos
mostradas en el cuadro 9.4, podran ser un indicio directos y formales o vinculados, lo que debe de-
de la realizacin de esta prctica.

mostrarse con certificados expedidos por las en- lo informado por las autoridades de la DIAN, en
tidades pblicas o privadas donde se efecten los la actualidad, no existen grupos de fiscalizacin
aportes parafiscales de sus trabajadores y con las asignados a las ZFPE.
obligaciones del sistema integral de seguridad so-
cial, y (c) el cumplimiento de la nueva inversin CUADRO 9.7: Cantidad de funcionarios destinados a fiscalizar
y de la renta lquida, por parte de las zonas fran- zonas francas
cas permanentes especiales, de personas jurdicas
que se encontraban desarrollando las actividades
Direccin
propias del proyecto. Se estima que el costo de Direccin seccional Funcionarios
seccional
Funcionarios
una auditora es de COP15 a COP20 millones por
cada ZFPE y de COP7 millones por cada usuario Barranquilla 11 Medelln 4
de una ZFP. Armenia* 2.8 Cartagena 7
En lo dems, no hay grandes diferencias en- Cali 14 Bucaramanga 1
tre los costos de cumplimiento de un usuario Buenaventura 2 Santa Marta 1

de zona franca y de una empresa en rgimen
general. Salvo por la tarifa reducida, las obliga- Ccuta 3 Riohacha* 2
ciones tributarias de uno y otro son las mismas. Pereira* 3.6 Ipiales 1
En el mbito de las importaciones, hay un menor
costo de cumplimiento para los usuarios de zonas Valledupar* 0.8 Bogot 17
francas, puesto que los trmites para el ingreso Manizales 1 Total 71.2
de mercancas compradas en el exterior, al no
considerarse como importaciones para todos los
Fuente: Elaborado con base en la informacin proporcionada
efectos legales, son ms simples que en el rgimen por la DIAN. * En estas seccionales los funcionarios se dedican
general. indistintamente a fiscalizaciones de zonas francas y comercio
exterior. Se supuso que el 40 por ciento del tiempo lo destinan a
zonas francas.
Costos de administracin
Se estima que los costos administrativos aso-

El principal costo de administracin de las
ciados a los funcionarios dedicados a esta
zonas francas est representado por la cons-
labor, alcanza a unos COP3 500 millones
titucin de grupos especiales, para su fisca-
anuales, cifra equivalente al 0.8 por ciento del
lizacin en la DIAN. Estos grupos se encargan presupuesto de la DIAN. El clculo conside-
de vigilar la entrada y salida de bienes y su co- ra como costo la remuneracin bruta promedio
rrespondiente documentacin, las declaraciones anual de un funcionario de la DIAN, que alcan-
de importacin en la salida de bienes hacia el res- za a COP39.6 millones, ms los gastos generales
to del pas, las exportaciones del resto del pas promedio por funcionario, estimados en COP9.3
a las zonas francas y los trnsitos entre zonas millones anuales (ver cuadro 9.8).
francas. Actualmente, hay cerca de 71 funciona-
rios que se dedican a estas labores. El mayor n- Otros costos administrativos son los asocia-
mero est en las direcciones seccionales de Bo- dos al funcionamiento de la Comisin Inter-
got, Cali y Barranquilla (ver cuadro 9.7). Segn sectorial de Zonas Francas y las evaluaciones
de las condiciones de acceso, que le compe- Como la posibilidad de ingresar a una zona franca
ten a la DIAN. No se ha contado con informa- no est abierta a empresas ya existentes, salvo me-
cin que permita cuantificar estos costos, pero se diante el uso de las figuras elusivas antes comen-
estima que debieran ser inferiores a los vinculados tadas, hay un cambio perjudicial en las reglas del
a la fiscalizacin. juego para las empresas que realizaron sus inver-
siones antes de la Ley 1004 de 2005, que las deja
CUADRO 9.8: Estimacin del costo administrativo de las zonas francas en una desventaja competitiva, frente a las que se
han acogido posteriormente al RZF.
(a) 71
control de zonas francas Las condiciones de volmenes mnimos de
inversin y empleo se traducen tambin en
Sueldo bruto promedio de un funcionario de la DIAN
(b)
(millones de pesos)
39.6 una inequidad vertical, respecto a las empre-
sas de menor tamao, que quedan al margen
Gastos generales promedio por funcionario de los beneficios. En efecto, las micro y peque-
(c) 9.3
(millones de pesos)
as empresas, que, por lo general, pertenecen
(d)
Costo administrativo (millones de pesos) (a x (b
3 484 a personas naturales de menores ingresos, muy
+ c))
probablemente, no califican como usuarios de
(e)
Costo administrativo (porcentaje del presupuesto
0.7916
zonas francas, lo que significa gravarlas ms fuer-
de la DIAN)
temente que a las empresas grandes que pueden
(f) Costo administrativo (porcentaje del PIB) 0.0006 acceder a ellas, a pesar de su menor capacidad
contributiva.
Fuente: Elaboracin propia con base en la informacin

proporcionada por la DIAN. No parece existir una particular concentra-
cin de las empresas ms grandes de Colom-
bia en relacin a operar en una zona franca.
Equidad
Para llegar a esta conclusin, se hizo una com-
paracin con el listado producido por la Revis-
Las empresas amparadas bajo el RZF estn ta Semana de las empresas ms grandes del ao
sujetas a una tributacin considerablemente 2009. De las 100 empresas con mayores ingresos
menor que las empresas del rgimen general. operacionales en Colombia, slo 8 tienen benefi-
Esto constituye una inequidad en un sentido ho-
cios tributarios a nivel de zonas francas (cuadro
rizontal, puesto que entidades con la misma ca-
9.10a). Cabe recordar que una de las finalidades
pacidad contributiva, que incluso desarrollan las
de la poltica es justamente promover la genera-
mismas actividades econmicas y pueden tener
cin de economas de escala.
igual tamao, se ven sometidas a diferente tribu-
tacin. La tasa media de tributacin para las em-
Sin embargo, en el nivel sectorial se observa
presas acogidas al RZF es de 20.3 por ciento, en
mayor concentracin de empresas grandes
promedio, comparada con 26.3 por ciento para
que tambin operan en una zona franca. De
las empresas acogidas al rgimen general. Eviden-
las 8 empresas entre el top 100, 3 son lderes en
temente, esta ltima tasa media es consecuencia
no solo de la tarifa reducida, sino que tambin de sus respectivos sectores y 5 se encuentran en el
otros incentivos sectoriales. top 10 de su sector (Cuadro 9.10b). En total se

identifica 14 empresas en zona franca dentro del El anlisis al nivel sectorial tambin sugiere
top 10 de su sector. La industria automotriz es el que el rgimen de zona franca genera inequi-
sector que concentra el mayor nmero de empre- dad horizontal. Por ejemplo, en el sector de ce-
sas con beneficios de zonas francas; 5 de las 14 mento, las empresas del primer y sptimo puesto
empresas beneficiadas son de este sector. operan en una zona franca, mientras las otras em-
presas no tienen este beneficio.
CUADRO 9.9: Tasa media de tributacin: rgimen de zonas francas y rgimen general
Rgimen de zonas francas Rgimen general

Renta Brecha de tasa
Sector Econmico Tasa media Renta lquida Tasa media
lquida del Impuesto Impuesto media
por ciento del ejercicio por ciento
ejercicio
Agropecuario, silvicultura y
6 569 276 4.2 563 753 169 577 30.1 25.9
pesca
Comercio 447 496 127 884 28.6 7 998 776 2 530 263 31.6 3.1
Construccin 10 044 1 507 15.0 2 454 730 717 999 29.2 14.2
Electricidad, gas y agua 94 076 2 598 2.8 5 598 296 1 561 873 27.9 25.1
Manufactura 934 424 162 838 17.4 9 378 572 2 642 874 28.2 10.8
Otros servicios 82 284 11 130 13.5 10 252 577 1 893 546 18.5 4.9
Servicio de transporte, almac.

239 419 64 448 26.9 4 226 290 1 188 861 28.1 1.2
y comunicaciones
Servicios financieros 26 099 3 813 14.6 10 311 792 2 671 200 25.9 11.3
Total 1 840 410 374 494 20.3 50 784 786 13 376 193 26.3 6.0
Fuente: Propios clculos con base en la informacin suministrada por la DIAN
CUADRO 9.10: Anlisis sobre la asignacin de zonas francas a grandes empresas en Colombia
(a) Empresas con ZF en el Ranking

(b) Empresas con ZF en ranking por sectores
de las 100 empresas ms grandes de Colombia
Ingresos Operacio- Ranking Ingrsos Opera-

Ranking Sector Empresa
Empresa nales (millones de Sector cionales
Semana COP) 1 Cementos Argos $ 3,805,007
Cemento
7 Ceramica Italia $103,426
12 Cemento Argos $ 3,805,007
3 Gecolsa $ 852,383
42 Siemens $ 1,212,381 5 Hyundai $ 728,756
Industria Fabrica Nacional de
7 $ 454,305
Automotriz Autopartes
49 Productos Familia $ 1,103,314
8 Metrokia $ 402,369
9 Didacol $ 377,965
51 Colombina $ 1,046,470
Alimentos 5 Colombina $ 1,046,470
58 Gecolsa $ 852 Bebidas y

7 Pepsi Cola Colombia $125,586
Tabacos
1 Productos Familia $ 1,103,314
71 Hyundai $ 729 Papel y Cartn
4 Propal $ 524,499
1 Siemens $ 1,212,381
76 Samsung Electronics $ 693 Industria
5 Aceras Paz del Ro $ 582,807
Textil y Confec-
95 Aceras Paz del Ro $ 583 ciones
5 Permoda 18,911
Fuente: Anlisis propio en base de datos de la DIAN y la Revista Semana
Efectos macroeconmicos PIB). Este resultado se explica por un mayor ni-

vel de inversin, dado un aumento en el ahorro
Utilizando el Modelo MACEPES del Depar- del Gobierno por mayor recaudo en el impuesto
tamento Nacional de Planeacin, se hizo un sobre la renta.
anlisis macroeconmico para entender los
efectos de un posible eliminacin del rgi- 9.4 Instrumentos alternativos
men de zona franca. El MACEPES es un mode- de poltica
lo CGE dinmico en forma regresiva, basado en
una matriz de contabilidad social cuyo ao base El Gobierno cuenta con herramientas alter-
es 2007. El anexo III presenta mayores detalles nativas de poltica pblica para lograr los
sobre el modelo y las simulaciones. En estos apar- objetivos deseados. En trminos generales, el
tados slo destacamos el resultado principal. Gobierno cuenta con las siguientes opciones: (a)
disear incentivos tributarios ms efectivos, y de
El efecto de una eliminacin del rgimen de aplicacin ms general, que los que actualmente
zona franca sobre el crecimiento econmico se contemplan y (b) definir estrategias de desarro-
es positivo (hasta 0.1 puntos porcentuales del llo para los distintos departamentos, que tomen

en cuenta las ventajas competitivas de cada uno, y Banco Mundial (2005), los incentivos tributarios
financiar su desarrollo por va presupuestal. de las zonas francas se deberan remplazar paula-
tinamente, por el desarrollo de polticas regionales
La primera opcin podra considerar la trans- que tomen en cuenta las particularidades de cada
formacin del IVA, tipo producto en uno tipo regin, con instrumentos que sean transparentes
consumo, lo que representa un incentivo ge- en su funcionamiento, que no impliquen sobre re-
neral a la inversin. El IVA tipo producto deses-
gulacin, que sean evaluados sistemticamente y
timula la inversin, toda vez que encarece el costo
que sean dinmicos y flexibles. Colombia ya est
de los bienes de capital en aproximadamente un
tomando medidas polticas hacia esta direccin,
11 por ciento. Esta es la razn por la cual la gran
como seala el Plan Nacional de Desarrollo 2010-
mayora de los pases que introdujeron el IVA lo
2014, que define nuevas regiones en el pas y las
hicieron con base consumo. Colombia debera
moverse en esa direccin. estrategias para su desarrollo. Se espera financiar
la implementacin de proyectos regionales, en
Tambin se podra establecer un rgimen de parte, a travs del nuevo sistema de regalas, que
depreciacin acelerada, de aplicacin gene- empieza en el ao 2012.
ral, o focalizado en los sectores econmicos
que se desee incentivar. Hay consenso entre En conclusin, la evidencia presentada su-
los especialistas en cuanto a que la depreciacin giere que el rgimen de zonas francas tiene
acelerada es la mejor opcin, entre las distintas pocos beneficios y muchos costos. Aunque el
alternativas tributarias para estimular la inversin. rgimen se asocia a la generacin de inversin y
Sus ventajas son las siguientes: (1) Tiene mejores empleo, es difcil establecer la causalidad, y la lite-
posibilidades de focalizacin. (2) No produce dis- ratura econmica sugiere que frecuentemente no
torsin a favor de los activos de corto plazo. (3) Es
existe. En otras palabras, la decisin de inversin
menos propensa a los abusos. (4) Tiene un menor
se ve poco afectada por temas tributarios exclu-
costo fiscal.
sivamente, hay muchos otros factores relevantes.
Los costos del rgimen, por otro lado, se pueden
Las exoneraciones y tarifas reducidas (como
identificar con mucha ms certeza, incluyendo el
el rgimen de zona franca) tienen como ven-
taja la simplicidad de su aplicacin, pero al costo fiscal, administrativo y de cumplimiento.
mismo tiempo tienen algunas desventajas: (1) Dada la eventual falta de causalidad entre la inter-
Favorecen ms a aquellas inversiones con alta ren- vencin y la inversin y el empleo, resulta impor-
tabilidad, que se habran efectuado sin el incentivo. tante destacar algunas opciones alternativas ms
(2) Crean estmulos a la elusin. (3) Incentivan las atractivas, como la depreciacin acelerada, IVA
inversiones de corto plazo. tipo producto y financiamiento presupuestal del
desarrollo regional.9.51.
Un segundo tipo de herramientas, por el lado
del gasto pblico, es la definicin de una es-
trategia de desarrollo regional, que considere
la aplicacin de diversos instrumentos ade-
cuados a cada realidad. Segn el estudio del
ANEXOS
Anexo I. Rgimen de Las nicas normas que no pueden ser objeto

de estabilizacin son las siguientes: (a) nor-
estabilidad jurdica mas relativas al rgimen de seguridad social, (b)
la obligacin de declarar y pagar tributos que el
El rgimen de estabilidad jurdica puede,
Gobierno decrete bajo estados de excepcin, (c)
bajo ciertas circunstancias, dar lugar a un
impuestos indirectos, (d) regulaciones prudencia-
gasto tributario. En este anexo se presenta una
les del sistema financiero, y (e) el rgimen tarifario
breve explicacin del rgimen y sus caractersti-
de los servicios pblicos (Joratt, 2010b).
cas, incluyendo tendencias recientes en su aplica-
cin. Se explica cmo el rgimen puede generar
Caractersticas y tendencias
un gasto tributario y cmo puede ser una fuente
de inequidad horizontal.
En Colombia hay 63 contratos de estabilidad
jurdica vigentes, vinculados con inversiones
A travs de los contratos de estabilidad jurdi-
anuales que suman 2.3 mil millones de dla-
ca, los inversionistas nacionales y extranjeros
res. Esto corresponde a alrededor del 3 por cien-
pueden asegurar la continuidad de aquellas
to de la inversin total del pas en 2011. Con base
normas, tributarias y de otro tipo, vigentes en
en los contratos existentes, que estn disponibles
el momento de su firma y que son determi-
al pblico en la pgina electrnica del Ministerio
nantes para su inversin. El Estado garantiza
de Comercio, Industria y Turismo, se hizo un
que si dichas normas se modifican de forma ad-
anlisis sobre las principales caractersticas de los
versa para el inversionista signatario, la norma que
mismos. El cuadro AI.1 presenta un resumen de
se estabiliz ser la que se aplique durante la du-
dichas caractersticas.
racin del contrato, la cual puede variar entre 3 y
20 aos (Jorratt, 2010b). Los contratos son asim- CUADRO AI.1: Algunas caractersticas de los CEJ
tricos: no afectan a los inversionistas signatarios Inversin Total (COP Millones) Aos de inversin (COP Millones)
en cuanto a aumentar impuestos, pero aseguran
Min 70 Min 0.42
a los contratantes los beneficios de reducciones
Max 5 770 904 Max 20.00
tributarias (FMI, 2011b).
Promedio 408 054 Promedio 5.38
Mediana 55 463 Mediana 5.00
Para acceder a un contrato de estabilidad ju-
Inversin por ao (COP millones) Prima (COP millones)
rdica, la inversin a realizarse debe ser supe- Min 70 Min 0.35
rior a 1.8 millones de dlares. Adems, el inver-
Max 824 415 Max 30 735
sionista debe pagar a la nacin una prima del 1
Promedio 66 379 Promedio 3 094
por ciento del valor de la inversin. Si la inversin
Mediana 15 580 Mediana 475
tiene un perodo improductivo, el monto de la pri-
Total 4 314 655
ma durante dicho perodo ser del 0.5 por ciento
del valor de la inversin que se realice en cada ao
Fuente: Clculos propios a partir de informacin del Ministerio
(Joratt, 2010b). de Comercio, Industria y Turismo.
Anexos 133
La mayora de los contratos fueron firma- zona franca especial, mientras 4 de ellas estn en
dos entre los aos 2008-2010. Como se mues- una zona franca permanente. En cambio, slo 20
tra en la figura AI.1a, el Gobierno nacional ha de las 712 empresas ubicadas en una zona franca
firmado 66 contratos, de los cuales 59 fueron cuenta con un contrato de estabilidad jurdica.
firmados durante la administracin pasada. El
Gobierno actual ha sido muy cauteloso en fir- Los contratos de estabilidad jurdica se
mar nuevos contratos. Por ello se ha generado pueden considerar como un gasto
un atraso de solicitudes para nuevos contratos tributario?
an no procesados.
Las estipulaciones contenidas en los contra-

La combinacin de contratos recin fir-
tos de estabilidad jurdica no constituyen per
mados, y la duracin promedio de 16 aos,
se un gasto tributario. En efecto, dichos con-
implican que la mayora de los contratos de
tratos tienen como objetivo proveer estabilidad y
estabilidad jurdica seguirn vigentes hasta
certeza jurdica a inversores nacionales y extranje-
el ao 2026. La figura AI.1 muestra la tenden-
ros, a travs del compromiso del Estado de que la
cia hacia el futuro en el nmero de contratos vi-
normativa tributaria u otro tipo de determinante
gentes bajo el supuesto de que no se firmen ms
de su inversin ser aquella vigente en su momen-
contratos.
to inicial, durante toda la duracin del contrato.
Esta fijacin de la norma es asimtrica, como
Un tercio de las empresas con contratos de
se ha indicado, ya que los inversionistas que han
estabilidad jurdica tambin estn ubicadas
pactado estos contratos s podrn beneficiarse de
en una zona franca. Este es el caso de 20 de las
reducciones tributarias.
66 empresas que tienen, o han tenido, un contrato
vigente con el Gobierno. Entre ellas, 16 estn en
FIGURA AI.1: Contratos de estabilidad jurdica (CEJ)
(a) Nmero de CEJ firmados por ao (b) Nmero de CEJ vigentes por ao
Fuente: Propios clculos en base de informacin del Ministerio de Comercio, Industria y Turismo.
Esta caracterizacin de los contratos de esta- de contribuyentes que han sido receptores de de-
bilidad jurdica permite, por otra parte, aseve- terminados beneficios o incentivos, que en un de-
rar que s pueden dar lugar a un gasto tributa- terminado momento son derogados por las leyes
rio en determinadas situaciones y, fundamen- tributarias. El caso de la derogacin de la deduc-
talmente, en el impuesto sobre la renta, al ex- cin de activos fijos nuevos es paradigmtico. De
cluirse de su mbito los impuestos indirectos. manera grfica podemos decir que a partir de ese
Este es el caso de la eliminacin, en el ao 2010, momento el sistema tributario se fragmenta en
de la deduccin en activos fijos nuevos del sistema dos: un sistema que se aplica a los contribuyentes
tributario. Aquellas empresas que hayan firmado que han estipulado contratos de estabilidad jurdi-
contratos de estabilidad jurdica no estarn afec- ca y otro que se aplica al resto de contribuyentes
tadas por la derogacin de dicho precepto y con- de ese grupo o sector, que no los han firmado.
tinuarn beneficindose de este incentivo hasta
el trmino de sus contratos. La misma situacin Implicaciones para la equidad
puede darse en los casos en que se eleve el tipo im-
horizontal
positivo, por ejemplo de las empresas que operan
en la zona franca a tipo reducido en el impuesto
Existe una concentracin en las empresas
sobre la renta, al no estar afectadas aquellas que
ms grandes de Colombia que cuentan con
hayan firmado un contrato de estabilidad jurdica.
un contrato de estabilidad jurdica. Para lle-
gar a esta conclusin, se hizo una comparacin
La asimetra de estos contratos, as como su
con el listado producido por la Revista Semana
potencialidad para dar lugar a un gasto tri-
de las empresas ms grandes de 2009. Se desta-
butario durante su perodo de vigencia, al
can los siguientes resultados:
modificarse en determinado sentido las leyes
tributarias, es una fuente significativa de in-
La mitad de las 15 empresas ms grandes
equidad horizontal. Un gasto tributario, como
de Colombia tiene un contrato de estabilidad
ya conocemos, se caracteriza por otorgar un tra-
jurdica.
tamiento preferencial (desviacin de la norma
tributaria de referencia que aplica con carcter
El 25 por ciento de las empresas con un con-
general a todos los contribuyentes) a determi-
trato de estabilidad jurdica, se ubica entre las
nados grupos de contribuyentes o sectores con
100 empresas ms grandes.
vistas a obtener determinados objetivos econmi-
cos y sociales. En el caso analizado, el juego de
El 40 por ciento de las empresas con un con-
los contratos de estabilidad jurdica hace patente
trato de estabilidad jurdica, se ubica entre las
significativas diferencias de tratamiento en grupos
1000 empresas ms grandes.
Anexos 135
CUADRO AI.2: Empresas con contratos de estabilidad jurdica principio de equidad horizontal. La empresa con
y su posicin en el ranking de las empresas ms grandes de Colombia contrato de estabilidad jurdica en un sector espe-
cfico, pasa a tributar menos que la empresa sin
Empresa Posicin Empresa Posicin
contratos de estabilidad jurdica, a pesar de que las
xito 2 Alpina 50
dos firmas son similares.
COMCEL 4 Schlumberger 67
Refinera de Cartagena 5 Baxter 108
La reciente cancelacin de la deduccin por
Bavaria 8 Telmex 209
inversin en activos fijos es un buen ejemplo.
Compaa Nacional de
10 COMAI 216 Este incentivo fiscal fue utilizado especialmente
Chocolates
en el sector del petrleo y gas, por tener una alta
Argos 12 Leonisa 224
concentracin de la inversin fija del pas. Como
Avianca 13 Lafrancol 246
se observa en el cuadro AI.3, hay dos empresas
Sofasa 31 GAZEL 266
entre las diez ms grandes del sector, que poseen
EMGESA 32 Bimbo 308
contratos de estabilidad jurdica. La cancelacin
ETB 33 Comertex 341
de dicho incentivo impactara a todas las empre-
Isagen 40 Teledatos 699
sas del sector, con excepcin de estas dos empre-
Sociedad Proyec-
Sodimac 41 tos de Infraes- 745 sas, quienes van a poder seguir beneficindose del
tructura incentivo hasta que sus contratos de estabilidad
Siemens 42 Proficol 749 jurdica expiren.
Fuente: Revista Semana 2009 (pgina electrnica) y Ministerio CUADRO AI.3: Empresas con contratos de estabilidad jurdica segn sector
de Comercio, Industria y Turismo (pgina electrnica).
Sector
Tambin se observa una alta correlacin en- Sector Nombre de la Empresa Ran-
tre las empresas lderes sectoriales, y las em- king
presas con contratos de estabilidad jurdica. Industria Siemens 1*
En 6 de los sectores econmicos principales, la Productos qumicos Baxter 5
empresa ms grande tiene un contrato de estabi-
Compaa Nacional de Cho-
lidad jurdica, mientras que la mayora de las otras Alimentos 1*
colates
empresas en el sector no lo tiene. Este es el caso
Alimentos Alpina 4
en los sectores de industria, alimentos, bebida y
Industria automotriz SOFASA 2
tabaco, cemento, comercio y telecomunicaciones.
Bebidas y tabaco Bavaria 1*
Tambin cabe mencionar que 18 de las empresas
con contratos de estabilidad jurdica, figuran entre Cemento y otros Argos 1*
las 10 empresas ms grandes en sus respectivos Cemento y otros Sodimac 2
sectores (cuadro AI.3). Textil y confeccin Leonisa 4
Textil y confeccin Comertex 7
La concentracin de los contratos de estabili- Petrleo y gas Refinera de Cartagena 2
dad jurdica entre las empresas ms grandes Petrleo y gas Schlumberger 9
del pas, y en ciertos sectores econmicos, Comercio xito 1*
presenta deficiencias en trminos de pro- Servicios pblicos EMGESA 5
mocin de equidad horizontal. Este principio Servicios pblicos Isagen 7
implica que contribuyentes en circunstancias si- Telecomunicaciones COMCEL 1*
milares enfrentan tasas impositivas efectivas simi- Empresa de Telecomunicaciones
lares. Cuando se presentan cambios en el cdigo Telecomunicaciones 4
de Bogot
tributario general, que modifican las tasas impo- Telecomunicaciones Telmex 10
sitivas efectivas pero no afectan a las empresas
Fuente: Revista Semana (pgina electrnica) y Ministerio de
con contratos de estabilidad jurdica, se viola el Comercio, Turismo y Industria (pgina electrnica).
Anexo II. Encuesta que el costo de atender el IVA debe variar
mucho entre las pequeas y medianas em-
sobre gastos y otros aspectos
presas (PYMES) y grandes contribuyen-
relacionados con la tes, esta es otra posible fuente de sesgo a
administracin del IVA considerar.
Entrega de la encuesta: La distribucin

Caractersticas de las
de la encuesta se realiz de manera elec-
empresas, representatividad
trnica, de tal forma que muchas empre-
de la muestra y sesgos de seleccin
sas pueden no haberla respondido, pero
por razones ajenas a su voluntad. Sin em-
Los ingresos operacionales de las empresas
bargo, se hizo un esfuerzo de seguimiento
encuestadas representan el 12 por ciento del
para aumentar el porcentaje de respuesta.
total del PIB colombiano, mientras que los
activos de estas empresas representan el 23
Control de calidad y consistencia: La base
por ciento.
de datos de la encuesta fue sujeta a varios
controles de calidad, asegurando la con-
Es posible que la encuesta presente un sesgo
sistencia de los datos. Entre ellos se cons-
de seleccin (la muestra no es representativa
truyeron parmetros de control para verificar
de la poblacin de empresas colombianas).
que las cifras reportadas estuvieran dentro de
Las posibles fuentes de dicho sesgo son las si-
un rango lgico. As mismo, se validaron datos
guientes:
con llamadas directas a las empresas encuesta-
das. Vale la pena mencionar que se encontr
En trminos geogrficos, hay regiones
que el gasto administrativo, reportado por las
como Antioquia, que estn sobre representa-
empresas en la encuesta, es inferior al regis-
das, mientras que Otras regiones estn su-
trado en el Sistema de Informacin y Riesgo
brepresentadas en la muestra (cuadro AII.1).
Empresarial (SIREM) de la Superintendencia
de Sociedades. Mientras que en la encuesta se
La muestra tiene una sobre representacin
registr un gasto administrativo total de 19 bi-
de empresas manufactureras, en compara-
llones COP, en el SIREM el total alcanz los
cin con la estructura efectiva de la economa
16 billones COP. Dicho diferencial tambin
colombiana. Como resultado, los sectores
representa un potencial sesgo a tener en cuen-
agrcola y de servicios estn sub representa-
ta en los resultados obtenidos en la encuesta.
dos (cuadro AII.2).
Para complementar los resultados, se di-
Hay una sobre representacin de empresas
fundi la encuesta entre otros gremios,
que son grandes contribuyentes, en la mues-
confirmando que el sector ms afectado
tra: con altos ingresos operacionales y un im-
por los costos de cumplimiento es el in-
portante nivel de activos. Si bien hay varias
dustrial y que el menos afectado esel fi-
categoras de activos como criterio de clasifi-
nanciero, tambin se confirm que el
cacin, la muestra encuestada no es represen-
sector agrcola presenta un porcentaje im-
tativa de cada uno. Se debe tener en cuenta
portante de su gasto total administrativo
Anexos 137
destinado a atender el IVA. La encuesta se di- nmero de observaciones, slo el resultado glo-
fundi entre los miembros del Consejo Gremial bal y el del sector agrcola tienen validez esta-
obteniendo 36 respuestas.20 dstica. De esta forma, se confirma que la re-
duccin de tarifas de IVA y la eliminacin de
Dichas empresas reportan un gasto promedio por retencin por compras al rgimen simplificado,
atender el IVA del 5.4 por ciento de su gasto ad- son vistas como algunas de las medidas con ma-
ministrativo total. yor impacto para alcanzar un rgimen de IVA
ms justo y eficiente. La mayora de las empresas
Desagregando por sectores, la industria es que respondieron son locales y no pertenecen
quien registra un porcentaje ms alto co- a un grupo empresarial; la mitad son PYMES
mercio con 17 por ciento y el agrcola con y la mitad restante Grandes Contribuyentes.
4.4 por ciento. Sin embargo, dado el reducido-
Cuadro AII.1: Composicin porcentual por regin
Composicin porcentual de
Composicin porcentual por Composicin porcentual de
los ingresos operacionales de Composicin por dept del PIB
regiones de las empresas los activos de las empresas
las empresas encuestadas por Colombiano 2010
encuestadas encuestadas por regin
regin
Bogot, Cund. y Boyac 36% 25% 36% 33%
Antioquia 26% 55% 51% 13%
Valle y Cauca 17% 9% 8% 11%
Eje Cafetero 11% 2% 1% 4%
Costa Atlntica 6% 9% 4% 15%
Otras 4% 0% 0% 23%
Fuente DANE
20. Del Consejo Gremial respondieron empresas miembro de los siguientes gremios:
ACOPI (PYMES), FEDEGAN (ganaderos), FASECOLDA (aseguradoras), ASOBANCARIA
(bancos), ASOFONDOS (fondos de pensiones), CONFECAR (transportadores de carga
terrestre) y ASOFIDUCIARIAS (fiduciarias).
FIGURA AII.1: FIGURA AII.2:
Cuadro AII.2: Composicin por sectores de empresas encuestadas y

FIGURA AII.5: de la economa colombiana.
Composicin por Valor agregado por

sectores de las empresas rama de actividad
encuestadas 2010
Industrias 66% 15%
Manufactureras
Comercio 14% 13%
Financieras y Activi- 9% 20%
dades inmobiliarias
Transporte 4% 7%
Construccin 1% 8%
Actividades de Servicios 4% 17%
Sociales
Minera 2% 9%
Agricultura 0% 7%
Suministro de Electric-
idad, Gas y Agua 2% 4%
Total 100 100
Fuente DANE
Anexos 139
Porcentaje de empresas referenciando cunta dificultad o atencin demandaron para
su empresa, las visitas de la DIAN, en los siguientes aspectos
8%
19,6%
Mucha
30% Mucha
Poca
59,8% Poca
62% Ninguna 20,5% Ninguna
18% 21,6%
Mucha
Mucha
Poca
53% Poca
64,0%
29% 14,4% Ninguna
Ninguna
12,5% 10%
Mucha Mucha
21,4% 25,7%
Poca Poca
66,1% Ninguna Ninguna

64,2%
Porcentaje de empresas indicando con cunta frecuencia y en cada uno
de los siguientes aspectos, las glosas efectuadas por la DIAN terminaron
en procesos en la va contencioso administrativa

Prorrateo Compensaciones o devoluciones de IVA
12 0 4
9 8
Siempre Siempre
Con frecuencia Con frecuencia
Rara vez Rara vez
88 Nunca 88 Nunca
FIGURA AII.14:
FIGURA AII. 15:
Impuestos descontables objetados por la DIAN
03 8 3 3
13
Siempre Siempre
Rara vez Rara vez
Nunca Nunca
90 80
FIGURA AII.16: FIGURA AII. 17:

Desconociento de impuestos descontables Manejo del IVA en retiro de inventarios
02 02
10
15
Siempre Siempre
Rara vez Rara vez
Nunca Nunca
83 87
Anexos 141
Porcentaje de empresas calificando cada una de las siguientes medidas con respecto
a su impacto, con el fin de obtener un rgimen de IVA ms justo y eficiente

Impacto de la reducccin de tarifas del IVA Impacto de la disminucin de la tarifa de retencin del IVA
32% 25%
Mucho 32% Mucho
45%
Poco Poco
Ningn Ningn
23% 40%

Impacto de la eliminacin de bienes excludos Impacto de la posibilidad de llevar como
descontabl el IVA de los bienes capital
27% Mucho 31%

45% Poco 43% Mucho
Ningn Poco
Ningn
27% 26%
FIGURA AII.22:
FIGURA AII.23:
Disminucin de la periodicidad de
Impacto de revisin del rgimen simplificado
presentacin de delaraciones
32% 34% 29% 28%

Mucho Mucho
Poco Poco
Ningn Ningn
34% 43%
Porcentaje de empresas calificando cada una de las siguientes medidas con respecto
a su impacto, con el fin de obtener un rgimen del IVA ms justo y eficiente
Anexos 143
Anexos 145
Anexo III. Estimacin de los El salario es fijo entre periodos, con el fin de
contar con un mecanismo que explique el sur-
efectos macroeconmicos gimiento de desempleo, sin embargo, entre-pe-
de la reforma al IVA riodos, una curva de salarios puede determinar
movimientos en el salario.
y las zonas francas
Por tipo de trabajo el ajuste por cantidades o
por salario, depende de la relacin entre la tasa de
Descripcin del modelo21
desempleo y un nivel mnimo de dicha tasa, el cual
se impone exgenamente.
El Modelo de Anlisis de Choques Exgenos
y de Proteccin Econmica y Social (MACE- Los resultados de las simulaciones depen-
PES), tiene las siguientes caractersticas: den de los cierres macroeconmicos que se
impongan al presupuesto del gobierno, el
sector externo y el balance ahorro-inversin.
Las estructuras bsicas de produccin y deman-
Adicionalmente es necesario imponer un cierre al
da estn basadas en el modelo estndar del IFPRI.
presupuesto del ISS, de all que tales simulaciones
puedan tener efectos, bien sea sobre su ahorro o
El modelo utiliza una MCS cuyo ao base es
bien sobre su nivel de gasto, emulando mejoras
2007. Se definen 23 actividades-mercancas; un
o desmejoras en el financiamiento del sistema de
nico hogar; cuatro tipos de trabajo por califica-
proteccin social.
cin y nivel de formalidad; y el gobierno se di-
vide entre gobierno nacional y seguridad social.
Descripcin del ejercicio:
Reforma de IVA
El modelo es dinmico en forma recursiva.
El Cuadro AIII.1 presenta la descripcin de

Se introduce el Instituto de Seguridad Social
cinco diferentes simulaciones de cambio en
(ISS) que recibe contribuciones de las empresas y
la estructura del IVA, realizadas en el MACE-
los hogares, las cuales estn modeladas de forma
PES. En el caso de los escenarios 2 a 5, la poltica
similar a un impuesto al factor trabajo y realiza
va acompaada de una compensacin a travs de
gastos en salud y transferencias asociadas a los pa-
transferencias a los hogares.
gos de pensiones.
Los choques se imponen de manera perma-

El funcionamiento del mercado de trabajo de
nente durante el periodo 2012-2014. El esce-
acuerdo a una estructura Harris-Todaro:
nario base se determina a partir de la evolucin

esperada para la economa, registrada en el Marco
Hay una ecuacin de movilidad que permi-
Fiscal de Mediano Plazo 2010. Para el total de si-
te modelar las decisiones de trabajar en el sector
formal o informal. Dicha ecuacin depende del mulaciones el cierre del sector externo se da a tra-
salario relativo informal/formal y de la tasa de des- vs de una tasa de cambio real e influjo de capita-
empleo como premio de negociacin del salario. les externos cuyos valores se consideran fijos. En
el caso del cierre ahorro inversin, esta ltima
es flexible, mientras que la propensin marginal a
21. Ver Cicowiez y Snchez (2009) para una descripcin del modelo MACEPES.
Anexos 147
ahorrar de los hogares es fija. Finalmente el contar el recaudo, debe ser compensado con progra-
sumo del gobierno se determina exgenamente a mas de gasto social para mitigar los efectos en la
partir de una tasa de crecimiento constante. distribucin del ingreso.
Resultados: Zonas Francas

Resultados: Reforma de IVA
Para incluir el efecto de la eliminacin de las
Los resultados de las simulaciones se regis- zonas francas, era necesario determinar cmo
tran en el cuadro AIII.2. A continuacin se el cambio de rgimen afectaba la tasa efecti-
resumen las conclusiones principales: va de renta del total de empresas de la eco-
noma. Esto porque en el modelo de equilibrio
Con excepcin del primer escenario, las dife- general existe una nica empresa. A partir de las
rentes alternativas de reforma a la estructura bases de recaudo de la DIAN, fue posible iden-
del IVA tienen efectos positivos respecto del tificar las empresas que actualmente estn bajo
escenario base, sobre el crecimiento de la eco- el rgimen de zona franca as como sus ingresos
noma en el periodo 2012-2014. Este resultado brutos y operacionales, y el recaudo efectivo.
se explica por el incremento en la inversin, fruto
de la mejora en la eficiencia. Esto se traslada de Es importante tener en cuenta que de las 235
forma directa al mercado de trabajo, en donde se 560 firmas que declaran renta, tan slo 655 se
ven incrementos moderados en el nivel de empleo, encuentran bajo el rgimen de zona franca.
con excepcin del escenario 3. Dada la baja participacin de las zonas francas
dentro del total de empresas declarantes, el cam-
El escenario 3 presenta el ms fuerte incre- bio de rgimen implica apenas un incremento del
mento en las tarifas efectivas del IVA y favore- 10 por ciento en la tasa efectiva de renta del total
ce de forma importante los bienes de capital. de empresas de la economa.
Aunque se presenta el mayor crecimiento econ-
mico relativo, el fuerte incremento en las tarifas se El efecto macroeconmico de esta poltica se
traduce en una reduccin relativa del consumo y resume en la ltima columna del cuadro 2. El
del empleo. En este caso el crecimiento es expli- mayor recaudo por tasa de renta deviene en un
cado por la inversin resultado de un proceso de mayor ahorro para el gobierno, en un escenario
sustitucin del trabajo por capital. Debe notarse de gasto constante; lo cual determina un mayor
que en los escenarios en los que se presenta in- nivel de inversin en la economa, traducindo-
cremento en el empleo, este es mayormente ex- se en una mayor tasa de crecimiento. Especfica-
plicado por los cambios en el empleo formal, lo mente frente al escenario base se observara una
que implica una pequea disminucin en la tasa ganancia de 0.1 puntos porcentuales en dicha
de informalidad de la economa. tasa. La ligera cada en el empleo se explica por
la mayor carga impositiva que deben enfrentar las
En estos escenarios las ganancias que se empresas.
presentan corresponden estrictamente a ga-
nancias en eficiencia. Por restricciones de la
jurisprudencia, todo lo que se logre ganar con au-
mentos de base o cambios tarifarios para aumen-
CUADRO AIII.1: Descripcin de simulaciones en IVA sin remplazo en el MACEPES
IVA-1 IVA-2 IVA-3 IVA-4 IVA-5
Gravar canasta bsica a una Gravar canasta bsica a una

Bienes* excluidos Mantener 16 por ciento 13 por ciento
tarifa del 3 por ciento. tarifa del 5 por ciento.
Bienes exentos Convertir en excluidos Se gravan a tarifa diferencial. 16 por ciento 13 por ciento 5 por ciento.
Tarifa general 15 por ciento 15 por ciento 16 por ciento 13 por ciento 15 por ciento
Bienes que tienen

menores tarifas a la 15 por ciento 15 por ciento 16 por ciento 13 por ciento 15 por ciento
general
Unificar las tarifas al
Vehculos 16 por ciento 13 por ciento 15 por ciento
25 por ciento
Reducir del 20 al 15
Telefona mvil 16 por ciento 13 por ciento 15 por ciento
por ciento
Reduccin Evasin 1 por ciento 3 por ciento. 3 por ciento. 3 por ciento.
Se mantiene la exclusin para Descuento

pleno de IVA a Descuento pleno de IVA a los
los servicios de:
los bienes de bienes de capital.
Transporte terrestre.
capital. Se grava el transporte gene-
Servicios de intermediacin
ral de carga.
financiera
Servicios pblicos.
Servicios pblicos.
Gravar los bienes inmuebles
Educacin.
Tasa general mxima de 19
Salud.
por ciento (en este escenario se
Alquiler de vivienda resi-
mantiene en 16 por ciento).
dencial.
Tasa preferencial que no
Administracin pblica.
deber ser inferior al 30 por
Construccin.
ciento de la tasa general (tarifa
diferencial del 5 por ciento).
Otro Rgimen de tasa 0 por ciento
para exportaciones.
Excluir:
Educacin.
Salud.
Alquiler de vivienda resi-
dencial.
Administracin pblica.
Construccin.
Intermediacin financiera.
Transporte nacional de
pasajeros.
Crdito fiscal para activos
fijos.
Anexos 149
CUADRO AII.2: Resultados de las simulaciones sin remplazo en el MACEPES
Base Iva - 01 Iva - 02 Iva - 03 Iva - 04 Iva - 05 zf

Unidades
2012 - 2014 2012 - 2014 2012 - 2014 2012 - 2014 2012 - 2014 2012 - 2014 2012 - 2014
Agregados
Macroeconmicos1
PIB Crec.% 4,66 4,61 4,84 5,01 4,88 4,96 4,76
Consumo Crec.% 4,33 4,39 4,54 4,30 4,39 4,46 4,25
Crec.% 8,75 8,40 9,19 10,15 9,63 9,69 6,96
Inversin
% PIB 25,20 24,68 25,26 26,07 25,60 25,77 25,65
Explotaciones Crec.% 2,23 2,19 2,59 2,84 2,66 2,87 2,45
Importaciones Crec.% 6,60 6,53 6,85 7,07 6,92 7,06 6,76
Tasa de cambio real Crec.% -2,93 -3,00 -2,87 -2,77 -2,85 -2,87 -2,89
Variables Fiscales 1
Recaudo Crec.% 10,67 9,40 10,57 12,70 11,45 11,98 11,63
Ahorro del Gobierno Crec.% 1,05 0,74 0,98 1,37 1,11 1,19 1,27
Mercado Laboral
Tasa de desempleo1
Total % 8,56 8,51 8,51 8,71 8,55 8,52 8,57
Jven/Formal no
% 16,26 16,25 16,25 16,33 16,25 16,25 16,26
calificado
Jven/Formal calificado % 16,34 16,34 16,34 16,34 16,35 16,34 16,35
Viejo/Formal no
% 6,35 6,35 6,25 6,51 6,29 6,27 6,36
calificado
Viejo/Formal calificado % 5,83 5,83 5,86 6,01 5,94 5,89 5,86
Nuevo empleo 2
Total miles de personas 998,00 1008,74 1011,44 974,52 1005,02 1010,33 996,39
Formal miles de personas 524,81 536,34 540,27 499,29 532,02 538,29 523,16
Informal miles de personas 473,19 472,40 472,17 475,23 472,57 472,04 473,24
Tasa de informalidad1 % 58,93 58,89 58,89 59,04 58,92 58,90 58,94
1. Valores promedio en el periodo 2012 - 2014
2. Diferencia entre el empleo 2014 - 2011
3. Valor en el ao 2014
Fuente: Clculos DNP-DEE
Anexo IV. Regulaciones
tributarias en el impuesto sobre la renta
CUADRO AIV.1: Gastos tributarios
Elemento o
Signo
ID Norma Legal Descripcin minoracin Objetivo22
del GT23
estructural
Deducciones
1 ET Art. 387 Deduccin para asalariados por pagos de salud y educacin. No c2 +

Deduccin del 200 por ciento por pagos a viudas y hurfanos de miem-
ET Art.
2 bros de las fuerzas armadas muertos en combate, secuestrados o des- No a +
108-1
aparecidos.
Deduccin del 25 por ciento del gravamen a los movimientos financieros,
efectivamente pagado por los contribuyentes durante el respectivo ao
3 ET Art. 115 gravable, independientemente que tenga o no relacin de causalidad No a +
con la actividad econmica del contribuyente, siempre que se encuentre
debidamente certificado por el agente retenedor.
Deduccin de intereses sobre prstamos para adquisicin de vivienda.
4 ET Art. 119 Nota: Dado que no se considera renta por uso de la vivienda propia, la No c2 +
deduccin de intereses hipotecarios es un GT.
Deduccin por donaciones a entidades sin nimo de lucro o no contribu-
5 ET Art. 125 No c2 +
yentes.
6 ET Art. 126 Deduccin por contribuciones a fondos mutuos de inversin. No c1 +
ET Art.
126-2 (Art.
Deduccin por donaciones efectuadas a la Corporacin General Gustavo
7 76 de la No c2 +
Matamoros DCosta, organismos deportivos y recreativos o culturales.
Ley 181 DE
1995)
Deduccin por inversin en activos fijos.
8 ET Art. 158 Nota: Deduccin derogada en 2010, pero vigente para empresas benefi- No c1 +
ciadas con la invariabilidad jurdica.
Deduccin inmediata del 125 por ciento de las inversiones en investiga-
ciones cientficas o tecnolgicas, con tope del 20 por ciento de la renta
ET Art. lquida antes de restar la inversin.
9 No c1 +
158-1 Nota: Este beneficio tiene una componente de deduccin, asociada al 25
por ciento adicional a la inversin efectiva, y otra de diferimiento, asocia-
da a la deduccin inmediata del 100 por ciento de la inversin.
22 23
22. Objetivos: (a): Regulacin por gastos incurridos en la generacin de ingresos; (b): Regulaciones que efectan ajustes en funcin del principio de capaci-
dad contributiva; (c1): Regulaciones para cambiar los comportamientos por razones econmicas; (c2): Regulaciones para cambiar los comportamientos por
razones sociales; (d): Regulaciones establecidas para reducir los costos de administracin y cumplimiento; (e): Razones tcnico-tributarias o minoraciones
estructurales; (f): Exenciones subjetivas; (g) Resultado de la aplicacin del enfoque conceptual y gastos tributarios negativos.
23. Signo del gasto tributario: (+) costo fiscal; (-) sobretributacin.
Anexos 151
Elemento o Signo
Norma
ID Descripcin minoracin Objetivo22 del
Legal
estructural GT23
10 ET Art. 581 Deduccin por donaciones efectuadas a centros o grupos de investigacin. No c2 +
Ley 115 de
Deduccin por programas de aprendices, equivalente al 130 por ciento de
11 1994 Art. No a +
los gastos efectivos.
189
Ley
Deduccin por contratacin de trabajadores con limitaciones fsicas,
12 361/97 No a +
equivalente al 200 por ciento del gasto efectivo.
Art. 31
Ley
397/97
Art. 56
(modi-
Deduccin por gastos de mantenimiento y conservacin de bienes mue-
13 ficado por No c2 +
bles e inmuebles de inters cultural.
el Art. 14
de la Ley
1185 de
2008)
Deduccin por inversiones o donaciones en proyectos cinematogrficos,
Ley equivalente al 125 por ciento del valor efectivo.
14 814/03 Nota: El beneficio por inversin tiene una componente de deduccin, No c1 +
Art. 16 asociada al 25 por ciento adicional a la inversin efectiva, y otra de difer-
imiento, asociada a la deduccin inmediata del 100% de la inversin.
Descuentos
Descuento para empresas de servicios pblicos domiciliarios que presten
Art. servicios de acueducto o alcantarillado, equivalente al 40 por ciento del
15 104 Ley valor de la inversin realizada en el ao para garantizar la cobertura del No c1 +
788/02 servicio, sin que exceda del 50 por ciento del impuesto neto de renta del
respectivo perodo.
16 ET Art. 249 Por inversin en acciones de sociedades agropecuarias. No c1 +
ET Art. Descuento por impuesto sobre las ventas pagado en importacin de ma-
17 No c1 +
258-2. quinaria industrial para industrias bsicas.
ET Art.
18 259, pr- Excepcin al lmite de descuentos. No e +
rafo 1
Ley 1429
Contratacin de trabajadores en situacin de discapacidad, desplaza-
19 de 2010, No c2 +
miento o reintegracin.
Art. 10.
Ley 1429
20 de 2010, Contratacin de mujeres mayores de 40 aos. No c2 +
Art. 11.
Ley 1429
21 de 2010, Trabajadores de bajos ingresos. No c2 +
Art. 13.
Elemento o
Signo
ID Norma Legal Descripcin minoracin Objetivo22
del GT23
estructural
Ley 1429 de
22 Contratacin de nuevos empleados menores de 28 aos. No c2 +
2010, Art. 9.
Ley 1430 de
23 Descuento de la contribucin sector elctrico a usuarios industriales. No c1 +
2010, Art. 2.
Inversin en libreras ser deducible de la renta bruta del inversionista,
24 Ley 98/1993 para efectos de calcular el impuesto sobre la renta y complementarios, No c1 +
hasta por un valor equivalente a 10.000 UVT.
Diferimientos24
ET Art. 127-1
numeral
Deduccin relativa a determinados contratos de arrendamiento finan-
1 (vigente
25 ciero (el canon de arrendamiento ser considerado en su totalidad No c1 +
hasta el 2012
como gasto deducible).
prrafo 4 del
mismo Art.).
Deduccin inmediata del 100 por ciento de las inversiones en nuevas
26 ET Art. 157 plantaciones, riegos, pozos y silos, con un mximo del 10 por ciento de No c1 +
la renta lquida del ao.
Deduccin de las inversiones en el sector agropecuario en los factores
de amortizacin establecidos en la ley, con tope del 20 por ciento de la
renta lquida del ao.
27 ET Art. 158 Nota: No es posible determinar con certeza el signo de este gasto No c1 +/-
tributario, pues se superponen dos efectos: la amortizacin en plazos
inferiores a las depreciaciones econmicas, que dara origen a un GT
positivo, y el lmite para el gasto del 20 por ciento de la renta lquida
anual, que producira un GT negativo.
Deduccin inmediata por inversiones en control y mejoramiento del
28 ET Art. 158-2 medio ambiente, con tope del 20 por ciento de la renta lquida deter- No c2 +
minada antes de restar la inversin.
Ley 223/95 Deduccin como gasto deducible del canon en determinados contratos
29 No c1 +
Art. 89 de arrendamiento financiero para proyectos de infraestructura.
Ley 633/00 Deduccin por nuevas inversiones realizadas para el transporte areo
30 No c1 +
Art. 97 en zonas apartadas del pas.
Ley 633/00
31 Deduccin por nuevas inversiones en centros de reclusin. No c1 +
Art. 98
Exenciones
ET Art. 206, El veinticinco por ciento (25%) del valor total de los pagos laborales,
32 No b +
numeral 10 limitada mensualmente a 240 UVT.
24
24. Los diferimientos son una postergacin del pago del impuesto, por lo tanto, el menor pago al momento de aplicar el beneficio se compensa con un mayor pago en el futuro, siendo
el efecto neto neutral en trminos de la recaudacin a lo largo del tiempo. Sin embargo, existe claramente un costo financiero asociado a la postergacin del pago. En ese sentido, lo ms
adecuado sera medir los gastos tributarios como el valor presente de los cambios que el diferimiento provoca en el perfil de pago de impuestos, aunque la prctica ms generalizada
es medirlos por sus efectos en los ingresos anuales (base caja).
Anexos 153
Elemento o
Norma Signo
ID Descripcin minoracin Objetivo22
Legal del GT23
estructural
ET Art. 206, Seguro por muerte y compensacin de miembros de Fuerzas Militares y
13 No c2 +
numeral 6. de la Polica Nacional.
Gastos de representacin de magistrados de los tribunales y sus fiscales

ET Art. 206,
33 (50 por ciento del salario); rectores y profesores de universidades pbli- No e +
numeral 7
cas (hasta 50 por ciento del salario), y jueces (25 por ciento del salario).
ET Art. 206.
34 Exceso de salario bsico de oficiales y suboficiales de FF.MM. y Polica. No c2 +
Numeral 8
ET Art. 206,
35 Pagos diferentes a sueldo para reservistas de la Fuerza Area. No c2 +
numeral 9.
Venta de energa elctrica generada con base en los recursos elicos,
ET Art.
36 biomasa o residuos agrcolas, realizada nicamente por las empresas No c1 +
207-2.
generadoras, por un trmino de 15 aos.
ET Art. La prestacin del servicio de transporte fluvial con embarcaciones y
37 No c1 +
207-2. planchones de bajo calado, por un trmino de 15 aos.
Servicios hoteleros prestados en nuevos hoteles que se construyan den-
ET Art.
38 tro de los 15 aos siguientes a partir de la vigencia de la presente ley, No c1 +
207-2.
por un trmino de 30 aos.
Servicios hoteleros prestados en hoteles que se remodelen y/o amplen

ET Art.
39 dentro de los 15 aos siguientes a la vigencia de la presente ley, por un No c1 +
207-2.
trmino de 30 aos.
ET Art. Servicio de ecoturismo certificado por el Ministerio del Medio Ambiente

40 No c1 +
207-2. o autoridad competente, por un trmino de 20 aos.
Aprovechamiento de nuevas plantaciones forestales, incluida la guadua,

segn la calificacin que para el efecto expida la Corporacin Autnoma
ET Art. Regional o la entidad competente; contribuyentes que realicen inver-
41 No c1 +
207-2. siones en nuevos aserros vinculados directamente al aprovechamiento
antes mencionado, y contribuyentes que posean plantaciones de rbo-
les maderables debidamente registrados ante la autoridad competente.
Los nuevos contratos de arrendamiento financiero con opcin de com-

pra (leasing), de inmuebles construidos para vivienda, con una duracin
ET Art.
42 no inferior a diez (10) aos. Esta exencin operar para los contratos No c1 +
207-2.
suscritos dentro de los diez (10) aos siguientes a la vigencia de la pre-
sente ley.
Elemento o
Norma Signo
Legal del GT23
estructural
Los nuevos productos medicinales y el software elaborados en Colombia
y amparados con nuevas patentes registradas ante la autoridad com-
ET Art. petente, siempre y cuando tengan un alto contenido de investigacin
43 No c1 +
207-2. cientfica y tecnolgica nacional, certificado por Colciencias o quien
haga sus veces, por un trmino de diez (10) aos a partir de la vigencia
de la presente ley.
La utilidad en la enajenacin de predios destinados a fines de utilidad
pblica a que se refieren los literales b) y c) del artculo 58 de la Ley
388 de 1997 que hayan sido aportados a patrimonios autnomos que
ET Art.
44 se creen con esta finalidad exclusiva, por un trmino igual a la ejecucin No c2 +
207-2.
del proyecto y su liquidacin, sin que exceda en ningn caso de diez (10)
aos. Tambin gozarn de esta exencin los patrimonios autnomos
indicados.
Rentas obtenidas por las empresas industriales y comerciales del Estado
y las sociedades de economa mixta del orden departamental, munici-
ET Art.
45 pal y distrital, en las cuales la participacin del Estado sea superior del No e +
211-1.
90 por ciento que ejerzan los monopolios de suerte y azar y de licores y
alcoholes.
Intereses, comisiones y dems pagos para emprstitos y ttulos de deu-

46 ET Art. 218. No c1 +
da pblica externa.
47 ET Art. 220. Intereses de bonos de financiamiento presupuestal y especial. No c1 +
48 ET Art. 223 Indemnizacin por seguros de vida. No c2 +
ET Art.
Compensaciones recibidas por el trabajo asociado cooperativo mismo
49 103-pr- No c2 +
tratamiento que el establecido para las rentas exentas de trabajo.
rafo 2
Ley 30/82
50 Exencin por la utilizacin de asfaltos. No c1 +
Art. 5.
Las empresas que se instalaron en la zona de Pez entre 1994 y 2003

quedaron parcialmente exentas por 10 aos. Exencin vigente, de un 25
51 Ley 218/95 No c1 +
por ciento de la renta lquida, para empresas se instalaron entre el 21 de
junio de 2001 y el 20 de junio de 2003.
Bonificaciones y/o indemnizaciones que reciban los servidores pblicos

Ley 488 /98
52 en virtud de programas de retiro de personal de las entidades pblicas No c1 +
Art. 27.
nacionales, departamentales, distritales y municipales.
Anexos 155
Elemento o
Norma Signo
Legal del GT23
estructural
Ley 488 /98 Donaciones que reciban personas naturales o jurdicas para proyectos
53 No c2 +
Art. 32. aprobados por el fondo multilateral del Protocolo de Montreal.
Ley 546/99
Art. 16
modificado
Rendimientos por ttulos emitidos en procesos de titularizacin de cart-
54 por la Ley No c2 +
era hipotecaria.
964 de
2005, Art.
81.
Empresas que desarrollen actividades agrcolas, ganaderas, comerciales,

industriales, de construccin, exportacin de bienes, mineras diferentes
de hidrocarburos, de servicios pblicos domiciliarios, de servicios tursti-
55 Ley 608/00 No c1 +
cos, educativos, de procesamiento de datos, de programas de desarrollo
tecnolgico y de servicios de salud, en los municipios determinados en
la Ley, gozan de exencin de la renta por 10 aos.
Ley 677/01
56 Proyectos industriales en zonas especiales econmicas de exportacin. No c1 +
Art. 16
Ley 820/03 Fomento a la inversin en construccin de vivienda de inters social

57 No c2 +
Art. 41 nueva.
Ley 939/04
58 Renta exenta cultivos de tardo rendimiento. No c1 +
Art. 1
Ley 98/93 Empresas editoriales (exclusivamente edicin de libros cientficos y cul-

59 No c1 +
Art. 21 turales).
Ley 98/93
60 Derechos de autor. No c2 +
Art. 28
Ingresos no constitutivos de renta o ganancia ocasional
61 ET Art. 45 Indemnizacin por seguros de dao. No c1 +
Elemento o
Norma Signo
Legal del GT23
estructural
Indemnizacin por destruccin o renovacin de cultivos y por control de

62 ET Art. 46-1 No c1 +
plagas.
Aportes de entidades estatales, sobretasas e impuestos para financia-

63 ET Art. 53 miento de sistemas de servicio pblico de transporte masivo de pasa- No c2 +
jeros.
Las utilidades comerciales no constitutivas de renta obtenidas como re-

ET art 90-2
sultado de la enajenacin de bienes races, a los que se les ajusta el costo
64 Inciso No c1 +
fiscal a valor comercial, podrn distribuirse a socios o accionistas con el
quinto
carcter de ingreso no constitutivo de renta.
El monto obligatorio de los aportes que haga el trabajador o el em-

ET Art. 126- pleador al fondo de pensiones de jubilacin o invalidez, no har parte de
65 No b +
1 Inc. 2 la base para aplicar la retencin en la fuente por salarios y ser consid-
erado como un ingreso no constitutivo de renta ni ganancia ocasional.
Los aportes voluntarios que haga el trabajador o el empleador, o los

aportes del partcipe independiente a los fondos de pensiones de ju-
bilacin e invalidez, a los fondos de pensiones de que trata el Decreto
2513 de 1987, a los seguros privados de pensiones y a los fondos priva-
ET Art. 126- dos de pensiones en general, no harn parte de la base para aplicar la
66 No c1 +
1 Inc. 3 retencin en la fuente y sern considerados como un ingreso no consti-
tutivo de renta ni ganancia ocasional, hasta una suma que adicionada
al valor de los aportes obligatorios del trabajador, de que trata el inciso
anterior, no exceda del treinta por ciento (30%) del ingreso laboral o
ingreso tributario del ao, segn el caso.
Ahorro a largo plazo para el fomento de la construccin, hasta una suma

ET Art.
67 que no exceda del 30 por ciento del ingreso laboral o ingreso tributario No c1 +
126-4
del ao.
Los intereses sobre crditos obtenidos en el exterior como los de corto

ET Art. 25
68 plazo originados en la importacin de mercancas o los destinados a la No c1 +
letra a
financiacin o prefinanciacin de exportaciones.
ET Art. 25 Ingresos derivados de los servicios tcnicos de reparacin y manten-

69 No c1 +
letra b imiento de equipos, prestados en el exterior.
Ingresos que reciban por parte del Gobierno nacional las madres comu-
70 ET Art. 34 No c2 +
nitarias.
Anexos 157
Elemento o
Norma Signo
Legal del GT23
estructural
Ingreso obtenido por la venta de acciones inscritas en bolsas de valores

ET Art. 36-1,
71 de derivados cuyos activos subyacentes sean valores relativos a acciones No c1 +
inc. 2 y 4
inscritas en bolsas de valores.
Ingresos en dinero recibidos de entidades pblicas por informar a los

72 ET Art. 42 No c2 +
organismos sobre actividades delictivas (recompensas).
73 ET Art. 44 Utilidad en la venta de casa o apartamento de habitacin. No c1 +
74 ET Art. 47.2 Primas de localizacin y vivienda pactadas hasta el 31 de julio de 1995. No e +
75 ET Art. 47-1 Donaciones para partidos, movimientos y campaas polticas. No c2 +
76 ET Art. 52 Incentivo a la capitalizacin rural, ICR. No c1 +
Para el beneficiario o partcipe de los fondos de pensiones de jubilacin

e invalidez, el aporte del patrocinador o empleador del afiliado al fondo,
en la parte que no exceda del diez por ciento (10%) del valor del salario
77 ET Art. 56-1 No b +
percibido por el trabajador. El exceso se sumar a los ingresos proveni-
entes de la relacin laboral o legal y reglamentaria, para integrar la base
de retencin en la fuente por concepto de ingresos laborales.
Las pensiones y pagos que distribuyen los mencionados fondos, reci-

78 ET Art. 56-1 bidas por el beneficiario, que cumplan los requisitos de jubilacin, en No b +
los aos gravables en los cuales ellos sean percibidos.
79 ET Art. 56-2 Aportes del empleador a fondos de cesantas de los trabajadores. No b +
Ingreso obtenido por la enajenacin de los inmuebles del D. 3850/85

80 ET Art. 57 No c1 +
(zona del Nevado del Ruiz).
Subsidios y ayudas otorgadas por el Gobierno nacional en el programa

81 ET Art. 57-1 No c2 +
Agro Ingreso Seguro (AIS).
Recursos recibidos por el contribuyente y destinados a proyectos cali-

82 ET Art. 57-2 No c1 +
ficados como de carcter cientfico, tecnolgico o de innovacin.
Ley 139/94 Los ingresos por certificados de incentivo forestal no constituyen renta
83 No c1 +
Art. 8. gravable.
Elemento o
Norma Signo
Legal del GT23
estructural
Son ingresos no constitutivos de renta o ganancia ocasional, los apoyos

Ley 1429 de
econmicos no reembolsables entregados por el Estado, como capital
84 2010, Art. No c1 +
semilla para el emprendimiento y como capital para el fortalecimiento
16
de la empresa.
LEY 160/94
Exencin de la utilidad obtenida por enajenacin de inmuebles (exen-
85 Art. 37 pr- No c1 +
cin intereses de bo nos agrarios).
rafo 1
LEY 488/98
86 Ingresos que perciban las organizaciones regionales de televisin. No c2 +
Art. 40
Los territorios indgenas, las Corporaciones Autnomas Regionales y de

87 ET Art. 22 Desarrollo Sostenible, los resguardos y cabildos indgenas. La propiedad No c2 +
colectiva de las comunidades negras conforme a la Ley 70 de 1993.
Personas que no son contribuyentes
Las instituciones de educacin superior aprobadas por el Instituto Co-

88 ET Art. 23 lombiano para el Fomento de la Educacin Superior, ICFES, que sean No f +
entidades sin nimo de lucro.
Los hospitales que estn constituidos como personas jurdicas sin nimo
89 ET Art. 23 de lucro y las personas jurdicas sin nimo de lucro que realicen activi- No f +
dades de salud.
Los sindicatos, las asociaciones de padres de familia, las sociedades de

mejoras pblicas, las organizaciones de alcohlicos annimos, las juntas
de accin comunal, las juntas de defensa civil, las juntas de copropietar-
ios administradoras de edificios organizados en propiedad horizontal
90 ET Art. 23 o de copropietarios de conjuntos residenciales, las asociaciones de ex No f +
alumnos, los partidos o movimientos polticos aprobados por el Consejo
Nacional Electoral, las ligas de consumidores, los fondos de pensiona-
dos, as como los movimientos, asociaciones y congregaciones religio-
sas, que sean entidades sin nimo de lucro.
Las asociaciones de hogares comunitarios y hogares infantiles del In-

stituto Colombiano de Bienestar Familiar o autorizados por este y las
91 ET Art. 23 No f +
asociaciones de adultos mayores autorizado por el Instituto Colombiano
de Bienestar Familiar.
Anexos 159
Elemento o
Norma Signo
Legal del GT23
estructural
Regmenes especiales y simplificados
92 ET ttulo VI Rgimen Tributario Especial, 20 por ciento sobre excedente de caja. No c2 +
Tarifas diferenciadas
ET Art.
93 240-1 inciso Tarifa de 15 por ciento para usuarios de zona franca. No c1 +
primero
ET Art. 247
94 Tarifa especial de 7 por ciento para profesores extranjeros. No c1 +
pargrafo
Tarifa especial de 2 por ciento para algunos pagos al exterior efectuados

95 ET Art. 248 No c1 +
por constructores colombianos.
Los pagos o abonos en cuenta de rendimientos financieros realizados a

ET Art. 408
96 no residentes por determinados conceptos estn sujetos a retencin en No c1 +
Incisos 2
la fuente de 14 por ciento.
Los pagos o abonos en cuenta realizados a no residentes, originados en

ET Art. 408
97 contratos de leasing sobre naves, helicpteros y/o aerodinos, estn suje- No c1 +
Incisos 3
tos a una tarifa de retencin en la fuente del 1 por ciento.
ET Art. 594- Sobretributacin del sistema de retenciones de los trabajadores inde-

98 No g -
1 y 594-3 pendientes.
Las pequeas empresas que inicien su actividad econmica principal a

partir de la promulgacin de la presente ley cumplirn las obligaciones
Ley 1429 de
99 tributarias sustantivas correspondientes al impuesto sobre la renta y No c1 +
2010, Art. 4
complementarios de forma progresiva, alcanzando el 100 por ciento de
la tarifa a contar del sexto ao.
Otros
ET Art. 188
100 Renta mnima presuntiva. No g -
y siguientes
101 ET Art. 259 Minoracin del GT de descuentos, al prohibir el arrastre de saldos. No g -
102 ET Ttulo III Fraccionamiento de rentas en ordinarias y ocasionales. S e +
CUADRO AIV.2: Regulaciones que no son gastos tributarios
Elemento o
Norma
ID Descripcin minoracin Objetivo25 Notas
Legal
estructural
Deducciones
Son deducibles las contribuciones que

efecten las entidades patrocinadoras
o empleadoras, a los fondos de pen-
ET Art. 126- siones de jubilacin e invalidez y de
1 S a Es un gasto necesario para producir la renta.
1, inc. 1 cesantas. Los aportes del empleador
a los fondos de pensiones sern
deducibles en la misma vigencia fiscal
en que se realicen.
Deduccin relativa a la provisin

individual de cartera de crditos y
2 ET Art. 145 S a La provisin es un gasto necesario para producir la renta.
provisin de coeficientes de riesgo de
determinadas entidades financieras.
Descuentos
Es un elemento estructural que busca corregir la doble

Descuento por impuestos pagados
imposicin.
en el exterior, limitado al monto del
3 ET Art. 254. S e Aplica para los contribuyentes del impuesto sobre la renta
impuesto que debe pagar en Colombia
que hayan obtenido rentas de fuente extranjera sujetas a
por las mismas rentas.
impuesto sobre la renta en el pas de origen.
Es un elemento estructural que aplica a ingresos obtenidos

en el exterior por actividades de transporte internacional.
Se suele establecer en otras legislaciones a condicin de
reciprocidad con otros pases.
En un enfoque conceptual de la renta sera gasto tributario,
pero puede entenderse que es una aplicacin de los
4 ET Art. 256. Descuento para empresas nacion S e
tratados y convenios internacionales de los que Colombia
es parte.
Aplica para las empresas colombianas que desarrollan
actividades de transporte internacional martimo o areo.
El descuento equivale al porcentaje que representen los
ingresos internacionales en el total de los ingresos
Exenciones
ET Art. 206, Indemnizaciones por accidentes de tra- Corresponde al pago mnimo legal que recibe un trabajador
5 S b
numeral 1. bajo o enfermedad. cuando tenga accidentes de trabajo o enfermedad.
25. Objetivos: (a): Regulacin por gastos incurridos en la generacin de ingresos; (b): Regulaciones que efectan ajustes en funcin del principio de capacidad contributiva; (c1):
Regulaciones para cambiar los comportamientos por razones econmicas; (c2): Regulaciones para cambiar los comportamientos por razones sociales; (d): Regulaciones establecidas
para reducir los costos de administracin y cumplimiento; (e): Razones tcnico-tributarias o minoraciones estructurales; (f): Exenciones subjetivas; (g) Resultado de la aplicacin del
enfoque conceptual y gastos tributarios negativos.
Anexos 161
Elemento o
ID Norma Legal Descripcin minoracin Objetivo25 Notas
estructural
ET Art. 206, Indemnizaciones para proteccin a la Corresponde al pago mnimo legal que recibe una
6 S b
numeral 2. maternidad. trabajadora embarazada que se retira del empleo.
ET Art. 206, Corresponde al pago mnimo legal que se recibe por la

7 Gastos de entierro del trabajador. S b
numeral 3. muerte del trabajador.
Corresponde al valor total que por concepto de cesanta

ET Art. 206,
8 Auxilio de cesanta. S b reciben los trabajadores, est exento dependiendo del
numeral 4.
salario promedio en los ltimos seis meses anterior.
Pensiones de jubilacin, vejez, invali- Si se considera GT la deduccin de los aportes y la
ET Art. 206,
9 dez, de sobrevivientes, con lmite de S e rentabilidad de los fondos, las pensiones se entienden un
numeral 5.
1000 UVT. desahorro y, por lo tanto, su exencin no es GT.
Si se considera GT la deduccin de los aportes y la
ET Art. 206, Pensiones sobre riesgos profesionales,
10 S e rentabilidad de los fondos, las pensiones se entienden un
numeral 5. con lmite de 1000 UVT.
desahorro y, por lo tanto, su exencin no es GT.
ET Art. 206, Devolucin de saldos de ahorro pen-
11 S e rentabilidad de los fondos, la exencin a las devoluciones
numeral 5. sional.
de ahorros no es GT.

ET Art. 206, Indemnizaciones sustitutivas de pen-
12 S e rentabilidad de los fondos, las pensiones se entienden un
numeral 5. siones, con lmite de 1000 UVT.
desahorro y, por lo tanto, su exencin no es GT.

Exencin de prestaciones provenientes
13 ET Art. 207. S e rentabilidad de los fondos, la exencin a las prestaciones
de un fondo de pensiones.
de un fondo de pensiones no es GT.

Exencin de cesantas pagadas por fon-
14 ET Art. 207-1. S b rentabilidad de los fondos, la exencin de las cesantas no
dos de cesantas.
es GT.
Dividendos y participaciones de socios

y accionistas de empresas sealadas en Si se considera GT la exencin sobre las utilidades de las
ET Art. 228, Ley 218/95 (Ley Pez). Los dividendos empresas acogidas a la Ley Pez, entonces la exencin
15 S e
inciso segundo. y participaciones que reciben los socios sobre dividendos es un elemento estructural, que evita la
y accionistas de empresas sealadas en doble tributacin.
la Ley 218/95 o Ley Pez.
Tarifas Diferenciadas
Los dividendos o participaciones reci-

ET Art. 245, bidos por extranjeros no residentes ni Es un elemento estructural que busca corregir la doble
16 S e
inciso primero. domiciliados estn gravados al 0 por imposicin de dividendos y participaciones.
ciento, a contar de 2007.
Los dividendos y participaciones reci-

ET Art. 246, bidos por sucursales de sociedades ex- Es un elemento estructural que busca corregir la doble
17 S e
inciso primero tranjeras estn gravados al 0 por ciento imposicin de dividendos y participaciones.
a contar de 1994.
Elemento o
estructural
Ingresos no constitutivos de renta o ganancia ocasional
Trasferencias de la nacin a Fogafin y

18 ET Art. 19-3 Fogacoop para el saneamiento de la No c1 Corresponde a una transferencia presupuestaria
banca pblica.
Parte de los rendimientos financieros El ajuste por inflacin es un componente estructural.

percibidos por personas naturales y El ajuste de inflacin no tiene mucho sentido en el contex-
19 ET Art. 38 S e
sucesiones ilquidas que corresponde to de Colombia. Ver el ltimo informe de poltica tributaria
a la inflacin del FMI recomendando su eliminacin.
Corresponden al 50 por ciento de los activos de la sociedad

Cantidades recibidas por liquidacin
20 ET Art. 47 S e conyugal, que recibe el cnyuge sobreviviente al momento
de la sociedad de gananciales
de liquidar la sucesin.
Ingreso que obtiene una sociedad

por la colocacin de las acciones en el
La prima se traduce en un aumento de las reservas de la
mercado para obtener un mejor precio.
sociedad (neto patrimonial). No es una exencin. Los nue-
Nota: Se refiere a la prima por coloca-
vos accionistas pagan la prima para poner al mismo nivel
21 ET Art. 36 cin de acciones, que corresponde a un No e
de participacin en el neto patrimonial a nuevos y antiguos
aumento de las reservas de la sociedad
accionistas. Si no se pagara habra una dilucin del neto
(aporte de capital de los nuevos accio-
patrimonial para los antiguos accionistas.
nistas), por lo tanto, conceptualmente
no es una renta.
De la utilidad obtenida en la enajena-
cin de acciones o cuotas de inters
social, la parte proporcional que co-
rresponda al socio o accionista, en las
ET Art. 36-1, utilidades retenidas por la sociedad, No es gasto tributario, porque si se distribuyeran seran no
22 S e
inc. 1 susceptibles de distribuirse como no gravadas.
gravadas, que se hayan causado entre
la fecha de adquisicin y la de enajena-
cin de las acciones o cuotas de inters
social.
Componente inflacionario de los ren-

dimientos financieros que distribuyan El ajuste por inflacin es un componente estructural, que
23 ET Art. 39 S e
los fondos de inversin, mutuos de permite pagar impuestos sobre las utilidades reales.
inversin y de valores.
Componente inflacionario de los rendi-

El ajuste por inflacin es un componente estructural, que
24 ET Art. 40 mientos financieros distribuidos a los S e
permite pagar impuestos sobre las utilidades reales.
dems contribuyentes.
Corresponden a las utilidades que reparte la empresa a sus
Reparto de participaciones y dividen-
socios o accionistas, sobre las cuales ya tribut la sociedad.
dos, siempre y cuando correspondan
25 ET Art. 48 S e La norma persigue evitar la doble imposicin econmica
a utilidades que hayan sido declaradas
de los dividendos o utilidades. No es, por tanto, un gasto
en cabeza de la sociedad.
tributario.
Anexos 163
Elemento o
estructural
Percepcin de dividendos o partici-

paciones por una sociedad nacional
de otra sociedad se adicionan a los
ET Art. 49, Claramente una minoracin estructural que persigue
26 dividendos de la propia sociedad para S e
prrafo 1 evitar doble imposicin econmica de dividendos.
determinar el monto mximo a distri-
buir como ingresos no constitutivos de
renta.
Reparto de utilidades en la parte que

Es una minoracin estructural que recoge el tema de evitar
27 ET Art. 50 corresponde a ajuste por inflacin o por S e
la doble imposicin econmica y el ajuste por inflacin.
componente inflacionario.
La distribucin de utilidades por liqui-

Es claramente una minoracin estructural. Adems del
dacin de una sociedad de responsa-
reparto del capital aportado se refiere a la distribucin de
28 ET Art. 51 bilidad limitada o asimilada, siempre S e
reservas que corresponden a beneficios de la sociedad que
y cuando se haya pagado el impuesto
en su da tributaron (evitar doble imposicin econmica).
en la sociedad.
Implcito en la Desde un punto de vista conceptual es una renta que
29 definicin de Renta por el uso de la vivienda propia. S g debiese estar gravada. Sin embargo, en vista de la
renta complejidad de estimarla, se suele excluir del impuesto.
Recursos aportados por la nacin cuan-
Ley 633/00
30 do asuma obligaciones a cargo de las No c1 Corresponde a una transferencia presupuestaria.
Art. 77
entidades pblicas en liquidacin.
Personas que no son contribuyentes
En general, el sector pblico no produce utilidades, si las

31 ET Art. 22 El sector pblico S f produjera y fuesen gravadas habra sencillamente una
transferencia interna de recursos.
El Fondo para la Reconstruccin del Eje En general, los fondos no se consideran contribuyentes,
32 ET Art. 22 No f
Cafetero. pero s los partcipes de los mismos.
Los fondos mutuos de inversin y las

asociaciones gremiales cuando no En general, los fondos no se consideran contribuyentes,
33 ET Art. 23 No f
realicen actividades industriales y de pero s los partcipes de los mismos.
mercadeo.
Los fondos de inversin, los fondos

En general, los fondos no se consideran contribuyentes,
34 ET Art. 23-1 de valores y los fondos comunes que No f
pero s los partcipes de los mismos.
administren las entidades fiduciarias.
Los fondos de pensiones de jubilacin En general, los fondos no se consideran contribuyentes,

35 ET Art. 23-2 No f
e invalidez y los fondos de cesantas. pero s los partcipes de los mismos.
Anexo V. Regulaciones
tributarias en el IVA
CUADRO AV.1: Gastos tributarios en el IVA
ID Norma Legal Glosa Objetivo26 Signo del GT27
1 Art. 420 ET Venta de bienes inmuebles. c2 +
2 Art. 420 ET Venta de bienes intangibles. c1 +
Exenciones simples o exclusiones
Los libros, revistas, folletos o coleccionables seriados de carcter

cientfico o cultural, y los diarios o publicaciones peridicos, as
Ley 225 de como sus complementos de carcter visual, audiovisual o sonoros,
3 c2 +
1995, Art. 279 que sean vendidas en un nico empaque cualesquiera que sea su
procedencia siempre que tengan el carcter cientfico o cultural,
continan exentos del impuesto al valor agregado.
Art. 22, Ley 47
Las ventas de bienes y servicios con destino al Departamento de
de 1993 y Art.
4 San Andrs y Providencia estn excluidas del impuesto sobre las c1 +
154, Par., Ley
ventas.
488 de 1998
Art. 420 ET,
5 Reparacin y mantenimiento de aeronaves. c1 +
pargrafo 4
Exclusin del impuesto en el territorio intendencial de San Andrs

6 Art. 423 ET c1 +
y Providencia
Animales vivos de la especie bovina, incluso los de gnero bfalo

7 Art. 424 ET b +
(excepto los toros de lidia).
8 Art. 424 ET Animales vivos de la especie porcina. b +
9 Art. 424 ET Animales vivos de las especies ovina o caprina. b +
Gallos, gallinas, patos, gansos, pavos (gallipavos) y pintadas, de

10 Art. 424 ET b +
las especies domsticas, vivos.
11 Art. 424 ET Los dems animales vivos. b +
27. Signo del gasto tributario: (+) costo fiscal; (-) sobre tributacin; (+/-) depende de si el bien o servicio es consumido principalmente por consumidores finales o consumidores
intermedio.
Anexos 165
Signo del
ID Norma Legal Glosa Objetivo27
GT27
No sujeciones
12 Art. 424 ET Peces vivos, excepto los peces ornamentales de la posicin 03.01.10.00.00. b +
13 Art. 424 ET Atn blanco. b +
14 Art. 424 ET Atn de aleta amarilla. b +
15 Art. 424 ET Atn comn o de aleta azul. b +
16 Art. 424 ET Productos constituidos por los componentes naturales de la leche. b +
17 Art. 424 ET Miel natural. b +
18 Art. 424 ET Semen de bovino. b +
Bulbos, cebollas, tubrculos, races y bulbos tuberosos, turiones y rizomas,

19 Art. 424 ET en reposo vegetativo, en vegetacin o en flor; plantas y races de achicoria, b +
excepto las races de la Partida No. 12.12.
20 Art. 424 ET Plntulas para la siembra. b +
21 Art. 424 ET Papas (patatas) frescas o refrigeradas. b +

22 Art. 424 ET Tomates frescos o refrigerados. b +
Cebollas, chalotes, ajos, puerros y dems hortalizas (incluso silvestres)

23 Art. 424 ET b +
aliceas, frescos o refrigerados.
Coles, incluidos los repollos, coliflores, coles rizadas, colinabos y productos

24 Art. 424 ET b +
comestibles similares del gnero brassica, frescos o refrigerados.
Lechugas (lactuca sativa) y achicorias, comprendidas la escarola y la

25 Art. 424 ET b +
endibia (cichorium spp.), frescas o refrigeradas.
Zanahorias, nabos, remolachas para ensalada, salsifes, apionabos,

26 Art. 424 ET b +
rbanos y races comestibles similares, frescos o refrigerados.
27 Art. 424 ET Pepinos y pepinillos frescos o refrigerados. b +
Hortalizas (incluso silvestres) de vaina, aunque estn desvainadas, frescas

28 Art. 424 ET b +
o refrigeradas.
29 Art. 424 ET Las dems hortalizas (incluso silvestres), frescas o refrigeradas. b +

Hortalizas (incluso silvestres) aunque estn cocidas en agua o vapor,
30 Art. 424 ET b +
congeladas.
Hortalizas (incluso silvestres) conservadas provisionalmente (por ejemplo:
con gas sulfuroso o con agua salada, sulfurosa o adicionada de otras
31 Art. 424 ET b +
sustancias para asegurar dicha conservacin), pero todava impropias para
consumo inmediato.
Hortalizas (incluso silvestres) secas, bien cortadas en trozos o en rodajas o
32 Art. 424 ET b +
bien trituradas o pulverizadas, pero sin otra preparacin.
Signo del
GT27
Hortalizas (incluso silvestres) de vaina secas, desvainadas, aunque estn
33 Art. 424 ET b +
mondadas o partidas.
Races de yuca (mandioca), arrurruz o salep, aguaturmas (patacas),
camotes (batatas, boniatos) y races y tubrculos similares ricos en fcula
34 Art. 424 ET b +
o inulina, frescos, refrigerados, congelados o secos, incluso troceados o en
pellets; mdula de sag.
35 Art. 424 ET Cocos frescos. b +
Los dems frutos de cscara, frescos o secos, incluso sin cscara o
36 Art. 424 ET b +
mondados.
37 Art. 424 ET Bananas o pltanos, frescos o secos. b +
Dtiles, higos, pias tropicales (anans), aguacates (paltas), guayabas,
38 Art. 424 ET mangos y mangostanes, frescos o secos y los productos alimenticios b +
elaborados de manera artesanal a base de guayaba y/o leche.
39 Art. 424 ET Agrios (ctricos) frescos o secos. b +
40 Art. 424 ET Uvas, frescas o secas, incluidas las pasas. b +
41 Art. 424 ET Melones, sandas y papayas, frescas. b +
42 Art. 424 ET Manzanas, peras y membrillos, frescos. b +
Damascos (albaricoques, chabacanos), cerezas, duraznos (melocotones)
43 Art. 424 ET b +
(incluidos los griones y nectarinas), ciruelas y endrinas, frescos.
44 Art. 424 ET Las dems frutas u otros frutos, frescos. b +
45 Art. 424 ET Caf en grano sin tostar. b +
46 Art. 424 ET Cilantro para la siembra. b +
47 Art. 424 ET Cebada. b +
48 Art. 424 ET Avena para la siembra. b +

49 Art. 424 ET Maz. b +
50 Art. 424 ET Arroz. b +
51 Art. 424 ET Sorgo para la siembra. b +
52 Art. 424 ET Maz trillado. b +
53 Art. 424 ET Habas de soya para la siembra. b +
54 Art. 424 ET Nuez y almendra de palma para la siembra. b +
55 Art. 424 ET Semilla de algodn para la siembra. b +
56 Art. 424 ET Semillas para siembra. b +
57 Art. 424 ET Caa de azcar. b +
Anexos 167
Signo del
GT27
Chancaca (panela, raspadura). Obtenida de la extraccin y evaporacin en

58 Art. 424 ET b +
forma artesanal de los jugos de caa de azcar en trapiches paneleros.
59 Art. 424 ET Cacao en grano crudo. b +
60 Art. 424 ET Bienestarina. b +
61 Art. 424 ET Pan. b +
Agua envasada, el agua mineral natural o artificial y la gasificada, sin

62 Art. 424 ET b +
azucarar o edulcorar de otro modo ni aromatizar; hielo y nieve.
Sal (incluidas la de mesa y la desnaturalizada) y cloruro de sodio puro,

63 Art. 424 ET incluso en disolucin acuosa o con adicin de antiaglomerantes o de b +
agentes que garanticen una buena fluidez; agua de mar.
64 Art. 424 ET Azufre natural. c1 +/-
Fosfatos de calcio naturales (fosfatos tricalcicos o fosforitas) sin moler o

65 Art. 424 ET c1 +/-
molidos.
Hullas, briquetas, ovoides, y combustibles slidos anlogos obtenidos a

66 Art. 424 ET c1 +/-
partir de la hulla.
67 Art. 424 ET Coques, semicoques de hulla, de lignito, de turba aglomerados o no. c1 +/-
68 Art. 424 ET Energa elctrica. b +/-
69 Art. 424 ET Material radiactivo para uso mdico. c2 +
Provitaminas y vitaminas, naturales o reproducidas por sntesis (incluidos

los concentrados naturales) y sus derivados utilizados principalmente
70 Art. 424 ET c2 +
como vitaminas, mezclados o no entre s o en disoluciones de cualquier
clase.
71 Art. 424 ET Antibiticos. c2 +
Glndulas y dems rganos para usos opoterpicos, desecados, incluso

pulverizados; extracto de glndulas o de otros rganos o de sus
72 Art. 424 ET secreciones, para usos opoterpicos; heparina y sus sales; las dems c2 +
sustancias humanas o animales preparadas para usos teraputicos o
profilcticos, no expresadas ni comprendidas en otra parte.
Signo del
GT27
Sangre humana; sangre animal preparada para usos teraputicos,
profilcticos o de diagnstico; antisueros (sueros con anticuerpos), dems
73 Art. 424 ET fracciones de la sangre y productos inmunolgicos modificados, incluso c2 +
obtenidos por proceso biotecnolgico; vacunas, toxinas, cultivos de
microorganismos (excepto las levaduras) y productos similares.
Medicamentos (excepto los productos de las partidas Nos. 30.02, 30.05
o 30.06) constituidos por productos mezclados entre s, preparados para
74 Art. 424 ET c2 +
usos teraputicos o profilcticos, sin dosificar ni acondicionar para la venta
al por menor.
Medicamentos (con exclusin de los productos de las partidas 30.02,

30.05 o 30.06) constituidos por productos mezclados o sin mezclar
75 Art. 424 ET c2 +
preparados para usos teraputicos o profilcticos, dosificados o
acondicionados para la venta al por menor.
Guatas, gasas, vendas y artculos anlogos (por ejemplo: apsitos,

esparadrapos, sinapismos), impregnados o recubiertos de sustancias
76 Art. 424 ET c2 +
farmacuticas o acondicionados para la venta al por menor con fines
mdicos, quirrgicos, odontolgicos o veterinarios.
Preparaciones y artculos farmacuticos a que se refiere la nota 4 del

77 Art. 424 ET c2 +
captulo 3.
78 Art. 424 ET Anticonceptivos orales. c2 +
Guano y otros abonos naturales de origen animal o vegetal, incluso

79 Art. 424 ET b +
mezclados entre s, pero no elaborados qumicamente.
80 Art. 424 ET Abonos minerales o qumicos nitrogenados. b +
81 Art. 424 ET Abonos minerales o qumicos fosfatados. b +
82 Art. 424 ET Abonos minerales o qumicos potsicos. b +
Otros abonos; productos de este ttulo que se presenten en tabletas,

83 Art. 424 ET pastillas y dems formas anlogas o en envases de un peso bruto mximo b +
de diez (10) kilogramos.
84 Art. 424 ET Plaguicidas e insecticidas. b +
85 Art. 424 ET Reactivos de diagnstico sobre soporte de papel o cartn. c2 +
86 Art. 424 ET Los dems reactivos de diagnstico. c2 +
87 Art. 424 ET Caucho natural. c1 +/-
Anexos 169
Signo del
GT27
88 Art. 424 ET Neumticos para tractores. c1 +/-
89 Art. 424 ET Preservativos. c2 +
Madera en bruto, (redonda, rolliza o rolo) con o sin corteza y madera en

90 Art. 424 ET c1 +/-
bloque o simplemente desorillada.
91 Art. 424 ET rboles de vivero para establecimiento de bosques maderables. c1 +/-
92 Art. 424 ET Papel prensa. c2 +
93 Art. 424 ET Diarios y publicaciones peridicas, impresos, incluso ilustrados. c2 +
94 Art. 424 ET Pita (cabuya, fique). c1 +/-
95 Art. 424 ET Tejidos de las dems fibras textiles vegetales. c1 +/-
96 Art. 424 ET Redes confeccionadas para la pesca. c1 +/-
97 Art. 424 ET Empaques de yute, camo y fique. c1 +/-
98 Art. 424 ET Sacos y talegas de yute, camo y fique. c1 +/-
99 Art. 424 ET Monedas de curso legal. e +
100 Art. 424 ET Layas, herramientas de mano agrcola. c1 +
Cuchillos y hojas cortantes para mquinas y aparatos mecnicos de uso

101 Art. 424 ET c1 +
agrcola, hortcola y forestal.
102 Art. 424 ET Motores fuera de borda, hasta 115 HP. c1 +
103 Art. 424 ET Motores de centro diesel, hasta 150 HP. c1 +
104 Art. 424 ET Dems aparatos sistemas de riego. c1 +
Mquinas, aparatos y artefactos para cosechar o trillar, incluidas las

prensas para paja o forraje; guadaadoras; mquinas para limpieza o
105 Art. 424 ET c1 +
clasificacin de huevos, frutos o dems productos agrcolas, excepto las de
la Partida 84.37 y las subpartidas 84.33.11 y 84.33.19.
Dems mquinas y aparatos para la agricultura, horticultura, silvicultura

106 Art. 424 ET o apicultura, incluidos los germinadores con dispositivos mecnicos o c1 +
trmicos incorporados.
Mquinas para limpieza, clasificacin o cribado de semillas, granos u

107 Art. 424 ET c1 +
hortalizas de vaina secas.
Signo del
GT27
108 Art. 424 ET Tractores agrcolas. c1 +
Sillas de ruedas y equipos similares, de propulsin personal, mecnica o

109 Art. 424 ET elctrica para la movilizacin e integracin de personas con discapacidad c2 +
o adultos mayores.
110 Art. 424 ET Los dems. c2 +
Herramientas, partes, accesorios, correspondientes a sillas de ruedas

111 Art. 424 ET y otros similares para la movilizacin de personas con discapacidad y c2 +
adultos mayores de las partidas o clasificaciones 87.13 y 87.14.
112 Art. 424 ET Remolques para uso agrcola. c1 +
113 Art. 424 ET Lentes de contacto. c2 +
114 Art. 424 ET Lentes de vidrio para gafas. c2 +
115 Art. 424 ET Lentes de otras materias. c2 +
116 Art. 424 ET Catteres. c2 +
117 Art. 424 ET Catteres peritoneales para dilisis. c2 +
Aparatos especiales para ortopedia, prtesis, rehabilitacin, productos

118 Art. 424 ET para asistencia urinaria, aparatos para acceso a piscinas para personas con c2 +
discapacidad.
119 Art. 424 ET Armas de guerra, excepto los revlveres, pistolas y armas blancas. c2 +
120 Art. 424 ET Lpices de escribir y colorear. c2 +
Las materias primas qumicas con destino a la produccin de plaguicidas e

121 Art. 424 ET insecticidas de la Partida 38.08 y de los fertilizantes de las partidas 31.01 c1 +
a 31.05.
122 Art. 424 ET El fertilizante cal dolomita inorgnica para uso agrcola c1 +
Anexos 171
Signo del
GT27
Equipos de infusin de lquidos y filtros para dilisis renal de la subpartida

90.18.39.00.00. Las impresoras braille, estereotipadoras braille, lneas
braille, regletas braille, cajas aritmticas y de dibujo braille, elementos
manuales o mecnicos de escritura del sistema braille, as como los
123 Art. 424 ET artculos y aparatos de ortopedia, prtesis, artculos y aparatos de prtesis; c2 +
todos para uso de personas, audfonos y dems aparatos que lleve la propia
persona, o se le implanten para compensar un defecto o una incapacidad
y bastones para ciegos aunque estn dotados de tecnologa, contenidos en
la partida arancelaria 90.21.
Los computadores personales de escritorio o porttiles, cuyo valor no

124 Art. 424 ET c2 +
exceda de ochenta y dos (82) UVT.
125 Art. 424 ET Los dispositivos anticonceptivos para uso femenino. c2 +
Las materias primas qumicas con destino a la produccin de

126 Art. 424 ET c2 +
medicamentos de las posiciones 29.36, 29.41, 30.01, 30.03, 30.04 y 30.06.
127 Art. 424 ET Equipos y elementos componentes del plan de gas vehicular. c2 +
Ladrillos y bloques de calicanto, de arcilla, y con base en cemento, bloques

128 Art. 424 ET c1 +
de arcilla silvocalcrea.
129 Art. 424-2 ET Las materias primas destinadas a la produccin de vacunas. c2 +
Los equipos y elementos nacionales o importados que se destinen a la

construccin, instalacin, montaje y operacin de sistemas de control
130 Art. 424-5 ET c2 +
y monitoreo, necesarios para el cumplimiento de las disposiciones,
regulaciones y estndares ambientales vigentes.
131 Art. 424-5 ET Gas propano para uso domstico. c2 +
Plizas de seguros de vida, seguros que cubran enfermedades

132 Art. 427 ET c2 +
catastrficas, seguros de educacin y los contratos de reaseguro.
Las importaciones de materias que van a ser transformadas en desarrollo

133 Art. 428 letra b ET del plan importacin - exportacin de que trata la Seccin Segunda del c1 +
Captulo X del Decreto - Ley 444 de 1967.
Signo del
GT27
Las importaciones de armas y municiones que se hagan para la defensa

134 Art. 428 letra d ET c2 +
nacional.
La importacin temporal de maquinaria pesada para industrias bsicas,

135 Art. 428 letra e ET c1 +
siempre y cuando dicha maquinaria no se produzca en el pas.
La importacin de maquinaria o equipo, siempre y cuando dicha maquinaria

o equipo no se produzcan en el pas, destinados a reciclar y procesar basuras
o desperdicios y los destinados a la depuracin o tratamiento de aguas
136 Art. 428 letra f ET residuales, emisiones atmosfricas o residuos slidos, para recuperacin c2 +
de los ros o el saneamiento bsico para lograr el mejoramiento del medio
ambiente, siempre y cuando hagan parte de un programa que se apruebe
por el Ministerio del Medio Ambiente.
La importacin ordinaria de maquinaria industrial que no se produzca en

137 Art. 428 letra g ET el pas, destinada a la transformacin de materias primas, por parte de los c1 +
usuarios altamente exportadores.
La importacin de bienes y equipos que se efecte en desarrollo de

convenios, tratados o acuerdos internacionales de cooperacin vigentes
138 Art. 428 letra h ET c2 +
para Colombia, destinados al Gobierno nacional o a entidades de derecho
pblico del orden nacional.
La importacin de maquinaria y equipos destinados al desarrollo de

proyectos o actividades que sean exportadores de certificados de reduccin
139 Art. 428 letra i ET c2 +
de emisiones de carbono y que contribuyan a reducir la emisin de los
gases efecto invernadero y, por lo tanto, al desarrollo sostenible.
Los equipos y elementos que importen los centros de investigacin

o desarrollo tecnolgico reconocidos por Colciencias, as como las
instituciones de educacin bsica primaria, secundaria, media o superior
reconocidas por el Ministerio de Educacin Nacional y que estn destinados
140 Art. 428-1 ET c2 +
al desarrollo de proyectos calificados como de carcter cientfico,
tecnolgico o de innovacin segn los criterios y las condiciones definidas
por el Consejo Nacional de Beneficios Tributarios en Ciencia, Tecnologa e
Innovacin.
En el caso del servicio de transporte internacional de pasajeros, el impuesto

141 Art. 431 ET se liquidar sobre el 50 por ciento de su valor cuando se expidan de ida y c1 +/-
regreso.
Anexos 173
Signo del
GT27
Cuando se trate de la venta de limonadas, aguas gaseosas aromatizadas

(incluidas las aguas minerales tratadas de esta manera) y otras bebidas no
142 Art. 446 ET alcohlicas, con exclusin de los jugos de frutas, de legumbres y hortalizas c1 +
de la partida 20.09, solamente se gravarn las operaciones que efecte el
productor, el importador, o el vinculado econmico de uno y otro.
Los servicios mdicos, odontolgicos, hospitalarios, clnicos y de

143 Art. 476 ET N 1 c2 +
laboratorio, para la salud humana.
Los servicios de promocin y fomento deportivo prestados por los clubes

144 Art. 476 ET N 10 c2 +
deportivos definidos en el artculo 2 del Decreto - Ley 1228 de 1995.
Las boletas de entrada a cine, a los eventos deportivos, culturales, incluidos

145 Art. 476 ET N 11 los musicales y de recreacin familiar, y los espectculos de toros, hpicos c2 +
y caninos.
Los servicios que se destinen a la adecuacin de tierras, a la produccin

146 Art. 476 ET N 12 agropecuaria y pesquera y a la comercializacin de los respectivos c1 +
productos.
Las comisiones pagadas por los servicios que se presten para el desarrollo
de procesos de titularizacin de activos a travs de universalidades y
147 Art. 476 ET N 13 c2 +
patrimonios autnomos cuyo pago se realice exclusivamente con cargo a
los recursos de tales universalidades o patrimonios autnomos.
Los servicios funerarios, los de cremacin, inhumacin y exhumacin de

148 Art. 476 ET N 14 c2 +
cadveres, alquiler y mantenimiento de tumbas y mausoleos.
Los servicios de conexin y acceso a Internet de los usuarios residenciales

149 Art. 476 ET N 15 c2 +
de los estratos 1, 2 y 3.
Las comisiones por intermediacin por la colocacin de los planes de

salud del sistema general de seguridad social en salud expedidos por las
150 Art. 476 ET N 16 c2 +
entidades autorizadas legalmente por la Superintendencia Nacional de
Salud, que no estn sometidos al impuesto sobre las ventas.
Signo del
GT27
151 Art. 476 ET N 17 Las comisiones percibidas por la utilizacin de tarjetas crdito y dbito. c1 +
Los servicios de alimentacin, contratados con recursos pblicos y

152 Art. 476 ET N 19 destinados al sistema penitenciario, de asistencia social y de escuelas de c2 +
educacin pblica.
El servicio de transporte pblico, terrestre, fluvial y martimo de personas

en el territorio nacional, y el de transporte pblico o privado nacional e
153 Art. 476 ET N 2 b +
internacional de carga martimo, fluvial, terrestre y areo. Igualmente, se
exceptan el transporte de gas e hidrocarburos.
El transporte areo nacional de pasajeros con destino o procedencia de

154 Art. 476 ET N 20 c1 +/-
rutas nacionales donde no exista transporte terrestre organizado.
Los servicios de publicidad en peridicos que registren ventas en publicidad

155 Art. 476 ET N 21 a 31 de diciembre del ao inmediatamente anterior inferiores a ciento c2 +/-
ochenta mil (180.000) UVT.
La publicidad en las emisoras de radio cuyas ventas sean inferiores a

treinta mil (30.000) UVT al 31 de diciembre del ao inmediatamente
anterior y programadoras de canales regionales de televisin cuyas ventas
156 Art. 476 ET N 21 c2 +/-
sean inferiores a sesenta mil (60.000) UVT al 31 de diciembre del ao
inmediatamente anterior. Aquellas que superen este monto se regirn por
la regla general.
Los servicios pblicos de energa, acueducto y alcantarillado, aseo pblico,

157 Art. 476 ET N 4 recoleccin de basuras y gas domiciliario ya sea conducido por tubera o c2 +/-
distribuido en cilindros.
Anexos 175
Signo del
GT27
En el caso del servicio telefnico local, se excluyen del impuesto los

primeros doscientos cincuenta (250) impulsos o los primeros 325 minutos
158 Art. 476 ET N 4 c2 +
mensuales facturados a los estratos 1 y 2 y el servicio telefnico prestado
desde telfonos pblicos (Art. 476, ET y Art. 1, dcto. 4537 de 2005).
Los servicios de educacin prestados por establecimientos de educacin

preescolar, primaria, media e intermedia, superior y especial o no formal,
reconocidos como tales por el Gobierno, y los servicios de educacin
prestados por personas naturales a dichos establecimientos. Estn excluidos
159 Art. 476 ET N 6 c2 +
igualmente los siguientes servicios prestados por los establecimientos
de educacin a que se refiere el presente numeral: restaurante, cafetera
y transporte, as como los que se presten en desarrollo de las leyes 30 de
1992 y 115 de 1994.
160 Art. 476 ET N 7 Los servicios de corretaje de reaseguros. c1 +/-
161 Art. 476 ET N 9 La comercializacin de animales vivos y el servicio de faenamiento. b +
Los seguros de casco, accidentes y responsabilidad a terceros, de naves o

aeronaves destinadas al transporte internacional de mercancas y aquellos
162 Art. 476-1 ET que se contraten por el Fondo de Solidaridad y Garanta creado por la Ley c1 +/-
100 de 1993, tomados en el pas o en el exterior, no estarn gravados con el
impuesto sobre las ventas.
Los servicios de seguros y reaseguros que prestan las compaas de seguros

Dto Ley 1295 de para invalidez y sobrevivientes contemplados dentro del rgimen de ahorro
163 c2 +
1994, Art. 94 individual con solidaridad, riesgos profesionales y dems prestaciones del
sistema general de seguridad social.
Ley 100 de 1993, Los servicios prestados por las administradoras dentro del rgimen de
164 c2 +
Art. 135, inc. 3 ahorro individual con solidaridad y de prima media con prestacin definida.
Signo del
GT27
Ley 1393 de 2010,

165 La operacin de juegos localizados en cruceros. c1 +
Art. 24, pargrafo
Las personas que se encuentran en estado de invalidez podrn importar sin

el pago de tributos aduaneros un vehculo que les hubiere sido donado, de
Ley 1430 de 2010, caractersticas especiales, acondicionado para su uso personal. El vehculo
166 c2 +
Art. 59 a que se refiere el presente artculo deber ser matriculado nicamente a
nombre del beneficiario de la exencin y no podr ser traspasado a ningn
ttulo antes de cinco (5) aos, contados a partir de la fecha de la matrcula.
Ley 191 de 1995, Exonrese del IVA a todas las mercancas introducidas al Departamento
167 c1 +
Art. 27 del Amazonas a travs del convenio colombo-peruano vigente.
Los contratos de obras pblicas que celebren las personas naturales o

Ley 21 de 1992,
168 jurdicas con las entidades territoriales y/o entidades descentralizadas del c2 +
Art. 100
orden departamental y municipal.
Ley 223 de 1995,

169 Exencin en el Departamento del Amazonas. c1 +
Art. 270
Ley 30 de 1982,
170 Asfalto. c1 +
Art. 5.
a) Compaas o conjuntos de danza folclrica; b) Grupos corales de msica

Ley 397 de 1997,
171 contempornea; c) Solistas e instrumentistas de msica contempornea y c2 +
Art. 39
de expresiones musicales colombianas; d) Ferias artesanales.
Enajenaciones de mercancas que se efecten a turistas extranjeros en el

Ley 6 de 1992,
172 territorio nacional, siempre que se trate de zonas de fronteras o sujetas a c1 +
Art. 117
regmenes aduaneros especiales.
Las naves y artefactos navales, que se vayan a registrar y abanderar en

Ley 633 de 2000,
173 Colombia y el servicio de reparacin y mantenimiento de los mismos, c1 +/-
Art. 130
estarn excluidos del IVA.
Anexos 177
Signo del
GT27
Los equipos, elementos e insumos nacionales o importados directamente

con el presupuesto aprobado por el Inpec o por la autoridad nacional
Ley 633 de 2000, respectiva que se destinen a la construccin, instalacin, montaje, dotacin
174 c2 +
Art. 130 y operacin del sistema carcelario nacional, para lo cual deber acreditarse
tal condicin por certificacin escrita expedida por el Ministro de Justicia y
del Derecho.
Las normas legales referentes a los regmenes tributario y aduanero

Ley 633 de 2000, especiales para el Departamento de San Andrs, Providencia y Santa
175 c2 +
Art. 134 pargrafo Catalina, continuarn vigentes, al igual que el Rgimen Aduanero Especial
para el Departamento del Amazonas.
Ley 901 de 2001,

176 Titulacin de bienes inmuebles. c2 +
Art. 4
Los servicios que presten o contraten las entidades administradoras del

177 c2 +
rgimen subsidiado y las entidades promotoras de salud.
Los servicios prestados por la entidades autorizadas por el Ministerio de

la Proteccin Social para ejecutar las acciones colectivas e individuales
del plan de atencin bsica en salud, a que se refiere el artculo 165 de
178 la Ley 100 de 1993, definido por el Ministerio de la Proteccin Social en c2 +
los trminos de dicha ley, y en desarrollo de los contratos de prestacin de
servicios celebrados por las entidades estatales encargadas de la ejecucin
de dicho plan.
Los servicios prestados por las instituciones prestadoras de salud y las

empresas sociales del Estado a la poblacin pobre y vulnerable, que
179 temporalmente participa en el sistema de seguridad social en salud como c2 +
poblacin vinculada de conformidad con el artculo 157 de la Ley 100 de
1993.
Los servicios prestados por las administradoras del rgimen de riesgos

180 profesionales que tengan por objeto directo cumplir las obligaciones que c2 +
le corresponden de acuerdo con dicho rgimen.
Los servicios prestados por entidades de salud para atender accidentes de

181 c2 +
trnsito y eventos catastrficos.
Signo del
GT27
Las comisiones de intermediacin por la colocacin y renovacin de planes

182 c2 +
del sistema de seguridad social en pensiones, salud y riesgos profesionales.
Los servicios de administracin prestados al fondo de solidaridad y

garanta, al fondo de solidaridad pensional, al fondo de pensiones
183 c2 +
pblicas del nivel nacional, a los fondos de pensiones del nivel territorial y
al fondo de riesgos profesionales (Art. 2, dcto. 841 de 1998).
Los seguros tomados en el pas o en el exterior por el fondo de solidaridad
y garanta del sistema de seguridad social en salud creado mediante la
184 Ley 100 de 1993, para el cubrimiento de los riesgos catastrficos y, en c2 +
general, todos aquellos seguros para los cuales se encuentre legalmente
autorizado (Art. 3, dcto. 841 de 1998).
185 El servicio de inspeccin no intrusiva de mercancas. c1 +/-
Tasa cero o exenciones
186 Art. 477 ET Carnes de animales de la especie bovina. b +
187 Art. 477 ET Carne de animales de la especie bovina. b +
188 Art. 477 ET Carne de animales de la especie porcina. b +
Carne de animales de las especies ovina o caprina, fresca, refrigerada o

189 Art. 477 ET b +
congelada.
190 Art. 477 ET Despojos comestible de animales. b +
Carne y despojos comestibles, de aves de la Partida 01.05, frescos,

191 Art. 477 ET b +
refrigerados o congelados.
192 Art. 477 ET Carne fresca de conejo o liebre. b +
Pescado fresco o refrigerado, excepto los filetes y dems carne de pescado

193 Art. 477 ET b +
de la Partida 03.04.
Pescado congelado, excepto los filetes y dems carne de pescado de la

194 Art. 477 ET b +
Partida 03.04.
Filetes y dems carne de pescado (incluso picado), frescos, refrigerados o

195 Art. 477 ET b +
congelados.
Leche y nata (crema), sin concentrar, sin adicin de azcar ni otro

196 Art. 477 ET b +
edulcorante de otro modo.
Leche y nata (crema), con cualquier proceso industrial, concentradas o con

197 Art. 477 ET b +
adicin de azcar u otro edulcorante.
Anexos 179
Signo del
GT27
198 Art. 477 ET Queso fresco (Sin madurar). b +
199 Art. 477 ET Huevos para incubar, y los pollitos de un da de nacidos. b +
200 Art. 477 ET Huevos de ave con cscara, frescos. b +
201 Art. 477 ET Leche maternizada o humanizada (concepto 103511/09). b +
202 Art. 477 ET Cuadernos de tipo escolar. b +
Biocombustible de origen vegetal o animal para uso en motores diesel de

203 Art. 477 ET c1 +
produccin nacional con destino a la mezcla con ACPM.
Alcohol carburante con destino a la mezcla con gasolina para los vehculos
204 Art. 477 ET c1 +
automotores.
Los libros y revistas de carcter cientfico o cultural, segn calificacin que

205 Art. 478 ET c2 +
har el Gobierno nacional.
Materias primas, partes, insumos y bienes terminados que se vendan

206 Art. 481 ET desde el territorio aduanero nacional a usuarios industriales de bienes o c1 +
de servicios de zona franca o entre estos.
Servicios intermedios de la produccin que se presten a las sociedades

207 Art. 481 ET de comercializacin internacional, siempre y cuando el bien final sea c1 +
efectivamente exportado.
Servicios tursticos prestados a residentes en el exterior que sean

208 Art. 481 ET c1 +
utilizados en territorio colombiano.
En los departamentos y municipios ubicados en zonas de frontera,

Ley 1430 de 2010, el Ministerio de Minas y Energa tendr la funcin de distribucin de
209 c2 +
Art. 9 combustibles lquidos, los cuales estarn exentos del impuesto global, IVA
y arancel.
Declrense exentos del IVA los alimentos de consumo humano y animal,

elementos de aseo y medicamentos para uso humano o veterinario,
Ley 191 de 1995,
210 originarios de los pases colindantes con las Unidades Especiales de c2 +
Art. 27
Desarrollo Fronterizo siempre y cuando se destinen exclusivamente al
consumo de las mismas, en los trminos del Decreto 470 de 1986.
Signo del
GT27
Las instituciones de educacin superior, los colegios de bachillerato y

las instituciones de educacin no formal, no son responsables del IVA.
Ley 30 de 1992, Adicionalmente, las instituciones estatales u oficiales de educacin
211 c2 +
Art. 92 superior tendrn derecho a la devolucin del IVA que paguen por los bienes,
insumos y servicios que adquieran, mediante liquidaciones peridicas que
se realicen en los trminos que seale el reglamento.
Los cuerpos de bomberos oficiales y voluntarios estarn exentos del pago

Ley 322 de 1996, de impuestos y aranceles en la adquisicin de equipos especializados para
212 c2 +
Art. 13 la extincin de incendios que requieran para la dotacin o funcionamiento,
sean de produccin nacional o que deban importar.
Se encuentran exentos de todo impuesto, tasa o contribucin, los fondos

provenientes de auxilios o donaciones de entidades o gobiernos extranjeros
convenidos con el Gobierno colombiano, destinados a realizar programas de
Ley 788 de 2002, utilidad comn y amparados por acuerdos intergubernamentales. Tambin
213 c2 +
Art. 96 gozarn de este beneficio tributario las compras o importaciones de bienes
y la adquisicin de servicios realizados con los fondos donados, siempre que
se destinen exclusivamente al objeto de la donacin. El Gobierno nacional
reglamentar la aplicacin de esta exencin.
Tasa reducida de 1,6%
214 Art. 462-1 ET Servicios de aseo, vigilancia y empleo temporal. c2 +
Tasa reducida de 10%
Caf tostado o descafeinado; cscara y cascarilla de caf; sucedneos de

215 Art. 468-1 ET b +
caf que contengan caf en cualquier proporcin, incluido el caf soluble.
216 Art. 468-1 ET Trigo y morcajo (tranquilln). b +
217 Art. 468-1 ET Arroz para uso industrial. b +
218 Art. 468-1 ET Harina de trigo o de morcajo (tranquilln). b +
219 Art. 468-1 ET Las dems harinas de cereales. b +
220 Art. 468-1 ET Semillas para caa de azcar. b +
Embutidos y productos similares, de carne, de despojos o de sangre,

221 Art. 468-1 ET b +
preparaciones alimenticias a base de estos productos.
Anexos 181
Signo del
GT27
222 Art. 468-1 ET Las dems preparaciones y conservas de carne, de despojos o de sangre b +
223 Art. 468-1 ET Azcar de caa o remolacha. b +
224 Art. 468-1 ET Jarabes de glucosa. b +
225 Art. 468-1 ET Las dems. b +
226 Art. 468-1 ET Jarabes de glucosa. b +
Las dems fructosas y jarabes de fructosa, con un contenido de fructosa, en

227 Art. 468-1 ET b +
estado seco, superior al 50 por ciento en peso.
228 Art. 468-1 ET Melazas de la extraccin o del refinado del azcar. b +
229 Art. 468-1 ET Cacao en masa o en panes (pasta de cacao), incluso desgrasado. b +
230 Art. 468-1 ET Cacao en polvo, sin azucarar. b +
Chocolate y dems preparaciones alimenticias que contengan cacao,

231 Art. 468-1 ET b +
excepto gomas de mascar, bombones, confites, caramelos y chocolatinas.
Pastas alimenticias sin cocer, rellenar ni preparar de otra forma, que
232 Art. 468-1 ET b +
contengan huevo.
233 Art. 468-1 ET Las dems. b +
Productos de panadera, pastelera o galletera, incluso con adicin de

234 Art. 468-1 ET b +
cacao, excepto el pan.
235 Art. 468-1 ET Fibras de algodn. b +
Los planes de medicina prepagada y complementarios, las plizas de

236 Art. 468-3 ET seguros de ciruga y hospitalizacin, plizas de seguros de servicios de salud c2 +
y, en general, los planes adicionales, conforme con las normas vigentes.
Los servicios de clubes sociales o deportivos de trabajadores y de

237 Art. 468-3 ET c2 +
pensionados.
El servicio de alojamiento prestado por establecimientos hoteleros o de

238 Art. 468-3 ET c1 +
hospedaje.
Las comisiones percibidas por la colocacin de los planes de salud del

239 Art. 468-3 ET sistema de medicina prepagada, expedidos por las entidades autorizadas c2 +
legalmente por la Superintendencia Nacional de Salud.
Signo del
GT27
El almacenamiento de productos agrcolas por almacenes generales de

depsito y las comisiones directamente relacionadas con negociaciones
240 Art. 468-3 ET c1 +
de productos de origen agropecuario que se realicen travs de bolsas de
productos agropecuarios legalmente constituidas.
El servicio de arrendamiento de inmuebles diferentes a los destinados

241 Art. 468-3 ET para vivienda y espacios para exposiciones y muestras artesanales c1 +/-
nacionales.
Tasa incrementada de 20%
242 Art. 470 ET Telefona mvil. b -
La importacin y la venta de camperos de la Partida 87.03 cuyo valor FOB

243 Art. 471 ET b -
sea inferior a USD 30 000.
Los barcos de recreo y de deporte de la Partida 89.03, fabricados o

244 Art. 471 ET b -
ensamblados en el pas.
Los vehculos automotores de la Partida 87.03 del arancel de aduanas,

245 Art. 471 ET cuyo valor FOB sea inferior a USD 30 000, y las motocicletas y motos, con b -
motor superior a 185 c.c.
Los vehculos automotores incluidos los camperos de la Partida 87.03 del

arancel de aduanas, y las pick-up, cuyo valor FOB sea igual o superior a
246 Art. 471 ET b -
USD 30 000; los aerodinos privados, y los barcos de recreo y de deporte de
la Partida 89.03, importados.
El alcohol etlico sin desnaturalizar con un grado alcohlico volumtrico

247 Art. 473 ET inferior a 80 por ciento vol. de la Partida arancelaria 22.08, cuando la b -
venta se efecte por quien los produce, los importa o los comercializa.
Devoluciones
Las personas naturales que adquieren bienes o servicios a la tarifa general

y del 10 por ciento del IVA mediante tarjetas de crdito o dbito, tienen
248 Art. 850-1 ET derecho a la devolucin de 2 puntos del IVA pagado. La devolucin solo d +
opera cuando el adquirente no ha solicitado los 2 puntos como impuesto
descontable.
Anexos 183
Signo del
GT27
Disminucin de base
Cuando los responsables del impuesto financien a sus adquirentes o
Art. 447 ET usuarios el pago del impuesto generado por la venta o prestacin del
249 c1 +
pargrafo servicio, los intereses por la financiacin de este impuesto, no forman
parte de la base gravable.
Descuentos
El impuesto a las ventas por la adquisicin o importacin de activos fijos

250 Art. 491 ET g -
no otorgar derecho a descuento.
El impuesto pagado en las compras es descontable solo hasta el monto

que resulte de aplicar al valor de la operacin que conste en las respectivas
251 Art. 485 ET g -
facturas o documentos equivalentes, la tarifa del impuesto a la que
estuvieren sujetas las operaciones correspondientes.
Otros
En los casos de trabajos de fabricacin, elaboracin o construccin de

bienes corporales muebles, realizados por encargo de terceros, incluidos
los destinados a convertirse en inmuebles por accesin, con o sin aporte
Art. 476 Pargrafo
252 de materias primas, ya sea que supongan la obtencin del producto final o g +/-
ET
constituyan una etapa de su fabricacin, elaboracin, construccin o puesta
en condiciones de utilizacin, la tarifa aplicable es la que corresponda al
bien que resulte de la prestacin del servicio (pargrafo, artculo 476, ET)
CUADRO AV.2: Regulaciones que no son gastos tributarios
Norma
ID Glosa Objetivo28 Comentario
Legal
Exenciones simples o exclusiones
Art. 420 ET, Consistente con la imposibilidad de descontar el

1 Ventas de activos fijos. e
pargrafo impuesto pagado por activos fijos. Exencin tcnica.
2 Art. 423-1 ET Importacin de premios en concursos internacionales. e No representa consumo
La introduccin de artculos con destino al servicio oficial de

la misin y los agentes diplomticos o consulares extranjeros
Art. 428 letra
3 y de misiones tcnicas extranjeras, que se encuentren e Es parte de convenios internacionales, con reciprocidad.
c ET
amparados por privilegios o prerrogativas de acuerdo con
disposiciones legales sobre reciprocidad diplomtica.
La mayor parte de los pases exoneran los servicios
financieros del IVA, debido fundamentalmente a
Los intereses y rendimientos financieros por operaciones de razones tcnicas. En efecto, el valor del servicio
crdito, siempre que no formen parte de la base gravable prestado por el banco en una operacin de colocacin
sealada en el artculo 447; las comisiones percibidas por las es el margen de intermediacin y no todo el inters
sociedades fiduciarias por la administracin de los fondos cobrado. Sin embargo, este margen es muy difcil de
comunes, las comisiones recibidas por los comisionistas determinar en cada operacin individual. Adems
de bolsa por la administracin de fondos de valores; las de estas razones, tambin se considera que un
Art. 476 ET
4 comisiones recibidas por las sociedades administradoras d IVA sobre los servicios financieros dara lugar a
N 3
de inversin, el arrendamiento financiero (leasing), los mayores costes de administracin y cumplimiento.
servicios de administracin de fondos del Estado y los No obstante, hay que tener en cuenta que la exencin
servicios vinculados con la seguridad social de acuerdo de estos servicios, que opera como exencin simple
con lo previsto en la Ley 100 de 1993. As mismo estn o exclusin, rompe la cadena del IVA por la no
exceptuadas las comisiones pagadas por colocacin de deducibilidad del IVA pagado en los insumos, el cual
seguros de vida y las de ttulos de capitalizacin. se transfiere a precios, provocando un efecto cascada
cuando los servicios financieros son prestados a
contribuyentes del IVA.
El servicio de arrendamiento de inmuebles para vivienda, y
Art. 476 ET el arrendamiento de espacios para exposiciones y muestras Si se gravaran los arriendos de viviendas, adems de su
5 e
N 5 artesanales nacionales, incluidos los eventos artsticos y venta, habra doble tributacin.
culturales.
Tasa cero o exenciones
Servicios prestados en el pas en desarrollo de un contrato

escrito, siempre y cuando se utilicen exclusivamente en el
6 Art. 481 ET e Mantiene el principio de destino.
exterior, por empresas o personas sin negocios o actividades
en Colombia.
7 Art. 479 ET Tasa cero a las exportaciones. e Mantiene el principio de destino.
Anexos 185
Norma
ID Glosa Objetivo28 Comentario
Legal
8 Art. 479 ET Tasa cero a comercializadoras. e Mantiene el principio de destino.
Tasas reducidas
Cuando en el pas en el que se tome un seguro para amparar

riesgos de transporte, barcos, aeronaves y vehculos
matriculados en Colombia, as como bienes situados en el
territorio nacional, el servicio se encuentre gravado con el
9 Art. 476-1 ET e Mantiene el principio de destino.
impuesto sobre las ventas a una tarifa inferior a la indicada
en el inciso anterior, se causar el impuesto con la tarifa
equivalente a la diferencia entre la aplicable en Colombia y
la del correspondiente pas.
Descuentos
Art. 420 ET, Cigarrillos y tabaco. El impuesto generado en la venta es

10 e Es parte del mtodo crdito-factura.
pargrafo 5 descontable como crdito.
Anexos 187
El gasto tributario en Colombia. Un panorama 189
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Copyright 2012 por Banco Internacional de Reconstruccin y Fomento / Banco Mundial

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Diseo y diagramacin: Codice Ltda.

El Gasto Tributario en Colombia Bogot, Colombia : Banco Mundial , 2012.

El presente estudio forma parte de un programa de servicios de conocimiento programtico ofrecido

AFC Cuentas de Ahorro y Fomento a la Construccin

ALC Amrica Latina y el Caribe

ANDI Asociacin Nacional de Empresarios de Colombia

CEJ Contrato de Estabilidad Jurdica

CEPAL Comisin Econmica para Amrica Latina y el Caribe

DIAN Departamento de Impuestos y Aduanas Nacionales

DNP Departamento Nacional de Planeacin

DSGE Dynamic Stochastic General Equilibrium

EAM Encuesta Anual Manufacturera

ECV Encuesta de Calidad de Vida

FMI Fondo Monetario Internacional

IFPRI International Food Policy Research Institute

ISFLH Instituciones sin Fines de Lucro que sirven a los Hogares

ISR Impuesto sobre la Renta

ISS Instituto de Seguros Sociales

IVA Impuesto al Valor Agregado

MFMP Marco Fiscal de Mediano Plazo

MIP Matriz Insumo-Producto

OCDE Organizacin para la Cooperacin y el Desarrollo Econmicos

PIB Producto Interno Bruto

PYME Pequea y Mediana Empresa

RTE Rgimen Tributario Especial

RZF Rgimen de Zonas Francas

SIREM Sistema de Informacin y Riesgo Empresarial

SLs Sociedades con Fines Lucrativos

SNLs Sociedades con Fines no Lucrativos

UVT Unidad de Valor Tributario

ZFP Zonas Francas Permanentes

ZFPE Zonas Francas Permanentes Especiales

Vicepresidente Hassan Tuluy

Directora de pas Gloria M. Grandolini

Director de sector Rodrigo A. Chaves

Gerente de sector Auguste Tano Kouame

Jefe de sector Paloma Ans Casero

Lder del equipo Lars Christian Moller

de los gastos tributarios 47

con la administracin del IVA 137

al IVA y las zonas francas 147

Figura 1.1 Ingreso tributario e ingreso per cpita 15

Figura 4.3 IVA: Caractersticas de los gastos tributarios, 2011 37

Figura 4.4 Impuesto sobre la renta: Caractersticas de los gastos tributarios 43

destinado al manejo del IVA por sector 90

a atender el IVA al manejo del IVA 90

para obtener un rgimen de IVA ms justo y eficiente 91

segn cada aspecto 91

auditoria de la DIAN o realizar devoluciones o compensaciones 91

Figura 7.8 Combinaciones de las polticas de redistribucin fiscal 97

Figura AI.1 Contratos de estabilidad jurdica (CEJ) 139

Figura AII.2 Ubicacin geogrfica de las empresas encuestadas 139

Figura AII.4 Porcentaje de empresas que son grandes contribuyentes 139

Figura AII.5 Sector al que pertenecen las empresas encuestadas 140

Figura AII.6 Dificultad demandada por prorrateo 140

Figura AII.7 Dificultad demandada por compensacioneso devoluciones de IVA 140

Figura AII.10 Dificultad demandada por desconocimiento de impuestos descontables 140

Figura AII.12 Prorrateo 141

Figura AII.13 Compensaciones o devoluciones de IVA 141

Figura AII.14 Retencin por compras al rgimen simplificado 141