Srie Esquematizados

Direito Tributrio
Ricardo Alexandre
9 para 10 edio

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legislativas realizadas para a 10 edio da obra, sem prejuzo de textos que foram
reformulados ou inseridos conforme necessidade identificada pelo autor no desenvolvimento
da nova edio do livro.

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Legenda:

Incluso
Excluso
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CAPTULO 1

Pg. 19

1.4.1 A determinao da natureza jurdica especfica do tributo

Assim, todos os impostos so no vinculados. Se algum obtm rendimentos, passa a dever
imposto de renda; se presta servios, deve ISS; se proprietrio de veculo automotor, deve
IPVA. Repare-se que, em nenhum desses casos, o Estado tem de realizar qualquer atividade
referida ao contribuinte. Da a assertiva, correta e muito comum em doutrina, de que o imposto
um tributo que no goza de referibilidade. Alis, justamente pelo fato de ser um tributo no
vinculado a qualquer atividade, deixa de ser argumento juridicamente relevante (apesar de
politicamente s-lo) afirmar que no se deve pagar IPVA, caso as rodovias estejam
esburacadas.

()

Pg. 21

b) entendimento pacfico e sumulado do STF que o servio de iluminao pblica no pode ser
remunerado mediante taxa (Enunciado da Smula Vinculante 41). A fundamentao para o
posicionamento que o servio, sendo de carter geral (uti universi), ou seja, prestado a pessoas
indeterminadas (ou, ao menos, indeterminveis), no atende aos requisitos de especificidade e
divisibilidade, devendo ser remunerado com a arrecadao dos impostos. Visando a driblar o
entendimento, foi promulgada a EC 39/2002, que conferiu competncia aos Municpios e ao
Distrito Federal para instituir uma contribuio para o custeio do servio de iluminao pblica.
Novamente, na linha da escola tricotmica, a cobrana seria impossvel, uma vez que, em virtude
de o fato gerador da exao ser uma atividade estatal (servio de iluminao pblica), o tributo
vinculado, no podendo ser considerado imposto. Tambm no seria possvel consider-lo uma
contribuio de melhoria, que tem fato gerador peculiar. Restaria dizer que a nova exao a
velha taxa de iluminao pblica, travestida numa roupagem de contribuio. Tambm aqui
pairaria a suspeita de inconstitucionalidade, pois, apesar de a previso decorrer de Emenda
Constituio, seria plausvel a tese de que violaria limitao constitucional ao poder de tributar e
garantia individual do contribuinte consistente na impossibilidade de cobrana de tributo
destinado especificamente a custear servio pblico no especfico ou indivisvel.

Pg. 31

Nos servios pblicos gerais, tambm chamados universais (prestados uti universi), o
benefcio abrange indistintamente toda a populao, sem destinatrios identificveis. Tome-se, a
ttulo de exemplo, o servio de iluminao pblica. No h como identificar seus beneficirios
(a no ser na genrica expresso coletividade). Qualquer eleio de sujeito passivo pareceria
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arbitrria. Todos os que viajam ao Recife, sejam oriundos de So Paulo, do Paquisto ou de

qualquer outro lugar, utilizam-se do servio de iluminao pblica recifense, sendo impossvel a
adoo de qualquer critrio razovel de mensurao do grau de utilizao individual do servio.
Seguindo essa linha de raciocnio, o STF cristalizou seu entendimento mediante a edio da
Smula 670, posteriormente tornada vinculante nos seguintes termos:

STF Smula Vinculante 41 O servio de iluminao pblica no pode ser remunerado

mediante taxa.

Destaque-se que, aps a Emenda Constitucional 39/2002, passou a ser possvel aos
Municpios e ao Distrito Federal instituir contribuio de iluminao pblica (CF, art. 149-A),
o que no muda o posicionamento aqui esposado. A instituio de taxa de iluminao pblica
continua sendo ilegtima.

Pg. 65

1.4.6.5.1 Contribuio sindical

A Constituio prev, no seu art. 8., IV, a criao de duas contribuies sindicais, quais
sejam:

a) a contribuio fixada pela assembleia-geral para o custeio do sistema confederativo do

respectivo sindicato;
b) contribuio fixada em lei, cobrada de todos os trabalhadores.

A primeira voluntria, s sendo paga pelos trabalhadores que se sindicalizaram. O

entendimento pacfico, j tendo sido, inclusive, objeto da Smula 666 do Supremo Tribunal
Federal, que em 2015 foi convertida em Smula Vinculante, nos termos a seguir transcritos:
STF Smula Vinculante 40 A contribuio confederativa de que trata o art. 8, IV, da
Constituio Federal, s exigvel dos filiados ao sindicato respectivo).

A ausncia de compulsoriedade aliada ao fato de a contribuio no ser estatuda por lei,

mas sim fixada pela assembleia-geral, demonstram a impossibilidade de seu enquadramento
no conceito legal de tributo (art. 3. do CTN) e, por conseguinte, a natureza no tributria
desta primeira exao.
J a segunda contribuio, , inequivocamente, um tributo, pois atende a todos os
elementos constantes da definio de tributo. Foi instituda por lei e compulsria para todos
aqueles que participarem de uma determinada categoria econmica ou profissional, ou de uma
profisso liberal, em favor do Sindicato representativo da mesma categoria ou profisso, ou,
inexistindo este, Federao correspondente mesma categoria econmica ou profissional
(CLT, arts. 579 e 591).
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Pg. 69

1.4.6.6 A Contribuio de Iluminao Pblica COSIP

Conforme j estudado, assente no mbito do Supremo Tribunal Federal o entendimento de

que o servio de iluminao pblica no atende aos requisitos de especificidade e divisibilidade,
necessrios possibilidade de financiamento mediante a instituio de taxa. Recorde-se que o
entendimento foi cristalizado no Enunciado 41 da Smula Vinculante da Corte, afirmando que o
servio de iluminao pblica no pode ser remunerado mediante taxa.

Pg. 76

1.5.5 Quanto ao destino da arrecadao: da arrecadao vinculada e da arrecadao no

vinculada
O primeiro ponto importante no confundir esta classificao com a anterior (quanto ao
fato gerador). L, o divisor de guas se a situao definida em lei como necessria e suficiente
para o surgimento da obrigao de pagar tributo uma atividade do Estado ou um fato do
contribuinte. Aqui, a preocupao com a liberdade que o Estado possui para definir a
aplicao do produto da arrecadao.
So tributos de arrecadao vinculada aqueles em que a receita obtida deve ser destinada
exclusivamente a determinadas atividades.
As contribuies sociais para financiamento da seguridade social (COFINS, CSLL), como
a prpria denominao deixa entrever, tm suas receitas vinculadas s despesas com a seguridade
social, sendo, portanto, tributos de arrecadao vinculada. O mesmo raciocnio vale para os
emprstimos compulsrios, por fora do pargrafo nico do art. 148 da CF/1988.
Nos tributos de arrecadao no vinculada, o Estado tem liberdade para aplicar suas
receitas em qualquer despesa autorizada no oramento. O caso tpico o dos impostos, que,
por disposio constitucional expressa, esto proibidos de ter suas receitas vinculadas a
rgos, fundos ou despesas, ressalvadas as excees previstas no prprio texto constitucional
(CF, art. 167, IV).
As taxas e contribuies de melhoria so tributos cuja arrecadao pode ou no ser
vinculada a determinada despesa, de acordo com opo discricionria do legislador, salvo as
custas e os emolumentos (taxas judicirias, segundo o STF), uma vez que a EC 45/2004
introduziu um 2. ao art. 98 da CF/1988 estipulando que as custas e emolumentos sero
destinados exclusivamente ao custeio dos servios afetos s atividades especficas da Justia.
Pode parecer estranho afirmar que as taxas no tm sua receita obrigatoriamente vinculada
atividade que configura seu fato gerador (polcia ou servio). Contudo, o servio pblico e o
exerccio do poder de polcia podem ser custeados com recursos do oramento e o valor
arrecadado com a taxa ser destinado aos cofres pblicos para cobrir outras despesas
oramentrias. Normalmente, a vinculao acaba ocorrendo, mas por opo do legislador,
que poderia decidir pela no vinculao. J no que concerne contribuio de melhoria,
deve-se observar que somente depois de realizada a obra e verificada a valorizao imobiliria o
tributo poder ser cobrado. Sendo assim, no h que se imaginar a vinculao dos valores
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arrecadados realizao da obra, afinal de contas, repita-se, quando a cobrana pode ser feita, a
obra (ou a parcela que justifique a cobrana) j est concluda.
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CAPTULO 2

Pg. 100
No h ofensa ao princpio da isonomia tributria se a lei, por motivos extrafiscais, imprime
tratamento desigual a microempresas e empresas de pequeno porte de capacidade contributiva
distinta, afastando do regime do simples aquelas cujos scios tm condio de disputar o mercado
de trabalho sem assistncia do Estado (STF, Tribunal Pleno, ADI 1.643/DF, Rel. Min. Maurcio
Corra, j. 05.12.2002, DJ 14.03.2003).

Ressalte-se que, pelos seus fundamentos, a deciso da Suprema Corte mantinha-se

plenamente aplicvel ao denominado Supersimples, institudo pela Lei Complementar 123, de
14 de dezembro de 2006, que, no seu art. 17, inciso XI trazia regra semelhante quela declarada
constitucional pelo Tribunal. Contudo, com o advento da Lei Complementar 147/2014, a
diferenciao praticamente deixou de existir, no mais havendo bice para que a maioria das
sociedades compostas por profissionais liberais (com profisso regulamentada ou no) opte pela
sistemtica do Simples Nacional.

Pg. 116

Apesar de ser um posicionamento discutvel, o Supremo Tribunal Federal entende que a

norma que se restringe a mudar o prazo para pagamento de tributo, mesmo antecipando-o,
no agrava a situao do contribuinte, no se sujeitando regra da anterioridade do
exerccio (STF, 1.a T., RE-AgR 274.949/SC, Rel. Min. Sydney Sanches, j. 13.11.2001, DJ
01.02.2002, p. 100). O entendimento, hoje, se encontra cristalizado na Smula Vinculante 50
(que tornou vinculante o teor da antiga Smula 669 do STF) em que se afirma que norma legal
que altera o prazo de recolhimento de obrigao tributria no se sujeita ao princpio da
anterioridade.

Pg. 165

a) restringir-se propriedade, bens e servios utilizados na satisfao dos objetivos institucionais

imanentes do ente federado;
b) no beneficiar atividades de explorao econmica, destinadas primordialmente a aumentar o
patrimnio do Estado ou de particulares;
c) no deve ter como efeito colateral a quebra dos princpios da livre concorrncia e do exerccio de
atividade profissional ou econmica lcita.

De maneira semelhante, o Supremo Tribunal Federal enfrentou interessante caso em que

se discutia a possibilidade de aplicao da imunidade recproca a um hospital constitudo sob
a forma de sociedade de economia mista cujas aes pertenciam quase integralmente Unio
Federal (99,99%). O fato de o hospital atender exclusivamente pelo Sistema nico de Sade
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(SUS) e, portanto, receber somente recursos pblicos, investindo-os integralmente nas suas
finalidades institucionais, no distribuindo lucros, levou o Tribunal a no enxergar finalidade
lucrativa na instituio nem possibilidade de concorrncia desleal com a iniciativa privada.
Nesse contexto, considerou que a atuao da sociedade de economia mista da forma descrita
na rea de sade correspondia prpria atuao estatal, estando, por conseguinte, protegida
pela imunidade recproca. (RE 580264/RS)

O julgado fundamentou a formulao da seguinte assertiva, considerada correta pelo

CESPE, no concurso para provimento de cargos de Juiz Federal, com provas realizadas em
2014: A prestao de aes e servios de sade por sociedades de economia mista
corresponde prpria atuao do Estado, razo pela qual a elas se estende a imunidade
tributria prevista na alnea a do inciso VI do art. 150 da Constituio Federal, desde que a
empresa estatal no tenha por finalidade a obteno de lucro e o capital social seja
majoritariamente estatal.

Pg. 173
Como se ver na anlise da imunidade das entidades de assistncia sem fins lucrativos, a
Suprema Corte exige apenas que os rendimentos obtidos com o aluguel do imvel revertam para
as finalidades essenciais da instituio. Obedecida esta regra, tanto o imvel permanece imune
ao IPTU quanto os rendimentos advindos do aluguel so imunes ao IR.
O raciocnio , portanto, idntico para qualquer ente imune que esteja sujeito necessidade
de manuteno de patrimnio, renda e servios vinculados a suas finalidades essenciais (s
quem est livre da restrio so a Unio, os Estados, o Distrito Federal e os Municpios).
tambm encampada pelo STF, uma interpretao ampla das regras imunizantes ora
estudadas, o que notado, por exemplo, na adoo do entendimento de que a imunidade dos
templos de qualquer culto aplicvel aos cemitrios que funcionem como extenses de
entidades religiosas, no tenham fins lucrativos e se dediquem exclusivamente realizao de
servios religiosos e funerrios.
Para a Corte, a regra imunizante protege a liberdade de crena e de culto e garante a
proteo aos locais de culto e suas liturgias. Neste contexto, o Ministro Relator Eros Grau
apontou a necessidade de uma abrangncia mais ampla do conceito de templo como local de
religio, entendendo que nela deveriam ser includas, tambm, as dependncias acaso a ele
contguas, desde que no empregadas para fins lucrativos.
Acatando unanimemente a linha interpretativa defendida pelo Relator, o Tribunal
sepultou a pretenso do Municpio de Salvador de cobrar IPTU sobre a rea em que funciona
o cemitrio britnico pertencente Igreja Anglicana (RE 578562/BA).
Registre-se que, nas razes constantes do voto condutor do julgamento, ficou
expressamente asseverado que no se aplica a imunidade religiosa aos cemitrios institudos
por particulares com manifesta finalidade lucrativa. Nas palavras do Relator, a pessoa
jurdica, que tambm explora economicamente o terreno com a comercializao de jazigos,
tambm demonstra capacidade contributiva e finalidade no religiosa e, por fim, a no
tributao implica risco livre concorrncia, livre iniciativa e isonomia (RE 578.562, Rel.
Min. Eros Grau, 21.05.2008).
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Pg. 175
a) no distriburem qualquer parcela de seu patrimnio ou de suas rendas, a qualquer ttulo;
b) aplicarem integralmente, no Pas, os seus recursos na manuteno dos seus objetivos
institucionais;
c) manterem escriturao de suas receitas e despesas em livros revestidos de formalidades capazes
de assegurar sua exatido.

Se a entidade deixar de cumprir qualquer dos requisitos, a autoridade competente pode

suspender a aplicao do benefcio, conforme prev o 1. do mesmo art. 14 do CTN. Apesar
da existncia de opinies divergentes, prevalece no mbito do Supremo Tribunal Federal o
entendimento de que milita em favor da entidade imune a presuno de que seu patrimnio,
renda e servios encontram-se vinculados s suas finalidades essenciais. Como
consequncia, para declarar a inaplicabilidade da regra imunizante e lanar os tributos
devidos, a autoridade competente dever afastar a presuno, constituindo prova que
demonstre inequivocamente o desvio de finalidade (RE 470520/SP, RE 470520/SP).
No mbito federal, o art. 32 da Lei 9.430/1996 estabelece os procedimentos de fiscalizao
a serem adotados para a suspenso de imunidade nos casos objeto de exame, sendo assegurado
entidade o direito impugnao do ato declaratrio de suspenso do benefcio.

Pg. 176
STF Smula 724 Ainda quando alugado a terceiros, permanece imune ao IPTU o imvel
pertencente a qualquer das entidades referidas pelo art. 150, VI, c, da Constituio, desde que o
valor dos aluguis seja aplicado nas atividades essenciais de tais entidades.

Em 2015, o STF, por maioria, decidiu converter em vinculante enunciado anteriormente

transcrito, realizando, contudo, uma sutil modificao de redao, como demonstra o texto
aprovado, nos termos a seguir transcritos (grifou-se):
STF Smula Vinculante 52 Ainda quando alugado a terceiros, permanece imune ao
IPTU o imvel pertencente a qualquer das entidades referidas pelo art. 150, VI, c, da CF, desde
que o valor dos aluguis seja aplicado nas atividades para as quais tais entidades foram
constitudas
A modificao acaba por conferir uma maior objetividade na interpretao do enunciado.
Se poderia haver uma discusso sobre quais seriam as atividades essenciais de uma
instituio, a subjetividade desaparece quando se passa a perquirir quais so as atividades para
as quais tais entidades foram constitudas. Basta uma simples consulta aos estatutos da
entidade para se saber, sem margens para dvidas, quais so essas atividades e, por conseguinte,
no que podem ser aplicados os valores recebidos a ttulo de aluguel, sem que o imvel alugado
perca o benefcio de imunidade ao IPTU.
De qualquer forma, feita a ressalva relativa novidade inserida no texto da Smula
Vinculante 52, fundamental registrar que mesmo quando as atividades desenvolvidas pela
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entidade imune se afastam daquelas que, numa interpretao estrita, poderiam ser
consideradas essenciais, o STF, ressaltando o objetivo de preservar, estimular e proteger as
entidades, tem historicamente entendido presente a imunidade.

Pg. 180

Assim, as entidades de previdncia privada que tiverem como patrocinadores os entes

polticos e suas entidades da administrao indireta jamais sero beneficiadas pela
imunidade tributria das entidades assistenciais, pois se o patrocinador estatal no pode
contribuir com um montante maior que aquele a cargo do beneficirio, tambm no pode,
por bvio, contribuir sozinho.
A deciso foi, portanto, uma grande derrota impingida aos chamados fundos de penso das
estatais.
fundamental registrar que, tendo em vista as alegaes dos Ministros Dias Toffoli, Marco
Aurlio, Crmen Lcia e Teori Zavascki no sentido de que o art. 150, VI, c, da CF, no
distinguiria as entidades de assistncia social que contam das que no contam com contribuies
dos beneficirios, o Supremo entendeu que na sua atual composio a matria no estaria
pacificada ao ponto de se tornar vinculante. Como consequncia, rejeitou o projeto que
transformava os dizeres da Smula 730 em um enunciado vinculante, mas manteve o
verbete como no vinculante, demonstrando que ele ainda reflete o posicionamento
majoritrio do STF.

Captulo 4

Pg. 264
A regra geral bsica para a soluo do problema das lacunas no direito brasileiro est
prevista no art. 4. da LINDB, assim redigido:

Art. 4. Quando a lei for omissa o juiz decidir o caso de acordo com: a analogia, os costumes e
os princpios gerais de Direito.

Seguindo o mesmo caminho, porm com uma redao mais precisa, o art. 126 do Cdigo de
Processo Civil afirma:

Art. 126. O juiz no se exime de sentenciar ou despachar alegando lacuna ou obscuridade da lei.
No julgamento da lide caber-lhe- aplicar as normas legais; no as havendo, recorrer analogia,
aos costumes e aos princpios gerais de Direito.

Tratando-se de matria tributria, contudo, a soluo do problema das lacunas toma por
base a regra especfica portanto prevalente constante do art. 108 do CTN, abaixo transcrito:
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Captulo 5

Pg. 284
Por fim, nos casos denominados pela doutrina de eluso fiscal (eliso ineficaz, ou eliso
abusiva), o contribuinte simula determinado negcio jurdico com a finalidade de dissimular a
ocorrncia do fato gerador. Trata-se de um ardil caracterizado primordialmente pelo que a
doutrina denomina de abuso das formas, pois o sujeito passivo adota uma forma jurdica atpica,
a rigor lcita, com o escopo de escapar artificiosamente da tributao.

Pg. 285

O caso de eluso fiscal (eliso ineficaz ou eliso abusiva), pois, apesar de se dar uma
aparncia de licitude (no h qualquer ilegalidade em criar e, logo aps, extinguir uma
empresa), o que houve foi uma simulao (abuso de forma) consistente na celebrao de
contratos sucessivos (negcios simulados), visando a resultados que no so aqueles
tipicamente almejados em tais contratos.

5.6 NORMA GERAL ANTIELISO FISCAL

Item reformulado.
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Captulo 6

Pg. 328
Tradicionalmente, a remio era exercida quando o cnjuge, o ascendente ou o descendente
resgatava bens que, num processo de execuo, haviam sido levados hasta pblica,
depositando o preo pelo qual tais bens foram alienados ou adjudicados. Atualmente, a matria
disciplinada pelos arts. 826 e 877, 3 e 4, do Novo Cdigo de Processo Civil (Lei
13.105/2015), que tornam a remio instituto de uso exclusivo do executado, salvo nos
casos de falncia ou de insolvncia do devedor hipotecrio, hipteses em que o direito ser
deferido massa ou aos credores em concurso.
Sob o ponto de vista tributrio, o mais relevante saber que, cumpridas as regras aplicveis
ao instituto, se algum que no o devedor originrio pratica a remio, este algum (remitente)
passa automaticamente a ser responsvel pelo tributo porventura pendente de pagamento.
Pode-se afirmar, em sntese, que o remitente , na realidade, espcie de adquirente e, da
mesma forma que este, pe-se na condio de responsvel pelos tributos incidentes sobre o bem
adquirido, desde que relativos aos fatos geradores ocorridos anteriormente aquisio. Com
relao s obrigaes tributrias surgidas posteriormente, o adquirente e o remitente passam a
ser contribuintes.

Atualmente, a primeira opo para a alienao do bem expropriado do devedor na

execuo a adjudicao pelo exequente (credor), concorrendo com este o cnjuge, os
ascendentes e os descendentes (potenciais remitentes).
Em suma, de acordo com a nova disciplina legal, ocorrer remio quando o cnjuge, o
ascendente ou o descendente exercer a preferncia na adjudicao de bem do devedor expropriado
num processo de execuo (CPC art. 685-A, 2. e 3., acrescentados pela Lei 11.382, de 6 de
dezembro de 2006).
De qualquer forma, se o remitente adquire o bem, passa a ser devedor dos tributos sobre ele
incidentes. Pode-se afirmar, portanto, que o remitente , na realidade, espcie de adquirente e,
da mesma forma que este, pe-se na condio de responsvel pelos tributos incidentes sobre o
bem adquirido, desde que relativos aos fatos geradores ocorridos anteriormente aquisio.
Com relao s obrigaes tributrias surgidas posteriormente, o adquirente e o remitente
passam a ser contribuintes.

Pg. 334
5. Precedentes das 1. e 2. Turmas desta Corte Superior e do colendo STF (STJ, 1.a T., REsp
432.049/SC, Rel. Min. Jos Delgado, j. 13.08.2002, DJ 23.09.2002, p. 279).
Em face dos diversos precedentes que abraaram a tese exposta, o Superior Tribunal de Justia
decidiu editar a Smula 554, cujo teor o seguinte:
STJ Smula 554 Na hiptese de sucesso empresarial, a responsabilidade da sucessora
abrange no apenas os tributos devidos pela sucedida, mas tambm as multas moratrias ou
punitivas referentes a fatos geradores ocorridos at a data da sucesso.
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Pg. 347

6.6.2 Responsabilidade de terceiros decorrentes de atuao irregular

Item reformulado.
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Captulo 7

Pg. 401
Em suma, em se tratando de processo administrativo fiscal, toda reclamao e todo recurso
desde que previstos em lei, tm efeito suspensivo, impedindo, at a deciso final do processo,
que a Administrao Tributria promova contra o sujeito passivo litigante qualquer ato de
cobrana, bem como que o inscreva em cadastros de inadimplentes, como o caso do Cadastro
Informativo de Crditos no Quitados do Setor Pblico Federal (CADIN). O entendimento
pacfico no mbito do STF (AC 1.620, julgada em 25 de junho de 2008). A regra tem o efeito de
evitar que em matria tributria seja aplicado o abominvel solve et repete (pague e depois
reclame), clusula segundo a qual, mesmo discordando de um valor que lhe cobrado, o
suposto devedor deveria promover o pagamento e, posteriormente, contestar a cobrana,
pedindo a devoluo (repetio).
Por outro lado, bastante controversa a questo relativa possibilidade de suspenso da
exigibilidade do crdito tributrio quando o interessado se insurge contra o lanamento
mediante a interposio recurso intempestivo ou incabvel.

Por oportuno, esclarea-se que o recurso intempestivo quando interposto fora do

prazo legal (no 31 dia de um prazo de 30 dias, por exemplo) e incabvel quando no
previsto na lei reguladora como apto a atacar a deciso da qual o recorrente discorda (por
exemplo, a interposio de um recurso administrativo extraordinrio quando a lei
reguladora no prev tal espcie recursal).

Nos dois casos, o fato de o CTN afirmar que suspendem a exigibilidade do crdito
tributrio, as reclamaes e os recursos nos termos das leis reguladoras do processo
tributrio administrativo poderia levar concluso de que, se no foram obedecidos tais
termos legais (por intempestividade ou no cabimento), a exigibilidade do crdito no estaria
suspensa. Contudo, no assim que pensa o Superior Tribunal de Justia. Para a Corte, o
direito de petio aos Poderes Pblicos e o consequente dever estatal de se manifestar sobre a
pretenso do peticionante resultam na suspenso da exigibilidade do crdito tributrio
enquanto pendente de soluo o recurso interposto e no concludo o contencioso
administrativo (EDcl no AgRg no REsp 1.401.122/PE, AgRg no Ag 1094144/SP).

Foi inspirado nos julgados do STJ que o CESPE considerou errada a seguinte assertiva,
proposta no concurso para Analista da Cmara dos Deputados, realizado em 2014: A
reclamao ou o recurso administrativo interposto fora do prazo previsto na lei no tm o
condo de suspender a exigibilidade do crdito tributrio e, por consequncia, o curso do
prazo prescricional enquanto perdurar o contencioso administrativo.

Por outro lado, bastante diferente a situao em que o interessado interpe recurso ou
reclamao que no discute o lanamento tributrio propriamente dito, mas uma matria
correlata. Como exemplo, pode-se citar o caso analisado pelo Superior Tribunal de Justia,
referente a um contribuinte que se utilizou de reclamao administrativa para questionar a
legalidade de ato que o exclura de programa de parcelamento (REFIS). Para o Tribunal, tal
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reclamao, por no discutir o prprio lanamento tributrio, ou seja, a exigibilidade do

crdito tributrio no se enquadra no art. 151, III, do CTN, mantendo-se intacta a
exigibilidade (REsp 1.372.368/PR).
O STF possua entendimento firmado no sentido de ser possvel a exigncia legal de
depsito de percentual do valor discutido, ou de arrolamento de bens na mesma proporo,
como condio de procedibilidade para recurso interposto em processo administrativo fiscal
(STF, Tribunal Pleno, ADI-MC 1.049/DF, Rel. Min. Carlos Velloso, j. 18.05.1995, DJ
25.08.1995, p. 26.021; STF, Tribunal Pleno, RE210.246/GO, Rel. Min. Ilmar Galvo, rel. p/
acrdo Min. Nelson Jobim, j. 12.11.1997, DJ 17.03.2000, p. 28).

Pg. 405

Por tudo, a concesso da liminar apenas probe a promoo de atos executrios, impedindo
suspendendo a exigibilidade do crdito. Dessa forma, ao se deparar com um caso em que o sujeito
passivo fez um pagamento a menor protegido por liminar em mandado de segurana, a autoridade
fiscal deve proceder ao lanamento da diferena. Todavia, em vez de encerrar o auto de infrao
concedendo prazo para que o sujeito passivo pague ou impugne o objeto da autuao, deve
consignar a expresso suspenso por medida judicial, ou outra equivalente.

Pg. 406

8.5 LIMINAR OU TUTELA ANTECIPADA EM OUTRAS ESPCIES DE AO

JUDICIAL
At o advento da Lei Complementar 104/2001, o CTN no continha disposio expressa
reconhecendo efeito suspensivo sobre o crdito tributrio das liminares e tutelas antecipadas
concedidas em aes judiciais diversas do mandado de segurana.
Ocorre que, em muitas situaes, no era possvel ao sujeito passivo proteger seu direito via
mandado de segurana, seja pela ausncia dos pressupostos constitucionais da ao (liquidez e
certeza do direito), seja pela perda do prazo decadencial de 120 dias para a impetrao. Nesses
casos, o contribuinte precisava recorrer a outras espcies de ao judicial, mas a jurisprudncia,
fundada numa interpretao literal do art. 151 do CTN, impedia-lhe o acesso s liminares e
tutelas antecipadas.
Atualmente, a situao est legalmente resolvida, com a previso expressa dos aludidos
provimentos judiciais como forma de suspenso do crdito (CTN, art. 151, V).
Com as devidas adaptaes, os comentrios anteriormente expendidos acerca da liminar em
mandado de segurana so tambm aqui aplicveis, restando fazer uma breve anlise acerca da
distino entre a medida cautelar (como a liminar em mandado de segurana) e a antecipao de
tutela, e sobre a nova disciplina das tutelas de urgncia na sistemtica inaugurada com o Novo
Cdigo de Processo Civil (Lei 13.105/2015).
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Ricardo Alexandre
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A medida cautelar visa assegurar a eficcia do provimento judicial final, garantindo,

assim, o resultado til do processo (natureza conservativa). J a tutela antecipada, como a
prpria denominao deixa entrever, visa satisfazer desde logo o direito afirmado, antecipando
o gozo de algo que s seria concedido no momento da sentena (natureza satisfativa), apenas
com a ressalva de que o julgamento provisrio e no definitivo.
A diferena bastante sutil e sempre existiram casos limtrofes, nos quais surgiam
profundas divergncias nos mbitos doutrinrio e jurisprudencial acerca da medida mais
adequada para cada situao. A celeuma levou o legislador a incluir um 7. no art. 273 do
antigo CPC (Lei 5.869/1973), autorizando que se uma medida fosse equivocadamente pedida, o
magistrado pudesse conceder a correta desde que cumpridos os respectivos requisitos. Registre-
se que apesar de o dispositivo prever apenas a concesso de medida cautelar quando pedida
equivocadamente a tutela antecipada, a doutrina e a jurisprudncia majoritrias entendiam que o
caminho inverso tambm era possvel (princpio da fungibilidade entre as medidas).
Com o advento do Novo Cdigo de Processo Civil, a celeuma perdeu boa parte de sua
razo de ser, pois os regimes jurdicos das tutelas provisrias de urgncia foram unificados, de
forma que os requisitos para concesso da tutela cautelar e da tutela satisfativa (antecipao de
tutela) foram igualados. Assim, ainda que possam existir acalorados debates sobre a tutela mais
adequada para cada caso, a distino carece de relevncia prtica.
A unificao dos regimes pode ser facilmente percebida mediante a leitura de dois
dispositivos do NCPC. Em primeiro lugar, o art. 294, pargrafo nico, deixa claro que a tutela
provisria de urgncia gnero, do qual so espcies a tutela cautelar e a tutela antecipada.
J o art. 300, unifica os requisitos para a concesso das duas medidas. Em ambos os casos, o
interessado precisar demonstrar a probabilidade do direito e perigo de dano ou risco ao
resultado til do processo.
No mais, aos que se preparam para provas de Direito Tributrio, o importante conhecer a
aptido de ambos os institutos para suspenderem a exigibilidade do crdito tributrio e as suas
peculiaridades tributrias, conforme explanado no item anterior.

Com as devidas adaptaes, os comentrios acima expendidos acerca da liminar em

mandado de segurana so tambm aqui aplicveis, restando fazer um brevssimo comentrio
sobre as diferenas entre medida cautelar e tutela antecipada, desde j ressaltando que, na
prtica, as medidas se assemelham, havendo inclusive controvrsia jurisprudencial sob o
cabimento de uma ou outra em casos especficos.
De maneira simplificada, a medida cautelar (como a liminar em mandado de segurana)
visa a assegurar a eficcia do provimento judicial final, garantindo, assim, o resultado til do
processo. J a tutela antecipada, como a prpria denominao deixa entrever, visa a satisfazer
desde logo o direito afirmado, antecipando o gozo de algo que s seria concedido no momento
da sentena, apenas com a ressalva de que o julgamento provisrio e no definitivo.
Para a concesso de tutela antecipada necessria no apenas a aparncia de bom direito,
mas a sua verossimilhana (demonstrada por prova inequvoca), conciliada, alternativamente,
com o fundado receio de dano irreparvel ou de difcil reparao ou com a caracterizao
do abuso de direito de defesa ou do manifesto propsito protelatrio do ru (CPC, art. 273,
I e II).
Uma situao pode ser provvel em diversos graus. A verossimilhana de um direito o
grau de probabilidade que mais se aproxima da certeza absoluta, enquanto a aparncia de bom
direito bem mais tnue, trazendo um menor grau de probabilidade.
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A tutela antecipada tambm pode ser concedida quando um ou mais dos pedidos
cumulados, ou parcela deles, mostrar-se incontroverso (CPC, art. 273, 6.). Neste caso, o
deferimento da medida independe da anlise dos requisitos exigidos nas demais hipteses,
dispensando-se at mesmo prova inequvoca da verossimilhana do direito alegado.
No mais, aos que se preparam para provas de direito tributrio, o importante conhecer da
aptido de ambos os institutos para suspenderem a exigibilidade do crdito tributrio e das
peculiaridades tributrias dos mesmos, conforme explanado no item anterior.
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Captulo 9

Pg. 426
Como ser objeto de estudo adiante, tambm na restituio de valor pago a maior ou
inteiramente indevido, a correo monetria e os juros de mora estaro reunidos na taxa SELIC.
Trata-se de regra bastante justa, pois submete o pagamento e a restituio exatamente aos
mesmos ndices.
Registre-se que em virtude da autonomia que lhes consagrada, os Estados e Municpios
tm liberdade para estipular a taxa de juros que ser utilizada para o pagamento em atraso dos
tributos de sua competncia e para a restituio de valores que lhe foram recolhidos
indevidamente (como visto, os ndices necessariamente sero iguais). Muitos entes editam leis
adotando a SELIC. H quem critique essa opo, pois a SELIC definida pelo Comit de
Poltica Monetria, constitudo no mbito do Banco Central do Brasil, o que deixaria o ente que
opta pela utilizao do ndice a reboque de uma entidade federal, de forma a restar configurada
uma verdadeira renncia autonomia. Contudo, h de se recordar que o ente federado que fizer
tal opo o far livremente, no exerccio de sua autonomia, podendo a qualquer momento editar
nova lei e adotar outro ndice. Seguindo essa linha de raciocnio, o STJ editou, quanto aos
Estados, a Smula 523, cujo teor transcrito a seguir:
STJ Smula 523 A taxa de juros de mora incidente na repetio de indbito de tributos
estaduais deve corresponder utilizada para cobrana do tributo pago em atraso, sendo legtima a
incidncia da taxa Selic, em ambas as hipteses, quando prevista na legislao local, vedada sua
cumulao com quaisquer outros ndices.

Pg. 450

Aqui no h discusso sobre a natureza prescricional do prazo. Primeiro, porque o CTN

expressamente asseverou que a ao prescreve em dois anos. Segundo, e mais importante,
porque claramente se trata do exerccio junto ao judicirio de uma pretenso que est sendo
obstada por ato de terceiro.
Nos termos do pargrafo nico do dispositivo acima transcrito, o prazo de prescrio
interrompido pelo incio da ao judicial, ou seja, pela sua distribuio, desde que a citao
seja feita nos termos do art. 240 e seus pargrafos do Novo Cdigo de Processo Civil (Lei
13.105/2015).
Destaque-se que apesar de a interrupo ocorrer com a distribuio, o prazo prescricional
no volta a fluir imediatamente. Na prtica, a interrupo do prazo prescricional ocorre com a
citao vlida da Fazenda Pblica, que retroage data da propositura da ao (CPC, art. 219 e
seus pargrafos).
De uma forma ou de outra, sSeguindo as disposies do CTN, o prazo volta a fluir pela
metade e a partir da intimao (o correto seria dizer citao) validamente feita ao
representante da Fazenda Pblica interessada (Procurador da Fazenda, Procurador do Estado
ou cargo equivalente).
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Pg. 475

a) se o tributo no foi declarado nem pago, o termo inicial do prazo decadencial o

primeiro dia do exerccio seguinte (aplicao do art. 173, I do CTN);
A regra decorre de algo j detalhado anteriormente, no trazendo qualquer novidade. A
homologao incide sobre o pagamento. No havendo pagamento nem declarao de
dbito, no h o que homologar, devendo, por conseguinte, ser utilizada a regra geral de
contagem do prazo decadencial para efeito de realizao de lanamento de ofcio.
Em 2015, o Superior Tribunal de Justia, na esteira do entendimento ora analisado, editou a
Smula 555, afirmando que quando no houver declarao do dbito, o prazo decadencial
quinquenal para o Fisco constituir o crdito tributrio conta-se exclusivamente na forma do art.
173, I, do CTN, nos casos em que a legislao atribui ao sujeito passivo o dever de antecipar o
pagamento sem prvio exame da autoridade administrativa.
Esse era o caso clssico a que o STJ aplicava a tese dos cinco mais cinco, entendendo que
terminado o prazo de cinco anos contados da data do fato gerador, haveria homologao tcita
e, a partir do primeiro dia do exerccio seguinte, deveria ser iniciada a contagem do prazo
decadencial. Combinavam-se os arts. 173, I e 150, 4. do CTN, o que, agora, est
definitivamente sepultado.
H de se advertir, contudo, aos eventuais candidatos a cargos de representao judicial da
Fazenda Pblica que, se a banca examinadora, em prova subjetiva, propuser situao em que o
nico argumento vivel para evitar a decadncia seja a tese dos cinco mais cinco, essa deve
ser invocada, inclusive com o reforo argumentativo de que o Superior Tribunal de Justia j
decidiu dessa forma.

Pg. 479

Diante do posicionamento do Supremo Tribunal Federal, o Congresso Nacional aproveitou

a edio da Lei Complementar 128/2008 e expressamente revogou o citado art. 45 da Lei
8.212/1991, bem como o art. 46, que, padecendo exatamente do mesmo vcio, dobrava os
prazos de prescrio para as contribuies destinadas ao financiamento da seguridade social
(LC 128/2008, art. 13, I, a).
Digno de nota que apesar de a literalidade da Smula Vinculante 8 no abrir exceo
inconstitucionalidade dos dispositivos legais nela citados, o prprio Supremo Tribunal Federal
entende que a regra constante do pargrafo nico do art. 5. do Decreto-lei 1.569/1977 (que
estipula uma hiptese de suspenso de prescrio de crditos dbitos que deixariam de ser
cobrados em virtude de comprovada inexequibilidade e de reduzido valor) aplicvel no caso
de crditos no tributrios. (RE 816084 AgR/DF). O julgado no altera em nada o
posicionamento aqui explanado, uma vez que remanesce o entendimento no sentido da
inconstitucionalidade das regras que versem sobre prescrio e decadncia tributrias que no
tenham sido veiculadas em lei complementar.
Em suma, a Smula Vinculante 8 declara a inconstitucionalidade dos arts. 45 e 46 da Lei
8.212/1991 e a inconstitucionalidade da aplicao em matria tributria do pargrafo nico
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do art. 5. do Decreto-lei 1.569/1977, sendo constitucional a utilizao deste ltimo

dispositivo em matria no tributria.

Pg. 481

Em termos menos congestionados, o que a Fazenda tem a obrigao de realizar dentro

do prazo prescricional o ajuizamento da ao de execuo fiscal, sendo incompatvel
com o bom senso imaginar a possibilidade de a Fazenda promover ajuizamento tempestivo e o
juiz decretar a prescrio em virtude de ele mesmo ter ordenado a citao do executado aps o
prazo prescricional. Neste contexto, parece possvel invocar a pedaggica lio cristalizada na
Smula 106 do prprio STJ, em que se afirma o seguinte:
STJ, Smula 106 Proposta a ao no prazo fixado para o seu exerccio, a demora na
citao, por motivos inerentes ao mecanismo da Justia, no justifica o acolhimento
da argio de prescrio ou decadncia.

O raciocnio, alm de decorrer de imperativo de lgica, era tambm fundamentado na

interpretao conjunta do art. 174, pargrafo nico, I, do CTN (ora analisado) com o art. 219,
1., do Cdigo de Processo Civil, no qual expressamente se afirma que a interrupo da
prescrio retroagir data da propositura da ao (destaque-se que no julgamento do REsp
1.120.295-SP a primeira Seo do STJ no enxergou empecilho em se utilizar o CPC na anlise
de prescrio tributria, matria constitucionalmente reservada a lei complementar).

Apesar do advento do Novo Cdigo de Processo Civil (Lei 13.105/2015), a tese encampada
pelo STJ no deve ser alterada, pois o art. 240, 1., do NCPC estipula praticamente a mesma
regra, ao afirmar que a interrupo da prescrio, operada pelo despacho que ordena a
citao, ainda que proferido por juzo incompetente, retroagir data de propositura da
ao.

Pg. 482
Os casos mais comuns de verificao concreta da hiptese ocorrem no pedido de
parcelamento e no de compensao do dbito, pois quem solicita tais providncias demonstra
concordar com a existncia do dbito, de forma que, mesmo sem que o credor envide esforos
concretos para a satisfao do seu crdito, ter o prazo integralmente restitudo.
Curiosamente, com a formulao do pedido de parcelamento do dbito, ocorre a
interrupo do prazo prescricional; com o deferimento do pedido, a exigibilidade do
crdito estar suspensa, o que, conforme se ver no item a seguir, tambm suspender o
prazo de prescrio (alguns autores falam que nessa hiptese a fluncia do prazo ficar
impedida). Assim, a Fazenda Pblica, alm de contar com a devoluo integral do prazo
(decorrncia da interrupo), tambm ter, caso deferido o pleito, a paralisao (ou
impedimento) da fluncia do prazo que lhe foi devolvido (consequncia da suspenso).
Na hiptese de descumprimento do parcelamento, o prazo prescricional volta a fluir,
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tendo como novo termo inicial o dia em que o devedor deixar de adimplir o acordo celebrado
(Smula 248 do extinto TFR). De maneira semelhante, o prazo tambm ter seu curso
reinaugurado caso o devedor venha a ser formalmente excludo de um programa de
parcelamento (como o REFIS, por exemplo), situao em que o crdito recupera
imediatamente sua exigibilidade, surgindo para a Fazenda a pretenso de cobrana dos
valores devidos. Tais efeitos se verificam mesmo que o devedor continue a pagar as parcelas
voluntariamente (por liberalidade). Caso a Fazenda se acomode com o recebimento das
parcelas e no promova a execuo fiscal, a manuteno da fluncia do prazo extintivo
poder resultar na prescrio dos valores ainda no pagos (REsp 1.493.115/SP).
Curiosamente, com a formulao do pedido de parcelamento do dbito, ocorre a
interrupo do prazo prescricional; com o deferimento do pedido, a exigibilidade do
crdito estar suspensa, o que, conforme se ver no item a seguir, tambm suspender o
prazo de prescrio. Assim, a Fazenda Pblica, alm de contar com a devoluo integral
do prazo (decorrncia da interrupo), tambm ter, caso deferido o pleito, a paralisao
da fluncia do prazo que lhe foi devolvido (consequncia da suspenso). Na prtica,
somente na hiptese de descumprimento do parcelamento, o prazo prescricional volta a fluir,
tendo como novo termo inicial o dia em que o devedor deixar de adimplir o acordo celebrado
(Smula 248 do extinto TFR).
Apesar de demonstrar concordncia com o dbito objeto de confisso, nada impede a
formulao posterior de pedido de restituio, pois a restituio de valores indevidamente
recolhidos deve ser feita independentemente de prvio protesto (CTN, art. 165), sendo
irrelevante, para efeito de restituio, o estado de esprito ou as razes ntimas do devedor no
momento do pagamento.
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Captulo 10

Pg. 497
Excluir o crdito tributrio significa impedir a sua constituio. Trata-se de situaes em
que, no obstante a ocorrncia do fato gerador e o consequente nascimento da obrigao
tributria, no pode haver lanamento, de forma que no surgir crdito tributrio, no
existindo, portanto, obrigao de pagamento.
Assim, possvel afirmar que as clusulas excludentes (iseno e anistia) impedem a
normal sucesso de fatos, na linha do tempo do fenmeno jurdico tributrio, pois o
procedimento do lanamento, com o consequente nascimento do crdito tributrio, evitado.
Esse aspecto temporal, por vezes controverso no mbito acadmico, foi expressamente
encampado pela VUNESP no concurso para provimento de cargos de Juiz de Direito do Estado
de So Paulo, realizado em 2014, ao elaborar questo cujo enunciado, acrescido da alternativa
correta, formaram a seguinte sentena: So causas de excluso do crdito tributrio apenas a
iseno e a anistia, desde que se deem aps o nascimento da obrigao tributria e antes do
lanamento.
Assim, possvel afirmar que as clusulas excludentes (iseno e anistia) impedem a
normal sucesso de fatos, na linha do tempo do fenmeno jurdico tributrio, pois o
procedimento do lanamento, com o consequente nascimento do crdito tributrio, evitado.
Dessa forma, o fenmeno da excluso pode ser visualizado como uma barreira que impede
a Constituio do crdito tributrio, consoante ilustrao a seguir:
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Captulo 11

Pg. 510

Existem bens e rendas que so declarados inalienveis e impenhorveis

diretamente pela lei. Estes so os nicos que ficam a salvo da responsabilizao por
dvida tributria do proprietrio. O Novo Cdigo de Processo Civil (Lei 13.105/2015)
prev a lista de tais bens no art. 833, a seguir transcrito:
Art. 833. So impenhorveis:
I os bens inalienveis e os declarados, por ato voluntrio, no sujeitos execuo;
II os mveis, os pertences e as utilidades domsticas que guarnecem a residncia do executado,
salvo os de elevado valor ou os que ultrapassem as necessidades comuns correspondentes a um
mdio padro de vida;
III os vesturios, bem como os pertences de uso pessoal do executado, salvo se de elevado
valor;
IV os vencimentos, os subsdios, os soldos, os salrios, as remuneraes, os proventos de
aposentadoria, as penses, os peclios e os montepios, bem como as quantias recebidas por
liberalidade de terceiro e destinadas ao sustento do devedor e de sua famlia, os ganhos de
trabalhador autnomo e os honorrios de profissional liberal, ressalvado o 2.;
V os livros, as mquinas, as ferramentas, os utenslios, os instrumentos ou outros bens mveis
necessrios ou teis ao exerccio da profisso do executado;
VI o seguro de vida;
VII os materiais necessrios para obras em andamento, salvo se essas forem penhoradas;
VIII a pequena propriedade rural, assim definida em lei, desde que trabalhada pela famlia;
IX os recursos pblicos recebidos por instituies privadas para aplicao compulsria em
educao, sade ou assistncia social;
X a quantia depositada em caderneta de poupana, at o limite de 40 (quarenta) salrios
mnimos;
XI os recursos pblicos do fundo partidrio recebidos por partido poltico, nos termos da lei;
XII os crditos oriundos de alienao de unidades imobilirias, sob regime de incorporao
imobiliria, vinculados execuo da obra..

Antes do advento do Novo Cdigo de Processo Civil, a matria era disciplinada pelo art.
649 do antigo CPC (Lei 5.869/1973), com a redao dada pela Lei 11.382/2006. Tanto na sua
redao original quanto naquela dada pela citada Lei, falava-se em bens e rendas
absolutamente impenhorveis. No Novo Cdigo de Processo Civil, a palavra
absolutamente foi suprimida, o que, numa interpretao literal, poderia levar equivocada
concluso de que os bens listados no se enquadrariam na ressalva feita pelo art. 184 do CTN,
que exclui da possibilidade de utilizao para a quitao do tributo unicamente os bens e
rendas que a lei declare absolutamente impenhorveis.

Tal exegese levaria ao absurdo de um vazio legislativo, o que contemplaria a Fazenda

Pblica com a exagerada vantagem de poder obter a penhora qualquer bem ou renda do
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sujeito passivo, inclusive das verbas de natureza alimentcia indispensveis a sua subsistncia
(NCPC, art. 833, IV). Obviamente no foi isso que se pretendeu com a supresso no dispositivo
da palavra absolutamente, pois quando o legislador pretendeu criar algum tipo de
preferncia entre verbas, a prioridade sempre recaiu sobre as trabalhistas, mesmo em
detrimento do crdito tributrio, conforme se pode ver, por exemplo, no art. 186 do prprio
Cdigo Tributrio Nacional.

Na realidade, a supresso da palavra absolutamente decorre do grande valor atribudo

pelo Novo Cdigo de Processo Civil aos negcios jurdicos, concedendo s partes plenamente
capazes, nos processos que versem sobre direitos que admitam autocomposio, a faculdade
de estipular mudanas no procedimento para ajust-lo s especificidades da causa e
convencionar sobre os seus nus, poderes, faculdades e deveres processuais, antes ou durante
o processo. Nessa linha, torna-se legtimo s partes, por ato de vontade, abrir mo da
impenhorabilidade.

Em se tratando da cobrana judicial de crdito tributrio, portanto, pode-se afirmar

legitimamente que os bens e rendas referidos pelo art. 184 do CTN, so exatamente aqueles
listados pelo art. 833 do NCPC, com as peculiaridades constantes dos respectivos pargrafos,
alm das que so expostas a seguir.

Para o Superior Tribunal de Justia, a restituio de imposto de renda impenhorvel

quando a reteno do tributo foi feita em virtude de pagamento de qualquer das verbas
compreendidas no art. 649, inciso IV (acima transcrito). Assim, pode-se afirmar, a ttulo de
exemplo, que, se foi retido imposto de renda na fonte sobre o pagamento de salrio e, no
exerccio seguinte, como decorrncia da anlise da respectiva declarao, houve restituio do
tributo ao contribuinte, esta verba mantm a natureza salarial e, consequentemente,
impenhorvel (REsp 1.163.151).
Perceba-se que, apesar da previso em lei, no haver, perante a Fazenda Pblica, a
impenhorabilidade dos bens assim declarados por ato de vontade (art. 833, I, do NCPC), visto
que eles foram expressamente sujeitos execuo pela regra do art. 184 do CTN, que tem
prevalncia no caso, em virtude de ser especfica e possuir status de lei complementar.

Pg. 513

11.2.3 A penhora on-line

Item reformulado.
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Captulo 13

Pg. 587

13.1.4.5 Fato Gerador

Item reformulado.

Pg. 598
2. A lei municipal pode considerar urbanas as reas urbanizveis, ou de expanso urbana,
constantes de loteamentos aprovados pelos rgos competentes, destinados habitao, indstria
ou ao comrcio, mesmo que localizados fora das zonas definidas nos termos do pargrafo anterior.

Registre-se que segundo entendimento firmado pelo STJ, se o imvel encontra-se invadido
(por exemplo, pelo Movimento dos Sem Terra MST), a propriedade deixa de ser plena, pois
fica tolhida de praticamente todos os seus elementos: no h mais posse, possibilidade de uso ou
fruio do bem. Para o Tribunal, cobrar ITR em situaes como essa seria uma iniquidade, pois
o Estado estaria tributando um direito que, em virtude de falha do prprio Poder Pblico na
prestao do servio de segurana pblica, teve seu exerccio impossibilitado (REsp
1.144.982/PR Informativo 411 do STJ).

Pg. 599
Nos termos do art. 1.196 do Cdigo Civil, considera-se possuidor todo aquele que tem de
fato o exerccio, pleno ou no, de algum dos poderes inerentes propriedade.
No obstante o proprietrio ser contribuinte do ITR, o STJ considera que, se o imvel
encontra-se invadido (pelo Movimento dos Sem Terra MST, por exemplo), a propriedade
deixa de ser plena, pois fica tolhida de praticamente todos seus elementos: no h mais posse,
possibilidade de uso ou fruio do bem. Para o Tribunal, cobrar ITR em situaes como esta
seria uma iniquidade, pois o Estado estaria tributando um direito que, em virtude falha do
prprio Poder Pblico na prestao do servio de segurana pblica, teve seu exerccio
impossibilitado (REsp 1.144.982-PR, rel. Min. Mauro Campbell Marques, j. 13.10.2009).
Sobre o entendimento do STJ no sentido de ser impossvel considerar contribuinte de
imposto sobre a propriedade imobiliria quem exerce a posse sem nimo definitivo, como
o caso da pessoa que firma contrato de locao, ou comodato, recomenda-se a leitura do
tpico relativo ao contribuinte do IPTU (item 13.3.1.6).
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Pg. 603

Segundo o art. 155, I, da CF/1988, os Estados e o Distrito Federal podem instituir imposto
sobre a transmisso causa mortis e doao de quaisquer bens ou direitos. Trata-se de tributo
de natureza eminentemente arrecadatria (fiscal).
O tributo possui natureza eminentemente arrecadatria (fiscal) e no incide sobre as
transmisses originrias, como por usucapio (art. 1.238 do Cdigo Civil) ou por acesso (art.
1.248 do Cdigo Civil).

Pg. 613
A segunda inconsistncia decorreria logicamente da primeira, pois, se o passageiro o
destinatrio do servio, sendo sempre seu consumidor final na condio de no contribuinte,
no haveria a possibilidade de aplicao da alquota interestadual de 4% fixada pelo Senado
Federal para o transporte interestadual, incidindo a alquota interna do Estado de origem.
Convm ressalvar que o julgamento da ADI 1.600/DF anterior EC 87/2015, em face da qual
no mais subsiste o argumento ora apresentado. Toda a sistemtica de alquotas aplicveis s
operaes interestaduais encontra-se detalhada no item 13.2.2.5 deste Captulo.
A barreira consiste exatamente no fato de que ao adquirente consumidor final no
contribuinte sempre aplicada a alquota interna do Estado de origem (CF, art. 155, 2., VII,
b), o que tornaria, no caso do transporte interestadual de passageiros, incuas as regras dos
incisos VII, a, e VIII do mesmo art. 155 da CF/1988 (toda a sistemtica de alquotas
aplicveis s operaes interestaduais detalhada no item 13.2.2.5 deste Captulo, cuja leitura
fundamental para o entendimento do argumento ora apresentado).

Pg. 622

13.2.2.5 O ICMS nas operaes interestaduais

Item reformulado.
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Pg. 629
Hoje em dia, se a matria vier a ser cobrada em questes subjetivas, h de se explicar toda a
situao, conforme aqui explanado. Em provas objetivas, deve-se adotar a literalidade do texto
constitucional, salvo se a banca expressamente pedir o entendimento sumulado pelo STF.
importante registrar que, acerca da incidncia do IPI (tributo que onera o consumo,
assim como o ICMS) sobre produtos importados, aps grande divergncia entre as decises
proferidas pelos tribunais ptrios, o STF entendeu ser possvel sua incidncia na importao
de veculo automotor por pessoa natural, ainda que no desempenhe atividade
empresarial e o faa para uso prprio. O entendimento foi firmado pela Corte, em fevereiro
de 2016, no julgamento do RE 723.651, submetido ao rito dos recursos repetitivos (repercusso
geral). Para o estudo mais aprofundado da questo, recomenda-se a leitura do item 13.1.4.5
deste Captulo.

Pg. 652

O entendimento do Tribunal ficou cristalizado na Smula 668, cuja redao a seguinte:

STF Smula 668 inconstitucional a lei municipal que tenha estabelecido, antes da Emenda
Constitucional 29/2000, alquotas progressivas para o IPTU, salvo se destinada a assegurar o
cumprimento da funo social da propriedade urbana.

preciso registrar, porm, que a inconstitucionalidade de que trata a Smula 668 no afasta
a cobrana total do tributo, permanecendo exigvel a parcela resultante da aplicao da alquota
mnima legalmente prevista, conforme a destinao do imvel. Essa foi a concluso a que
chegou o Plenrio do STF, no julgamento do RE 602.347/MG, que tinha por objeto o exame da
possibilidade de cobrana do IPTU pela menor alquota, nos casos verificados entre 1995 e
1999 (anteriores EC 29/2000).
O entendimento assentado pela Corte funda-se na teoria da divisibilidade da lei, segundo a
qual somente as normas viciadas so declaradas inconstitucionais, no devendo o juzo de
censura estender-se s outras partes do diploma legal. Uma vez que as leis municipais em
questo so inconstitucionais apenas na parte relativa progressividade das alquotas, a maioria
dos Ministros optou por manter a exigibilidade do tributo com reduo da gravosidade ao
patrimnio do contribuinte ao nvel mnimo, ou seja, adotando-se a alquota mnima como
mandamento da norma tributria (RE 602.347/MG).

Pg. 656
2. A lei municipal pode considerar urbanas as reas urbanizveis, ou de expanso urbana,
constantes de loteamentos aprovados pelos rgos competentes, destinados habitao, indstria
ou ao comrcio, mesmo que localizados fora das zonas definidas nos termos do pargrafo anterior.
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Para o STJ, o fato de parte de um imvel urbano ter sido declarada como rea de
Preservao Permanente (APP) e, alm disso, sofrer restrio administrativa consistente na
proibio de construir (nota non aedificandi) no impede a incidncia de IPTU sobre toda a rea
do imvel (REsp 1.482.184/RS grifou-se). O entendimento do Tribunal baseia-se, em suma,
na tese de que o referido nus no acarreta o cerceamento total da disposio, utilizao ou
alienao do bem, apenas restringindo o exerccio desses direitos. Por essa razo, o IPTU
afigura-se, ento, exigvel.
Convm salientar que uma linha de raciocnio sutilmente diferente adotada pelo STJ na
hiptese de o imvel rural encontrar-se invadido (por exemplo, pelo Movimento dos Sem
Terra MST), pois, nesse caso especfico, considera-se inexigvel o ITR. Ocorre que,
diferentemente da restrio administrativa que probe a construo, a invaso do imvel torna a
propriedade mera fico jurdica, inexistindo qualquer resqucio de posse, possibilidade de uso
ou fruio do bem. E, diante do esvaziamento dos elementos de propriedade e sem o
devido xito do processo de desapropriao, h o desaparecimento da base material do
fato gerador do ITR, tornando-o, pois, inexigvel (REsp 1.144.982/PR Informativo 411 do
STJ).

Pg. 661

A incidncia tambm vai ocorrer na cesso de direitos de aquisio dos imveis. Ressalte-
se que o direito do promitente comprador do imvel (direito de aquisio decorrente do contrato
de compromisso de compra e venda) j est legalmente includo entre os direitos reais sobre
imveis (inciso VII acima transcrito), de forma que sua transmisso j estaria sujeita ao tributo,
independentemente da regra extensiva.
Por outro lado, esto excludas do campo de incidncia do ITBI as transmisses de direitos
reais de garantia (penhor, hipoteca e anticrese). Como o penhor se refere a bens mveis, as
excees so apenas a hipoteca e a anticrese.
O ITBI tambm no incide sobre as transmisses originrias, como por usucapio (CC,
art. 1.238) ou por acesso (CC, art. 1.248). Nesse sentido, a FCC, no concurso para provimento
de cargos de Auditor Fiscal do Tesouro Estadual da Secretaria da Fazenda do Estado de
Pernambuco (SEFAZ-PE), realizado em 2014, considerou correto o item afirmando que o
ITBI no incide sobre os bens imveis objeto de usucapio e desapropriao, por serem formas
de aquisio originria de propriedade.

Pg. 665

13.3.2.5 Base de clculo

O art. 38 do CTN dispe que a base de clculo do imposto o valor venal dos bens ou
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direitos transmitidos. Valor venal o valor de mercado do bem imvel por natureza ou
acesso fsica, excluindo-se tudo quanto no imvel o proprietrio mantiver intencionalmente
empregado em sua explorao industrial, aformoseamento ou comodidade, que, por serem
bens imveis por acesso intelectual, esto constitucionalmente fora do campo de incidncia
do tributo.
Apesar de a definio legal estabelecer a mesma base de clculo para o IPTU e para o ITBI
o valor venal do imvel , a jurisprudncia admite que na prtica os valores sejam distintos
(STJ, 2 T., AREsp 95.738/SP, Rel. Min. Herman Benjamin, DJ 08.03.2012). Isso porque,
enquanto o clculo do IPTU considera uma planta genrica de valores, o ITBI calculado a
partir da transao efetivamente realizada (valor venal real do bem), que, por bvio, apresenta
uma avaliao de mercado mais precisa.
Na esteira do entendimento jurisprudencial, a FCC, no concurso para provimento de cargos
de Auditor Fiscal do Tesouro Estadual da Secretaria da Fazenda do Estado de Pernambuco
(SEFAZ-PE), realizado em 2014, considerou errada a seguinte assertiva: O valor venal do
imvel, para fins de clculo do ITBI e do IPTU, deve ser igual, pois ambos os impostos
possuem a mesma base de clculo.
Em regra, adota-se como base de clculo do ITBI o valor da transao conforme indicado
pelo contribuinte. Verificando-se, contudo, que o valor informado notoriamente no
corresponde realidade de mercado e, no Brasil, prtica bastante comum a declarao de
valor inferior , o Fisco poder arbitrar o valor do imposto, nos termos do art. 148 do CTN
(STJ, 1 T., REsp 1.057.493/SP). Para um estudo mais aprofundado da tcnica de arbitramento,
recomenda-se a leitura do item 7.2.2.2 do Captulo 7 desta obra.
Ainda em virtude da circunstncia de a base de clculo do ITBI exprimir o valor real de
mercado, o STJ entende que, se o imvel foi adquirido em hasta pblica, a base de clculo ser
o valor da arrematao (STJ, 1 T, REsp 1.188.655/RS, Rel. Ministro Luiz Fux, j. 20.05.2010,
DJe 08/06/2010) e no o da avaliao judicial.