DERECHO TRIBUTARIO

El derecho tributario es la rama del derecho financiero 1 que se ocupa de la regulación de los tributos, es decir, de las
prestaciones patrimoniales coactivas debidas por los particulares al ente público. No obstante, el Derecho Tributario se
ocupa también de establecer las condiciones de ejercicio de la potestad tributaria, es decir, del poder –o supremacía
jurídica- que la Hacienda Pública ejerce sobre los particulares para exigir de ellos el cumplimiento de dichas prestaciones.

El derecho tributario está integrado por normas jurídicas dictadas con el fin específico de regular una relación jurídica en la
que el Estado como sujeto activo y los particulares como sujetos pasivos, se relacionan en razón del nacimiento de una
obligación tributaria que no nace de la voluntad privada sino por el imperio de la ley.

En síntesis, el Derecho Tributario se consolida cada vez más como una rama del derecho público
independiente y autónoma, que establece los diversos aspectos del tributo. Dichos aspectos
son la creación, reglamentación o regulación, modificación y extinción de los tributos.

El derecho tributario (también conocido como derecho fiscal) es una rama de derecho que tiene
una relación fundamental con la realidad nacional ya que a través de él se desarrolla la política
tributaria que, como veremos, forma parte de un ámbito mayor que es el de la política fiscal y
finalmente el de la política económica del gobierno. Es por esta razón que el derecho tributario
ha cobrado singular relevancia en nuestros días y se encuentra en permanente evolución.

El derecho tributario es derecho público pues el centro de atención es la presencia del Estado en ejercicio del llamado “jus
imperium” o, específicamente, en ejercicio de la potestad tributaria. La independencia y autonomía se la otorgan sus
conceptos e instituciones propias.

Para darse una idea de la importancia de la tributación en nuestros días, es necesario dar una breve revisión a la realidad
nacional de cualquier país democrático donde existen de manera claramente diferenciada tres grandes sistemas:

El sistema político representado por el Estado y cuyo actor principal es el gobierno de turno y las distintas
instancias como el presidente, ministerios, poder legislativo y judicial, etc.

El sistema económico representado por el mercado y cuyo principal actor es el empresariado considerado de
manera individual o a través de alguna de sus agremiaciones pero donde también se encuentran las distintas
personas generadoras de ingresos o gastos.

El sistema social representado por la sociedad civil y cuyo principal actor es el ciudadano del mismo modo
considerado de manera individual o a través de alguna de las entidades que los agrupa.

Queda claro que estos sistemas no se encuentran aislados entre si sino que tienen vínculos importantes que no sólo
interrelacionan los sistemas entre sí, sino que cualquier problema en alguno de ellos afecta la indirectamente estabilidad de
los otros.

El sistema económico espera que el sistema político lo provea de normas claras y razonables que le permitan mejorar su
competitividad y productividad, es decir, espera un marco jurídico estable, lo que podemos definir como seguridad jurídica.
De ello nos ocuparemos más adelante.

El sistema social a su vez espera que el sistema político lo provea de los bienes y servicios que le permitan mejorar sus
condiciones de vida y garantizar sus necesidades básicas, es decir, espera bienestar.

No obstante, el sistema político espera del sistema económico el aporte de ingresos suficiente para poder desarrollar las
labores descritas. Cabe mencionar que en la actualidad los tributos constituyen la principal fuente de ingresos de los
gobiernos. Asimismo el sistema político espera de parte del sistema social la participación y apoyo necesario que le otorgue
legitimidad al gobierno.

De lo anteriormente expuesto queda claro que en caso que el sistema económico no provea los ingresos suficientes para
que gobierno realice sus actividades se afectará el propio sistema económico pues el gobierno no podrá brindar la

1
Con carácter general, podemos definir el Derecho Financiero como la rama del ordenamiento jurídico que se ocupa del estudio de las
normas que regulan los procesos de obtención, administración y empleo de los recursos públicos. En tal sentido, se ocupará 1) de la
actividad administrativa encaminada a obtener los ingresos públicos; 2) de la regulación de la gestión y conservación de los fondos
recaudados; y, 3) de la definitiva aplicación de los recursos obtenidos mediante el gasto público.
El contenido de esta disciplina jurídica se escinde principalmente en dos grandes cuerpos normativos fácilmente diferenciados: el
Derecho Presupuestario que se ocupa de la ordenación jurídica del gasto público siendo su institución fundamental el Presupuesto y el
Derecho Tributario que tiene por objeto la vertiente financiera del ingreso público y cuya institución central es el tributo .

1
seguridad jurídica que permita estabilizar el mercado. Por otro lado, el gobierno no tendrá los recursos para generar
bienestar en la sociedad civil y ello le hará perder gobernabilidad, estabilidad y legitimidad.

Mercado Estado Sociedad

Civil

Empresas Ejecutivo Ciudadanos

Gremios Congreso asociaciones
etc. etc. etc.

La interrelación entre los distintos sistemas hace que las medidas que disponga el Estado tomen en cuenta su repercusión
tanto en el mercado como en la sociedad civil. La mayor o menor participación de un estado en interacción con el mercado
y la sociedad civil dependerá de las políticas de estado que haya establecido como prioritarias.2

POLÍTICA FISCAL
Las políticas de estado constituyen lineamientos estratégicos que señala un determinado gobierno con la finalidad de
delimitar los aspectos centrales que se desea transformar a mediano plazo.

Estas políticas de estado señalan un derrotero en una serie de campos en los que el gobierno tendrá que adoptar medidas
acordes con los lineamientos generales y establecer la forma en que se pretende lograr los cambios propuestos, así como
precisar los medios o instrumentos que se van a requerir para ello. Es por esta razón que se habla en cada caso de política
cambiaria, una política exterior, crediticia, de deuda pública, de gasto público (presupuestaria), de inversión, de ingresos, de
precisos y tarifas, económica, fiscal, monetaria, salarial, social, etc.

En el tema tributario, que nos ocupa, debemos tener presente particularmente la definición de los criterios o directrices
existentes en política fiscal que está enmarcada dentro de la política económica del Estado. 3

2
En un estado de derecho, las políticas de estado se deben ajustar al marco legal vigente. En el caso peruano se puede revisar la
Sentencia del Tribunal Constitucional N° 0008-2003-AI/TC sobre Constitución Económica, donde se dictan las pautas de interpretación
de los principios que inspiran el régimen económico en la Constitución de 1993, a fin de señalar que el rol del Estado en materia
económica, debe entenderse necesariamente desde la óptica del Estado Social y Democrático de Derecho. Bajo ese marco, los principios
del régimen económico constituyen normas programáticas para el legislador, quien debe buscar el equilibrio entre la subsidiaridad y la
solidaridad social. También ver STC 0034-2004-AI/TC. También ver sentencia del EXP. N.° 1993-2008-PA/TC (…) su exigencia se
sustenta en el principio de solidaridad y en el deber jurídico de colaboración con la Administración, propia de la configuración del Estado
Social y Democrático de Derecho. En efecto y conforme lo ha precisado este Colegiado: “En este tipo de Estado el ciudadano ya no tiene
exclusivamente el deber de pagar tributos, concebido según el concepto de libertades negativas propio del Estado Liberal, sino que asume
deberes de colaboración con la Administración, los cuales se convertirán en verdaderas obligaciones jurídicas”. (STC 6089-2006-AA/TC
FJ 21).
3
Fuente: Marco Macroeconómico Multianual 2008 – 2010. www.mef.gob.pe

2
 POLÍTICA
ECONÓMICA

POLÍTICA DE
INVERSIÓN
POLÍTICA FISCAL
PÚBLICA

POLÍTICA POLÍTICA DE GASTO POLÍTICA DE

TRIBUTARIA PÚBLICO ENDEUDAMIENTO

La política fiscal actualmente es entendida como el conjunto de instrumentos y medidas que toma el Estado con el objeto de
recaudar los ingresos necesarios para realizar las funciones que le ayuden a cumplir los objetivos de la política económica
general. Los principales ingresos de la política fiscal son por la vía de impuestos, derechos, productos, aprovechamientos y
el endeudamiento público interno y externo.

La política fiscal como acción del Estado en el campo de las finanzas públicas, busca el equilibrio entre lo recaudado por
impuestos y otros conceptos y los gastos gubernamentales mediante el manejo por parte del estado de los ingresos vía
impuestos, y la deuda pública para modificar el ingreso de la comunidad y sus componentes: el consumo y la inversión.

EFECTOS DE LOS TRIBUTOS EN LA ECONOMÍA

Muchas de las decisiones tomadas en el ámbito de la política pública están relacionadas con la tributación. Estas decisiones
afectan a casi todos los aspectos de la economía y de la sociedad, entre ellos, el propio tamaño del Estado; la magnitud de
la redistribución de los ricos hacia los pobres y las decisiones de consumir e invertir. Dados los grandes efectos que puede
tener en la eficiencia y la equidad, la política tributaria tal vez sea el campo de la política pública donde hay más intereses en
juego.

Los responsables de la política económica utilizan los tributos tanto para influir en los resultados del mercado como para
aumentar los ingresos con fines públicos. Aunque la presencia general de los tributos en la economía es evidente, no ocurre
así con sus efectos.

La política fiscal, como parte de la política económica, permite dos tipos de aproximación a las que responde la economía del
país, puede hacerlo desde un enfoque macroeconómico o desde un enfoque microeconómico:

La macroeconomía centra su análisis en el funcionamiento global de la economía (crecimiento económico, inflación, presión
tributaria, tasas de interés y tipo de cambio, balanza de pago, etc.). Por ejemplo, estudia como una subida del tipo de
interés afecta al consumo, como una devaluación de la moneda afecta a la balaza comercial, la relación entre inflación y
paro, etc.

En la actualidad el sector público interviene de una manera fundamental en la actividad económica de las naciones en la
medida que toma permanentemente decisiones de carácter económico que constituyen el contenido de la economía
pública. No obstante, tratarse del estudio de la economía desde dos enfoques diferentes pero al mismo tiempo
complementarios ya que en definitiva el comportamiento global de la economía depende de las decisiones que toman
millones de hogares y empresas.

Entre las grandes decisiones macroeconómicas de política fiscal que debe adoptar el Estado se encuentras tres aspectos
fundamentales: a) redistribuir la renta y los recursos con ajustes de tipo impositivo, b) contrarrestar los efectos de los auges
y las depreciaciones, y c) aumentar el nivel general de la renta real y la demanda. 4 Es decir, los efectos en la economía de
la nación se aprecian fundamentalmente cuando las decisiones del sector público tienen su causa o surten efecto en la
política de ingresos y egresos del gobierno ya que, según los economistas de finanzas públicas, dicha política actúa sobre
tres ramas de actividades o funciones:5

1) La función de estabilización y crecimiento, que se interesa en mantener el balance macroeconómico a fin de prevenir
tanto grandes inclinaciones en el empleo y la actividad económica y severos ataques de inflación, así como asegurar una
adecuada tasa de crecimiento económico.

4
http://www.definicion.org/politica-tributaria
5
Material del Diplomado de Tributación del Centro Interamericano de Administraciones Tributarias – CIAT, Módulo I: Política y
Técnica Tributaria. Lección 1:La política tributaria como rama de la política fiscal y los principios básicos de tributación. Febrero, 2007.

3
A esta función también se le conoce como el uso de las finanzas públicas con fines compensatorios y representa
particularmente una participación del Estado en la economía para hacer frente a problemas coyunturales, es decir del corto
plazo.

La idea básica es relativamente simple y propone actuar sobre el nivel de la demanda agregada (la suma de los gastos
totales públicos y privados) aumentándolo o disminuyéndolo, a través de cambios en el monto de los gastos públicos y/o de
los impuestos que modifiquen aquel nivel y lo aproximen al valor de la producción, para corregir los desequilibrios entre
oferta y demanda que pudieran generar desempleo o inflación.

o Si el caso fuera enfrentar un cuadro recesivo con efectos negativos sobre el empleo, se trataría de incrementar
el nivel de la demanda pública y/o la demanda privada. La primera, a través del aumento del gasto público
evitando financiarlo de forma que tenga efectos de contracción sobre la demanda privada. 6 La segunda, a través
del aumento de la renta disponible por el sector privado, reduciendo los impuestos o aumentando los pagos por
transferencias.7

o En caso de una situación de inflación derivada de un exceso de demanda agregada frente al valor de la
producción a precios corrientes, se trataría de reducir el nivel de la demanda agregada mediante la reducción del
gasto público y un incremento de los impuestos que reste capacidad de demanda al sector privado.

Finalmente, es necesario destacar que no solamente es posible utilizar cambios en el nivel de los gastos públicos y en la
tributación para afectar la demanda agregada, sino que también, en sentido inverso, las oscilaciones en el nivel de actividad
económica afectan a los gastos públicos y a los ingresos tributarios. Así por ejemplo, ciertos impuestos estructurados con
alícuotas progresivas, como suele ser el caso de los impuestos personales a la renta, actuarán como estabilizadores
automáticos, ya que en una situación de recesión su recaudación cabe esperar que caiga más que proporcionalmente en
relación a la disminución de la renta y, contrariamente, en una situación inflacionaria la recaudación deberá incrementarse
más que proporcionalmente a los aumentos nominales de renta. Esto se produce particularmente con los impuestos
progresivos a la renta, en la medida que el aumento o la disminución nominal de la misma incrementará o disminuirá,
respectivamente, el nivel promedio de la alícuota aplicable.

Estos efectos estabilizadores automáticos no siempre son benéficos, pues en situaciones inflacionarias pueden significar
gravar con altos impuestos rentas que son elevadas apenas nominalmente.

2) La función de distribución, que se refiere a la adecuada distribución de la renta entre los diversos grupos de la
economía, se relaciona a la utilización del instrumental fiscal para corregir la distribución del ingreso resultante del juego de
los mecanismos de mercado, aproximándola a un perfil más acorde con los valores predominantes en una determinada
sociedad. La dificultad está en determinar cuáles son los criterios a aplicar y a través de que instrumentos. También, se
señala que en la medida que la redistribución puede afectar la eficiencia, esta última posibilidad debería ser tomada en
cuenta para fijar límites de hasta donde debe perseguirse una mayor equidad.

La redistribución se consigue de dos maneras: 1) a través del gasto público, puede ser mediante transferencia en especie
ya sea subvencionando a empresas privadas para poder ofrecer bienes y servicios a un precio menor, o bien ofreciendo
bienes y servicios gratuitos; o a través de transferencias monetarias a favor de personas concretas (prestaciones por
desempleo, pensiones de jubilación, becas de estudio, etc) y 2) a través de los impuestos, básicamente gravando en mayor
medida a las rentas de capital y no tanto a las rentas derivadas del trabajo, así como estableciendo impuestos progresivos
donde las rentas más elevadas soportan una mayor carga fiscal en términos relativos en comparación con las rentas
inferiores. Uno de los instrumentos de redistribución más utilizados es el impuesto personal sobre la renta ya que al ser un
impuesto que grava la renta global discriminando en función del origen de dicha renta, afecta a un número elevado de
individuos, se basa en una tarifa impositiva progresiva y dispone de un mínimo exento.

3) La función de asignación, que se relaciona con la eficiente asignación de recursos en toda la economía. significa tender
a modificar la asignación de recursos, orientándola hacia un rumbo y hacia una intensidad que resulten propicios para la
consecución de los objetivos que se hayan trazado, siendo que no sería ese el rumbo o no sería esa la intensidad de no
mediar la aplicación de la medida fiscal. Esta función puede ser llevada a cabo en forma directa o en forma indirecta:

o En forma directa a través del proceso ingreso-gasto público, captando recursos del sector privado para
revertirlos bajo la forma de provisión de bienes y servicios públicos. 8 Sería el caso de la televisión pública, el
6
Por ejemplo, si en la rama de la construcción hubiera un problema por el cual los inmuebles subieran de precio y los consumidores no
muestren interés en pagar ese mayor precio. El empresariado de construcción trataría de reducir costos pudiendo en su momento
despedir masivamente trabajadores de esta actividad. Ello generaría una serie de problemas al gobierno que podría adoptar medidas de
estabilización como por ejemplo adquirir inmuebles para programas sociales o participar directamente en la actividad de construcción
desarrollando puentes, carreteras y otras obras no previstas pero, en cualquier caso, sin aumentar los impuestos.
7
Por ejemplo, si en la rama de la construcción ocurriera la situación descrita en la cita anterior, el gobierno podría establecer beneficios
tributarios sobre dicha actividad de tal manera que los empresarios y consumidores vuelvan a tener interés en dicha actividad (por esta
razón, los economistas son pacíficos en aceptar la denominación de gastos fiscales o tributarios cuando se trata de este tipo de
beneficios).
8
Son bienes (o servicios) públicos, aquellos que una vez adquiridos o puestos a disposición para un consumidor, los beneficios que de él
se deriven serán accesibles a otros individuos, sin que se puedan “excluir” de su usufructo a quienes no contribuyeron para su adquisición
o puesta a disposición. Como regla, el mercado determina la existencia de esa clase de bienes, puesto que el consumidor no estaría

4
 uso de carreteras, defensa nacional, servicio diplomático, etc. Para garantizar una oferta mínima de estos
intervine el sector público financiándolos con tributos. También se brindan bienes o servicios para cubrir
externalidades como el caso de la educación (externalidad positiva) o la contaminación ambiental
(externalidad negativa), evitar monopolios naturales que retiren a las pequeñas empresas del mercado (por
ejemplo el servicio ferroviario), etc.

o En forma indirecta, dentro del propio sector privado, a través de la utilización de las políticas de ingresos y/o
de gastos al generar ventajas o desventajas para ciertas asignaciones alternativas de recursos por los
agentes económicos, de manera de inducir determinadas decisiones.9

Así las tres ramas de la actividad fiscal, más allá de describir el papel del sistema tributario o aun del sector público en su
totalidad (abarcando gastos así como política tributaria) realmente definen las metas de una economía bien desarrollada.
Desde esta perspectiva, las metas del sector público, y por lo tanto del sistema tributario, son coincidentes con el propio
significado del desarrollo económico.10

No obstante lo mencionado, cabe precisar que desde el ámbito del derecho tributario, la visión instrumental amplia de los
tributos no guarda necesariamente una relación armoniosa con los principios de imposición ya que la utilización de los
tributos para perseguir fines no recaudatorios o extrafiscalidad11 implica el apartamiento de las características
configuradoras tradicionales del concepto de tributo y, por tanto, el apartamiento de los principios tradicionales de justicia
tributaria.12

Las tres metas del sistema tributario señaladas anteriormente, con frecuencia están en conflicto, particularmente cuando se
deben mantener los ingresos globales, forzando así a quienes formulan las políticas a escoger entre las mismas al tomar
sus decisiones de política tributaria.

Más importante en ese respecto, es el conflicto entre un sistema tributario eficiente o uno que interfiere menos con el
comportamiento económico y crean un menor impacto sobre las decisiones para trabajar o ahorrar o invertir, y un sistema
tributario de distribución deseable o uno que logre mejor los objetivos de equidad de la sociedad.

Por ejemplo generalmente se considera que los impuestos sobre la renta sirven a los objetivos de distribución bastante
bien, ya que la renta constituye una buena medida de la capacidad de pagar y los impuestos sobre la renta pueden ser
prontamente adaptadas a las circunstancias individuales y graduados de acuerdo con la renta, las altas tasas marginales de
impuestos, sin embargo, pueden tener efectos de incentivos adversos, haciendo los impuestos sobre la renta menos
favorables en términos de eficiencia. Los impuestos a las ventas se perciben con efectos contrarios. Un impuesto al valor
agregado que se aplica de manera uniforme a todas las formas de consumo puede tener una puntuación alta en lo que
respecta a la asignación pero una baja calificación en lo que respecta a distribución, ya que afectaría más fuertemente a las
personas y familias de bajos recursos.

dispuesto a realizar ningún pago voluntario a los proveedores. Por ejemplo, defensa nacional. Consecuentemente, sería el gobierno el
que tendría que proveer tal clase de bienes. En cambio, en los denominados bienes privados, el mercado determina en mayor medida la
eficiente asignación de recursos, excluyendo a los que no contribuyen a su sostenimiento. No obstante esta estricta diferenciación entre
bienes públicos y privados, es importante tener en cuenta que la aplicación del “principio de exclusión” y por lo tanto la caracterización
de un bien como público o privado, no agota las consideraciones a tener en cuenta al decidir si un bien debe o no ser provisto por el
Gobierno, es decir, si esa provisión debe hacer parte del gasto público. Existen adicionalmente consideraciones de tipo social,
especialmente en los países periféricos, en los cuales son muchas las imperfecciones del mercado y por lo tanto la ineficacia de éste para
resolver la provisión de ciertos bienes para amplios sectores de la población. Por ejemplo, los servicios de educación primaria y de salud.
9
La reasignación de los recursos en forma indirecta en el ámbito del sector privado por medio de dos mecanismos: la reducción del
ingreso disponible de las empresas y de las personas en proporción equivalente al monto de los impuestos que les corresponden pagar,
directa o indirectamente (EFECTO INGRESO), y; la alteración de la estructura de precios relativos de los diferentes bienes y servicios
(un impuesto selectivo sobre algunos bienes o servicios puede impulsar la demanda hacia otros bienes o servicios sustitutos no gravados),
del factor trabajo en relación al capital (un impuesto sobre el factor trabajo lo encarecerá propiciando un mayor uso de equipos y
tecnología), del ahorro frente al consumo (la exoneración de los intereses en cuentas de ahorro incentivará la destinación de mayores
ingresos a esas cuentas disminuyendo el consumo) , etc. (EFECTO PRECIO) Ambos mecanismos (efecto-ingreso y efecto-precio)
afectan la asignación privada de recursos al alterar el nivel y estructura de la demanda privada, final e intermedia, en función de los
coeficientes de elasticidad-precio (en qué medida la demanda de los bienes fluctúa ante la variación de los precios) y elasticidad-ingreso
(en qué medida la demanda de los bienes fluctúa ante la variación de los ingresos) correspondientes a los distintos bienes.

10
Política económica y gestión tributaria, Gladys Ceferina Vilca Chaica, Contador, febrero, 2000. file:///C|/Proyectos/biblio
2000/Libros/Libro07/artic_24.htm
11
Los tributos se caracterizan por su carácter contributivo, según el cual están destinados a financiar los gastos públicos para cubrir las
necesidades de la sociedad. En tal sentido, el legislador al tipificar los hechos cuya realización genera la obligación de tributar, debe
inspirarse en el principio de capacidad contributiva. Esta característica es la que sirve para diferenciar el tributo de otras prestaciones
coactivas, como los precios públicos o las multas, que son coactivas pero su objeto no es financiar el gasto público. No obstante, junto a
esta finalidad contributiva, que es la principal y que caracteriza al tributo como institución, pueden coexistir otras finalidades para
incentivar conductas (como la creación de empleo) o desincentivarlas (como el consumo de alcohol o tabaco que pueden ser perjudiciales
para la salud). Así, los tributos pueden ser utilizados con otros propósitos, que incluso pueden tener un mayor alcance que el contributivo,
pero que no desvirtúan su naturaleza tributaria.
12
La extrafiscalidad y los principios de justicia tributaria. Aicega Zubillaga, José M. Tesis de Doctorado en Derecho. Universidad del
País Vasco. 1998. www.cibernetia.com.

5
Además los instrumentos tributarios también diferentes en las demandas que se hacen a la administración tributaria así
como en la característica de cumplimiento. Los impuestos basados en transacción tienden a ser más fáciles de administrar
que los impuestos que requiere complejas reglas de medición de renta para ser aplicadas. Igualmente, los impuestos que
pueden ser recaudados a través de retención serán más fácilmente administrados que aquellos que requieren la
presentación de declaración de impuestos.

En caso de incumplimiento, factores tales como la oportunidad de evadir impuestos, las ganancias de la evasión tributaria,
los riesgos de detección, y las sanciones aplicadas se detectan pueden variar de un impuesto a otro.

Quienes formulan estas políticas generalmente recurren a dos tipos de acciones al tratar de manejar el problema de
conflictos entre las metas. En primer lugar, pueden escoger una mezcla de impuestos. Segundo pueden adoptar
disposiciones particulares dentro de las estructura de cada tipo de impuestos en un intento por resolver los conflictos de
metas. Cada uno de estos puede ser considerado a su vez.13

La microeconomía centra su análisis en el comportamiento de las pequeñas unidades de decisión (hogares y empresas).
Analiza cómo toman sus decisiones y cómo interactúan en los distintos mercados. Por ejemplo, estudia como una subida del
impuesto sobre el tabaco afecta a su consumo, como una subida de los alquileres afecta al mercado de la vivienda, como
una subvención del precio del gasoil influye en la demanda de vehículos, etc.

Los impuestos reducen el bienestar de los consumidores en dos formas:

Directamente, a través de la transferencia de recursos al Gobierno;
Indirectamente, pues modifican los precios relativos de los bienes, alterando la asignación de recursos respecto al óptimo de
eficiencia económica.

El efecto indirecto se conoce como costo por ineficiencia económica (o exceso de gravamen). Las personas sustituyen
actividades o productos gravados por actividades o productos exentos o menos gravados.

De acuerdo a estudios efectuados para EE.UU., se ha estimado un costo por ineficiencia de US$0,5 por cada US$1
recaudado (Ballard, Shoven y Whalley(1985); Hansson y Stuart (1987).

Otros estudios muestran que la pérdida de bienestar crece más que proporcionalmente con las tasas (pérdida irrecuperable
de eficiencia).

Las economías domésticas compran bienes y servicios en función de la renta disponible. Por lo general las compras de
consumo representan entre el 80 por 100 y el 90 por 100 de la renta disponible. La parte de la renta disponible que no se
consume se destina al ahorro, de forma que, cuando las economías domésticas deciden lo que desea consumir,
simultáneamente está determinando lo que desean ahorrar. 14 Es decir, el ingreso total que reciben las personas se divide
entre consumo y ahorro. Y = C + S (en el consumo se incluye la inversión y el gasto).

La inversión se lleva a cabo por las economías domésticas y por las empresas. Este hecho permite clasificar la inversión en
tres categorías: inversión en vivienda (economías domésticas), inversión en capital fijo y en existencias (empresas). Al
contrario de lo que ocurre con el consumo, la inversión es extraordinariamente variable, lo que la hace figurar
frecuentemente como el elemento desencadenante de los ciclos económicos. Al analizar la demanda de consumo hemos
señalado que su determinante clave es la renta. Cuando se estudia la demanda de inversión no resulta tan simple
determinar sus factores explicativos. Tal como se ha apuntado, la alteración de los impuestos no sólo incide sobre el
consumo sino también sobre la inversión. Una reducción de los impuestos sobre las empresas al elevar los beneficios
esperados después de impuestos, debe estimular el gasto en inversión. Lógicamente una vez que tiene lugar un aumento
del gasto en inversión se genera un proceso multiplicador del gasto total, similar al originado por el consumo o el gasto
público. Consecuentemente, una disminución de los impuestos que deben pagar los inversores es también una alternativa a
un aumento del gasto que pretende estimular la demanda agregada. Lógicamente los instrumentos de la política fiscal para
tratar de contraer la demanda agregada serán los mismos que comentamos cuando se pretendía expandirla: el gasto
público y los impuestos. Ahora se tratará de reducir el gasto público o aumentar los impuestos. En ambos casos, el efecto
total sobre la demanda agregada será notablemente mayor que el impacto inicial debido al multiplicador. 15

Las decisiones del gobierno en materia de gasto público e impuestos se plasman en el presupuesto del sector público. Es,
pues, una descripción de sus planes de gasto y financiación. Cuando los ingresos del Estado son superiores a sus gastos
se habla de superávit presupuestario. Normalmente los ingresos públicos no son suficientes para cubrir todos los gastos
del Estado, por lo que lo normal es encontrar el presupuesto público en situación de déficit.

13
Política económica y gestión tributaria, Gladys Ceferina Vilca Chaica, Contador, febrero, 2000. file:///C|/Proyectos/biblio
2000/Libros/Libro07/artic_24.htm
14
Los estudios económicos han mostrado que la renta es el principal determinante del consumo y del ahorro. Los ricos ahorran más que
los pobres, tanto en términos absolutos como en términos porcentuales. Las personas muy pobres no pueden ahorrar nada; mas bien, si
tienen alguna riqueza o pueden pedir prestamos, tienden a desahorrar. Es decir tienden a gastar más de lo que ganan, reduciendo así el
ahorro acumulado o endeudándose más. www.monografias.com
15
La política fiscal. La demanda agregada: el consumo y la inversión. www.webpersonal.net

6
El déficit presupuestario aparece cuando existe una diferencia positiva entre el gasto del Estado y sus ingresos y supone,
por tanto, que el Estado gasta más de lo que ingresa. Esquemáticamente:

Déficit presupuestario = Gastos públicos – Ingresos Públicos

= Compras de bienes y servicios – Impuestos netos

Los indivíduos deben decidir entre consumo y ocio (dos bienes), o lo que es lo mismo, entre consumo (un bien) y trabajo (un
“mal”).16

Cuando se grava un bien se producen dos efectos: 17 1) Aumenta el precio que tiene que pagar el comprador y 2) disminuye
el importe que percibe el vendedor, y ello con independencia de sobre quien de ellos recaiga el impuesto.

Cuando se producen los efectos señalados, se puede apreciar que disminuye la actividad económica. El impacto de este
impuesto sobre los bienes repercute sobre el beneficio que genera la actividad económica.

Cuando se establece un impuesto disminuye el beneficio del comprador y del vendedor, al tiempo que entra en acción un
tercer partícipe, el Estado, que obtiene su propio beneficio.

El beneficio del comprador disminuye ya que tiene que pagar más por el bien, y el del vendedor también disminuye porque
ingresa menos.

En cambio, el Estado obtiene un beneficio igual al importe que ingresa con el impuesto.

16
APUNTES DE MACROECONOMÍA I, Universidad Carlos III de Madrid, Prof. James S. Costain, TEMA 1D, El Trabajo. Otoño,
2004. http://www.econ.upf.es/~costain/uc3mesp1/trans1d.doc
17
http://www.aulafacil.com/Microeconomia/Lecciones/Lecc-16.htm Corresponde a la Lección N° 16: Efectos de la Tributación del curso
de economía de aulafácil.

7
Si antes del impuesto el beneficio total era la suma del obtenido por compradores y vendedores, tras el establecimiento del
impuesto hay que incluir también el beneficio que obtiene el Estado.

Es interesante comparar el beneficio total antes y después del establecimiento del impuesto para ver si este aumenta o
disminuye.
Para ello compararemos los dos gráficos siguientes, uno antes del impuesto y otro una vez que se ha establecido.

Se puede ver que el beneficio total que se obtiene tras el establecimiento del impuesto es menor que el que se obtenía
antes. Sin embargo, se puede apreciar que la pérdida de beneficios que sufren compradores y vendedores es mayor que el
beneficio que obtiene el Estado.

Esta disminución del beneficio es resultado de la menor actividad que provoca el impuesto. Esto es debido a que el
impuesto encarece el precio que pagan los compradores y reduce el ingreso de los vendedores, lo que lleva a algunos
compradores y vendedores a abandonar el mercado.

Por el lado de los compradores abandonarán el mercado aquellos que valoraban el bien por encima del precio inicial (y por
ello estaban en el mercado) pero por debajo del nuevo precio.

Aquellos vendedores cuyo coste de producción era inferior al precio inicial (y por ello estaban en el mercado) pero superior
al nuevo precio.

La cuantía en la que se reduce el beneficio total va a depender de las elasticidades de las curvas de oferta y demanda.
Mientras mayor sean las elasticidades de oferta y demanda mayor será el impacto negativo que tenga el impuesto sobre el
beneficio total.

Y mientras más inelásticas sean estas curvas, menor será el impacto del impuesto sobre el beneficio total.

8
POLÍTICA TRIBUTARIA
Se entiende por política tributaria al conjunto de directrices, orientaciones, criterios y lineamientos para determinar la carga
impositiva directa e indirecta a efectos de financiar la actividad del estado. 18

Se podría decir que la política tributaria es la rama de la política fiscal que trata de establecer dos grandes temas: 19
la distribución de la carga impositiva;
los efectos de los tributos sobre el proceso económico.

La distribución de la carga impositiva entre las distintas personas y actividades es una de las labores más complejas que se
presentan al fijar el sistema tributario de un país. Básicamente se deben tener en cuenta dos aspectos: la estructura técnico
formal del sistema tributario y el nivel de las alícuotas.

Para definir la estructura técnico formal de todo sistema impositivo se debe tener presente dos principios:

Eficacia, es decir, que al establecer un tributo se debe tratar que el impacto negativo sobre la economía sea el
menor posible.

Como veremos, el establecimiento de un impuesto repercute negativamente sobre el funcionamiento del

mercado. Los impuestos, al afectar al precio de los bienes, distorsionan las decisiones de compradores y
vendedores, que se alejan del punto natural de equilibrio. Desplaza el punto de equilibrio, reduciendo la actividad
empresarial y disminuyendo el beneficio total.

Por ejemplo, el impuesto sobre la renta puede llevar a determinadas personas a tomar la decisión de trabajar
hasta obtener cierto nivel de ingresos, ya que a partir de entonces no les compense seguir trabajando ya que una
parte creciente de su renta irá destinada a Hacienda.

Equidad, es decir, que la distribución de la carga impositiva entre la población sea lo más justa posible, gravando
manifestaciones de capacidad contributiva reales.

El problema surge porque el concepto de equidad es muy amplio (cada persona puede interpretarlo de una forma
diferente).

Por ejemplo, existe la opinión generalizada de que las personas con mayores ingresos deben pagar
más impuestos. El problema está a la hora de fijar en qué medida deben pagar más (sistema impositivo
proporcional, sistema progresivo, sistema regresivo, etc.).

En la búsqueda de la equidad, los sistemas impositivos introducen tantas disposiciones y reglamentaciones,

tantas exenciones y beneficios, que terminan distorsionando en gran medida las decisiones de compradores y
vendedores.

Por ejemplo, si un año se prima la inversión en fondos de inversión (mejor tratamiento fiscal) esto
llevará a muchos contribuyentes a cambiar su patrón de comportamiento dirigiendo sus ahorros hacia
fondos de inversión en perjuicio de otras opciones, alterando el funcionamiento normal de los mercados
que se apartan de sus puntos de equilibrio iniciales.

18
http://www.definicion.org/politica-tributaria
19
Material de enseñanza del Diplomado de Tributación del Centro Interamericano de Administraciones Tributarias – CIAT. Lección 1:
Política Tributaria como rama de la Política Fiscal y los principios básicos de tributación. Febrero 2007.

9
Muchas veces la eficiencia y la equidad van reñidas. Por ejemplo, un modelo impositivo eficiente por su sencillez y por no
distorsionar sería un impuesto fijo igual para todo el mundo. Al ser un impuesto de cuantía fija no influye en las decisiones
de las personas sobre trabajar más o menos (ya que tendrá que pagar el mismo importe) por lo que la distorsión que
introduce es nula. Pero esta sencillez le lleva a chocar con el principio de equidad.

Por otra parte, la persona sobre la que inicialmente recae el impuesto puede ser distinta de aquella que finalmente tenga
que asumir la carga, lo que puede afectar a la propia equidad. Tradicionalmente, se diferencia entre quienes son
designados por la ley para pagar los impuestos, los contribuyentes de derecho, y sobre quienes recae efectivamente esa
carga o, en otros términos, quienes pagan los impuestos, los contribuyentes de hecho.

Esto en razón de que los denominados por la ley como contribuyentes, pueden derivar hacia un tercero el peso de la carga
económica del tributo a través de los precios fijados en sus transacciones.

Estos tres momentos de la imposición dan lugar a los conceptos de:

Percusión, Cabe entender por percusión la obligación legal de pago del impuesto por el sujeto designado en la
respectiva norma, es decir, quien recibe la percusión del tributo es el contribuyente de derecho.
Traslación, Sin embargo, el sujeto percutido, en la medida que el impuesto se aplica sobre transacciones
económicas en las que participa más de una parte, puede intentar cambiar los términos en que está dispuesto a
contratar y, a través de esos cambios, trasladar la carga del impuesto a la otra parte. En este caso, el
contribuyente de derecho continuará respondiendo por el cumplimiento de la obligación legal, pero el peso
económico que significa el pago del impuesto ya no recaerá sobre él.
Incidencia, Habiéndose producido la traslación del impuesto a un tercero, y en la medida que ese tercero no
pueda también trasladar el impuesto, nos encontramos con el sujeto que efectivamente, en términos económicos,
ha recibido el impacto de la carga tributaria, es decir, con el contribuyente de hecho, que sin estar contemplado
como sujeto pasivo de la obligación legal en la respectiva norma, recibirá lo que se denomina la incidencia del
impuesto o en otras palabras, quien pagará realmente el impuesto.

Los efectos de percusión, traslación e incidencia de los impuestos están sujetos a las condiciones de mercado, las cuales
determinarán en último término si existe o no la posibilidad de traslación.

Por ejemplo, si el nuevo impuesto sobre las ventas de zapatos puede ser incorporado en el precio de venta, es decir
trasladado a los consumidores, esto dependerá de en que medida estos acepten pagar el nuevo precio.

No obstante, la repercusión de un tributo sobre los agentes de la economía puede ser mayor. Por ejemplo, si se eleva el
gravamen de los yates de lujo pensando que son las personas adineradas quienes tendrán que hacer frente a este
impuesto. Como la demanda de bienes de lujo es muy elástica a la subida del precio, este impuesto provocará una caída de
la demanda de yates que obligará a los fabricantes a bajar su precio. Por tanto, el impacto del impuesto se distribuye entre
compradores y vendedores. En este caso, las empresas fabricantes, ante la caída de sus beneficios, reaccionarán
congelando los salarios y reduciendo planilla, por lo que en última instancia gran parte del impacto de este impuesto no
recaerá en personas adineradas sino en trabajadores.

Para diferenciar los dos aspectos de la distribución de la carga impositiva mencionados (estructura técnico-formal y nivel de
las alícuotas), imagínese el siguiente caso. Dos países, país A y país B, cuentan con sistemas tributarios que presentan una
estructura técnico formal idéntica. Ambos sistemas están integrados por apenas dos impuestos: un impuesto personal a la
renta y un impuesto general al consumo, los cuales son idénticos en cuanto a la definición y determinación de la base
imponible, sujetos pasivos y todo otro aspecto que se relacione a lo que podría entenderse como estructura técnico formal.
Sin embargo, uno de los países, el país A, otorga prioridad a la formación de ahorro y el otro, el país B, a la redistribución
equitativa del ingreso. Esa diferencia de prioridades se reflejará en la distribución de la carga tributaria y se podría
instrumentar, aun partiendo estructuras técnico-formales idénticas, a través de la estructura y niveles de las alícuotas de la
siguiente forma:

El primero de los países, el país A, aplicaría en su impuesto personal a la renta una única y reducida alícuota
proporcional y reconocería exenciones sobre la renta ahorrada y, al mismo tiempo, en su impuesto general al
consumo aplicaría una alícuota única elevada y no contemplaría exenciones.
El otro país, el país B, en su impuesto personal a la renta aplicaría una escala altamente progresiva y, en su
impuesto general al consumo establecería una alícuota general moderada y alícuotas diferenciales para
ciertos bienes y servicios suntuarios, consagrando la exención de bienes y servicios básicos.

TAX RATE
Para definir los niveles de las alícuotas se debe tener presente que desde el punto de vista microeconómico resulta muy
importante establecer la repercusión de los tributos en empresas y hogares.20

Los ingresos del Estado aumentan inicialmente cuando se eleva el tipo impositivo pero a partir de cierto momento subidas
adicionales del impuesto provocan una caída en la recaudación.

20
Este modelo aquí presentado es una visión simplificada de la economía ya que para facilitar su comprensión se ha prescindido del
Sector Público y del Sector Exterior. No obstante, esta simplificación no altera la esencia del modelo.

10
Una herramienta importante para el análisis y proyección de los tributos, es la tasa de productividad, es decir, la relación
entre las tasas impositivas y la recaudación define un tipo de curva de Laffer. 21 Cuando la tasa impositiva es igual a cero,
la recaudación del tributo será también cero. Cuando la tasa impositiva se incrementa, la recaudación se elevará hasta el
punto máximo y luego comenzará a caer. 22

Sobre las tasas impositivas debemos tener presente. De ello se puede hablar de impuestos “eficientes”. Por ejemplo un
Impuesto de cuantía fija no distorsionará los incentivos porque el monto es independiente de las actividades realizadas por
el individuo. Como el impuesto marginal (impuesto adicional pagado por un peso adicional de renta) es cero, entonces su
imposición no influye en las decisiones de las personas. (Pero la eficiencia no es el único objetivo del sistema tributario,
como veremos más adelante).

En el impuesto tipo “Ramsey”, la tasa de impuesto debe ser inversamente proporcional a la elasticidad del bien. También
existen los impuestos “Pigouvianos” que son aquellos que corrigen externalidades negativas (el mercado produce más que
lo socialmente óptimo). En ese sentido, son impuestos eficientes, por lo que cabe esperar que aumenten su importancia en
el futuro.

Asimismo respecto al tipo impositivo se debe tener presente la curva de Laffer que es utilizada para ilustrar el concepto de
elasticidad del ingreso tributario, la idea que el gobierno puede maximizar la recaudación tributaria a través del
establecimiento de las alícuotas de los tributos hasta el punto ideal u óptimo. La curva, a pesar que fue popularizada por
Arthur Laffer, era conocida extensamente entre los economistas por mucho antes de ello, y fue utilizada inicialmente por los
abogados quienes pretendían que el gobierno reduzca las alícuotas de los tributos (como en el caso de las ganancias de
capital) siempre que éstas parecieran sobrepasen sus niveles “óptimos”. 23

Reduciendo la tasa impositiva demasiado, se arguye que obviamente se reducirá la recaudación. El aspecto no intuitivo de
esta idea es que estableciendo una tasa impositiva muy elevada, mas bien se puede realmente disminuir la recaudación
tributaria. 24 Veamos la Curva de Laffer:25

21
Esta curva relaciona niveles de recaudación con el aumento de impuestos.
22
The rates and revenue of bank transaction taxes. Economics Department Working Papers N° 494. Jorge Baca-Campodónico, Luis de
Mello y Andrei Kirilenko. Organización de Cooperación y Desarrollo Económico OCDE. 30 de junio del 2006.
http://www.oecd.org/eco/working_papers. Application for permission to reproduce or translate all, or part of, this material should be
made to: Head of Publications Service, OECD, 2 rue André-Pascal, 75775 PARIS CEDEX 16, France.
23
Laffer curve, From Wikipedia, the free encyclopedia, http://en.wikipedia.org/wiki/Laffer_curve The Laffer curve is used to illustrate
the concept of Taxable income elasticity, the idea that government can maximize tax revenue by setting tax rates at an optimum point.
The curve, popularized by Arthur Laffer though widely known among economists long before that, is primarily used by advocates who
want government to reduce tax rates (such as those on capital gains) whenever it appears they exceed this "optimum" level.
24
Lowering the tax rate too much, they argue, will obviously lower revenue; the non-intuitive aspect of this idea is that setting the tax
rate too high can actually decrease revenue as well. The idea is clearest at both extremes of income taxation—zero percent and one-
hundred percent—where the government collects no revenue. At one extreme, a 0% tax rate means the government's revenue is, of
course, zero. At the other extreme, where there is a 100% tax rate, the government collects zero revenue because (in a "rational"
economic model) taxpayers change their behavior in response to the tax rate: either they have no incentive to work or they avoid paying
taxes, so the government collects 100% of nothing. Somewhere between 0% and 100%, therefore, lies a tax rate percentage that will
maximize revenue.
The point at which the curve achieves its maximum will vary from one economy to another and depends on elasticities of demand and
supply and is subject to much theoretical speculation. Another contentious issue is whether a government should try to maximize its
revenue in the first place. Laffer curve, From Wikipedia, the free encyclopedia, http://en.wikipedia.org/wiki/Laffer_curve
25
t* represents the rate of taxation at which maximal revenue is generated. Note: This diagram is not to scale; t* could theoretically be
anywhere, not necessarily in the vicinity of 50% as shown here.

11
PRINCIPIOS ECONÓMICOS DE IMPOSICIÓN
Como hemos visto a lo largo de esta lectura, una legítima política tributaria debe estar fundada en diversos factores y no
apenas basada en la necesidad de recaudación del Estado. Esta política debe atender a ciertos lineamientos o criterios
básicos, viendo el desenvolvimiento económico y social, garantizando los derechos de los contribuyentes y de los agentes
económicos.

Los principios de la tributación emergen de enfoques del fenómeno de la imposición desde diferentes ángulos: el económico,
el jurídico, el social, el administrativo, etc. Ellos pretenden justamente servir de pautas u orientaciones para el diseño de los
sistemas tributarios, de manera que se preserven los valores o criterios técnicos que los conforman.

Entre la gran variedad de principios que así se enuncian, debemos resaltar unos pocos que tienen especial vinculación con
los aspectos económicos antes vistos. En tal sentido citamos algunos que cabe destacar por ser aceptados con un alto
grado de generalidad y de su observancia emergen características económicas deseables en un sistema tributario. Estos
son:26

Principio de suficiencia: se vincula a su capacidad de recaudar una magnitud de recursos adecuada para financiar
las acciones del Estado, cuyo costo se entiende que debe ser socializado (es decir, compartido por toda la
sociedad y no apenas por quienes puedan beneficiarse por ellos), sea por tratarse de la producción de bienes
públicos que no admiten la aplicación del principio de exclusión, sea por determinaciones de naturaleza política
que indican la necesidad de proveer una oferta accesible a toda la población, de bienes considerados básicos o
esenciales.
Principio de equidad (justicia): los impuestos deben aplicarse y graduarse tomando en cuenta manifestaciones de
bienestar económico que representen indicadores de capacidad contributiva y así, tradicionalmente, se han
considerado como tales los ingresos, el consumo y la riqueza, es decir la renta obtenida, la renta consumida y la
renta acumulada.27
Principio de neutralidad (eficacia): las figuras tributarias deben ser neutrales, es decir, no modificar el
comportamiento de los individuos o, en todo caso, deben alterar lo menos posible la conducta de las personas ya
que lograr una total neutralidad de los tributos resulta prácticamente imposible. Este principio trata de restar
peso a las consideraciones de naturaleza tributaria en las decisiones de los agentes económicos, pasando a
prevalecer los mecanismos de mercado en la formulación de esas decisiones, lo que evitaría que se generen
distorsiones que afecten la eficiencia.28
Principio de simplicidad: está referida a la estructura técnica de los tributos integrantes del sistema tributario, en
el sentido de que permita el cabal conocimiento de las obligaciones de él emergentes y, además que no suponga
costos injustificadamente elevados, tanto para el cumplimiento por parte de los contribuyentes como para el
control del mismo por parte de la administración tributaria.

ACTIVIDADES

A) Clasifique cada uno de los conceptos en las funciones de estabilización, distribución y asignación revisadas en el
material:
Concesión de becas para estudios en Universidades Públicas.
Sistema Nacional de Pensiones
Provisión de servicios sanitarios gratuitos.
Concesión de subvenciones a empresas que inviertan en tecnología no contaminante.
Reducción de impuestos para aumentar la demanda.
Incrementar el salario mínimo del sector público

B) El Gobierno Central ha observado que la economía viene mostrando algún crecimiento de los precios finales debido al
aumento de la disponibilidad de dinero en la economía. Para frenar dicho incremento y teniendo en cuenta la facultad del
Estado de crear y regular los tributos, el Congreso emite la Ley N° 30,000 en los siguientes términos:

Art. 1: Créase el tributo denominado Derechos Arancelarios Extraordinarios a la Exportación el mismo que gravará las
ventas hacia el exterior de bienes muebles.

26
Material del Diplomado de Tributación del Centro Interamericano de Administraciones Tributarias – CIAT, Módulo I: Política y
Técnica Tributaria. Lección 1:La política tributaria como rama de la política fiscal y los principios básicos de tributación. Febrero, 2007.
27
O princípio da justiça fiscal, (…), atua como um orientador das políticas governamentais, uma vez que determina uma igualdade
tributária entre todos os contribuintes, buscando uma existência digna para todos os indivíduos. EFEITOS SÓCIO-ECONÔMICOS DOS
TRIBUTOS E SUA UTILIZAÇÃO COMO INSTRUMENTO DE POLÍTICAS GOVERNAMENTAIS SOCIAL AND ECONOMIC
IMPACT OF TAXES AND THEIR USE AS A GOVERNMENT POLITICAL INSTRUMENT Thiago Degelo VINHA1, Maria de Fátima
RIBEIRO2, UNIVERSIDADE DE MARÍLIA.
28
Merce Costa, José María Duran, Marta Espasa, Alejandro Esteller y Ántoni Mora. Teoría Básica de los impuestos: un enfoque
económico. Thomson, Civitas. Barcelona, 2003. Pag. 61.

12
Art. 2: El tributo recaerá sobre el valor consignado en la Declaración Única de Exportación, el mismo que no podrá ser
inferior al valor de los mercados internacionales. La alícuota del tributo se establecerá mediante Decreto Supremo y no
podrá ser mayor al 1% de la base de cálculo.
Art. 3: La SUNAT es el ente encargado por la presente Ley de su recaudación y administración. El Tesoro Público deberá
destinar dichos ingresos para implementar medidas que permitan reducir la disponibilidad de dinero en la economía. El
obligado al pago del tributo es el exportador y el agente de aduanas será responsable solidario.

Antes de la entrada en vigencia de dicho tributo se emite el Decreto Supremo N° 300-2007-EF por el cual se establece la
tasa del mismo en 0.01%.

Señale y sustente lo siguiente:

 Sus efectos en la economía. Con inclusión del análisis de la curva de Lonenz según el Marco Macroeconómico
Multianual 2008 – 2010.
 Las implicancias tributarias del impuesto descrito.

C) Son bienes públicos

1. Los bienes ofrecidos por el sector privado al público en general.
2. Aquellos cuyos beneficios una vez puestos a disposición para un consumidor, serán accesibles a
otros individuos.
3. Los que por su naturaleza no admiten que una vez creados se pueda "excluir" de su usufructo o
goce a quienes no hayan contribuido para su adquisición o puesta a disposición.
4. La educación primaria y los servicios hospitalarios.
5. Las respuestas 2 y 3 son ciertas.
6. Las respuestas 1 y 4 son ciertas.
7. Todas las respuestas son falsas

D) La suficiencia del sistema tributario significa

1. Que sea idóneo para recaudar una magnitud de ingresos adecuada para financiar el gasto público.
2. Que las alícuotas de los impuestos sean significativamente altas.
3. Que se adopten las bases imponibles más estrechas posibles en los impuestos.
4. Que no exista evasión tributaria.
5. Las respuestas 2 y 3 son ciertas
6. Las respuestas 3 y 4 son ciertas
7. Las respuestas 1 y 4 son ciertas

E) La neutralidad del sistema tributario significa

1. Que las consideraciones de índole tributaria no interfieran en forma decisiva en las decisiones de los
agentes económicos.
2. Que cuando las consideraciones de índole tributaria interfieran en las decisiones de los agentes
económicos, esto sea excepcional y en forma predeterminada para favorecer la consecución de
precisos objetivos extra-fiscales.
3. Que en el marco de los procesos de integración, las asimetrías entre los sistemas tributarios de los
países partícipes en esos procesos, no generen entre los mismos distorsiones en las condiciones de
competencia y en la localización de las inversiones.
4. Que el monto de impuesto a pagar sobre negocios de idéntica naturaleza económica, varíe según la
forma en que se hayan instrumentado esos negocios.
5. Las respuestas 1, 2, 3 y 4 son ciertas
6. Las respuestas 3 y 4 son ciertas
7. Las respuestas 1, 2 y 3 son ciertas

F) La estructura de las alícuotas cabe diferenciarla en progresivas, proporcionales y regresivas:

1. En función del nivel o mayor o menor porcentaje que a ella corresponda (bajas, intermedias y altas)
2. En razón de la variación o no de las alícuotas ante la variación de la magnitud de la base imponible
sobre la que cabe aplicarlas.
3. En proporcionales cuando la alícuota se incrementa en igual proporción que la base imponible.
4. En regresivas cuando la alícuota disminuye a medida que aumenta la base imponible.
5. Las respuestas 2 y 4 son ciertas.
6. Las respuestas 2, 3 y 4 son ciertas.
7. Todas las respuestas son ciertas.

G) La función de estabilización de la política fiscal supone:

1. Mantener siempre el gasto público en un nivel mínimo, para atender apenas la provisión de bienes y
servicios indispensables para el ejercicio de las funciones de gobierno.
2. Propender al aumento permanente de los ingresos tributarios.

13
 3. Ante un cuadro recesivo con efector negativos sobre el nivel de empleo, incrementar los ingresos
tributarios para expandir el gasto público.
4. Ante un proceso inflacionario, disminuir los impuestos para compensar el alza nominal de precios.
5. Las respuestas 1 y 3 son ciertas.
6. Todas las respuestas son ciertas.
7. Las respuestas 1, 2, 3 y 4 son falsas.

H) A continuación se presentan dos artículos periodísticos sobre determinados cambios en algunos sectores de la economía
peruana. En virtud a los temas revisados en este punto señale cómo puede intervenir el Estado mediante medidas de
política tributaria para generar mayores ingresos tributarios o contrarrestar distorsiones en la economía:

H1) Este año se consumirá diez litros más de cerveza. Negocio crece como la espuma El correo (07.09.2007)

El consumo nacional de cerveza se está recuperando y prueba de ello es que al final de este año en el país se consumirá
aproximadamente diez litros más de cerveza por persona, respecto del 2005, señaló el gerente de AmBev Perú, Manuel
Rangel, estimando que el 2007 los precios bajarán entre 5% y 10%, principalmente por la competencia. Es decir, del
consumo per cápita de 25 litros anual del 2005 pasará a poco más de 34 litros a partir de las 9:30 de la noche del 7 de
setiembre de este año. El crecimiento del consumo sería previsible en función de un anunciado incremento de las ventas de
cerveza en la zona norte del país, principalmente en la ciudad de Chiclayo, a partir de la fecha y hora indicadas. Empresas
consultoras de todo el país coinciden en que la expectativa se basa en el anuncio de la creación de una especie
de cofradía o secta cuya naturaleza aún no ha sido aclarada, que opera bajo el nombre de Los Oficiantes, y vienen
difundiendo una doctrina dionisíaca que busca rescatar los cultos báquicos de la antigúedad clásica. El foco de irradiación
de esta doctrina fundamentalista estaría ubicado en una prestigiosa entidad del sector Economía y Finanzas.
Según estudios de medición de mercado de la consultora CCR -a julio-, Brama se ubicó en segundo lugar de preferencias
del consumidor, detrás de Cristal (Backus), desplazando a Pilsen, tanto en Lima como Trujillo, Pucallpa, Chimbote y
Arequipa. Esto hizo crecer el volumen de ventas de AmBev Perú en 20% en agosto respecto del mismo mes del 2006 y se
espera que al final del 2007 sería de 15%.

---------
H2) Precio de viviendas en el país ya no son los más bajos de la regiónn, segúnn Coldwell Banker
Compra y venta de inmuebles ascenderá a US$ 2,000 millones este año en el Perú por mejora económica

Lima, set. 06 (ANDINA).- Por la mayor capacidad adquisitiva de la población debido a la mejora económica, en este año el mercado de
compra y venta de bienes inmuebles alcanzará en el Perú los 2,000 millones de dólares, informó hoy la inmobiliaria estadounidense
Coldwell Banker.

El director para el Perú de Coldwell Banker Latinoamérica, Ramiro Paz, indicó que de acuerdo a un estudio realizado, de ese monto
1,200 millones de dólares corresponderán a la venta de nuevas viviendas y el resto al mercado secundario.
Además, el 60 por ciento de la compra de bienes inmuebles en este año corresponderá a Lima y al resto a transacciones en las diversas
ciudades del país, manifestó a la agencia Andina.
Comentó que en el año 2004 el mercado inmobiliario en el Perú alcanzó un valor de 500 millones de dólares, lo que demuestra el
crecimiento constante que ha registrado el sector en los últimos años.
"A diferencia de otros países de la región, que están creciendo en base al gasto público, como por ejemplo Venezuela, Perú crece en base
al incremento del poder de consumo de sus habitantes y eso genera expectativas muy interesantes para el negocio inmobiliario, donde el
75 por ciento de las transacciones las realiza el mismo propietario", precisó.
Mencionó que una muestra de ello es que el Producto Bruto Interno (PBI) del sector Construcción creció 14 por ciento en el 2006 y para
este año es muy probable que supere la cifra.
Paz dijo que este boom económico también ha generado que el precio de los inmuebles ya no sea tan barato como en años anteriores, ya
que el mercado se mueve por la ley de la oferta y la demanda.
Por ejemplo, el precio del metro cuadrado en San Isidro, en la zona del centro financiero, puede fluctuar entre 1,600 y 2,000 dólares
debido a que es un sector altamente demandado para la instalación de oficinas.
Pero también en provincias como Trujillo (La Libertad), Piura, Chiclayo (Lambayeque), Cusco y Arequipa, los precios se han elevado
debido a la gran demanda, principalmente de baby boomers (jubilados y pensionistas estadounidenses), que quieren comprar casas de
playa o propiedades fuera de Estados Unidos.
No obstante, para el próximo año los precios de los inmuebles se estabilizarán debido a que se está generando la oferta inmobiliaria
suficiente para atender la creciente demanda, dijo a Andina.
Citó el caso del precio del ladrillo, que registra un alza temporal, pero en la medida que las empresas amplíen su capacidad instalada se
estabilizarán los precios.
Precisó que para la compra de departamentos en Lima los distritos de Magdalena y Jesús María son los más demandados y los conos son
demandados para el sector industrial.
Adelantó que están elaborado un estudio de la demanda de viviendas en diversos distritos de Lima para asesorar a sus clientes a fin de
que puedan mejorar su calidad de vida.
Coldwell Banker está presente en más de 40 países a nivel mundial, con 3,480 oficinas, e ingresó al Perú en agosto mediante una
franquicia, con la apertura de una oficina en Trujillo (La Libertad).
En setiembre instalará tres oficinas en Lima, en los distritos de San Borja, Surco y San Isidro, para enero del 2008 tiene previsto la
apertura de dos oficinas más, en Piura y Chiclayo (Lambayeque), y la meta en los próximos dos años es abrir 45 oficinas a nivel nacional
y obtener el cinco por ciento del mercado inmobiliario.

14
POTESTAD TRIBUTARIA

La Biblia habla del Leviatán y del Behemoth como criaturas míticas, gigantescas y terribles. Posiblemente es la forma en la
que los antiguos hebreos se referían a los elefantes y a las ballenas, en una época en que había esos animales en el
Mediterráneo. En el siglo XVII, Thomas Hobbes habló del Leviatán para referirse al Estado: un monstruo que evite que lo
peor de cada uno salga adelante y que la sociedad estalle en la anarquía.

Tres son las máximas potestades soberanas que puede ejercer este monstruo llamado Estado: declarar la guerra (y firmar
la paz), acuñar dinero e imponer tributos.29

Los tributos son obligaciones que tienen su origen en la ley. En tal sentido, el derecho tributario se ocupa también de
establecer las condiciones de ejercicio del poder –o supremacía jurídica- que la Hacienda Pública ejerce sobre los
particulares para exigir de ellos el cumplimiento de dichas prestaciones o, lo que es lo mismo, de la regulación del ejercicio
del poder tributario.

El origen o razón de ser de los tributos, lo hallamos en la necesidad del Estado de obtener recursos públicos para el
financiamiento de los servicios colectivos. Siendo ello así resulta
lógico pensar que nadie mejor que el Estado (en sus distintos niveles) para establecer los hechos y actividades que darán
lugar a la imposición de un tributo.

Así, si bien existen diversas definiciones acerca de lo que debe entenderse por Poder Tributario, preferimos acoger aquella
que nos señala que el poder tributario no es otra cosa que:

La facultad del estado de crear y exigir tributos, es decir, la facultad o la posibilidad jurídica del Estado de
exigir contribuciones con respecto de las personas o bienes que se hallan en su jurisdicción.30

Asimismo muchos autores incluyen en esta facultad la de establecer excepciones, exoneraciones o inafectaciones.

La evolución histórica del Derecho Tributario nos da cuenta que en los tiempos en que el patrimonio del Estado se
confundía con el patrimonio del gobernante, los soberanos (reyes o emperadores) ejercieron el poder tributario en forma
arbitraria. Esta situación sólo era sostenible de acuerdo con las concepciones político, religiosas y culturales de la época.

Cabe precisar que esta potestad o poder, ha evolucionado con el tiempo. En la historia se aprecian pasajes muy diversos
relacionados con esta facultad de los gobiernos. Quizá el caso más resaltante sea el del Rey de Inglaterra Juan Sin Tierra
quien para financiar sus guerras había recaudado dinero por la fuerza, elevado los impuestos y confiscado propiedades. Al
fin, los barones se unieron para obligarle a respetar sus derechos y privilegios. El Rey Juan no tuvo otra elección que firmar
la Carta Magna que la nobleza le presentó en Runnymede el año 1215 y que limitaba sus actuaciones de forma legal. 31

En la actualidad, dentro de un sistema democrático, el poder tributario le viene dado al Estado por mandato de los propios
ciudadanos quienes al otorgar la representación al gobierno también le otorgan tal facultad de crear y regular los tributos.

La potestad tributaria tiene algunas características que le son propias y que deben tenerse presentes tanto por los
ciudadanos como por el propio Estado:

IRRENUNCIABLLE porque el poder de imponer tributos se utiliza para el cumplimiento de los fines de bien común que debe
cumplir el Estado, según lo establece la Constitución;
ABSTRACTA porque, independientemente de que se ejerza o no la facultad de aplicar los tributos y el cobro de los mismos,
el poder tributario existe radicado en el Estado aún antes de que se materialice su ejercicio;
PERMANENTE porque resulta connatural a la existencia del Estado, su poder de gravar a las personas sin que sea dable
admitir que tal facultad desaparezca por caducidad, prescripción o cualquier otra forma;
INDELEGABLE porque la Constitución señala que sólo por Ley se pueden establecer tributos.32

Como veremos luego, es importante resaltar que esta facultad de crear y regular los tributos no es una potestad ilimitada ya
que se encuentra sujeta a una serie de parámetros impuestos por el propio ordenamiento tributario. En la actualidad la
potestad tributaria del Estado debe ejercerse, antes que en función de la ley, en función de la Constitución –principio jurídico
de supremacía constitucional (artículo 51 de la Constitución)– y de los principios que ella consagra y que informan, a su vez,
el ejercicio de tal potestad. Dichos principios, por otra parte, constituyen una garantía para los contribuyentes, en tanto

29
Palabras de Raúl Ferrero Rebagliati citadas por Eduardo Montes Farro y otros en el artículo “Efectos económico financiero de los
tributos en las empresas”. Revista QUIPUKAMAYOC, UNMSM, segundo semestre 2001, pags. 33 a 37.
30
Giuliani Fonrouge, Carlos M. Derecho Tributario. Vol., 1, Ediciones Desalma, Buenos Aires, 1962, pág. 266.
31
Enciclopedia Microsoft® Encarta® 2003. © 1993-2002 Microsoft Corporation.
32
Evans De La Cuadra, Enrique y Evans Eapiñeira, Eugenio. Los Tributos ante la Constitución. Editorial Jurídica de Chile, 1997. Pág.
18.

15
impone que no se puede ejercer la potestad tributaria en contra de la Constitución ni de modo absolutamente discrecional o
arbitrariamente.

En tal sentido, la potestad tributaria del Estado, antes que someterse al principio de legalidad, está supeditado a la
Constitución.

Así lo entiende el Tribunal Constitucional en la sentencia del EXP. N.° 04168-2006-PA/TC cuando señala que el artículo 74
de la Constitución, segundo párrafo, establece que al ejercer la potestad tributaria el Estado debe respetar los derechos
fundamentales de las personas. De igual modo se ha expuesto en la jurisprudencia del Colegiado que los “principios
constitucionales tributarios son límites al ejercicio de la potestad tributaria, pero también son garantías de las personas
frente a esa potestad” [STC 0042-2005-AI/TC, fundamento 7]. Así, esta potestad tributaria, en su dimensión fiscalizadora,
es regulada en el Texto Único Ordenado del Código Tributario (aprobado mediante Decreto Supremo N.° 135-99-EF), que
en su artículo 62 establece las facultades discrecionales concedidas a la Administración Tributaria a fin de que pueda
cumplir con su labor recaudatoria. Esta actividad, normada por Ley, otorga gran amplitud de acción a la Administración,
precisamente para combatir la evasión tributaria. Sin embargo, y como ya se apreció, este amplio margen de actuación se
encuentra limitado. En efecto, mientras mayor sea la discrecionalidad de la Administración mayor debe ser la exigencia de
motivación de tal acto, ya que la motivación expuesta permitirá distinguir entre un acto de tipo arbitrario frente a uno
discrecional.

DEFINICIÓN DE TRIBUTO

En la muy breve introducción a esta rama del derecho que hemos repasado, el término más importante es el de “tributo”.

Aunque en toda nuestra legislación positiva no existe norma escrita que defina lo que es un tributo, dicho término ha
quedado claramente definido en doctrina como una prestación de dinero que el Estado exige en el ejercicio de su poder de
imperio sobre la base de la capacidad contributiva en virtud de una ley, y para cubrir los gastos que le demande el
cumplimiento de sus fines.33

De esta definición doctrinaria nos podemos valer para encontrar los elementos que caracterizan al tributo: (estos elementos
también se toman en el proyecto de Código Tributario para América Latina de la CEPAL que se debe confrontar con el
proyecto de Código Tributario del CIAT).

1. Prestación generalmente en dinero.

El tributo proviene de una obligación. El objeto de toda obligación es la prestación, la que en el caso del derecho
tributario debe ser cumplida principalmente en dinero (sólo eventualmente se autoriza el
pago de tributos en especie y luego veremos otras formas de extinción de esta
obligación).

2. Creada por Ley.

Como señalamos antes sólo por ley se crean tributos. Usamos el término ley en
el sentido material ya que de acuerdo a la Constitución no sólo la ley emitida por
el Congreso es válida para crear tributos. La facultad para crear tributos ha sido
denominada “potestad o poder tributario” y puede ser originaria en tanto el órgano
estatal que crea el tributo reciba esta facultad directamente de la Constitución o puede ser
derivada en tanto dicha facultad se encuentre limitada por la ley. Por ejemplo, el congreso tiene potestad
tributaria originaria mientras que los municipios tienen potestad tributaria derivada.

3. A favor del Estado y para el cumplimiento de sus fines.

La prestación es recibida por el fisco en ejercicio de su ius imperium por lo que el derecho tributario es de naturaleza
pública. Pero además estos ingresos deben servir para el cumplimiento de sus fines económicos o sociales (serán
económicos cuando suplen la falta o escasez de bienes y servicios Ejemplo.- cuando no existe una empresa quiera
construir una represa, puerto, túnel, etc, interviene el Estado o cuando existen empresas pero no cubren la demanda
Ejemplo existen universidades particulares, sin embargo, no cubren la demanda ni las necesidades del país y se crean
universidades nacionales. En cambio son fines sociales los asistenciales como salud pública, infraestructura
habitacional, asilos, beneficencias, etc.).

4. En función a la capacidad contributiva de las personas.

Resultaría inútil crear un tributo que afecte a determinadas personas que no tiene posibilidad de cumplir
con la prestación. Es decir, no resultaría ejecutable esta obligación. Más adelante veremos que un
tributo que no respete la capacidad contributiva de las personas sería confiscatorio.

5. No proviene de una infracción.

La prestación se debe cumplir por el simple mandato de la Ley y no por haber transgredido
una regla o norma. El efecto de una infracción es la sanción y si bien esta puede ser
dineraria, no se asemeja en absoluto a un tributo (La sanción o multa se origina en un acto
no querido por el derecho en cambio el tributo nace por la propia ley, la sanción tiene un
efecto disuasivo y de castigo, en cambio el tributo es algo que ayuda a la economía y a la
sociedad, falta ).

33
Héctor Villegas; Curso de Finanzas, Derecho Tributario y Financiero. Tomo I - Buenos Aires, 1994. Pág.

16
Algunos autores le añaden a esta definición la posibilidad de cobro coactivo de la obligación tributaria. Sin embargo, al igual
que la mayoría de la doctrina moderna, consideramos que éste agregado será accesorio, propio de la naturaleza
obligacional y de la facultad autocompositiva de la Administración, pero no se le encuentra en la esencia misma del
concepto de tributo. Además no en todo caso se recurre a la vía coactiva para lograr el cumplimiento de la prestación
tributaria (se puede cobrar judicialmente, vía un procedimiento de reestructuración, etc.).

Revisemos el concepto de tributo según el Código Modelo del CIAT y sus comentarios: 34
With the support of the IDB and the German Cooperation GIZ, the 2015 version of the CIAT Tax Procedure Code Model was
presented to the CIAT member countries and the entire international tax community, on the occasion of the 49th CIAT
General Assembly in Lima, Peru.

Artículo 2. Concepto y clasificación de los tributos.

1. Tributos son las prestaciones pecuniarias que el Estado exige en ejercicio de su potestad tributaria y como consecuencia
de la realización del hecho imponible previsto en la ley, al que ésta vincula el deber de contribuir, con el objeto de satisfacer
necesidades públicas.

Constituyen tributos parafiscales aquellos establecidos de manera obligatoria por una Ley, cuando no respondan totalmente
a ninguna de las categorías del numeral 2. Estos tributos se regirán supletoriamente por las disposiciones de este Código.

2. Los tributos se clasifican en:

a) Impuestos
b) Tasas
c) Contribuciones especiales.

COMENTARIO:
1. La definición de tributos adoptada se encuadra en la consagrada tradicionalmente por la doctrina y por diversos
Códigos Tributarios de Iberoamérica. Recoge los elementos que caracterizan los tributos: prestación pecuniaria,
obligación “ex lege”, explicitándose, asimismo, su finalidad, cual es la de satisfacer necesidades públicas.
2. EN cuanto a la caracterísitica “pecuniaria” del tributo, ésta busca destacar en la definición propuesta su calidad
dineraria al constituir los tributos la fuente principal de financiamiento de la actividad estatal, siendo en tal orden
de ideas, la finalidad de hacer posible el gasto público la principal función del tributo, lo que permite diferenciarlos
de la sanción por acto ilícito.
3. Sin embargo, el propósito fiscal de los tributos no enerva su utilización con fines extra fiscales o de política
económica, en los cuales el objetivo recaudatorio no es el más relevante sino más bien el incentivar o
desincentivar una determinada conducta, haciendo más o menos gravosa una determinada actividad de los
particulares, tal es el caso de los tributos ambientales, en los cuales el propósito es la protección del medio
ambiente a través de promover que los sujetos empleen vías alternativas menos dañinas al entorno.
4. De otro lado, si bien la definición de tributo propuesta no lo señala de manera expresa, excluye la sanción de acto
ilícito (multa), ello en tanto se alude a que el tributo surge como consecuencia de la realización del “hecho
imponible” concepto este último distinto al de infracción que puede originar una sanción.
5. Se hace mención a los tributos parafiscales, como aquellos que constituyendo prestaciones exigidas
coercitivamente, no reúnen la totalidad de los rasgos que definen las diversas especies de tributos, sea por su
destinación específica a la realización de finalidades de interés público, o por tratarse de recursos que no
ingresan al presupuesto general del Estado, o porque se establecen en beneficio de un determinado grupo de
personas o, en general, porque se apartan del régimen general de los tributos.
6. La opción de incorporar a los tributos parafiscales al Modelo, obedece a la necesidad de someterlos
expresamente a los principios constitucionales tributarios (legalidad, igualdad, capacidad contributiva, etc) y de
dotar de un régimen jurídico supletorio completo a figuras cuya regulación propia es frecuentemente escasa o
incompleta.
7. Cabe indicar que aun cuando para diversos Códigos Tributarios de Iberoamérica y algunos pronunciamientos
jurisdiccionales las exacciones parafiscales son parte de la especie tributaria “Contribuciones especiales”,
siguiendo la opinión de un sector de la doctrina el Modelo opta por considerar que se trata del género tributo,
dado que dependiendo de la forma en que se estructure el hecho imponible pueden asimilarse a cualquiera de las
tres especies tributarias.
8. Se regula también la clasificación de los tributos en impuestos, tasas y contribuciones especiales, que
corresponde a la predominante en el derecho positivo y en la doctrina, correspondiendo indicarse que las
legislaciones de algunos países, agregan a la precitada clasificación tripartita a las aportaciones a la seguridad
social, las cuales poseen características particulares que impiden asimilarlas directamente a alguna de las tres
especies antes mencionadas.

El Modelo CIAT anterior indicaba lo siguiente:

Section 2. Taxes

34
CIAT TAX CODE MODEL The provisions of this Code establish the basic principles and the fundamental rules that make up the
legal framework of a tax system, and that are applicable to taxes, with the exception of customs duties, and the legal relationships derived
therefrom. Centro Interamericano de Administraciones Tributarias CIAT Executive Secretariat. Panama E-Mail: www.ciat.org First
edition: April 1997, Translation: September 1998.

17
Art. 9. Concept and classification of taxes. Taxes are the monetary payments required by the Government, based upon a
demonstrated level of economic capacity, through the exercise of its powers of governance, for the purpose of obtaining
resources to finance public expenditures or for other purposes that benefit the general public.

Taxes are classified as:

a) Taxes.
b) Charges.
c) Special levies.

COMMENTS: COMENTARIOS:
The definition of taxes adopted in this article corresponds
with what has been traditionally established by doctrine
and by several tax codes, in that it simply sets forth its
purpose as that of financing public expenditures of the
Government, as a means to demonstrate the fiscal nature
of the tax, without this ruling out the possibility of using
taxation as a mean to help attain non-tax objectives in
exceptional cases. Also, the three-part classification of
taxation into taxes, charges and special levies, coincides
with that which prevails in statutory law, as well as in
doctrine.

En este punto podemos revisar la STC 3303-2003-AA TC que evalúa si los aportes a OSINERG tienen naturaleza tributaria.

CLASIFICACIÓN DE LOS TRIBUTOS

Los tributos a lo largo de los años han sido clasificados de diversas maneras con la finalidad de explicar con mayor claridad
su ámbito de aplicación y sus efectos. En el presente trabajo sólo haremos referencia a aquellas clasificaciones que
consideramos útiles y de aplicación práctica. Asimismo, en el desarrollo de determinados tipos de imposición veremos
clasificaciones que son aplicables sólo a algunos tributos en particular.

1. CLASIFICACIÓN TRIPARTITA
Una primera clasificación es la que distingue los tributos en impuestos, contribuciones y tasas. Esta clasificación expuesta
en doctrina por el maestro Geraldo Ataliba ha sido recogida por nuestra legislación en la Norma II del Título Preliminar del
Código Tributario.

Para estos efectos el término genérico “tributo” comprende:

IMPUESTOS
Son los tributos cuyo cumplimiento no origina una contraprestación directa a favor del contribuyente por parte del Estado.

Si nos situamos ante un tributo, lo primero que debemos establecer es si existe una contraprestación directa a favor del
contribuyente. Si no existe tal contraprestación entonces estaremos frente a un impuesto. No obstante el elemento central
en el impuesto es que no existe contraprestación directa, debemos precisar que eventualmente sí existirá una
contraprestación indirecta.

Por ejemplo, si el dueño de un predio rústico o urbano paga Impuesto Predial, a cambio de ese pago el municipio no va a
brindarle ningún servicio específico sino que puede construir un centro comunitario, un local deportivo, parchar otras pistas
y no la suya, etc. No obstante que no se le prestó ningún servicio de manera directa, sí es posible afirmar que
indirectamente se benefició ya que eventualmente tendrá acceso a estos locales o se benefició al mejorar la calidad de vida
en su comunidad.

CONTRIBUCIONES
Son los tributos cuya obligación tiene como hecho generador beneficios derivados de la realización de obras públicas o de
actividades estatales.

En estos tributos el elemento central es el beneficio para algunos contribuyentes, el mismo que puede provenir de una obra
o un servicio que afecta una actividad o una necesidad básica.

En doctrina se reconocen tres tipos de contribuciones:

DE MEJORAS
También se le conoce como contribución de obras ya que se genera por la realización de obras públicas. Por ejemplo, un
terreno en una zona poco accesible tiene un valor pequeño para su propietario. Sin embargo, el municipio decide invertir y
construir una pista de acceso a dicho lugar y además una alameda o un paseo frente a su terreno. El resultado de estas
obras, automáticamente tendrá un efecto en el valor del terreno de esta persona. Este efecto será un beneficio por el cual

18
el propietario del terreno se vería obligado a contribuir. No obstante, esta contribución no ha sido muy empleada en nuestro
medio por la resistencia de los ciudadanos a contribuir.

Hay ciertos problemas que se plantean junto con las contribuciones de mejoras como son:
1. Qué parte debe financiar el contribuyente
2. Determinar qué zona es la beneficiada
3. Determinar el beneficio de cada inmueble
4. Porcentaje de beneficio que habrá de pagarse en concepto de contribuciones de mejoras.

Sin embargo, esta resistencia tiene mucho que ver con la limitación a la participación de los ciudadanos en la toma de
decisiones sobre la inversión en obras. En los casos en que se ha implementado con éxito, los ciudadanos han tenido la
posibilidad de participar en la decisión de ejecutar una obra que directamente los beneficie. Por ejemplo los ciudadanos
requieren un puente peatonal y acuden al municipio que lo construye pero además los obliga a pagar un monto menor como
contribución por el beneficio que reciben.

DE SERVICIOS
Esta contribución tiene su origen en actividades de entidades públicas destinadas a cubrir necesidades básicas. Por
ejemplo, la contribución al Sistema Nacional de Pensiones mediante el cual las personas contribuyen para que en su vejez
y cuando ya no cuenten con otras fuentes de ingreso puedan acceder a una pensión justa. Lo mismo sucede con la
contribución a Essalud para que esta institución preste servicios de salud.

DE GASTOS
Esta contribución tiene su origen en egresos que se requieren para realizar determinada labor encargada a una entidad
estatal, en beneficio de un grupo de personas. Por ejemplo, la contribución a la Superintendencia del Mercado de Valores
para que esta entidad mantenga la transparencia del mercado bursátil o la contribución a la SBS para que esta entidad
mantenga la transparencia del sistema financiero y de seguros (últimamente ha asumido el control de las AFP).

TASAS
Son los tributos cuya obligación tienen como hecho generador la prestación efectiva por el Estado de un servicio público
individualizado en el contribuyente.

De acuerdo a la doctrina y a la Norma II del Título Preliminar del Código Tributario, las tasas pueden ser :

ARBITRIOS
Son las que se pagan por la prestación o mantenimiento de un servicio público. Por ejemplo, el arbitrio de parques y
jardines que pagan las personas que efectivamente reciban este servicio, es decir, aquellos que tengan un parque o un
jardín conservado por una institución estatal (generalmente los municipios). También es conocido el arbitrio de limpieza
pública el que se paga por el recojo de la basura por una entidad estatal.

DERECHOS
Son las tasas que se pagan por la prestación de un servicio administrativo público o el uso o aprovechamiento de bienes
públicos. Por ejemplo, el uso de la piscina municipal o de una cancha para práctica de deportes si tiene un monto aprobado
según las reglas que hemos visto anteriormente constituye en realidad un derecho y no un precio público.

En caso que no se haya aprobado por una norma y una entidad estatal cobre por el alquiler de un bien, se estará ante un
concepto no tributario. No obstante, también se pagan derechos por obtención de certificados, exámenes, presentar
recursos o realizar actuaciones, adquirir formulario, etc.

Según la Ley del Procedimiento Administrativo General, Ley N° 27444 (artículo 37), cada entidad debe aprobar un Texto
Único de Procedimientos Administrativos (TUPA) en el cual debe incluirse el monto y forma de pago de los derechos de
tramitación, los mismos que se expresarán con relación a la Unidad Impositiva Tributaria (UIT).

LICENCIAS
Son las tasas que gravan la obtención de autorizaciones específicas para la realización de actividades de provecho
particular sujetas a control o fiscalización. Por ejemplo, la licencia de construcción para ampliar, destruir o construir.
También la licencia de funcionamiento para abrir un local a público.

2. VINCULADOS VS NO VINCULADOS

El rendimiento de los tributos distintos a los impuestos no debe tener un destino ajeno al de cubrir el costo de las obras o
servicios que constituyen los supuestos de la obligación (ver Norma II del Título Preliminar del Código Tributario)

La doctrina ha distinguido entre aquellos tributos por los que se recibe una contraprestación directa de aquellos por los
que no se recibe dicha contraprestación. Por ello la norma antes citada precisa que con el producto de los impuestos no
necesariamente tiene un destino a favor del que lo paga, es decir, no tiene una contraprestación por lo que el impuesto
será un tributo NO VINCULADO. Es decir, su pago no está vinculado a una actividad estatal.

En cambio, todas las demás especies de tributos (esto es, contribuciones y tasas) no pueden tener un destino ajeno al de
cubrir el costo de los servicios o actividades por los que se pagan. Por ello se llaman tributos VINCULADOS ya que su
pago debe estar vinculado a la realización de alguna actividad.

19
 Por ejemplo, una tasa imaginaria de 1 UIT para obtener un pasaporte. Si se llega a determinar que el costo del pasaporte
es ½ UIT, la tasa estaría violando estas reglas por lo que puede ser impugnada. Además puede existir una violación al
principio de legalidad ya que se está creando un impuesto de ½ UIT por Decreto u Ordenanza. Por último una fuerte
corriente doctrinaria sostiene que además se viola el principio de no confiscatoriedad ya que todo tributo que pretende un
pago sin tener sustento resulta confiscatorio.

3. DIRECTOS VS INDIRECTOS
Los tributos indirectos son aquellos que permiten al contribuyente trasladar la carga económica del tributo a un tercero. Por
ejemplo, el Impuesto a la Renta sobre los alquileres puede ser trasladado al arrendatario subiendo en esa proporción el
valor del alquiler. Lo mismo sucede con el IGV ya que se puede trasladar la carga económica al comprador o usuario.

En cambio, tributos directos serán aquellos que no permiten que el contribuyente traslade la carga económica a un tercero.
Por ejemplo, un tributo sobre las remuneraciones que afecte al trabajador (como la contribución al Sistema Nacional de
Pensiones administrado por la ONP), muy difícilmente el trabajador podrá poner las condiciones y trasladarle la carga
tributaria a su empleador.

4. SEGÚN LA ALÍCUOTA
Los tributos, como veremos, pueden tener una alícuota fija, progresiva o proporcional y en tal sentido también se les
clasifica.

5. SEGÚN SU ESTRUCTURA
Los impuestos pueden clasificarse en:
Son personales aquellos cuyo objeto de gravamen está directamente relacionado con la capacidad económica de una
persona física o jurídica.
Por el contrario, son reales los que gravan determinadas fuentes de riqueza independientemente de la persona que la
recibe.

Pero por otra parte, se consideran objetivos los impuestos en los que, para calcular la cuota tributaria, no se atiende a las
circunstancias personales y familiares del sujeto pasivo.
Y, serán subjetivos aquellos que, en orden a individualizar el gravamen, introducen un conjunto de deducciones y
bonificaciones que permiten adaptar la deuda tributaria a las condiciones de cada sujeto pasivo.

6. SEGÚN SU INGRESO AL FISCO

Los tributos pueden ser ordinarios (si no tienen plazo de culminación y alimentan constantemente las arcas fiscales) o
extraordinarios (aquellos creados por un plazo determinado o para cubrir una necesidad temporal y por lo tanto alimentan
excepcional o temporalmente las arcas fiscales).

7. REALIZACIÓN INSTANTÁNEA VS DE PERIODICIDAD

Los tributos no tienen siempre la misma periodicidad. Para determinar la periodicidad del tributo se debe analizar el hecho
generador del tributo.

En tal sentido, si el hecho imponible se completa o concluye en el instante mismo en que se realiza la actividad entonces
estaremos ante un tributo de realización inmediata. Este es el caso del IGV que, entre otros, grava la venta de bienes
muebles en el país. En el instante mismo en que se produce la venta del inmueble, nace la obligación. En este caso ni
siguiera se podría hablar de periodicidad ya que su consumación es instantánea.

En cambio en otros tributos, para que se consume el hecho generador debe pasar un período o lapso de tiempo. Estos son
tributos de periodicidad. Dentro de este tipo de tributos se pueden distinguir los de periodicidad mensual de los de
periodicidad anual y de otra periodicidad.

Por ejemplo, el Impuesto a la renta es un tributo de periodicidad anual ya que sólo se va a poder establecer si un
contribuyente obtuvo o no renta luego de un período anual.

En cambio el RUS es un tributo de periodicidad mensual ya que el hecho generador se configura con los ingresos del
comercio durante todo el mes y no sólo de un día. Esta misma norma señala que se pueden establecer otra periodicidad
distinta a la mensual. Sin embargo, hasta la fecha la periodicidad siempre ha sido mensual.

El caso del Impuesto de Alcabala sería otro ejemplo de tributo de realización instantánea y el Impuesto Predial es un
ejemplo de realización anual.

Ejercicio: Con los temas que hemos desarrollado hasta el momento, qué comentarios se pueden realizar respecto al
siguiente tributo:

Edicto de la Municipalidad Distrital de Tambocusco N° 001-2001-ALC

Art. 1.- Constitúyase un derecho municipal como renta propia del Consejo Distrital de Tambocusco que deben pagar las
empresas por el uso de las vías públicas, redes de agua, alcantarillado y desagüe industrial.
Art. 2.- El porcentaje a pagar será del 9% del precio de venta en fábrica de los productos terminados.

20
INGRESOS NO TRIBUTARIOS
En la economía peruana, la mayor parte de los recursos del Estado provienen de los ingresos tributarios. No obstante,
existen otros recursos, los ingresos no tributarios – INT, que provienen de los más diversos conceptos, entre otros, de
intereses generados por las cuentas del Tesoro Público, recursos directamente recaudados y, también, por las regalías
petroleras y mineras.

En los últimos años, las regalías petroleras han aumentado debido al alza del precio del petróleo. Así, en el 2006, se
recaudaron S/. 3,052 millones de regalías petroleras y del gas de Camisea, 1% del PBI. Las regalías mineras recién
comenzaron en el 2005 y son una cantidad bastante más pequeña, de un lado, debido a la baja tasa de regalía (3%) y, de
otro, porque la gran minería no las paga, invocando los contratos de estabilidad tributaria, lo que el gobierno acepta aunque
se discute que las regalías sean un impuesto. En el 2006 las mineras pagaron S/. 400 millones (0,13% del PBI). En total,
las regalías mineras y petroleras en el 2006 sumaron 1,13% del PBI. 35

La lección es que los ingresos tributarios - IT son la medida más exacta de la capacidad de recaudación de un Estado a
partir de su actividad económica y en el Perú éstos son bajos (el Acuerdo Nacional plantea que se eleven al 18% del PBI),
mientras que los INT provienen de otro tipo de recaudos. En Ecuador y México, los INT petroleros han motivado escasos IT,
debido a la fuerte dependencia del petróleo, lo que sus gobiernos quieren corregir.

Desde el punto de vista del derecho tributario, si bien la doctrina mayoritaria es pacífica en aceptar el concepto de tributo
con las características que hemos revisado en una anterior oportunidad, existen una serie de prestaciones que constituyen
recursos del Estado a los que es difícil clasificar. En muchos casos la inexistencia de una definición expresa del concepto
de “tributo” genera discusiones doctrinarias sobre si dichos ingresos estatales tienen o no naturaleza tributaria. Tratamos en
esta parte de presentar las características de algunos de ellos para incentivar el análisis de su real naturaleza.

En derecho financiero se entiende que los recursos del Estado son aquellos ingresos que sirven para financiar y hacer
posible el gasto público. Son los medios por cuales el estado toma poder para realizar las erogaciones de su actividad
financiera. Los gastos y los recursos son interdependientes.

Los recursos del Estado se pueden clasificar en recursos originarios o recursos derivados:

Recursos originarios o patrimoniales: Son aquellos que provienen de las empresas o bienes del Estado. Son los
recursos obtenidos por el estado mediante aprovechamiento económico de su patrimonio por venta (por ejemplo los
recursos que genera la privatización de una empresa pública) o explotación de tierra, bosques o empresas del Estado.

Recursos derivados: Son aquellos extraídos del patrimonio ajeno al Estado como los ingresos tributarios (impuestos,
contribuciones o tasas), el ahorro obligatorio, multas, etc.

Los empréstitos forzosos

Se trata de empréstitos (ahorros) forzosos (por fuerza de ley) deben realizar los habitantes de un determinado país cuando
la ley lo solicita. Esta dispone también con carácter de obligatoriedad el tipo de interés que se pagará y la forma de
amortización y reembolso del capital. La diferencia con el impuesto es que en el empréstito forzoso el gobierno asume las
obligaciones referentes a intereses, amortización y extinción de deuda a su vencimiento, mientras que en el impuesto no.
Hasta el momento la doctrina mayoritaria no admite la naturaleza tributaria de los bonos adquiridos forzosamente ya que el
importe será devuelto y generará intereses para el titular de los bonos. No obstante, una parte importante de la doctrina
sostiene que la naturaleza compulsiva y no voluntaria del empréstito es propia de los tributos y por tanto debe ser
considerado como tal.

Regalías mineras y similares:

El derecho a las regalías mineras nace de la ley bajo el reconocimiento que las minas de su territorio son un recurso
originario.

En doctrina existe discusión sobre la naturaleza jurídica de las regalías mineras. No obstante, en el Perú, el Tribunal
Constitucional admite esta figura, creada por Ley N° 28258, señalando expresamente que “debe entenderse que la regalía
minera se exige por el uso o aprovechamiento de un bien que, siendo propiedad de la Nación, es concedido al titular de la
actividad minera para que pueda obtener el dominio sobre los productos de este bien;…”

Recursos Parafiscales
Los ingresos parafiscales son prestaciones forzosas de carácter económico que, pese a tener algunas características de los
tributos, se diferencias de éstos por lo siguiente:

1. La administración y recaudación esta a cargo de reparticiones públicas diferentes a las fiscales y están
destinados a finalidades concretas..
2. Ese recurso esta afectado a un fin determinado separándolo de la masa de los recursos del presupuesto del
Estado.

35
Humberto Campodónico. Artículo del 04.02.2007, http://www.cristaldemira.com.

21
 3. No tienen el mismo rigor de legalidad que los impuestos (no son creados por ley).

Estas exacciones parafiscales se consideran una grave quiebra del Estado de Derecho.

Precio público v.s. tributo

Suele existir alguna confusión respecto a los pagos que se realizan a entidades del Estado como tributos, de aquellos que
se realizan a estos entes como precios.

Aunque los tributos son en la actualidad la fuente principal de financiamiento de un Estado, queda claro que existen muchos
otros conceptos que recibe el fisco y que no provienen de cuestiones tributarias. Por ejemplo podemos citar a las regal ías,
los empréstitos (incluso los forzosos), las indemnizaciones, multas, donaciones, recursos de la venta de bienes del Estado o
producto de concesiones, etc. Uno de estos conceptos no tributarios es el precio público y debemos detenernos en él por
su parecido y difícil diferenciación con los tributos denominados “tasas”.

Es importante distinguir en qué casos nos encontramos ante un precio público y en qué casos estamos frente a un tributo ya
que de ello dependen varios temas, como ¿ante qué órgano se apela? ¿existe cobranza coactiva? ¿existen beneficios o
moratorias?.

Si lo preponderante es la prestación del servicio entonces es una tasa, si lo preponderante es el pago del usuario
entonces es un precio.
La naturaleza del servicio es gratuito pero a través de la norma se establece el pago de
dinero. En cambio el precio no necesita de la ley para ser pago.
Lo que tiene en común la tasa y el precio son las contraprestaciones.

Algunos alcances han sido dados sobre el particular por la Resolución del Tribunal
Fiscal N° 13789 (25.01.78) al resolver una controversia sobre los montos que se
pagan por el uso de la rampa en los aeropuertos. Los criterios para distinguir
entre estos conceptos son los siguientes:

 Las tasas constituyen ingresos fiscales por ser de naturaleza pública y creados por el
ejercicio del poder tributario del Estado. Los precios públicos son ingresos patrimoniales pues se perciben
por la explotación de los recursos patrimoniales del Estado.
 Las tasas provienen de un acto del Estado mientras que el precio público proviene de Estado de un acto privado
(naturaleza contractual).
 En cuanto a la fuente los tributos son creados por ley mientras que los precios públicos son determinados con el
consentimiento del obligado.
 En las tasas no siempre es necesario tener un resultado favorable al que la paga, en cambio en los precios públicos
siempre debe haber un resultado favorable al usuario.
 En las tasas el interés predominante es público mientras que el en precio público el interés predominante es
particular.
 La tasa se establece para actividades inherentes a la soberanía del Estado, mientras que el precio público no involucra
la soberanía del Estado.
 En la tasa no existe fin de lucro pero en el precio público sí.

Asimismo la doctrina ha destacado que se también podrá tratarse de un tributo cuando el Estado ejerce el monopolio de
dicha actividad.

La jurisprudencia es bastante clara en este sentido. Sin embargo, debemos precisar que nuestro Código Tributario ha
resumido todos estos elementos para señalar que “no es tasa el pago que se recibe por un servicio de origen contractual”
(Segundo párrafo de la Norma II del Código Tributario). Es decir, en el caso del tributo tasa la obligación se genera en una
norma, mientras que en el caso del precio público se genera en la voluntad (contrato).

Los cobros denominados “peaje” han sido calificados como tributos en el pasado, mientras que actualmente una reciente
jurisprudencia del Tribunal Fiscal, lo considera un precio público.

Canon
Adicionalmente a los ingresos estatales a los que hemos hecho referencia anteriormente, consideramos importante hacer
una precisión respecto al concepto de “canon”, el mismo que en algunas oportunidades se suele considerar al mismo dentro
de los alcances del derecho tributario.

De acuerdo al artículo 77 de la Constitución peruana: “Corresponde a las respectivas circunscripciones, conforme a ley,
recibir una participación adecuada del total de los ingresos y rentas obtenidos por el Estado en la explotación de los
recursos naturales en cada zona en calidad de canon”.

Teniendo en cuenta esta disposición constitucional, distintas leyes han establecido la distribución de lo recaudado por
diversos conceptos entre las jurisdicciones del país de donde se extraen los recursos. Por ejemplo el canon minero se
estableció como la distribución de un porcentaje del impuesto a la renta pagado por las empresas mineras, en cambio el
canon forestal corresponde a un porcentaje de lo pagado por el derecho de explotación de dicho recurso. Del mismo modo
se ha establecido la distribución de otros conceptos en los casos del canon pesquero, petrolero, gasífero, etc.

22
Lo importante es señalar que el canon no constituye por sí un ingreso distinto del Estado y por lo tanto no es un ingreso
tributario sino corresponde a una transferencia de recursos que hace el Estado para determinadas jurisdicciones.

De todos los canon, el canon minero es el que viene mostrando el mayor crecimiento, pues pasó de S/. 55 millones en el
año 2000 a S/. 4 820 millones en el 2007, un incremento por encima de los 8 600%. Sin embargo, este canon también se ha
convertido en la mayor fuente de las inequidades entre los departamentos, beneficiando solamente a aquellos que tienen
importantes minas. Más aún, el aporte económico voluntario del sector minero, denominado “Programa Minero de
Solidaridad con el Pueblo”, destinará alrededor de S/. 500 millones anuales durante el período 2007 - 2010 a los
departamentos mineros que actualmente ya se benefician con canon minero y/o regalías mineras, exacerbando así las
desigualdades actualmente existentes en el país.36

En este punto se sugiere revisar la RTF 1997_4_0980 donde se evalúa la naturaleza no tributaria del derecho de visación
de exportaciones.

FUENTES DEL DERECHO TRIBUTARIO

El profesor Giuliani FONROUGE define las fuentes del derecho como “los medios generadores de normas jurídicas; es
decir, las formas de creación e imposición de éstas”.

Para ordenar y organizar racionalmente las relaciones entre las distintas fuentes normativas se atiende a los principios de
prevalencia de la norma escrita, superioridad jerárquica y competencia material, de cuya aplicación combinada al
ordenamiento resulta lo que se conoce como una “pirámide normativa”.

En nuestra legislación tributaria se reconoce sólo como fuentes del derecho (dispositivos de donde emanan normas, es
decir, enunciados jurídicos de cumplimiento obligatorio) a las siguientes:

 La Constitución
 Los tratados internacionales (sólo los aprobados por el Congreso y ratificados por el presidente). La jerarquía de los
tratados es un tema en discusión. Recientemente el Perú ha ratificado la Convención de Viena. Los tratados
celebrados con la sola ratificación del Presidente no son fuente de derecho tributario.
 Las leyes tributarias y normas de rango equivalente (Decretos Legislativos en caso de delegación de facultades por
una materia y plazo determinado con cargo a dar cuenta al Congreso, Ordenanza en la jurisdicción, los Decretos de
Urgencia no pueden contener materia tributaria por mandato de la norma, tampoco las Resoluciones Legislativas del
Congreso).
 Las leyes orgánicas o especiales que norman la creación de tributos regionales o municipales.
 La jurisprudencia (Son los pronunciamientos de los tribunales que interpretan o aplican
normas de alcance general y cumplimiento obligatorio. En el presente curso concluiremos
que puede tratarse de jurisprudencia administrativa o de jurisprudencia judicial o de los
Tribunales que también existe aunque es escasa) .
 Las resoluciones de carácter general emitidas por la Administración Tributaria (Resolución de
Superintendencia, Resolución o Acuerdo de Alcaldía o de Concejo)
 La doctrina jurídica.

Como vemos sólo algunas fuentes normativas son las consideradas por el derecho tributario para
generar normas que permitan regular los distintos aspectos del tributo. Por ejemplo: la costumbre no es
fuente normativa en derecho tributario.

VIGENCIA DE LAS NORMAS TRIBUTARIAS

Con carácter general, la eficacia de las normas jurídicas depende del tiempo, del espacio y de su contenido. Por ello, antes
de proceder a la interpretación de una disposición jurídica es necesario examinar su vigencia temporal y territorial, así como
también la relación que mantiene con el resto de normas del ordenamiento jurídico en el que se integra.

En relación a la vigencia de las normas tributarias EN EL TIEMPO, debemos revisar las siguientes normas: artículos 51° y
109° de la Constitución y Normas VI y X del Título Preliminar del TUO del Código Tributario.

Muy brevemente debemos mencionar las siguientes reglas para la entrada en vigencia de las normas tributarias en el
tiempo:37

36
Marco Macroeconómico Multianual 2008 – 2010, aprobado en el Consejo de Ministros del 30.05-2007.
37
NORMA X del Título Preliminar del Código Tributario peruano: VIGENCIA DE LAS NORMAS TRIBUTARIAS
Las leyes tributarias rigen desde el día siguiente de su publicación en el Diario Oficial, salvo disposición contraria de la misma ley que
posterga su vigencia en todo o en parte.
Tratándose de elementos contemplados en el inciso a) de la Norma IV de este Título, las leyes referidas a tributos de periodicidad anual
rigen desde el primer día del siguiente año calendario, a excepción de la supresión de tributos y de la designación de los agentes de
retención o percepción, las cuales rigen desde la vigencia de la Ley, Decreto Supremo o la Resolución de Superintendencia, de ser el
caso.

23
  Las leyes tributarias rigen desde día siguiente de su publicación (aplicación inmediata de la ley), salvo que la
propia ley difiera su entrada en vigencia (vacatio legis).
 Las normas referidas a tributos de periodicidad anual rigen a partir del primero de enero del año siguiente,
excepto en el caso de inafectaciones del tributo o designación de agentes de agentes de retención. 38
 Los reglamentos rigen desde la entrada en vigencia de la ley reglamentada, salvo que se disponga lo contrario.
Cuando se promulguen con posterioridad a la entrada en vigencia de la ley, rigen desde el día siguiente al de su
publicación, salvo disposición contraria.
 Las normas interpretativas se entienden vigentes desde la vigencia de la norma que interpreta.
 Toda norma legal que aumente los derechos arancelarios, no será aplicable a las mercancías que se encuentren
en Zona Primaria y no haya sido destinada a algún régimen u operación aduanera antes de su entrada en
vigencia.

Respecto a la vigencia de las normas tributarias en el tiempo, existen dos cuestiones fundamentales respecto de las que
siempre se debe estar pendiente: nos referimos al derecho transitorio en general y a la retroactividad de las normas en
particular.

 Debido a lo cambiante de la normatividad tributaria, no es poco frecuente que el legislador modifique las reglas
aplicables en un determinado momento sin contemplar disposiciones transitorias o sin tener en cuenta todas las
situaciones que se presentarán según dicha modificación respecto a los trámites vigentes o en proceso o respecto a
otros factores que la modificación normativa altera.

 Asimismo debemos recordar que la Constitución de 1993 no contempla la retroactividad benigna regulada en la
constitución de 1979, pues por seguridad jurídica se debe propender a que la ley sólo tenga aplicación inmediata,
salvo las situaciones justificadas en el campo penal.39

Cabe mencionar en este punto que son aplicables la teoría de los hechos cumplidos (la nueva norma se aplica a los hechos
o efectos que se generen a partir de su vigencia) y los principios sobre la vigencia de las normas de i rretroactividad (no
aplicación de norma a hechos anteriores a su vigencia) y, en algún caso, de ultractividad (aplicación excepcional de leyes
derogadas a hechos ocurridos con posterioridad al cese de su vigencia).

Un tema adicional en cuanto a la vigencia en el tiempo de la norma tributaria es el relacionado a la ley interpretativa en
materia tributaria, respecto del cual la doctrina no es del todo pacifica. Si bien la aplicación de la norma interpretativa desde
la vigencia de la ley interpretada se sustenta en un principio de derecho, tiene como defecto poner en cuestión la seguridad
jurídica del contribuyente. Cierto es que en la génesis de toda aclaración legislativa se encuentra el argumento de la
búsqueda de la seguridad jurídica afectada por las aplicaciones contradictorias de una misma norma, que los operadores
realizan y que es menester corregir para reencausar su aplicación a lo auténticamente previsto. Pero ello no siempre ocurre
así. Por ejemplo, si el contenido de la aclaración acaece mucho tiempo después, o si el legislador no solo atribuye el sentido
original de la norma, sino aquel que considera debió corresponder frente a supuestos de hecho no previstos. Al respecto,
debemos recordar que conforme a la jurisprudencia constitucional afirmada por el Tribunal Constitucional, la seguridad
jurídica constituye un principio constitucional implícito en la carta susceptible de protección constitucional, particularmente,
cuando se trata del derecho de propiedad (afectado por la tributación).

Por lo que se refiere al momento en que concluye el período de vigencia, la ineficacia de una norma tributaria puede
producirse: por el transcurso de su periodo de aplicación -en los casos en que dicha circunstancia viene expresamente
prevista-, y por derogación, que puede ser: expresa, en cuyo caso la propia ley indica exactamente qué preceptos pierden
eficacia; o tácita, cuando dicho efecto viene determinado por la incompatibilidad de los contenidos de la ley anterior
respecto de la ley posterior.40

Los reglamentos rigen desde la entrada en vigencia de la ley reglamentada. Cuando se promulguen con posterioridad a la entrada en
vigencia de la ley, rigen desde el día siguiente al de su publicación, salvo disposición contraria del propio reglamento.
Las resoluciones que contengan directivas o instrucciones de carácter tributario que sean de aplicación general, deberán ser publicadas en
el Diario Oficial.
38
Distinta es la solución española contenida en el artículo 10 de la Ley 58/2003, de 18 de diciembre, General Tributaria (LGT) cuando
establece que: "[...] entrarán en vigor a los veinte días naturales de su completa publicación en el boletín oficial que corresponda, si en
ellas no se dispone otra cosa, y se aplicarán por plazo indefinido, salvo que se fije un plazo determinado”. Esta norma supone la definitiva
superación del histórico principio de anualidad tributaria, de suerte que el sistema fiscal actual constituye un ordenamiento jurídico
autónomo cuya vigencia permanente e indefinida no depende de las decisiones presupuestarias.
Asimismo cabe cuestionar la constitucionalidad de las excepciones contempladas por el segundo párrafo de la Norma X del Título
Preliminar del Código Tributario peruano.
39
Cabe hacer nuevamente el paralelo con la normatividad española donde la Sentencia del Tribunal Constitucional de 16 de julio de
1987 sostiene que la Constitución no prohíbe la retroactividad de la legislación tributaria ya que no se trata de normas “odiosas” sino que
son la consecuencia del desarrollo del deber general de contribuir establecido en el artículo 31 del texto constitucional, de modo que la
eventual inconstitucionalidad del efecto retroactivo únicamente puede provenir de la colisión con otros principios del sistema fiscal como
serían los de seguridad jurídica o capacidad económica, que en ese caso prevalecerán.
Asimismo, la doctrina mayoritaria considera que nada impide al legislador disponer la aplicación retroactiva de normas que supriman o
reduzcan sanciones por infracciones tributarias, amparándose en la retroactividad de la norma más favorable en materia penal y en una
extensión al derecho administrativo sancionador.

24
La contravención de preceptos constitucionales también constituye una causa de ineficacia de las normas jurídicas, de
suerte que aquellas que el Tribunal Constitucional declare inconstitucionales por violación a las normas consagradas en el
artículo 74 de la Constitución serán consideradas nulas desde la fecha en que se dictaron.41

EN EL ESPACIO El vínculo entre el Estado y los particulares puede extenderse más allá del ámbito territorial del Estado, de
tal manera que éste puede exigir el cumplimiento de sus normas, inclusive a sujetos ubicados fuera de su territorio. A efecto
de determinar los sujetos alcanzados por el poder tributario del Estado y, por lo tanto, obligados al cumplimiento de las
normas tributarias, se adopta diversos criterios de vinculación, en función a la nacionalidad de los contribuyentes, su
domicilio, etc.

CASOS

IMPUESTO VEHICULAR
A partir del ejercicio xx se comenzó a gravar con el impuesto vehicular la propiedad de vehículos al primero de enero de
cada año, siempre que no tuvieran una antigüedad mayor de 3 años desde su primera inscripción. Hasta diciembre del año
yy (año anterior) el impuesto vehicular gravó a los vehículos que no tenían una antigüedad mayor de 3 años contados
desde la fecha de fabricación. En el caso que planteamos el Sr. Pérez es dueño de un vehículo fabricado el año zz y que
adquirió el año vv. El Sr. Pérez cumplió con pagar todos sus tributos hasta diciembre del año yy. Sin embargo, el auto no
estaba inscrito y procedió a inscribirlo en marzo del año xx. ¿tendrá que pagar algún tributo por el año xx?

SANCIONES ANÓMALAS Y CRÉDITO FISCAL

RTF:03115-1-2006: Se confirma la apelada en el extremo referido al reparo por el arrastre de pérdidas tributarias en el
ejercicio 2001 provenientes de un proceso de reorganización de empresas, toda vez que a partir del 01 de enero de 2001,
fecha en que entró en vigencia la modificación del artículo 106° de la Ley del Impuesto a la Renta, dispuesta por el artículo
12° de la Ley N° 27356, no puede imputarse las pérdidas tributarias del transferente, provenientes de reorganizaciones de
sociedades o empresas que se realizaron antes del 01 de enero de 2001 y que se encontraban pendientes.

RTF:00011-3-1999: Se confirma la apelada que declaró improcedente la reclamación contra la Resolución de

Determinación, debido a que la transferencia del crédito fiscal efectuado por la empresa avícola se produjo con
posterioridad a la derogatoria del referido beneficio efectuado por e artículo 5 del Decreto Ley 25979, más aún cuando la
comunicación a la Administración, que era requisito indispensable para que opere la transferencia, se produjo una vez
derogado el beneficio, no siendo atendible que la negociaciones entre las partes se hayan realizado con anterioridad.

RTF:06750-2-2002: Se confirma la resolución apelada. Los recurrentes señalan que se encuentran exonerados del
Impuesto Predial en virtud de la Ley General de Amparo al Patrimonio Cultural de la Nación, Ley N° 24047, la cual les
resultaría aplicable al haber sido reconocido dicho beneficio por la Administración, generando un derecho adquirido. Al
respecto se precisa que la exoneración a los monumentos históricos establecida por dicha ley fue derogada por la Ley de
Tributación Municipal D.Leg. 776, a partir de su entrada en vigencia (1 de enero de 1994), ley que además estableció un
beneficio a favor de los predios declarados monumentos históricos consistente en la reducción en un 50% de la base
imponible, siempre que se cumpliera con ciertos requisitos. En tal sentido, a partir de la dación de dicha ley quedó derogada
la exoneración alegada por la recurrente, no correspondiendo su goce, debido a que nuestra legislación acoge, respecto a
la aplicación de las normas en el tiempo, la teoría de los "hechos cumplidos", la cual a diferencia de la teoría de los
"derechos adquiridos" invocada, señala que la ley se aplica a las consecuencias de las relaciones y situaciones jurídicas
inexistentes, no teniendo efectos retroactivos ni ultractivos, por lo que la nueva normatividad es de aplicación incluso a los
sujetos que como los recurrentes, venían gozando del beneficio otorgado por la legislación anterior. Finalmente se precisa
que no se han cumplido los requisitos establecidos para gozar de la deducción del 50% establecida por la Ley de
Tributación Municipal al no dedicarse el predio a casa habitación.

UNIDAD IMPOSITIVA TRIBUTARIA

40
La derogatoria tácita es posible a pesar que la NORMA VI del Título Preliminar del Código Tributario peruano establece lo siguiente:
MODIFICACION Y DEROGACION DE NORMAS TRIBUTARIAS
Las normas tributarias sólo se derogan o modifican por declaración expresa de otra norma del mismo rango o jerarquía superior.
Toda norma tributaria que derogue o modifique otra norma, deberá mantener el ordenamiento jurídico, indicando expresamente la norma
que deroga o modifica.
41
Artículo 74°. Los tributos se crean, modifican o derogan, o se establece una exoneración, exclusivamente por ley o decreto legislativo
en caso de delegación de facultades, salvo los aranceles y tasas, los cuales se regulan mediante decreto supremo. Los gobiernos locales
pueden crear, modificar y suprimir contribuciones y tasas, o exonerar de éstas, dentro de su jurisdicción y con los límites que señala la
ley. El Estado, al ejercer la potestad tributaria, debe respetar los principios de reserva de la ley, y los de igualdad y respeto de los derechos
fundamentales de la persona. Ningún tributo puede tener efecto confiscatorio. Los decretos de urgencia no pueden contener materia
tributaria. Las leyes relativas a tributos de periodicidad anual rigen a partir del primero de enero del año siguiente a su promulgación. Las
leyes de presupuesto no pueden contener normas sobre materia tributaria. No surten efecto las normas tributarias dictadas en violación de
lo que establece el presente artículo.

25
A lo largo del material se hace referencia reiteradamente a la llamada “UIT”. La Norma XV del Título Preliminar del Código
nos precisa que la UIT es un valor de referencia, es decir, una cantidad o monto a la que otras normas hacen referencia
para establecer cualquiera de los siguientes aspectos:
 Bases imponibles
 Deducciones
 Límites de afectación
 Obligaciones tributarias en general (por ejemplo obligación de llevar contabilidad completa).
Adicionalmente debemos decir que en algunos casos se utiliza para determinar las multas u otras sanciones. El valor de la
UIT será determinado mediante Decreto Supremo

VALORES DE LA UIT

AÑO VALOR (S/.) BASE LEGAL

2015 3,850 D.S. N° 374-2014-EF

2014 3,800 D.S. N° 304-2013-EF

2013 3,700 D.S. N° 264-2012-EF

2012 3,650 D.S. N° 233-2011-EF

2011 3,600 D.S. N° 252-2010-EF

2010 3,600 D.S. N° 311-2009-EF

2009 3,550 D.S. N° 169-2008-EF

2008 3,500 D.S. N° 209-2007-EF

Asimismo para saber qué UIT es aplicable en cada caso se debe revisar el DS N° 023-96-EF (en esta norma se precisa por
ejemplo que el valor de la UIT aplicable para determinar la obligación de llevar contabilidad será el vigente al primero de
enero de cada ejercicio gravable).

Pongamos algunos ejemplos del uso de la UIT:

I. El numeral 5 del artículo 37 de la Ley del Procedimiento Administrativo General, Ley N° 27444, precisa que el monto
de los derechos se expresará con relación a la UIT.
II. La Ley del Impuesto a la Renta (art 37, literal q, TUO aprobado por DS N° 054-99-EF) señala que las empresas
pueden deducir de su base imponible los gastos de representación que no excedan 0.5% de los ingresos brutos y con
un límite de 40 UIT.
III. No está afecto al Impuesto de Alcabala, el tramo comprendido por las primeras 10 UIT del valor del inmueble,
calculado conforme a lo antes señalado. Art. 25º del TUO de la Ley de Tributación Municipal (D.S. Nº 156-2004-EF.).
IV. La Ley del Impuesto a la Renta (art 65) señala que las personas naturales con negocio deben llevar contabilidad
completa siempre que sus ingresos brutos anuales no superen las 1700 UIT.

CASO
El contribuyente Juan Pérez quiere saber si debe llevar contabilidad completa el presente año ya que sus ingresos brutos
anuales tanto en el año pasado fueron S/. 340 700.00 y el anteaño pasado fueron S/. 380 900.00.

ROL DE LA CONSTITUCIÓN EN MATERIA TRIBUTARIA

A la muerte del rey Eduardo III EL SANTO, subió al trono su cuñado el príncipe HAROLDO.
Pero como el duque francés GUILLERNO DE NORMANDÍA también se creía con derecho a la
corona, reunió un ejército de aventureros normandos, desembarcó con ellos en Inglaterra y en
1066 obtuvo la victoria de Hasting, logrando pronto el dominio de todo el país.

De inmediato el. Conquistador organizó un fuerte gobierno centralizado: tras despojar a los
nobles anglosajones de sus bienes, dividió el reino en Condados gobernados por “sherifs”,
puestos por él mismo, y repartió las mejores tierras entre sus oficiales y los franceses que les
habían acompañado. De esta manera comenzaron las complicaciones.

A partir de entonces en Inglaterra tuvo gran importancia el elemento francés, no sólo en las
costumbres, sino también en el idioma del pueblo. Y ello continuó durante el reinado de los hijos del Conquistador,
GUILLERMO II EL Rojo y ENRIQUE I.

26
Pero la situación se agudizó cuando subió al trono ENRIQUE II, nieto del último monarca y por parte de su padre heredero
de la noble familia francesa de los Plantagenets, condes de Anjou y señores de grandes posesiones en Francia.
Desde entonces, los reyes ingleses, dueños de casi la mitad de Francia, se preocuparon más de sus posesiones personales
que de sus deberes de soberanos. Y esta situación motivó una serie de conflictos que mantuvieron a los dos reinos
enemistados durante más de 400 años. La lucha abierta estalló bajo el siguiente monarca, RICARDO, llamado por su
valentía “Corazón de León”, y que sólo vivió pocos meses en su país, por estar ocupado en la 3° Cruzada y luego
defendiendo sus posesiones francesas.

En 1200 le sucedió su hermano JUAN DE INGLATERRA, cuyo reinado significó un desastre para el país. Comenzó
perdiendo el Ducado de Normandía a raíz de su derrota de Bouvznes. Luego entró en conflicto con el Papa INOCENCIO III,
y temeroso de la excomunión, entregó su reino a la Santa Sede en calidad de vasallo.
Juan sin tierra era propenso a violentos accesos de ira. Se enfrentó con los nobles de las provincias de Anjou y Poitiers y
perdió estas tierras a favor de Francia. En Inglaterra,
aumentó fuertemente los impuestos a los nobles y gobernó
con tanto rigor que éstos acabaron por rebelarse. Los
nobles amenazaron a Juan y exigieron que aceptara sus
derechos tradicionales y que obedeciera la ley, obligándolo
a firmar (apoyados por el clero y los habitantes de las
ciudades) la Carta Magna de 1215.

LA CARTA MAGNA:, Con ella el rey se comprometía a no

arrestar a ningún noble sin orden judicial. Tampoco podía
juzgarlo sino mediante un Tribunal de sus iguales; y
además se comprometía a no imponer ningún impuesto sin
el consentimiento de un “Consejo del Reino” integrado por
nobles.

Este relato introductorio, desde nuestro punto de vista, constituye la piedra angular que dio origen a lo que hoy conocemos
como tributación en un Estado Constitucional de Derecho. En la actualidad las constituciones cumplen un rol fundamental
para que el sistema tributario pues permiten que el mismo pueda ser visto en la dimensión actual como uno de los pilares
en los que descansa el sistema democrático mismo. Sin lugar a dudas, desde la firma de la Carta Magna hasta la
actualidad se ha producido una evolución de las instituciones y por lo tanto ya no podemos sostener que el único rol que
corresponde a la Constitución en la actualidad es el de contener la potestad tributaria como fue en un principio.

En nuestros tiempos la Constitución asume un rol más dinámico en materia tributaria ya que permite sostener el sistema
jurídico y reforzar al Estado Constitucional de Derecho en los siguientes aspectos:

 Constituye la nueva esencia del pacto social. En países donde las instituciones no se forjaron por
acontecimientos históricos, por revoluciones o por la evolución del pensamiento es difícil hacer referencia a un
contrato social ya que las instituciones fueron una importación de sistemas jurídicos preexistentes o foráneos.
Por ello la idea del pacto o contrato social acuñada por Rousseau resulta tan alejada de la realidad que no se
materializa con facilidad. No obstante, el deber general de contribuir contemplado expresa o tácitamente en los
textos constitucionales permite de alguna manera suplir este problema y materializar el pacto en algo tangible que
es el tributo. De esta manera cobra sentido para el ciudadano dar el aporte al Estado y surge el deber del Estado
de generar bienestar en su población.
 Regula el poder tributario y su distribución: Como un desarrollo del primer rol que cumplieron los textos
constitucionales, en la actualidad éstos no solamente limitan la potestad tributaria sino que la moldean y
distribuyen entre sus distintas instancias. Es decir, los textos constitucionales ya no se ocupan sólo de limitar el
accionar del Estado en materia tributaria sino que, dada su importancia para la subsistencia misma del Estado,
cumplen otro rol que es el de favorecer y regular su ejercicio. Un ejemplo de ello es cuando se permite que otros
órganos del propio ejecutivo puedan crear y regular sus propios tributos. Esta flexibilidad le permite al Estado
actual una adaptación mayor a los cambios o coyunturas que se presentan.
 De la interpretación sistemática de la Constitución se puede también obtener un sistema tributario en armonía con
algunos de los fines del estado, .lo que algunos autores llaman “extrafiscalidad”. Es decir, los valores
incorporados en la Constitución como prioritarios o fundamentales, deben ser protegidos o promovidos por todo el
ordenamiento jurídico, incluyendo el sistema tributario, en tal sentido los tributos a la luz de la Constitución
pueden apoyar el desarrollo de derechos o valores en la sociedad.
 En el aspecto orgánico, dado que en la actualidad los Estados suelen estar distribuidos en diversos niveles de
gobierno, las Constituciones también juegan un rol importante al regular la coordinación implícita de potestades
tributarias entre los distintos niveles de gobiernos.
 En algunas constituciones se incluye la definición de tributo de manera tácita o expresa, así como clasificaciones
de los tributos.

RESEÑA HISTÓRICA EN LAS CONSTITUCIONES DEL PERÚ

(fragmento de la STC EXPS. N.os 001-2004-AI/TC y 002-2004-AI/TC (ACUMULADOS)

No existe país en el mundo en el que no se tribute. Obviamente, la legislación comparada demuestra que hay diversos

27
impuestos y tasas distintas. El Perú no es, ni puede ser, excepción a esa regla. Históricamente así se comprueba. En
efecto, el artículo 9°7 de las Bases de la Constitución Peruana, aprobada por el Primer Congreso Constituyente y
promulgada el 17 de diciembre de 1822, estableció el principio de que la Constitución debe proteger: “(...) La igual
repartición de las contribuciones, en proporción a las facultades de cada uno, y lo mismo de las cargas públicas”.

Luego, como facultad exclusiva del Congreso, el artículo 60°9 de la Constitución de 1823 dispuso que le correspondía: “(...)
Decretar las contribuciones, impuestos y derechos para el sostén y defensa de la República.”

Asimismo, el artículo 12°3 de la Constitución de 1826 estableció, como deber de todo peruano: “(...) contribuir a los gastos
públicos”, y en el artículo 43°2 reservó la iniciativa: “(...) En las contribuciones anuales y gastos públicos” como atribución de
la Cámara de Tribunos.

De manera semejante, el artículo 21° de la Constitución de 1828 declaró que: “(...) A la Cámara de Diputados corresponde
exclusivamente la iniciativa en las contribuciones, negociado de empréstitos y arbitrios para extinguir la deuda pública;
quedando al Senado la facultad de admitirlas, rehusarlas u objetarlas”. Adicionalmente, el artículo 48°8 señaló como
atribución del Congreso: “(...) Fijar los gastos generales, establecer las contribuciones necesarias para cubrirlos, arreglar su
recaudación, determinar su inversión, y tomar anualmente cuentas al Poder Ejecutivo.”

Fue atribución del Congreso, conforme al artículo 51°8 de la Constitución de 1834: “(...) Aprobar o no el Presupuesto de
los gastos del año, establecer las contribuciones necesarias para cubrirlos, suprimir las establecidas; determinar la inversión
de las rentas nacionales y tomar anualmente cuentas al Poder Ejecutivo.” El mismo precepto 51°12 atribuyó al Congreso la
facultad de: “(...) Establecer aduanas y fijar la escala de derechos de importación y exportación.”

De acuerdo al artículo 8°3 de la Constitución de 1839, se requería, para ser ciudadano: “(...) Pagar alguna contribución, no
estando exceptuado por ley” y, según el artículo 55°6 de la propia Carta, correspondía al Congreso: “(...) Aprobar o
desechar el presupuesto de los gastos del año, establecer las contribuciones necesarias para cubrirlos, suprimir las
establecidas, determinar la inversión de las rentas nacionales, y tomar anualmente cuentas al Poder Ejecutivo.”

Como una de las garantías constitucionales, el artículo 8° de la Constitución de 1856 preceptuó que: “(...) No puede
imponerse contribuciones sino en virtud de una ley, en servicio público y en proporción a los medios del contribuyente. Las
contribuciones directas no podrán imponerse sino por un año.”

El artículo 8° de la Constitución de 1860, como garantía nacional, tuvo la misma redacción que el correspondiente de la
Carta anterior; pero fue modificado por la Ley de fecha 26 de marzo de 1884, en la siguiente forma: “(...) No pueden
imponerse contribuciones sino en proporción a las facultades del contribuyente y para el servicio público.” En concordancia
con tal precepto, el artículo 59°5 indicó que el Congreso tenía atribución para: “(...) Imponer contribuciones, con sujeción a
lo dispuesto en el artículo 8°, suprimir las establecidas, sancionar el Presupuesto y aprobar o desaprobar la Cuenta de
gastos que presente el Poder Ejecutivo, conforme al artículo 102°.”

El artículo 7° de la Constitución de 1867, también como garantía nacional, expresó que: “(...) Sólo el Congreso puede
imponer contribuciones. Si se establecen contribuciones personales, no podrán imponerse sino por determinado tiempo.”
Tal como ocurrió con la precedente Carta, reiterando lo dispuesto en el numeral 7, el artículo 59°5 declaró como atribución
del Congreso: “(...) imponer contribuciones, y suprimir o modificar las establecidas.”

Ya en el siglo XX, la Constitución de 1920 dispuso en su artículo 7° que: “(...) No pueden crearse, modificarse ni suprimirse
contribuciones sino en virtud de una ley y para el servicio público. Sólo la ley puede exonerar en todo o en parte del pago de
impuestos; pero nunca por razón de las personas.”

Además, en su artículo 8°, precisó que: “La contribución sobre la renta será progresiva.” Y mantuvo, como las anteriores
Cartas (artículo 83°5), la potestad del Congreso en materia tributaria.

En el Capítulo I del Título II, relativo a las Garantías Nacionales y Sociales, la Constitución de 1933 literalmente declaró que:
“Sólo para el servicio público podrá la ley crear, alterar o suprimir impuestos, y exonerar de su pago en todo o en parte. No
hay privilegios personales en materia de impuestos.” El artículo 123°5 señaló que correspondía al Congreso la materia
tributaria y presupuestal, norma que fue modificada por la Ley N.° 8929, supuestamente aprobada en el plebiscito digitado
de 1939, y que fue declarado inconstitucional por la Ley N.° 10334.

El artículo 139° de la Constitución de 1979 reservó a la ley la creación, modificación o supresión de los tributos, así como la
concesión de exoneraciones y otros beneficios tributarios. Además, declaró que la tributación se rige por los principios de
legalidad, uniformidad, justicia, publicidad, obligatoriedad, certeza y economía en la recaudación; y que no hay impuesto
confiscatorio ni privilegio personal en materia tributaria. Asimismo, indicó que los gobiernos regionales pueden crear,
modificar y suprimir tributos o exonerar de ellos con arreglo a las facultades que se les delegan por ley; y que los gobiernos
locales pueden crear, modificar y suprimir contribuciones, arbitrios y derechos y exonerar de ellos, conforme a ley. De este
precepto se infiere que el Congreso no sólo podía delegar funciones legislativas en el Presidente de la República, sino
también, en materia tributaria, en los gobiernos regionales.

Manteniendo tal criterio, el artículo 74° de la Constitución de 1993 preceptúa que los tributos se crean, modifican o derogan;
que se establece una exoneración exclusivamente por ley o decreto legislativo en caso de delegación de facultades, salvo
los aranceles y tasas, los cuales se regulan mediante decreto supremo; que los gobiernos locales pueden crear, modificar y
suprimir contribuciones y tasas, o exonerar de éstas, dentro de su jurisdicción y con los límites que señala la ley; que el

28
Estado, al ejercer la potestad tributaria, debe respetar los principios de reserva de la ley, y los de igualdad y respeto de los
derechos fundamentales de la persona; que ningún tributo puede tener efecto confiscatorio; que los decretos de urgencia no
pueden contener materia tributaria; que las leyes relativas a tributos de periodicidad anual rigen a partir del primero de
enero del año siguiente a su promulgación; que las leyes de presupuesto no pueden contener normas sobre materia
tributaria; y que no surten efecto las normas tributarias dictadas en contravención de lo que establece dicho artículo.

PRINCIPIOS TRIBUTARIOS

Los principios tributarios no son otra cosa que principios jurídicos y –como tales- constituyen disposiciones axiomáticas,
normas fundamentales no necesariamente recogidas por los textos legales pero que sirven de base a todo el ordenamiento
jurídico.

En el caso de los principios tributarios, éstos serían aquellos axiomas o directrices fundamentales que sirven de soporte al
Derecho Tributario en tanto constituyen límites concretos al poder tributario del Estado justifican el carácter racional del
ordenamiento jurídico e inspiran y permiten la interpretación del resto de conceptos e instituciones de esta rama del
derecho.42

Es así también, que podemos considerar dichas normas como los elementos mínimos por los cuales se deben regir las
distintas contribuciones dentro de un Estado de Derecho43.

Características de los principios tributarios

Son reglas fundamentales del Derecho Tributario

Se encuentran destinados a reglar las conductas de sus operadores
Ayudan en la construcción de normas jurídicas
Contienen límites objetivos, y que en determinados casos, pueden ser portadores de una carga axiológica
(carga valorativa)
Pueden estar positivizados, como también tener presencia suprapositiva.
Cumplen la función de límites de la potestad tributaria de la que se encuentra investida la autoridad
competente

Entre la gran variedad de principios que existen en la doctrina tributaria, se considera que existen algunos que son
aceptados con un alto grado de generalidad y de su observancia emergen características deseables en un sistema tributario
como en el caso de los principios de equidad y progresividad.

Con el correr de los años, los cambios históricos y las diferentes tendencias ideológicas, los principios que deben regir la
política tributaria fueron objeto de análisis, desarrollo, crítica y también de sustitución pudiendo encontrar entre otros los
siguientes:

 Principio del deber general de  Principio de exoneración  Principio de no confiscatoriedad

contribuir
 Principio de suficiencia
 Principio de legalidad
 Principio de reserva de ley
 Principio de certeza
 Principio de jerarquía normativa
 Principio de publicidad
 Principio de obligatoriedad
 Principio de generalidad
 Principio de economía
impositiva sobre el inicio de
actividades
 Principio de equidad
 Principio de buena fe
 Principio de comodidad
 Principio de economía procesal
 Principio de capacidad
contributiva
 Principio de igualdad
 Principio de eficiencia
 Principio de progresividad
 Principio de respeto a los
derechos fundamentales de la
persona
 Principio de uniformidad
 Principio de capacidad
contributiva
 Principio de neutralidad
 Principio de simplicidad

En la Constitución vigente encontramos cinco principios que sirven como reales limitaciones al poder del Estado para crear
cargas tributarias a las personas. Estos principios son: Legalidad, Reserva de la Ley, Igualdad, Respeto a los derechos
fundamentales de la Ley y el llamado principio de no confiscatoriedad.

PRINCIPIO DE LEGALIDAD

En latín se conoce por la frase “nullum tributum sine lege” y, efectivamente, el principio de legalidad busca que se respeten
las reglas que la Constitución establece para la creación de tributos y que desarrollaremos luego, actuando como un límite
formal al ejercicio del poder tributario.

42
BRAVO CUCCI, Jorge. Fundamento de Derecho Tributario. Palestra Editores. 2006. Lima. P.101.
43
http://catarina.udlap.mx/u_dl_a/tales/documentos/ledf/diaz_e_n/capitulo3.pdf

29
 El principio de LEGALIDAD entonces resguarda la “forma” de crear tributos en la medida que sentencia que se reserve la
materia tributaria a la ley del Congreso
.
En la actualidad en muchas de las Constituciones del mundo este principio se ha dilatado o flexibilizado, permitiendo que ya
no sólo la ley del Congreso sirva para la creación de tributos sino que sean otras normas las que regulen esta materia.

Por ejemplo si la Constitución señala que se crea por ley, debe ser aprobada por el Congreso válidamente reunido, pasar
para ser promulgada por el presidente quien puede o no observar el proyecto y promulgada que sea finalmente cuida que
sea correcta la publicación.

Lo mismo sucede con los tributos creados por el ejecutivo mediante decreto supremo, debe firmar el presidente y un
ministro y sólo en los casos establecidos por la Constitución. En el caso de los municipios este principio cuida que no se
creen tributos por Edictos o Acuerdos de Concejo sino por Ordenanza (además previene que para que la legalidad sea
completa y la Ordenanza se emita de acuerdo a la Ley Orgánica de Municipalidades).

NORMAS PARA LA CREACIÓN DE TRIBUTOS

El segundo grupo de normas en la Constitución relacionadas con la materia tributaria son todas aquellas destinadas a
definir cuales son las reglas para la creación de tributos. Estas reglas se encuentran ubicadas en distintos artículos de la
constitución y son complementadas por reglas de otros dispositivos legales.

1. SE CREAN POR LEY (Regla general)

El artículo 74 de la Constitución y la norma IV del Título Preliminar del Código Tributario establecen que los tributos se
crean, modifican o derogan o se establece una exoneración, exclusivamente por ley (en el sentido formal será sólo por
ley del Congreso). Este es el caso de la Ley N° 27153 (modificado por las leyes N° 27616 y 27796) Ley que regula la
explotación de los juegos de casino y máquina tragamonedas (vigente por el artículo 12 de la Ley N° 28945).

También se pueden crear, modificar o derogar tributos o exoneraciones por decreto legislativo en caso de delegación (la
delegación se produce por una materia y plazo determinado y con cargo a dar cuenta al Congreso). Este es el caso del
Impuesto al Rodaje (D. Legislativo N° 8), de la Ley de Tributación Municipal (D. Legislativo 776) o de la Ley del IGV e
Impuesto Selectivo al Consumo (D. Legislativo N° 821 cuyo TUO se aprobó por Decreto Supremo N° 055-99-EF).

2. LOS ARANCELES SE REGULAN POR DECRETO SUPREMO

Los artículos 74 y 118, num. 20 de la Constitución y la norma IV del Título Preliminar del Código Tributario establecen que
los derechos o tarifas arancelarios se establecen por decreto supremo. Asimismo precisan que este Decreto Supremo
debe ser refrendado por el Ministro de Economía y Finanzas.

En la Importación
AD - Valorem
Objeto del Impuesto : Este tributo grava la importación de los bienes al país.
Base Imponible : Valor en Aduanas determinado sobre la base del Acuerdo del Valor de la O.M.C.
Tasa Impositiva : Cuatro (04) niveles : 4%, 7%, D.S. 035-97-EF: 12% y 20% (8% para mercadería que ingresa a
CETICOS).

Sobretasa Adicional Arancelaria

Objeto del Impuesto : Este tributo grava temporalmente a las importaciones de algunos bienes (ejemplo: Malta, Cerveza
de Malta, Vino de Uvas Frescas incluso encabezado, Mosto de Uva, Maíz amarillo duro, azúcar, etc.)
Base Imponible : Valor CIF Aduanero
Tasa Impositiva : 5% Ad - Valorem CIF

Partida Unidad Medida Valor CIF US $

Producto
12.12 ALGAS kg. 4.00
16.01 EMBUTIDOS Y SIMILARES
- PATE kg. 7.00
- SALCHICHA kg. 3.50
- CHORIZO kg. 4.00
- PRODUCTOS SIMILARES

3. LAS TASAS DE LAS ENTIDADES DEL GOBIERNO CENTRAL SE REGULAN POR DECRETO SUPREMO

30
 El artículo 74 de la Constitución establece que las tasas se regulan por Decreto Supremo y, en tal sentido, la Norma IV
del Título Preliminar del Código Tributario precisa que dicho decreto supremo será expedido con el voto aprobatorio del
Consejo de Ministros.

4. LOS GOBIERNOS LOCALES CREAN, MODIFICAN O SUPRIMEN CONTRIBUCIONES O TASA MEDIANTE

ORDENANZA
El artículo 74 de la Constitución otorga a los municipios la facultad de regular sólo contribuciones y tasas en su
jurisdicción. En tal sentido queda claro que los gobiernos locales no pueden regular sobre IMPUESTOS que administren
en su jurisdicción.

Según el numeral 9 del artículo 9 de la Ley Orgánica de Municipalidades (Ley N° 27972) corresponde al Consejo
Municipal crear, modificar, suprimir o exonerar de contribuciones, tasas, arbitrios, licencias y derechos. El artículo 40 de
la propia norma precisa que se crean por ORDENANZA. Además precisa: “LAS ORDENANZAS EN MATERIA
TRIBUTARIA EXPEDIDAS POR LAS MUNICIPALIDADES DISTRITALES DEBEN SER RATIFICADAS POR LAS
MUNICIPALIDADES PROVINCIALES DE SU CIRCUNSCRIPCIÓN PARA SU VIGENCIA”.

Por ejemplo, si bien es cierto los municipios DISTRITALES recaudan Impuesto Predial en su jurisdicción, este tributo no
puede ser modificado por ninguna norma que emita el propio municipio. Ello no ocurre con los arbitrios que se cobren en
dicha jurisdicción, los mismos que podrán modificarse por el propio gobierno local que los creó. Cabe señalar que el
Tribunal Constitucional oportunamente ha precisado que la ordenanza del gobierno distrital sólo entra en vigencia a partir
del día siguiente a la publicación de la ordenanza de ratificación emitida por el gobierno provincial.

Pregunta:
¿Qué principio tributario viola el municipio DISTRITAL que cobra tributos que no han sido ratificados por la municipalidad
PROVINCIAL de su circunscripción?

En tal sentido el artículo 193 de la Constitución señala que son rentas de las municipalidades los impuesto creados por
ley a su favor (numeral 2) y las contribuciones y tasas de su competencia creados por su Concejo (numeral 3).

Asimismo la Norma IV del Título Preliminar del Código Tributario señala que los gobiernos locales ejercen la facultad o
potestad tributaria (facultad de regular en materia tributaria) mediante ORDENANZAS.

Finalmente el artículo 40 de la Ley Orgánica que Municipalidades precisa que las municipalidades crean tributos a través
de Ordenanzas municipales y en el caso de las municipalidades distritales las mismas deben ser previamente ratificadas
por la municipalidad provincial.

Estas reglas han sido complementadas por la Ley de Tributación Municipal (Decreto Legislativo N° 776 del 31.12.1993),
así como por las Sentencias 0041-2004-AI/TC y 0053-2004-PI/TC que han expresado las consideraciones de carácter
vinculante que deben ser tomadas por toda municipalidad para la determinación de los arbitrios municipales en su
jurisdicción, estableciendo que los parámetros objetivos de distribución de costos serán razonablemente admitidos como
válidos cuando hubiese una conexión lógica entre la naturaleza del servicio brindado y el presunto grado de intensidad de
uso de dicho servicio.

5. LOS DECRETOS DE URGENCIA NO PUEDEN CONTENER MATERIA TRIBUTARIA

La Constitución establece que el ejecutivo puede dictar medidas extraordinarias en materia económica y financiera con
rango de Ley y en virtud al numeral 19 del artículo 118 de la Constitución. No obstante, el artículo 74 de la propia
Constitución precisa que dicha facultad no incluye la de regular materia tributaria.

6. LOS TRATADOS QUE REGULAN TRIBUTOS DEBEN SER APROBADOS POR EL CONGRESO Y RATIFICADOS POR
EL PRESIDENTE
De acuerdo al último párrafo del artículo 56 de la Constitución, los tratados que crean, modifican o suprimen tributos
deben ser aprobados por el Congreso antes de su ratificación por el Presidente de la República.

7. EL CONGRESO NO PUEDE APROBAR TRIBUTOS CON FINES PREDETERMINADOS, SALVO SOLICITUD DEL
PODER EJECUTIVO
En el caso que se quiera crear un tributo para destinarlo a un fin específico como realizar obras de habilitación urbana,
atender a la niñez desamparada u otra similar, el artículo 79 de la Constitución precisa que se debe contar con una
solicitud del Poder Ejecutivo.

8. LAS LEYES TRIBUTARIAS REFERIDAS A BENEFICIOS REQUIEREN PREVIO INFORME DEL MINISTERIO DE
ECONOMÍA Y FINANZAS
Para establecer cualquier tipo de exoneración o beneficio tributario el Congreso requiere informe del Ministerio de
Economía y Finanzas, según el artículo 79 de la Constitución. Esto se complementa con lo señalado por al Norma XIV
del Título Preliminar del Código Tributario que precisa que el Poder Ejecutivo al proponer, promulgar y reglamentar las
leyes tributarias lo hará exclusivamente por conducto del Ministerio de Economía y Finanzas.

9. PARA APROBAR EL TRATAMIENTO TRIBUTARIO PARA UNA ZONA DEL PAÍS SE REQUIERE MAYORÍA CALIFICADA

31
 De acuerdo al artículo 79 de la Constitución para establecer selectiva y temporalmente un tratamiento tributario especial
para una determinada zona del país se requiere ley expresa y una mayoría calificada que consista en dos tercios de los
congresistas.

10. LOS GOBIERNOS REGIONALES CREAN, EXONERAN O SUPRIMEN CONTRIBUCIONES O TASAS EN SU

JURISDICCIÓN
De acuerdo a las reglas que hemos visto anteriormente, los Gobiernos Regionales actualmente no tienen asignados
impuestos ni tampoco pueden crearlos. Sin embargo, el Gobierno Regional puede establecer contribuciones y tasas por
los beneficios o servicios que brinde.

11. LA LEY ANUAL DE PRESUPUESTO NO PODRÁ CONTENER NORMAS SOBRE MATERIA TRIBUTARIA
De acuerdo al artículo 74 de la Constitución las Leyes Anuales de Presupuesto no contienen materia tributaria. Se
discute si ello incluye al paquete de normas que sale con la ley de presupuesto como la ley de equilibrio fiscal o
financiero, la ley de endeudamiento entre otras. La norma V del Título Preliminar del Código Tributario señala que ni la
ley de presupuesto ni las que aprueban créditos suplementarios podrán contener normas sobre materia tributaria.

Adicionalmente a las normas señaladas por la Constitución, debemos precisar que el Código Tributario tiene algunas reglas
complementarias que vale la pena mencionar:
 Respecto a las aportaciones a Essalud y ONP rigen las normas del Código Tributario, salvo en aspectos que por su
naturaleza requieran normas especiales, en cuyo caso deberá emitirse un Decreto Supremo (norma II del Título
Preliminar del Código Tributario).
 En defecto de la ley, mediante Decreto Supremo o Resolución de la Administración Tributaria, pueden ser designados
LOS agentes de retención o percepción (artículo 10 del Código Tributario).

CASO
SOLICITAN QUE EL TLC CON CHILE SEA DECLARADO INCONSTITUCIONAL POR TC. En el umbral de su decisión final,
el Tribunal Constitucional (TC) debe declarar fundada la demanda de inconstitucionalidad contra el Tratado de Libre
Comercio (TLC) suscrito con Chile, de manera que el acuerdo comercial -como estipula nuestra Carta Magna- sea debatido,
modificado, aprobado o desestimado por el Congreso. Así lo sostuvo el jurista y representante de la parte demandante,
Alberto Borea, quien sustentó que al estar incluidos tópicos sobre seguridad nacional, impuestos y compromisos
legislativos, entre otros, su aprobación debió realizarse a través del Parlamento, según -argumentó- estipula el artículo 56°
de la Constitución. La República / Política / Pág. 3 / 23-11-2009

PRINCIPIO DE RESERVA DE LA LEY

El principio de RESERVA DE LA LEY abarca la determinación de todos los elementos que configuran un tributo, los cuales
deben ser precisados o especificados en una norma legal, sin que sea necesaria la remisión “expresa o tácita” de un
Reglamento o norma de inferior jerarquía.

La jurisprudencia constitucional en ese sentido ha sido bastante explicita al señalar que mientras que en materia tributaria,
el principio de legalidad implica, que el ejercicio de la potestad tributaria por parte del Poder Ejecutivo o del Poder
Legislativo, debe estar sometida no sólo a las leyes pertinentes, sino, y principalmente, a lo establecido en la Constitución;
en el caso del principio de reserva de ley lo que se protege es que el ámbito de la creación, modificación, derogación o
exoneración –entre otros– de tributos queda reservada para ser actuada mediante una ley.

El respeto a la reserva de ley para la producción normativa de tributos tiene como base la fórmula histórica “no taxation
without representation”, es decir, que los tributos sean establecidos por los representantes de quienes van a contribuir. Así,
conforme se establece en el artículo 74° de la Constitución, la reserva de ley, es ante todo una cláusula de salvaguarda
frente a la posible arbitrariedad del Poder Ejecutivo en la imposición de tributos

Respecto al principio de reserva de la ley en materia tributaria se sostiene que no sólo exige que estos elementos
esenciales del tributo estén en la norma con rango de ley. El Tribunal Constitucional también considera que no puede
haber delegación de su determinación al Reglamento, aunque tal delegación conste expresamente en norma con rango de
ley. No obstante, en las propias sentencias del Tribunal Constitucional existe una “plurificación” del concepto, pues también
este órgano ha dicho lo siguiente:” Principio de Legalidad: Es una regla que exige sujeción a la ley y a aquellas normas de
similar jerarquía. En tal virtud, condiciona la validez de las normas de inferior rango”. 44

Este principio resguarda el contenido o “fondo” de los tributos y está dirigido a que la norma, cualquiera que sea, que
establece la obligación de pagar un tributo, incluya los elementos o aspectos esenciales que permitan tener certeza de sus
alcances.

44
Marcial Rubio Correa. “La interpretación de la Constitución según el Tribunal Constitucional”. Fondo Editorial de la Pontificia
Universidad Católica del Perú. Lima, 2005. Pág. 269 y ss. Menciona hasta cuatro criterios interpretativos para el principio de legalidad
y propone una denominación para evitar confusión en principio de reserva legal versus principio de legalidad.

32
Los “elementos esenciales” del tributo, que deben estar perfectamente definidos en la norma, no han sido previstos en la
propia Constitución, sin embargo, tanto la ley como la doctrina concuerdan en señalar los siguientes:

 Hecho Generador (Hecho imponible o Hipótesis de incidencia)

 Base Imponible (Base de Cálculo)
 Alícuota (Porcentaje o tasa)
 Deudor Tributario (Sujeto Pasivo)
 Acreedor Tributario (Sujeto Activo)

En el presente material se desarrollan estos 5 elementos del tributo para una mejor comprensión del tema, aunque en la
actualidad reconocemos que la doctrina mayoritaria habla de los aspectos del tributo o elementos de la hipótesis de
incidencia tributaria distinguiendo un aspecto material (Hecho generador), un aspecto cuantitativo (base imponible,
alícuota),
aspecto personal (Sujetos pasivo y activo)
, un aspecto espacial (nacional, local, etc)
y un aspecto temporal (reglas para la vigencia de la ley).

8. HECHO GENERADOR
El hecho generador es el elemento más importante de un tributo. Podemos definir al hecho
generador, hecho imponible o hipótesis de incidencia como la condición o conducta (aspecto
fáctico) que debe tener o realizar una persona para considerarse dentro del ámbito de un
tributo.

El hecho imponible -o presupuesto de hecho del tributo- es todo acto, hecho o acontecimiento
descrito por la norma fiscal como desencadenante de la obligación tributaria. Sin embargo, no
debe confundirse con el objeto del tributo ya que este último está integrado por el substrato
material de la imposición. Es decir, por la riqueza que en cada caso resulta gravada en tanto que índice de capacidad
económica del sujeto pasivo.

Cuando se trata de una condición, la persona no realiza ninguna actividad sino que el estado de cosas, circunstancias o su
situación es la que va a determinar si este tributo lo involucra. Por ejemplo, el tributo que grava a los propietarios de autos o
uno que grave a las sociedades. Para saber si afecta o no a una persona simplemente se tendrá que determinar si dicha
persona es o no propietaria de un auto o si tratándose de una persona jurídica su organización corresponde a la de una
sociedad regulada por ley.

En cambio, en otros casos se requiere una conducta o actividad, como el tributo que pudiera gravar a quien venda, preste,
arriende, compre, etc. En este caso lo importante para saber si una persona está gravada es sólo la actividad que pudiera
desarrollar.

Algunos autores sostienen que la ley que define el hecho generador debe contener además sus aspectos temporal (si es
mensual , o por única vez o anual u otro) y especial (si se aplica a nivel nacional o local o regional) y no sólo el fáctico pues
se sostiene que técnicamente, el hecho imponible es el elemento de la norma tributaria que singulariza y define las distintas
clases de tributos y, en su configuración, se distinguen cuatro componentes: El objetivo, el subjetivo, el espacial y el
temporal.
 El elemento objetivo será aquel acontecimiento de la realidad social objetivamente considerado que, en tanto que
revelador de capacidad económica, es descrito por la norma tributaria como el comportamiento que constituye el
presupuesto de la relación jurídico-tributaria.
 El elemento subjetivo es el que se refiere a la situación en que debe encontrarse la persona obligada al pago del tributo
respecto al elemento objetivo.
 El elemento espacial será el que delimite el ámbito geográfico dentro del cual un determinado hecho imponible producirá
los efectos que le son propios.
 Y, por último, el elemento temporal es el que fija el momento en el que se entiende realizado el hecho imponible.

Como lo ha precisado la más autorizada doctrina tributarista, el hecho imponible “es un hecho de la vida, del mundo de los
hechos, un acontecimiento empírico que recibe de la ley (hipótesis de incidencia) la calificación que lo vuelve apto para
determinar el nacimiento de una obligación tributaria, es pues un hecho jurígeno” (Geraldo Ataliba, Hipótesis de incidencia
tributaria, Instituto Peruano de Derecho tributario, Lima, 1987, Pág. 88)

9. BASE IMPONIBLE

Con carácter general, la base imponible de un tributo puede definirse como la expresión cifrada de su presupuesto de
hecho. Es decir, una vez realizado el elemento objetivo de la relación jurídico tributaria –o, lo que es lo mismo, verificado el
hecho imponible- y dado que éste describe una manifestación directa o indirecta de la capacidad contributiva del obligado al
pago, es necesario cuantificar la obligación tributaria para, de este modo, singularizar la deuda fiscal a cargo del sujeto
pasivo.

Podemos definir a la base imponible o base de cálculo como el monto o cantidad sobre la cual se aplica la alícuota del
tributo para calcular su cuantía. Esta base imponible puede ser fija, variable o mixta.

33
 Si la ley que crea un tributo señala que la base imponible será 1 UIT, 10 URP o $ 100.00 estaremos frente a
una base imponible fija. Primero porque esta misma base será aplicada a las demás personas
comprendidas en el tributo. Pero además porque en los siguientes meses o años, dependiendo de la
periodicidad del tributo, la base se va a mantener, al margen que el valor de la UIT, de la URP o del dólar
varíe.

En cambio, la base imponible es variable cuando depende de la condición o actividad de cada una
de las personas involucradas con el tributo. Por ejemplo los ingresos mensuales, el valor del
predio, la renta anual, etc. En todos estos casos la base varía no sólo respecto a los demás
personas sino varía respecto la misma persona en los siguientes períodos.

Existen casos en los que para fijar las bases imponibles se contempla un elemento fijo y uno variable. Por ejemplo si la
base se fija para los que obtengan ingresos de S/. 1.00 hasta S/. 5,000.00 el impuesto es S/. 20.00 pero si los ingresos son
de S/. 5,001 hasta S/. 8,000, entonces el tributo es S/. 50.00. En estos casos los topes de la base imponible no sufren
ninguna variación, son fijos. De acuerdo a lo expuesto anteriormente, nos inclinamos por pensar que este es un ejemplo de
base imponible variable y no un caso de base imponible mixta.

CASO:
Evalúe si en el caso de la Resolución Ministerial N° 014-2005-EF/15 (19.07.2005) que aprueba los precios CIF de
referencia para la aplicación del Derecho Variable Adicional o rebaja arancelaria a la importación de arroz, azúcar, arroz y
lácteos se cumple con el principio bajo análisis:45
Del 01/07/2005 al 15/07/2005
US$ por T.M.
Maíz Azúcar Arroz Leche Entera
124 343 317 2355

Por otra parte, técnicamente, la propia base imponible puede expresarse mediante diferentes unidades de cuenta, ya sean
monetarias o de otro género. En el primer caso, se trata de bases dinerarias –renta, patrimonio, etc.-, y en el segundo de
bases imponibles no dinerarias -como, por ejemplo: el peso, el volumen o la cantidad- que se aplican fundamentalmente a
los impuestos especiales o de comercio exterior.

También, en algunas ocasiones, pueden producirse bases imponibles negativas como consecuencia de la consideración
de circunstancias personales y familiares del sujeto pasivo, o simplemente por la propia estructura de la base del impuesto
de que se trate –así ocurre en el impuesto sobre sociedades en los ejercicios con pérdidas-, circunstancia que, por
aplicación de las reglas de compensación, afectará a las liquidaciones tributarias de futuros periodos impositivos.

10. ALÍCUOTA

Hemos querido utilizar el término alícuota y no el de tasa para diferenciar desde un primer momento la tasa como alícuota,
del tipo de tributo, que veremos luego, llamado tasa.

Hecha esta aclaración inicial vamos a intentar definir a la alícuota o tasa como el porcentaje o parte de la base imponible
que determina la cuantía del tributo. La alícuota puede ser de tres tipos: fija, proporcional o progresiva.

FIJA

Es aquella alícuota o tasa que al ser aplicada sobre la base imponible va a dar como resultado el monto de la propia base
imponible, es decir, será el 100% de la base imponible. Por ejemplo un tributo que “grave la obtención de pasaportes con $
40.00”. En este caso se confunden la base imponible y la alícuota en una sola y no es necesario mayor precisión. No sería
necesario que la norma precise que la base imponible es de $ 40.00 y la alícuota es del 100%. Bastará que se indique que
el monto del tributo es de $ 40.00.

PROPORCIONAL.

Es aquella alícuota que se aplica a una misma base imponible excluyendo a las demás y que no equivale al 100% de dicha
base. Esta puede ser 0.01%, 15%, 150%, etc. En un mismo tributo se pueden tener varias tasas proporcionales pero lo
importante es que sólo una de ellas se aplicará a toda la base imponible. Por ejemplo: Si los ingresos del contribuyente son
hasta 54 UIT se aplica 15% pero si supera se aplica 30% y ya no 15%. Es decir, en este caso sólo existe un porcentaje a
aplicar, si los ingresos son mayores se aplica el 30% y excluye al 15% y viceversa.

PROGRESIVA

45
La franja de precios de los productos agrícolas se utiliza para permitir que la reducción de precios internacionales de estos
commodities se traslade al mercado local. Es un mecanismo del MEF que busca evitar la volatilidad en los precios de materias primas
alimenticias como el azúcar, la leche, el trigo y el maíz. Funciona de manera sencilla: el MEF fija un franja de precios para cada producto
y cuando los precios internacionales la superan, se cobran menos aranceles para reducir su costo en el mercado interno; por el contrario,
cuando los costos internacionales están por debajo se cobran más aranceles para compensar los ingresos perdidos durante las épocas de
precios altos. Sólo si el MEF mueve la franja hacia abajo se permite que los precios menores se trasladen a los consumidores.

34
 Es la alícuota que permite aplicar a una misma base imponible varios porcentajes conforme se incrementa dicha base y que
no equivale al 100% de la misma. Por ejemplo: en un caso similar al planteado por la alícuota proporcional se establece
que el tributo grava con 15% la base hasta el monto de 54 UIT pero que el exceso va a estar gravado con la tasa de 30%.
En este caso, si la base es mayor al monto fijado (54UIT) se le aplicarán dos porcentajes y no sólo uno, ya que estos
porcentajes no son excluyentes. Primero se aplicará el 15% y luego se aplicará el 30%, siendo el tributo la sumatoria de los
resultados parciales obtenidos.

Veamos estos casos en unos ejemplos prácticos:

1) En el caso del Impuesto a los Espectáculos Públicos No Deportivos (Decreto Legislativo N° 776, modificado por el
art. 1 de la Ley N° 27616) la alícuota es la siguiente: 15% Espectáculos Taurinos, 15% Carreras de caballos, 10%
Espectáculos Cinematográficos, 15% Otros Espectáculos. En este caso sólo se aplicará una tasa dependiendo del tipo
de espectáculo que se trate por lo que, a pesar que la norma establece varios porcentajes, siempre estaremos ante una
tasa proporcional. En este caso si se compra una entrada al cine por S/. 10.00, el monto del impuesto que se incluye
equivale al 10% es decir, S/. 0.91 y el valor de la entrada sin impuesto será de S/. 9.09.

2) Lo mismo ocurre con el Impuesto a los Juegos (Decreto Legislativo N° 776 modificado por Ley N° 26812) que
señala para los juegos de Bingo y Lotería una tasa del 10% y una tasa de 3% para los juegos de Pimball. Será tasa
proporcional en tanto a la base imponible sólo le resulta aplicable un porcentaje.

3) En el caso de la Contribución al SENCICO (Decreto Legislativo N° 786) a partir de 1996 el aporte es equivalente
al dos por mil sobre el total de ingresos que perciban las constructoras por la contratación de obras. En este caso
estamos ante una alícuota proporcional pero que no se expresa en un tanto por ciento sino en un tanto por mil (2 por
1000). Si el total del ingreso percibido por una obra es de S/. 100,000.00, la contribución al SENCICO será S/. 200.00.

4) Un caso más complicado para establecer el tipo de alícuota utilizada es el del Nuevo Régimen Único Simplificado
(D. Leg. Nº 937 y modificatorias ). En dicho impuesto el importe a pagar será equivalente al monto señalado
expresamente en la norma. Por ejemplo, un comerciante que trabaje solo, que en un mes venda y compre S/. 10,000.00,
tendrá que pagar S/. 200.00 mensuales. En este caso nos encontramos ante una alícuota fija ya que la base imponible
viene dada por la propia norma y el impuesto resultante será el 100% de dicha base. En este caso no merece la pena
que la ley estipule que la tasa del impuesto es el 100% de la base pues se sobreentiendo.

5) El caso del Impuesto Predial (Decreto Legislativo N° 776) resulta interesante pues es el único tributo que en la
actualidad mantiene tres tramos, constituyendo un verdadero ejemplo de tasa progresiva. Por ejemplo, en el caso de un
inmueble cuyo valor de autovalúo es de S/. 1’000,000.00 se le aplicarán los siguientes tramos: hasta 15 UIT 0.2%, más
de 15 UIT y hasta 60 UIT 0.6% y por más de 60UIT el 1%. En este caso, usando una UIT de S/. 3,450 el cálculo sería el
siguiente:
Primer tramo 0.2% hasta S/. 51,750 Impuesto parcial S/. 103.50
Segundo tramo 0.6% de S/. 51,751 hasta S/. 207,000 = S/.155,250 Impuesto parcial S/. 931.50
Tercer tramo 1.0% de S/. 207,001 a S/. 1’000,000 = S/. 793,000 Impuesto parcial S/. 7,930.00
El impuesto resultante será la suma de los parciales S/. 103.5+S/. 931.5+S/. 7,930 = S/. 8,965.00

No obstante se debe aclarar que si bien la tasa progresiva ha sido considerada como más justa, ésta no siempre resulta
aplicable en tanto suele volver complejo el sistema impositivo, tanto para los contribuyentes como para la Administración.

PREGUNTA:
La alícuota vigente del Impuesto a la Renta para personas naturales sin negocio es la siguiente:

35
¿Cuál sería el resultado de aplicar esta tasa a una base imponible de S/. 180,000.00?

Además de los tipos de tase señalados, en algunos países se utilizan tasas regresivas con el propósito de disminuir la carga
de ciertas personas o alentar determinada actividad.

11. SUJETO ACTIVO

El sujeto activo o acreedor tributario, es la entidad a favor de quien se realiza la prestación

tributaria. Esto es, a quien van a llegar los recursos que se recauden por los tributos. Como
señalamos en un inicio, al definir el concepto de tributo, el Estado en alguna de sus formas
siempre será el acreedor tributario, ya que los tributos por definición se recaudan para el
cumplimiento de los fines del Estado.

En la división territorial o por competencia del Estado podemos encontrar múltiples divisiones.
Por ejemplo se habla de Gobierno Central o Nacional, Gobiernos Regionales, Comunidades
Autónomas, Estados (federales o no), administración local, municipios, provincias, distritos, etc.
Todos ellos, en su momento, para tener verdadera autonomía funcional requerirán de ingresos que le
correspondan y entren a sus arcas directamente.

En el Perú la división política está encabezada por el Gobierno Central (llamado también para fines fiscales Tesoro Público),
luego los Gobiernos Regionales y Locales. Al respecto debemos precisar los Gobiernos Regionales nunca llegaron a tener
tributos propios que pudieran darle autonomía, indispensable en todo proceso de descentralización.

En cuanto al Gobierno Central o Nacional, debemos señalar que los tributos que percibe no sólo son los que corresponden
al tesoro o erario público, sino que también algunas reparticiones recaudan y administran fondos propios. Por ejemplo, los
distintos ministerios realizan cobro de determinados montos por diversos conceptos. Si bien estos ingresos los percibe el
Gobierno Central, no llegan en ningún momento al Tesoro Público, ya que se entiende que los mismos están relacionados
con el costo del servicio público que se encuentra obligado a prestar dicho ministerio a favor de quien lo paga. Lo mismo
ocurre con los conceptos que cobran algunas entidades descentralizadas. Cuando desarrollemos el tema de los tributos
denominados “tasas” veremos algunos ejemplos.

Además de las entidades señaladas tenemos que referirnos a otros órganos, también públicos, que tienen la calidad de
acreedor tributario por leyes expresas que le otorgan dicha calidad. Es el caso de SENCICO, SENATI, SBS, ONP,
ESSALUD, CONASEV, OSINERGMIN y otros, cuyos tributos de manera referencial trataremos adelante.

Asimismo debemos referirnos a los ENTES RECAUDADORES. Si bien en algunos casos, el propio acreedor tributario se
encarga de recaudar los tributos que le corresponden, existen casos en los cuales dicha recaudación se encarga a
entidades públicas o privadas, quienes no ostentarán la calidad de acreedores tributarios sino la de meros órganos de
recaudación. En el Perú este es el caso de la Superintendencia Nacional de Administración Tributaria (SUNAT), del Banco
de la Nación, del MITINCI, etc.

Ejemplos:
 La SUNAT recauda la contribución a ESSALUD y el Impuesto General a las Ventas (IGV). Para el caso de la contribución
el sujeto activo será el propio Servicio Social de Salud (ESSALUD), en cambio para el IGV será el Gobierno Central
(Tesoro Público).

 Un caso curioso es el del Impuesto a la Explotación de Juegos de Casino y Máquinas Tragamonedas donde el ente
recaudador es el MITINCI pero lo recaudado en el caso de las Máquinas Tragamonedas se destina en 16% al Municipio
Provincial, 16% al Municipio Distrital, 58% al Tesoro Público y 10% al MITINCI. A nuestro entender existe más de un
acreedor tributario.

Resolución del Tribunal Fiscal de Observancia Obligatoria Nº 11231-7-2009 del 06 DE NOVIEMBRE 2009: El Tribunal Fiscal
ha establecido el siguiente precedente de observancia obligatoria: “Las municipalidades de centros poblados no son
competentes para administra el Impuesto Predial que corresponda a los predios que se encuentran ubicados dentro de su
ámbito territorial”.

12. SUJETO PASIVO

Otro elemento que debe contener toda norma que crea un tributo es el deudor tributario o sujeto pasivo. Este es la persona
obligada al cumplimiento de la prestación tributaria.

La condición de sujeto pasivo del tributo se predica de la persona física o jurídica que, por haber realizado el hecho
imponible, resulta legalmente obligada a pagar la cantidad de dinero en que se concreta la prestación tributaria.

Sin embargo, se trata de situación que puede contemplarse desde dos puntos de vista. Económicamente, “sujeto pasivo” es
quien efectivamente soporta la carga tributaria o, lo que es lo mismo, cuyo patrimonio resulta afectado por la exacción del
gravamen. En este caso se habla de sujeto de hecho. Por el contrario, jurídicamente, dicha condición se predica del
deudor del crédito tributario, es decir, de la persona que viene obligada a realizar el pago a la Hacienda Pública.

36
El deudor tributario puede ser de dos tipos: contribuyente o responsable.

CONTRIBUYENTE

Contribuyente es la persona (natural o jurídica) que realiza o respecto del cual se produce el hecho generador de la
obligación. Es por esta razón que sólo se llamará “contribuyente” a la persona que cumpla con la condición o conducta
regulada en la norma que crea el tributo.

Ejemplo 1: La ley crea un tributo a las “sociedades” y XMEN S.A.A. desea saber si es sujeto pasivo de dicho tributo. En
este caso la respuesta es muy clara y será que dicha sociedad no sólo es sujeto pasivo sino que lo será en calidad de
CONTRIBUYENTE.

Ejemplo 2: La ley crea un tributo que grava la venta de bienes muebles y Juan Pérez, antes de ir a
comprar algunos bienes desea saber si es sujeto pasivo. En este caso podemos afirmar que el Sr.
Juan Pérez no es CONTRIBUYENTE de este tributo ya que él no está vendiendo bienes sino todo lo
contrario, irá a comprarlos. No obstante, en este caso aún no podemos precisar si es o no sujeto
pasivo ya que eventualmente se le podría designar como responsable.

RESPONSABLE

Responsable es la persona (natural o jurídica) que sin tener la condición de contribuyente, debe
cumplir la obligación atribuida éste. Es decir, responsable es una persona que no realiza el hecho generador, pero a pesar
de ello se encuentra obligada a cumplir con la prestación tributaria.

Para explicar con mayor detalle cómo opera la figura del responsable tributario nos vamos a servir de la distinción que
realiza nuestra normatividad positiva y que nos permite clasificar a los responsables en cuatro tipos:

Responsables Tipo Casos Limitaciones

1 En calidad de - Los padres, tutores y curadores de los incapaces. Para los padres, tutores o
Representante - Los representantes legales y los designados por curadores y para los
personas jurídicas. síndicos, interventores o
- Los administradores de entes sin personería. liquidadores la
- Los mandatarios, administradores gestores de responsabilidad surge por
negocios y albaceas. su acción u omisión, en los
- Los síndicos, interventores o liquidadores de demás casos se requiere
quiebras y los de sociedades y otras entidades. dolo negligencia o abuso de
facultades.
2 En calidad de - Los herederos y legatarios. Responden hasta el límite
Adquirente - Los socios que reciban bienes por liquidación de de los bienes que reciben.
empresas o entes colectivos.
- Los adquirentes de activos y pasivos de empresas.
3 En calidad de - Los agentes de retención. Responden solidariamente
Agente - Los agentes de percepción. pero efectuada la retención
o percepción responden
solos.
4 Otros - Las empresas porteadoras que transporten Responsabilidad solidaria.
productos gravados con tributos.
- Los notificados para efectuar un embargo en forma
de retención cuando no cumplan con efectuarlo o no
comuniquen la existencia o el valor de créditos o
bienes y entreguen al deudor tributario o a una
persona designada por éste, el monto de los bienes
retenidos o que se debieron retener, según
corresponda.
- Los depositarios de bienes embargados.
- Los vinculados económicamente cuando oculten
dicha vinculación.
- Otros casos establecidos por leyes expresas.

No está demás precisar que los sujetos obligados al pago del tributo, de acuerdo a las reglas de la responsabilidad
tributaria, tienen derecho a exigir a los respectivos contribuyentes la devolución del monto pagado.

Efectos de la responsabilidad solidaria

Se ha incorporado en el Código Tributario un artículo 20°- A en el que se establece que la atribución de responsabilidad
solidaria tiene los siguientes efectos:

37
 a) La deuda tributaria puede ser exigida total o parcialmente a cualquiera de los deudores
tributarios o a todos ellos simultáneamente, salvo algunas multas.

b) La extinción de la deuda tributaria del contribuyente libera a todos los responsables

solidarios de la deuda a su cargo.

c) Los actos de interrupción efectuados por la Administración Tributaria respecto del contribuyente, surten efectos
colectivamente para todos los responsables solidarios. Los actos de suspensión de la prescripción respecto del
contribuyente o responsables solidarios, correspondientes a la tramitación del procedimiento contencioso tributario o
al lapso en que la Administración Tributaria esté impedida de efectuar la cobranza de la deuda tributaria por una
norma legal, tienen efectos colectivamente.

d) La impugnación contra la resolución de determinación de responsabilidad solidaria puede referirse tanto al supuesto
legal que da lugar a dicha responsabilidad como a la deuda tributaria respecto de la cual se es responsable, sin que
en la resolución que resuelve dicha impugnación pueda revisarse la deuda tributaria que hubiera quedado firme en
la vía administrativa.

e) La suspensión o conclusión del procedimiento de cobranza coactiva respecto del contribuyente o uno de los
responsables, surte efectos respecto de los demás, salvo cuando la persona obligada haya sido declarada en
quiebra. La suspensión o conclusión del procedimiento de cobranza coactiva cuando el contribuyente se encuentre
sujeto a un Procedimiento Concursal surtirá efectos para los responsables.

PRINCIPIO DE IGUALDAD

El artículo 2 de la Constitución establece el principio de igualdad entre las personas, que obliga a no discriminar entre las
personas por el hecho de ser seres humanos.

En el derecho tributario también existe un principio de igualdad respecto del cual en doctrina existen diversas posiciones.
El principio de igualdad en materia tributaria participa de las grandes líneas del principio general de igualdad desarrollado en
la Constitución y tratados internacionales. Sin embargo, este principio de igualdad tributaria no está referido a la persona
como "ser humano" o como sujeto de derechos que debe ser protegido, sino más bien está referido a la igualdad en la
capacidad de las personas para ser gravados o exonerados de tributos.

Es decir, lo que protege el principio de igualdad tributaria es que al momento de ejercer la potestad tributaria, el Estado no
discrimine entre contribuyentes que tienen igual o similar capacidad contributiva. Por tanto, el elemento que permite
diferenciar a los contribuyentes es la capacidad contributiva, la que aparece no como una condición innata o inherente a la
persona humana sino como una situación económica que le sobreviene.

El principio de generalidad, recogido en doctrina, exige que no existan sujetos o grupos privilegiados en cuanto a su
contribución a financiar los gastos del Estado, sino que dicha aportación constituye un deber general de todos los
ciudadanos que sólo conoce las excepciones y límites legalmente establecidos. Algunas manifestaciones de ellos son las
normas que disponen que los beneficios fiscales deberán establecerse mediante ley con informe del MEF.

El principio de igualdad reclama, por una parte, la misma posición ante la ley de todos los contribuyentes sin que puedan
establecerse tratos privilegiados que supongan una discriminación, y, por otra que situaciones distintas se regulen de forma
desigual. En sentido tributario significa que no procede una contribución idéntica para todos sino que deben de establecerse
los mecanismos técnicos para que la carga tributaria sea igual de onerosa para todos los ciudadanos según sean sus
circunstancias.

Como consecuencia de lo anterior, se define el principio de capacidad económica que es el que proporcionará la medida
de la tributación efectiva de cada contribuyente. A tal efecto, la ley tipificará los índices que revelan aptitud contributiva
-renta, patrimonio, consumo- al efecto de delimitar los hechos imponibles y los supuestos de exención tributaria, de suerte
que, al realizarlos, el sujeto pasivo exterioriza su capacidad de pago.

Uno de los criterios fundamentales para hacer efectiva la igualdad material tributaria, expresada en la necesidad de adaptar
la contribución a la capacidad económica, es el principio de progresividad que trata de articular el procedimiento de
determinación de la deuda fiscal de forma que resulte más que proporcional respecto de la capacidad contributiva
genéricamente definida.

Todos estos principios se integran en el principio de justicia tributaria que junto con el de justicia en el gasto público.

Debemos señalar que la capacidad contributiva o capacidad para contribuir no necesariamente es que los contribuyentes a
los cuales se les aplica un tributo o una exoneración tengan los mismos o idénticos bienes, ingresos, egresos, rentas, etc.
Más bien se trata que exista la situación de hecho prevista en la ley similar a la de las personas a las que se les aplica el
tributo. Por ello en doctrina se relaciona este principio con los principios de generalidad o universalidad (que se aplique a

38
todos los que tienen la misma condición o conducta) y de uniformidad (se debe gravar o exonerar según las distintas
capacidades contributivas).

Por ejemplo en el caso de un tributo que grava las remuneraciones de las secretarias. En dicho caso es evidente que no
todas las secretarias tendrán la misma remuneración, sin embargo, el principio de igualdad considera que se encuentran en
una situación similar y por tal razón a todas ellas se les debe aplicar el tributo.

Lo mismo ocurre con el Impuesto Predial, que grava la propiedad de predios rústicos o urbanos. En este caso, no todos
tendrán bienes del mismo valor económico, pero sí tendrán similar capacidad contributiva.

En este punto se debe distinguir entre la capacidad tributaria y la capacidad contributiva. Mientras que la primera alude a la
posibilidad de ser sujeto pasivo de la obligación tributaria, la capacidad contributiva hace referencia a la posibilidad
económica de cumplir con la prestación tributaria. Por ejemplo: un menor de edad tiene capacidad tributaria pues puede ser
contribuyente del Impuesto Predial, en la medida que sea propietario de un predio rústico o urbano. En cambio, podemos
afirmar que no todos los menores tienen la misma capacidad contributiva. Mejor capacidad contributiva tendrán los
menores que tengan un predio rústico o urbano que aquellos que no tienen bienes propios.

Es importante diferenciar el principio de igualdad tributaria del principio de capacidad contributiva. El primero como hemos
visto se refiere a la obligación para el que genera un tributo de no discriminar entre las personas sino por su capacidad
contributiva y de agruparlas en virtud a ello. El segundo en cambio es el principio que obliga al estado a crear tributos sólo
respecto de aquellos supuestos en los que exista riqueza o manifestaciones de dicha riqueza (por ejemplo, la propiedad, los
consumos, remuneraciones, rentas, ingresos, etc) o que exista una necesidad de solventar alguna contraprestación del
Estado (como es el caso de las tasas).

Esta distinción recogida de la doctrina no es del todo asumida por el Tribunal Constitucional peruano ya que señala lo
siguiente respecto de este principio : “...derecho de igualdad en materia tributaria o, lo que es lo mismo, con el principio de
capacidad contributiva, según el cual, el reparto de los tributos ha de realizarse de forma tal que se trate igual a los iguales y
desigual a los desiguales, por lo que las cargas tributarias han de recaer, en principio, donde exista riqueza que pueda ser
gravada, lo que evidentemente implica que se tenga en consideración la capacidad personal o patrimonial de los
contribuyentes”.46

Este principio busca establecer que, en iguales circunstancias de hecho, no debe legislarse de forma tal que se generen
consecuencias de desigualdad en el trato impositivo. No obstante, este principio no debe fundarse exclusivamente en las
formas sino en las realidades sociales y económicas en las cuales se aplican los tributos.

PRINCIPIO DE RESPETO A LOS DERECHOS FUNDAMENTALES DE LAS PERSONAS

Estamos ante un principio introducido por la Constitución de 1993 que dispone que el Estado al ejercer la potestad tributaria
debe respetar y proteger los derechos consagrados por la propia Constitución y por los tratados relacionados con los
derechos de las personas.

En tal sentido, este principio constituye una protección adicional a la establecida de manera genérica por la propia
Constitución.

El concepto de derecho fundamental comprende “tanto los presupuestos éticos como los componentes jurídicos,
significando la relevancia moral de una idea que comprende la dignidad humana y sus objetivos de autonomía moral, y
también la relavancia jurídica que convierte a los derechos en norma básica material del Ordenamiento, y es instrumento
necesario para que el individuo desarrolle en la sociedad todas sus potencialidades. Los
derechos fundamentales expresan tanto una moralidad básica como una juridicidad básica”. 47

La enumeración de los derechos fundamentales previstas en la Constitución, y la cláusula de los

derechos implícitos o no enumerados, da lugar a que en nuestro ordenamiento todos los
derechos fundamentales sean a su vez derechos constitucionales, en tanto es la propia
Constitución la que incorpora en el orden constitucional no sólo a los derechos expresamente
contemplados en su texto, sino a todos aquellos que, de manera implícita, se deriven de los
mismos principios y valores que sirvieron de base histórica y dogmática para el reconocimiento de
los derechos fundamentales.48

Por ejemplo, un tributo que afecte a las personas que tengan más de dos hijos constituiría una violación clara al derecho de
las personas de elegir la cantidad de hijos libremente.

46
Sentencia del Tribunal Constitucional emitida el 19 de diciembre del 2003. Exp. N° 2727-2002-AA/TC sobre acción de amparo
interpuesta por la Compañía Minera Caudalosa S.A. contra la SUNAT.
47
Peces-Barba, Gregorio. Curso de Derechos Fundamentales. Teoría General. Madrid: Universidad Carlos III de Madrid. Boletín
Oficial del Estado, 1999, pág. 37.
48
Sentencia del Tribunal Constitucional peruano Exp. N° 1417-2005-AA/TC publicada el 12.07.2005 en El Peruano, págs 1636 y 1637.

39
Lo mismo sucedería con el tributo que afecta a las personas que salgan del país (en el Perú existió el llamado Impuesto de
Salida). Este tributo violaría el derecho constitucional que deja en libertad a las personas de entrar o salir del país en
cualquier momento, salvo las restricciones de ley.

Es importante mencionar que no sólo se protegen los derechos de la persona consagrados en el artículo 2° de la
Constitución, sino todos los derechos que contiene la misma, así como en otros tratados como la Declaración Universal de
Derechos Humanos.

13. PRINCIPIO DE NO CONFISCATORIEDAD

A diferencia de los anteriores principios, que se aplican al ejercer la potestad tributaria, la no confiscatoriedad de un tributo
se ve en el momento en que se aplica dicha carga tributaria al caso concreto. Es decir, se determina por sus efectos y no
por su origen o causa. Sólo luego de aplicar un tributo se puede saber si el mismo es o no es confiscatorio para una
determinada persona.

Por otro lado, puede resultar que un mismo tributo sea confiscatorio para una persona y no lo sea para otra ya que se debe
tener en consideración la clase de tributo y las circunstancias concretas de quienes estén obligados a sufragarlo.

Este principio, dentro de una economía social de mercado, pretende proteger la propiedad, el
patrimonio o capital de las personas (que es un derecho consagrado en la propia
Constitución).

Confiscar es privar a una persona de su propiedad sin procedimiento debido ni pago previo de
indemnización justipreciada. En tal sentido, obliga al Estado a que al aplicar los tributos no
detraiga una parte significativa del patrimonio de las personas que les origine un perjuicio o
que les impida seguir en actividad.

Un caso reconocido por el Tribunal Constitucional fue el Impuesto Extraordinario a los Activos
Netos (hoy derogado). Este tributo afectó con una tasa proporcional el valor de los activos de las
empresas. Es decir, si una empresa tenía un inmueble con un valor de $ 100,000.00, tenía que pagar un X%
para cumplir con el tributo. Cuando las empresas tenían ganancias en el año como regla general no hubo problema en el
pago del tributo. Sin embargo, en aquellos casos en los que las empresas obtuvieron pérdida, el tributo resultó
verdaderamente confiscatorio, en la medida que las empresas para cumplir con la obligación tributaria se hubieran visto
obligados a descapitalizarse, es decir, vender parte de sus bienes para asumir la carga tributaria.

STC: Nº 4227-2005-AA/TC (10/02/06) el Tribunal ha establecido que para acreditar la confiscatoriedad en cada caso, es
necesario probar la afectación real al patrimonio empresarial.

En la STC N.° 2727-2002-AA/TC el Tribunal señala lo siguiente: “ (...) se transgrede el principio de no confiscatoriedad de
los tributos cada vez que un tributo excede el límite que razonablemente puede admitirse como justificado en un régimen en
el que se ha garantizado constitucionalmente el derecho subjetivo a la propiedad y, además ha considerado a esta como
institución, como uno de los componentes básicos y esenciales de nuestro modelo de constitución económica”.

La confiscación en el ámbito tributario es un hecho que ocurre cuando un determinado tributo es de tal magnitud que
equivale a una confiscación del bien sobre el cual el contribuyente debe pagar tal tributo. En la práctica es difícil establecer
cuándo un tributo es o no confiscatorio, porque consiste en un concepto jurídico indeterminado.49

Sobre este principio se deben precisar algunos temas adicionales:

 En primer lugar, la confiscatoriedad de un tributo debe ser acreditada por cada contribuyente en particular. Como ya
señalamos, un mismo tributo puede ser confiscatorio para una persona y no para otra. Por eso es necesario acreditar
con documentos y estados financieros (estado de ganancias y pérdidas o balances), es decir, en esta materia la carga
de la prueba la tiene el contribuyente que se considere afectado por el sistema tributario. Cabe precisar que la
doctrina y jurisprudencia comparada, coinciden en considerar improcedente la confiscatoriedad en casos como el de
los fines extrafiscales de los impuestos o en el caso de los impuestos indirectos se trasladan al consumidor, quien es el
que finalmente soporta la carga del impuesto50.
 En segundo lugar, la confiscatoriedad no se puede evaluar sólo con la tasa del tributo. Por ejemplo, el hecho que el
tributo establezca una tasa del 100% de la base imponible, no necesariamente significa que sea un tributo
confiscatorio ya que ello debe ser materia de evaluación para cada caso concreto.51
 Finalmente, la confiscatoriedad de los tributos no se evalúa aisladamente sino en el conjunto del sistema tributario
aplicable a cada contribuyente. Es decir, un tributo aislado puede no resultar confiscatorio para una persona. Sin
embargo, al evaluar el conjunto de la carga tributaria (varios tributos) que afectan dicha actividad o hecho imponible,
nos podemos dar cuenta que existe una sobrecarga a la persona que le originaría un desmedro o perjuicio de su
patrimonio.

49
Marcial Rubio Correa. “La interpretación de la Constitución según el Tribunal Constitucional”. Fondo Editorial de la Pontificia
Universidad Católica del Perú. Lima, 2005. Págs. 211 y ss.
50
Garcia Belsunce, Horacio. Estudios de Derecho Constitucional Tributario. Buenos Aires: Ediciones de Palma, 1994. p. 251.
51
Este criterio quedó plasmado en la Sentencia del Tribunal Constitucional del 29.01.2002. Exp. N° 009-2001-AI/TC sobre acción de
inconstitucionalidad de diversos artículos de la Ley N° 27153

40
Finalmente, sobre los principios tributarios, debemos señalar dos temas adicionales:

 Los cuatro primeros se deben tener en cuenta al momento de ejercer la potestad tributaria, es decir crear o regular
tributos. En cambio, el principio de no confiscatoriedad sólo se puede apreciar al momento de aplicar a cada caso
concreto un determinado tributo.
 No obstante los principios tributarios consagrados en la constitución no son los únicos que permiten defender los
intereses de las personas frente al fisco. Además de este están los principios de uniformidad, justicia, publicidad,
obligatoriedad, certeza y economía en la recaudación

Cabe mencionar que algunos autores distinguen la confiscatoriedad cuantitativa (de la que hemos hablado en estas líneas)
de otra llamada cualitativa que consisten en evaluar el sistema fiscal desde el punto de vista cualitativo o distinto a la
cuantía. En tal sentido, se configurará la confiscatoriedad cuando el tributo es exigido en colisión con cualquiera de los
principios constitucionales tributarios que son: la Reserva de Ley, Igualdad y el Respeto de los derechos fundamentales. Tal
circunstancia acarrea la ilegitimidad del tributo constituyendo por lo tanto en un simple acto de despojo realizado por el
Estado. La apropiación que hace el Estado de la riqueza de un particular sin justo título mediante la exigencia de tributos
constituye confiscación pues mediante el disfraz de la tributación pretende apropiarse de los bienes privados.

ACTIVIDAD SOBRE PRINCIPIOS TRIBUTARIOS:

Analisemos aspectos como la potestad tributaria municipal, la definición legal de arbitrios, la aplicación de los principios
tributarios de legalidad, capacidad contributiva, reserva de la ley y no confiscatoriedad en la sentencia de 16 de mayo de
2005 del Pleno Jurisdiccional del Tribunal Constitucional, exp: 00053-2004-PI/TC.

ASUNTO: Demanda de Inconstitucionalidad interpuesta por la Defensoría del Pueblo contra las Ordenanzas que regularon el régimen de
arbitrios de la Municipalidad de Miraflores en el periodo 1997 a 2004.

VII. FUNDAMENTOS DE CONSTITUCIONALIDAD FORMAL

A. EL MARCO CONSTITUCIONAL DE LA POTESTAD TRIBUTARIA DE LOS GOBIERNOS LOCALES

El artículo 74° de la Constitución establece que los gobiernos regionales y locales pueden crear, modificar y suprimir contribuciones y
tasas, o exoneraciones de estas, dentro de su jurisdicción, y con los límites que señala la ley. Asimismo, estipula que el Estado, al ejercer
la potestad tributaria, debe respetar los principios de reserva de ley, igualdad y respeto a los derechos fundamentales de la persona,
estableciendo que ningún tributo puede tener carácter confiscatorio.

Por su parte, el inciso 4 del artículo 195° de la Constitución establece que los gobiernos locales son competentes para crear, modificar y
suprimir contribuciones, tasas, arbitrios, licencias y derechos municipales, conforme a ley.

1. Potestad tributaria municipal ejercida según configuración legal por mandato constitucional

De lo anterior se deduce que la Constitución reconoce potestad tributaria originaria a los gobiernos locales para la creación de tasas y
contribuciones, siempre que: a) sea dentro de su jurisdicción; y, b) sea dentro de los límites que señale la ley.

Esto quiere decir que la Constitución ha dispuesto que sea por ley como se desarrollen las reglas de contenido material o de
producción jurídica que sirvan para determinar la validez o invalidez de las normas municipales que crean tributos. En este caso,
dicho contenido se encuentra previsto en las disposiciones de la Ley de Tributación Municipal y en la Ley Orgánica de Municipalidades.

2. Límites constitucionales para la regulación de la potestad tributaria municipal

Cabe precisar, sin embargo, que la frase “dentro de los límites que señala la ley”, debe ser entendida de forma tal, que la libertad que la
Constitución ha otorgado al legislador para la determinación de la potestad tributaria municipal se encuentre, a su vez, limitada ahí donde
la Constitución lo ha establecido bajo pena de invalidez; es decir, cuando se trate de preservar bienes constitucionalmente garantizados.
Ello, en doctrina, es lo que se conoce como límites inmanentes (límites a los límites).

En tal virtud, la regulación legal de la potestad normativa tributaria municipal debe sujetarse al respeto a los principios
constitucionales tributarios de reserva de ley, igualdad, no confiscatoriedad y capacidad contributiva, desarrollados por la
jurisprudencia constitucional, así como también a la garantía institucional de la autonomía política, económica y administrativa que los
gobiernos locales tienen en los asuntos de su competencia.

B. El Bloque de la Constitucionalidad como parámetro de control de la producción normativa municipal

La evaluación de la constitucionalidad de las ordenanzas que crean arbitrios implicará tomar en cuenta el parámetro de control
constitucional o Bloque de la Constitucionalidad, que integra tanto a la Ley Orgánica de Municipalidades como a la Ley de Tributación
Municipal que, con arreglo a la Constitución, regulan la producción normativa municipal en materia tributaria.

En anteriores oportunidades el Tribunal Constitucional ya se pronunció sobre el contenido del parámetro de constitucionalidad, señalando
que el mismo “(...) puede comprender a otras fuentes distintas de la Constitución y, en concreto, a determinadas fuentes con rango de ley,
siempre que esa condición sea reclamada directamente por una disposición constitucional (v.g. la ley autoritativa en relación con el
decreto legislativo). En tales casos, estas fuentes asumen la condición de “normas sobre la producción jurídica”, en un doble sentido; por
un lado, como “normas sobre la forma de la producción jurídica”, esto es, cuando se les encarga la capacidad de condicionar el

41
procedimiento de elaboración de otras fuentes que tienen su mismo rango; y, por otro, como “normas sobre el contenido de la
regulación”, es decir, cuando por encargo de la Constitución pueden limitar su contenido”. (STC N.° 007-2002-AI/TC y STC N.° 0041-
2004-AI/TC).

Ahora bien, en nuestro ordenamiento jurídico, la referencia al parámetro de constitucionalidad o Bloque de la Constitucionalidad, tiene
como antecedente inmediato el artículo 22° de la Ley Orgánica del Tribunal Constitucional, que hoy se incorpora en el artículo 79° del
Código Procesal Constitucional como principio de interpretación, cuyo tenor es: “(...) para apreciar la validez constitucional de las
normas el Tribunal Constitucional considerará, además de las normas constitucionales, las leyes que, dentro del marco constitucional, se
hayan dictado para determinar la competencia o las atribuciones de los órganos del Estado o el ejercicio de los derechos fundamentales de
la persona” (Subrayado nuestro).

En estos casos, las infracciones directas a las normas que conforman el parámetro de constitucionalidad determinarán, por consiguiente,
afectaciones indirectas a la jerarquía normativa de la Constitución, como lo prevé el artículo 75° del Código Procesal Constitucional.

1. la declaratoria de inconstitucionalidad de normas derogadas que aún no agotan sus efectos en el tiempo

Tomando en cuenta que las ordenanzas cuya inconstitucionalidad se alega son normas ya derogadas pero con efectos que aún perviven en
el tiempo, la Defensoría del Pueblo ha solicitado a este Tribunal su pronunciamiento en estos casos, a fin de prohibir la eficacia ultractiva
de estos dispositivos.

En efecto, este Tribunal admite la posibilidad de revisar la constitucionalidad de normas derogadas, toda vez que la derogación termina
con la vigencia de la norma pero no logra eliminarla del ordenamiento jurídico, afectando su efectividad futura, mas no su existencia. Se
verifican dos supuestos en los que procedería una demanda de inconstitucionalidad: a) cuando la norma continúa desplegando sus efectos
y, b) cuando, a pesar de no continuar surtiendo efectos, la sentencia de inconstitucionalidad puede alcanzar a los efectos que la norma
cumplió en el pasado, si hubiese versado sobre materia penal o tributaria.

Es, entonces, procedente que este Colegiado emita un pronunciamiento de fondo respecto a las ordenanzas sobre arbitrios impugnadas en
este proceso, toda vez, que en base a las mismas no sólo podrían haberse generado procedimientos administrativos de cobranza de deuda
sino también que aun cuando ello no fuera así, al tratarse de materia tributaria, esta sentencia de inconstitucionalidad podría alcanzar los
efectos que la norma cumplió en el pasado.

2. El requisito de la ratificación como elemento esencial para la producción normativa de ordenanzas distritales sobre arbitrios y el plazo
para su validez

El Tribunal Constitucional, con criterio vinculante, ha establecido que es procedente que el legislador imponga un requisito a la
producción normativa municipal en materia tributaria: la ratificación, puesto que: “(...) no resulta contrario ni a la garantía
institucional de la autonomía municipal ni tampoco al principio de legalidad en materia tributaria; por cuanto, en un estado
descentralizado como el peruano, los distintos niveles de gobierno deben apuntar a similares objetivos, de modo que el diseño de una
política tributaria integral puede perfectamente suponer –sin que con ello se afecte el carácter descentralizado que puedan tener
algunos niveles-, la adopción de mecanismos formales, todos ellos compatibles entre sí, lo que implica que un mecanismo formal
como la ratificación de ordenanzas distritales por los municipios provinciales coadyuva a los objetivos de una política tributaria
integral y uniforme acorde con el principio de igualdad que consagra el artículo 74° de la Constitución”. (STC 0007-2001-AI/TC).

No obstante, conviene ahondar en esta afirmación para explicar por qué este requisito se consustancia con la garantía constitucional de la
autonomía municipal. De no hacerlo, se entendería que el Congreso al regular mediante ley –por mandato constitucional– el ejercicio de
la potestad tributaria municipal, no habría tomado en cuenta la observancia de la Constitución como un todo normativo y de eficacia
integradora, en virtud del cual la garantía institucional de la autonomía local torna exigibles las garantías positivas necesarias para
resguardar una capacidad “efectiva” de autogobierno local como elemento esencial de la llamada autonomía local.

3. El contenido de la garantía institucional de la autonomía local

Como se ha precisado en la sentencia recaída en el Exp. N.° 0007-2001-AA/TC, mediante la autonomía municipal se garantiza a los
gobiernos locales que se desenvuelvan “(...) con plena libertad en los aspectos administrativos, económicos y políticos (entre ellos, los
legislativos)” [Fund. Jur. N.°6]. Es decir, se garantiza que los gobiernos locales, en los asuntos que constitucionalmente les atañen,
puedan desarrollar las potestades necesarias para garantizar su autogobierno.

Sin embargo, autonomía no debe confundirse con autarquía, pues desde el mismo momento en que aquella es reconocida por el
ordenamiento jurídico, su desarrollo debe realizarse respetando este. Por ello, una primera regla para evaluar el ejercicio de la autonomía
municipal es que su contenido nunca puede oponerse al principio de unidad, dado que, en un Estado unitario y descentralizado como el
nuestro, la autonomía se considera como “parte del todo”, y sólo vista desde esta perspectiva puede alcanzar su verdadera dimensión.

De este modo, siempre que esta garantía se mantenga «(...)en términos reconocibles para la imagen que de la misma tiene la conciencia
social de cada tiempo y lugar» [2] y observe los principios de proporcionalidad y razonabilidad, entre otros, podremos afirmar
válidamente que, en el caso que nos concierne, un requisito para el ejercicio de la potestad normativa tributaria de las municipalidades
distritales como lo es la ratificación, resultará compatible con la Constitución y estará legítimamente incorporado al Bloque de
Constitucionalidad, cuando no afecte el contenido mínimo de la garantía de autonomía local.

En ese mismo sentido, deberá considerarse que tal contenido mínimo –a no ser sobrepasado por ninguna previsión legislativa–, debe ser
evaluado y delimitado en cada caso, ponderando conjuntamente otros bienes de protección constitucional con igual relevancia.

42
4. Sustento de la ratificación como requisito para la producción normativa municipal. ¿Afecta el contenido mínimo de la
autonomía local constitucionalmente garantizado?

La capacidad de autogobierno municipal tiene en la potestad de emitir normas jurídicas (autonomía normativa) a uno de sus elementos
característicos y esenciales; en el ejercicio de esta potestad y, específicamente, la tributaria, el resguardo constitucional no sólo se
centrará en garantizar la autonomía local, sino también en salvaguardar el respeto a los derechos fundamentales de los contribuyentes.

De igual manera, conforme se señaló en la STC N.° 0010-2003-AI, el plano normativo de la autonomía que la Constitución garantiza a
las Municipalidades debe ser ejercido en función del interés de los vecinos, toda vez que las municipalidades son reconocidas como
instituciones representativas de los vecinos de una determinada localidad, y están llamadas a promover la adecuada prestación de los
servicios públicos locales, así como a fomentar el bienestar de los vecinos y el desarrollo integral y armónico de sus circunscripciones.

En ese sentido, el acto administrativo de la ratificación es un requisito esencial para la producción normativa de las ordenanzas distritales
en materia tributaria local, el cual regulado por el artículo 40°, tercer párrafo de la Ley N.° 27972, Orgánica de Municipalidades, que
señala que “(...) las ordenanzas en materia tributaria expedidas por las municipalidades distritales deben ser ratificadas por las
municipalidades provinciales de su circunscripción para su vigencia (...)” [3]

Ahora bien, si el legislador ha optado por establecer este requisito para la producción normativa municipal, ¿se desnaturalizaría el
contenido mínimo de la autonomía municipal?; o, en otras palabras, ¿ello impediría seguir reconociendo el ejercicio de la potestad
tributaria en el caso de los municipios distritales? Evidentemente no.

En efecto la ratificación no le resta capacidad de gestión y autogobierno al municipio distrital toda vez que será este el único capaz de
establecer el costo global del servicio brindado y su distribución. Mediante la ratificación, el municipio provincial no le enmienda la
plana al distrital, ni invade un espacio naturalmente destinado a éste, sino que únicamente constata que aquellos costos que se pretenden
trasladar al contribuyente de una localidad determinada se encuentren perfectamente sustentados.

Contrario sensu, al no existir justificación razonable de lo que se pretende cobrar al contribuyente, es lógico que el sistema jurídico
impida, mediante el filtro de la ratificación, utilizar como base de cálculo una norma que atenta contra el interés de los vecinos y la
adecuada prestación de los servicios públicos, la que se verifica, no sólo por la efectiva prestación del servicio, sino por la valoración de
su costo en base a circunstancias generadoras reales.

5. Sustento de la ratificación: concordancia práctica de bienes constitucionales

Reiterando lo señalado en el Fundamento 11 de la STC N.° 041-2004-AI/TC, la ratificación se sustenta en la necesidad de armonizar y
racionalizar el sistema tributario a nivel de municipalidades y así evitar posibles sobrevaloraciones de costos; de otro lado otorga
seguridad jurídica [4] a los contribuyentes, principio que constituye un deber para todo poder público.

De este modo, como consecuencia de la ponderación de bienes constitucionales en base al principio de “concordancia práctica”, puede
concluirse que, con tal requisito, no sólo no se desconoce la autonomía normativa municipal en materia tributaria, sino que también se
otorga igual eficacia a otro bien constitucional, garantizando que el contribuyente asuma las cargas tributarias que efectivamente le
corresponde.

Asimismo, la existencia de la ratificación como un mecanismo de filtro previo se justifica también porque la Contraloría General de la
República –entidad encargada de la supervisión y auditoria del buen uso de recursos estatales– únicamente efectúa un control posterior de
tales cuestiones.

6. Reglas de validez y vigencia de las ordenanzas distritales que crean arbitrios

Luego del análisis efectuado, se reafirma el requisito de ratificación como uno esencial de validez para la ordenanza distrital sobre
arbitrios; y en el mismo sentido, se reitera la necesidad de que se concretice en un momento tal, que garantice la efectividad de su
objetivo; es decir, dentro de un plazo razonable.

Es bajo esa lógica que este Tribunal interpreta el plazo del artículo 69-A de la Ley de Tributación Municipal, en concordancia con el
artículo 40° de la Ley Orgánica de Municipalidades (antes artículo 94° de la Ley N.° 23853), el cual, se refiere a la ordenanza “en tanto
válida y vigente”, no admitiendo interpretaciones contrarias que desnaturalicen la finalidad constitucional de protección de los derechos
de los contribuyentes, al afirmar que este requisito puede darse en cualquier momento. Esta es la única interpretación válida en el
ordenamiento jurídico para este caso desde el momento en que rigió la norma.

7. Ratificación: elemento constitutivo de validez

Consecuentemente, la ratificación de ninguna manera puede tener una finalidad meramente declarativa de validez –no tendría ningún
sustento ni sentido si así se hubiera previsto–, sino más bien constitutiva. Su cumplimiento es condicionante para afirmar la observancia
del principio de reserva de ley en materia tributaria municipal.

En ese sentido, siguiendo los principios de la teoría general del derecho que distingue entre validez y vigencia (eficacia frente a terceros),
podemos concluir que una ordenanza será válida cuando ha sido aprobada por el órgano competente y dentro del marco de sus
competencias, esto es, respetando las reglas de producción normativa del parámetro de constitucionalidad, las cuales exigen el requisito
de la ratificación; y por otro lado, estará vigente cuando adquiera legitimidad para ser exigida en su cumplimiento, esto es, mediante el
requisito de publicidad derivado del artículo 51° de la Constitución.

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En resumen, la ratificación es un requisito sine qua non para la validez de la ordenanza distrital sobre arbitrios y la publicación del
acuerdo ratificatorio un requisito esencial para su vigencia; sólo después de cumplidos estos dos requisitos, la ordenanza distrital podrá
ser exigida a los contribuyentes.

8. La reserva de ley en materia de tributación municipal

La reserva de ley en materia tributaria determina que todos los elementos esenciales del tributo (hecho generador, base imponible,
sujetos y alícuota) sean creados mediante ley. Específicamente, en el caso de los gobiernos locales, la propia Constitución ha
conferido a la ordenanza el rango de ley para ser utilizada como instrumento normativo idóneo para el ejercicio de su potestad
tributaria.

En el caso de los municipios, se constata el respeto a la reserva de ley, cuando el tributo ha sido creado por ordenanza siguiendo las
reglas de producción normativa del parámetro de constitucionalidad y cuando cada uno de los elementos constitutivos del tributo se
encuentren regulados en él (esto incluye la base imponible y alícuota que normalmente se derivan del informe técnico); de lo
contrario, ninguna autoridad se encontraría habilitada para cobrar tributos con base a dicha norma. En razón a ello, no es posible la
derivación de ninguno de los elementos constitutivos del tributo a ninguna norma de menor jerarquía o que estos sean regulados en
momento distinto al de la norma que crea el arbitrio.

9. Posición del Tribunal Constitucional y reglas de observancia obligatoria

Respecto a los requisitos para la validez y vigencia, así como al momento en que la ordenanza que crea arbitrios puede ser exigida a
terceros, se reiteran las conclusiones expuestas en los fundamentos 15 al 27 de la STC N.° 0041-2004-AI/TC:

 La ratificación es un requisito esencial para la validez de la ordenanza que crea arbitrios

 La publicación del Acuerdo de Concejo Provincial que ratifica, es un requisito para su vigencia.
 El plazo del artículo 69-A de la Ley de Tributación Municipal, es el plazo razonable para la ratificación y publicación del
Acuerdo de Concejo que ratifica la ordenanza.
 Sólo a partir del día siguiente de la publicación de dicho acuerdo dentro del plazo, la municipalidad distrital se encuentra
legitimada para cobrar arbitrios.
 En caso que no se haya cumplido con ratificar (requisito de validez) y publicar (requisito de vigencia) una ordenanza dentro
del plazo previsto, corresponde la aplicación del artículo 69-B de la Ley de Tributación Municipal; en consecuencia, el arbitrio se cobrará
en base a la ordenanza válida y vigente del año fiscal anterior reajustada con el índice de precios al consumidor.
 Si la norma del año anterior no cuenta con los requisitos de validez y vigencia, deberá retrotraerse hasta encontrar una norma
que reúna tales requisitos y sirva de base de cálculo.

VIII. FUNDAMENTOS DE CONSTITUCIONALIDAD MATERIAL

A. La apreciación de razonabilidad para establecer los criterios de distribución del costo global por arbitrios

Los problemas en la regulación de arbitrios no sólo se han presentado a nivel formal por el incumplimiento del requisito de la ratificación
(confiscatoriedad cualitativa/violación de la reserva de ley), sino también respecto al costo global del arbitrio y la distribución de su carga
económica entre los vecinos contribuyentes, quienes de manera recurrente denuncian aumentos irrazonables e injustificados año tras año,
que este Tribunal ha conocido en diversas acciones de amparo en casos particulares.

Esta situación importa, por un lado, a) la necesidad de que los órganos de control supervisen de manera estricta la forma como los
Municipios calculan el costo total de los arbitrios; y, b) la necesidad de fijar legalmente los criterios mínimos para la distribución del
costo global entre los contribuyentes de cada localidad.

En este último aspecto, la STC N.° 0041-2004-AI/TC marcó un cambio de jurisprudencia respecto a la STC N.° 0918-2002-AA/TC
(Caso Estudio Navarro Abogados SCR Ltda.), estableciendo que será la razonabilidad, el parámetro determinante para la determinación
de un criterio cuantificador como válido, mediante la siguiente regla:

 Los parámetros objetivos de distribución de costos serán razonablemente admitidos como válidos cuando hubiese una
conexión lógica entre la naturaleza del servicio brindado (en cada caso, sea seguridad, salubridad o limpieza) y el presunto grado de
intensidad del uso de dicho servicio (fundamento 41).

1. Cada tipo de servicio presenta una fórmula distributiva propia

Asimismo, el Tribunal advirtió que estos parámetros objetivos de distribución de costos no pueden aplicarse como plantilla en todos los
casos, sino que dependerán de la propia naturaleza del servicio brindado; en consecuencia:

 Será la distinta naturaleza de cada servicio la que determine, en cada caso, la opción distribuitiva de costos más adecuada para
conseguir la cuota distributiva ideal.

2. Parámetros mínimos de validez constitucional que permiten acercarse a opciones de distribución ideal

Conforme lo advertimos en la STC N.° 0041-2004-AI/TC, el objetivo de señalar algunos criterios razonables que resulten válidos para
cada uno de los tres tipos de arbitrios analizados, constituye una condición indispensable que debe observarse en cada caso; por ello, será
responsabilidad de cada municipio encontrar –partiendo de esta base– fórmulas que logren, a través de la regla de ponderación, una mejor
distribución del costo por servicios brindados. Consecuentemente, los gobiernos locales no pueden, de modo alguno, maliciosamente
malinterpretar y aplicar el sentido de los criterios anteriormente expuestos, para sustentar y justificar, omitiendo la regla de ponderación,

44
la distribución de costos con resultados deliberadamente perjudiciales para los contribuyentes; y, con ello encubrir gestiones
administrativamente ineficientes y contrarias a la naturaleza de la actividad municipal.

El criterio de razonabilidad determina que, pudiendo existir diversas fórmulas para la distribución del costo total de arbitrios, se opte por
aquella que logre un mejor equilibrio en la repartición de las cargas económicas, tarea que por su grado de tecnicidad debe ser realizada
por el propio municipio, no sólo porque cuenta con la información de los sectores que integran su comuna y las peculiaridades en cada
caso, sino también porque tiene el personal técnico especializado para cumplir con esta responsabilidad y más aún, por ser su función
constitucional, en ejercicio de su autonomía, la prestación de los servicios públicos de su responsabilidad, en armonía con las políticas y
planes nacionales y regionales de desarrollo, tal como lo dispone el artículo 195° de la Constitución.

Por ello, el artículo IV del título preliminar de la Ley Orgánica de Municipalidades, establece como un principio de la gestión municipal,
“(...) promover la adecuada prestación de los servicios públicos locales y el desarrollo integral, sostenible y armónico de su
circunscripción”.

Para cumplir este fin, el municipio no sólo deberá cumplir con brindar servicios públicos, sino que, al hacerlo, deberá procurar la mayor
eficiencia y continuidad en la prestación de los mismos.

3. Parámetros mínimos de validez constitucional para los arbitrios de limpieza pública, mantenimiento de parques y jardines y seguridad
ciudadana.

Luego de hacer hincapié en este aspecto, -ya expuesto preliminarmente en la STC N.° 0041-20041-AI/TC-, se expondrá de manera
general, al igual que en aquella oportunidad, algunos criterios objetivos de distribución y observancia básica que razonablemente harían
presumir una mejor distribución del costo del arbitrio.

A) Limpieza pública (fundamento 42, STC N.° 0041-2004-AI/TC).

Como quiera que el servicio de limpieza pública, involucra un conjunto de actividades, como por ejemplo servicios de recolección
y transporte de residuos, barrido y lavado de calles, relleno sanitario, etc., los criterios de distribución deberán adecuarse a la
naturaleza de cada rubro; por ejemplo, el criterio tamaño del predio no resulta adecuado en todos los casos para distribuir el
costo por recolección de basura, pues presentará matices si se trata de casa habitación o local comercial; sin embargo, sí será el
correcto para el caso de limpieza de calles, no en términos de metros cuadrados de superficie, sino en cuanto a la longitud del
predio, pues a mayor longitud, mayor limpieza de calles.

Cabe, entonces, efectuar las siguientes precisiones:

- El criterio tamaño del predio, entendido como metros cuadrados de superficie (área m2), guarda relación directa e indirecta
con el servicio de recolección de basura, en los casos de casa habitación, pues a mayor área construida se presume mayor provocación de
desechos; por ejemplo, un condominio o un edificio que alberga varias viviendas tendrá una mayor generación de basura que una
vivienda única o de un solo piso.
- Para lograr una mejor precisión de lo antes señalado, deberá confrontarse, utilizando como criterio adicional, el número de
habitantes en cada vivienda, lo cual permitirá una mejor mensuración de la real generación de basura.
- Para supuestos distintos al de casa habitación (locales comerciales, centros académicos, supermercados, etc), el criterio
tamaño de predio (área m2), no demostrará por sí solo una mayor generación de basura, por lo cual, deberá confrontarse a fin de lograr
mayor precisión, con el criterio uso de predio, pues un predio destinado a supermercado, centro comercial, clínica, etc., presume la
generación de mayores desperdicios no por el mayor tamaño del área de terreno, sino básicamente por el uso.
- Para la limpieza de calles, no puede considerarse el tamaño de predio entendido como metros cuadrados de superficie, sino
únicamente como longitud del predio del área que da a la calle, pues el beneficio se da en el barrido y limpieza de las pistas y veredas
circunscritas a cada predio.

B) Mantenimiento de parques y jardines (fundamento 43, STC N.° 0041-2004-AI/TC)

En este caso, lo determinante para medir la mayor intensidad de disfrute del servicio será el criterio ubicación del predio, es
decir, la medición del servicio según la mayor cercanía a áreas verdes. Por consiguiente, no se logrará este objetivo si se utilizan
los criterios de tamaño y uso del predio, debido a que no relacionan directa o indirectamente con la prestación de este servicio.

C) Serenazgo (fundamento 44, STC N.° 0041-2004-AI/TC)

En el servicio de serenazgo es razonable utilizar los criterios de ubicación y uso del predio, por cuanto su uso se intensifica en
zonas de mayor peligrosidad. Asimismo, debe tenerse en cuenta el giro comercial; por ejemplo, la delincuencia y peleas callejeras
suelen producirse con mayor frecuencia en centros comerciales, bares o discotecas.

Siguiendo esta lógica, el tamaño del predio no es un criterio que pueda relacionarse directa o indirectamente con la prestación de este
servicio.

4. Distinción de dos momentos en la cuantificación de arbitrios

En la cuantificación de los arbitrios se deben distinguir dos momentos: 1) la determinación del costo global (que se evidencia a través del
Informe Técnico anexo a la Ordenanza); y 2) la distribución de este costo global entre todos los vecinos-contribuyentes, (en base a
criterios razonables de distribución).

45
Si bien en esta sentencia, como en la anterior que marca el criterio vinculante, se ha incidido en el segundo aspecto de la cuantificación,
por haber sido materia expresa de petitorio, consideramos importante desarrollar la determinación global del costo, porque, para asegurar
una correcta distribución del costo del servicio entre todos los contribuyentes, un aspecto indispensable es que, primeramente, tales
montos sean los que realmente corresponde distribuir, pues ante un presupuesto de costo global con sobrevaloraciones, de nada serviría
buscar fórmulas para la distribución de costos, cuando en principio el mismo de ninguna manera podría ser distribuido por no
corresponder al gasto por prestación de servicio.

5. Importancia de la ratificación y del informe técnico en la determinación del costo global

Por lo antes señalado, este Colegiado considera necesario resaltar la importancia de la ratificación, pues mediante este filtro se constata
que todos los montos que se distribuyan entre la totalidad de contribuyentes de una determinada localidad sean sólo aquellos gastos
justificados para financiar el servicio.

Como quiera que estos costos se sustentan en un informe técnico financiero, su publicidad como anexo integrante de la ordenanza que
crea arbitrios, resulta determinante para la observancia del principio de reserva de ley, dado que será sobre la base de estos cálculos como
se determine la base imponible y la distribución de su monto entre todos los vecinos. En tal sentido, el informe técnico financiero
constituye un elemento esencial de este tributo.

En el fundamento 29 de la STC N.° 0041-2004-AI/TC, señalamos que “(...) el hecho que sean las municipalidades a quienes les
corresponda esta facultad, no las autoriza a considerar de manera indiscriminada e irrazonable cualquier criterio para justificar sus costos,
pues los mismos –directos e indirectos– deberán ser idóneos y guardar objetiva relación con la provocación del coste del servicio”.

En otras palabras, con el arbitrio no se puede financiar cualquier tipo de actividad estatal u otros gastos que no sean aquellos provocados
por la prestación de un servicio específico.

B. LA CAPACIDAD CONTRIBUTIVA EN MATERIA TRIBUTARIA: EL CASO DE LAS TASAS MUNICIPALES

El Tribunal Constitucional no puede dejar de pronunciarse sobre este principio tributario en el presente caso. En efecto, la invocación al
principio de capacidad contributiva relacionado con las tasas como especie tributaria, y en el caso de autos, con los arbitrios como
subespecie de las tasas, no resulta un criterio pacífico; sin embargo, en los últimos años, su aceptación es cada vez menos negada. Su
exigencia en nuestro ordenamiento jurídico no se deriva de manera directa del propio texto constitucional, sino de modo indirecto a
través del contenido que la jurisprudencia constitucional ha consagrado a través de otros principios constitucionales de la
tributación, los cuales actúan como garantías del contribuyente frente al ejercicio del poder tributario.

1. Contenido constitucional del principio de capacidad contributiva

Los principios constitucionales tributarios recogidos en el artículo 74° de la Constitución, como verdaderas exigencias al legislador o
a quien –por disposición constitucional– se le haya otorgado potestad tributaria, no están desarrollados en la propia Ley
Fundamental, sino en la jurisprudencia del Tribunal Constitucional, donde se ha ido dotando de contenido material a cada uno de
ellos. Inclusive, en la STC N.° 2727-2002-AA/TC, este Colegiado señaló que el principio de no confiscatoriedad tiene la estructura
propia de un “concepto jurídico indeterminado”, por cuanto, su contenido constitucionalmente protegido no puede ser precisado en
términos generales y abstractos, sino que debe ser analizado y observado en cada caso, teniendo en cuenta la clase de tributo y las
circunstancias de quienes están obligados a sufragarlo.

De este modo, para que el principio de capacidad contributiva como principio tributario sea exigible, no es indispensable que se
encuentre expresamente consagrado en el artículo 74° de la Constitución, pues su fundamento y rango constitucional es implícito en la
medida que constituye la base para la determinación de la cantidad individual con que cada sujeto puede/debe en mayor o menor medida,
contribuir a financiar el gasto público; además de ello, su exigencia no sólo sirve de contrapeso o piso para evaluar una eventual
confiscatoriedad, sino que también se encuentra unimismado con el propio principio de igualdad, en su vertiente vertical [5].

Es así que el Tribunal Constitucional, en la STC N.° 0033-2004-AI/TC, precisó que la capacidad contributiva es un principio
implícito de la tributación y que tiene un nexo indisoluble con el hecho sometido a la imposición, configurando el presupuesto
legitimador para establecer tributos.

2. El principio de capacidad contributiva en otras especies tributarias distintas al impuesto

La capacidad contributiva en tanto principio que justifica el cobro de tributos, se asocia con mayor frecuencia al caso de los impuestos y
menos a otras figuras tributarias; sin embargo, siendo la capacidad contributiva la contrapartida en la verificación de situaciones de
confiscatoriedad, debe evaluarse si es posible su invocación en otras categorías tributarias.

El ordenamiento jurídico peruano, si bien no ha recogido la definición del tributo de manera positiva, sí ha establecido en la norma II del
Título Preliminar del Código Tributario su división en tres categorías: impuestos, contribuciones y tasas (arbitrios, derechos y licencias).

La apelación a la capacidad contributiva como sustento de la imposición es innegable en el caso de impuestos, pues estos tributos no
están vinculados a una actividad estatal directa a favor del contribuyente, sino más bien, básicamente, a una concreta manifestación de
capacidad económica para contribuir con los gastos estatales. Lo recaudado por estos tributos va a una caja fiscal única para luego
destinarse a financiar servicios generales e indivisibles.

46
A diferencia de los impuestos, las tasas y contribuciones, son tributos cuya motivación de pago, no se fundamenta en la constatación
de una determinada capacidad contributiva, sino como consecuencia de la prestación de un servicio público divisible por parte del
Estado en beneficio del contribuyente.

La diferencia entre estas categorías se sustenta en la vinculación a una actividad estatal que motive la imposición y en
consideraciones tales como la divisibilidad del servicio que se financia [6].

Ahora bien, luego de lo dicho, ¿es la capacidad contributiva un principio implícito e inherente a todo tipo de tributos? Consideramos que
la respuesta es afirmativa en el caso de los impuestos, pues ello se desprende del propio hecho generador; sin embargo, en el caso de las
tasas y contribuciones, su alegación no se niega, pero es claro que ella no podría derivarse directamente del hecho generador, sino que, de
ser invocada, deberá fundarse a otras consideraciones.

3. Problemas de aplicación de la capacidad contributiva en el caso de tasas municipales

En la mayoría de los casos particulares vistos por este Tribunal, se advierte que uno de los criterios para la determinación de arbitrios más
usado por los municipios y a su vez, más cuestionado por los contribuyentes, ha sido el uso del valor de predio (autoavalúo), elemento
que representa una manifestación clara de capacidad contributiva, porque evidencia la tenencia de patrimonio y su valorización.

Evidentemente, el autoavalúo –instrumento que demuestra la capacidad contributiva en cada caso–, no puede ser el criterio
originario y determinante para distribuir el costo del servicio, pues no es en base a la capacidad contributiva que se genera la
obligación tributaria, sino a consecuencia de la actividad desempeñada por el municipio para la efectiva prestación de servicios en
beneficio de los contribuyentes.

No obstante ello, no es posible negar la concurrencia del principio de capacidad contributiva en todos los casos, aunque no en el nivel de
criterio generador de la tasa (arbitrio), sino como criterio de invocación externa debido a circunstancias excepcionales.

Así, por ejemplo, aun cuando en las tasas (arbitrios) su cobro no se derive directamente de este principio, resulta que a veces en zonas de
mayor delincuencia –por consiguiente, con mayor despliegue de servicio municipal–, reside la población con menores recursos, la cual,
probablemente, si únicamente nos referimos a la contraprestación efectiva, deba pagar un mayor arbitrio que aquellos contribuyentes con
mayor capacidad económica. En muchos casos, este monto exigible incluso coactivamente, resulta excesivo para la reducida capacidad
de pago de estas personas.

Es así que, dependiendo de las circunstancias sociales y económicas de cada municipio, la invocación de la capacidad contributiva con
fundamento en el “principio de solidaridad”, puede ser excepcionalmente admitida, en tanto y en cuanto se demuestre que se logra un
mejor acercamiento el principio de equidad en la distribución.

4. Posición del Tribunal Constitucional y reglas de observancia obligatoria

Conforme se aprecia del Expediente N.° 0041-2004-AI/TC, (caso arbitrios Municipalidad de Surco), respecto a la capacidad contributiva
en materia de arbitrios, en los fundamentos 45 a 50, se han establecido las siguientes reglas:

 La capacidad contributiva, con base en el principio de solidaridad, puede excepcionalmente ser utilizada como criterio de
distribución de costos, dependiendo de las circunstancias económicas y sociales de cada municipio y si de esa manera se logra una
mayor equidad en la distribución, cuestión que debe sustentarse en la ordenanza que crea el arbitrio.

 Cuando se apele al principio de capacidad contributiva en materia de arbitrios, este no debe ser el criterio determinante o
de mayor prevalencia en la distribución de costos, sino el secundario o subsidiario, debiendo, en consecuencia, ser utilizado en
conjunto con otros criterios, en cuyo caso, la prevalencia de unos sobre otros, dependerá razonablemente de la especial naturaleza de
cada servicio.

 La regla anterior rige para el uso del autoavalúo (índice expresivo de capacidad contributiva); en consecuencia, se prohíbe el
uso de valor de predio (autoavalúo) como criterio cuantificador cuando se utilice como único criterio base o el de mayor prevalencia para
la determinación de arbitrios, pues es ahí donde el arbitrio se convierte en un impuesto encubierto. Por consiguiente, se admite su uso
como criterio secundario o subsidiario, constatadas las circunstancias de la primera regla.

 El uso conjunto del autoavalúo y la UIT como criterios únicos no se admite en ningún caso, pues privilegian la distribución
únicamente en base a la capacidad contributiva y no por la prestación efectiva del servicio.

 Existe una cuota contributiva ideal por la real o potencial contraprestación del servicio prestado que debe ser respetada, de
modo que la apelación a la capacidad contributiva atendiendo al principio de solidaridad, pueda admitirse como razonable cuando sirva
para reducir la cuota contributiva en situaciones excepcionales.

 De evidenciarse una potencial desproporción de la recaudación, como consecuencia de la reducción del arbitrio en situaciones
excepcionales, el desbalance por tal diferencia deberá ser compensado en mayor medida por los recursos del municipio, siempre que no
afecte su equilibrio presupuestal y así evitar su traslado total a otros contribuyentes.

Esta última regla se sustenta en que, al tratarse de servicios esenciales de carácter municipal que atienden simultáneamente al interés
particular y general, los gobiernos locales de ninguna manera pueden eludir su obligatoria prestación, ahí donde resulta más evidente la
necesidad de recibir, que la capacidad de dar [7]. En esa medida, por tratarse de servicios que benefician a toda la comunidad, hacer

47
recaer de manera indiscriminada la mayor carga tributaria –por el diferencial antes mencionado– únicamente en el resto de vecinos
contribuyentes, representaría una situación de manifiesta inequidad, imputable a quienes ejercen la potestad tributaria municipal.

C. IMPRECISIONES EN LA DEFINICIÓN LEGAL DEL ARBITRIO

Un aspecto que importa relevar es la definición legal del arbitrio como subespecie de la tasa y la serie de confusiones y expectativas que
se han generado a raíz de ella, para efectos de su cuantificación.

Así, según la norma II del Título Preliminar del Código Tributario, la tasa es el tributo cuya obligación tiene como hecho generador la
prestación efectiva por el Estado de un servicio público individualizado en el contribuyente; y el arbitrio –como subespecie de esta
figura–, es la tasa que se paga por la prestación o mantenimiento de un servicio público. De este modo, puede concluirse que el arbitrio
es, por derivación de su género, el pago como consecuencia de la “prestación efectiva individualizada en el contribuyente” .

Está definición es recogida igualmente por el artículo 68° de la Ley de Tributación Municipal, de la siguiente manera: “(...) los arbitrios
son las tasas que se pagan por la prestación o mantenimiento de servicio público individualizado en el contribuyente”. El artículo 69° del
mismo texto legal establece que en la determinación de arbitrios deberá considerase el costo que demanda el servicio y su mantenimiento,
así como el beneficio individual prestado de manera real o potencial.

Tomando en cuenta esta última referencia, este Tribunal aprecia dos aspectos contradictorios: 1) si en la determinación se admite un
beneficio potencial, entonces no podría afirmarse al mismo tiempo y en todos los casos una real prestación efectiva de servicios, pues
puede que esta se dé o no se dé; y por otro lado, 2) si hablamos de beneficio individual, el mismo debería constatarse en todos los
casos de manera concreta y efectiva; sin embargo, como veremos más adelante, hay factores que imposibilitan esta comprobación.

Debido a cuestiones fácticas derivadas de la propia naturaleza del arbitrio, lo correcto sería considerar que tal beneficio individual puede
darse de manera directa (real) y/o indirecta (potencial), conforme se explicará seguidamente.

1. El arbitrio y la confluencia de intereses: beneficio particular y beneficio colectivo

Si bien, teóricamente, la tasa sirve para financiar servicios públicos divisibles, en la práctica el arbitrio (subespecie) presenta problemas
técnicos para justificar su cobro para servicios perfectamente divisibles. No siempre se podrá verificar esta contraprestación efectiva de
servicio público individualizado; ello tiene como consecuencia que el vecino contribuyente, al no constatar la existencia de un beneficio
directamente individualizado en su caso, se muestre renuente a aceptar el aumento del costo.

Y es que, en realidad, no resulta posible, en todos los casos, lograr el ideal de paridad efectiva en el intercambio, cual suerte de obligación
bilateral entre el contribuyente y el municipio, situación que básicamente se debe a la confluencia de intereses particulares (coste
divisible) y generales (coste indivisible), comunes en la prestación de servicios esenciales de carácter municipal, a diferencia de lo que
ocurre, por ejemplo, en el caso del otorgamiento de una licencia municipal, donde el contribuyente-solicitante sí puede constatar de modo
particular el beneficio de recibir la licencia municipal, por la cual, la municipalidad fija un costo concretizado como consecuencia de la
actividad administrativa desplegada para ello.

La esencialidad del servicio municipal, en el caso de los arbitrios de limpieza pública, ornato y seguridad ciudadana, hace que su
exigencia trascienda al beneficio directo y/o concretizado (individualización). Efectivamente, en los servicios esenciales de carácter
municipal, al confluir tanto la utilidad singular como la colectiva, no siempre podrá apelarse a un beneficio directo, sino más bien a uno
indirecto cuando prioritariamente sea la comunidad la beneficiaria directa.

Quedan claras, entonces, las dificultades técnicas existentes para la concreción del beneficio individual en todos los casos, siendo más
propio admitir que tal beneficio individual pueda verificarse tanto de manera directa como indirecta.

En vista de ello, el Tribunal Constitucional exhorta al legislador para que, atendiendo a esta situación, redefina la materia considerando
estas particularidades, de modo que, a futuro, pueda sincerarse y asumirse la confluencia del beneficio particular y el beneficio general de
un modo más adecuado, generando, a su vez, mayor aceptación y conciencia entre los contribuyentes sobre lo que deberán pagar.

2. La participación ciudadana en la determinación del costo global de arbitrios y supervisión de su recaudación como ejercicio de un
derecho constitucional

El gobierno local constituye el elemento de la unidad estatal más cercano a la población y, como tal, es el más adecuado para promover
mecanismos de democracia directa en la elaboración y supervisión de las diferentes políticas locales. En base a ello, como parte del
progresivo proceso de descentralización, revisten gran importancia los planes de desarrollo local concertado y presupuestos
participativos, donde la participación vecinal sea una constante no sólo de supervisión en el manejo presupuestario, sino de
reinvindicación del ciudadano en la toma de las decisiones que van a surtir efectos en la vida del colectivo.

Por estas razones, el Tribunal Constitucional, atendiendo al legítimo malestar ciudadano y a la desconfianza en la gestión municipal
respecto a la cuantificación de arbitrios, considera necesario que se involucre a la ciudadanía a través de las juntas vecinales comunales
para que participen en las sesiones del Concejo que aprueben las ordenanzas de arbitrios, debatiendo su costo global y los criterios de
distribución, para de este modo reafirmar la legitimidad de estos cobros.

Con ello se busca incluir al ciudadano no sólo en la elaboración de mecanismos de recaudación –de arbitrios como rentas municipales
que constituyen ingresos propios-, sino además en el control de los fondos recaudados y su uso racional exclusivo para la financiación y
mantenimiento del servicio.

48
Nuestra Ley Fundamental en su artículo 2°, inciso 17, reconoce la participación ciudadana como un derecho fundamental, estableciendo
que “(...) toda persona tiene derecho a participar, en forma individual o asociada, en la vida política, económica, social y cultural de la
Nación (...)”.

Específicamente, el artículo 31° de la Constitución reconoce la participación ciudadana en el gobierno municipal de su jurisdicción, como
derecho y deber constitucional del ciudadano. Siendo así, el artículo 116° de la Ley Orgánica de Municipalidades, establece que: “(...) las
juntas estarán encargadas de supervisar la prestación de servicios públicos locales, el cumplimiento de las normas municipales, la
ejecución de obras municipales y otros servicios que se indiquen de manera precisa en la ordenanza de su creación (...)”

Consecuentemente, se exhorta al legislador para que precise en la legislación que regula la producción normativa municipal, la forma
como deberá concretarse la participación ciudadana en la determinación y distribución de arbitrios, a efectos de garantizar la eficacia de
este derecho.

C. LA EXIGENCIA DE NO CONFISCATORIEDAD EN EL CASO DE LOS ARBITRIOS MUNICIPALES

El análisis de confiscatoriedad de los tributos tiene en su ratio el referente base de la capacidad contributiva, la cual se deriva del propio
presupuesto de hecho o se pone de manifiesto por otras circunstancias como en el caso de las tasas, siendo indispensable su consideración
en cada oportunidad que se analicen supuestos de confiscatoriedad.

Conforme a lo que este Tribunal Constitucional sostuvo en el Exp. N.° 2727-2002-AA/TC, “(...) el contenido constitucionalmente
protegido de este principio jurídico indeterminado, no puede ser precisado en términos generales y abstractos, sino que debe ser
analizado y observado en cada caso, (...). No obstante, teniendo en cuenta las funciones que cumple en nuestro Estado democrático
de derecho, es posible afirmar, con carácter general, que se transgrede el principio de no confiscatoriedad de los tributos cada vez que
un tributo excede el límite que razonablemente puede admitirse como justificado en un régimen en el que se ha garantizado
constitucionalmente el derecho subjetivo a la propiedad”.

En consecuencia, conforme se declaró en el Exp. N.° 0004-2004-AI/TC (acumulados), “(...) es preciso distinguir la eventual
inconstitucionalidad de un tributo en atención a su incidencia concreta en las circunstancias particulares y la inconstitucionalidad
en la que pueda incurrir la ley que lo regula, la cual sólo podría ser determinada, en sentido abstracto, analizando los elementos
constitutivos del tributo, y particularmente la materia imponible y la alícuota, cuyos contenidos o dimensiones podrían ser muestras
evidentes de un exceso de poder tributario”.

1. ¿Cómo se constata la confiscatoriedad en el caso de arbitrios municipales?

Conforme a lo dicho, la evaluación de confiscatoriedad cuantitativa en estos casos, es una tarea difícil de determinar con alcance general,
por lo que será necesaria su verificación atendiendo las peculiaridades de cada caso particular. No obstante, situaciones tales como la
determinación del monto global del arbitrio en base a montos sobrevaluados o montos no justificados, por ejemplo ante la inexistencia
del informe técnico financiero, evidencian situaciones de confiscatoriedad, pues imponen al contribuyente cargas tributarias que no
corresponden a su realidad.

Por el contrario, la confiscatoriedad en cada caso concreto requerirá la verificación de la no existencia de una relación razonable entre el
costo del servicio global que debe solventar cada sujeto y la forma como se ha cuantificado el mismo en su caso, debiendo demostrarse,
además, que de acuerdo a sus circunstancias económicas, no le es posible soportar este tributo.

La confiscatoriedad no sólo se constata cuantitativamente, sino que podría verificarse de manera cualitativa cuando se exige el pago
sin respetar otros principios tributarios. De este modo, habrá confiscatoriedad cualitativa si la municipalidad no ha puesto a
disposición del vecino la prestación del servicio, en cuyo caso se vulnera la reserva de ley, al cobrarse en base a una circunstancia
generadora inexistente.

Para evaluar la falta de prestación del servicio deberán tomarse en cuenta presunciones tales como la inexistencia de personal técnico real
para efectivizar la prestación del servicio en los términos cuantificados por el municipio. Por ejemplo, debe verificar si un “X” número de
ciudadanos puede tener a su disposición, de manera real o potencial, el servicio de serenazgo con base a un numero “y” de camionetas de
serenazgo; o, si no existen áreas verdes o no se mantienen, y pese a ello, se cobra el servicio.

Si bien el contribuyente que discrepa sobre la carga económica asumida por arbitrios debe adjuntar en su reclamo administrativo o
posterior acción judicial los elementos mínimos que certifiquen lo que alega (liquidaciones, órdenes de pago, determinaciones y otros
elementos que demuestren la falta de recursos para asumir la carga tributaria o la falta de disposición del servicio cobrado), conforme se
señaló en el fundamento 61 de la STC N.° 0041-2004-AI/TC, debido a la complejidad técnica que supone demostrar lo que
verdaderamente corresponde pagar de manera individualizada a cada contribuyente y el posible exceso en el cobro, el Tribunal considera
que, en última instancia, la carga de la prueba en estos casos debe invertirse y recaer en la municipalidad, pues esta se encuentra en
mejores condiciones técnicas para asumirla.

2. Posición del Tribunal Constitucional y reglas de observancia obligatoria

Como consecuencia de los antes señalado, se establecen las siguientes reglas:

 En términos generales, la evaluación de confiscatoriedad en el caso de arbitrios, se manifiesta por la determinación del monto global
del arbitrio sobre la base de montos sobrevaluados o, en el caso de montos no justificados, por la falta del informe técnico financiero que
demuestre la determinación de costos.

49
 En cada caso concreto, el contribuyente deberá acreditar lo que alega mediante los documentos mínimos indispensables
(liquidaciones, órdenes de pago, determinaciones, así como otros elementos que demuestren la falta de recursos para asumir la carga o la
no puesta a su disposición del servicio cobrado); sin embargo, será la Municipalidad quien asuma el mayor peso de la carga probatoria,
debiendo ser ella quien demuestre la razonabilidad entre el costo del servicio y el monto exigido al contribuyente en cada caso específico.

 Si el contribuyente personalmente o de manera conjunta reclama en vía administrativa y luego en la judicial la confiscatoriedad de los
cobros, sustentándose en peritajes y estudios de certificación técnica, el municipio deberá correr con los costos efectuados por los
contribuyentes, en caso sea atendido favorablemente su reclamo o demanda.

IX. ANÁLISIS DE LAS ORDENANZAS CUESTIONADAS

A. INCONSTITUCIONALIDAD POR LA FORMA. CONSTATACIÓN DEL REQUISITO DE RATIFICACIÓN COMO

ELEMENTO ESENCIAL DE VALIDEZ DE UNA ORDENANZA DISTRITAL SOBRE ARBITRIOS, EN EL CASO DE LA
MUNICIPALIDAD DE MIRAFLORES

Según los demandantes, la norma ratificada y publicada dentro del plazo del 30 de abril sólo genera efectos jurídicos hacia delante, y no
como lo entienden los gobiernos locales, para quienes, sea cual sea la fecha de publicación y ratificación, procede la aplicación
retroactiva de la norma al 1 de enero del ejercicio fiscal y para todo el ejercicio fiscal en curso, aun cuando la norma no haya sido
válidamente emitida.

Según los demandados, ni la Ley Orgánica de Municipalidades, ni el Decreto Legislativo N.° 776, señalaban el plazo en el que debe
producirse la ratificación de la municipalidad Provincial y su respectiva publicación. De allí que durante mucho tiempo se haya venido
interpretando que el plazo límite del 30 de abril mencionado en la Ley de Tributación Municipal, se refería únicamente a la publicación
de la Ordenanza Distrital.

Por dichos motivos, consideran que sería irrazonable sancionar a la Municipalidad de Miraflores con la declaración de
inconstitucionalidad o nulidad de los efectos jurídicos subsistentes de estas ordenanzas, dado que no tenía responsabilidad en las
deficiencias e incertidumbres derivadas de la legislación sobre tributación municipal de tasas por servicios públicos.

El Tribunal ya se ha pronunciado al respecto en la STC N.° 0041-2004-AI/TC, interpretando que el plazo del 30 de abril debe tenerse en
cuenta si la ordenanza ha sido ratificada y se ha publicado el acuerdo de ratificación; sólo así podrá surtir efectos hacia adelante. Esta
misma regla vinculante ha sido reiterada a lo largo de esta sentencia, de modo que deberán evaluarse las normas cuestionadas con arreglo
a las reglas vinculantes establecidas.

N.° de Ordenanza Publicación de aprobación Ratificación Publicación de la ratificación

N.° 33-1997 08.03-97 A.C 042 15.04.1998
N.° 48-98-MM 20.02.98 AC 049 26.02.1999
N.° 57-99-MM 28.01.99 AC 049 26.02.1999
N.° 070-2000-MM 28.01.2000 AC 031 25.02.2000
N.° 086-2001-MM 01.02.2001 AC 057 08.03.2001
N.° 100-2002 06.02.2002 AC 150 20.06.2002
N.° 116-2003 26.01.2003 AC 134 20.09.2003
N.° 142-2004 18.01.2004 AC 187 23.07.2004
N.° 143-2004 18.01.2004 AC 187 23.07.2004

Conforme se advierte del cuadro anterior, de las nueve ordenanzas cuestionadas, en seis de ellas no se cumplió con el requisito de la
ratificación en el plazo del 30 de abril [8]; en consecuencia, dichas ordenanzas devienen en inconstitucionales por vicios de forma. Estas
son las siguientes: N.° 33-1997, N.° 48-98-MM, N.° 100-2002, N.° 116-2003, N.° 142-2004 y N.° 143-2004.

Siendo así, la sola existencia del vicio formal de inconstitucionalidad en el que han incurrido las referidas Ordenanzas, permite a este
Colegiado declarar su inconstitucionalidad in toto.

B. ANÁLISIS DE INCONSTITUCIONALIDAD DE ORDENANZAS RATIFICADAS DENTRO DEL PLAZO

Según los demandantes, aun cuando las Ordenanzas N.° 57-99-MM, N.° 070-2000-MM y N.° 086-2001-MM fueron ratificadas dentro
del plazo, las mismas no superan la presunción de constitucionalidad por deficiencias de fondo.

Según los demandados, estas ordenanzas ha sido ratificadas dentro del plazo referido en la STC N.° 0041-2004-AI/TC, lo que las hace
incuestionables en cuanto a su vigencia.

1. Ordenanza N.° 57-99-MM

Si bien esta Ordenanza fue ratificada con fecha 27 de febrero de 1999 (dentro del plazo), ha tomado como base la Ordenanza N.° 048-98-
MM, la cual, a su vez, se remite a la Ordenanza N.° 33-97-MM, ambas ratificadas fuera del plazo.

A juicio de este Tribunal, la referida Ordenanza no sólo toma como base de cálculo una ordenanzas inconstitucional por la forma, sino
que, al retrotraerse a la base de fondo establecida en la Ordenanza N.° 33-97-MM, resulta inconstitucional por el fondo, pues utiliza
fórmulas de cuantificación no válidas; así, en el caso de limpieza pública, se cobra porcentajes en base a tramos del autoavalúo; mientras
que en parques y jardines, así como en serenazgo, cobra en base a porcentajes de la UIT e incluso al Impuesto Predial.

50
2. Ordenanza N.° 070-2000-MM

La parte demandante precisa que la inconstitucionalidad de esta Ordenanza se fundamenta en que no cuenta con el informe técnico que
sustente los costos en base a los cuales se cobran los arbitrios y, en consecuencia, tal como este Tribunal lo afirmó en el fd. 62 de la STC
N.° 0041-2004-AI/TC, se trata de un caso de confiscatoriedad cualitativa, al no haberse observado el principio de reserva de ley.

3. El informe técnico como elemento cualitativo del arbitrio

En efecto, es evidente la importancia de la publicación del informe técnico financiero anexo a la ordenanza sobre arbitrios, pues no sólo
es una garantía de transparencia frente al contribuyente, sino que su inobservancia afecta los principios de reserva de ley y de seguridad
jurídica, que buscan evitar la arbitrariedad de las municipalidades al momento de determinar los montos por arbitrios.

En reiterada jurisprudencia este Colegiado ha señalado que la reserva de ley se encuentra garantizada cuando, vía ley o norma habilitada,
se regulan los elementos esenciales y determinantes para reconocer dicho tributo como tal, de modo que todo aquello adicional pueda ser
delegado para su regulación a la norma reglamentaria en términos de complementariedad, mas nunca de manera independiente.

En el caso de las ordenanzas municipales sobre arbitrios, la determinación del costo global constituye el aspecto mensurable de este
tributo, su base imponible, y como elemento esencial del mismo, determina que no puedan cobrarse arbitrios en base a ordenanzas que
carezcan de informe técnico.

De la revisión de la Ordenanza N.° 70-2000-MM, publicada el 28 de enero de 2000, que establece el importe para los arbitrios de
limpieza publica, parques y jardines y serenazgo para el año 2000, se advierte que la estructura de costos –que debe constituir
necesariamente parte integrante de la ordenanza que crea el arbitrio- fue publicada 3 meses después, esto es, con fecha 25 de abril de
2000, pese a lo cual, se exigió el pago de la primera cuota desde el mes de febrero, conforme consta del artículo 9 del propio texto de la
ordenanza.

Los principios constitucionales de publicidad de las normas y seguridad jurídica no se constatan “por partes” sino de manera integral,
pues estos, a su vez, se manifiestan como principios esenciales del propio ordenamiento jurídico.

Evidentemente, esta fórmula de cobro no se encuentra acorde con el ordenamiento constitucional, de modo que es ilegítima y, por
consiguiente, confiscatoria cualitativamente, ya que afecta los principios constitucionales de legalidad y seguridad jurídica, motivo por el
cual es, también inconstitucional.

4. Ordenanza N.° 086-2001-MM

Los demandantes sostienen que esta norma contiene un vicio de inconstitucionalidad material porque utiliza criterios vedados para la
determinación de arbitrios, conforme se aprecia del arbitrio por limpieza pública en el caso de casa habitación, donde el autoavalúo es el
único criterio que define la distribución del costo.

Los demandados sostienen que en el caso del arbitrio por limpieza pública en el caso de casa-habitación, el criterio predominante fue el
uso del predio y el complementario el autoavalúo como índice medidor de capacidad contributiva, el cual es un criterio reconocido para
todos los tributos por nuestra Constitución, debiendo evaluarse sobre la base del criterio de solidaridad social.

Agregan que si se lleva al extremo el criterio defendido por la Defensoría del Pueblo y sólo se acepta como criterio válido el uso del
predio, pagaría igual por recojo de basura quien vive en una zona tugurizada de Miraflores que quien vive en una zona residencial; o
quien tiene una gran casa o el pobre que no la tiene.

De la revisión de la Ordenanza cuestionada se aprecia que la distribución de costos en el caso del importe de arbitrios por limpieza
pública tomó como base imponible el valor del autoavalúo en cada caso, dependiendo del uso del predio. En consecuencia, el autoavalúo
fue el criterio preponderante y determinante para establecer el importe del servicio en cada supuesto, siendo que este debía ser un criterio
complementario y excepcional, toda vez que la capacidad contributiva no es lo que determina el nacimiento de la obligación tributaria en
las tasas, sino más bien la prestación del servicio.

En el caso de arbitrios de serenazgo, igualmente, la base imponible se estableció en función del autoavalúo según el uso, al cual se le
aplicó un porcentaje de la UIT. Bajo los mismos argumentos, esta forma de distribución no grava el importe en función del costo del
servicio sino de la capacidad contributiva, siendo que el uso conjunto del autoavalúo y de la UIT como criterios preponderantes han sido
proscritos por este Tribunal.

En el caso de los importes por arbitrio de parques y jardines, se utilizaron los criterios de uso, ubicación y UIT, privilegiándose el criterio
de ubicación del predio conforme a la cercanía de áreas verdes, por lo que, en este extremo, la Ordenanza resulta constitucional en un
análisis abstracto. De existir supuestos de confiscatoriedad, estos deberán ser analizados en cada caso concreto.

X. EFECTOS EN EL TIEMPO DE LA DECLARATORIA DE INCONSTITUCIONALIDAD

El artículo 81° del Código Procesal constitucional establece que:

“Las sentencias fundadas recaídas en el proceso de inconstitucionalidad dejan sin efecto las normas sobre las cuales se pronuncian.
Tienen alcances generales y carecen de efectos retroactivos. Se publican íntegramente en el Diario Oficial El Peruano y producen efectos
desde el día siguiente de su publicación.

51
Cuando se declare la inconstitucionalidad de normas tributarias por violación del artículo 74 de la Constitución, el Tribunal debe
determinar de manera expresa en la sentencia los efectos de su decisión en el tiempo. Asimismo, resuelve lo pertinente respecto de las
situaciones jurídicas producidas mientras estuvo en vigencia”. (Negritas nuestras).

La trascendencia del presente caso, –dada la creciente expectativa de los contribuyentes y gobiernos locales–, y sus posibles efectos
económicos, exigen que este Tribunal Constitucional determine los efectos de su decisión en el tiempo.

En este escenario, un primer aspecto a considerar es que la declaración de inconstitucionalidad de las Ordenanzas impugnadas con
efecto retroactivo (ex tunc), involucraría la devolución o compensación de la totalidad de lo recaudado de acuerdo a lo establecido en
el Código Tributario, por tratarse de pagos indebidos. Esta posibilidad –dada la antigüedad de algunas normas impugnadas y la
vigencia de sus efectos, situación que se agrava considerando que es una problemática que se reproduce a nivel nacional–, crearía un
caos financiero y administrativo municipal en perjuicio de los propios contribuyentes, a quienes finalmente se busca garantizar.

Las cuantiosas devoluciones que habilitaría un fallo con efectos retroactivos harían inviable la propia continuidad y mantenimiento
de los servicios que hoy en día deben suministrar los municipios, y con ello, la propia gestión municipal. Este, a nuestro juicio, es el
argumento central que impide a este Tribunal hacer uso de su facultad excepcional de declarar la inconstitucionalidad con efecto
retroactivo.

La decisión de no otorgar retroactividad a los efectos de esta sentencia determina las siguientes reglas vinculantes:

 No procedan las solicitudes de devoluciones por pagos indebidos cobrados en base a las ordenanzas declaradas
inconstitucionales, que se interpongan luego de la publicación de esta sentencia.

 Están exentos de la primera regla los reclamos administrativos y procesos judiciales que fueron accionados dentro de los
plazos correspondientes y que aún se encontraban en trámite al momento de la publicación de la presente sentencia, a fin de que prime en
su resolución el principio pro actione.

 Se deja sin efecto cualquier cobranza en trámite basada en ordenanzas inconstitucionales; asimismo, se impide el inicio de
cualquier procedimiento coactivo cuya finalidad sea la de ejecutar el cobro de deudas originadas en ordenanzas inconstitucionales.

 La regla anterior únicamente imposibilita la realización de la cobranza de deudas impagas basándose en ordenanzas
inconstitucionales; por consiguiente, no impide que las mismas puedan ser exigidas: a) sobre la base de ordenanzas válidas de periodos
anteriores reajustadas con el Indice de precios al consumidor; o, en su defecto, de no encontrarse norma válida alguna, b) sobre la base de
nuevas ordenanzas emitidas siguiendo los criterios vinculantes de este Tribunal, por los periodos no prescritos.

 De estar en el supuesto b), las ordenanzas habilitadas para cobrar las deudas impagas por los periodos no prescritos deberán
tramitarse conforme a los plazos del procedimiento de ratificación que hayan establecido las Municipalidades Provinciales. El trámite
deberá realizarse igual que en el caso del procedimiento de ratificación de las ordenanzas que regirán por el periodo 2006, a fin de que
puedan surtir efectos desde el 1 de enero de dicho año.

XI. EL PRECEDENTE VINCULANTE PARA EL RESTO DE MUNICIPIOS

En la audiencia de vista de la causa llevada a cabo con fecha 16 de mayo del 2005, la Defensoría del Pueblo solicitó al Tribunal
Constitucional que evalúe el presente caso como un tema de envergadura nacional que excede al caso de la Municipalidad de Surco y
Miraflores; y, en ese sentido, que emita un pronunciamiento que exija al resto de municipalidades que estén en la misma problemática,
revisar sus cobros por arbitrios y adecuarse al parámetro de constitucionalidad, a fin de evitar la interposición de nuevos procesos de
inconstitucionalidad.

Con el mismo criterio, la defensa de la Municipalidad de Miraflores solicitó que con motivo de esta sentencia se exhorte al resto de
municipalidades del país para que adecuen su conducta a las pautas establecidas en la STC N.° 0041-2004-AI/TC, y que se alerte al
Congreso para mejorar la Ley de Tributación Municipal en este extremo.

El Tribunal Constitucional coincide con las partes respecto a que la problemática que ha generado el tema de arbitrios es de envergadura
nacional. Por tal motivo, entendiendo la necesaria vinculación de los términos de nuestras sentencias –no sólo a las municipalidades
demandadas en estos procesos, sino a todas aquellas cuyas ordenanzas presenten vicios de forma y fondo–, es que se otorga efectos ex
nunc al fallo de esta sentencia, para así evitar que el normal funcionamiento y prestación de servicios municipales a nivel nacional
puedan verse afectados.

Si bien a diferencia del caso de la declaratoria de inconstitucionalidad de una ley de alcance nacional, la declaratoria de
inconstitucionalidad de ordenanzas se restringe al ordenamiento jurídico municipal del que provienen, ello no impide a este Tribunal para
que, a efectos de garantizar la primacía de la Constitución y el correcto funcionamiento del sistema de producción normativa en general,
extienda por conexidad los efectos de su sentencia a casos similares, toda vez que se constatan los mismos vicios de forma y fondo que
en este caso particular se sancionan.

En tal sentido, procede interpretar la vinculación a todos los demás casos invocando el artículo 78 del Código Procesal Constitucional,
que señala que:

52
“La sentencia que declare la ilegalidad o inconstitucionalidad de la norma impugnada, declarará igualmente la de aquella otra a la que
debe extenderse por conexión o consecuencia”

Lo que se busca con esta disposición es limpiar de impurezas el ordenamiento jurídico y asegurar que la declaración de
inconstitucionalidad de una norma sea efectiva en su totalidad, desterrándose también aquellas otras normas que se le relación o vinculen.

Lógicamente, en el supuesto de ordenanzas municipales sobre arbitrios, no se lograría tal fin en tanto no se depuren ordenanzas de
algunos municipios, y subsistan otras con idénticos problemas de fondo y forma en el resto.

Consecuentemente, para tal efecto, todas las demás municipalidades del país se encuentran vinculadas, a partir de la fecha, a las reglas
vinculantes establecidas en esta sentencia, bajo sanción de nulidad de sus ordenanzas.

De igual manera, respecto a los mismos periodos tributarios evaluados en los casos de Surco y Miraflores, esto es, de 1997 a 2004,
deberán observar las reglas vinculantes establecidas en esta Sentencia respecto al procedimiento de ratificación (VII, parte B, § 9); así
como, los parámetros mínimos de validez constitucional que permiten aproximarse a opciones de distribución ideal del costo del servicio
(VIII, parte A, § 3). Asimismo, también les alcanza el fallo de esta sentencia respecto a la modulación de los efectos en el tiempo; por lo
que les son aplicables las mismas reglas establecidas en el punto XIII precedente.

XII. FALLO
Por estos fundamentos, el Tribunal Constitucional, con la autoridad que le confiere la Constitución Política del Perú.
HA RESUELTO
1. Declarar FUNDADA la demanda de inconstitucionalidad de autos, respecto de las Ordenanzas N° 142 y 143 (2004), 116 (2003), 100
(2002), 70-2000-MM (2000), 57-99-MM(1999), 48-98-MM(1998), y 33-97-MM(1997).

2. Declarar FUNDADA en parte la demanda de inconstitucionalidad de autos, respecto de la Ordenanza N.° 86 (2001), en el caso de la
determinación del importe de los arbitrios de limpieza pública y serenazgo, e INFUNDADA respecto al caso de la determinación de
arbitrios de parques y jardines.

3. Declarar que las reglas de observancia obligatoria, así como el fallo respecto a la no retroactividad en los efectos de esta sentencia,
vinculan a todas las municipalidades del país. En consecuencia:

 Lo establecido en la presente sentencia surte efectos a partir del día siguiente de su publicación y, por lo tanto, no habilita la
devolución o compensación de pagos efectuados a consecuencia de las Ordenanzas formalmente declaradas inconstitucionales o que
presenten vicios de constitucionalidad. No obstante, quedan a salvo aquellas solicitudes por pagos indebidos o en exceso originados en
motivos distintos a la declaratoria de inconstitucionalidad.

 Declarar que los términos de esta Sentencia no habilitan en ningún caso la continuación de procedimientos de cobranza coactiva en
trámite, ni el inicio de estos o de cualquier otro tipo de cobranza relacionada con las Ordenanzas formalmente declaradas
inconstitucionales o que presenten vicios de constitucionalidad. No obstante, están habilitadas las cobranzas por los periodos impagos no
prescritos: a) con base a ordenanzas válidas por periodos anteriores, reajustadas según el índice de precios al consumidor; o, en su
defecto, de no existir norma anterior válida, b) con base a nuevas Ordenanzas, las que deberán emitirse de acuerdo al plazo dispuesto en
el punto XIII, de la presente sentencia.

 Declarar que la regla respecto de las no devoluciones masivas, no alcanza a los procesos contra ordenanzas inconstitucionales por la
forma o por el fondo, que ya se encontraban en trámite antes de la publicación de la presente sentencia.

 Declarar que a partir de la publicación de la presente sentencia, la revisión de las controversias que pudieran presentarse en diversas
municipalidades del país respecto al pago de arbitrios, deberá agotar la vía administrativa.

 Cumplido tal requisito, queda expedito el derecho de los contribuyentes para interponer acciones de amparo en los casos específicos
de aplicación indebida de las reglas establecidas en esta Sentencia.

4. Se invoca la intervención de la Contraloría General de la República para que, dentro de las funciones que la Constitución le confiere,
programe auditorías a la Municipalidad Distrital de Miraflores y demás municipios, a fin de evaluar la forma cómo se han determinado
los costos por servicios de arbitrios de Serenazgo, Limpieza Pública, Parques y Jardines; y se establezcan, de ser el caso, las
responsabilidades civiles, administrativas y penales a que hubiera lugar. De igual manera, deberá verificar si en cumplimiento de esta
Sentencia y la N.° 0041-2004-AI/TC, se han establecido correctamente la distribución del costo de arbitrios para el año 2005.

5. Exhortar al Congreso para que haga las precisiones correspondientes a la figura del arbitrio, conforme se ha señalado en la presente
Sentencia.

6. Exhortar al Congreso para que precise en la legislación que regula la producción normativa municipal, la forma como se ejerce el
derecho constitucional de la participación ciudadana en el proceso de determinación y distribución del costo de arbitrios.

7. Exhortar a la Defensoría del Pueblo para que, en cumplimiento de sus funciones establecidas en el artículo 162° de la Constitución,
haga seguimiento y supervise el cumplimiento de esta Sentencia por las autoridades municipales.

8. Declarar que esta Sentencia, al igual que la STC N.° 0041-2004-AI/TC, tiene fuerza de ley, de modo que tiene calidad de cosa juzgada
y es de obligatorio cumplimiento en todos sus términos, estando las autoridades municipales obligadas a respetar el espíritu de su
contenido y cumplir, bajo responsabilidad, las reglas vinculantes establecidas.

53
ANÁLISIS Y CRITICA JURISPRUDENCIAL
Tribunal Constitucional Expediente V" 050-2004-AL/TC 051 -2004-AI/TC 004-2005-PI : Te, 007-2005-PI/TC -y 009 2005-
PI/TC
Una reciente sentencia del Tribunal Constitucional señala que DEBE DEJARSE de lado la tesis conforme a la cual
la Administración Pública se encuentra vinculada a la ley o a las normas expedidas por las entidades de gobierno
sin poder cuestionar su constitucionalidad: dado que el artículo 38 de la Constitución es meridianamente claro al
señalar que todos las peruanos (la administración incluida desde luego) tienen el deber de respetarla y defen -
derla. A partir de este relevante criterio, el autor comenta algunos aspectos con relación a la posibilidad de que el
Tribunal Fiscal y la Administración Tributaria ejerzan válidamente el control difuso de las leyes en los
procedimientos administrativos tributarios.

14. NORMA DE INMUNIDAD A LAS INSTITUCIONES EDUCATIVAS

El artículo 19 de la Constitución establece que las universidades, institutos superiores y demás centros educativos públicos
o privados están INAFECTOS de todo impuesto que afecte sus bienes, actividades y servicios propios de su finalidad
educativa.

Antes de analizar con detenimiento los alcances de la inmunidad tributaria, debemos referirnos de manera general a
algunos de los beneficios tributarios que reconoce la doctrina.

Desde el punto de vista de la política fiscal que manejan los hacendistas, los beneficios tributarios constituyen una variante
del gasto público ya que constituyen la aplicación de recursos públicos a objetivos de política económica. No obstante
existir discusiones doctrinarias sobre el tema, una parte importante de la doctrina fiscal sostiene 52 que la particularidad del
gasto fiscal (tax expenditures) está en que éste se articula mediante la transferencia de fondos a través de algún beneficio
tributario o técnica de exención tributaria.53

En la legislación peruana podemos encontrar el término “Gasto Tributario” en el Inciso b) Artículo 23 del TUO de la Ley Nº
27806, Ley de Transparencia y Acceso a la Información Pública cuando se refiere a “ las exenciones de la base tributaria,
deducciones autorizadas de la renta bruta, créditos fiscales deducidos de los impuestos por pagar, deducciones de las tasas
impositivas e impuestos diferidos”.

Asimismo, hasta el momento no ha existido consenso doctrinal sobre el concepto beneficio fiscal, por lo que a menudo los
estudiosos de la política fiscal utilizan múltiples expresiones (subvenciones, subsidios, incentivos, estímulos, ayudas,
preferencias, privilegios, excepciones, ventajas, beneficios, exenciones, bonificaciones, minoraciones, etc.) como
equivalentes al exponer sus reflexiones sobre las excepciones fiscales, sin que se llegue a precisar su contenido y sus
especificidades.54

En sentido amplio podemos entender la EXENCIÓN TRIBUTARIA como aquella situación en la cual una actividad o una
persona no soporta realmente la carga económica, que, por aplicación efectiva de las normas impositivas habría de
corresponderle. No es, por tanto, una neutralización ex ante del nacimiento de la obligación tributaria sino una ausencia de
afectación por la existencia de una norma especial.

Por ello, la exención en sentido amplio tiene tres dimensiones:

1) cuando habiéndose realizado el supuesto de hecho tributario la obligación tributaria no llega a nacer en virtud de
una norma vinculante que neutraliza su nacimiento.
2) Cuando habiendo nacido la obligación tributaria su pago sea condonado.

52
Se puede reconocer una amplia utilización del término, incluso a nivel internacional, como corrobora el hecho de haber sido
introducido en numerosos países, aunque con importantes peculiaridades y diferencias entre ellos. Así, la OCDE (1984) estableció que
"los gastos fiscales pueden ser definidos como los gastos públicos efectuados a través del sistema tributario para obtener unos objetivos
económicos y sociales".
53
Teoría del gasto fiscal: un replanteamiento. Tesis doctoral realizada por Marcial Sánchez Armas y dirigida por Rodolfo Lamberto
Espino Romero y Álvaro de Mello e Sousa Nevoa. Universidad de la Laguna. Octubre, 1997. El aspecto que completa la definición
propuesta por el autor supone incluir en la voz "beneficios fiscales" todos los supuestos susceptibles de generar gasto público sin
desembolso efectivo de fondos, esto es, los mecanismos que introducen alguna excepción en el régimen general de un tributo mediante
una técnica de exención tributaria. Es, por tanto, la correcta delimitación metodológica entre beneficio fiscal y gasto fiscal el elemento
básico que permitirá profundizar en la materia de estudio y dotarla de su verdadero contenido. En esta línea, FUENTES QUINTANA
(1974b, p. XXXIV y 1974a, p. 8) señalaba que las exenciones son "auténticos gastos públicos aunque sean gastos fiscales", y explicaba
que "es un gasto en cuanto que la renuncia del ingreso del Tesoro supone una inmediata aplicación en favor de quien disfruta del
incentivo correspondiente, aunque sea un gasto sin pago, puesto que no exige desembolso efectivo del Tesoro".
54
Teoría del gasto fiscal: un replanteamiento. Tesis doctoral realizada por Marcial Sánchez Armas y dirigida por Rodolfo Lamberto
Espino Romero y Álvaro de Mello e Sousa Nevoa. Universidad de la Laguna. Octubre, 1997-

54
 3) Cuando habiendo nacido y satisfecho el pago de la obligación tributaria, la persona que realizó el pago, obtenga
con posterioridad, en virtud de un hecho distinto y por imperativo de otra norma tributaria, el reembolso de la
cuantía pagada.

En la exención en sentido estricto no se admiten todas estas variables ya que sólo se refiere al caso en el que existiendo
una norma impositiva que ordena la afectación, la misma no se produce por mandato de otra norma impositiva que ordena
que no nazca la obligación.

Por ello en doctrina se distinguen claramente las operaciones o situaciones gravados de los que no lo están y en tal sentido
se habla de “Hecho Sujeto” para referirse a la actividad gravada, se habla de “Hecho no Sujeto” o “supuesto de no sujeción”
para referirse a aquellas actividades no comprendidas como generadoras de obligaciones tributarias, es decir, en las que no
nace la obligación tributaria y se habla de “Hecho Exento” para referirse al supuesto en el que nace la obligación tributaria
pero existe una norma neutralizante.

Sobre esta norma tendremos que hacer las siguientes precisiones:

 La norma habla de una inafectación. Es decir, de acuerdo a esta norma las instituciones educativas no están dentro
del ámbito de los impuestos que gravan sus bienes y actividades. La propia Constitución señala que estas instituciones
no realizan el hecho generador de la obligación tributaria. Esta situación es distinta a la que se presenta con el beneficio
llamado “exoneración” mediante el cual una persona sí realiza o se encuentra comprendida en el hecho generador, sin
embargo por mandato de la ley, siempre de carácter temporal, se le exime del pago o del cumplimiento de determinada
obligación.

Por ejemplo: El IGV grava, entre otras cosas, la venta de bienes muebles en el país. Queda claro en este caso que los
exportadores estarán INAFECTOS del IGV pues ellos no realizan ventas en el país sino al exterior. Si luego se emite una
Ley que dispone que los agricultores que no superen las 50 UIT de ingresos anuales no deben pagar el IGV por la venta
de sus bienes agrícolas, queda claro que un agricultor de esas características sí está afecto pues realiza el hecho
generador que es la venta de bienes en el país pero se encontraría exonerado ya que no se encuentra obligado a cumplir
finalmente con la obligación tributaria.

Para la legislación peruana la exoneración es siempre temporal y si no se indica su duración sólo operará por 3 años
(Norma VII del Título Preliminar del Código Tributario).

La inmunidad es una norma de inafectación pero incluida en la propia Constitución, por lo que tiene una importancia
mayor al ser necesario un mecanismo especial para lograr su modificación.

 De otro lado debemos precisar que la inmunidad sólo involucra a los IMPUESTOS. Es decir, las instituciones no se
encuentran afectas a ningún impuesto que grave sus bienes o actividades. Pero ello no significa que no estén afectos a
ningún tipo de tributos ya que pueden existir tasas o contribuciones que sí los afecten. Por ejemplo los inmuebles de las
universidades no están afectos al Impuesto Predial, pero sí estarán afectos a los arbitrios de limpieza pública u otros.

Existe una excepción en el caso de los impuestos ya que el propio artículo 19 de la Constitución precisa que se puede
establecer el Impuesto a la Renta para las Instituciones Educativas Particulares (Esto ha sido establecido mediante
Decreto Supremo N° 882).

Veamos lo resuelto sobre la inmunidad tributaria por el Tribunal Constitucional en el EXP. N.º 7533-2006-PA/TC cuando
precisa que los arbitrios pertenecen a una especie tributaria distinta de los impuestos, por lo que se advierte que no se
encuentran incluidos dentro del supuesto de inafectación que prevé el artículo 19°de la Constitución Política a favor de las
universidades

Jurisprudencia del Tribunal Constitucional:

A grandes rasgos, conforme se señaló en la STC 1271-2006-AA/TC y STC N.º 3444-2004-AA, el actual régimen tributario
de las universidades consagra una inmunidad tributaria; es decir, un límite constitucional al ejercicio de la potestad
tributaria a través de la exclusión de toda posibilidad impositiva a las universidades, institutos superiores y demás centros
educativos, conforme a los términos dispuestos en el artículo 19 de la Constitución. Dicha inafectación constitucional o
inmunidad se encuentra condicionada a la verificación de los siguientes requisitos: a) que las universidades, institutos
superiores y demás centros educativos se encuentren constituidos conforme a la legislación de la materia; y b) que el
impuesto, sea directo o indirecto, tenga efecto sobre los bienes, actividades y servicios propios de su finalidad educativa y
cultural. En lo que sigue, se desarrollará cada uno de estos requisitos.

Quedan excluidos de la protección de la inmunidad tributaria el caso de los aranceles de importación, respecto de los
cuales podría establecerse regímenes especiales, así como el caso de las instituciones educativas privadas que generen
ingresos que por ley sean calificados como utilidades, pudiendo en estos casos aplicárseles el Impuesto a la Renta. Ello
no obsta, claro está, para que con posterioridad puedan reconocerse mayores beneficios a favor de las universidades.
Sin embargo, tal situación ya no es obligatoria a la luz de la Constitución de 1993, sino más bien facultativa para quien
ostente la potestad tributaria y bajo el estricto respeto de los principios constitucionales tributarios recogidos en el artículo
74…

55
 El artículo 19º de la Constitución establece una exención tributaria a favor de las entidades educativas que cumplan las
características ya señaladas. Así, es preciso tomar en cuenta que se considera exención tributaria a aquel hecho o
situación establecido mediante una norma el cual, al verificarse en la realidad, tiene como efecto que “neutraliza la
consecuencia normal derivada de la configuración del hecho imponible” 55, no surgiendo así la obligación de pago de
determinado tributo. En ese sentido, es preciso recordar que dentro de las exenciones tributarias, las más comunes son
la exoneración y la inafectación.

a. Exoneración: En este caso, tal y como lo ha señalado el Tribunal Fiscal en la Resolución N.º 559-4-97, “(…) el
término "exoneración" se refiere a que, no obstante que la hipótesis de incidencia prevista legalmente se verifica
en la realidad, es decir, que se produce el hecho imponible, éste por efectos de una norma legal no da lugar al
nacimiento de la obligación tributaria, por razones de carácter objetivo o subjetivo”.

Es decir, el contribuyente se libera de la obligación tributaria, a pesar de que su actuar implicó la ocurrencia del
hecho imponible y, como consecuencia lógica, tendría el deber de soportar la carga tributaria.

Siguiendo esta línea, la doctrina considera que “(…) se ha producido el hecho imponible, naciendo, por tanto, el
deber de realizar la prestación tributaria correspondiente (…) libera precisamente el cumplimiento de esos
deberes, y si libera o exime de ellos, es obvio que previamente han debido nacer.56”

b. Inafectación: La inafectación implica la no sujeción de un determinado hecho a cargas tributarias. En ese

sentido, jamás nació el hecho imponible, ni nunca ocurrió en el plano fáctico la hipótesis de incidencia. En la
Resolución del Tribunal Fiscal a la que hacemos referencia en el literal anterior, se señaló respecto a ese tema lo
siguiente: “(…) la "inafectación" se refiere a una situación que no ha sido comprendida dentro del campo de
aplicación del tributo, es decir, que está fuera porque no corresponde a la descripción legal hipotética y abstracta
del hecho concreto (…)”.

Así, resulta evidente la diferencia entre ambas figuras: "(...) en la exoneración se produce el hecho imponible,
pero en virtud de una norma legal neutralizante no surge la obligación de pago, en la inafectación no nace la
obligación tributaria ya que el hecho no se encuadra o no está comprendido en el supuesto establecido por la Ley
como hecho generador"57.

Así, resulta claro lo que implica el establecimiento de la inafectación tributaria contenida en el artículo 19º de la
Constitución que, tal y como se aprecia del caso de autos, tiene como beneficiarios a centros educativos: todas las
acciones que esas entidades lleven a cabo siempre que –en principio- sean propias de su finalidad educativa y cultural,
no significarán bajo ningún supuesto la materialización de alguna hipótesis de incidencia sea cual fuera el impuesto al
que correspondan. En consecuencia, debe entenderse que, de cumplirse los requisitos del artículo objeto de análisis, no
existió, existe ni existirá obligación tributaria de pago respecto de impuestos que deba ser asumida por estos sujetos.

A criterio de este Colegiado, el establecimiento de estas medidas tiene una justificación que desvirtúa el argumento de la
afectación del principio constitucional tributario de igualdad, que tiene como una de sus manifestaciones el principio
tributario de generalidad. Así, debe entenderse que el principio de generalidad no prohíbe el establecimiento de
exenciones tributarias, sino el hecho de que estas implican auténticos privilegios, entendiéndose este último como
beneficios sin justificación constitucional. En este orden de ideas, siguiendo lo señalado por Alejandro Menéndez
Moreno58, se debe admitir sólo algunas exenciones de carácter general, como es el caso de: (i) las exenciones referidas
al mínimo de subsistencia; (ii) las exenciones derivadas de la extensión únicamente nacional del poder tributario (que se
materializan en aquellas que procuran evitar la doble imposición); (iii) las exenciones de técnica tributaria (como por
ejemplo, aquellas que tienen como finalidad de evitar la doble imposición interna); y (iv) las exenciones con fines
extrafiscales.

Es pertinente incidir respecto a estas últimas, ya que son el género al que corresponde la inafectación estudiada en el
caso de autos. En ese sentido, es preciso resaltar que las mismas “(...) se establecen con el objeto de favorecer el logro
de determinados objetivos de política económica y social. (...) En definitiva, la concesión de beneficios fiscales puede
estar materialmente justificada o ser constitucionalmente legítima, siempre que la misma sea un instrumento para la
consecución de estos objetivos que gozan de respaldo constitucional. (...) En estos casos lo que en definitiva ocurre es
que los entes públicos renuncian, mediante el establecimiento de las correspondientes exenciones, aparte de sus
ingresos para cooperar así a la consecución de objetivos público prioritarios, supliendo con ello la inversión directa en el
correspondiente gasto público”59.

Asimismo, debe tomarse en cuenta que las justificaciones para el establecimiento de beneficios tributarios no implican su
ejercicio irrestricto, considerando que constituyen un gasto público 60 (puesto que son ingresos que el fisco deja de

55
Villegas, Héctor: Curso de finanzas, 8º Ed., p. 366 y ss.
56
González Eusebio y LEJEUNE Ernesto. Derecho tributario. Tomo I. Plaza Universitaria ediciones, Salamanca, 1997. p. 210.
57
Resolución del Tribunal Fiscal N° 559-4-97.
58
Menéndez Moreno, Alejandro: Derecho financiero tributario. Parte general. 2º Edición. Editorial Lex Nova, Valladolid, 2001, p. 81
59
Menéndez Moreno, Alejandro: OP.Cit., pp. 81 y 82.
60
La Rossa, Salvatore: “Los beneficios tributarios”. En: Tratado de Derecho Tributario, Tomo I. Editorial Temis, Bogotá, 2001. p. 388.

56
 percibir) debe tener ciertos límites. En ese sentido, este Tribunal en la STC N.º 10138-2005-PC/TC, ha señalado la
necesidad de límites para los beneficios tributarios, situación que puede extenderse al caso de inafectaciones por tener
similares finalidades “(…)Si bien es cierto que generalmente los beneficios tributarios responden a políticas y objetivos
concretos, justificando un trato excepcional a determinadas actividades o personas, las cuales, normalmente están
obligadas a tributar; también lo es que el acto por el cual se otorga un beneficio tributario no es ni puede ser enteramente
discrecional, ya que podría devenir en arbitrario. Es imperativo, entonces, que un acto de este tipo se realice no sólo con
observancia de los demás principios constitucionales tributarios, sino también que revestir las características de
necesidad, idoneidad y proporcionalidad. Lo contrario podría llevar a supuestos de desigualdad injustificada, cuando no
de discriminación, lo cual, de acuerdo con nuestra Constitución (artículo 2, inciso 2) está proscrito (cfr. STC 0042-2004-
AI/TC fundamento 14(…)”.

Tributos contenidos en la inafectación constituida por el artículo 19º de la Constitución

Tal y como lo señala el artículo 19º, los tributos que se consideran pasibles de inafectación en este caso son los
impuestos. Los impuestos, según lo establecido por la Norma II del Código Tributario, son los tributos cuyo cumplimiento
no origina una contraprestación directa a favor del contribuyente por parte del Estado. Esto último es su característica
principal, como así lo refuerza la doctrina “(…) Una vez que se han visto los elementos que integran al impuesto, éste se
puede definir como “la aportación coercitiva que los particulares hacen al sector público, sin especificación concreta de
las contraprestaciones que deberán recibir”. Es decir, los impuestos son recursos que los sujetos pasivos otorgan al
sector público para financiar el gasto público; sin embargo, dentro de esta transferencia no se especifica que los recursos
regresarán al sujeto en la forma de servicios públicos u otra forma. Esto es así porque los recursos obtenidos por el
sector público sirven para muchos fines. (…)”61

La doctrina ha clasificado este tipo de tributos de diversas maneras. La clasificación de los impuestos reconocida por la
mayoría de autores es la de directos e indirectos. En el primer caso, se trata de aquellos impuestos que tiene relación con la
capacidad tributaria directamente ligada con un elemento subjetivo, las características del contribuyente y los ingresos que
percibe, de modo que no se permite su traslación, siendo por ello evidente ante los ojos de los sujetos gravados u obligados
legales. El impuesto directo por excelencia es el Impuesto a la Renta. Por otro lado, los impuestos indirectos hacen posible
la diferencia entre el sujeto que es obligado legalmente a pagar el tributo y el sujeto económico que fácticamente soporta la
carga, mediante la traslación. Esa característica la tiene, por ejemplo, el Impuesto General a las Ventas. Ambos tipos de
impuestos, sea cual fuere su clasificación, se encuentra comprendidos en la inafectación establecida en la Constitución.

También se puede revisar la STC 08391-2006-PA/TC sobre la inmunidad a las universidades

15. RESERVA TRIBUTARIA

La reserva tributaria es el derecho de las personas que la información que proporcionen los contribuyentes o terceros sobre
sus fuentes de ingresos, bases imponibles, cuantías, gastos y demás datos relativos a ellos, no pueden ser divulgados por
al Administración Tributaria, quien sólo los puede utilizar para sus fines.

Este derecho se encuentra regulado por el artículo 2 numeral 5 de la Constitución, por el artículo 85 del Código Tributario y
por el artículo 15 B de la Ley N° 27806, Ley de Transparencia y Acceso a la Información Pública.

No obstante, existen casos en los que sí es factible acceder la información de carácter reservado, siempre que se refieran al
caso investigado:
o Por orden del Poder Judicial, cuando sea imprescindible para resolver el caso.
o Por orden del Fiscal de la Nación en caso de presunción de delito.
o Por orden de las Comisiones de Fiscalización o Investigadoras del Congreso.

CASO
Un caso interesante sobre el tema se plantea cuando un solicitante le pide al juez en un proceso de alimentos que, con el
propósito de fijar la cuantía de la pensión al demandado, requiera a la Administración Tributaria la información de los
estados financieros de una persona jurídica en la que dicho demandado aparece como socio mayoritario. ¿Deberá el juez
disponer el levantamiento de la reserva tributaria de la persona jurídica?

16. INVIOLABILIDAD DE LOS DOCUMENTOS

Las personas igualmente tienen el derecho a que los libros, comprobantes y documentos contables y administrativos que
están sujetos a inspección o fiscalización, no pueden ser sustraídos o incautados salvo por orden judicial. Es decir, la
Administración sólo puede proceder a la incautación previa autorización judicial.

Este derecho se encuentra regulado por el artículo 2 numeral 10 de la Constitución y por el artículo 62 del Código Tributario.

En tal sentido, cuando la Administración presuma la existencia de evasión tributaria (indicios de fraude o engaño para evitar
pagar tributos), podrá practicar incautaciones de libros, archivos, documentos, registros en general y bienes de cualquier
naturaleza, que guarden relación con la realización de hechos imponibles, por un plazo que no podrá exceder de 15 días
hábiles, prorrogables por otros 15 días adicionales.
61
http://www.economia.unam.mx/secss/docs/tesisfe/BonillaLI/cap1.pdf

57
 17. CÓMPUTO DE PLAZOS

A diferencia de lo regulado en el Código de Procedimiento Civiles y en la Ley del Procedimiento Administrativo General, el
Código Tributario ha establecido sus propias reglas para precisar el cómputo de plazos en materia tributaria. Estas reglas
se encuentran en la Norma XII del Título Preliminar y son las siguientes:

 Los plazos expresados en años se cumplen en el mes del vencimiento y en el día de éste que corresponda al día
del inicio del plazo. Por ejemplo: si el plazo es de 4 años y se comienza a computar desde el 10.02.13 ¿Cuál
sería la fecha de vencimiento?

Veámoslo gráficamente:
1 año 2 años 3 años 4 años

________________________________________________________________

10/02/13 10/02/14 10/02/15 10/02/16 10/02/17

Como vemos el viernes 10 de febrero del 2017 corresponde al mes y día en el que se inicio del cómputo.

 Los plazos expresados en meses se cumplen en el día del mes que corresponda al día del inicio del plazo. Por
ejemplo: si el plazo es de 4 meses y se comienza a computar desde el 24/05/13, se tendría por vencimiento del
plazo el martes 24/09/13.

Veámoslo gráficamente:
1 mes 2 mes 3 mes 4 mes

________________________________________________________________

24/05/13 24/06/13 24/07/13 24/08/13 24/09/13

 En el caso de los plazos en años o meses, si en el mes de vencimiento falta el día de vencimiento, el plazo se
cumple el último día hábil de dicho mes. Por ejemplo: si el plazo de 4 meses se debe computar desde el
miércoles 30/10/13 debería vencer el 30/02/14 pero ese día no existe por lo que vence el día último día hábil de
febrero del 2014 (viernes 28).

Veámoslo gráficamente:
1 mes 2 mes 3 mes 4 mes

___________________________________________________________________________

30/10/13 30/11/13 30/12/13 30/01/14 28/02/14

 Los plazos expresados en días se entenderán referidos a días hábiles. No se consideran los sábados, domingos
ni feriados. Por ejemplo: el artículo 137 del Código Tributario establece en principio un plazo para reclamar de 20
días computados desde el día siguiente de notificado el acto administrativo reclamable. Si dicho acto es una
Resolución de Multa que se notificó el 12/03/13 ¿hasta cuándo tendría plazo para presentar su reclamación?

 En todos los casos los términos o plazos que vencieran en día inhábil para la Administración, se entenderán
prorrogados hasta el primer día hábil siguiente. Por ejemplo, si tenemos un plazo de tres meses computados
desde el 18 de abril del 2013 ¿cuándo vencería?

 En aquellos casos en que el día de vencimiento sea medio día laborable, se considerará inhábil. Por ejemplo un
plazo de 15 días contados a partir del 09/07/2013 inclusive ¿Cuándo vencería si el gobierno decreta medio día
laborable por fiestas patrias el 26/07/2013?

58
Es importante destacar en materia de los plazos que no se considerar días hábiles los considerados en el Decreto
Legislativo N° 713 (1/enero, jueves y viernes santo, 1/mayo, 29/junio, 28 y 29/julio, 30/agosto, etc).

Cabe tener en cuenta que respecto a otros días no laborables decretados por el gobiernos, es frecuente que exista una
excepción para fines tributarios y en tal sentido se deben considerar dichos días como hábiles. (por ejemplo en el Decreto
Supremo N° 123-2012-PCM publicado el 31 de diciembre del 2012 declara días no laborables a nivel nacional, para los
trabajadores del Sector Público, los días 11 y 12 de febrero, 27 y 28 de junio, 30 de julio, 29 de agosto, 7 de octubre y 30 y
31 de diciembre del año 2013. Para los fines tributarios, estos días serán considerados hábiles.

Asimismo es importante tener en cuenta el término de la distancia.

18. LA OBLIGACIÓN TRIBUTARIA

Las obligaciones son vínculos que surgen entre un acreedor y un deudor que pueden
generarse en diversas fuentes: 1) en la ley (las denominadas obligaciones legales que
cumplen una función garantista, ya que trata de asegurar que la deuda que nazca de hechos
que están previamente controlados por la norma jurídica, tengan la calificación de
obligación); 2) en la voluntad (básicamente el contrato es un consentimiento dirigido a la
producción de obligaciones con efectos patrimoniales. También del cuasicontrato que son las
liberalidades. Estos existen desde que uno o varias personas consienten en obligarse
respecto de otras a dar alguna cosa o prestar algún servicio y 3) en ilícitos (son actos u
omisiones que constituyente una trasgresión al ordenamiento vigente y cuya consecuencia
es una sanción o reparación).

La obligación tributaria, que es de derecho público, es el vínculo entre el acreedor y el deudor tributario, establecido por ley,
que tiene por objeto el cumplimiento de la prestación tributaria, siendo exigible coactivamente.

Al igual que ocurre en el derecho civil, el objeto de la obligación es la prestación, la que puede consistir en un dar, hacer o
no hacer. En el caso del derecho tributario, como hemos señalado, el tributo es la primera prestación que vimos y
mencionamos que dicho pago será generalmente en dinero por lo que en principio será una obligación de dar.

En derecho de obligaciones se distingue entre obligaciones principales (aquellas que unen o ligan al deudor y el acreedor,
no dependen de otra y no son accesorias de ninguna otra) y obligaciones accesorias (que dependen de una obligación
principal, sin la cual no pueden existir).

Si bien el pago del tributo es la obligación principal en derecho tributario, existen otras obligaciones que los contribuyentes o
responsables deben cumplir frente a la administración tributaria.

Entre estos otros deberes que deben cumplir los contribuyentes están los siguientes:
 Inscribirse en los registros de la administración tributaria.
 Emitir y otorgar comprobantes de pago.
 Presentar declaraciones.
 Llevar y mantener libros y registros.
 Comparecer, presentar informes, etc.

Brevemente desarrollaremos algo sobre estas obligaciones accesorias:

a. Registro Único de Contribuyentes RUC

Es un registro permanente creado para individualizar a los deudores tributarios y contiene datos actualizados referidos a
cada uno de ellos. Este directorio constituye una base de datos cuya información es actualizada regularmente.
Estructura del RUC de 11 dígitos:
Prefijo (2 dígitos) RAIZ (8 dígitos) Verificador (1 dígito)
Se
10 persona natural, 20 persona (DNI en el caso de personas V(importante para vencimientos)
jurídica, 15 otros (tipo de naturales)
contribuyente)
debe inscribir toda persona natural o jurídica, sucesión Indivisa, sociedad de hecho o Irregular, contratos de colaboración
empresarial y otros, sean peruanos o extranjeros, domiciliados o no en el país, que sean contribuyentes y/o responsables
de tributos que administra o recaude SUNAT. No se deben inscribir las personas que perciban exclusivamente rentas de
quinta categoría, los extranjeros que ingresen temporalmente al país con visa de negocios ni las personas naturales,
sociedades conyugales y sucesiones indivisas que perciban exclusivamente intereses de depósitos en el Sistema
Financiero Nacional.

b. Reglamento de comprobantes de pago

Según el Reglamento de Comprobantes de Pago, el comprobante de pago es todo documento que acredita la transferencia
de bienes, entrega en uso o prestación de servicios, calificado como tal por SUNAT. Una definición más actual es que
“comprobante de pago” es la constancia, generalmente documentada, de una o varias operaciones.
Los comprobantes de pago sirven para:
1. Acreditar la realización de una operación o transacción comercial, los montos pagados y los impuestos que
correspondan entre las partes.

59
 2. Demostrar la propiedad de un bien frente a terceros.
3. Hacer uso de deducciones o de créditos tributarios.
4. Control de ingresos o egresos.
5. Traslado de bienes o mercancías.
6. Sorteo de comprobantes, etc...

Documentos considerados Comprobantes de Pago:

• Facturas.
Se emiten cuando la operación se realice con sujetos del IGV que tengan derecho al crédito fiscal, cuando el comprador lo
solicite a fin de sustentar gasto o costo para efecto tributario, cuando el sujeto del RUS lo solicite a fin de determinar su
volumen de adquisiciones y en operaciones de exportación. Salvo este último caso, el comprador debe estar inscrito en el
RUC.
• Recibos por honorarios.
Por la prestación de servicios a través del ejercicio individual de cualquier profesión, arte, ciencia u oficio que constituye
renta de cuarta categoría, excepto regidores, albaceas, etc. Es el caso de los profesionales independientes
(médicos en su consultorio, abogados en su estudio particular), electricistas, gasfiteros, etc. Sólo sustentan costo o gasto
para el impuesto a la renta.

• Boletas de venta.
Se emiten en operaciones con consumidores o usuarios finales o cuando se trata de operaciones realizadas por los
sujetos del NRUS. No podrán ser utilizadas a fin de sustentar gasto o costo para efecto tributario.

• Liquidaciones de compra.
Se emitirán liquidaciones de compra por las adquisiciones que se efectúen a personas naturales que no tienen número de
RUC y sean productoras o acopiadoras de productos primarios derivados de la actividad agropecuaria, pesca artesanal y
extracción de madera, de productos silvestres, minería aurífera artesanal, artesanía y desperdicios y deshechos metálicos y
no metálicos, deshechos de papel y desperdicios de caucho. Pueden ser utilizadas para sustento de gasto o costo. Si se
cumple con pagar lo retenido por el comprador (agente de retención), se permite ejercer el crédito fiscal.

• Tickets o cintas de máquinas registradoras.

Se emiten en operaciones con consumidores finales o en operaciones realizadas por los sujetos del NRUS. No permiten
ejercer el derecho al crédito fiscal, ni sustentar gasto o costo para efecto tributario, salvo cuando identifican al adquirente,
discriminan los impuestos que gravan la operación y se mantiene una cinta testigo en la máquina registradora. Sólo se
emitirán en moneda nacional.

• Otros documentos que se encuentren expresamente autorizados por SUNAT

Entre estos comprobantes podemos mencionar a los siguientes:
 Boletos de aviación transporte aéreo de pasajeros; documentos emitidos por empresas del sistema financiero y de
seguros o por cooperativas de ahorro y crédito no autorizadas a captar recursos del publico; los emitidos por las
Administradoras Privadas de Fondos de Pensiones – AFP y Entidades Prestadoras de Salud – EPS; recibos por
servicios públicos de energía eléctrica y agua; servicios públicos de telecomunicaciones; las pólizas emitidas por
bolsas de valores (CONASEV); cartas de porte aéreo y conocimiento de embargue; pólizas de adjudicación con
ocasión del remate. Todos ellos permiten sustentar gasto o costo y dan derecho a crédito fiscal.
 Recibo de arrendamiento de bienes (que sean renta de primera categoría); documentos emitidos por la Iglesia Católica
por arrendamiento de bienes inmuebles; boletos de viaje de empresas transporte público interprovincial de pasajeros,
así como el urbano; el pago de la TUUA; entradas para espectáculos públicos en general; recibos por la tarifa por uso
de agua con fines agrarios. Estos comprobantes sólo permiten sustentar gasto o costo.
 Billetes de lotería, rifas y apuestas; documentos emitidos por centros educativos y culturales, universidades,
asociaciones y fundaciones. No sustentan gasto o costo ni crédito fiscal.

c. Declaraciones Juradas
Según el código tributario la declaración tributaria es la manifestación de hechos comunicados a la Administración Tributaria
en la forma y lugar establecidos (art. 88 CT). Sánchez Serrano 62 señala que la declaración tributaria es un acto de un
particular legítimamente interesado en el procedimiento de comprobación o de liquidación, realizado en cumplimiento de un
deber y consistente en una manifestación de conocimiento de datos de hecho y de derecho en base a los cuales pueda
determinarse el monto de una obligación tributaria material.63

Como vemos la declaración tributaria no es un acto administrativo y su objeto es el de reflejar de manera fehaciente
determinada información, incluyendo la información precisa de una obligación que ya ha nacido como tal, es decir, la
declaración es posterior al hecho imponible y sólo constituyen propuestas efectuadas por los sujetos pasivos a la
administración. Luego será ésta la que verificará su exactitud con las facultades que la ley le otorga.

62
Sánchez Serrano, Luis. La declaración tributaria. Instituto de Estudios Fiscales - IEF, Estudios de Hacienda Pública. Madrid. Pag.
134.
63
El carácter de “jurada” de las declaraciones proviene de una antigua y vetusta redacción ya que el juramento es una expresión añadida
a la promesa que significa que el que promete renuncia a la misericordia divina en el caso que no la cumpla (..) de donde se sigue que el
juramento ha de concebirse con la fórmula que use el que lo hace, pues en vano se obliga a alquien a jurar por Dios si no cree en él ni, en
consecuencia, le teme (Thomas Hobbes. El Ciudadano. Ed. Debate. Ed. Bilingü. Madrid, pag. 29).

60
Las declaraciones tributarias por su contenido puede ser informativa (sólo proporciona datos a la administración) o
determinativa (contiene la autoliquidación o determinación tributaria de por lo menos un tributo).

Respecto a las declaraciones determinativas el maestro Dino Jarach 64 sostiene “la declaración jurada es un acto que
manifiesta el saber y la voluntad de cumplir una obligación, sin eficacia definitoria de la obligación sustancial. Su finalidad
consiste en colaborar con la administración, haciéndole saber el conocimiento y la voluntad del obligado de extinguir una
determinada obligación”.

Por la oportunidad de su presentación las declaraciones tributarias pueden ser de tres tipos:
 Original: es la primera declaración que se presenta por un determinado período o concepto, ya sea dentro o fuera del
vencimiento.
 Sustitutoria: La declaración referida a la determinación de la obligación tributaria podrá ser sustituida dentro del plazo
de presentación de la misma. La declaración sustitutoria se presenta luego de la original o de una sustitutoria anterior.
No origina ninguna sanción y se tendrá por válida la última sustitutoria presentada ya que surten efectos con su
presentación.
 Rectificatoria: Vencido el plazo de presentación, la declaración podrá ser rectificada, dentro del plazo de prescripción,
presentando para tal efecto la declaración rectificatoria respectiva. Las rectificatorias se presentan luego del
vencimiento y siempre que se haya presentado una original o sustitutoria anteriormente. La declaración rectificatoria
surtirá efecto con su presentación siempre que determine igual o mayor obligación. En caso contrario surtirá efectos si
dentro de un plazo de sesenta (60) días hábiles siguientes a su presentación la Administración Tributaria no emitiera
pronunciamiento sobre la veracidad y exactitud de los datos contenidos en ella.

d. Libros y registros contables

Los contribuyentes deben llevar libros y registros por sistema manual, mecanizado o electrónico, en castellano y
expresados en moneda nacional; salvo los contribuyentes que efectúen inversión extranjera directa en moneda extranjera.
Los libros y registros deben ser legalizados antes de su uso.

Asimismo existe la obligación de conservar, durante el plazo de prescripción, los libros y registros, así como los documentos
y antecedentes de las operaciones o situaciones que constituyan hechos susceptibles de generar obligaciones tributarias o
que estén relacionados con ellas, mientras el tributo no esté prescrito.

El deudor tributario deberá comunicar a la Administración Tributaria, en un plazo de quince (15) días hábiles, la pérdida,
destrucción por siniestro, asaltos y otros, de los libros, registros, documentos y antecedentes mencionados en el párrafo
anterior. El plazo para rehacer los libros y registros ha sido fijado por

19. NACIMIENTO DE LA OBLIGACIÓN TRIBUTARIA

Cuando concurren todos y cada uno de los elementos que tipifican el hecho generador del tributo se origina el nacimiento
de la obligación tributaria o devengo del tributo. Sin embargo, la doctrina continúa dividida respecto al momento en que
debe entenderse efectivamente nacida dicha obligación pues según la tesis tradicional -mantenida entre otros por el
profesor SAINZ DE BUJANDA- el tributo y con él la obligación tributaria, se devenga como consecuencia de la realización
del hecho imponible. Por el contrario, otro sector doctrinal opina que la obligación tributaria viene determinada por el acto de
liquidación, pues sólo en ese momento se conoce cuál es la cuantía de la deuda.

Profundizando en los argumentos de unos y otros, se advierte que los defensores de la postura clásica distinguen entre el
devengo del tributo - localizado en la realización del hecho imponible- y el devengo de la cuota, que se produce en virtud del
acto de liquidación en el que se determina la deuda fiscal que, para esta corriente doctrinal, tiene carácter declarativo por
cuanto se limita a reconocer y declarar una obligación tributaria ya nacida.

Frente a esta postura, quienes promueven una concepción dinámica de la relación tributaria, afirman que el acto de
liquidación tiene carácter constitutivo. Es decir, de la realización del hecho imponible nacería un deber jurídico a cargo del
particular que debe declarar su efectiva realización o, en su caso, practicar la correspondiente autoliquidación; y únicamente
después de fijado el importe de la deuda –ya sea por el propio contribuyente, ya sea por la Administración Tributaria-
nacería un derecho de crédito correlativo a una obligación de pago.

Sea como fuere, resulta evidente que la realización del hecho imponible marca el inicio de la relación jurídico-tributaria, es
decir, la obligación tributaria nace, como regla general, cuando se realiza o produce el hecho previsto en la ley, como
generador de dicha obligación. Por ejemplo en el IGV que hemos dicho se trata de un tributo de realización inmediata, la
obligación nace en el momento en que se produce una operación gravada (p.e. una venta de bien mueble).

64
Dino Jarach. Finanzas Públicas y Derecho Tributario. Ed. Abeledo Perrot, 2da. Edición. Pag. 435.

61
No obstante haberse producido el nacimiento de la obligación, ello no implica que dicha obligación se cumpla de manera
inmediata ni que la entidad que recauda dicho tributo puede exigir su cumplimiento ya que en todos los casos existe un
plazo establecido en la norma para que el contribuyente pueda cumplir con la prestación tributaria.

20. EXIGIBILIDAD DE LA OBLIGACIÓN TRIBUTARIA

Un planteamiento doctrinario alternativo y conciliador de ambas posturas sobre el nacimiento de la obligación tributaria es el
que distingue entre el propio nacimiento de la obligación tributaria -que se corresponde con la realización del hecho
imponible y que fundamentalmente permite determinar la ley aplicable y las circunstancias personales y patrimoniales del
sujeto pasivo-, y la exigibilidad de la prestación derivada de dicha obligación que coincide con el acto de liquidación.

No debe confundirse el nacimiento de la obligación tributaria con el momento en que ésta se hace exigible. Como
anticipamos, el nacimiento y la exigibilidad de la obligación no ocurren mismo tiempo, puesto que esta última se genera con
posterioridad. Es decir, entre el nacimiento y la exigibilidad tendremos un PLAZO (en este caso será un plazo suspensivo y
no resolutivo). Se dice que la obligación es exigible porque el acreedor puede iniciar las acciones pertinentes para el cobro
de la misma.

Veamos las reglas para definir una obligación tributaria como exigible:
 Cuando deba ser determinada por el deudor tributario; desde el día siguiente al vencimiento del plazo legal, o en su
defecto, a partir del décimosexto día del mes siguiente al nacimiento de la obligación.
 En el caso de tributos administrados por SUNAT, desde el día siguiente a los plazos contemplados en el artículo 29º
del Código Tributario.
 Cuando es determinada por la Administración Tributaria, desde el día siguiente al vencimiento del plazo para el pago
que figure en la resolución. En su defecto, a partir del décimosexto día siguiente al de su notificación.

En el caso de los tributos internos recaudados por SUNAT el plazo se ha establecido mediante Resolución de
Superintendencia según la siguiente tabla:

21. CRONOGRAMA DE OBLIGACIONES MENSUALES 2015

FECHA DE VENCIMIENTO SEGÚN EL ÚLTIMO DÍGITO DEL RUC

PERÍODO BUENOS CONTRIBUYENTES y
TRIBUTARIO 0 1 2 3 4 5 6 7 8 9 UESP
0, 1 , 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8 y 9
13 16 17 18 19 20 09 10 11 12 23
ene-15
Feb Feb Feb Feb Feb Feb Feb Feb Feb Feb Feb
13 16 17 18 19 20 09 10 11 12 23
feb-15
Mar Mar Mar Mar Mar Mar Mar Mar Mar Mar Mar
16 17 20 21 22 23 10 13 14 15 24
mar-15
Abr Abr Abr Abr Abr Abr Abr Abr Abr Abr Abr
15 18 19 20 21 22 11 12 13 14 25
abr-15
May May May May May May May May May May May
12 15 16 17 18 19 08 09 10 11 22
may-15
Jun Jun Jun Jun Jun Jun Jun Jun Jun Jun Jun
14 15 16 17 20 21 08 09 10 13 22
jun-15
Jul Jul Jul Jul Jul Jul Jul Jul Jul Jul Jul
14 17 18 19 20 21 10 11 12 13 24
jul-15
Ago Ago Ago Ago Ago Ago Ago Ago Ago Ago Ago
14 15 16 17 18 21 08 09 10 11 22
ago-15
Sep Sep Sep Sep Sep Sep Sep Sep Sep Sep Sep
15 16 19 20 21 22 09 12 13 14 23
sep-15
Oct Oct Oct Oct Oct Oct Oct Oct Oct Oct Oct
13 16 17 18 19 20 09 10 11 12 23
oct-15
Nov Nov Nov Nov Nov Nov Nov Nov Nov Nov Nov
15 16 17 18 21 22 09 10 11 14 23
nov-15
Dic Dic Dic Dic Dic Dic Dic Dic Dic Dic Dic
dic-15 15 18 19 20 21 22 11 12 13 14 25

62
 Ene Ene Ene Ene Ene Ene Ene Ene Ene Ene Ene

COMPONENTES DE LA DEUDA TRIBUTARIA

Determinar el momento en que resulta exigible la obligación tributaria sustancial no sólo es importante para saber que
desde ese momento el ente recaudador puede exigir el cumplimiento de la misma, sino que también determina el momento
en que se comienza a computar el pago de intereses, que es otro de los componentes de la deuda tributaria.

La deuda tributaria está compuesta de un PRINCIPAL (que puede ser tributo o multa) y de sus ACCESORIOS (que son los
intereses, recargos y reajustes).

Actualmente en el Código Tributario sólo existen intereses. Como sabemos los intereses pueden ser moratorios (para
indemnizar el atraso en el pago) o compensatorios (por el uso de un bien o al haber diferido el pago).

Para que existan intereses moratorios se tendrá que producir la mora del deudor y el acreedor tendrá que constituirlo en
mora en virtud a la formalidad establecida, salvo los casos en que opere la mora automática.

Los intereses moratorios se calcularán de la manera siguiente:

a. Interés diario: se aplicará desde el día siguiente a la fecha de vencimiento hasta la fecha de pago inclusive,
multiplicando el monto del tributo impago por la TIM diaria vigente.
b. La TIM diaria vigente resulta de dividir la TIM vigente entre treinta (30).

Veámoslo gráficamente:

30
TIM diaria vigente =

El
Interés diario = TIM diaria x Nº de días de retraso x monto del
tributo
artículo 34º del Código Tributario establece que: "El interés diario, correspondiente a los anticipos y pagos a cuenta no
pagados oportunamente, se aplicará hasta el vencimiento o determinación de la obligación principal. A partir de ese
momento los intereses devengados constituirán la nueva base para el cálculo del interés moratorio".

TASA DE INTERES MORATORIO (TIM)

DEVOLUCIÓN
TASA DE DEVOLUCIÓN
POR RETENC.
INTERÉS DE PAGOS
Y/O PERCEPC.
FECHA DE MORATORIO INDEBIDOS O
BASE LEGAL VIGENCIA NO APLICADAS
PUBLICACIÓN (TIM) EN EXCESO
DEL IGV

M.N. M.E. M.N. M.E. M.N. M.E.

R. de S. 296- Desde 01-

31.12.2011 0,50 0,30 1.2
2011/SUNAT 01-2012

Del 01-01-
R. de S 342-
31.12.2010 2011 al 31- 0,50 0,30
2010/SUNAT
12-2011

R. de S. 53- Del 01-03-

17.02.2010 1.2 0.6 1.2
2010/SUNAT 2010

Del 01-01-
R. de S. 289-
31.12.2009 2010 al 31- 0,50 0,30 1,5
2009/SUNAT
12-2010

63
 Del 01-01-
R. de S. 244-
07.01.2009 2009 al 31- 0,60 0,34 1,5
2008/SUNAT
12-2009

Del 01-01-
R. de S. 001-
03.01.2008 2008 al 31- 0,80 0,30 1,2
2008/SUNAT
12-2008

Del 01-01-
R. de S. 009-
07.01.2007 2007 al 31- 0,80 0,30 1,2
2007/SUNAT
12-2007

Del 15-06-
R. de S. 093-
09.06.2006 2006 al 31- 1,2
2006/SUNAT
12-2006

Del 01-01-
R. de S. 009-
13.01.2006 2006 al 31- 0,60 0,20
2006/SUNAT
12-2006

Del 01-01-
R. de S. 005-
12.01.2005 2005 al 31- 0,60 0,15
2005/SUNAT
12-2005

R. de S. 028- Del 01-02-

31.01.2004 0,75
2004/SUNAT 2004

Del 01-01-
R. de S. 001-
09.01.2004 2004 al 31- 0,40 0,15
2004/SUNAT
12-2004

R. de S. 032- Del 07-02-

06.02.2003 1,5 0,84
2003/SUNAT 2003

Del 01-01-
R. de S. 020-
23.01.2003 2003 al 31- 0,40 0,15
2003/SUNAT
12-2003

* Se aplicará 1,20 en el caso de devoluciones en moneda nacional por retenciones y/o percepciones no aplicadas al IGV.
(*)Las tasas fijadas en estas resoluciones no serán de aplicación a las devoluciones a lo pagado y/o lo retenido en exceso
por rentas de cuarta e IES, las cuales se efectuara utilizando un interés equivalente a la tasa activa del mercado promedio
mensual en moneda nacional (TAMN), publicado por la SBS y siguiendo el procedimiento establecido en el artículo 4° de la
Ley N° 27394.

Practiquemos con algunos casos puntuales para ver cómo debe ser el cálculo de los intereses moratorios:

CASO 1
Juan (cuyo RUC es 10168040402) no pagó el IGV que corresponde a una venta de S/ 11,900.00 incluido IGV que realizó en
diciembre del año pasado. ¿Cuánto tendrá que pagar el primero de setiembre del presente año?

CASO 2
SOS S.A. (cuyo RUC termina en 0) vendió el 15.11.2014 dos computadoras a la empresa CCP SAC por un precio total de
S/. 4,720.00. La empresa CCP SAC le pagó dos de las tres partes de dicho monto en diciembre 2014 y enero 2015 pero
aún le debe la tercera cuota por lo que la empresa no ha declarado esta operación. ¿la empresa SOS SA quiere saber si al
día de hoy tiene alguna deuda?

CASO 3
María Sharapova (cuyo RUC es 102906090) no cancela el Impuesto a la Renta de S/. 5,000 que debía pagar por el período
enero del presente año sino hasta el viernes 30 de diciembre ¿cuál sería su deuda en esta fecha?

1. TRANSMISIBILIDAD DE LA OBLIGACIÓN

En materia tributaria se debe tener presente que los actos por los que el deudor tributario transmite su obligación tributaria a
un tercero carecen de eficacia frente a la Administración Tributaria (art. 26 CT).

64
Es decir, el deudor puede contratar con un tercero para que asuma el pago de sus tributos. Sin embargo, ante el
incumplimiento de este tercero, la Administración le exigirá válidamente el pago al propio deudor.

Por ejemplo, un contribuyente puede contratar con su contador para que éste
pague el impuesto mensual que le corresponde, pero si el contador no cancela
estos tributos, la Administración se los cobrará al propio contribuyente y no al
contador. Lo mismo sucede en el caso de arrendamiento de predios donde el
contribuyente es el propietario del predio, aunque puede contratar con
arrendatario para que éste asuma el impuesto y lo pague mensualmente.

No obstante lo señalado, existen normas especiales que prohíben cualquier pacto

en contrario como en el caso del artículo 25 de la Ley de Tributación Municipal,
Decreto Legislativo N° 776, cuando señala: “La tasa del impuesto es de 3%,
siendo de cargo exclusivo del comprador, sin admitir pacto en contrario..:”.

Por excepción, el Código Tributario establece una regla de intra vires hereditatis para la obligación tributaria ya que sostiene
que la misma se transmite a los sucesores y demás adquirentes a título universal (art. 25 CT, concordado con el art. 661
Código Civil).

No obstante, en estos casos la responsabilidad se limita al valor de los bienes y derechos que se reciban. Asimismo se
debe precisar el caso de las sanciones, las mismas que por su naturaleza personal, no son transmisibles a los herederos y
legatarios (art. 167 CT)

Cabe precisar que en ningún caso se transmiten las sanciones por su carácter personalísimo.

EXTINCIÓN DE LA OBLIGACIÓN TRIBUTARIA

Se entiende por extinción de la deuda tributaria a la desaparición del vínculo existente entre el acreedor y el deudor
tributario, eximiendo a este último de la obligación por concepto de tributos, multas o intereses.

El artículo 27° del Código Tributario establece las formas de extinción de la obligación tributaria. La principal es el pago del
tributo, tema que se desarrollará a continuación.

El PAGO implica el cumplimiento de la obligación tributaria mediante:

a) Entrega de la cantidad adeudada en dinero,

b) Su equivalente en bienes.
c) Documentos valorados.

La forma más común de extinguir la obligación tributaria es el pago. Para lograr el cumplimiento, se debe abonar el
íntegro de la deuda tributaria (tributo o multa, más los intereses respectivos) aunque debe reconocerse que es posible
realizar pagos parciales.

El artículo 37º del Código Tributario establece que, si bien el deudor debe pagar el íntegro de la deuda tributaria a fin de
que la obligación quede satisfecha, el acreedor no podrá negarse a recibirlo cuando éste no cubra la totalidad de la deuda,
sin perjuicio de iniciar el procedimiento de cobranza coactiva por el saldo no cancelado.

El pago de la deuda tributaria puede efectuarse mediante:

Dinero en efectivo (moneda nacional o extranjera)

Cheque
Notas de Crédito Negociables
Débito en cuenta corriente o de ahorros
Tarjeta de crédito
Otros medios dispuestos por ley, como por ejemplo el pago en especie.

Generalmente, el pago se efectúa en moneda nacional, sin embargo éste se realizará en moneda extranjera cuando se trate
de contribuyentes que reciban y/o efectúen inversión extranjera directa en dicha moneda, quienes deberán solicitar
autorización de la Administración.

El pago de tributos en especie será autorizado mediante decreto supremo refrendado por el Ministro de Economía y
Finanzas. Los bienes se cotizarán según el valor del mercado en la fecha en que se efectúe el pago.

CASO

65
Un Gobierno Local mediante Ordenanza ¿podrá señalar como forma de pago del Impuesto Predial la prestación de
servicios?.

El penúltimo párrafo del artículo 29º del Código Tributario establece que: "La Superintendencia Nacional de Administración
Tributaria - SUNAT podrá establecer cronogramas de pagos

La prescripción puede oponerse en cualquier estado del procedimiento administrativo o

judicial
(Sunat, Inf. 258-2009-Sunat/2B0000, 9/30/2009 )
De acuerdo con los artículos 47 y 48 del TUO del Código Tributario, la prescripción solo puede declararse a pedido del deudor tributario
y puede oponerse en cualquier estado del procedimiento administrativo o judicial. En este sentido, cuando la prescripción se solicita
sobre una deuda contenida en un acto jurídico que está en revisión por el Tribunal Fiscal, la Superintendencia Nacional de Aduanas y de
Administración Tributaria (Sunat) indica que, al existir un procedimiento contencioso en trámite, corresponde que la prescripción alegada
la meritúe el tribunal, en tanto este es este el que detenta la competencia resolutoria sobre la materia. En estas circunstancias, la
administración tributaria deberá trasladar la solicitud de prescripción al Tribunal Fiscal a fin de que este emita el pronunciamiento
respectivo. (Intendente Nacional Clara R. Urteaga Goldstein)

2. IMPUTACIÓN DE PAGOS
El artículo 31º del Código Tributario establece que: "Los pagos se imputarán en primer lugar, si lo hubiere, al interés
moratorio y luego al tributo o multa, de ser el caso; salvo lo dispuesto en los artículos 117º y 184º, respecto a las costas y
gastos.

El deudor tributario podrá indicar el tributo o multa y el período por el cual realiza el pago.

Cuando el deudor tributario no realice dicha indicación, el pago parcial que corresponda a varios tributos o multas del mismo
período se imputará, en primer lugar, a la deuda tributaria de menor monto y así sucesivamente a las deudas mayores. Si
existiesen deudas de diferente vencimiento, el pago se atribuirá en orden a la antigüedad del vencimiento de la deuda
tributaria.”

El artículo 117º del Código Tributario señala que el deudor tributario, sujeto al procedimiento de cobranza coactiva debe
pagar, en primer lugar, las costas y los gastos del proceso, siempre que éstos hayan sido liquidados por el ejecutor coactivo.

El artículo 184º del Código Tributario establece que los pagos se imputarán, en primer lugar, a los gastos del comiso y
luego, a la multa respectiva.

CASO IMPUTACIÓN
Juan debe pagar S/. 3,000 soles de Impuesto a la Renta el 11 de febrero del año en curso pero no paga mas que S/. 1,000.
Si el día 26 de julio paga otros S/. 1,000. ¿Cuál será su deuda al 30 de diciembre del presente año?

Todo contribuyente puede esperar que las actuaciones de la Administración se culminen en un plazo máximo, de tal manera
que si dicho plazo se incumple se deriven unas consecuencias determinadas.

CASO IMPUTACIÓN
La empresa SUPER SPLASH SAC paga un monto de S/. 10,000 por un concepto que no le corresponde (código de tributo
3041 que corresponde a renta de personas naturales sin negocio). Ante esta situación la Administración verifica que la
citada empresa tiene las siguientes deudas: IGV de S/. 2,000 por enero, S/. 3,000 por febrero y S/. 4,000 por marzo, así
como Impuesto a la Renta de enero S/. 200, febrero S/. 300 y marzo S/. 400. que no le corresponde. Cada uno de los
conceptos señalados ha generado el 10% de intereses a la fecha. ¿Cómo se reimputaría dicho pago a la deuda antes
señalada?

CASO IMPUTACIÓN
Señale la respuesta correcta sobre las reglas de imputación de pagos:
I. Si el contribuyente no imputa y son deudas de varios períodos, se imputan según su antigüedad, de la más reciente a
la más antigua.
II. Si el contribuyente no imputa y son deudas del mismo período, se imputa del monto mayor al menor.
III. Si el contribuyente indica que se aplique a deudas de varios períodos, corresponde que se impute en primer lugar al
interés y luego al tributo o multa, salvo que existan costos y gastos.
IV. Si el contribuyente no imputa y son deudas por varios períodos, corresponde que se impute el pago según la
antigüedad de las deudas, de la más antigua a la más reciente.

a. I y II son correctas.
b. II y III son correctas.
c. III y IV son correctas.
d. I, II y IV son correctas.

25. DETERMINACIÓN DE LA OBLIGACIÓN TRIBUTARIA

66
De acuerdo al artículo 59° del Código Tributario, por el acto de la determinación de la obligación tributaria:

1. El deudor tributario
 Verifica la realización del hecho generador de la obligación tributaria.
 Señala la base imponible y
 La cuantía del tributo.

2. La Administración Tributaria
 Verifica la realización del hecho generador de la obligación tributaria.
 Identifica al deudor tributario
 Señala la base imponible y
 La cuantía del tributo.

De lo cual se desprende, que la determinación tributaria consiste en el acto o actos destinados verificar o establecer la
realización del hecho imponible, la base imponible y la cuantía de la obligación.

NATURALEZA JURÍDICA DE LA DETERMINACIÓN TRIBUTARIA

Respecto a la naturaleza de la determinación tributaria, existen dos tendencias:

a. Determinación Tributaria con Efecto65 Declarativo: en la cual, la obligación tributaria se origina con la realización del
supuesto de hecho contenido en la hipótesis de incidencia tributaria, y la determinación se constituye posteriormente como
una forma declarativa de tal hecho.

Sostienen que la determinación tributaria tiene carácter declarativo Blumenstein en Suiza, De la Garza en México, Giannini
en Italia, y Giuliani Fonrouge en Argentina.

b. Determinación Tributaria con Efecto Constitutivo: se afirma que la obligación tributaria nace con la presentación de la
declaración jurada en la que se determina la obligación tributaria.

Sostienen esta tendencia Ingrosso, Griziotti, Zotta, Berliri, Rotondi en Italia y Rossy en España.

DETERMINACIÓN TRIBUTARIA DEL CONTRIBUYENTE

El artículo 60° del Código Tributario establece que la determinación de la obligación tributaria se inicia:

a) A partir del acto o declaración del deudor tributario (declaración determinativa).

b) Desde la Administración, por propia iniciativa o por denuncia de terceros.

65
Efecto sobre el origen o nacimiento de la obligación tributaria.

67
Con la publicación de la Resolución de Superintendencia N° 129-2002/SUNAT (publicada el 18 de Setiembre de 2002), se
determina los nuevos criterios para definir a los obligados a presentar sus declaraciones determinativas mediante el
Programa de Declaración Telemática - PDT.

Como hemos señalado anteriormente la declaración puede ser sustituida o rectificada para lo cual se utiliza el siguiente
formulario:

68
DETERMINACIÓN TRIBUTARIA DE LA ADMINISTRACIÓN

Es el procedimiento practicado de oficio por la Administración Tributaria por así estar ordenado en la ley, o en defecto de la
declaración jurada presentada por el contribuyente. La intervención de oficio por parte de la Administración es la forma
excepcional de determinar el monto de la obligación tributaria. En realidad, la intervención de oficio del órgano tributario
competente puede porvenir de la propia ley, o por iniciativa propia del mismo órgano tributario competente; o por mediar
denuncia de cualquier persona.

La Administración Tributaria podrá determinar la obligación tributaria considerando la base cierta y la base presunta:

BASE CIERTA
Cuando la Administración puede obtener directamente el sustento del hecho generador de la obligación tributaria y su
cuantía se dice que la determinación se realiza sobre base cierta. Por ejemplo, al evaluar la documentación del
contribuyente la administración encuentra un comprobante de pago, contrato, estado de cuenta bancaria u otro documento
no registrado o no declarado. En este caso se emitirá una Resolución de Determinación incluyendo el monto del tributo
omitido por la operación gravada que no se declaró.

69
BASE PRESUNTA
No son pocas las ocasiones en las que la administración tributaria no cuenta con los elementos necesarios para determinar
la obligación sobre base cierta y en esos casos lo deberá hacer utilizando las presunciones legales establecidas en la
legislación tributaria. Por ejemplo, en el caso que un contribuyente tenga en su inventario de bienes un stock final de 1,000
bolsas de azúcar pero al momento que la administración realiza una inspección de sus almacenes sólo encuentra 600
bolsas. En este caso la administración, a pesar de no contrar con la documentación cierta de las ventas, considerará que
las restantes 400 bolsas han sido vendidas y emitirá una Resolución de Determinación por el faltante de inventario.

No obstante, a pesar que la fiscalización tributaria es una facultad discrecional de la administración, para la correcta
determinación sobre base presunta es necesario seguir detalladamente una serie de pasos o etapas que permitan que
dicha determinación no sea arbitraria.

PROCEDIMIENTO CONTENCIOSO TRIBUTARIO

Es importante iniciar esta materia haciendo la distinción de cuándo un procedimiento tributario es contencioso y cuándo es
un procedimiento no contencioso. Veamos el siguiente cuadro:

Procedimiento contencioso Procedimiento no contencioso

Se impugna un acto administrativo emitidoSe solicita a la Administración Tributaria

por la Administración Tributaria que emita un pronunciamiento mediante
Se pretende la revocatoria o la nulidad de Se pretende
un acto por el solicitante que la
administrativo.
Administración Tributaria reconozca o
dicho acto administrativo confirme un derecho con efectos tributarios

Algunos ejemplos de estos procedimientos son los siguientes:

Solicitudes no contenciosas que tienen vinculación con la determninación de la obligación tributaria

 Devolución de pagos indebidos y en exceso
 Devolución de saldo a favor del exportador
 Reintegro tributario (Región Selva)
 Devolución anticipada del IGV
 Devolución del IGV e IPM a misiones diplomáticas y organismos internacionales
 Devolución de impuestos pagados en las compras de bienes y servicios efectuados con
donaciones del exterior y de la cooperación técnica internacional no reembolsable

Solicitudes no contenciosas sin vinculación con la determinación de la obligación tributaria

70
  Los de aprobación automática:
- Solicitud de inscripción en el RUC
- Solicitud de modificación de datos en el RUC
- Solicitud de autorización para impresión de comprobantes de pago, notas de crédito y
débito y/o guías de remisión

 Los sujetos a evaluación previa

- Solicitud de inscripción en el registro de imprentas
- Solicitud de reporte de declaraciones pago.
- Solicitud de comprobante de personas no habituales

¿Qué es una reclamación o apelación?

Ambos son RECURSOS IMPUGNATORIOS que tiene por finalidad discutir un Acto Administrativo.

Según lo dispuesto por el Artículo 1° de la Ley de Procedimiento Administrativo General – Ley

27444, “Son actos administrativos, las declaraciones de las entidades que, en el marco de normas de
derecho público, están destinadas a producir efectos jurídicos sobre los intereses, obligaciones o
derechos de los administrados dentro de una situación concreta.”

Recurso de Reclamación
El Recurso de Reclamación constituye la Primera Instancia en la vía Administrativa del Procedimiento Contencioso-
Tributario, sirve para discutir un Acto Administrativo respecto del cual el contribuyente manifiesta su disconformidad.

Entre los actos Administrativos que pueden ser materia de Recurso de Reclamación, podemos mencionar aquellos que se
relacionan con la determinación de las obligaciones tributarias, ya sean formales o sustanciales. De conformidad con lo
señalado en los artículos 135°, 162° y 163° del Código, pueden ser reclamados los siguientes actos de la Administración:
- La Resolución de Determinación66.
- La Resolución de Multa.
- La Orden de Pago.
- Las resoluciones que establezcan sanciones de comiso de bienes, internamiento temporal de vehículos y cierre temporal
de establecimiento u oficina de profesionales independientes, así como las resoluciones de multa que las sustituyan.
- Las resoluciones que resuelvan las solicitudes de devolución.
- Las resoluciones que determinan la pérdida del fraccionamiento de carácter general o particular.
- La resolución ficta sobre recursos no contenciosos vinculados a la determinación de la obligación tributaria.
- Los actos que tengan relación directa con la determinación de la deuda tributaria 67. En este sentido, son reclamables las
Resoluciones mediante las cuales se declara el acogimiento válido a fraccionamientos de carácter general 68 que determinan
como deuda acogida un mayor monto al de la deuda identificada por el interesado en su solicitud de acogimiento, o una deuda
que no se relaciona directamente con la identificada por el deudor tributario. Cabe indicar que la Circular N° 017-2004,
recogiendo lo establecido en la Resolución del Tribunal Fiscal N° 5433-3-2003, señala que corresponde la interposición de un
recurso de reclamación en el caso de resoluciones mediante las cuales la Administración Tributaria determina como deuda
acogida un mayor monto por la deuda identificada por el interesado en su solicitud de acogimiento al Sistema Especial de
Actualización y Pago de Deudas Tributarias (SEAP) así como acoge deuda que no se relaciona directamente con la
identificada por el interesado.
- La Resolución Ficta Denegatoria de Devolución.

RTF No. 4684-3-02 del 16-8-2002

“Los requerimientos, así como sus resultados, no constituyen actos reclamables.”

RTF No. 2082-3-02 del 18-4-2002

“Procede interponer reclamación y no apelación contra la resolución emitida en la etapa de reclamaciones
que modifica la determinación efectuada en la fiscalización y señala la base legal de los reparos; ya que de
esta forma no se le priva de una instancia al deudor tributario en el procedimiento contencioso-tributario.”

¿Quiénes lo presentan?

66
Según el Informe N°068-2003/SUNAT-2B0000 el acto por el cual la Administración Tributaria atribuye al responsable la obligación de
cumplir solidariamente con el pago de la deuda tributaria califica como una Resolución de Determinación y, por ende, constituye un acto
reclamable.
67
La Circular N° 015-2004-TI precisa que los recursos que se interpongan ante las oficinas de la SUNAT denominados "quejas", pero
cuya finalidad sea impugnar resoluciones o actos de la Administración que tengan relación directa con la determinación de la obligación
tributaria deberán tramitarse como recursos de reclamación o apelación, según corresponda.
68
Fraccionamientos Vigentes: Régimen de Fraccionamiento Especial aprobado por Decreto Legislativo N° 848, Régimen Especial de
Fraccionamiento Tributario aprobado por Ley N° 27344 y normas modificatorias, Ley de Reactivación a través del Sinceramiento de las
Deudas Tributarias aprobada mediante Ley Nº 27681 y el Sistema Especial de Actualización y Pago de Deudas Tributarias aprobado por
Decreto Legislativo N° 914.

71
Los Recursos de Reclamación pueden ser presentados por los deudores tributarios o administrados directamente afectados
por los Actos de la Administración Tributaria

¿Cuándo se presenta?
Para el caso de Resoluciones de Determinación y Resoluciones de Multa, resoluciones que resuelven las solicitudes de
devolución y resoluciones que determinan la pérdida del fraccionamiento general o particular: veinte (20) días hábiles
contados desde el día hábil siguiente a aquel en que se notificó el acto o resolución recurrida.
De no interponerse las reclamaciones contra las resoluciones que determinan la pérdida del fraccionamiento general o
particular dentro del plazo antes citado, éstas resoluciones quedarán firmes, es decir serán declaradas inadmisibles.
Para el caso de Resolución de Comiso de Bienes, Resolución de Internamiento Temporal de Vehículos, Resolución de
Cierre de Local: cinco (05) días hábiles contados desde el día hábil siguiente a aquel en que se notificó el acto o resolución
recurrida.
La reclamación contra la resolución ficta denegatoria de devolución podrá interponerse vencido el plazo de cuarenta y cinco
(45) días hábiles a que se refiere el segundo párrafo del Artículo 163º.

¿Cuáles son los requisitos para presentarlo?

Escrito fundamentado y firmado por un abogado en los lugares donde la defensa fuera cautiva, el que además deberá
contener el nombre del abogado que lo autoriza, su firma y número de registro hábil.
Hoja de Información Sumaria (Formulario 6000).
Para interponer medios impugnatorios, la persona que actúe en nombre del titular deberá acreditar su representación
mediante poder por documento público o privado con firma legalizada notarialmente.
Pago o carta fianza: Cuando las Resoluciones de Determinación y de Multa se reclamen vencido el señalado término de
veinte (20) días hábiles, deberá acreditarse el pago de la totalidad de la deuda tributaria que se reclama, actualizada hasta
la fecha de pago, o presentar carta fianza bancaria o financiera por el monto de la deuda actualizada hasta por 6 (seis)
meses posteriores a la fecha de la interposición de la reclamación, con una vigencia de 6 (seis) meses, debiendo renovarse
por períodos similares dentro del plazo que señale la Administración.
Para interponer reclamación contra la Orden de Pago es requisito acreditar el pago previo de la totalidad de la deuda
tributaria actualizada hasta la fecha en que realice el pago, excepto en el caso establecido en el numeral 3 del inciso a) del
Artículo 119º.

Recurso de Apelación
Se puede interponer Recurso de Apelación contra los siguientes actos:

Resolución de Intendencia que resuelve el Recurso de Reclamación

Resolución Denegatoria de Fraccionamiento
Denegatoria ficta del fraccionamiento.

Los Recursos de Apelación se tramitan ante la Administración Tributaria quien lo eleva al Tribunal Fiscal, que es el órgano
encargado de resolver las Apelaciones.

La resolución que resuelve el Recurso de Apelación pone fin a la vía Administrativa del Procedimiento Contencioso-
Tributario.

¿Quiénes lo presentan?
El Recurso de Apelación puede ser presentado por los deudores tributarios que no estén de acuerdo con lo resuelto por la
Administración Tributaria en la primera instancia administrativa.

¿Cuándo se presenta?
La apelación de la resolución ante el Tribunal Fiscal deberá formularse dentro de los quince (15) días hábiles siguientes a
aquél en que se efectuó su notificación.
Tratándose de la apelación de resoluciones emitidas como consecuencia de la aplicación de las normas de precios de
transferencia, el plazo para apelar será de treinta (30) días hábiles siguientes a aquél en que se efectuó su notificación
certificada.

¿Requisitos para presentarlo?

Escrito fundamentado y firmado por un abogado en los lugares donde la defensa fuera cautiva, el que además deberá
contener el nombre del abogado que lo autoriza, su firma y número de registro hábil.

Hoja de Información Sumaria (Formulario 6000).

Para interponer medios impugnatorios, la persona que actúe en nombre del titular deberá acreditar su representación
mediante poder por documento público o privado con firma legalizada notarialmente.

Cuando el contribuyente apele una Resolución de Intendencia que resuelva una reclamación respecto de la cual haya
tenido que presentar como garantía una carta fianza bancaria o financiera, éste deberá mantener la vigencia de la carta
fianza durante la etapa de la apelación por el monto de la deuda actualizada.

La carta fianza será ejecutada si el Tribunal Fiscal confirma o revoca en parte la resolución apelada, o si ésta no hubiese
sido renovada de acuerdo a las condiciones señaladas por la Administración Tributaria. Si existiera algún saldo a favor del
deudor tributario, como consecuencia de la ejecución de la carta fianza, será devuelto de oficio.

72
Los plazos señalados en seis (6) meses variarán a nueve (9) meses tratándose de la reclamación de resoluciones emitidas
como consecuencia de la aplicación de las normas de precios de transferencia.

Formulario 6000
Hoja de Información Sumaria

73
74
75
Nulidad
El primer párrafo del artículo 109º del Código establece que son nulos los actos de la Administración dictados por órgano
incompetente en razón de la materia; los dictados prescindiendo totalmente del procedimiento legal establecido; y, cuando
por disposición administrativa se establezcan infracciones o se apliquen sanciones no previstas en la ley.

Por su parte el artículo 110° del Código establece que la Administración, en cualquier estado del procedimiento
administrativo, podrá declarar de oficio la nulidad de los actos que haya dictado o de su notificación, en los casos que
corresponda, con arreglo a lo dispuesto en el Código, siempre que sobre ellos no hubiere recaído resolución definitiva del
Tribunal Fiscal o del Poder Judicial.

Asimismo, establece que los deudores tributarios plantearán la nulidad de los actos mediante el Procedimiento Contencioso
-Tributario a que se refiere el Título III del Libro Tercero o mediante la reclamación prevista en el artículo 163° del Código,
según corresponda, con excepción de la nulidad del remate de bienes embargados en el Procedimiento de Cobranza
Coactiva, la cual debe plantearse en dicho procedimiento.

En consecuencia, los pedidos de nulidad que puedan plantear los deudores tributarios deben proponerse dentro del recurso
de reclamación o de apelación69.

Requisitos de Admisibilidad:

PLAZO
El primer requisito de adminisibilidad que se debe evaluar es el del plazo para la
interposición del recurso y pago de la deuda impugnada:

Para la evaluación de la admisibilidad de las reclamaciones, se debe tener en cuenta

los siguientes plazos:

Resoluciones de Determinación, Resoluciones de Multa, Ordenes de pago con

circunstancias y Resoluciones que determinan la pérdida del fraccionamiento
general o particular:
El artículo 137° del Código señala que, las reclamaciones interpuestas contra Resoluciones de Determinación,
Resoluciones de Multa así como las Resoluciones que determinan la pérdida del fraccionamiento general o particular, se
presentarán en el término improrrogable de veinte (20) días hábiles computados desde el día hábil siguiente a aquél en
que se notificó el acto o resolución recurrida.

Señala asimismo que, las Resoluciones que determinan la pérdida del fraccionamiento general o particular quedarán firmes
cuando se reclamen fuera del plazo establecido para ello.
Respecto del pago, el artículo 136° del Código establece que para interponer reclamación contra Resoluciones de
Determinación y de Multa, no es requisito el pago previo de la deuda tributaria por la parte que constituye motivo de la
reclamación; pero para que ésta sea admitida, el reclamante deberá acreditar que ha abonado la parte de la deuda no
reclamada actualizada hasta la fecha en que realice el pago.
De otro lado, el mismo artículo señala que para interponer reclamación contra Ordenes de Pago es requisito acreditar el
pago previo de la totalidad de la deuda tributaria actualizada hasta la fecha en que realice el pago, excepto cuando medien
«circunstancias que evidencien que la cobranza de la deuda podría ser improcedente» y siempre que se interponga la
reclamación dentro del plazo de veinte (20) días hábiles de notificada la Orden de Pago, conforme a lo previsto por el
numeral 3 del inciso a) del artículo 119º del Código.

El numeral 3 del artículo 137° del Código señala que si la reclamación contra las Resoluciones de Determinación y
Resoluciones de Multa se interpone vencido el término de veinte (20) días hábiles, computados desde el día hábil siguiente a
su notificación, el deudor tributario deberá acreditar la totalidad de la deuda tributaria que se reclama, actualizada hasta la
fecha de pago, o presentar carta fianza bancaria o financiera por el monto de la deuda actualizada hasta por 6 (seis) meses
posteriores a la fecha de la interposición de la reclamación, con una vigencia de 6 (seis) meses, debiendo renovarse por
períodos similares dentro del plazo que señale la Administración.

Cuando la reclamación se interponga contra las resoluciones que determinan la pérdida del fraccionamiento general o
particular y hubieren quedado firmes, no corresponderá emitir el requerimiento de pago sino la resolución de inadmisibilidad
del recurso interpuesto.

Asimismo, si la reclamación se interpone dentro del plazo de veinte (20) días hábiles de notificada la Orden de Pago, será
necesario que la Administración verifique y/o constate la existencia de «circunstancias que evidencien que la cobranza
podría ser improcedente» para no exigir el pago de la deuda impugnada. De no existir circunstancias se deberá cumplir con

69
Cabe señalar que el procedimiento para el trámite de Resoluciones de Superintendencia Nacional Adjunta de Tributos Internos que
resuelven recursos impugnatorios de solicitudes no contenciosas no vinculadas a la determinación de la deuda y las solicitudes de
declaración de nulidad de oficio que formulan los órganos desconcentrados, se encuentra regulado por la Circular N° 025-2003/TI.

76
el requisito del pago. En caso contrario, de existir circunstancia y cuando la reclamación se interponga fuera de este plazo,
deberá exigirse el cumplimiento del requisito del pago de la deuda impugnada.

Resoluciones que resuelven solicitudes de devolución:

El artículo 137° del Código establece que las reclamaciones interpuestas contra las resoluciones que resuelven solicitudes
de devolución se presentarán en el término improrrogable de veinte (20) días hábiles computados desde el día hábil
siguiente a aquél en que se notificó la resolución.

Al respecto debe tenerse en cuenta que de acuerdo a la Circular N° 048-2003, que recoge lo establecido en la RTF N°
01025-2-2003, jurisprudencia de observancia obligatoria, debe admitirse a trámite el recurso de reclamación de las
resoluciones que resuelven solicitudes de devolución, interpuesto con posterioridad al vencimiento del plazo de veinte (20)
días hábiles a que se refiere el primer párrafo del artículo 137° del Código Tributario, siempre que a la fecha de su
interposición no haya prescrito la acción para solicitar la devolución70.

Resoluciones de comiso de bienes, internamiento temporal de vehículos, cierre temporal de establecimiento y

resoluciones de multa que la sustituyan:
El artículo 137° del Código establece que, tratándose de las resoluciones que establezcan sanciones de comiso de bienes,
internamiento temporal de vehículos y cierre temporal de establecimiento u oficina de profesionales independientes, así
como las resoluciones de multa que las sustituyan, la reclamación se presentará en el plazo de cinco (5) días hábiles
computados desde el día hábil siguiente a aquél en que se notificó la resolución recurrida.

A su vez, de conformidad con lo dispuesto en la Circular N° 016-2004-TI, que recoge lo señalado en la RTF N° 00433-2-
200471, resultan inadmisibles los recursos de reclamación y apelación contra las resoluciones que imponen la sanción de
comiso de bienes, interpuestos con posterioridad al vencimiento del plazo de cinco (5) días hábiles a que se refiere el
segundo párrafo del numeral 2 del artículo 137° y el primer párrafo del artículo 152° del Código Tributario, respectivamente,
no obstante encontrarse cancelada la multa referida a la recuperación de los bienes comisados, establecida por el artículo
184° del Código Tributario.

En consecuencia, ante la extemporaneidad en la presentación de las reclamaciones interpuestas contra las resoluciones
que imponen la sanción de comiso de bienes, no se emitirá el requerimiento de pago, sino la resolución de inadmisibilidad
del recurso interpuesto.

Resolución ficta denegatoria de solicitud de devolución:

De conformidad con el artículo 137° del Código, la reclamación contra la resolución ficta denegatoria de devolución podrá
interponerse si en el plazo de cuarenta y cinco (45) días hábiles de presentada la solicitud de devolución, la Administración
no se ha pronunciado sobre la misma72.
En consecuencia, si se interpone el recurso de reclamación antes de vencido dicho plazo, el recurso deberá declararse
improcedente.

Condiciones y Procedimiento para la presentación de la Carta Fianza:

De conformidad con lo establecido por el artículo 137º del Código, cuando las Resoluciones de Determinación y
Resoluciones de Multa se reclamen vencido el término de veinte (20) días hábiles, constituye requisito de admisibilidad
acreditar el pago de la totalidad de la deuda tributaria que se reclama, actualizada hasta la fecha de pago, o presentar carta
fianza bancaria o financiera por el monto de la deuda actualizada hasta por seis (6) meses posteriores a la fecha de la
interposición de la reclamación, con una vigencia de seis (6) meses, debiendo renovarse por períodos similares dentro del
plazo que señale la Administración.

Asimismo, el mencionado articulo señala que las condiciones de la carta fianza, así como el procedimiento para su
presentación serán establecidas por la Administración mediante Resolución de Superintendencia.

Al respecto, la Resolución de Superintendencia N° 098-97-SUNAT aprobó las condiciones de la carta fianza, así como el
procedimiento para su presentación, mientras que la Circular N° 002-2003 estableció el procedimiento y los responsables
del control de las mismas.

Por tanto, las cartas fianza que presente el deudor tributario deberán reunir las condiciones establecidas en la citada
Resolución de Superintendencia y el Área de Reclamos deberá seguir el procedimiento establecido en la circular referida.

70
De conformidad a lo establecido por el tercer párrafo del artículo 43° del Código, la acción para solicitar la devolución prescribe a los
cuatro años. El numeral 5) del artículo 44° del Código señala que el término prescriptorio se computará desde el uno (1) de enero
siguiente a la fecha en que se efectuó el pago indebido o en exceso o en que devino en tal, tratándose de la acción para solicitar la
devolución
71
La citada jurisprudencia de observancia obligatoria establece que “los recursos de reclamación y de apelación resp7ecto del comiso
de bienes, deben ser presentados en el plazo de cinco días hábiles, no disponiéndose en forma expresa que en caso de presentarse los
citados recursos vencidos los plazos previstos, se puede subsanar esta omisión mediante el pago de una multa, en atención a que el
comiso es una sanción administrativa no pecuniaria.(...) De lo expuesto se tiene que vencido (caducado) el plazo de 5 días hábiles
establecido para la presentación de los recursos de reclamación o apelación referidos a resoluciones que establezcan sanciones de comiso
de bienes, tales recursos deben ser declarados inadmisibles, no obstante encontrarse cancelada la multa referida a la recuperación de los
bienes comisados establecida por el artículo 184° del Código Tributario”.
72
Al respecto la Circular 19-2000 señala que debe suspenderse el trámite de devolución.

77
Escrito fundamentado autorizado por letrado y Hoja de Información Sumaria:
El numeral 1) del artículo 137° del Código establece que la reclamación deberá interponerse a través de un escrito
fundamentado y autorizado por letrado en los lugares donde la defensa fuera cautiva, el que además deberá contener el
nombre del abogado que lo autoriza, su firma y número de registro hábil. A dicho escrito se deberá adjuntar la Hoja de
Información Sumaria correspondiente, de acuerdo al formato aprobado por Resolución de Superintendencia.

Al respecto, mediante Resolución de Superintendencia Nº 083-99/SUNAT y modificatorias 73, se aprobó el Formulario 6000 -
Hoja de Información Sumaria y Formulario 6001 – Anexo Hoja de Información Sumaria, donde se indica la información que
el deudor tributario deberá llenar a efectos de adjuntar la misma a su recurso de reclamación.

Acreditación de Representación:
De conformidad con el artículo 23° del Código, para presentar declaraciones y escritos, acceder a información de terceros
independientes utilizados como comparables en virtud a las normas de precios de transferencia, interponer medios
impugnatorios o recursos administrativos, desistirse o renunciar a derechos, la persona que actúe en
nombre del titular deberá acreditar su representación, mediante poder por documento público o
privado o firma legalizada notarialmente o por fedatario designado por la Administración Tributaria
o, de acuerdo a lo previsto en las normas que otorgan dichas facultades, según corresponda.

No obstante, la falta o insuficiencia del poder no impedirá que se tenga por realizado el acto de que
se trate, cuando la Administración Tributaria pueda subsanarlo de oficio, o en su defecto, el deudor
tributario acompañe el poder o subsane el defecto dentro del término de quince (15) días hábiles
que deberá conceder para este fin la Administración Tributaria. 74 Cuando el caso lo amerite, ésta
podrá prorrogar dicho plazo por uno igual.

Cabe precisar que se tendrá por presentado el poder, cuando el representante legal que firma el
recurso es el mismo que aparece en los registros de la Administración y éste tiene las facultades de
representación previstas en la Ley. Es decir, cuando el representante que aparece en la Ficha RUC
es:
Gerente general, en los casos de las S.A.C y S.A.A.
Titular Gerente, en el caso de las EIRL.
Gerente, en el caso de SCRL o SRL

Subsanación de Requisitos de Admisibilidad:

El artículo 140° del Código dispone que la Administración notificará al reclamante para que, dentro del término de quince
(15) días hábiles, subsane las omisiones que pudieran existir cuando el recurso de reclamación no cumpla con los
requisitos para su admisión a trámite.

Señala también el referido artículo que, tratándose de las resoluciones que establezcan sanciones de comiso de bienes,
internamiento temporal de vehículos y cierre temporal de establecimiento u oficinas de profesionales independientes, así
como las resoluciones de multa que las sustituyan, el término para subsanar dichas omisiones será de cinco (5) días
hábiles.

Añade el dispositivo legal en mención que, vencido los términos señalados sin la subsanación correspondiente, se declarará
inadmisible la reclamación, salvo cuando las deficiencias no sean sustanciales, en cuyo caso la Administración podrá
subsanarlas de oficio.

Acciones de Cobranza:

De conformidad con lo establecido por los literales a) y b) del artículo 115° y el artículo 119° del Código Tributario, la
resolución de determinación o de multa notificadas por la Administración y no reclamadas en el plazo de Ley, así como la
Resolución no apelada en el plazo de ley, o por Resolución del Tribunal Fiscal, es deuda exigible y dará lugar a las acciones
de coerción para su cobranza.

Sobre el particular, la RTF N° 03459-2-200375, precedente de observancia

obligatoria, señala que “De acuerdo a lo establecido en el inciso d) del artículo
119° del Código Tributario y al inciso c) del artículo 31° de la Ley N° 26979,
procede la suspensión del Procedimiento de Cobranza Coactiva siempre que el
recurso impugnativo se haya presentado oportunamente”. En tal sentido, los
recursos impugnatorios interpuestos fuera de plazo no suspenden ni dan por
concluido el procedimiento de cobranza coactiva de la deuda.

73
Mediante Resolución de Superintendencia N° 106-2005 publicada el 2 de junio del 2005 se modifica la Resolución de
Superintendencia N° 083-99.
74
Las Circulares N° 88-96, y 09-97 establecen que en los casos de insuficiencia o falta de poder la Administración deberá conceder un
plazo de subsanación de 15 días hábiles.
75
Emitida con anterioridad a la vigencia del Decreto Legislativo 953 publicado el 05.02.2004. En este sentido, el inciso d) del artículo
119° al que se hace referencia, señala que el Ejecutor Coactivo podrá suspender el Procedimiento de Cobranza Coactiva “cuando se haya
presentado oportunamente reclamación, apelación o demanda contenciosa administrativa, que se encuentre en trámite”.

78
 Sin perjuicio de lo anteriormente expuesto, las reclamaciones interpuestas vencido el término de ley, serán admitidas en la
medida que el deudor tributario abone o afiance el monto de la deuda tributaria reclamada extemporáneamente 76.

Por consiguiente, cuando el deudor tributario cancele la deuda impugnada en atención al requerimiento efectuado por la
Administración o presente carta fianza que garantice la deuda impugnada, el Área de Cobranza deberá concluir o
suspender el procedimiento de cobranza coactiva respectivamente77.

Jurisprudencia para discusión:

Resolución del Tribunal Fiscal N° 01025-2-2003, jurisprudencia de observancia obligatoria publicada el 23.03.2003 en el
diario oficial El Peruano.
Resolución del Tribunal Fiscal N° 03459-2-2003, jurisprudencia de observancia obligatoria publicada el 21.08.2003 en el
diario oficial El Peruano.
Resolución del Tribunal Fiscal N° 05433-3-2003, jurisprudencia de observancia obligatoria publicada el 26.11.2003 en el
diario oficial El Peruano.
Resolución del Tribunal Fiscal N° 00433-2-2004, jurisprudencia de observancia obligatoria publicada el 06.02.2004 en el
diario oficial El Peruano.
Resolución del Tribunal Constitucional en el Expediente N° 3797-2006-TC sobre la emisión simultánea de una Orden de
Pago y una Resolución de Cobranza Coactiva.

REVOCATORIA

Los actos de la administración pueden ser modificados y revocados antes de su notificación. Luego de notificados, dichos
actos según el artículo 108° del TUO del Código Tributario, modificado por el Decreto Legislativo N° 953( 78) sólo podrán ser
revocados, modificados, sustituidos o complementados en los siguientes casos:

 Cuando se detecten los hechos contemplados en el numeral 1 del artículo 178°, así como en los casos de
connivencia entre el personal de la Administración Tributaria y el deudor tributario; y, (potestad revocatoria por
circunstancias sobrevinientes).

 Cuando la Administración detecte que se han presentado circunstancias posteriores a su emisión que demuestran
su improcedencia o cuando se trate de errores materiales, tales como los de redacción o cálculo. (potestad rectificatoria).

Añade el citado artículo, que la Administración Tributaria señalará los casos en que existan circunstancias posteriores a la
emisión de sus actos, así como errores materiales, y dictará el procedimiento para revocar, modificar, sustituir o
complementar sus actos, según corresponda.

Agrega que tratándose de la SUNAT, la revocación, modificación, sustitución o complementación será declarada por la
misma área que emitió el acto que se modifica, con excepción del caso de connivencia a que se refiere el numeral 1),
supuesto en el cual la declaración será expedida por el superior jerárquico del área emisora del acto.

De acuerdo a la RTF de observancia obligatoria N° 01743-3-05 del 02/04/2005, señala que el Formulario 194 es una
reclamación especial, porque considerando los caso en los que procede no le son aplicables los requisitos de admisibilidad
establecidos en el artículo 137° del Código Tributario, EXCEPTO el plazo. De acuerdo a la RTF considero que para que
proceda tendría que verificarse entre las otras condiciones, que haya sido presentado dentro del plazo de reclamo que son
20 días hábiles siguientes a la notificación del valor (de acuerdo a lo establecido en el artículo 139°) . Revisemos la
parte pertinente de la RTF N° 01743-3-05:

76
Con excepción de las reclamaciones extemporáneas de resoluciones que determinan la pérdida del fraccionamiento general o particular
y las que imponen sanción de comiso de bienes, de conformidad con lo dispuesto por el artículo 137° del Código y la Resolución del
Tribunal Fiscal N° 00433-2-2004 de observancia obligatoria.
77
En aplicación del criterio establecido en el Informe N° 042-2005-SUNAT/2B0000 emitido por la Intendencia Nacional Jurídica con
fecha 14.03.2005.
78
Publicado el 5.2.2004.

79
R.S. 002-97/SUNAT
En el caso de O.P., R.M., R.D. las mismas se revocan, modifican, sustituyen o complementan cuando:
- Pagos efectuados hayan sido mal imputados
- Existan pagos totales o parciales hasta el día anterior a la notificación
- No se consideró la existencia de fraccionamiento
- Hubieron errores de digitación o transcripción de cifras
- Duplicidad de valores
- Exista una declaración sustitutoria o rectificatoria con una deuda mayor
- Los valores se notifican sin considerar que la deuda que contienen ha sido corregida por una modificación de datos.
- No se consideró la variación del coeficiente o porcentaje de los pagos a cuenta de renta

En el caso de las Resoluciones de Intendencia:

Se revocan, modifican, sustituyen o complementan por presentarse los casos anteriores o;
Si se hubieran aplicado notas de crédito negociables sin considerar pagos realizados hasta la fecha de emisión de la
resolución que aprueba dichas notas.

RTF N° 00815-1-2005 publicada el 28.2.2005 (Circular 004-2005-TI)

La Administración Tributaria, al amparo del numeral 2 del artículo 108° del TUO del Código Tributario, modificado por el
Decreto Legislativo N° 953, no tiene la facultad de revocar, modificar, sustituir o complementar sus actos cuando éstos se
encuentren impugnados en la instancia de apelación, inclusive, tratándose de errores materiales, tales como los de
redacción o cálculo

RS 069-2005/SUNAT publicada el 30.05.2005: Incorpora como nueva causal para presentar el formulario 194, la existencia
de una Declaración Rectificatoria que hubiera determinado una obligación menor respecto a la deuda tributaria contenida en
una Orden de Pago y, de ser el caso, en una Resolución de Multa vinculada siempre que la aludida declaración hubiera
surtido efectos conforme a lo señalado en el artículo 88° del Código Tributario.

Proceso Contencioso Administrativo

La acción contencioso administrativa prevista en el Artículo 148º de la Constitución Política tiene por finalidad el control
jurídico por el Poder Judicial de las actuaciones de la administración pública sujetas al derecho administrativo y la efectiva
tutela de los derechos e intereses de los administrados.

Las actuaciones de la administración pública sólo pueden ser impugnadas en el proceso contencioso administrativo, salvo
los casos en que se pueda recurrir a los procesos constitucionales.

En materia tributaria se rige por las normas contenidas en el Código Tributario (artículo 15279 y siguientes) y,
supletoriamente, por la Ley Nº 27584 que regula el proceso contencioso administrativo (07/12/2001).

El proceso contencioso administrativo se rige por los principios que se enumeran a continuación y por los del derecho
procesal, sin perjuicio de la aplicación supletoria de los principios del derecho procesal civil en los casos en que sea
compatible:
1. Principio de integración.- Los jueces no deben dejar de resolver el conflicto de intereses o la incertidumbre con
relevancia jurídica por defecto o deficiencia de la ley. En tales casos deberán aplicar los principios del derecho

79
Artículo modificado por el Artículo 1° de la Ley N° 28365, publicado el 24/10/2004, anteriormente incorporado por el Art. 76° del D.
Leg. N° 953, publicado el 05/02/2004.

80
administrativo.
2. Principio de igualdad procesal.- Las partes en el proceso contencioso administrativo deberán ser tratadas con igualdad,
independientemente de su condición de entidad pública o administrado.
3. Principio de favorecimiento del proceso.- El Juez no podrá rechazar liminarmente la
demanda en aquellos casos en los que por falta de precisión del marco legal exista
incertidumbre respecto del agotamiento de la vía previa.
Asimismo, en caso de que el Juez tenga cualquier otra duda razonable sobre la
procedencia o no de la demanda, deberá preferir darle trámite a la misma.
4. Principio de suplencia de oficio. - El Juez deberá suplir las deficiencias
formales en las que incurran las partes, sin perjuicio de disponer la subsanación
de las mismas en un plazo razonable en los casos en que no sea posible la
suplencia de oficio.

Procede la demanda contra toda actuación realizada en ejercicio de potestades

administrativas.
1. Los actos administrativos y cualquier otra declaración administrativa.
2. El silencio administrativo, la inercia y cualquier otra omisión de la administración pública.
3. La actuación material que no se sustenta en acto administrativo.
4. La actuación material de ejecución de actos administrativos que transgrede principios o normas del ordenamiento
jurídico.
5. Las actuaciones u omisiones de la administración pública respecto de la validez, eficacia, ejecución o interpretación de
los contratos de la administración pública, con excepción de los casos en que es obligatorio o se decida, conforme a ley,
someter a conciliación o arbitraje la controversia.
6. Las actuaciones administrativas sobre el personal dependiente al servicio de la administración pública.

Es requisito para la procedencia de la demanda el agotamiento de la vía administrativa conforme a las reglas establecidas
en la Ley de Procedimiento Administrativo General o por normas especiales. En materia tributaria, l a resolución del
Tribunal Fiscal agota la vía administrativa. Dicha resolución podrá impugnarse mediante el Proceso Contencioso
Administrativo.

Existen excepciones al agotamiento de la vía previa. Por ejemplo, si el Tribunal Fiscal emite una RTF disponiendo que la
Administración incluya a una entidad en el Registro de Entidades Exoneradas del Impuesto a la Renta y la Administración
no cumple. La entidad podría recurrir al Poder Judicial a través de una demanda contencioso administrativa o a través de
una Acción de Cumplimiento. En estos casos no se requerirá el agotamiento de la vía previa. (art. 19, 2 de la Ley N°
27584).

La demanda podrá ser presentada por el deudor tributario ante la Sala Contencioso Administrativa de la Corte Superior
respectiva. El plazo para interponer la demanda contencioso administrativa es de tres meses computados a partir del día
siguiente de efectuada la notificación de la resolución debiendo contener peticiones concretas. Cabe precisar que en otros
casos se aplica la regla general contenida en el Ley N° 27584 que es de tres meses desde el conocimiento o notificación del
acto materia de impugnación.

Cuando se produzca silencio administrativo, inercia y cualquier otra omisión de las entidades administrativas, el plazo para
interponer la demanda será de seis meses computados desde la fecha que venció el plazo legal para expedir la resolución o
producir el acto administrativo solicitado

Al admitir a trámite la demanda el Juez ordenará a la entidad administrativa que remita el expediente relacionado con la
actuación impugnable.

Si la entidad no cumple con remitir el expediente administrativo el órgano jurisdiccional podrá prescindir del mismo o en su
caso reiterar el pedido bajo apercibimiento de poner el hecho en conocimiento del Ministerio Público para el inicio del
proceso penal correspondiente siendo de aplicación en este caso lo dispuesto en el inciso 2 del Artículo 41º de la presente
Ley.

El incumplimiento de lo ordenado a la entidad administrativa no suspende la tramitación del proceso, debiendo el juez en
este caso aplicar al momento de resolver lo dispuesto en el Artículo 282º del Código Procesal Civil.

La admisión de la demanda no impide la ejecución del acto administrativo, sin perjuicio de lo establecido por esta Ley sobre
medidas cautelares. Es decir, la presentación de la demanda no interrumpe la ejecución de los actos o resoluciones de la
Administración Tributaria.

La Administración Tributaria no tiene legitimidad para obrar activa. De modo excepcional, la Administración Tributaria podrá
impugnar la resolución del Tribunal Fiscal que agota la vía administrativa mediante el Proceso Contencioso Administrativo
en los casos en que:
a) Exista dualidad de criterio entre las distintas Salas del Tribunal Fiscal sobre la materia a demandar, aun cuando se
refiera a un contribuyente distinto; o,
b) La resolución del Tribunal Fiscal no se haya emitido por unanimidad de los votos en la Sala correspondiente; o,
c) La resolución del Tribunal Fiscal incurra en una de las causales de nulidad previstas en el artículo 10º de la Ley Nº
27444, Ley del Procedimiento Administrativo General.

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Tratándose de la SUNAT requerirá, adicionalmente, autorización previa del Ministro de Economía y Finanzas para
interponer la demanda contencioso administrativa a que hubiera lugar.

Circular N° 055-2004
Los Órganos Desconcentrados de la SUNAT que en razón de su autonomía funcional y/o estrategias de cumplimiento de
obligaciones tributarias consideren necesario formular DCA, deberán tramitar directamente ante el Ministro de Economía y
Finanzas la autorización que señala el Artículo 157° del TUO del Código Tributario.

CASO: El contribuyente Juan Pérez Quispe, Con RUC N° 10168040402 llega a su estudio con los siguientes documentos
(página 2 a página 10) en busca de su apoyo en materia tributaria. Pregunta si su caso tiene alguna solución:

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 SUNAT
INTENDENCIA REGIONAL
LAMBAYEQUE

RESOLUCIÓN DE INTENDENCIA

Nº 074-04-007/SUNAT

Chiclayo, 13 de julio de 2007

Vistos el Expediente de Reclamación Nº 2007-305, de fecha 04 de febrero del 2005, sobre Orden de Pago, seguido
por la contribuyente PÉREZ QUISPE, JUAN, con RUC Nº 168040402, con domicilio fiscal en la Calle Los Rosales N° 655, Urb.
Cabrejos Falla, Provincia de Chiclayo, Departamento de Lambayeque, con domicilio procesal en Calle San José N° 115, Distrito
Chiclayo, Provincia Chiclayo, Departamento de Lambayeque.

CONSIDERANDO :

Que, el contribuyente PÉREZ QUISPE, JUAN, con RUC Nº 168040402 presentó recurso de reclamación con fecha
04 de febrero del 2005 contra la Orden de Pago N° 073-001-00560 señalando que “mi Declaración Jurada es S/. 12.00 no es S/. 275.00
como Uds. Indican. Los S/. 275.00 es el IGV de las ventas S/. 2,800.00 pero tengo mi Crédito Fiscal del mes de Octubre/2004 de
(263.00). Por tal motivo les solicito a Uds. El archivamiento de dicha orden de pago...)”.

Que, el citado recurso fue presentado dentro del plazo de 20 días hábiles de notificada a que se refiere el artículo
119 del Código Tributario.

Que, no obstante haberse presentado oportunamente, dicho recurso no fue tramitado como reclamación, lo que
excepcionalmente permite establecer que existen circunstancias que evidencian que la cobranza podría ser improcedente por lo que
procede admitir a trámite dicha reclamación sin exigir el pago previo de la deuda impugnada.

Que, de la revisión de la Declaración Jurada del mes de octubre 2004 N° 26707253 presentada por el contribuyente
PÉREZ QUISPE, JUAN, con RUC Nº 168040402 (folio 57 expediente de reclamos) se observa que no existe saldo a favor que pueda ser
utilizado en el mes de noviembre de dicho año por lo que la Orden de Pago impugnada por la recurrente ha sido emitida de acuerdo a ley.
Cabe precisar que la declaración del mes de octubre del 2004 no ha sido rectificada.

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 En uso de las facultades establecidas en el Decreto Legislativo Nº 501, Decreto Supremo Nº 032-92-EF y
Resolución de Superintendencia Nº 041-98-EF/SUNAT.

SE RESUELVE :

Declarar INFUNDADA la reclamación interpuesta por el contribuyente PÉREZ QUISPE, JUAN, con RUC Nº
168040402 contra la Orden de Pago N° 073-001-00560 de fecha 11 de enero del 2005.

Regístrese, comuníquese con copia del informe respectivo al interesado, quien podrá interponer recurso de
apelación en el término de 15 día hábiles de notificada la presente. Pase a la División de Recaudación para su conocimiento,
cumplimiento y archívese.

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