Φορολογική Λογιστική

 Προσωπικά Στοιχεία: Νίκος Καραμπίνης, Επίκουρος Καθηγητής, Τμήμα

Λογιστικής & Χρηματοοικονομικής, ΟΠΑ
 Επικοινωνία: nkarampinis@aueb.gr
 Το μάθημα υποστηρίζεται στο e-class όπου θα ανεβαίνουν όλες οι
διαφάνειες. Κωδικός διαφανειών: Tax2018
 Στόχος μαθήματος: Απόκτηση της απαραίτητης φορολογικής γνώσης για την
αντιμετώπιση των σχετικών θεμάτων στις σύγχρονες επιχειρήσεις.
 Διδακτική προσέγγιση: Διάδραση!

1
Κλάδοι Λογιστικής

 Η σύγχρονη λογιστική επιστήμη διακρίνεται σε επιμέρους κλάδους, ο

καθένας εκ των οποίων αποσκοπεί στο να ικανοποιήσει διαφορετικές
πληροφοριακές ανάγκες:
Χρηματοοικονομική Λογιστική (Financial Accounting)
Διοικητική Λογιστική (Management Accounting)

Λογιστική Κόστους (Cost Accounting)

Διεθνής Λογιστική (International Accounting)

Ελεγκτική (Auditing)

Λογιστική Δημοσίου Τομέα (Public Sector Accounting)

Φορολογική Λογιστική (Tax Accounting)

 Αντικείμενο του συγκεκριμένου μαθήματος είναι η Φορολογική Λογιστική.

Περαιτέρω όμως μας απασχολεί και η αλληλεπίδρασή της με τους
υπόλοιπους κλάδους, και κυρίως με τη Χρηματοοικονομική Λογιστική.

2
Ενότητα 1η

Αναβαλλόμενη Φορολογία

3
Χρηματοοικονομική Λογιστική
Φορολογική Λογιστική
 Πριν ασχοληθούμε με τις έννοιες της φορολογικής λογιστικής, ας
ασχοληθούμε με ένα πρακτικό παράδειγμα:
Η επιχείρηση ABC είναι μια επιχείρηση μεγάλου μεγέθους.
Δραστηριοποιείται και δημοσιεύει λογιστικές καταστάσεις στην Ελλάδα. Το
λογιστικό της κέρδος προ φόρων για τη χρήση 20Χ0 ανήλθε σε €100.000.
 Ερωτήματα:
Αν η ABC είχε ακριβώς τις ίδιες συναλλαγές αλλά βρισκόταν στη
Γερμανία και δημοσίευε εκεί τις λογιστικές της καταστάσεις το κέρδος
της θα ήταν και πάλι €100.000;
Η ABC θα φορολογηθεί για €100.000;

4
Λογιστικά και Φορολογικά κέρδη

 Το προηγούμενο παράδειγμα αναδεικνύει κάποια βασικά χαρακτηριστικά

των λογιστικών καταστάσεων:
Οι λογιστικές καταστάσεις έχουν καταρτιστεί βάσει χρηματοοικονομικής
λογιστικής.
Η χρηματοοικονομική λογιστική είναι κοινωνική επιστήμη. Αυτό
σημαίνει ότι τα πρότυπα που ακολουθούνται ενδέχεται να
διαφοροποιούνται σημαντικά από χώρα σε χώρα.
Η χρηματοοικονομική λογιστική απευθύνεται στους εξωτερικούς χρήστες
λογιστικών καταστάσεων. Κυρίως επενδυτές και δανειστές. Σε καμία
περίπτωση δεν απευθύνονται πρωτίστως σε φορολογικές αρχές.
Οι φορολογικές διατάξεις ενδέχεται να διαφέρουν σημαντικά με τις αρχές
της χρηματοοικονομικής λογιστικής. Συνεπώς, τα λογιστικά κέρδη θα
πρέπει να υποστούν αναμόρφωση ώστε να προσδιοριστούν τα
φορολογητέα κέρδη.

5
Αρχές χρηματοοικονομικής λογιστικής
 Τα λογιστικά κέρδη έχουν προσδιοριστεί βάσει των αρχών της
χρηματοοικονομικής λογιστικής. Υπενθυμίζεται ότι, συνοπτικά, οι αρχές
αυτές είναι:
1. Αρχή ιστορικού κόστους: η αρχική αναγνώριση των περιουσιακών
στοιχείων πραγματοποιείται στο κόστος κτήσης.
2. Αρχή δεδουλευμένου: τα έσοδα αναγνωρίζονται όταν
πραγματοποιούνται και όχι όταν γίνονται οι ταμειακές κινήσεις.
3. Αρχή συσχέτισης των εσόδων και εξόδων: τα έξοδα αναγνωρίζονται
όταν αναγνωριστούν τα έσοδα για τα οποία έχουν συμβάλει.
4. Αρχή συντηρητικότητας: τα «κακά νέα» τα λογιστικοποιώ όσο πιο
σύντομα μπορώ. Τα «καλά νέα» δεν τα λογιστικοποιώ μέχρι να συμβούν.
 Ακόμα και οι παραπάνω λογιστικές αρχές πολλές φορές
διαφοροποιούνται ανάλογα με τα λογιστικά πρότυπα που εφαρμόζονται.
Σε κάθε περίπτωση, οι φορολογικές διατάξεις πολλές φορές
παρεκκλίνουν από αυτές τις αρχές.
6
Φορολογική Λογιστική
 Η φορολογική λογιστική ασχολείται με τις φορολογικές διατάξεις που προκύπτουν
από τη φορολογική νομοθεσία καθώς και με την επίδρασή τους στον
προσδιορισμό της χρηματοοικονομικής κατάστασης και των αποτελεσμάτων
χρήσεων των επιχειρηματικών μονάδων.
 Εξ’ ορισμού η φορολογική λογιστική θεωρεί ως κύριο ενδιαφερόμενο τις
φορολογικές αρχές. Αυτό έρχεται σε αντίθεση με τη χρηματοοικονομική λογιστική
όπου θεωρεί ως κύριους ενδιαφερόμενους τους επενδυτές και τους δανειστές.
 Το παραπάνω έχει ως αποτέλεσμα σε αρκετές περιπτώσεις τα ίδια λογιστικά
θέματα να αντιμετωπίζονται με διαφορετικό τρόπο από τη χρηματοοικονομική σε
σχέση με τη φορολογική λογιστική.
 Για παράδειγμα: μια επιχείρηση πραγματοποιεί μια διαφημιστική δαπάνη €1.000.
Για τη χρηματοοικονομική λογιστική αποτελεί έξοδο. Για τη φορολογική
λογιστική, που υπακούει στη φορολογική νομοθεσία, δεν αναγνωρίζεται ως έξοδο
αν δεν καταβληθεί το σχετικό δημοτικό τέλος διαφήμισης.

7
Φορολογική Λογιστική

 Η απόσταση ανάμεσα στο λογιστικό και στο φορολογητέο αποτέλεσμα

προκαλείται από τις λεγόμενες «διαφορές». Βασικές διαφορές είναι:
Τα αφορολόγητα έσοδα. Ως έσοδα έχουν αναγνωριστεί για λογιστικούς
σκοπούς. Οι φορολογικές διατάξεις τα αναγνωρίζουν αλλά δεν τα
φορολογούν.
Τα μη εκπιπτόμενα έξοδα. Ως έξοδα έχουν αναγνωριστεί για λογιστικούς
σκοπούς. Οι φορολογικές διατάξεις δεν τα αναγνωρίζουν και δεν τα
εκπίπτουν. Στη φορολογική πρακτική, τα έξοδα αυτά ονομάζονται και ως
«Λογιστικές διαφορές».
 Παρατηρούμε ότι τόσο τα αφορολόγητα έσοδα και όσο και τα μη
εκπιπτόμενα έξοδα δεν συμπεριλαμβάνονται στο φορολογητέο αποτέλεσμα.
Παρόλα αυτά μια βασική διαφορά είναι ότι τα αφορολόγητα έσοδα
αναγνωρίζονται για φορολογικούς σκοπούς ενώ τα μη εκπιπτόμενα έξοδα
δεν αναγνωρίζονται. Η έννοια της «αναγνώρισης για φορολογικούς
σκοπούς» διαχωρίζει τα φορολογικά με τα φορολογητέα αποτελέσματα.
8
Φορολογικό και φορολογητέο αποτέλεσμα

 Φορολογικό είναι το κέρδος το οποίο προσδιορίζεται βάσει των κανόνων της

φορολογικής νομοθεσίας (φορολογική λογιστική).
 Φορολογητέο είναι το κέρδος το οποίο τελικά θα φορολογηθεί αν από το
φορολογικό κέρδους αφαιρεθούν τυχόν μειώσεις και προστεθούν τυχόν
προσαυξήσεις που απαιτεί ο φορολογικός νόμος.
π.χ. η επιχείρηση Α για τη χρήση 20X2 προσδιόρισε τα κέρδη της βάσει
φορολογικής λογιστικής ίσα με €100.000. Κατά το 20X1 η Α είχε
παρουσιάζει μια ζημία €20.000 αναγνωριζόμενη φορολογικά στο σύνολό
της. Ο φορολογικός νόμος επιτρέπει στην Α να συμψηφίσει τη ζημία του
20X1 στο 20X2.
Φορολογικά κέρδη: €100.000
Φορολογητέα κέρδη: 100.000 – 20.000 = €80.000

9
Άσκηση 1

10
Σχόλια

 Σε αυτό το σημείο, αναφέρονται κάποια σχόλια τα οποία είναι χρήσιμα σε

όποιον αποφασίσει να ασχοληθεί περαιτέρω με τη φορολογική λογιστική:
Τόσο η χρηματοοικονομική όσο και η φορολογική λογιστική
διαφοροποιούνται από χώρα σε χώρα. Αυτή η διαφοροποίηση είναι
φυσιολογική καθώς και οι δύο είναι κοινωνικές επιστήμες.
Το λογιστικό αποτέλεσμα δεν ταυτίζεται πάντα με το φορολογικό /
φορολογητέο αποτέλεσμα. Ουσιαστικά, συνυπάρχουν δύο συστήματα, η
χρηματοοικονομική και η φορολογική λογιστική.
Η απόσταση ανάμεσα στο λογιστικό και στο φορολογικό αποτέλεσμα
ενδέχεται να είναι σημαντική και εξαρτάται από διάφορους παράγοντες
εκτός της επιχείρησης, όπως το λογιστικό σύστημα μιας χώρας και κατά
πόσο αυτό είναι προσανατολισμένο στη φορολογία.
Υπάρχουν παράγοντες διαφοροποίησης και εντός της επιχείρησης
(φορολογικός σχεδιασμός).

11
Αιτίες διαφορών

 Σε προηγούμενες διαφάνειες αναφερθήκαμε στις διαφορές ανάμεσα στο

λογιστικό και φορολογητέο αποτέλεσμα. Συνήθεις αιτίες διαφορών είναι:
Μη εκπιπτόμενα έξοδα.
Αφορολόγητα έσοδα.

Έσοδα και έξοδα τα οποία αναγνωρίζονται σε διαφορετική βάση

(δεδουλευμένη έναντι ταμειακής).
Έξοδα τα οποία υπολογίζονται με διαφορετικό τρόπο (π.χ. αποσβέσεις).

Αφορολόγητες εκπτώσεις (π.χ. αναγνωριζόμενες ζημίες προηγούμενων

χρήσεων).
 Οι διαφορές αυτές μπορεί να είναι μόνιμες ή προσωρινές.

12
Μόνιμες και προσωρινές διαφορές

 Μόνιμες είναι οι διαφορές που προκύπτουν ανάμεσα στο λογιστικό

αποτέλεσμα και στο φορολογητέο και δεν πρόκειται ποτέ να αναγνωριστούν
από τη φορολογική νομοθεσία.
Π.χ. Στα λογιστικά αποτελέσματα περιλαμβάνεται ένα αφορολόγητο
έσοδο το οποίο δεν πρόκειται ποτέ να φορολογηθεί.
Π.χ. Στα λογιστικά αποτελέσματα περιλαμβάνεται ένα έξοδο το οποίο δεν
πρόκειται ποτέ να εκπέσει για φορολογικούς σκοπούς.
 Προσωρινές είναι οι διαφορές ανάμεσα στο λογιστικό και στο φορολογητέο
αποτέλεσμα οι οποίες πρόκειται να αναστραφούν.
Π.χ.οι εργοδοτικές εισφορές αναγνωρίζονται λογιστικά όταν
δεδουλευθούν. Φορολογικά αναγνωρίζονται όταν καταβληθούν ταμειακά.

Άσκηση 2

13
Φόρος έξοδο και τρέχων φόρος

 Σε αυτό το σημείο κρίνεται σκόπιμο να διακρίνουμε σε δύο έννοιες φόρων:

Φόρος έξοδο: είναι ο φόρος που παρουσιάζεται στην ΚΑΧ και
υπολογίζεται ως εξής:
(Λογιστικό αποτέλεσμα +/-Μόνιμες διαφορές)*ΦΣ
Τρέχων φόρος: είναι ο φόρος που θα πρέπει να καταβληθεί στις
φορολογικές αρχές και υπολογίζεται ως εξής:
(Λογιστικό αποτέλεσμα +/- Μόνιμες διαφορές +/-Προσωρινές
διαφορές)*ΦΣ

14
Διαγραμματικά

Λογιστικό Αποτέλεσμα

*ΦΣ = Φόρος Έξοδο

+/- Μόνιμες Διαφορές

+/- Προσωρινές Διαφορές

Φορολογητέο Αποτέλεσμα *ΦΣ = Τρέχων Φόρος

15
Άσκηση 3
(ερώτημα 1)

16
Φόρος Έξοδο και Τρέχων Φόρος
 Από τις προηγούμενες διαφάνειες συνάγεται ότι η απόσταση ανάμεσα στον
φόρο έξοδο και στον τρέχοντα φόρο οφείλεται στις προσωρινές διαφορές.
 Η συλλογιστική για τη δημιουργία των δύο φόρων έχει ως εξής:
Ο τρέχων φόρος είναι ο φόρος που τελικά θα καταβληθεί στις
φορολογικές αρχές. Συνεπώς, η ανάγκη υπολογισμού του προκύπτει από
την τακτοποίηση των φορολογικών υποχρεώσεων.
Παρόλα αυτά, ο τρέχων φόρος είναι σε μεγάλη απόσταση από τα
λογιστικά κέρδη που δημοσιεύονται στην ΚΑΧ λόγω των διαφορών
(μόνιμων και προσωρινών).
Θα μπορούσαμε να υπολογίζουμε ένα φόρο κοντινό στα λογιστικά
αποτελέσματα ως: λογιστικά αποτελέσματα*ΦΣ. Σε αυτή όμως την
περίπτωση, δεν θα είχε επαφή με τη φορολογική πραγματικότητα.
Οι μόνιμες διαφορές δεν γίνεται να αγνοηθούν. Οι προσωρινές όμως
μπορούν καθώς δημιουργούν μια απόσταση ανάμεσα στα δύο
αποτελέσματα που στο μέλλον θα αναστραφεί.
17
Αναβαλλόμενος φόρος

 Η διαφορά ανάμεσα στον φόρο έξοδο και στον τρέχοντα φόρο ονομάζεται
αναβαλλόμενος φόρος.
Στο βαθμό που ο τρέχων φόρος που πληρώνει μια επιχείρηση είναι
μεγαλύτερος σε σχέση με το φόρο έξοδο υποδηλώνει ότι η επιχείρηση
πλήρωσε περισσότερο σε σχέση με το πραγματικό έξοδο του φόρου και
στο μέλλον θα πληρώσει λιγότερους φόρους. Δημιουργείται δηλαδή μια
«Αναβαλλόμενη φορολογική απαίτηση».
Στο βαθμό που ο τρέχων φόρος είναι μικρότερος σε σχέση με το φόρο
έξοδο σημαίνει ότι η επιχείρηση πλήρωσε λιγότερα σε σχέση με το
πραγματικό έξοδο του φόρου και στο μέλλον θα πληρώσει περισσότερους
φόρους. Δημιουργείται δηλ μια «Αναβαλλόμενη φορολογική
υποχρέωση».

Άσκηση 3
(ερώτημα 2)
18
Φορολογικοί συντελεστές

 Από τα παραπάνω συνάγεται ότι μπορούμε να υπολογίσουμε 3

διαφορετικούς φορολογικούς συντελεστές:
 Επίσημος φορολογικός συντελεστής: ο επίσημος φορολογικός συντελεστής
που επιβάλλεται από τις φορολογικές αρχές.
 Αποτελεσματικός φορολογικός συντελεστής: Φόρος έξοδο/Λογιστικό
αποτέλεσμα
 Τρέχων φορολογικός συντελεστής: Τρέχων φόρος/Λογιστικό αποτέλεσμα

Άσκηση 4

19
Συμπέρασμα

 Από την ανάλυση της άσκησης 4 επιβεβαιώνεται το σχόλιο που αναφέρθηκε

παραπάνω:
Ο φόρος έξοδο (το ποσό δηλαδή το θα εμφανιστεί στην ΚΑΧ) προκύπτει
από τον πολλαπλασιασμό του φορολογικού συντελεστή στα λογιστικά
κέρδη (αφού βέβαια έχουν αφαιρεθεί τυχόν μόνιμες διαφορές). Με άλλα
λόγια, στηρίζεται στις παραδοχές και στα πρότυπα της
Χρηματοοικονομικής Λογιστικής επιτυγχάνοντας αποτελεσματικότερη
συσχέτιση με τις λογιστικές εκτιμήσεις.
Αντίθετα, ο τρέχων φόρος έχει υπολογιστεί βάσει των φορολογικών
μεθόδων που δεν σχετίζονται άμεσα με τα υπόλοιπα ποσά που
εμφανίζονται στην ΚΑΧ.

20
Συμπέρασμα

 Η ερμηνεία επίσης των συντελεστών χρήζει ιδιαίτερης προσοχής.

Π.χ. έστω ότι ο Επίσημος ΦΣ είναι 30% αλλά η επιχείρηση έχει
Αποτελεσματικό ΦΣ 20%. Τι αντιλαμβανόμαστε για την επιχείρηση;
Π.χ. Έστω ότι ο ο Επίσημος ΦΣ είναι 30% αλλά η επιχείρηση έχει
Αποτελεσματικό ΦΣ 20%, και Τρέχοντα ΦΣ 15%. Τι αντιλαμβανόμαστε
για την επιχείρηση;

21
Παρατηρήσεις επί των φόρων

 Οι τρέχουσες φορολογικές απαιτήσεις και υποχρεώσεις συμψηφίζονται μόνο

αν η επιχείρηση:
Έχει το νομικό δικαίωμα συμψηφισμού, και
Προτίθεται να συμψηφίσει ή να τακτοποιήσει ταυτόχρονα την απαίτηση
με την υποχρέωση.
 Οι ΑΦΑ και ΑΦΥ μπορούν να συμψηφιστούν μόνο αν η επιχείρηση:
Έχειτο δικαίωμα να συμψηφίζει τρέχουσες φορολογικές απαιτήσεις και
υποχρεώσεις, και
Οι ΑΦΑ και ΑΦΥ αφορούν φόρους που έχουν επιβληθεί από την ίδια
φορολογική αρχή και σχετίζονται:
Με την ίδια επιχείρηση, ή

Με διαφορετικές επιχειρήσεις οι οποίες σκοπεύουν να τακτοποιούν

ταυτόχρονα τρέχουσες και αναβαλλόμενες φορολογικές απαιτήσεις και
υποχρεώσεις (όμιλος επιχειρήσεων).
22
Παρατηρήσεις επί των φόρων

 Οι ΑΦΑ και ΑΦΥ δεν προεξοφλούνται.

 Οι ΑΦΑ και ΑΦΥ αποτιμώνται βάσει των συντελεστών που αναμένεται να
ισχύουν κατά την αναστροφή των προσωρινών διαφορών. Επίσης,
αναπροσαρμόζονται σε αλλαγές των φορολογικών συντελεστών.
 Ο φόρος έξοδο (ή έσοδο) περιλαμβάνει:
Τον τρέχοντα φόρο
Τον αναβαλλόμενο φόρο

Διαφορές που προέκυψαν στο φόρο εισοδήματος προηγούμενων χρήσεων

που επέβαλαν τελικά οι φορολογικές αρχές.
 Οι ΑΦΑ αναγνωρίζονται με την προϋπόθεση ότι πιθανολογείται ότι θα
υπάρχουν μελλοντικά κέρδη ή επαρκείς προσωρινές διαφορές υποχρεώσεων
ώστε να ανακτηθούν.

23
Άσκηση 5
Άσκηση 6

24