1 CONCEPTOS BASICOS DE ECONOMIA, EMPRESA Y CONTABILIDAD DE COSTOS Y DE GESTION La ACTIVIDAD ECONOMICA: MERCADOS Y EMPRESAS 1.1.1. Sistema economico nacional La ciencia econémica inv diversas f c administrar y realizar combinaciones de recursos Las sociedad organizan la participacién de fs econsmicos y las instt politica y sociales, tun mar c sando el objetivo de conse mejor asignacién de recursos, utiliza Adam Smith', a través del sistema de te en la produccidn e intercambio de el mecanismo de cooperacién consciente © mano ducir bienes y Indudabl planificacién central y el cooperativismo, a cidental son los mercados, Considerados como un conjunto innumerable de decisiones libres, plasmadas en un conjunto de con tratos, los que aportan el equilibrio de cantidades y de precios que hacen posible los intercambios, y las empresas nacionales y multinacionales, las que finales que consumen las familias y los ando wna economia abiei erable de transieciones que intercambian dere- derechos de uso de los bis disponibles, talista avanzado, la e a rarda de derechos de propiedad y uso de jones y bienes de produccidn y consumo es estrictamente necesaria para garantizat la utili 1al de los recursos, siendo también posible el fraccion: presentativos, asi como su ferencia, una facilidad p: jue la toma de decisiones sea realizada por las personas Adam Smith: Imsestiga yc de las nacione, Fondo de Cultura Esonsmica, 1958, 7, Capitulo i: «Del ‘Chander A. De The Vish etal eva 1 Busines, Belkmap Press, Cambridge M.A. 194 Contabilidad do costos y estratégica de gestion Dentro del sistema econdmico existe un conjunto de destinados a la venta, que dle log servicios de ord les, tienen tambign por misidn ictividades de produccién de servicios no ‘if ntegrado por la actividad de las administraciones pablicas, que aparte Iturales, educativos y asiste rrantizar el cumplimiento de los contratos, protegiendo la libre utilizacién y venta de los derechos de propiedad y das por la escasez de recursos quue imponen un limite consider de produccidn, ajustado a la garantizando a través de la actuacién de los estados y tribunales la existenci estable que fomente el desarrollo del comercio y las transacciones nacionales e En un sistema econsmico libre, los age nies toman la de un mareo juridico internacionales, siguientes decisiones evonémicas, restring do como la frontera de las posibilidades demandas jerarquizadas expresadas en las preferencias de los consumi- 1. Qué conjunto de productos, bienes y servicios, con diversas formas y calidades deben ser pro- ducides. das. sain se muestra en la Figura 1.1 la actividad econémica g produecién, la remta y el gasto de cada unidad politica que se mide, 2 Cémo y dénde deben ser producidos estos productos, a través de qué combinaciones produc tivas y qué nivel tecnoiégico se apliea en ka cadena Quigh consume los bienes y servicios producidos y cémo deben repartirse las rentas genera: era una correspondencia entre la ‘Sistemas ‘Conjunto de istitucionesyreyulaciones que enmarcan la actividad econdmica Ofer de [Secwrpabics hy Sector prvado (amine) Demands de Est, Mercado de Capitales Trabajo M. pias Empresario Impuesos Meade D [bienes finales eee ne Merendosslobales | denmiictory Dena de Remuneracin aos foctres ‘Competicin global en = satsfaceid del eliente ¥ [Empmes | producein SS Empresas ompetidoms slohates En las economias occidentale nan la mayor de las decisiones que deben ton Figura 1.1. ‘Actividad esonémica, los consumidores, a través el sistema de precios, regulan y determi- produetivas y comercializadoras para aabastecer fos mereados. Es sabido también que en las economias occidentales existe un amplio sectorConceptos bésicos de economia, empresa y contabilidad de costos y de gestién piiblico, cuyas decisiones no se basan estrictamente en el criterio de eficiencia econdmica, sino que de ben buscar la eficiencia social, aunque en este momento existe una controversia generalizada consisten te en pensar que li eficiencia econémica privada persigue y coincide mais claramente con la eficiencia social, ya que los poderes piblicos y sus servidores han demostrado, en muchas ocasiones, una falta manifiesta de eficacia 1.1.2. La actividad econdémica de las empresas La economfa de ka empresa, como ciencia general de la actuacién de la misma, ha elaborado unos modelos microecondmicos que simulan los comportamientos de la empresa desde un régimen de libre ceoncurrencia de formacidn de los precios y con libertad de decisién de todos los intervinientes, o desde tuna situacién de monopolio, considerando también situaciones mis normals de oligopolio y compe- tencia monopolistica, en funcidn de la existencia de un determinado poder de mercado dado por la posibilidad de introducir barreras de entrada a los nuevos agentes, o por la utilizacién de estrategias de diferenciacion y diversifieacisn de productos y de segmentacién de mereados. Estos modelos sirven perfectamente para estudiar el comportamiento de la empresa de forma sim- fcada y en condiciones ideales de cada una de las clases de mereado, aunque deben tenerse en cuer las restrieciones que introduce la intervencién estatal a través de multiples regulaciones: ijacién de salarios minimos y condiciones de trabajo, precios regulados de miltiples sectores, subvenciones a industria y al comercio por el Estado, concesiones monopolisticas a diversos sectores, mantenim dde empresa con pérdidas, ete, actuaciones del Estado que se aceptan en funcidn de que la colectivida nacional consiga objetivos igualitarios de nivel de vida de los ciudadanes, mantenimiento del empleo. control de la inflacién y equilibrio de la balanza de pagos. E] modelo de actuacisn empresarial, que, segtin se supone genéricamente, distribuye los recursos escasos que posee una comunidad nacional a través de la demanda de los consumidores y mediante un sistema de precios, es, de forma simplificada el siguiente: CTs) = Cx) + CF Bix) = Il) ~ CT\x) = xPix) ~ CM) ~ CF ecuacién [1] representa el conjunto de funciones de produccién o combinaciones productivas pueden obtenerse los diversos bienes y servicios en una comunidad. FI nivel de produccin, y le de procluctividad, depende de la técnica (tecnologias) y la organizacién de las combinaciones s empresis que las gestionan ecuacisn [2] representa el conjunto de funciones de costos asociadas a las funciones de pro- lejando la eficiencia econémica de las combinaciones produetivas, que puede ser medida, de nereta, a través del costo unitario minimo con que cada combinacién produetiva puede ser iin [3] conereta la eficiencia social de las combinaciones productivas porque representa dde yotaciones 0 ventas que cada empresa ha obtenido en el mercado libre y el precio medio uid or que el Ct miento, que vale para cada empresa individual, vale también para el eonjunto de em- el resultado serd positive, y existira beneficio; i el costo es superior al ida sector, ya que en el anlisis de la situacisn econémica concreta de cada empresa omo dato sustancial su actuacién frente a la demanda, sino como reaccidn de su com- ¢ internacional en la eaptacisn y disputa de la demanda potencial cial que sirve para interpretar la actuacién de la empresa se basa en el supuesto a consecucisn de los objetivos de carsicter econémico y social. Si este postu-6 __Contabilidad de costos y estratégica de gestion lado falla, y en la realidad es posible que esto suceda muchas veces, el andlisis econémico pierde las reglas de interpretacidn del juego, déindose por sentado que en la competencia econsmica puede haber licticas y estrategias, o dicho de oiro modo, politicas de corto y largo plazo ¢ interpretaciones diversas de la maximizacidn del beneficio. Si la intencionalidad de actuacidn de un contendiente no es de estric- ta racionalidad econémica, las decisiones dimanantes de esta posicién no podrin interpretarse correc tamente. E! objetivo sustancial que la empresa capitalista trata de obtener a corto plazo es la maximizacién del beneficio, variable ésta que representa la idea fuerza que ha logrado un nivel de desarrollo en el mundo occidental a partir de la Revolucién Industrial, dando lugar, en nuestros dias, a la expansién interminable de las empresas mullinacionales, que representan las tinicas fuerzas eapaces de saltar las Viejas barreras de las pattias, razas y continentes. Se debe admitir que este beneficio, si cumple las nor- mas legales de la sociedad, constituye una variable positiva para el desarrollo de las comunidades na- cionales e internacionales, La eficiencia diferencial de las empresas se ha conseguido, en general, por medio de la especializa- ign intensiva o por los beneficios de aumentar la escala de produccidn y los niveles de las compras y las ventas. Se admite también como objetivos importantes complementarios del maximo beneficio el crecimiento de la empresa, la maximizacién de los ingresos, la seguridad financicra, el mantenimiento y expansién de mercados, la diversiicacién de riesgos en pos de la supervivencia y la elevacisn del bie~ nestar de los trabajadotes, accionistas y consumidores en general, que implicardia la adopeidn de deci siones de compatibilidad pertinentes. | 1.1.3. La direccién y organizacién de las empresas La direccién de las empresas consiituye otro factor sustancial a investigar. En la préctica, la empresa, | ‘como mecanismo social de accién, necesita un cerebro que organice toda la actividad econémica de forma sinérgica positiva para la consecucin maxima de los objetivos. La direccisn es el cerebro cen- { tral de la organizacisn, y en cada empresa 0 mbito de empresa puede ser unipersonal o pluripersonal | Dentro de las empresas de grandes dimensiones, la terminologia usada se corresponde con diteccién. centralzada 0 descentralizada 1 ideal de una buena disecén const en que ol erebro central decid, coording, controle y.en ‘ su caso, ejecute la actividad econdmica de la empresa, como un sistema tinico que se dirige de la forma ins efcente ala consecucion de sus objetivos. Cuando la direscion se multigersonalizao se descentraliza, cl ideal consste en que la suma de las 1 decisiones de las miltiples subdirecciones coincida con la que tomaria un cerebro central monstruo i aque tuviera capacidad de realizar la direecin total. Esta sinergia y convergencia de esfuerzosdiretivos se consiguc a través de los Consejos de Administracion y Comités de Direccién, que tienen por objeti- vo desvincular a las organizaciones de los estados de dnimo y de otras tendencias no racionales de cada uno de los miembros de la d reccién Esta estructura de decisién de la empresa suele representarse de forma simplificada en un orga- nnigrama que muestra la divisidn de tareas, el nivel de autoridad y de delegacion y la red de comuni- cacién con los trabajadores, ya sea de forma exclusivamente jerarquica, funcional o mixta. Cuando las empresas tienen saficiente tamano, debe comenzar la descentralizacién de tareas que, mediante delegacién, encomienda su gestidn a los directivos funcionales. Aunque se descentralice, la idea global de direccion debe permanccer unida en sus funciones de fijar y decidir abjetivos y controlar f su ejecucin, siendo la parte de gestién conereta que corresponde a cada funcién la que debe ser ges- | tionada por cada responsable. | Los organigramas de divisién de funciones dependen del tamafo de cada empresa, En la Figu- a 1.2 se muestra un organigrama tipo correspondiente a una empresa media, Los accionistas, reunidos en Junta General, ostentan la representacién maxima de la empresa, que avalan con la posible pérdida de su capital; sus decisiones y el control gerencial suelen delegarse en el Consejo de Administracion, que asume todos los poderes de gestién y control, que incluyen el nombra- miento, ratificacin y destitucin de los directivos de la empresa,Conceptos basicos de economia, empresa y contabilidad de costos y de gestion ‘Accionstas Consejo de adminietracion Director general ‘humanos y produccién y administracion y control Figura 1.2. Organigrams tipo de una empresa media Director General: es el puesto especifico que asume gestionar la responsabilidad mediante la coor- dinacién de todas las areas funcionales. Su misién mds concreta consiste en gestionar el cambio, es deci, la relacidn entre los presupuestos operativos ordinarios y los planes a medio y largo plazo, me. diante la toma pertinente de decisiones, La direccidn general debe contemplarse como una sintesis del comité de direceién, que informa, decide y gestiona conjunta y coordinadamente la cadena de valor de la empresa, que tiene plena correspondencia con el desgiose y descentralizacién de funciones inherentes a cada tamano de orga nizacin. En algunas empresas, el directivo contable se sittia como una funcién de staff aneja de la direeeién general. Los restantes puestos directivos tienen los contenidos y objetivos siguientes: Recursos Humanos: La empresa es una entidad legal con potestad de realizar contratos de trabajo vinculantes. Las empresas son las organizaciones que mas empleo generan, Para que los trabajadores {engan un comportamiento eficiente, es necesario que se encuentren coordinados dentro de un plan de acciGn que consiga que los productos y trabajos obtenidos sean competitivos. En los procesos industriales y comerciales modernos, ¢s necesario motivar a los trabajadores para {que participen en la creatividad del proceso, mediante la creacién de un sistema de incentivos que les estimulen a mejorar sus competencias. El papel esencial de la funciGn de los recursos humanos consiste en reclutar, formar y motivar continuamente a los trabajadores para que colaboren de forma activa y coordinada en la creacin de valor en la empresa, {provisionamiento y Produccién: Esta funcién tiene como objetivo esencial negoeiar y adquitir los factores de produccién al mejor precio y en la cantidad adecuads, gestionar los almacenes de materias primas y suministros, y realizar la produceién en las diversas actividades y secciones de que se compo: ne la empresa. Esta fancién coordina también la investigacién y desarrollo y el diseno si se realiza internamente, pudiendo también ser encargadas estas titimas funciones a empresas especializadas ex- ternas Comercial: La funcién comercializadora es clave en todas las empresas; a través de ella se conoce la informacién que revela el mercado sobre sus productos y servicios y los correspondicntes precios que pueden ser adquiridos por la clientela, La funcin comercial en un organigrama de este nivel tame bign engloba el almacén de productos terminados, la distribucidn y el servicio posventa. Ciertas activ. dades, como Ia publicidad, pueden ser encargadas a empresas externas, Financiacién y Administracion: La funcién financiera tiene responsabilidades especificas sobre la planificacién y la ejecucién financieras, la contabilidad externa, los impuestos y el cumplimiento de las ‘miiltiples regulaciones legales que afectan a la empresa. La funcién de Administracién maneja todos los procesos de tipo burocritico que se desarrollan en una organizacién y canaliza de forma global la vision, Ia gestion y el control del cumplimiento de sus objetivos. Cuando la empresa no tiene entidad suficiente, pueden encontrarse agrupadas estas funciones y la de Sistemas de Informacién y ControlContabilidad de costos y estratégica de gostién Sistemas de Informacién y Control: Este es el puesto especifico del Directive Contable, que tiene por objetivo esencial crear un sistema de informacién lo mis automatizado posible para atender los objetivos especificados anteriornente. Debe entenderse que es responsable de la cantidad y calidad de la informacisn que necesita la dircccidn, asf como de su pertinente elaboracién, para que pueda ser Ficilmente convertible en gestisn a través del proceso de decisién, Hoy en dia debe ser responsable también de los instrumentos informaticos que hacen mas exible, répida y fable la informaciGn dispo- nible 1.2. Los MODELOS Y TEORIAS DE ADMINISTRACION DE LA EMPRESA Y LA CONTABILIDAD DIRECTIVA 1.2.1. Planteamientos generales La administracién y direecién de empresas consis st en un todo coherente la visién, la misién, lox objetivos, la gestin y el control de la empresa en el entorno sectorial yen cf marco econdmico genersl, desde la doble perspectiva del corto y kargo plazo. La organizacién y a aciministracisn de las empresas ha sido estudiada desde mips teorias que Ponen énfass en alin aspecto de funcionamiento del complejo sistema empresarial, debigndose tomar en cuenta que en el desarrollo Fistérico de las empresas y de las sociedades mercantiles han influido, entre otras causas, las posibilidades de especializacién econdmica, las regulaciones de los nacionales e internacionales, el crecimiento y globalizacin de los mereados, el abaratami dads del transport, ete. La empresa ha sido modelizada en miltiples ocasiones por simbologias que a veces representa aspectos parciales o generalizaciones y que siempre deben ser asumidas eon la consideracisn exhaust va de las hipstesis itamente aparte la cuestion idcolbgica y los juicios de valor que toda modelizacién puede implicar uundo aspecto esencis! de los modelos es el que corresponde a sw aplicabilidad. Un modelo © explicar bien una realidad empresaral, pero ser incapaz de reduci a cifras eoncr. fos valores de las variables de aecién. Como veremos mis adelante éste es el problema del modelo marginalista, que explica pero n9 se aplica’ Estas consideraciones previas son necesarias al abordar un texto de contabilidad de gestion, porque esta disciplina se ve influenciada y ha sido desarrollada al socaire de las teorfas y pricticas de los diversos enfogues que han recibido el coneepto y la realidad de empresa, si te ad~ Yertir al lector que uno de los errares mis normales y peligrosos en que se stele caer en el aprendiza- Je de la economia consiste en razonar sobre textos sin su contexto. Por ejemplo, no puede razonarse sobre el punto del equilibrio de la empresa, que es euundo cl ingreso absorbe el costo, sin conocer ido el costo total incluido el costo de los capitales propios, y que en el modelo cortable este factor se encuentra normalmente excluido, ya que se inte- en ei benelicio del ejercicio. el eval remunerard primeramente al costo del capital propio y en segundo lugar al beneficio del empresa, si existe excedente La prictica empresarial en el mundo actual es tan diferente y se ve influenciada por realidades politieas, sociales, religiosas, culturales, geogri tan dispares, que pueden invalidar eualguier Fazonamiento légico perfecto. Por otra parte, esta disparidad hace que las practicas coneretas de ca~ dla empresa o pais no sean trashadables a otros higares o empresas, Los mecanismos por los que la empresas se vuelven efieientes en la combinacisn adecuada de factores, capitales y personas, no pue dden ser reproducidos con garantfa, ni siquiera con las mismas personas y en el mismo pais en otra etapa histriea. Posiblemente la aventura econdmica empresarial del Japdn actual no se hubiera Producido nunca de no haber perdido este pais la Segunda Guerra Mundial Hemos de abordar la inevitable cuestion entre ensenanva tesrica y aplicacion pric proceso continuo que integi icas sobre las que estin sustentadas, dejando exp que en ef modelo marginalista se esté consid sa, En nuestra spandieu, A: «Some Basic Problems ofthe Theory ofthe Firms en A Survey of Contemporary Economies, Haley, 1952.INceptos basicos de economia, empresa y contabilidad do costos y de gestion pinién, en las disciplinas que estudian instituciones reales como la empresa, la bucna teoria es aquella que se verifica en la prictica en un alto porcentaje de casos, y la buena prictica docente es aquella que desarrolla y verifica la teoria, El estudioso, alumno o lector de estos temas, debe, mediante el estudio ie6rico, asimilar un cuerpo doctrinario coherente que le sirva para interpretar inicialmente los proble: ad. Una vez situado en esta plataforma, la experiencia préctica le Hevari a mas que le plantee la r perfeccionar sus conocimientos y a ajustar los aspeetos tedricos que no tienen aplicacién, Una vez que se cuente con una base de conocimientos, podemos construir sistemas de aprendizaje a través del mé odo de experimentacién, contrastacidn, confirmacisn o rechazo de las hipstesis, para asi eaminar ha. cia la sabiduria y el arte que proporciona la verdadera experiencia fundamentada sobre el eonocimien: 0 cientificw La economia de empresa investiga la asignaciGn eficiente de los recursos escasos que realiza la direecisin de la empresa. La eficiencia es un coneepto dificil de definir en abstracto, y tiene dos ver jentes: una técnica, que hace referencia a la consecucién de los objetivos de la produccién, mediant atilizacién de los recursos disponibles, y otra econémica, que integra dos situaciones més: el costo minimo de produccién y de transaccién y las preferencias de los consumidores. La empresa privada del mundo occidental toma sus decisiones dentro del contexto de la exo- nomia nacional o internacional, buscando cumplir o satisfacer sus objetivos previamente definidos. La xplicacion de estos objetivos, su jerarquizacisn y las diversas formas de abordarlos, constituyen el trasfondo de las diversas teorias de le empresa hoy vigentes y que perviven en lo esencial de una forma sratificada en el eonjunto de informaciones tipificadas que proporciona o puede proporeionar la con: ilidad directva, 1.2.2. Evolucién y metodologia de la contabilidad de direccién La contabilidad directiva constituye el sistema de informacisn continua de toda empresa, que, a través Jelos debidamente informatizados, suministra a los directivos en tiempo real la informacién ne para kt toma isiones y su control posterior La contabilidad de gestién, como una parte de la economia de empresa, ciencia que esti encus. en las ciencias del comportamiento colectivo (sociologia), individual (psicologia) y de interaccién enire individuos y grupo (psicalogia social), debe fundamentar sus razonamientos, leyes y generaliza- cia econdmica, y modelizar, en Io posible, a través del aparato matematico, teniendo nla que sus resultados y las conclusiones no pueden ser consideradas generalizaciones validas « para aplicar a toda clase de empresas. La contabilidad de direccién, también conocida como contabilidad de costos, de gestién y sezalitica, desarrollé inicialmente su campo de avcién centrdindose en el control de los costos directos, La productividad de las materias primas y de la mano de obra fue primordial en los primeros estadios desarrollo industrial. La calidad y adecuaci6n de las materias primas han sido una constante para productos manufacturados de calidad o de bajo precio, armas que han sido utilizadas en Ia guista de mercados. Uno de los tiltimos desarrollos téenicos en esta linea es el andlisis del valor de s, que clasifica éstos en relacidn con la funcionalidad que tienen para conseguir, a rendi os equivalentes, costos inferiores. Posteriormente se ha generalizado la utilizacién de la técnica no just in time (JIT), que permite reducir a niveles minimos el costo de gestién y mante- de inventarios, y que, en un contexto de calidad total, reduce los costos de servicio posven- Pemmile conquistar mercados alejados de los centros de producci6n, ya que el nivel de defectos Elcontrol de la mano de obra y el incremento de su productividad tienen una extensa trayectoria, sido tamizada por las distintas corrientes filosoficas y sociales en boga, que van desde el uso nionsivo del factor humano, sin tener en cuenta sus aspectos de dignidad o respeto, hasta as refinadas y sofisticadas sobre la induccién de sus motivaciones personales para incorporar convencimiento, al proceso productivo. La ley de bronce del salario, el silario minimo, los siste- fe retribucién por primas, la valoracién de tareas, los cursos de adiestramiento, los incentivos por10 Contabilidad do costos y estratégica de gestion rendimiento, el desarrollo de las competencias, la participacién en decisiones y benelicios, las teorias sociol6gicas del trabajo, las teorfas de solucién de conflictos, el nuevo enfoque de la direccién de recu! sos humanos, etc, forman el largo historial de un asunto evidente de por sf, pero que la simplifcacién de las modelizaciones invitan a olvidar; la produccién se hace por el hombre y para el hombre; en ‘eonsecuencia, éste es un tema sustancial de toda la ciencia econdmica, ya sea general o de la empr El segundo gran tema que abord6 la contabilidad de gestidn se refiere al control de los consumos de los factores inditectos, comenzando por la depreciacién de los equipos fijos, inmuebles, maquinati e instalaciones, cuyos costos asociados comenzaron siendo reducidos, pero que posteriormente pasa ron a ser de una cuantia e importancia excepcional, en la medida que la busqueda de costos unitarios bajos fueron forzando la escala productiva, lo que implicé comprometer capitales mis importantes en cada proyecto de inversisn, El crecimiento del tamafo de las empresas, y en consccuencia de las organizaciones que las c trolan, contribuy6 al crecimiento urgente de los demas costos indirectos, lo que afects en gean medi- da a la toma de decisiones, volviendo a resurgir todo el problema de la biisqueda de la informacién necesaria para la diteccién, otligando a realizar nuevos esfuerzos de motivacién del personal y a encontrar formas de organizacién que permitieran trasladar el (mpetu empresarial a conjuntos mis reducidos y homogéneos (divisiones, secciones, departamentos), cuya sums componen la unidad glo: bal de la empresa Esta secuencia real se ha visto reflejada en el desarrollo de esta disciplina en las siguientes mate- rias, que enunciamos a titulo de catélogo: — CONTROL DE LA PRODUCTIVIDAD Y LOS COSTOS. — Control de la mano de obra y de los almacenes. — Control de inventarios y ealeulo de pedides éptimos. — Estudios sobre castos fijos y variables. — Control de la productividad industrial y de los costos estndar. — Diseio, programacién y control de los sistemas de produccién: produccién en masa, produc cidn flexible, produccidn justo a tiempo, ealculo de programas y lotes dptimes. — Control de costos de investigacién y d tracién, financiacién y servicio posventa. — PLANIFICACION Y PRESUPUESTACION Y CONTROL EMPRESARIAL: Centros de costo, pools de actividades, Centros de responsabilidad, Centros de ingresos, Centros de bene- ficio y Centros de inversidn, — Andlisis ¢ investigacién de desviaciones. — Costo-volumen de produccién-benefici. — MOTIVACION EN LA GESTION EMPRESARIAL: Costos controlables y no controlables, Control por excepcién, Control de gestién, Presupuestos por programa (PBS), Presupuestos de gastos discrecionales, Presupuesto en base cero, Circulos de calidad, Contabilidad de exce- dentes (surplus) y Auditoria de gestién, — MODELOS DE COSTOS: Costo completo, Direct Costing, Contabilidad por pedidos, Con- tabilidad por procesos, Contabilidad por centros, Costos basados en actividades, Precios de transferencia, reparto, distribucién y estadisticas de costos y planes de cuentas. — INVESTIGACIONES ESPECIFICAS DE COSTOS: Control temporal de costos (PERT). Curvas de aprendizaje, Costos de calidad, Costos de investigacion y desarrollo, Costos de dise- fio de productos, Técnicas de estimacisn y previsién de costos, Costos implicitos o de oportu nidad, Costos reievantes para toma de decisiones, Costos de reposicidn, Politicas de precios y mezela de productos, Andlisis de resultados por productos y mercados, Costos de distribucidn Costos de marketing, Fresupuestos de capital, Costos financieros, Costos de los sistemas de informaeién y Costos dz transaccién, rrollo, disefio, produccidn, comercializacién, adminis- Las materias que afectan a la toma de decisiones deben interpretarse desde la-estructuracién del poder de decisién y la organizacién de los fujos de informacién que faciliten la coordinacién de tareas,Conceptos bisicos de economia, empresa y contabilidad de costos y de gestion 11 ia implantaci¢ de incentivos, la medicién de rendimientos y el establecimiento de los mecanismos de control, teniendo en cuenta, claro esti, los diversos niveles dle dimensidn de las empresas, La contabilidad directiva plantea la generacién continua de informacisn para realimentar la toma ado de direccién de la empresa, a través de la utilizacién de de decisiones y control del conjunto inte ia metodologia de la partida maltiple* organizando las bases informaticas de datos relacionales de tal forma que puedan transformar la infor: niacin en un conjunto de conocimientos sistematicos, periddicos y completos, capaces de explicitar las leyes predictivas del comportamiento de los agentes econdmicos relacionados e muestra en la Figura 1.3 clasficacion multiple de las transacciones econsmicas reales, Daagasaize dl] pane eS >| Dhetae wea re tora, Sporn, =e : dence cmcpce Consjo de py/|Pxiscon) > lirmaion’ Phas sracion oy |Prscacgi | \ stg ypu 7 \ Programas de asides \ =n Disb opera Diretvos ln Infcecién Prompts | revs” yoasan nuns | // json de operaciones stv | \ | Tryadors | ‘Malin de retados rene prion ci cme | ati Openve cast | ‘eet, | nade Dieter Eapcacion —P Inwepreasiin — Infrcion Cont de | >) > Repenstlincion er > Tom de dssiones corsa Cont ste des —— Seesions Figura 13. Esquema general de informacion-decisién-gestion y contol de a empresa12 Contabilidad de costos y estratégica de gestién 1.2.3. Resefia historica de las teorias y escuelas de administracién de empresas Existe un laberinto de teorias rslativas a la génesis, desarrollo y funcionamiento de la empre hhan generado diversos modelos 0 representaciones reducidas de las formas esenciales y estructu vas de la realidad empresarial que se pretende comprender y analizar, entre las que podemos destacar de forma abreviada, a efectos le analizar su relacidn y su influjo en la teoria y préictica de la contabilidad directiva, las siguientes; que 1.2.3.1. La escuela clasica: Fayol y Taylor La organizaci6n jerdrquica-func onal de la empresa ya fue interpretada por uno de los fundadores de ia clasica de administraci6n, el ingeniero francés Fayol’, que indies que lis ops realiza la empresa se pueden agrupar en seis grandes funciones: | téenica, 2 comercial, 3 financier 4 de seguridad, 5 contable y 6 administrativa, definiendo ésta dltima con los siguientes imperativos jones que Prever ~ organizar -» mandar + coordinar ~+ controlar Fayol complets su teoria con el establecimiento de sus famosos catorce prineipios generales de la administraci6n; divisi6n del trabajo, autoridad, responsabilidad, disciplina, unidad de mando, uni: dad de direccién, subordinacién del interés particular al general, remuneracién del personal, centrali zacidn, jerarquia, orden, equidad, estabilidad del personal, iniciativa y unién personal Fue Taylor® ingeniero norteamericano, quien introdujo un concepto mucho mits limitado ¥ es Ps Jo como la organizacién cientifica del trabajo, y ‘cuyo objetivo cra ampliar la eficiencia de la especializacién del trabajo en las primeras etapas indus- triales, para proporcionar prosperidad al empresario y un salario digno a los empleados. La revolucisn taylorista dio lugar a lt mejora continua de lis operaciones industriales y a ka clevada productividad que consiguiG la industria americana, que fue lt primera que puso a disposi- cién de consumidores normales un conjunto de bienes considerados como articulos de lujo, El taylorismo introdujo la motivacién econdmica del trabajador como uno de los ejes esenciales de la mejora de la productividad en la empresa, aunque este trabajador, en una sociedad jerarquizada, cera un elemento de la produccisn que debia aplicar lis instrucciones previstas por la direeeidn, De esta escuela pervive el estudio de movimientos y tiempos y los sistemas de retribucién en base a la cantidad producida, la valoracién de tareas, los sisiemas de salarios con primas, ete ico de In administracién empresarial, cono 1.2.3.2. Escuela de las relaciones humanas y motivacion del trabajo Como respuesta a la primera crisis de la escuela clisica, que postulaba una organizacién de conduetas jerarquizadas y mecanicistas, aparece el desarrollo de la escuela de relaciones humanas, con Elton Mayo” a Ia cabeza, que propugnaba un sistema de relaciones laborales integradas, cuyo objetivo es canalizar la energia ereadora del trabajo a través de la motivacisn no s6lo econdmica, Io cual se consi- gue quitando rigidez a las orgarizaciones y sustituyendo a los jeles jerdrquicos impuestos por lideres aaceptados, impulsando la particisaci6n a través de la delegacién de autoridad y de la creaciGn de equi- pos de trabajo, Las teorias de la motivacis in han sido reelaboradas a y capacidad de influencia en la organizaci Fayol, Hz Adinstracn nds Taylor. F. Hz Prins Mayo, E Problems hum ay goneral, Ateneo, Buenos Aies, 1979 smite Buenos Airey, 1979 tn czocion indasra, Nueva Visi, Busnos Aires, 972Conceptos basicos de economia, empresa y contabilidad de costos y de gestiin 13 través de las teorfas xe y de McGregor’ y la teorfa 2 de la industria japonesa, que se analizarén en el capitulo de la mano de obra, 1.2.3.3. La escuela burocratica y su evolucion al enfoque de toma de decisiones La teoria burocritica de Weber” en sus formulaciones iniciales y en sus reformulaciones posteriores, constituye la base del planteamiento jerirquico-funcional, que sigue representado la columna vertebral de la toma de decisiones en la empresa que se completa con un conjunto de regkas que especifican los sistemas de reclutamiento, la forma de realizar las operaciones, los requisitos de control y los sistemas de resoluciin de conflictos La racionalidad econdmica de la actuacién empresarial se basa en normas integrales y generales gue impiden que el superior jerarquico tome decisiones que perjudiquen sus subordinados, pues ello no ayudaria a lograr los objetivos, y que se aplican también al personal, que mediante el cumplimiento responsable de las reglas, colabora con su propia capacitacién y ayuda a maximizar los objetives em- presariales El enfoque racionalista, aplicado a los sistemas cerrados de la primera escuela burocritiea, ha da- ddo origen a escuelas que consideran a la empresa como un sistema abierto que interact con el entor- donde el mayor problema consiste en la toma de decisiones en un ambiente de incertidumbre donde el principal cometido de la direecién (teenoestructura para Galbraith)"” consiste en dominar él iaturo de la empresa, consiguiendo resultados satisfactorios para todos los participantes. Esta escuela ropugna la cooperacidn de todos los niveles de la organizacisn en el diseno del futuro de la empresa, ssumiendo los compromisos fijados en la direccién por medio de los objetivos y resolviendo los con. Gictos empresariales mediante el didlogo y la negociacisn, Para el premio Nobel Simon'', uno de los principales representantes de esta escuela, el proceso de joma de decisiones en la empresa avanza de la siguiente forma: Decisiones sin estructurar + Decisiones semiestructuradas ~+ Decisiones estructuradas 12.3.4. Los enfoques instrumentales Existen enfoques instrumentales aplicados a la administracisn y diteccién de empresas que han tenido cia y predicamento en elapas de mayor estabilidad que las actuales. Uno de ellos es el conocido como Direccién Cientifica, basado en los modelos de investigacion operativa, que fueron un tema se ereto en la Segunda Guerra Mundial, y que junto a la teorfa matematica de los juegos de Newman Morzensten'* constituyeron el soporte cientifico para la toma de decisiones, incluyendo la introdue- 6n del riesgo para minimizar las pérdidas © maximizar el beneficio. \eipio de Ia dévada de 1960 estuvo en boga el desarrollo de algoritmos de programacién al, la programacién dindmica, la teoria de juegos y los algoritmos de programacién temporal y de mduccisn de costos: PERT, CPM, ROY. etc. Otra versisn instrumental que se ha utilizado profusamente y con diversa fortuna es la teorfa ge eral de los sistemas, que considera a la empresa como un sistema organizado y jerarquizado que per fines econdmicos determinados. Dentro de este concepto debemos destacar las caracteristicas ncipales de todo sistema, que son la globalidad compleja de las partes, la interaccidn de las mismas, MeGiegor: The Human Side of Enterprise, McGraw-Hill, Nucva York ‘Weber, M: Control Son las ideas de Porter'?, entre otros autores destacados, las que han formulado con precisién el concepto y método det andlisis estratégico competitivo, destacando como una de las principales estra- tegias empresariales la que consist: en el liderazgo en costos, dentro de la calidad (otal, lo que permite conseguir nuevas cuotas de mercado manteniendo la rentabilidad, tema que desarrollaremos més am- pliamente en los diversos capitulos de este libro, 1.2.3.6. La teoria neoclasica: los costos de produccién La escuela neoclisica, compuesta por autores tan preclaros como Jevons, Menger, Walras y Pareto, ‘complets la teoria de la demanda basada en la funcién de utilidad que decidfa racionalmente en fun- cin de las preferencias subjetivas, con la limitacisn de los recursos disponibles. El enfoque de optimizacién de la agregacin de demandas individuales que forman la curva de demanda total de los distintos bienes y servicios se aplicé al comportamiento de las empresas consid adas como agentes maximizadores del beneficio empresarial, calculado como diferencia entre el ingre~ so obtenido por la venta de los productos y el costo de los factores productivos utilizados. rier, M. Es Estrategia comptiig, CECSA, Mico, 982,Conceptos bisicos de economia, empresa y contabilidad de costos y de gestin 15 La clave de la competencia entre las diversas empresas oferentes que componen un mercado estri ba en Ia funcién de produccién neoclisica; que indica todas las combinaciones téenicas factibles de actores productivos para conseguir rendimientos mai nes que implican costos mi ddecrecientes, y que asignan los recursos en situaciones de libre competencia con eficiencia cada vez mayor, ya que las empresas marginales desaparecerin y entrardn nuevos empresarios que, sexdn Schumpeter, pondrin en prictica innovaciones productivas que darn lugar a la difusién creciente de los avances tecnol6gicos y organizativos que logrardn la eficiencia a través de Ia conquista y am pliaciGn de nuevos mercades. De esta forma, para la teoria mas influyente entre la mayoria de los economistas actuales y que utiliza el método Iégico-deductivo, ln empresa persigue solamente la maximizacidn del beneficio, inde: pendientemente de las diversas formas de organizacidn y de la actuacién del empresario, siendo descri- 8 por su curva de costos en un mundo caracterizado por la informacidn perfecta de los productos, las, exntidades y los precios. El modelo marginalista propugnado por los economistas neoclisicas se basa en el supuesto de sexximizacién del beneficio a corto y largo plazo, frente a una situacién de mercado y condiciones t&e sicas de produccién dependientes de las tecnologias mis eficientes, en un mundo en el que los agentes econsmicos creen tener informacion perfecta sobre las cantidades y los precios, Bajo estos supuestos la condueta racional de las empresas consiste en perseguir el objetivo de m: Ssmizacicn de beneficios, calculando el comportamiento de las variables relevantes en el margen, es esi. las unidades adicionales que puedan venderse hasta que el costo marginal supuesto de competencia perfecta, como el precio es conocido y las empresas no puede ir en Gl, la ley de maximizaci¢n del beneficio se expresa cuando el costo marginal iguala al precio La tcorfa econdmica de la empresa descrita por los marginalistas ha recibido severas eriticas por Se smoperancia y alejamiento de la realidad, y que se centran principalmente en la consideracién exclu Ses del beneficio como objetivo esencial de Ia empresa y en que Su maximizacién constituya Ia des Gepcion adecuada de las principales reglas de toma de decisiones. Por otra parte, el reflejo de estas teorias en el comportamiento y las decisiones de las pequenas y Sesienas empresas es muy tenue, pero indudablemente puede describir las formas de mantenimiento y SEecmicnto de las mismas. La mayoria de las empresas, incluidas las que hoy han legado al grado Seconal o multinacional, comenzaron por el interés téenico 0 social de sus fundadores, y a lo largo de Be Seolucisn se plantearon cucstiones referentes al crecimiento, expansidn, supervivencia, maximiza Ie & bencficios, luchas entre propietarios y directivos, conquista de nuevos mereados, seguridad y Geel financiero, y los aspectos det bienestar personal o social de los propietarios, directives, trabaja SHS + ltimamenite ef interés por los temas medioambientales, Contemplando de forma global las teorfas que pretenden describir la condueta de la empresa, en- Seeeemos que todas ellas representan inferencias parciales de sus componentes vitales; es mis, nuestra pete es que en estas teorias existe un exceso de cultura, y que como el burgués gentilhombre de ieee, que descubre que habla en prosa, los hombres de empresa ven reflejadas en las teorias empre- Bees conductas que nunca fueron asumidas como motor y razén de ser de sus decisiones. En primer feorfas sobre In conducta aplicadas a las decisiones de la empresa, suele dejarse de lado la vital de cada individuo y los sentimientos humanos, y se parte de la ereencia de que los di- gan a suis puestos o por vocacidn o por decisién racional anticipada, es decir, a rafz de una Sete planificada; pero nada ms lejano de la vida real, En una institucién competitiva como la Bee para llegar a decidir ha habido que pasar por innumerables pruebas y haber pactado, lidera- By Seetencido a los multiples participes: capitalista, empleados, clientes, proveedores, gobierno, sin- Be ete. Fs decir, los directivos que llegan a puestos decisivos ya han dejado muchos jirones de su la empresa o en otras anteriores. En segundo lugar, el personal global de cada empresa, damente estratificado, cuenta mucho en las decisiones, y resulta verdaderamente imposible sario tomar medidas constantes de adaptacién a corto pla-16 Contabilidad de costos y estratégica de gestion En definitiva, en ka empresa se ingresa, se trabaja, se lucha, se despide o se jubila ala gente, y los motivos humanos y motivacionales son los mas importantes para que la empresa consiga sus objeti vos. Es decir, aqué podemos encortrar dos veces la mano invisible de Adam Smith; la primera hace que exista una seleccidn natural para que leguen a la direccidn los mis aptos, los cuales toman devisiones para mantener la empresa, sustarcialmente el empleo y capacidad adquisitiva de los empleados, y la segunda que, acta en cada campo especifico de la produccidn y persigue sus intereses —maximizacisn del rendimiento del capital—, contribuyendo al desarrollo econémico de la nacisn. La incertidumbre en la toma de decisiones es otra variable a tener siempre presente, lo que lleva a introducir en el razo- namiento y decision racional el juego de probabilidades de sucesos conjuntos, abriendo un ampli campo a la experiencia, al riesgo, a la audacia y a la suerte, lo que implica el enorme valor de la forma- ci6n y experimentacin de emprestrios y directivos que conlleva la seleccidn de los responsables de las decisiones. La escucla neoekisiea ha sido objeto de nuevas reformulaciones tanto en ka teoria de los precios y ‘mercados como en el modelo de funcionamiento de la empresa, relajando y haciendo més realistas los rigidos supuestos de comportamiento del homo economicus, racional y maximizador, introduciendo la eleceién en un marco de incertidumbre y realzando el papel central del empresario en el desarrollo de la organizacién. 1.2.3.7. La nueva economia institucional: los costos de transaccion nelisieo no encontraban una exp nte dela ine table existencia y crecimiento de les empresas, hasta que Coase", en su articulo pionero planes que a razén de ser de la empresa estribs en la reduccién de los eostos de coordinacidn de las transacciones, dando lugar a un nuevo desarrollo de la teoria de la empresa sustentado en la definicion de un sistema eficiente de derechos de propiedad, que segiin Coase, minimizaria los costos de transaceidn y en la teorfa dela agencia (Jensen y Meckling, 1976)'° que analizan los costos de transacciGn del eonjunto de relaciones contractuales que configuran la actividad econémica de la empres Este nuevo enfoque, conocido como nueva escuela institucional, tiene antecedentes en la primera escuela insttucionalista americana, compuesta entre otros por Weblen, Mitchel y Commons. ¥ que se situé all margen del pujante penssmiento marginalista de la época, utlizando ef método empirico ductivo, planteando la superacign de los supuestos de condueta neockisica al inclur en la investigac econdmica el entorno einfluencia de lis instituciones legales © informales, entendidas como un conjun- to de reglas que modelan el comportamiento de los individuos y las organizaciones en la vida social, como, por ejemplo los derechos de propiedad, las leyes mercantile, los sindicatos, la familia, las a nistraciones regionales y municipsles, los gobiernos, ls costumbres, los valores y las normas general mente aceptadas en una sociedad, En este nuevo enfoque, la empresa surge porque es un mecanismo mis eficiente para organizar y controlar la produceién y los intercambios, habiéndase desarrollado dos nuevas versiones: a) la cons deracién de la empresa como un conjunto de proyectos de inversién coneatenados que generan un conjunto de negocios y h) la nueva versién de la empresa como un conjunto de eapacidades organizati- vas que, compaginando los recursos tangibles inmovilizados y financieros), intangibles (cultura, repu- taci6n y tecnologias) y humanos (competencias, conocimientos y motivacidn, es capaz de mantener y umentar la ventaja competitiva Los eosios de transacciGn aparecen por la difiultad de conocer toda Ia informacisn para realizar tos intereambios. Cuando los costos de utilizar el mecanismo de eoordinacidn de mercado mediante la informacién revelada por los precios es elevado, aparece la empresa como mecanismo alternativo, que "5 Coase RH «The Natu din, 1952. "Jensen y Meckling, W. Hi «Theory ofthe firm, man Financial Ecroorics, v0 3, num. 4 cube 1978 ofthe Frm, Economica, vol 4 noviembre 1937, Repraducido on Readings Price Theory, Lis 1 behavior, ageney cot and ownership structure Jounal ofConceptos basicos de economis, empress y contabilidad de costos y de gestion 17 ttiliza la autoridad o la jerarquia como mecanismo biisico de asignacién de recursos a través de un nnexo de contratos de los diferentes propietarios de los factores productivos, que cooperan en la genera cin y reparto de los resultados conseguidos La empresa organiza el conjunto de actividades que completan la cadena de valor y coordina los intereambios de bienes y servicios suscribiendo un conjunto de contratos con todos los agentes inter nos y externos intervinientes, ¢ incurriendo en unos costos de transaccién surgidos basicamente del candcter imperfecto de la informacién y del comportamiento oportunista de los contratantes, segdin ex- plica Williamson'” en diversos escritos Los costos de transaccién de Ia empresa pueden dividirse en internos y externos. Los primeros son los derivados de las actividades internas que se contratan bajo la jerarquia y control de la organi- zacién: los externos se refieren a contratos relacionados con las transacciones externas, destacsindose Js siguientes clases: Costos de informacidn sobre el precio, calidad y earacteristicas de los productos y servieios a adquirir Costo de negociacisn de contratos. — Costo de garantia de cumplimiento de los contratos Costos de aseguramiento de riesgos de incendio, de robo, de cambio, de cobro, ete, La dificultad de establecer contratos completos que contemplen todas las contingencias puede dar a la cxistencia de careneias o asimetrias informativas, que pueden ser aprovechadas por una de fs partes antes de contratar para conseguir transacciones perjudiciales para los otros contratantes, Seeinando los problemas que se conocen como seleccién adversa. Cuando la asimetria de la informacién aparece después de realizar el contrato, levando a situa- {Sees de aprovechamiento en base de la manipulacién u ocultacidn de la informacién, basndose en el Sesyor conocimiento de la situacin de una de las partes, nos encontramos con el llamado riesgo moral Se bay que combatir relacionando las compensaciones del contrato con el nivel de consecucién de los Seecimientos esperados. En general Ia empresa aparece sustituyendo al mercado en aquellas producciones que requieren Geersiones muy espectficas y se exigen transueciones frecuentes. ‘Como nos indica e! tin el enfoque de los derechos de propiedad y la teoria $b szencia, dentro del concepto de empresa se incluyen no solo las relaciones contractuales entre los Besonsstas (participe residual), los directivos y los trabajadores, sino también, entre otras, las relaciones Bie proveedores, clientes y acreedores; de ahi que las lindes entre la empresi y el mercado resulten —— Tampoco se puede hablar, segtin este nuevo enfoque, de un objetivo general de la empresa, sino Pe & obsetivos de los individuos y grupos de individuos que forman parte de la coalicién, y de los Ppetetos que surgen entre los distintos participes al procurar alcanzar cada uno de ellos sti propio ato. Les eiccutivos o directivos asalariados son el agente de los accionistas (participe residual) en la Bee empresa moderna. Los accionistas son, por ley, los propietarios de la sociedad andnima. fie Serentes se les contrata para que defiendan los intereses de los accionistas —esto es, la maximiza- Bite et valor de la empresa o valor de mercado de sus acciones— y no los suyos propios. La actua- Bie & bes exrentes no siempre camina, sin embargo, en la direccién que conviene a los intereses de los Pees FI principal objetivo de los accionistas es maximizar el beneficio por accién: 0, lo que es gue el valor de mercado de sus acciones sea el mayor posible, lo que depende fundamen- jos dividendos que los accionistas esperan percibir en el futuro. Por otra parte los estudios Pee ponen de manifiesto que la utilidad o satisfaccidn de los directivos se halla directamente re- con el tamano y la tasa de crecimiento de la empresa, por razones de poder, prestigio, mayo- Transaction-cost economics, The governance of contractual rations Economics, 2 Suirez, Eeonomia y Finanzas, Dela toria de los mereidos ka Teoria de la empress, ineluido en Qué * Ramin, Pirsmide, Madi 19718 Contabilidad de costos y estratégica de gestion 1.3. res salarios, etc. A la hora de decidir el reparto del beneficio anual entre dividendos y acumulacién a reservas, la direecién de la empresa se encuentra presionada por dos fuerzas de sentido contrario: des de el punto de vista de la utilidad o satisfaccidn de los accionistas y el ineremento del valor bursitil de aeciones, cuanto mayor sea la fraecién de los beneficios anuales que se reparte en forma de dividen- dos, mejor seré: por el contrario, desde el punto de vista de los intereses directivos, cuanto mayor sea cumula a las reservas (autofinanciaeién o finan- ides de crecimiento de la empresa. Es verdad esa fraccidn, menor ser la parte del beneficio que s ciacién interna), cereenando de este modo las posibil que al inerementar los dividendos y consiguientemente el precio de las acciones se facilita el acceso a la jones de capital), financiacién externa de la empresa mediante la emisién de nuevas acciones (am} pero ello incrementa el peligro de tomas de control desde el exterior». Conrasiuipab DE LA EMPRESA: CONTABILIDAD FINANCIERA, CONTABILIDAD DE COSTOS Y DE GESTION, CONTABILIDAD DIRECTIVA La contabilidad de la empresa es una rama de la contabilidad general que, me tuna metodologia especifica, tiene por objeto la captacisn, medida, valoracién y represent empresa, a fin de obtener informacidn histérica, explicativa y predictiva sobre el estado de los recursos © patrimonio y de la renta o resultados obtenidos en cada pervodo, asf como elaborar y continuar actualizando un sistema de informiacisn interno y externo para mantener la eapacidad competitiva de la empresa, contabilidad de la empresa se ha desarrollado histricamente en relacidn con la evolucién de los coneeptos de empresario y de titularidad de capital. Asi, inicialmente aparecié la contabilidad f- nnanciera, externa o general, que registra, clasfica, analiza y sintetiza en los esta saieciones que se producen entre el mundo exterior y la empresa, expresando patrimonio y los resultados obtenidos en su actividad econémica, Como estos interés para diversos usuarios que desean conocer la garantia y capacidad generativa de resultados de la empresa, suelen ajustarse en su elaboracién a unos principios generalmente aceptados por los érga- nos legislativos nacionales y las corporaciones profesionales de la contabilidad y auditoria, siendo ex- presados en una lenguaje normalzado, objetivo y fécilmente interpretable. La informacién financiera para los usuarios externos suele ser de cardcter histérico, ya que este criterio oftece mayor garantia de objetividad que cualquier otro concepto de valor y, por otra parte, no suele ofrecerse, excepto a los propietarios, informacién sobre el futuro de las previsiones empresa- riales cifradas en los correspondientes planes. programas y presupuestos. Posteriormente, las necesidadies de informacidn interna sentidas por Ia direccién de la empresa frente a la evolucién competitiva de los sectores empresariales da lugar a la aparicién de la éontabili- dad de costos, euyo objetivo consste en la elaboracién de informacién relevante para la toma de deci- siones por la organizacién, Esta informacién para la direccién debe centrar su maximo énfasis en la estimacién del futuro, desde el control del presente y el examen del pasado. Las crecientes necesidades de informacién sentidas por la direccién en las actividades fundamen- tales que conforman de forma interactiva la gestién de las empresas pueden sintetizarse a efecto de su mejor estudio, comprensién y aplicacién en las siguientes partes, segiin Anthony": situacién periddica det los contables tienen — Planificacisn estratégica; es el proceso de decisién acerca de los objetivos de la organizacién, de los cambios de estos objetivos, de los recursos empleados para lograrlos y de las politicas que ha de seguir la administracion en el uso y la distribucisn de tales recursos. = Control Administrativo: es el proceso mediante el cual los administrativos aseguran la obten- cidn de recursos y su utiizacién eficaz y eficiente en el cumplimiento de los objetivos de ta Antony. R. N: Sistemas de planententos couzol, Oris, 1985, pi. 21Conceptos basicos de economia, empresa y contabilided de costos y de gestion 19 — Control operativo: Es el proceso consistente en as uurar que tareas especificas se cumplan en ra 1. ma eficaz y eficente, segtin se muestra en la F Planiiacin corte Figura 14, Proceso de planificacion y control en organizaciones, Todos estos planteamientos postulan que existe un proceso de informacién general para tener co: Secmiento de lo que se debe gestionar y se gestiona realmente en la empresa y otro para lo que se Sere informar al mundo exterior, ya sea por imposicién de las leyes o por iniciativa propia de la firma, ee crear y mantener su reputacién social Ms recientemente ha aparecido una versidn integral y estratéyica, conocida bajo el nombre de Feetabilidad Directiva (Manager Accounting), cuyit caract ‘stica esencial consiste en ampliar el ipo de estudio a todos los eslabones que forman la cadena de valor de una empresa competitiva 2 incorporando el anilisis ¢ imterpretacion del entorno empresarial y la visién de corto, me cin se muestra en la Figura 1.5. coincide con la definicién de Contabilidad Dircetiva que da cl Institute of Manage- umulacién, andlisis, preparacién, Este enfoqu Se Accounting*” «como el proceso de identificacién, medida, a tégica tilizada por los diversos ni- Ik direceisn para planificar, evaluar y controlar la of Be & los recursos para todos los integrantes de la coalicién empresarial», encontriindose en la linea Serpretacién de ACODI*" de la contabilidad directiva, como un sistema de informacién y control BE servicio de la empresa, entendida como un nexo de contratos entre los diversos agentes (stakehol Save intervienen en su gestion y persiguiendo objetivos econdmicos dentro de la coalicisn empre: Geet seziin se muestra la Figura 1.6. ta perspectiva, la Contabilidad Directiva pasa a tener como objetivo central evaluar in in para mantener la capacidad competitiva de It empresa, incentivando a todos los agentes en en Ia coalicién para que cooperen en la consecucidn de sus objetives de corto y largo ir informacién para los cuatro objetivos eseneiales de toda See competitiva, que tiene ademas la utilidad adicional para los diversos agentes econdmicos de Bitte of Mangement Accounting. antigua National Association of Accountants, Statements on Management tise Definition of Management Accounting marzo 181 ssn Espola de Contahlidad Diretva: Contabildad Directiva y Competitividad de la Emprest. Comunicacio —: ia. 2, Madi, 1996,20 Contabilided de costos y estratégica de gostion CCONTABILIDAD DIRECTIVA Marco de las decisions etrieas Estblecimiento Niveles de de obetivesy mets ems de ojctiv ines CCorecciones de plates Dy \ Presents Nonmasestndires Sistema intgrado de informacin Figura 15, Proceso dela Contabilidad Directive. ee competitive feos Proveedores Trott \ scrosdres == pita tomo generat Figura 1.6. Agontes integrantos dla coaicién empresarial e muestra en. servir para el seguimiento continuo del control del cumplimiento de sus objetivos, segtin s la Figura 1.7, El objetivo financiero es el paradigma mas conocido de la contabilidad que, a través de sus mode- los de contabilidad financiera o exerna, genera informaciGn que satisface el objetivo financiero de ma-Conceptos basicos de economis, empress y contabilidad de costos y de gestion 21 Finciro | Assonisin Maxima vl Comeriat | cones Nasir aston Proveedores agar cpl | ca ot | cee Tabjakres Figura 17. Objetivoscentiaese informacion pare mantener la competitvided de la empresa. j sSeeizar el valor interno y externo para los accionistas, reflejando y acumulando el valor de Las transac- ‘Sones ccondmicas dimanantes del cumplimiento de los contratos y sus cortespondientes deudas y acti nancieros y de las obligaciones y pasivos financieros que originan las operaciones. indo bloque informativo que genera la Contabilidad Directiva va dirigido a tomar como la crisis del peirdleo de 1973, Es empresas del mundo occidental, que estaban acostumbradas a un entorno que les ofrecia energia, sno de obra baratas ¢ intereses bajos, debieron hacer frente a la industria japonesa y asidtica. que eben asimilado mejor las modernas técnicas de gestiGn como la calidad total, el just in time (JIT) el el sistema de costo por actividades, ete. y que se adaptaron mucho mejor al nuevo esce- Gees con energia y mano de obra caras y altos tipos de interés, o de los anos y las enormes transformaciones geopoliticas que ha tenido el mundo, el Geese de internacionalizacién y globalizacién de los mercados se ha acclerado, exigiendo a las em: Gees adaptarse a un mundo de mercados abiertos, sin restriccién de fronteras, con comunicaciones Gieetes y flexibles y donde es necesario maximizar el valor de la empresa para los clientes, ofreciendo Ge etestos y servicios que hagan percibir su valor de uso a los consumidores. También es necesario lograr la cooperacién de los proveedores para conseguir, adquirir y com Ge Ess innovaciones tecnoldgicas y lograr en todo caso, el mismo nivel de calidad, precio y costo See is competidores. & través del objetivo organizativo consistente en optimizar la cadena de valor de la empresa, los Pe etores y los diversos niveles directives se comprometen a mantencr la cnergia competitiva de la Peeteecssin productiva de la empresa, a través de la persecucién de la calidad total, el minimo costo i pests en marcha de sistemas de innovacisn y aprendizaje continuado. La contabilidad directiva Geet informacisn para mantener la motivacién de los empleados, que versn en sus sueldos actua- Bee = Gs pensiones futuras y en las posibilidades de promocidn, el incentivo de mejorar continua se nivel de competencias organizativas. © objetivo estratégico competitivo enmarca y completa los objetivos financieros, comercial y or se. ya que el futuro de la empresa sélo puede basarse en la acertada toma de decisiones que {= & empresa a largo plazo en la dimension adecuada para competirContabilidad de costos y estratégice de gestién En definitiva, la Contabilidad Directiva debersé constituirse en el sistema de informacisn integral completo y periddico que suministre informacidn para la toma de decisiones de inversién en las nuevas tecnologias ¥ de los desarrollos que propicien su crecimiento sostenido, dando ademas el marco de informacisn sobre el entorno competitivo y previsiones y prondsticos sobre el desarrollo futuro del sector y Ins fuerzas econémicas circundantes. La GESTION ESTRATEGICA DE COSTOS A TRAVES DEL ANALISIS DE LA CADENA DE VALOR La Contabilidad Ditectiva constitaye un sistema de informaci6n para la toma de decisiones por parte de todos los agentes empresariales. incluyendo la informacién continua sobre las actividades que com ponen la cadena de valor de cada empresa o unidad de negocio, asf como sobre las actividades de apoyo que establece ka organizacién para su desarrollo. En este sentido, la contabilidad ha sido considerada como el lenguaje de los negocios; pero este lenguaje, para ser operativo, debe ser interpretado ¢ interpretable, tanto en el significado especifico de los términos como en los caleulos que se obticnen. Cuando a través de su metodologia la contabilidad transforma las diversas informaciones reducidas a cifras de los caleulos econdmicos interpretables para lia toma de decisiones, la contabilidad se convierte en el dlgebra de la economia, aunque este sustrato matemiitico, que es inherente al proceso de medicién y valoraci6n contables, no implica que se deba perseguir como objetivo la exactitud y la certeza, sino que la relevancia, pertinencia y rapidez son las caracteristicas mis importantes de la buena contabilidud de gestién. Asf pueden y deben darse diferen= tes cifras para diferentes propdsitos, segin sea la finalidad de los objetivos a conseguir, Conceptos tales como costos 0 vallor de los activos pueden dirimirse en un intervalo de variacién de enorme amplitud, Los caleulos contables son aproximaciones orientativas para resolver los problemas de gestion. La contabilidad y la economia de empresa ayudan al empresario a situar los problemas dentro del dea de soluciones factibles cuantificables, pero en la decisién final se deben tener en cuenta las variables politicas, sociold les, morales, psicoldgicas y de cualquier otro orden, que no pueden ser redu- cidas a cifras operables. Esta situacién leva a li contabilidad a no perseguir la certeza de cdleulos y resultados, inherentes al método deduetivo, sino a buscar, dentro de la restriceisn econdmica de mini: mizatr costos, la obteneidn y seguimiento del mayor niimero de variables econémicas cuantificables) El arte de ditigir empresas es una tarea sumamente compleja, ya que los empresatios y los directivos de- ben transformar la informacidn en aceidn, en devisiones artiesgadas en base a cifras aproximadas, in completas y parciales y que prueban que, aungue caminamos en un mundo mecanicista en aspectos clales, cn aspectos globales es eada vez mas complejo. En definitiva, cada organizacién empresarial es un pequefto mundo conectado con un entorna: {que es necesairio estudiar y analizar con la minuciosidad y precisidn que comporta el interés por lt gestidn y el éxito de cada empresa individual. En este sentido, aunque hay reglas generales dimanantes del conocimiento cientfico, su aplicacisn préctica a cada caso depende del arte informativo y directivo dde cada empresa, realidad ésta que explica los eiclos de auge y crisis de muchas sociedades, los cuales cestin mas unidos al cielo vital de los buenos directivos, que a la vejez de los productos ¢ instalaciones. En puridad, podriamos decir que la obsolescencia directiva es In causa y que las crisis son los efectos. Si en un momento determinado una empresa se encuentra con que sdlo tiene productos viejos que vender ¢ instalaciones inadecuadss para fabricar, esto se ha producido por la incapacidad de tomar buenas decisiones en tiempos pasidos, lo cual posiblemente fue causado por una informacisn de tuosa, 0 por una falta de conviccisn que impidieron tomar las decisiones pertinentes Ya hemos visto como, desde al punto de vista de los accionistas © potenciales inversores, la infor- smacisn estratégica incluye, aparte de la situacién financiera (activo, pasivo y nivel de riesgos), el cileu Jo de resultados, informacién sobre los activos y capacidades intangibles y el conjunto de medidas his- AGricas y previsionales integrantes de un cuadro de mando que permite realizar la evaluacién futura del negocio para los accionistas. Desde el punto de vista comercial, el sistema de informaci6n debe incluir miltiples medidas que ros indiquen la satisfaccién y fidelidad de los clientes, la conquista de nuevos mercados. la rentabilidadConceptos basicos de economia, empresa y contabilidad de costos y de gestin 23 segmentos y productos, la efectividad del marketing y la distribucién, la eficacia del servicio pos- 2 y Ia introduccidn de nuevos productos y servicios. Respecto al proceso organizativo, la contabilidad directiva debe mantener informacién sobre el sceso de investigacidn y desarrollo que debe dar lugar a la creacién y al disefio continuo de nuevos uctos, la introduccién de mejoras continuas de las tecnologias y de las formas de organizacién y all oll amplio ¢ intensivo del aprendizaje en todos los niveles de la organizacisn. Respecto a la informacidn necesaria para mantener Ia estrategia competitiva de la empresa, ¢s ne combinar de forma ordenada los sistemas de informacidn y de estructura organizativa, asi co- s sistemas de motivacisn y recompensa que orientan las conductas individuals y del grupo con emas de informacidn sobre el entorno externo, ya que como nos indica Porter encia de sn de una estrategia competitiva consiste en relacionar a la empresa con su medio ambien- jucrando la consideracién de cuatro factores clave que determinan los limites con que una em- gees puede obtener el éxito. Los puntos fuertes y débiles conforman su perfil de actividades y habili in relacidn a sts competidores, incluyendo los recursos financieros, la posicién tecnolgica, la acidn de marcas, ete. Los valores propios de una organizacién son las motivaciones y necesida- os direetivos clave y del resto del personal que debe implantar la estrategia elegida. Las fuerzas ades, combinadas eon los valores, determinan los limites internos de la estrategia competitiva npresa puede adaptar con éxito», seguin se muestra en la Figura 1.8, elaborada sobre las is de Porter’ COportanidaces y Amenazas aa herent Cela Figura 18, Ambito de la estrategia competitive, Geesiderando que cada sector industrial, comercial, de servicios o financiero es el conjunto de eee g8e producen productos o servicios sustitutivos, dentro de un mbito no afectado por barre- Se Seecedoras institucionates, la competencia, segdn Porter, aflora en forma continua para ha- Spe Bee Ee tases de rendimiento sobre la inversion del capital hacia la tasa competitiva del rendimien- tegia competitive, CECSA, Mésico, 1982. pgs 17 y sien tuja competi de las naciones, Plaza y Jane, Brcsions, 19% impreso eon permiso de The Free Pres, una edison de Sinton & Schuster de COMPETITIVE in Sustaining Superior Performance, por Michael E, Porter. Copyright 198S, por Michael E- Porter24 Contabilidad de costos y estratégics de gestién to sobre la inversidn del capital y hacia la tasa competitiva del rendimiento minimo de mercado de competencia perfecta. Como los inversionistas no tolerarin rendimientos por debajo de esta tasa, debi do a la alternativa de inversién en otros sectores con mayor rendimicnto, las empresas que habitual- mente tienen una rentabilidad inferior a este rendimiento quedardn fuera del mercado, La presencia de tasas de rendimiento mayores al rendimiento ajustado del mercado libre sirve para estimular la inver- sidn del capital en los sectores mas rentables, ya sea mediante nuevas empresas o inversiones adiciona- les de las empresas ya existentes. El andlisis de las cinco fuerzas competitivas: 1) nuevos ingresos de empresas; 2) amenazas de pro- ductos sustitutivos: 3) poder negociador de los clientes; 4) poder negociador de los proveedores y 5 rivalidad entre los actuales competidores. rellejan el hecho de que la competencia de los sectores va is allé de los simples competidcres, segiin se muestra en kt Figura 1.9, del sector, e =-— Las tres estratey relacionadas directamente con la gestii Barreras pura a entrada Diferencis de prokist de marca emia de marca asl de ones Requerimento de epitl Cara reins de prenize Deo den rodiciorezbindo — Ammay | ‘de aj cs epee spra Capcidad de negciacion ‘de provecdnes Dette pte prov Impto dls insu Susiton as generales que menciona Porter para realizar mejor gestidn que otras empresas n estratsgica de costos: Determinants del rival (Cresimento de inti Valor uprepad por cots os (ode almaceaje) Exceu de capaci inermiente Diternsias en el producto enti de marca Thali de conto Concentra yiltie Compe normative Diveaod de ompetidres Bers prt sola Capacidad de negociacion i compreren ea Determinants dl poder del comprador Apatancamiento Sensiiidad ‘dela negociaca de preci Concent de Presi de compen Diferenis de rose Benefcon delcomprador Incentive fos echoes ‘compare rea oncenacn de empress Volumen dl compan Trastacin de cont del comprar respeco wh Infomactndel compmdor Capea pra Intearackin dssendene Scar de apurs Figura 1.9. Anslisie do lae capacidad: competitivas de Io empresaConceptos basicos de economis, empresa y contabilidad de costos y de gestion __ 25 Liderazgo en costos mediante el aprovechamiento maximo de las evonomias de escala y mini mizacién de costes. Diferenciacién del producto o servicio que offece la empresa, ereando una especializaci prochucto o servicio que sea percibido en el mercado como tinico. Scementacisn de la clientela a través de lineas de producto, sector geogrsfico, capa social 0 xestidn estratégiea de costos enfaca como primer objetivo organizar la informacién para que i empresa mantenga la competitividad, logrando la mejora continua de productos y servicios de alta Gilidad que satisfagan a los clientes y a los consumidores al menor precio. ;Cémo se consigue este Syetivo de biisqueda y mantenimiento de la excelencia empresarial? Mediante el diseho y la adapta: continua de una combinacién productiva global que mantenga el valor pereibido por el cliente. combinacién productiva o cadena de valor es el conjunto de funciones que anaden valor a los tos y servicios de una empresa, como se muestra en la Figura 1.10, donde se ve de forma am- | Grea esencial de la contabilidad de costos, que hasta tiempos recientes se centraba en desarro- los costos de produccisn para efectos de la valoracién de existencias y la realizaci6n de los estados eer ea Figura 1.10, Caden de valor de la empresa mprest que desee mantener su capacidad competitiva a corto y lar .tividad global que le permita anticiparse al cambio avelerado, lo que lograré mediante las — Investigacisn y desarrollo de productos y servicios de alta calidad y bajo precio que incorpo- ren todas las ventajas de la innovacién tecnol6gica y que permita desarrollar nuevos produc s constantemente, Diseno de nuevos productos, servicios y procesos que adectien continuamente la cadena de alor de la empresa a las tecnologias y modos de produccién, distribucién y comunicacién ms eficaces, forzando a mejorar continuamente las actividades empresariales. — Produccién-Compras. Realizacién de las operaciones a través de las teenologias productivas mas eficientes, organizando las actividades orientadas a la consecucién de la maxima eficiencia de factores/productos que permitan realizar un anslisis causal de los costos impidiendo la exis- jencia de actividades que no afiadan valor. Esta actividad también debe aplicar la estrategia de mncorporar la actividad de los proveedores de inmovilizado, materias primas y otros suminis- ros a la mejora continua de los procesos de produccién y reduccién continuada de costos. tividad por la que la empresa se vuelca al mundo exterior, mostrando los 's de los productos y servicios y demostrando a los clientes que el valor que se les trans Gere es muy superior al costo que soportan. Esta actividad tambign debe investigar la existen- de nuevos mercados y la posibilidad de desarrollar productos complementarios, rentables y mpresa puede fabricar26 __Comtabilidad do costos y estrategica de gostion La distribucién es la actividad por la que los productos o servicios son puestos a disposici6n: de los clientes; constituye una operacién muy importante que incluye el buen fin de toda la cadena de valor generada por la empress. — El servicio posventa al cliente es una actividad esencial de las empresas cuya estrategia compe- titiva consiste en mantener e inerementar la clientela. Debe servir para restaurar la confianza del el iy alain fallo de calidad y para reforzar la informacién sobre las activide. des que los clientes perciben como utilidad anadida a los productos y servicios comprados, La gestion estratégica de costos consiste en una visién global y continua de las actividades que componen la cadena de valor de la empresa, que sirve para encaminar las ca proyectarlas sobre el entorno externo, generando informacién para la adaptacién continua al cambio y a la mejora continuada de las actividades empresariales. La gesti6n estratégica de costos se utiliza para desarrollar continuamente ventajas competitivas sostenibles, para lo que es esencial establecer un conjunto de cost drivers 0 conductores de costos que permitan comprender la compleja interrelacién del conjunto integrado de actividades que componen Ta cadena de valor. Los costs drivers deben elegirse entre los coeficientes que conduzcan la relacién causal del consu- ‘mo de recursos para obtener los productos y servicios, permitiendo ademas la explicacién integrada y acumulativa de creacién de valor de la empresa. En definitiva, en Ia gestiOn estratégica de costes, el papel del anilisis del sistema de costos se adapta a la estrategia que la empresa clige para competir, segtin se muestra en la Tabla 1.125 Tabla 1.1. Anidisis comparativo de los sistemas de costos, ‘Covad Tray de ade de vale pin Foco Tnierno Extemo | Penpeatva Valor ahadide ‘actividades relacionadas desde los provesdo- tenes hasta os cents inaes Conductors de costs | FT costo es ona Tuncién | — Muliples conductores de costo. de volume = Conductors estuturales (esa, émbito, teenlog complaidad — Conductors de eecucisn — Cada actividad que anade valor tiene un conjunto es pestico de eductores de costos Contencign de cotos | Raducsin de eostos por | — La eontensién de costs e una fans de Tos conduc meio de cemros de es | tores de coston que regulan cada actividad gue shade Ponsablidad o cosios de | valor Productos — Explotar fas reaciones con suminsiradores y cients. — Esplovar las relciones entre process deta del em pres Dasisiones estas | No se dispore de infor | — Wentifeacin de fos conductores de costs a un nivel rmacién vida al respecto | de actividad individual, desarollar venajas de osto © de diferencacion de productos mediante el contra de los conctores mejor que los competdores por te configuracon de la cadzna de var — Para cada acividad que anade valor, plantar custo — Cuantitcar y valrar ls condiciones de los suis ddres y compradores dsenar con ellos is eiciones largo azo % Mallo,C.y Met, J (1998 Contra de yestin y control presupestaria, MeCaw-Hil, MadiConceptos basicos de economia, empresa y contabilidad de costos y de gestién 27 1.5. FOoRMAS DE ARTICULACION DE LA CONTABILIDAD FINANCIERA Y DE COSTOS La contabilidad ha contemplado tradicionalmente el punto de vista finaneiro y patrimonial de la em presa. De este enfogue se ha deducido el desarrollo nici de ka contabilidad externa, cuyos objetivos brimeros eran la administracion del patrimonio y el eileulo del excedente empresarial. Mas tarde ki mplgjdad erecinte de los negocios, y sobre todo los grandes complejos industrials derivados del Jesarrollo de tecnoloxias avanzadas y ln especializaciin del trabajo, exigioron nvevos insirumentos de medida y control para hacer eficaz la gestion empresaral. Surge asi, inexorablement, la necesidad de ablecer una planificacion y presupuestacién de la actividad econdmica de la empresa y adeevar la ntabilidad como instrumento de control que, mediante la comparacién homogénea de la realizaco Y previsiones, pueda dar una informacién a corto plazo que sitva para corregir y compensar las ciones. Aparece entonces el rzanamiento econdm nro eotidiano de la contabilidad interna, consistent, segtn el profesor De Torres, en «suministrar a la gerencia los datos necesarios tla buena marcha dela emprest, para que, merced a ella se pueda saber en cada momento, y no a Bal del ano, cuando se ciera la contabilidad, cn qué medida ha sido eficaz la acciin rectora. Y como in espectica del empresario es lade previsién de precios, costos y rendimientos, que es el conte ga especial funcion, el plan de produccicn y ventas, el plan econdmico de la emprest es & 3 de comparacin ia piedra de toque de Ia eficaia empresarialy, por ende, el elemento de con sie de los resultados que la contabildad tiene eomo mision rexstrar De esta forma aparecen totalmente diferencindas, tanto por sus objetivos, funciones y earacterist s contabildad externa o comercial, por nia parte. y lt interna o industrial, por otra, puiéndose sta visign dual de la actividad empresarial mediante un enfoque mip Ts precisamente esta visiin In que ha permitido el desarrollo de fa contabilidad pluralista, como Senjunto de subsistemas mas perfeccionados de andlisis de fendémenos. Mientras prevalezca el concep: fe «patrimonio», slo cabe un sistema de ansliss: el monismo; cuando la contabilidad abandona la esspectiva patrimonial y dedica sus esfuerzos al anslisis de otros fendmenos y transacciones, surge jez lgica la idea del pluralismo como forma idnea de representar sucesos de distinta indole en s cuerpos homogéneos o estados primarios, con nexos de enlace también homogéneos, materia. sen la prictica por las llamadas «cuentas de control monismo o pluralismo, la contabilidad clisica en contraste con la actual, constituyen la proble- nalizat si deseamos encaminar nuestros esfuerzos a algo positive que hemos establecido la existencia de dos ‘imbitos dentro de la contabilidad, conviene Ja delimitacién de los mismos para pasar, posteriormente, al problema de la estructuracin del cuentas y la coordinacidn entre ambos subsistemas contables. Siguiendo el conocido esquema de Schneider (Figura 1.1 105 e6mo el dmbito externo contempla el tradicional ciclo Dinero ~ Mereanefa ~ Dinero unto de vista patrimonial, medido en una escala de valor externa, sustentada en una serie de s juridicas preestablecidas; es deci, las transacciones econdmicas que asienta la contabilidad iertas y no necesitan de ninguna introduccidn de hip6tesis ni supuestos para su inter Se puede comprar y vender, bien © mal, pero, una ver concertada la transaccién, quedan as todas las caracteristicas de la operacidn, Sin embargo, en el Ambito interno, representado Bee ei rectdngulo ABCD, existe un grado de incertidumbre, que se origina en la imperfeccién de los Bees dle medida y en la inseguridad de las valoraciones y distribuciones. El objetivo de los diversos Bates de costos estriba en redueit este grado de incertidumbre mediante la agregacién de los costos lec a indusval, de Erich Schneider, Aguilar, Madrid 1 eonteoleontable por medio de Ia contabidad puraisas, Recta Espunola Mad. i 1028 Contabilidad de costos y estratégica de gestion 7 > Exinencia Compras de moreadein Capital Dinero _eguiiciin) Fabrica geal _ntas por se capital Ingrese [Gastoconpras| Apticado | Producciéa | Colocacisn | Colocci cnc poceso| demercaderis| (wor de | (olor de procs] acabdas | praca) | on vent) Parte interior de a circus “TSon varias cuentas ens que se suid esta principal Figura 111, Esquema contable de Schneider. correspondientes a cada portador a través de la serie de relaciones funcionales de sus consumos. Si los repartos convencionales que se establecen en los sistemas de castos no esti basados en las causis que mmiden estas relaciones funcionales (cast drivers}, es muy posible que los resultados aportados por la contabilidad interna sean totalmente arbitrarios. Aparte de estas diferencias operativas, subyace siem- pre el problema de Ia desigualdad de los gastos y los costos, ya que estos tiltimos pueden incluir los costos implicitos, es decir, el sueldo del empresario y el costo de capital Es necesario hacer constar que el ingreso y sus correspondientes alternativas (cantidades por pre- cios de venta) constituyen también campo de abservacién y andlisis de la contabilidad de costos: pero este andliss se realiza fuera de las cuentas y a través de los presupuestos y estadisticas de ventas. El ensamblaje contable final exige delimitar la conexidn de la contabilidad interna y externa sin duplicar ro de las ventas. Llegados a este punto, podemos rlantearnos la cuestién fundamental de este apartado: eémo ha de estructurarse y funcionar el plan de cuentas para que los dos dmbitos contables cumplan sus objetivos, de forma que la informacién financiers y econdmica contable cumpla sus objetives preestablecidos. Las formas de organizacién de embas contabilidades que se han propugnado oscilan desde un ‘marco de cuentas tnico con contabilizacién simultinea de las transacciones internas y externas hasta tuna separacién total de ambos mbites, sin mantener ninguna interrelacidn, dando lugar a las cuatro clases de coordinacién conocidas como monismo radical, monismo moderado, dualismo radical y dua- lismo moderado, lr 1.5.1, Monismo radical EL monismo radical propone la integracisn de todas las cuentas pertenecientes a los dmbitos externo € interno en un solo sistema, que funciona de forma sueesiva y que registra primero las transacciones externas a que da lugar la actividad econémico-financiera y posteriormente las transacciones internas del ciclo de explotacion en sus tres etapas de clasificacion, localizacién ¢ imputacién de costos, sirvien- do para ambas contabilidades y de una forma simultanea el caleulo del resultado mediante ta dife- rencia de los ingresos y costos del perfodo. Esta forma de coordinacién contable aporta una visién uunitaria del ciclo financiero y econsmico, exigiendo una unicidad de criterios contables; su principal representante es el plan de cuentas de Schmalenbach.Conceptos basicos de economia, empresa y contabilided de costos y de gestin 29 15.2. Monismo moderado «cipal problema prictico del monismo radical consiste en Ia falta de operatividad que implica dependientes dos contabilidades, cuyo objetivo simplemente, frente al caleulo del resultado, nciado como calcular un resultado general en la contabilidad comercial y obtener un resul- litico en Ia industrial, La complicacién practica que representa para la contabilidad general la los Giltimos traspasos, andlisis y cuadros de una contabilidad pormenorizada y analitica, le 2 la propuesta del sistema de coordinacisn conocido como monismo moderado, donde se mantiene sideraciGn unitaria de los ciclos financiero y evondmico de la riqueza, pero se descarga a la con- dad general de! costo analitico. La forma de actuar de este sistema, consiste en llevar la contabil ia en una © Pocas cuentas acumuladoras, realizando el desarrollo analitico fuera de la conta en los documentos contables conocidos como estadistica de costos, rendimientos, ventas y ftados, lo que aporta una mayor flexibilidad para los ealeulos internos y externos. Una propuesta n contable adaptada a este sistema de coordinaciGn esta representada por el Plan Alemn de mas de 1937 y su revisidn de 1942. 15.3. Dualismo radical s0 real de disociacién locacional de los centros fabrriles y comerciales, asf como la explicitacién Ia diversidad de objetives, funciones y caracteristicas de la contabilidad externa e interna, postular un planteamiento de ruptura total entre el sistema de cuentas de ambas. La adminis- neral llevaria la contabilidad externa en los edificios centrales de las grandes empresas, y ca- ata industrial incluitfa, dentro de su sistema de administracién y control, la contabilidad interna an instrumento mas de gesti6n. La relacién entre los dos dimbitos contables seria mula, y el con- su resultado s6lo puede hacerse mediante conciliacion det resultado de explotacisn extemo y el ado interno, una vez que se ha homogeneizado la politica de valoraciones. Esta forma de dualis- ninguna conexién entre ambos dmbitos contables, presenta el gran inconveniente de la pérdida si6n sistematica de la informacidn contable, por lo que su puesta en préctica no es recomendable. 15.4. Dualismo moderado sparacién radical y completa de los ambitos contables exteno e interno hace perder la visi6n siste- ica y global de la contabilidad, por lo que la mayorfa de los planes dualistas de cuentas v ocidos propugnan un cierto grado de coordinacién y control de ambas contabilidades. De este mo- surge el dualismo moderado, que pretende establecer sistemas de enlace entre las dos contabilidades » doble objeto: primero, hacer coincidir, mediante los ajustes oportunos, los eiclos contables fi y econdmico, y segundo, establecer un control numérico mutuo entre ambas contabilidades Las maneras mais usuales de plantear la conexidn de las cuentas dependen sustancialmente de los imientos contables que se utilicen en la contabilidad interna, siendo, segtin Schneider Los hechos econémicos internos se registran contablemente segiin los principios de la técnica de la partida doble en una contabilidad especial de explotacidn. La conexidn entre la conta bilidad externa e interna se logra, pues, por medio de una o mais euentas de transicisn, tam- bign llamadas cuentas de reflejo. H. La contabilidad interna se lleva en relacién con la contabilidad comercial, aunque separada de ella, como un edleulo de cierre a corto plazo. La relacién entre ambas contabilidades se refleja30 Contabilidad de costos y estratégiza de gestion 4) Por medio de coluranas marginales a la estadist rencia entre las cuentas de un mes y los movimientos del mismo para las clases de com: pras correspondien'es en la contabilidad externa, b) En la cuenta de materias primas y en la cuenta ventas de la contabilidad interna, cargan- do 0 abonando las cuentas del mismo nombre de la contabilidad comercial con los mo: vimientos del mes registrados en las cuentas correspondientes de és. 21 de costos, en las que se indica la dite EI procedimiento I no satisfece las exigencias que han de ser tenidas en cuenta, de acuerdo con los Puntos de vista antes expuestos y, por consiguiente, ha de considerarse anticuado. La contabilidad interna precisa, con objeto de poder cumplir las miiltiples funciones que ha de resolver, una fexibilidad que no se puede conseguir cuando se lleva como una contabilidad de explotacién. A esto se anade que la utilizaci6n de cuentas de transicién requiere duplicar muchos asientos, lo que permite reconocer que este procedimiento es inadecuade, Al aplicar el método II, se puede omitir todo el trabajo diario de registro de asientos. Este método ¢s capaz de ofrecer, pues, rfpidamente y en visidn conjunta, todos los datos necesitados por la contabi: lidad interna. EI cierre « corto pl:zo, ai final del mes, solo exige una agrupacion de cantidades que, por luna parte, se basa en anotaciones estadisticas sobre costos para el mes en cuestién, y, por otra, en comprobaciones cuanttativas sobre las existencias y sus modifcagiones, para lo eval esas cifras han de valorarse de ‘Como ejemplo entre los plares de cuentas actuales, podriamos asignar al primer procedimiento el Plan de Cuentas Francés y al procedimiento segundo, el Plan General de Contabilidad espafiol de 1970, Por iltimo, como resumen recapitulativo, insertamos una representacidn gréfiea de Palle Han: sen”, de nizaciGn y funcioaamiento de los cuatro sistemas de coordinacién contable estudiados, Figura 1.12. do con el objetivo que su ealculo se propony CUESTIONES DE REVISION {Cutlles son los dos mecanismos de coordinacién que las sociedades modernas wtilizan para lo- 1 objetivo de conseguir lt mejor asignacién de recursos? Dada la escasez de los recursos, ceules son las decisiones que los a entes econémicos toman en un sistema egondmico libre? 3. (En qué se basa el postulado eseneial que sirve para interpretar la actuacién de la empresa 4. (Cudl puede ser un organigrima tipo correspondiente a una empresa media y cusil seria la misién bsica de cada funcisn’ En opinién de los autores, , précti debe ser la relacidn entre la enseftanza tedrica y ka aplicacién en las disciplinas que estudian instituciones reales? Coméntelo y discital. 6. Comente brevemente cudl ha sido la evolucién y la metodologia de la contabilidad de direccis, 7. Enuncie en una resefta histética cules han sido las principales teorfas sobre la génesi, el desarro- lo y el funcionamiento de la empresa que han influido en la teoria y en la prictica de la contabil dad directiva. {Cul es el postulado basico de cada una de ellas? 8. Explique qué son los eostos de transaccién y eémo se clasifican. 2 Shineider, E: Conta industri * Hansen, P (1961) Combi interna dit pg. 213 fe ta iar, Aguilar, Madi, pig 268Conceptos bisicos de economia, empresa y contabilidad de costos y de gestién 31 | 1 atonismo paro Financiers ‘Sobconabilidad o conabildad apart ee ear e Casi dee lim con nt ‘de expla ‘ete Explotaci 4, Duals puro Explotcin { "Acienios de conablidadsorientero peidicos + El conrasscnto no eat representado en a expoicién Figura 1.12, Formas de atticulacidn de la Contabildad Finenciera y de Costos. Qué se entiende por seleccién adversa y riesgo mora? Qué es la contabilidad de la empresa y cudl es su relacién con la contabilidad financiera, con la Sontabilidad de costos y con la contabilidad directiva’”32 Contabilidad de costos y estratégica de gestién 11, Para la contabilidad direetiva, zeusiles son los cuatro objetivos esenciales de toda empresa compe- titiva, y endl es fa informacisn cue esta contabilidad debe generar para cada uno de ellos? 12, {Cuil debe ser la misidn de la contabilidad directiva? 13, ,Cutiles son las tres estrategias generales que segiin Porter puede seguir una empresa? ;Cusll es el je costos y el sistema de costos de la empresa’? papel que juegan en ellas la gestidn estratégica 14, Explique qué es la cadena de valor y eémo puede esquematizarse, 15, -,Cusiles son las cuatro formas en que podria estructurarse y eoordinarse el plan de cuentas de ina empresa para cumplir con los objetivos tanto de la contabilidad interna como externa? Co- mente brevemente en qué se bast cada una de ellas. Coneluya. Evercicios 1. Blabore una lista de informes que serian iitiles para los diferentes usuarios de la informacién de tuna empresa, 2. Investigue y comente si crsien ncamients y obligatoridad cuando una empress clabora ini Imacin para se preweatada ala Bole de Valores (cuando la empress es pblica) a las dependencia gubernamentales para el pago de impucsog «foe uerendret banc lial en el extranjro, al Birecor General yal Consejo de Adounistracin, 3. Investigue emo se pueden orgarizar las empresas y demuéstrelo mediante el or pondiente, seftalando si existen factores que condicionen el tipo de estructura, como el giro, el volumen de negocios, el tamano, el tipo de preduccisn, ete 4, Encl caso de la informaci rarfan eon un enfoque financier, cu nerada por un sistema de costs, 2qué tipo de informes se conside- ‘con uno estratégico? les con uno operativo, y cu: 5. Existe uma cadena de valor para cada industria y una para cada empresa . Investigue cul seria la cadena de valor de la industria del papel y ponga un ejemplo de la cadena de valor de tres empresas en. distinto eslabén de la cadena de estas industri