Votos en materia tributaria

de la Sala Constitucional
José Antonio Saborío Carrillo
Abogado especialista en impuestos

Del total de archivos facilitados por la Sala Constitucional, que ascendían a poco más de
2500 votos, encontramos 133 asuntos de interés, desglosados así:

 65 acciones de inconstitucionalidad declaradas con lugar

 61 amparos declarados con lugar
 3 consultas de constitucionalidad
 4 amparos contra actuaciones específicas de la Dirección General de Aduanas

Dejando de lado las consultas de constitucionalidad y los amparos contra actuaciones

específicas de la Dirección General de Aduanas, tendríamos el siguiente gráfico que
podríamos denominar “acciones de inconstitucionalidad y amparos en materia tributaria,
declarados con lugar":

60
50 Acciones de
inconstitucionalidad
40 (65)
30 Recursos de amparo
(61)
20
10
0

* Sin embargo hemos detectado que en la información facilitada por Sala IV, no necesariamente
están todos los votos que tienen relación con materia tributaria (por ejemplo, no están los votos
1924-98 y 4529-99). No obstante, continuaremos trabajando a partir de esa muestra de
información facilitada por Sala IV.

Recursos de amparo
La mayoría de los 61 recursos de amparo declarados con lugar en materia tributaria,
pueden agruparse en dos grandes rubros:
 Derecho de petición
 Actuaciones (o interpretaciones) arbitrarias de la Administración Tributaria
(incluye actuaciones de hecho, violaciones al debido proceso, falta de
notificación, etc.)
No obstante lo anterior, encontramos algunos casos de amparos especialmente
interesantes que comentamos brevemente a continuación:
- Amparo de Editorial La Razón (periódico La República) contra la
Municipalidad de Goicoechea. Al no presentar la declaración del
impuesto sobre la renta para efectos del cálculo del impuesto de patentes,
la municipalidad quedó sin base de cálculo y procedió a tasar de oficio y
simplemente dijo que para determinar utilizó parámetros de empresas
similares.
 También se alegó la falta de notificación de ciertos actos.
Estando en curso el amparo, las partes llegan a un acuerdo y solicitan
archivar el amparo.
La Sala condena a la municipalidad al pago de las costas, con lo que
tácitamente admite los planteamientos de fondo, pero no aclara si es más
por la falta de notificación o por la no justificación de los parámetros
utilizados al determinar sobre base presunta (voto 6779-98).
- Uno de los amparos que agrupamos en el grupo de violaciones al
derecho de petición, se refiere a una denuncia presentada por un
contribuyente contra otro contribuyente y a la cual no se le había dado
curso (voto 5324-99).
- Amparo contra la Municipalidad de Grecia porque pretendía cobrar el
impuesto de patentes a los expendedores de combustible sobre el monto
de las ventas brutas, cuando se alegó que esa actividad tiene márgenes de
utilidad fijos, establecidos por el Estado (voto 8858-00).
Pareciera que en ese caso concreto la Sala IV “pasó por encima” del
tenor expreso de la norma, que exige gravar ventas brutas.
- Amparo de Palmatica contra DGT, es el único caso en que hemos
detectado que la Sala IV anula traslados de cargos (voto 9728-01).

Acciones de inconstitucionalidad
A continuación clasificaremos las acciones de inconstitucionalidad declaradas con lugar
por la Sala IV, según que el tema decisivo haya sido la violación de principios formales
(principio de reserva de ley, irretroactividad, etcétera. Se incluyen en este apartado las
violaciones al derecho de defensa) o la de principios sustanciales (capacidad económica,
no confiscatoriedad, igualdad, generalidad, etcétera).

Criterio decisivo para declarar con lugar la acción de inconstitucionalidad:

 17 casos por violación de principios sustanciales (incluida la razonabilidad).
 48 casos por violación de principios formales o de procedimiento (incluida
competencia).

50
Temas de
40 fondo o
sustanciales
30 (17)
20 Temas de
forma o
10 procedimiento
(48)
0

De los 17 casos que consideramos se relacionan con temas de fondo, la mayoría (15) se
refieren a normas que son desproporcionadas, irrazonables, o que violan los principios
de generalidad e igualdad ante las cargas públicas.

Sólo en 2 ocasiones se ha declarado la inconstitucionalidad de impuestos por

considerarlos confiscatorios (casinos e impuesto al activo).
 * A éste respecto es importante señalar que aunque en algunas ocasiones la Sala IV ha afirmado
que ciertas multas son confiscatorias, ello es incorrecto desde un punto de vista técnico, pues lo
correcto es calificar a tales multas como desproporcionadas. En éste sentido véase la opinión del
autor argentino Casás.

Por último, a continuación proponemos una nueva clasificación de las acciones de

inconstitucionalidad: según que la norma o normas anuladas se refieran a impuestos
altamente recaudatorios (LISR, LIGSV, LCISC) o a impuestos de baja recaudación:

 4 casos corresponden a impuestos altamente recaudatorios (LISR, LIGSV,

LCISC) (Véanse los votos 568-90, 1260-90, 3152-94 y 3327-95).
 61 casos corresponden a impuestos de baja recaudación o a normas sin potencial
recaudatorio (Por ejemplo: normas del CNPT).

* Consideramos al impuesto al activo como impuesto de baja recaudación.

70
60 Impuestos
altamente
50
recaudatorios
40 (4)
30 Impuestos o
normas baja
20
recaudación
10 (61)
0

* Entre los “impuestos o normas de baja recaudación” se incluyen incluso normas sin potencial
recaudatorio (Por ejemplo: normas del CNPT). No lo hicimos constar en el gráfico por falta de
espacio.

Es necesario señalar que en los cuatro votos que corresponden a normas de impuestos
altamente recaudatorios declaradas inconstitucionales, la declaratoria de
inconstitucionalidad se basó en razones atinentes al procedimiento legislativo utilizado
para aprobar la reforma – vía Ley de Presupuestos – a esas leyes (LISR, LIGSV,
LCISC). Es decir, el 100% de esas declaratorias de inconstitucionalidad responden a
razones procedimentales.

Una inconstitucionalidad en una carga parafiscal de menor importancia, merece, no

obstante, un comentario separado:
- Se trata de la inconstitucionalidad del impuesto que establecía el artículo
3 de la Ley Orgánica del Colegio de Farmacéuticos.
La norma era anterior a la Constitución de 1949, razón por la que la Sala
dice que si bien la norma pudo ser constitucional en el momento de su
establecimiento, luego devino inconstitucional desde el momento en que,
al dictarse la Constitución de 1949, resultaba contraria a aquella. Es lo
que en doctrina se conoce como inconstitucionalidad sobreviniente.
Este argumento puede explotarse, por ejemplo, en el caso de normas del
Código Fiscal (timbre fiscal).