Ensaios de Gestão Publica

ENSAIOS DE GESTÃO PÚBLICA
ALEXANDRE DE FREITAS CARNEIRO

ORG.
ACADEMIA EDITORIAL
CARNEIRO, Alexandre de Freitas - Org.
Ensaios de Gestão Pública
Alexandre de Freitas Carneiro
São Paulo: Academia Editorial, 2010

140 p.; 14x21 cm.
Bibliografia
ISBN 987-85-99394-30-4
1. Gestão; 2. Pública ; 3. Administração; 4. Teoria
Copyright © 2010 Alexandre de Freitas Carneiro

Edição executiva: Denilson Ferreira
Revisão ortográfica: Ana Paula Bernardes da Silva
Assistente: Larissa Zuin Matarésio
Capa: Núbia Rodrigues
Diagramação: Núbia Rodrigues
Academia Editorial (C2 Comunicação Ltda.)

Coordenação Administrativa e de projetos
São Paulo - SP/2010
www.academiaeditorial.com.br
contato@academiaeditorial.com.br
A Jesus, meu Senhor e Salvador, de quem somos feitura,
aos meus pais Cícero e Neíza, pelo constante apoio,
à minha esposa Myrtes, pelo companheirismo e amor,
ao meu filho Gabriel, presente de Deus,
aos alunos, ex-alunos e professores que se empenharam nesta produção,
à Professora e colega de departamento Elizângela, sempre prestativa,
à Diretora do Campus de Vilhena, Professora Dra. Maria do Socorro
Pessoa, pelo incentivo e também à Secretária Ana Paula pelo seu trabalho
de revisão e, em especial, à Professora e Vice-Diretora Dra. Aparecida
Alzira Luzia Zuin, pela amizade e auxílio sempre inegáveis, quem nos
idealizou a produzir este trabalho e em quem me espelho, pelo seu
brilhante profissionalismo,
DEDICO ESTA PRODUÇÃO ACADÊMICA.
Alexandre de Freitas Carneiro

“Tenho posto o Senhor continuamente diante
de mim; porque ele está à minha mão direita,
nunca vacilarei”.
(Salmo 16:8)
SUMÁRIO
1. APRESENTAÇÃO 11
2. PREFÁCIO 13
3. CAPÍTULO 1
A Tranparência na Gestão Pública: Um estudo de
sua aplicabilidade no Município de Vilhena 17
4. CAPÍTULO 2
Situação dos gastos com pessoal nos municípios de
Rondônia (2006 a 2008) 38
5. CAPÍTULO 3
A utilização dos custos para avaliação de desempenho
de programas governamentais e sua aplicação
no município de Vilhena 56
6. CAPÍTULO 4
Proposta de balanço social para a área pública municipal
e sua aplicação no município de Vilhena - RO 80
7. CAPÍTULO 5
GESPÚBLICA – Programa Nacional de Gestão
Pública e Desburacratização: aplicabilidade sob
enfoque social 103
8. CAPÍTULO 6
Controladoria na Gestão Pública municipal: um
enfoque no controle interno no município de Vilhena 117
APRESENTAÇÃO
É com satisfação que apresentamos este livro com uma coletânea de artigos
sobre o tema Gestão Pública. Primeiro trabalho, deste gênero, realizado por um
grupo de professores e alunos do curso de Ciências Contábeis, na Universidade
Federal de Rondônia, Campus de Vilhena.
A maior parte da pesquisa, os quatro primeiros capítulos, refere-se à aplicação
da legislação, em especial a Lei de Responsabilidade Fiscal, no Município de Vilhena,
estado de Rondônia. O penúltimo capítulo refere-se ao programa GESPÚBLICA,
e o último à Controladoria no setor público municipal.
A Gestão Pública passa por um momento de modernização advindo,
principalmente, da evolução tecnológica. A sociedade também passa a exigir, dos
gestores governamentais, mais eficiência na aplicação dos recursos públicos oriundos
de tributos. Com isso, os servidores públicos estão sendo mais exigidos
profissionalmente, havendo, atualmente, maior necessidade de especialização.
As recentes discussões sobre o controle dos custos na gestão governamental
aumentam a cada dia, tanto que, nas recentes Normas de Contabilidade Aplicadas
ao Setor Público, aprovadas pelo Conselho Federal de Contabilidade, foi incluído o
sistema de custos e, com isso, de agora em diante, haverá uma maior precisão da
aplicação dos recursos públicos, em especial nos investimentos em obras.
A transparência da administração pública é outro aspecto importante a ser
constantemente debatido, favorecendo, assim, o controle social das contas públicas.
Deve-se combater, insistentemente, a corrupção, discuti-la no meio acadêmico,
conscientizar a sociedade a não aceitar práticas ilegais e imorais e sim forçar os
gestores públicos a serem mais zelosos no uso dos recursos públicos, a serem mais
transparentes e promoverem o bem estar da coletividade, que é a finalidade primeira
da Administração Pública.
Nos cursos de Ciências Contábeis, historicamente, o ensino tem ênfase maior
nas contas empresarias, ou seja, na administração e contabilidade privada. Com este
“Ensaios de Gestão Pública” esperamos que a Contabilidade Pública, bem como a Gestão
Pública, passe a ser também mais debatida entre os acadêmicos rondonienses e que
este trabalho seja um ponto de partida para outros trabalhos científicos deste tipo.
Professor Alexandre de Freitas Carneiro

Organizador
PREFÁCIO
Um dos fatores mais importantes para a elaboração de um livro é a

dedicação aos textos que serão publicados nele. Escrever não é uma tarefa
fácil, principalmente, quando a escritura é feita em conjunto. Se escrever só é
uma tarefa árdua, escrever a dez, vinte mãos é mais ainda. Mas, o professor
Alexandre de Freitas Carneiro não mediu esforços. Acreditou piamente que
seus alunos tinham a capacidade de registrar seus conhecimentos, e melhor,
fazê-los conhecidos. Foi assim que surgiu a ideia deste livro.
Você verá durante a trajetória da leitura que a linguagem dos discentes é
uma prova do que é dito acima. Não há nada de difícil compreensão nos
artigos, a linguagem é clara, objetiva e sem fórmulas mágicas que existem em
muitos livros da área de políticas públicas; o leitor poderá de um “jeito fácil”
se conduzir e/ou se introduzir no universo das discussões.
Outro ponto que considero importante, é que esta obra é a primeira do
curso de Ciências Contábeis, da Fundação Universidade Federal de Rondônia
– Campus de Vilhena, nascida da vontade e dentro de um cenário de
dificuldades econômicas. Importante, na medida em que todas as dificuldades
inerentes a sua publicação foram descartadas. O professor Alexandre e os
seus alunos acreditaram que, para tornar o conhecimento compartilhado, deve-
se começar pelo mérito do “acreditar”. Acreditar e ir rumo ao trabalho.
Essas são premissas que dentro das políticas públicas e da administração
também não são descartadas do contexto.
Se os leitores procurarem a diversidade de livros que contemplam o
tema das Políticas Públicas, Administração, Ciências Contábeis e outras áreas
do saber correlatas verificarão que há uma gama de escritores se dedicando
ao assunto, direcionados aos interesses de públicos heterogêneos; no entanto,
com padrões de valores diferenciados. Eu trato este livro de outro modo,
porque vem ao encontro das necessidades dos alunos em especifico. O que
isso significa? Significa que o corpo discente do curso de Ciências Contábeis,
através dos artigos aqui publicados terá uma ferramenta voltada para suas
necessidades administrativas, corporativas, institucionais. Eis uma concepção
plena de troca de saberes que fará ao longo do tempo com que outros
alunos e professores se dediquem atentamente ao desenvolvimento dessa
14 Prefácio
ferramenta didático-pedagógica. Com esta concepção de cooperação e de

estar atentos ao desenvolvimento brasileiro dentro do cenário ou mercado
mundial, nacional e, porque não, da universidade pública, podemos dizer que
a ciência e o saber são peças fundamentais nos negócios gerados para o
crescimento de qualquer setor; por isso, tem que ter como parceria de ações,
cada indivíduo. Conseguiremos obter sucesso através de um livro, assim,
como poderemos obter sucesso dentro da sala de aula, com eficácia e eficiência,
em que os resultados passam a ser mais positivos do que negativos, quando
utilizarmos sim, todas as tendências atualmente voltadas para uma gestão
plena; analisar as melhores e adaptá-las às situações. Como fez o professor
Alexandre, esta é missão do educador da área de Ciências Contábeis. Com
essa postura, professores e alunos poderão criar uma cultura política,
econômica e social, para obterem as condições totalmente favoráveis de ensino
na universidade pública.
Isto implica ainda que, a elaboração deste livro parece ser um ato
fidedigno que vem ao encontro dos parâmetros e/ou indicadores das
discussões do momento (em pleno século XXI) em economias ambientais,
administração pública, políticas pública, de produção, de marketing e de
controle financeiro, contabilidade e planejamento.
Proª. Dra. Aparecida Zuin

Profª. Adjunta da Universidade Federal de Rondônia
Janeiro de 2010
Capítulo 1
A TRANSPARÊNCIA NA GESTÃO PÚBLICA:
Um estudo de sua aplicabilidade no Município de
Vilhena
Alexandre de Freitas Carneiro1
Elines de Ávila Lara2
Lucieli Nascimento Marinello3
RESUMO
-----------
A transparência das contas, atos e fatos da gestão pública é um dos
pilares da Lei de Responsabilidade Fiscal. É também pressuposto essencial
para a promoção da cidadania, via participação popular. A sociedade deve se
envolver e participar mais nas atividades administrativas dos municípios, e
por outro lado o Poder Público Municipal tem obrigação de estimular o
controle social. O objetivo da pesquisa é estudar esse pressuposto da Lei, a transpa-
rência, no âmbito municipal e verificar se o município de Vilhena, Estado de Ron-
dônia, tem aplicado todos os regramentos referentes a ela.
É estudada também a evolução do princípio da transparência desde a Cons-
tituição Federal de 1988 até o ano de 2009. A pesquisa tem por base consulta aos
dados publicados pelo pela prefeitura de Vilhena, em sua home page, bem como
uma visita à Secretaria Municipal de Fazenda e Controladoria Geral do Município,
onde foi aplicada técnicas de pesquisa como observação, questionário e entrevista.
A pesquisa divide-se em etapas: a bibliográfica, a documental e a de campo.
1
Professor da Universidade Federal de Rondônia, curso de Ciências Contábeis. Especialista em
Contabilidade e Controladoria. E-mail: alexandrevha@hotmail.com.
2
Acadêmica do curso de Ciências Contábeis da Universidade Federal de Rondônia. E-mail:
elineslara@bol.com.br
3
lucielint@hotmail.com.
18 Ensaios de Gestão Pública
PALAVRAS-CHAVE: Transparência. Gestão Pública. Participação

Popular.
Introdução
A Lei n.º 101/00 conhecida como Lei de Responsabilidade Fiscal (LRF),
que é uma lei complementar, trouxe grandes mudanças na gestão pública
quanto ao planejamento das ações do governo, e também quanto à regulação
dos gastos, contribuindo significativamente para a evolução de conceitos de
responsabilidade, eficiência e transparência na gestão pública. A evolução desses
conceitos influencia diretamente no desenvolvimento econômico e social de
um país, como enfatiza o ex-presidente da Assembléia Legislativa do Estado
da Bahia, Reinaldo Braga:
O processo de modernização das instituições públicas, condi-
ção essencial ao desenvolvimento social, econômico e político
do País, passa necessariamente por uma gestão responsável
centrada nos princípios éticos e morais que devem nortear a
conduta do administrador público, tendo como meta o alcance
do equilíbrio entre o desenvolvimento econômico e o atendi-
mento às necessidades da população. (ALEBA, 2002: 5)
A Lei de Responsabilidade Fiscal está alicerçada basicamente nos prin-

cípios transparência e responsabilidade. A transparência é um mecanismo
de controle social, diz respeito às normas de escrituração e consolidação das
contas públicas e à instituição da necessidade de novos relatórios a serem
produzidos pelos gestores, além da obrigatoriedade de sua ampla divulga-
ção, através de publicações e mesmo de audiências públicas, para um efetivo
controle da sociedade sobre a gestão do dinheiro público. Quanto à respon-
sabilidade, esta nada mais é do que o dever maior de qualquer gestor - arre-
cadar o máximo permitido em lei e só gastar até o limite de sua receita,
obedecendo aos parâmetros fixados por lei.
A transparência das contas e atos públicos facilita o controle da gestão
pública pelo cidadão. É direito deste, assegurado por lei, a participação po-
pular na determinação de como serão gastos os recursos públicos, através de
audiências públicas, e posteriormente, o acesso às informações de como
estão sendo aplicados esses mesmos recursos, através da divulgação das pe-
ças contábeis elaboradas.
A LRF também veio reforçar um direito já previsto no Estatuto da
Cidade - o direito da participação popular no processo de elaboração e discus-
são dos planos de aplicação dos recursos públicos - fator esse importantíssimo
para a evolução do princípio básico da transparência na gestão pública.
A Transparência na Gestão Pública 19
Antes da LRF diversas leis criadas foram aprovadas com a finalidade

de regular a administração pública. As mais importantes entre elas são:
· Lei Federal nº. 4.320/1964 (Lei do Orçamento);
• Constituição Federal de 1988 (Dispõe sobre os instru-
mentos de planejamento: Plano Plurianual (PPA), Lei de Diretrizes
Orçamentárias (LDO) e Lei Orçamentária Anual (LOA));
• Lei Federal nº. 8.666/1993 (Lei de Licitações e Contra-
tos);
• Lei Federal nº. 10.257/2001 (Estatuto da Cidade).
É evidente que todas essas leis foram importantes para o processo
de aprimoramento da gestão pública. No entanto, o presente artigo enfatiza
um dos pilares da LRF, que é a transparência, e sua aplicabilidade prática no
Município de Vilhena.
Para haver transparência é preciso informação e sem o seu adequado
acesso os cidadãos ficam privados de realizarem julgamento das ações e
programas desenvolvidos pelo governo. Em vista de tal necessidade é notó-
rio saber se os Controles Internos do governo promovem tal feito.
Ferrer (2007) cita uma experiência recente em São Paulo:
O ‘Relógio da Economia’ é uma ferramenta tecnológica que explici-
ta, de forma concisa, as economias feitas pelo governo após a imple-
mentação de inovações no modo de prestação de serviços públicos, e
que está disponível desde 1º de novembro de 2004 no site do governo
do estado de São Paulo (www.relogiodaeconomia.sp.gov.br). Criou-se,
assim, uma nova maneira de dar transparência à gestão pública e aos
resultados obtidos. (FERRER, 2007: 43) (Grifo nosso).
Com base nessa experiência fica notória uma pesquisa atual sobre o
tema nos municípios do Estado de Rondônia para uma análise da transpa-
rência e controle social regional e local.
A relevância do resultado da pesquisa estará na contribuição tanto
para sociedade contribuinte rondoniense como para o governo regional e
local. A primeira poderá analisar e refletir seus direitos e deveres sobre o
tema proposto e o segundo verificarem tanto seu nível de atendimento à
transparência e controle das contas públicas como o adequado processo
de Accountability (obrigação de prestar contas).
Contribuirá, também, para o controle interno, a Controladoria Geral,
que poderá aperfeiçoar o conteúdo da prestação de contas e com isso
melhorar o Accountability do governo, atendendo melhor a necessidade de
informação do cidadão e empresas contribuintes bem como a do próprio
estado na tomada de decisões e facilitar o cumprimento de sua atribuição
constitucional de apoio ao controle externo que é o Tribunal de Contas

do Estado.
O objetivo principal da pesquisa é estabelecer um diagnóstico e uma aná-
lise da aplicação do princípio da transparência da Prefeitura Municipal de Vi-
lhena. Como objetivos específicos têm-se: analisar este princípio da transparên-
cia na legislação, estudar sua evolução e conscientizar o cidadão sobre a sua
devida participação no controle social das contas públicas através das informa-
ções divulgadas pelo setor público.
As etapas da pesquisa seguiram a bibliográfica, na qual se buscou o
embasamento teórico e científico, seguida de uma pesquisa documental, com
uma análise da legislação correlata e uma pesquisa de campo com visitas nas
páginas (home page) do Município de Vilhena. Foi realizada também uma visita
“in loco” na prefeitura municipal de Vilhena nos setores da Controladoria Geral
do Município e na Contadoria Geral da Secretaria Municipal de Fazenda, com
a aplicação das técnicas de pesquisa da observação, entrevista e questionário.
Princípios e Objetivos da LRF

A referência inicial é a Lei de Responsabilidade Fiscal (lei nº. 101 de 04/
05/2000) a qual logo no seu artigo primeiro define seu objetivo: “Esta Lei
Complementar estabelece normas de finanças públicas voltadas para a respon-
sabilidade na gestão fiscal...”. Na seqüência, o parágrafo primeiro define o
conceito de “responsabilidade na gestão fiscal”:
A responsabilidade na gestão fiscal pressupõe a ação planeja-

da e transparente, em que se previnem riscos e corrigem des-
vios capazes de afetar o equilíbrio das contas públicas, medi-
ante o cumprimento de metas de resultados entre receitas e
despesas e a obediência a limites e condições no que tange a
renúncia de receita, geração de despesas com pessoal, da se-
guridade social e outras, dívidas consolidada e mobiliária,
operações de crédito, inclusive por antecipação de receita,
concessão de garantia e inscrição em Restos a Pagar.
Esta norma ordena no parágrafo quarto do artigo nono que se deve

realizar audiência pública periodicamente a fim de demonstrar e avaliar o cum-
primento das metas fiscais do Poder Executivo. Essa audiência é realizada nas
Casas Legislativas e aberta ao público, à sociedade, para que todos possam
conhecer as contas públicas.
Para facilitar o entendimento foi realizada uma divisão em tópicos os
objetivos da LRF:
• Ação Planejada e Transparente;
• Prevenção de riscos e correção de desvios capazes de

afetar o equilíbrio das contas públicas;
• Cumprimento de metas de resultados entre receitas e des-
pesas;
• Obediência a limites e condições (renúncia de receita, gera-
ção de despesas com pessoal, da seguridade social e outras, dívidas con-
solidada e mobiliária, operações de crédito, inclusive por antecipação de
receita, concessão de garantia e inscrição em Restos a Pagar);
• Combater o déficit limitando as despesas de pessoal, difi-
cultando a geração de novas despesas, impondo ajustes de compensa-
ção para a renúncia de receitas e exigindo mais condições para repasses
entre governos e destes para instituições privadas;
• Reduzir o nível da dívida pública induzindo a obtenção de
superávits primários, restringindo o processo de endividamento, nele
incluído o dos Restos a Pagar, requerendo limites máximos, de obser-
vância contínua, para a dívida consolidada.
Todos esses itens previstos na LRF geram efeitos diretamente no planeja-
mento e no processo orçamentário da administração pública, e vieram com o
objetivo de obrigar o gestor a pensar com responsabilidade na aplicação dos
recursos públicos, primando sempre pelo bem-estar social.
Contabilidade, Controladoria e Transparência

No tocante à controladoria governamental, sua função assemelha-se mui-
to à controladoria das empresas, no que tange ao planejamento, controle e a
produção de informações para tomada de decisões e para o usuário externo.
Heckert e Wilson apud Mosimann (1999) estabelecem como funções da Con-
troladoria, entre outras:
A função de relatar, que inclui preparação, análise e interpreta-

ção dos fatos financeiros e números para o uso da administra-
ção, envolve uma avaliação desses dados em relação aos obje-
tivos e métodos da área e da empresa como um todo, e influên-
cias externas e preparação e apresentação de relatórios a ter-
ceiros, como órgãos governamentais, acionistas, credores, pú-
blico em geral, conforme suas exigências. (MOSIMANN; FIS-
CH, 1999: 91-92)
Um dos principais objetivos da Contabilidade e, por conseqüência da Con-

troladoria é possibilitar o avanço para a melhoria da qualidade da informação.
Na área governamental, quando se pensa em controle social devem-se observar
também os mandamentos constitucionais.
Nesse entendimento, enfatiza o premiado autor Lino Martins da Silva (2004):

[...] a Controladoria deve cuidar de um fluxo de informações
gerenciais interno que facilite a tomada de decisões pelo ad-
ministrador, assim como de um fluxo de informações ex-
ternas que permita a qualquer pessoa entender as
ações do Governo. (grifo nosso). (SILVA, 2004: 211)
No caso da Controladoria Governamental os usuários externos, tercei-

ros, é a sociedade, e, para atendê-la, é preciso observar um dos pilares bási-
cos da Lei de Responsabilidade Fiscal: a transparência das contas públicas.
Essa norma legal, e outras ainda, exigem que as entidades governamentais
instituam, além de suas homepages, os sistemas de custos, prática essa já há
muito desenvolvida na área empresarial.
Cabe à Controladoria na Gestão Pública estudar, implantar e desenvol-
ver sistemas de custos e selecionar informações a serem divulgadas nas pági-
nas eletrônicas dos municípios.
Para Matias-Pereira (2008), a transparência é dos requisitos de controle
da sociedade civil sobre o Estado. Este professor-pesquisador argumenta
também que a sociedade vem se preocupando e exigindo maior transparên-
cia na gestão pública, com o combate à corrupção e com a cobrança da
responsabilidade dos gestores públicos.
Castro (2004) é categórico ao afirmar que os controles internos de-
vem ser organizados para produzir informações e transparência:
Como a Contabilidade existe para produzir informações so-

bre atos e fatos da administração, e se há compromisso de
transparência sobre esses atos e fatos, há necessidade de con-
trole por meio de registros corretos e eficazes. No Brasil,
grande parte dos entes esqueceu da Contabilidade Pública e
agora precisa organizá-la juntamente com seus controles in-
ternos para oferecer a transparência que a lei exige. (CAS-
TRO, 2004: 86)
Já Slomski (2007), em sua obra Controladoria e Governança na Gestão

Pública, apresenta um capítulo intitulado Balanço Social em Entidades Públicas,
cujo objetivo é citado como:
[...] demonstrar a aplicação do balanço social em entidades pú-
blicas e evidenciar a importância dos relatórios sociais como
instrumentos de controle e de transparência junto à sociedade,
como uma nova alternativa para a difusão de informações, entre
as entidades públicas e a sociedade, através de uma linguagem
acessível à maioria dos cidadãos”. (SLOMSKI, 2007: 117)
Este autor também defende que:
Ao conduzir a coisa pública, é preciso ter como pressupostos

a transparência, a equidade, a prestação de contas (accountabi-
lity) e a responsabilidade corporativa, princípios defendidos
pelo Instituto Brasileiro de Governança Corporativa (IBGC).
(SLOMSKI, 2007: 19)
Segue o autor dizendo sobre o IBGC, sobre o seu código das melho-
res práticas de governança corporativa, ressaltando que a administração
deve cultivar o “desejo de informar” e não apenas por imposição legal.
Mesmo não sendo obrigatório a elaboração de um Balanço Social, os gover-
nos o deveriam elaborar, publicar e incluir em suas prestações de contas. Assim,
poderiam informar informalmente seus planos, projetos, ações e investimentos.
A sociedade deve desempenhar papel relevante nas discussões e na ela-
boração dos planos de governo, cabendo a este o dever de informar perio-
dicamente à população, em audiências públicas e também por meio eletrôni-
co, o andamento dos negócios públicos.
A transparência além de permitir o debate sobre os negócios públicos,
é também uma forma de garantir a legitimidade das ações governamentais.
Informação e Transparência
O cidadão e as empresas são os principais financiadores do governo,
por meio dos tributos recolhidos, e estes estão mais conscientes em exigir do
poder público o destino dos recolhimentos tributários que serão, para o Esta-
do (União, Estados federados, Distrito Federal e Municípios), a sua arrecada-
ção para o adequado financiamento do setor público. O governo não deve
esquivar-se de sua responsabilidade na aplicação desses valores públicos, bem
como da devida prestação de contas.
Com a evolução da informática e da rede mundial de computadores e
dos vários veículos de comunicação, as pessoas, empresas e contribuintes
têm acesso rápido e variado às mais diversas informações.
Para haver transparência é preciso informação e sem o seu adequado
acesso os cidadãos ficam privados de realizarem julgamento das ações e
programas desenvolvidos pelo governo. Em vista de tal necessidade é notó-
rio saber se os Controles Internos do governo promovem tal feito.
A informação ocorre quando há comunicação e o receptor entende a
mensagem, caso contrário ela será simplesmente um dado.
Nessa esteira, afirma Rezende (2007): “[...] a informação é todo o dado
trabalhado ou tratado”. Conclue este autor da seguinte: “Quando a informa-
ção é ‘trabalhada’ por pessoas e pelos recursos computacionais, possibilitan-

do a geração de cenários, simulações e oportunidades, poderia ser chamada
de conhecimento” (RESENDE, 2007: 19) (Grifo do autor).
O mesmo autor citado ressalta que “O foco dos sistemas de informa-
ção está direcionado principalmente ao negócio empresarial nas organiza-
ções privadas e às atividades principais nas organizações públicas” (grifo nosso).
Destaca-se ainda o termo por ele utilizado (op. cit.): a governança eletrônica (e-
gov), e define:
[...]pode ser entendida como a aplicação dos recursos em

tecnologia da informação (TI) ou da tecnologia da informa-
ção e comunicação (TIC) na gestão pública e política das
organizações federais, estaduais e municipais. Envolve ativi-
dades de governo, seja de governo para governo ou, em espe-
cial, de governo para com a sociedade e seus cidadãos (e vice-
versa), disponibilizando as respectivas informações em meios
eletrônicos. (RESENDE, 2007: 105,106)
São importantes também as palavras de Catelli apud Matias-Pereira (2008):
A eficácia da gestão pública depende, em particular, de gesto-

res preparados e comprometidos ético-profissionalmente com
o serviço público; de um modelo de gestão que seja capaz de
aproveitar todo o potencial dos gestores públicos; de um
sistema de gestão que canalize de forma adequada todos os
esforços do governo e da sociedade organizada; de um siste-
ma de informações e dados (e-governo) que facilite o acesso
e o atendimento dos cidadãos-contribuinte; de um sistema
de controles internos que garanta a legitimidade de todas as
decisões dos gestores, sem afetar a sua eficiência, eficácia e
efetividade. (MATIAS-PEREIRA, 2008: 115)
O Poder Público deve estimular a participação social e tem o dever de

informar a sociedade sobre atos e contas públicas. Para o alcance da necessá-
ria transparência pública, a LRF impõe algumas regras as quais são comenta-
das por Nascimento (2003):
Por sua vez, a transparência será alcançada através do conhe-
cimento e da participação da sociedade, assim como na ampla
publicidade que deve cercar todos os atos e fatos ligados à
arrecadação de receitas e à realização de despesas pelo Poder
Público. Para esse fim diversos mecanismos estão sendo ins-
tituídos pela LRF, entre eles:
· a participação popular na discussão e elaboração dos
planos e orçamentos já referidos (artigo 48, parágrafo único);
· a disponibilidade das contas dos administradores,

durante todo o exercício, para a consulta e apreciação pelos
cidadãos e instituições da sociedade;
· a emissão de relatórios periódicos de gestão fiscal e
de execução orçamentária, igualmente de acesso público e
ampla divulgação. (NASCIMENTO, 2003: 215)
Nesse teor, Salomão apud Blênio Peixe (2003) assevera que:

[...] a verdadeira transparência deveria envolver o amplo di-
reito de acesso da população ou de suas representações tanto
à informação e à documentação relativa aos atos públicos [...]
(PEIXE, 2003: 151)
Acrescenta em seguida concluindo Peixe (2003):
Ressalta-se que esse novo Estado deve ter indicadores obje-

tivos e mensuráveis de gestão, dando maior ênfase ao resulta-
do, à desburocratização dos instrumentos tradicionais de con-
trole e supervisão, à descentralização dos processos decisóri-
os, à transparência perante a sociedade, pelo enfoque no ci-
dadão, requisitos fundamentais para o aprimoramento da ci-
dadania. (PEIXE, 2003: 151)
Código de Boas Práticas para a Transparência Fiscal

Cruz (2006) em anexo na sua obra Lei de Responsabilidade Fiscal
Comentada transcreve um documento legal do Fundo Monetário Internaci-
onal (FMI) chamado Código de Boas Práticas para a Transparência Fiscal.
Abaixo é transcrito, porém apenas no primeiro e segundo nível dos tópicos
do Código, por se achar conveniente, para ajudar a divulgar essas práticas e
para conscientizar a todos que se interessam pelo tema.
I – DEFINIÇÃO CLARA DE FUNÇÕES E RESPON-

SABILIDADES
1.1 O Setor de governo deve ser distinguido do resto do
setor público e do resto da economia e, dentro do setor
público, as funções de política e de gestão devem ser bem
definidas e divulgadas ao público.
1.2 A gestão das finanças públicas deve inscrever-se num
quadro jurídico e administrativo claramente definido.
II – ACESSO PÚBLICO À INFORMAÇÃO

2.1 O público deve ser plenamente informado sobre as ativi-
dades fiscais passadas, presentes e programadas do governo.
2.2 Deve ser assumido um compromisso público de di-

vulgação tempestiva de informações fiscais.
III – ABERTURA NA PREPARAÇÃO, EXECUÇÃO

E PRESTAÇÃO DE CONTAS DO ORÇAMENTO
3.1 A documentação orçamentária deve especificar os ob-
jetivos da política fiscal, a estrutura macroeconômica, as
políticas em que se baseia o orçamento e os principais
riscos identificáveis.
3.2 As informações orçamentárias devem ser classificadas
e apresentadas de forma a facilitar a análise das políticas e
promover a prestação de contas.
3.3 A metodologia de execução e controle das despesas
aprovada e para a receita deve ser claramente especificada.
3.4 As contas fiscais devem ser apresentadas periodica-
mente ao poder legislativo e ao público.
IV – GARANTIAS DE INTEGRIDADE
4.1 As informações fiscais devem satisfazer normas acei-
tas de qualidade de informações.
4.2 As informações fiscais devem ser objeto de escrutínio
independente.
(CRUZ, 2006: 346-349)
Para maiores detalhes é necessário ler todo o Código. Mas, pelo expos-
to já se destaca a necessária divulgação das informações fiscais ao público para
a devida transparência. Destaque se dá que o acesso às informações não é
somente do passado, mas também das ações governamentais programadas.
Evolução do Princípio da Transparência: da Constituição Fede-

ral de 1988 à Lei Complementar 131/2009
Ao se estudar um princípio é importante entender sua finalidade. A
finalidade do princípio da transparência é assim descrita por Cruz (2006):
A transparência da gestão fiscal é tratada na Lei como um

princípio de gestão, que tem por finalidade, entre outros as-
pectos, franquear ao público acesso a informações relativas
às atividades financeiras do Estado e deflagrar, de forma
clara e previamente estabelecida, os procedimentos neces-
sários à divulgação dessas informações. (CRUZ, 2006: 188)
(Grifo do autor).
O governo deve divulgar informações sobre suas ações, projetos, pla-
nos, orçamentos, prestações de contas entre outras, para promover e facilitar
o controle social das contas públicas pelo cidadão, incentivando assim sua
cidadania e obedecendo a Lei com relação ao princípio da transparência.
A Constituição Federal (CF) de 1988 no seu artigo 31, parágrafo 3º
ordena que:
As contas dos Municípios ficarão, durante sessenta dias, anu-

almente, à disposição de qualquer contribuinte, para exame e
apreciação, o qual poderá questionar-lhes a legitimidade, nos
termos da lei.
Após a promulgação da nossa lei máxima, o contribuinte só poderia

ter o direito de analisar as contas públicas de cada ano num período de
sessenta dias. Porém, a informática vinha evoluindo e a internet se difun-
dindo mundialmente.
Dez anos após a CF houve uma preocupação maior coma divulgação
e transparência das contas públicas e como conseqüência o municípios passa-
riam a ter que elaborar sua páginas na rede mundial de computadores como
nos ensina Andrade (2002):
Com o objetivo de elucidar dúvidas quanto ao que rege o

controle das contas públicas, o Governo Federal, pelo Tribu-
nal de Contas da União (TCU), fez publicar a Lei nº. 9.755/
98 e a Instrução Normativa nº. 28/99, que dispõe sobre a
criação de home page na Internet, e suas regras para divulga-
ção dos dados e informações diretamente relacionados aos
entes públicos nacionais. (ANDRADE, 2002: 280)
Analisando a Instrução Normativa acima, os municípios devem publi-

car em seus sites (artigo 2º) e cadastrados na página www.contaspublicas.gov.br
para que as mesmas informações sejam diretamente acessadas também nesta
home page do Tribunal de Contas da União. Os documentos a serem divulga-
dos são: Tributos Arrecadados; Recursos Recebidos; Recursos Repassados;
Orçamentos Anuais; Execução dos Orçamentos; Balanços Orçamentários;
Contratos e seus Aditivos e Compras.
Assim, a partir de 1998 cada prefeitura municipal deveria criar e dispo-
nibilizar sua página na internet e dispor entre outras informações, as ambien-
tais e as contas públicas, promovendo assim uma transparência contínua.
Como visto sobre a LRF, quando da publicação da LOA, os cidadãos e as
empresas podem verificar anualmente as verbas públicas, ou dotações, em gestão
ambiental, on line, se o poder público as disponibiliza em sua página, e com isso
verificar se o governo aplica o dinheiro público na proteção do meio ambiente.
A LRF, doze anos após a CF, veio para garantir a transparência do Plano
Plurianual (PPA), da Lei de Diretrizes Orçamentárias (LDO) e da Lei Orça-
mentária Anual (LOA), determinando que os textos das mesmas e seus anexos
sejam amplamente divulgados no órgão oficial de publicação do governo e
também em meios eletrônicos, conforme determina o artigo 48 da LRF.
Porém, é importante que se entenda que a transparência efetiva so-
mente ocorre quando é feita de forma compreensível para todo o cidadão,
com clareza, abertura e simplicidade. Significa dizer que a efetiva transparên-
cia deve ir além da simples publicação de relatórios técnicos nos quais nem
sempre as demonstrações das contas são esclarecedoras ao público.
Por isso, além da exigência de divulgação do PPA, da LDO e da LOA,
a Lei de Responsabilidade Fiscal introduziu novas formas de transparência,
que são o incentivo à participação popular e a obrigatoriedade de realização de
audiências públicas, conforme determina o parágrafo único do seu artigo 48:
A transparência será assegurada também mediante incentivo

à participação popular e realização de audiências públicas,
durante os processos de elaboração e de discussão dos planos,
lei de diretrizes orçamentárias e orçamentos.
O incentivo à participação popular e à realização de audiências públicas, a

que se refere o artigo 48, tem como objetivo permitir a participação da socieda-
de no processo de elaboração e discussão dos instrumentos de planejamento
governamental, como também nas suas avaliações. Esse incentivo ocorre pelo
chamamento da população para participar das discussões dos problemas locali-
zados no município, por meio de rádio, televisão, jornal etc., enquanto a realiza-
ção das audiências públicas é a concretização da participação popular.
A evolução do princípio da transparência na gestão pública teve mais
um incentivo quando foi assegurada pela Lei Federal nº. 10.257/2001 (Es-
tatuto da Cidade).
Em seu artigo 40º, parágrafo 4º, o direito à participação popular, atra-
vés de audiências públicas, no processo de elaboração do Plano Diretor -
principal instrumento de planejamento sustentável das cidades. Esse direito
foi assegurado à sociedade, impondo aos Poderes Legislativo e Executivo
municipais, por meio da referida lei, a obrigação da promoção dessas audi-
ências públicas para debates, visando decidir da melhor forma o emprego
dos recursos públicos para o bem-estar da população.
Mas não é só o Plano Diretor que é importante instrumento de planeja-
mento e política urbana. O artigo 4º da lei acima enumera vários e a seguir é
transposto para efeito de elucidação:
Art. 4o Para os fins desta Lei, serão utiliza-

dos, entre outros instrumentos:
I – planos nacionais, regionais e estaduais
de ordenação do território e de desenvolvimen-
to econômico e social;
II – planejamento das regiões metropolita-
nas, aglomerações urbanas e microrregiões;
III – planejamento municipal, em especial:
a) plano diretor;
b) disciplina do parcelamento, do uso e da
ocupação do solo;
c) zoneamento ambiental;
d) plano plurianual;
e) diretrizes orçamentárias e orçamento
anual;
f) gestão orçamentária participativa;
g) planos, programas e projetos setoriais;
h) planos de desenvolvimento econômico
e social;
IV – institutos tributários e financeiros:
a) imposto sobre a propriedade predial e
territorial urbana - IPTU;
b) contribuição de melhoria;
c) incentivos e benefícios fiscais e financei-
ros;
V – institutos jurídicos e políticos:
a) desapropriação;
b) servidão administrativa;
c) limitações administrativas;
d) tombamento de imóveis ou de mobiliá-
rio urbano;
e) instituição de unidades de conservação;
f) instituição de zonas especiais de interesse
social;
g) concessão de direito real de uso;
h) concessão de uso especial para fins de
moradia;
i) parcelamento, edificação ou utilização
compulsórios;
j) usucapião especial de imóvel urbano;

l) direito de superfície;
m) direito de preempção;
n) outorga onerosa do direito de construir e
de alteração de uso;
o) transferência do direito de construir;
p) operações urbanas consorciadas;
q) regularização fundiária;
r) assistência técnica e jurídica gratuita para
as comunidades e grupos sociais menos favoreci-
dos;
s) referendo popular e plebiscito;
t) demarcação urbanística para fins de regu-
larização fundiária;
u) legitimação de posse;
VI – estudo prévio de impacto ambiental (EIA)
e estudo prévio de impacto de vizinhança (EIV).
Carvalho (2008) realiza uma reflexão sobre a Lei do Estatuto da Cidade:
A Lei nº. 10.257/01 trouxe uma nova abordagem para lidar

com as questões sociourbanas, facilitando a criação de fóruns
de discussão e debate para o futuro das cidades brasilieras e a
viabilização de que este seja ambientalmente sustentável.
(CARVALHO, 2008: 68)
A audiência pública deverá ser realizada também durante a vigência dos

instrumentos de planejamento para demonstrar a sua execução e para pro-
mover a sua revisão, caso seja necessário. Por isso, a LRF prevê também a
necessidade da realização dessas audiências durante a execução do orçamen-
to para demonstrar o cumprimento das metas fiscais definidas na LDO,
conforme determina o artigo 9º, parágrafo 4º:
Até o final dos meses de maio, setembro e fevereiro, o Po-

der Executivo demonstrará e avaliará o cumprimento das
metas fiscais de cada quadrimestre, em audiência pública na
comissão referida no § 1º do art. 166 da Constituição ou
equivalente nas Casas Legislativas estaduais e municipais.
Dessa forma, esse processo de consulta à sociedade torna-se um ciclo de

aperfeiçoamento contínuo, introduzindo um canal de diálogo direto com a socie-
dade tanto no processo de planejamento governamental quanto na sua execução.
Marques (2008) associa a transparência com a participação popular quan-

do assevera que:
A transparência e participação são princípios basilares da ges-
tão democrática que permitem aos cidadãos se informarem
sobre a agenda proposta pelos governos e, por meio dos ca-
nais adequados, participarem das decisões sobre assuntos
políticos e relacionados a seus legítimos interesses particula-
res. (MARQUES, 2008: 127)
Conforme disposto na legislação vigente, a sociedade deve desempe-

nhar papel relevante nas discussões e na elaboração dos planos de governo,
cabendo a este o dever de informar periodicamente à população, em audiên-
cias públicas e também por meio eletrônico, o andamento dos negócios pú-
blicos. Percebe-se assim, que a transparência além de permitir o debate sobre
os negócios públicos, é também uma forma de garantir a legitimidade das
ações governamentais.
Recentemente, foi publicada a Lei Complementar de nº. 131 de 27 de
maio de 2009 que, acrescenta dispositivos à LRF. Estas alterações vieram
assegurar ao cidadão um acesso ainda maior sobre a execução do orçamento
público, incentivo à participação popular nos processos de elaboração e dis-
cussão das leis orçamentárias. Destaca-se o item II do parágrafo único acres-
centado ao artigo 48 da LRF:
Art. 1º. O art. 48 da Lei complementar nº. 101, de

4 de maio de 2000, passa a vigorar com a seguinte
redação:
Art. 48. ............................................................................
Parágrafo único. A transparência será assegurada
mediante:
....
II – liberação ao pleno conhecimento e acompa-
nhamento da sociedade, em tempo real, de in-
formações pormenorizadas sobre a execução
orçamentária e financeira, em meios eletrônicos
de acesso público. (grifo nosso).
Percebe-se com o mandamento da LRF alterada agora por essa lei 131
que, o poder público, terá que manter a sua contabilidade e controles internos
atualizados em dia para que possa informar sobre a execução orçamentária e
financeira. Mais do que isso, deve agora disponibilizar tais informações na
internet, em sua home page.
Instrumentos de Transparência
A LRF dispõe em seu artigo 48 sobre os instrumentos de transparência da
gestão fiscal, aos quais devem ser publicados em órgão oficial e na internet:
São instrumentos de transparência da gestão fiscal, aos quais

será dada ampla divulgação, inclusive em meios eletrônicos
de acesso público: os planos, orçamentos e leis de dire-
trizes orçamentárias; as prestações de contas e o res-
pectivo parecer prévio; o Relatório Resumido da Exe-
cução Orçamentária e o Relatório de Gestão Fiscal; e
as versões simplificadas desses documentos. (grifo nosso).
Para entendermos melhor os instrumentos de transparência, apresentamos

a gestão fiscal classificada em três etapas. Em cada uma, enquadramos os respec-
tivos instrumentos de transparência:
1ª Etapa - Processo de elaboração do Planejamento. Nessa fase são discutidos os
planos, Lei das Diretrizes Orçamentárias e Lei Orçamentária Anual. A transparência
será assegurada com incentivo a participação popular e realização de audiências
públicas, e também com a divulgação e publicação do PPA, da LDO e da LOA.
2ª Etapa - Execução Orçamentária. Nessa fase, em que ocorre a exe-
cução do planejamento, a transparência será assegurada mediante os se-
guintes procedimentos:
a) publicação do Relatório Resumido da Execução Orçamentária, que de-
monstrará o desempenho da arrecadação de receitas e realização de despesas,
acumulando os dados por bimestre.
b) publicação do Relatório de Gestão Fiscal, que demonstrará os limites de
gastos com pessoal, dívida pública e concessão de garantias; indicação de medi-
das para adequação aos limites, caso necessário; montante da disponibilidade de
caixa em 31/12, bem como dos valores inscritos em Restos a Pagar.
c) realização de audiência pública: nos meses de maio, setembro e fevereiro,
o Poder Executivo demonstrará e avaliará o cumprimento das metas fiscais de
cada quadrimestre.
3ª Etapa - Prestação de Contas ao Tribunal. De acordo com o parágrafo único
do art. 70 da Constituição Federal:
Prestará contas qualquer pessoa física ou jurídica, pública ou
privada, que utilize, arrecade, guarde, gerencie ou administre
dinheiros, bens e valores públicos ou pelos quais a União
responda, ou que, em nome desta, assuma obrigações de na-
tureza pecuniária.
Nessa fase de prestação de contas, a transparência será assegurada

mediante a disponibilização das contas, durante todo o exercício no respec-
tivo Poder Legislativo e no órgão técnico responsável pela sua elaboração,

para consulta e apreciação pelos cidadãos e instituições da sociedade; tam-
bém será dada ampla divulgação dos resultados da apreciação das contas
julgadas ou tomadas pelo respectivo Tribunal de Contas.
Pesquisa sobre a Aplicabilidade da Transparência no Município

de Vilhena, Estado de Rondônia
A pesquisa foi realizada com análise do conteúdo da home page do
município bem como visita in loco na Prefeitura Municipal de Vilhena-RO.
Foram aplicadas técnicas de pesquisa através de questionário e entrevista na
Controladoria Geral do Município.
Em acesso à home page da Prefeitura Municipal de Vilhena, em 24 de
julho de 2009, foi verificado de início uma inadequação quanto ao
próprio endereço da página que é www.pmvilhena.com.br. A extensão
(.com) é para o comercio, sendo o município um ente governamental a
extensão devida seria (.gov). Isso pode causar estranheza aos internautas e
usuários do município.
No link Contas Públicas da página principal, verificou-se que está
publicado o Relatório Resumido da Execução Orçamentária (RREO) e o
Relatório de Gestão Fiscal (RGF), de ordem bimestral e quadrimestral res-
pectivamente conforme a LRF, porém, apenas dos exercícios financeiros
de 2008 e 2009.
Porém, como foi estudado no tópico 7 deste trabalho, a LRF no seu
artigo 48 exige outros documentos a serem divulgados em meio eletrônico e
não só o RREO e o RGF. Com isso não foram localizados os seguintes itens:
• Planos
• Orçamentos
• Lei de diretrizes orçamentárias
• Prestações de contas
• Parecer prévio do Tribunal de Contas.
Também não foram localizados documentos conforme a Lei nº.
9.755/98 e a Instrução Normativa nº. 28/99, descritos no tópico 6, que são:
• Tributos Arrecadados;
• Recursos Recebidos;
• Recursos Repassados;
• Orçamentos Anuais;
• Execução dos Orçamentos;
• Balanços Orçamentários;
• Contratos e seus Aditivos e
• Compras.
Foi verificado que são realizadas audiências públicas permanentes e
que há participação no planejamento do município, ou seja, na elaboração
do PPA há participação popular.
O município publica periodicamente o RREO e RGF no Diário Ofi-
cial do Município e os encaminha à Câmara Municipal e Tribunal de Con-
tas do Estado, mas como constatado anteriormente, estão publicados em
sua home page apenas os relatório de 2008 e 2009.
As contas, conforme a LRF, apresentadas pelo prefeito ficam dispo-
níveis, durante todo o exercício na Câmara Municipal e no órgão técnico
responsável pela sua elaboração, que é a Contadoria Geral, para consulta e
aprovação pelos cidadãos e instituições da sociedade.
Conclusão
Conforme a bibliografia analisada e discutida, bem como a legisla-
ção correlata, é notório que o Poder Público de todos os níveis de gover-
no devem divulgar informações fiscais e procurar ser transparente, utili-
zando a tecnologia atual para promover o acesso por parte do cidadão e
de toda a sociedade ou de quaisquer interessados inclusive de fora da
cidade aos dados e informações, para facilitar o devido controle social e
promoção da cidadania.
Ribeiro (2004) cita a transparência como um dos instrumentos para com-
bater a corrupção na administração pública e assim é citada sua conclusão:
A disseminação das novas tecnologias não só pode ter um

efetivo alcance no sentido de viabilizar – e melhorar – a
necessária transparência dos serviços públicos e a troca de
informações entre entidades e especialistas em todo o mun-
do, como também para enriquecer os conhecimentos sobre
as causas da corrupção, suas diversas modalidades e as for-
mas de combatê-la. (RIBEIRO, 2004: 133)
Matias-Pereira (2008) também associa a transparência no combate à

corrupção quando afirma:
Assim, a sociedade vem se preocupando e exigindo maior
transparência na gestão pública, com o combate à corrup-
ção e com a cobrança da responsabilidade dos gestores pú-
blicos. (MATIAS-PEREIRA, 2008: 11)
Este autor defende que se deve aperfeiçoar o sistema de controle social

da administração pública, elevar a transparência e combater a corrupção.
Acredita-se que a obediência a essas novas regras, impostas pela LRF, irá
permitir um equilíbrio fiscal permanente em nosso país, proporcionando o
restabelecimento do fortalecimento das finanças públicas de todos os entes da
federação. Através da observância aos princípios desta lei será possível verificar
um aumento de disponibilidade de recursos, aumento este capaz de atender às
exigências dos investimentos, tanto no aspecto social, quanto no econômico.
Deve-se estimular uma maior transparência, participação popular, pro-
movendo assim o controle social das contas públicas e a cidadania.
Quanto à participação popular na gestão pública, não só é viável, como
necessária, a fim de contribuir na definição de prioridades, que deverão ser
incluídas no PPA, na LDO e na LOA e quando da elaboração do Plano Dire-
tor. O envolvimento do povo nos planejamentos e na transparência é condição
fundamental para o salto de modernidade na gestão pública. A participação
popular no planejamento público e a transparência pública serão, a longo pra-
zo, um instrumento de educação política e cívica, capaz de formar um cidadão
consciente da importância de participar das decisões que direcionarão o desti-
no do seu Município, seu Estado e de seu país.
Todo o gestor público, ao assumir o governo, deve estar atento à gestão
fiscal responsável, assegurando a participação popular e a transparência da
gestão pública. Para isso, esperamos que a LRF preste uma significativa con-
tribuição aos administradores públicos na perspectiva de uma gestão respon-
sável, voltada essencialmente para o desenvolvimento econômico e o pro-
gresso social, onde prevaleçam os princípios que devem reger a administra-
ção pública: eficiência, legalidade, moralidade, transparência e honestidade
na aplicação do dinheiro público.
Com relação à pesquisa realizada no Município de Vilhena – RO
constatou-se um grande esforço, tanto pela Contadoria Geral quanto pela
Controladoria Geral do Município, na melhoria da transparência. A audi-
ência pública para expor as contas é bem organizada, apresentada no
auditório da prefeitura e a comunidade é avisada com antecedência pelos
veículos de comunicação.
Recomenda-se, por fim, que o município publique em sua home page
os demais relatórios e documentos conforme o artigo 48 da LRF, entre
os quais se considera importante a publicação do parecer prévio do Tribunal
de Contas do Estado, para conhecimento da aprovação deste sobre as con-
tas do município pelos cidadãos. Deve também o município publicar relató-
rios e informações conforme a Lei nº. 9.755/98 e a Instrução Normativa nº.
28/99, na página “Conta Públicas” do Tribunal de Contas da União.
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Capítulo 2
SITUAÇÃO DOS GASTOS COM PESSOAL NOS MUNICÍPIOS DE
RONDÔNIA (2006 a 2008)
Alexandre de Freitas Carneiro 1
Rodolfo Bergamashi Herrmann 2
Thiago Alexandre de Benedetto da Silva 3
RESUMO
-----------
As despesas com pessoal são as que têm maior peso no total das despesas
governamentais e por isso na legislação atual existem regras e limites. Diante
da leitura de um artigo sobre os gastos com pessoal nos municípios do Estado
de Santa Catarina, surgiu a curiosidade de uma pesquisa nos municípios do
Estado de Rondônia. O objetivo da pesquisa é uma analise e uma
demonstração dos gastos com pessoal nos Poderes Executivos e Legislativos
dos municípios do Estado de Rondônia, e especial na cidade de Vilhena-RO
e verificar os municípios que tiveram despesas acima dos limites legais. Esta
pesquisa tem por base consulta aos dados publicados pelo Tribunal de Contas
do Estado de Rondônia em seu site oficial, no período de 2006 a 2008, e
também pela prefeitura de Vilhena, bem como uma visita à Secretaria
Municipal de Fazenda, onde foi aplicada técnicas de pesquisa como
observação, questionário e entrevista. O estudo se inicia com e a Constituição
Federal e a Lei de Responsabilidade Fiscal e após detalhamento da aplicação
da lei nos municípios rondonienses. A pesquisa divide-se em etapas: a
bibliográfica, a documental e a de campo.
1
Professor da Universidade Federal de Rondônia, curso de Ciências Contábeis. Especialista em
Contabilidade e Controladoria. E-mail: alexandrevha@hotmail.com.
2
Acadêmico do curso de Ciências Contábeis da Universidade Federal de Rondônia. E-mail:
rodisbh@hotmail.com.
3
Acadêmico do curso de Ciências Contábeis da Universidade Federal de Rondônia. E-mail:
thiago_alexandre@hotmail.com.
PALAVRAS-CHAVE: Lei de Responsabilidade Fiscal. Gastos com

Pessoal. Limites. Municípios.
Introdução
O presente estudo apresenta uma análise sobre os gastos com pessoal
do Poder Executivo e Legislativo dos municípios do Estado de Rondônia, e
em especial o de Vilhena.
A pesquisa buscou trazer uma visão sobre a atual situação dos
municípios de Rondônia quanto aos percentuais de gastos com pessoal em
relação à Receita Corrente Líquida (RCL), com foco no cumprimento da
norma constitucional e na Lei de Responsabilidade Fiscal (LRF). O trabalho
tem por base informações dos anos de 2006 a 2008 extraídas do site oficial
do Tribunal de Contas do Estado de Rondônia, da Prefeitura de Vilhena e de
visita na Secretaria Municipal de Fazenda do Município de Vilhena.
Após uma leitura do artigo do professor Flávio da Cruz (2001) o qual
fez uma pesquisa sobre as despesas com pessoal nos municípios do Estado
de Santa Catarina, ficou caracterizada uma curiosidade sobre um diagnóstico
sobre o mesmo tema nos municípios de Rondônia. O resultado da pesquisa
do professor foi que dos 293 municípios catarinenses, 274 prestaram
informações ao Tribunal de Contas de Santa Catarina para que este divulgasse
em seu site oficial em março de 2001, um ano após a LRF.
O relato de Cruz (2001) foi: “Dos 274 municípios analisados, 265
(96,72%) atendeu ao limite nas despesas com pessoal no Poder Executivo,
contra 9 (3,28%) que descumpriu”.
Nesse período Araújo (2001) escreveu sobre a importância sobre
preparação, planejamento e controle das despesas públicas:
Doravante, os municípios deverão se preparar para serem

capazes de administrar suas finanças de forma mais planeja-
da, de dispor de controles mais apurados sobre suas despesas
e receitas, de realizar previsões e acompanha-las, buscando
com tais procedimentos, manterem o equilíbrio necessário
das contas públicas.
(ARAÚJO, 2001: 14)
Os limites de gastos com pessoal visam, basicamente, controlar as

despesas, manter a capacidade de investimento e reduzir o endividamento
dos Poderes ou órgãos. É necessário para manter os recursos necessários à
sua manutenção e atendimento das demandas sociais (Nascimento, 2003).
Os gastos com pessoal têm representatividade significativa nos orçamentos
dos municípios. A política de pessoal global é uma variável estratégica para o
Situação dos Gastos com Pessoal nos Municípios de Rondônia (2006 a 2008) 40
planejamento, pelo peso desta despesa no orçamento municipal (Vainer, 2001).

Os gastos com a folha de pagamento de pessoal representam o principal
item de despesa de todo o setor público brasileiro (Silva, 2007). Ilustra também
este autor que:
Entre 1995 e 1999, período anterior à edição da LRF, o

conjunto dos Estados brasileiros gastou em média 70% de
suas receitas correntes líquidas com o pagamento de pessoal.
Além disso, a despesa com pessoal apresenta um componente
vegetativo importante, responsável pelo crescimento deste
tipo de despesa de forma continuada.
(SILVA, 2007: 41)
Diante do alto percentual de gastos com pessoal pelos Estados nesse período,
procuramos pesquisar a situação desses mesmos gastos no âmbito municipal em
Rondônia e em especial o Município de Vilhena, nos três últimos anos.
As regras e limites de despesa com pessoal são detalhados na Lei de
Responsabilidade Fiscal, que é uma lei complementar, e normatiza a gestão
fiscal no Brasil.
Desta forma, discorrer-se-á sobre o assunto de maneira a estabelecer
um diagnóstico acerca dos gastos com pessoal nos municípios de Rondônia,
e em seguida no de Vilhena, e assim, demonstrar a situação atual dos gastos
com pessoal dos municípios rondonienses.
As etapas da pesquisa seguiram a bibliográfica, na qual se buscou o
embasamento teórico e científico, seguida de uma pesquisa documental, com
uma análise da legislação correlata e uma pesquisa de campo com visitas nas
páginas (homepages) do Tribunal de Contas do Estado de Rondônia e do
Município de Vilhena. Foi realizada também uma visita “in loco” na prefeitura
municipal de Vilhena nos setores da Controladoria Geral do Município e na
Contadoria Geral da Secretaria Municipal de Fazenda, com a aplicação das
técnicas de pesquisa da observação, entrevista e questionário.
Gasto com Pessoal na Constituição Federal e na Lei de

Responsabilidade Fiscal
A Constituição Federal (CF) de 1988 e a Lei de Responsabilidade Fiscal
ditam normas a serem obedecidas sobre despesas com pessoal pela Administração
direta e indireta, inclusive fundações instituídas e mantidas pelo poder público.
Na Constituição Federal
A Carta Magna reservou dentro da Seção II – Orçamentos do Capitulo
II – Das Finanças Públicas parte para tratar sobre o assunto ora abordado.
Segundo a Constituição Federal de 1988 - CF, no seu artigo (art.) 169, a

despesa total com pessoal ativo e inativo deve respeitar certos limites:
Art. 169. A despesa com pessoal ativo e inativo da União,

dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios não pode-
rá exceder os limites estabelecidos em lei complementar.
A Lei Complementar é que deverá estabelecer limites aos gastos com

pessoal e atualmente é a Lei de Responsabilidade Fiscal.
Importante destacar o que observa Maria Sylvia Zanella Di Pietro (2006)
em relação ao art. 169, descrevendo que “Antes da Emenda Constitucional
nº 19/98 não estava prevista sanção específica para o descumprimento do
dispositivo, o que favorecia seu descumprimento, impunemente”. A Emenda
a que se refere a autora foi responsável pela inclusão dos parágrafos 1º, 2º, 3º
e 4º ao art. 169, e são eles que passaram a estabelecer sanções e impedimentos
aos Poderes e órgãos que incorrerem em excesso dos gastos.
O § (parágrafo) 1º do art. 169, diz que a concessão de qualquer vantagem,
aumento de remuneração, criação de cargos, admissão de pessoal a qualquer
título, da Administração Pública direta e indireta só poderão ser feita se houver
prévia dotação orçamentária suficiente e se houver autorização na Lei de
Diretrizes Orçamentárias.
Já o § 2º dispõe que decorrido o prazo estabelecido na lei
complementar, em caso de descumprimento dos limites, ficarão suspensos
os repasses federais e estaduais.
O § 3º prevê as medidas que serão adotadas caso o gasto esteja superior
ao estabelecido que são a redução de cargos comissionados e a exoneração
de servidores não estáveis. Maia (2006) lembra que “o cargo objeto de redução
será considerado extinto, vedada a criação de cargo, emprego ou função
com atribuições iguais ou assemelhadas pelo prazo de quatro anos”. Além
disso, caso os gastos continuem acima do limite, após as duas medidas adotadas
pelo § 3º, poderá ocorrer a exoneração de servidores efetivos, conforme §
4º do mesmo artigo.
Na Lei de Responsabilidade Fiscal

A lei de número 101 de 04 de maio de 2000 que foi batizada de Lei
de Responsabilidade Fiscal (LRF) define o conceito de despesa com
pessoal no seu art. 18.
O artigo 18 estabelece que gasto com pessoal é o somatório das despesas
com pessoal do ente da Federação com os ativos, os inativos e os pensionistas,
relativos a mandatos eletivos, cargos, funções ou empregos, civis, militares e
de membros de Poder, com quaisquer espécies remuneratórias. E continua,

ao descrever o que se entende por espécies remuneratórias, sendo: vencimentos
e vantagens fixas e variáveis, subsídios, proventos da aposentadoria, reformas
e pensões, inclusive adicionais, gratificações, horas extras e vantagens pessoais
de qualquer natureza, bem como encargos sociais e contribuições recolhidas
pelo ente às entidades de previdência.
O § 1º do art. 18 dispõe que as terceirizações de mão de obra quando
efetuadas para substituir servidores ou empregados públicos entram no
computo das despesas com pessoal. Este dispositivo veio para restringir a
prática que algumas autoridades vinham praticando quando do surgimento
da Emenda Constitucional nº 19/98, como ensina Di Pietro (2006):
Logo que foi promulgada a Emenda Constitucional nº 19, as

autoridades administrativas apressaram-se em socorrer-se de
contratos de fornecimento de mão-de-obra ou de locação de
serviços, para atender a suas necessidades de pessoal. Para
impedir este tipo de contratação, que apenas substitui o item
orçamentário em que se enquadra a despesa, o artigo 18, §1º,
da lei veio estabelecer que os valores dos contratos de tercei-
rização (...) serão contabilizados como Outras Despesas de
Pessoal. (DI PIETRO, 2006: 578)
No que tange ao § 2º, a lei estabelece que, a despesa total com pessoal
será calculada somando-se a realizada no mês com os outros onze meses
anteriores ao mês de referência. Desta forma, por exemplo, se a apuração
ocorre no mês de agosto de 2005, temos que a despesa total será a soma
deste mês com os onze meses anteriores a ele. Assim, somar-se-á os gastos
dos meses de janeiro a julho de 2005 e de Setembro a Dezembro de 2004.
No tocante aos limites globais com os gastos aqui tratados, importante
conhecer o que dispõe os incisos e o caput do art. 19 da LRF:
Art. 19. Para os fins do disposto no caput do art. 169 da

Constituição, a despesa total com pessoal, em cada período
de apuração e em cada ente da Federação, não poderá exce-
der os percentuais da receita corrente líquida, a seguir discri-
minados:
I - União: 50% (cinqüenta por cento);
II - Estados: 60% (sessenta por cento);
III - Municípios: 60% (sessenta por cento).
Portanto, a despesa com pessoal dos estados e municípios não poderá

exceder 60% da RCL e da União 50%. No caso do limite dos municípios,
dispõe o inciso III do art. 20 da lei em tela, que o limite global de 60%
divide-se em: 54% para o executivo e 6% para o legislativo. Sendo que estes
limites são conhecidos como “Limites Máximos”.
Cumpre observar, que a lei em comento, esclarece o que será considerado
como receita corrente líquida, conforme inciso IV do Art. 2º, transcrito abaixo:
Art. 2o Para os efeitos desta Lei Complementar, entende-se

como:
[...]
IV - receita corrente líquida: somatório das receitas tributá-
rias, de contribuições, patrimoniais, industriais, agropecuári-
as, de serviços, transferências correntes e outras receitas tam-
bém correntes, deduzidos:
Observa-se, através da leitura do inciso transcrito acima, que há deduções

na receita corrente líquida, as quais sejam:
a) na União os valores transferidos aos estados e município por força
constitucional ou legal, as contribuições sociais para o regime geral de
previdência social incidentes sobre a folha de pagamento e a recolhida dos
trabalhadores e a quantia repassada para o PIS/PASEP;
b) nos Estados às quantias transferidas aos Municípios por
determinação constitucional;
c) na União, nos Estados e nos Municípios a contribuição dos servidores
públicos para o custeio do seu sistema de previdência e a quantia relativa à
compensação entre os regimes de previdência (caso de contagem recíproca
do tempo de contribuição).
Quanto à apuração dos limites de despesas com pessoal, reza o art. 22
que ela será feita no final de cada quadrimestre. O parágrafo único deste
artigo estabelece que em caso de excesso de 95% do “Limite Máximo” (54%
para o executivo e 6% para o legislativo, no caso dos municípios), o poder
ou órgão que incorrer nesta prática, ficará vedado, resumidamente, a conceder
ou aumentar vantagens a qualquer título, alterar sua estrutura de carreiras de
modo que acarrete o aumento de despesas, admitir pessoal ou prover cargos
e contratar horas-extras.
Os Limites conforme a LRF

A LRF define três limites: o limite máximo, o prudencial e o alerta.
O percentual de 95% do “Limite Máximo” é conhecido como “Limite
Prudencial”. Há ainda, o “Limite de Alerta” que é de 90% do máximo. A
respeito deste último limite, o inciso II do §1º do art. 59, estabelece que na
sua ocorrência os tribunais de contas competentes alertarão os Poderes ou
órgãos sobre tal fato. Neste sentido, no caso do Poder Executivo e Legislativo
dos municípios, têm-se os seguintes limites:
Tabela 1 – Percentuais Limites
Vedações na LRF
O artigo 22, no seu parágrafo único, elenca as vedações caso o limite
prudencial for ultrapassado, as quais enumeramos a seguir:
I - concessão de vantagem, aumento, reajuste ou adequação de
remuneração a qualquer título, salvo os derivados de sentença judicial ou de
determinação legal ou contratual, ressalvada a revisão prevista no inciso X do
art. 37 da Constituição;
II - criação de cargo, emprego ou função;
III - alteração de estrutura de carreira que implique aumento de despesa;
IV - provimento de cargo público, admissão ou contratação de pessoal
a qualquer título, ressalvada a reposição decorrente de aposentadoria ou
falecimento de servidores das áreas de educação, saúde e segurança;
V - contratação de hora extra, salvo no caso do disposto no inciso II
do § 6o do art. 57 da Constituição e as situações previstas na LDO.
Caso os limites máximos forem ultrapassados, deve-se seguir o
estabelecido no art. 23:
Art. 23. Se a despesa total com pessoal, do Poder ou órgão

referido no art. 20, ultrapassar os limites definidos no mesmo
artigo, sem prejuízo das medidas previstas no art. 22, o per-
centual excedente terá de ser eliminado nos dois quadrimes-
tres seguintes, sendo pelo menos um terço no primeiro, ado-
tando-se, entre outras, as providências previstas nos §§ 3o e
4o do art. 169 da Constituição.
Posto isto, extrai-se que o ente ou órgão que estiver em tal situação deve
eliminar o excesso nos dois quadrimestres seguintes, sendo que pelo menos
um terço deve ser eliminado já no primeiro quadrimestre. Não obstante, o

Poder ou órgão sujeitar-se-ão àquelas situações descritas na CF (exoneração
de comissionados, efetivos não estáveis e estáveis).
Observa-se que ocorrendo a manutenção do excedente alem do prazo
estipulado o ente ficará vedado a realizar certas operações, como ensina o
Hely Lopes Meirelles (2005):
Se essa redução não for alcançada com essas medidas no

prazo estabelecido e enquanto perdurar o excesso, o ente não
poderá: (...) receber transferências voluntárias, obter garan-
tia, direta ou indireta, de outro ente ou contratar operações
de crédito, ressalvadas as destinadas ao refinanciamento da
dívida mobiliária e as que visem à redução das despesas com
pessoal. (MEIRELLES, 2005: 454)
Alem disso, estabelece o §§ (parágrafos) 3º e 4º do mesmo artigo, que se

a despesa atingir o “Limite Máximo” no primeiro quadrimestre do último
ano do mandato dos titulares de Poder ou órgão, as proibições supracitadas,
serão aplicadas imediatamente.
Para se evitar as vedações rigorosas com as do artigo 22, impossibilitando
assim de o município conceder qualquer vantagem aos seus servidores é
necessário um rígido controle e acompanhamento. Nesse sentido CRUZ (2006)
exorta da seguinte maneira:
Independente de a base para verificação ser quadrimestral ou

semestral, aconselha-se que o controle seja exercido mensal-
mente, como forma de permitir a correção de rumo nos casos em
que, previamente, se vislumbra um possível excesso de despesas
ao final do período regular de verificação. (CRUZ, 2006: 116)
A imposição de limites e vedações é necessária para que haja

responsabilidade na aplicação dos recursos públicos e a responsabilidade é
um dos pilares da LRF. Por que se o gestor gasta com despesas de folha de
pagamento além do previsto e necessário, sobram poucos recursos para os
demais investimentos, principalmente educação e saúde, que também são
gastos relevantes.
Sobre a crítica desses limites destacamos a de Nascimento (2003):
Uma crítica constante à Lei de Responsabilidade Fiscal diz

respeito à imposição de limites para os gastos com pessoal. A
definição desses limites busca simplesmente permitir que o
administrador público cumpra o papel que a sociedade lhe
atribuiu: proporcionar bem-estar à população, a partir dos

recursos que lhe são entregues na forma de impostos. (NAS-
CIMENTO, 2003: 231)
Situação dos Gastos com Pessoal nos Municípios de Rondônia

Analisando-se as tabelas apresentadas a seguir, pode-se mensurar a
situação real dos municípios do Estado de Rondônia, nos períodos de 2006
a 2008, quanto aos percentuais de gastos com pessoal em relação à Receita
Corrente Líquida.
Destaca-se que todos dados foram obtidos junto ao site oficial do
Tribunal de Contas do Estado de Rondônia, órgão competente para apreciação
das contas dos municípios de Rondônia.
Resultados no ano de 2006

Segue a tabela dos percentuais da despesa com pessoal, referente ao
primeiro quadrimestre do ano de 2006:
Tabela 2 – Gastos com Pessoal nos municípios de Rondônia - 2006

(Fonte: Tribunal de Contas do Estado de Rondônia, Contas Públicas, 2009 (extraído da internet, no
endereço: http://www.tce.ro.gov.br/nova/contaspublicas/despesacorrente.asp?ano=2006, em 04/06/2009))
Conforme exposto na Tabela 2, verifica-se que em relação ao Poder

Legislativo, todos os municípios estão dentro dos limites e nem mesmo
atingiram o “Limite de Alerta”.
Contudo, no tocante ao Poder Executivo, vários municípios estão acima do
“Limite de Alerta”, “Limite Prudencial” e outros ainda, acima do “Limite Máximo”.
Os municípios que se encontravam com despesas acima do “Limite de
Alerta” (48,60%) e abaixo do “Limite Prudencial” (51,30%) são os seguintes:
- Cabixi
- Cacoal
- Costa Marques
- Governador Jorge Teixeira
- Machadinho d‘Oeste
- Ministro Andreazza
- Nova Brasilândia
- Nova Mamoré
- Nova União
- Parecis
- Pimenta Bueno
- Porto Velho
- Rolim de Moura
- São Miguel do Guaporé
Municípios que se encontravam com despesas abaixo do “Limite
Máximo” (54%) e acima do “Limite Prudencial”:
- Colorado d‘Oeste
- Guajara Mirim
- Novo horizonte d‘Oeste
- Ouro Preto d‘Oeste
- Presidente Médici
- Santa Luzia d‘Oeste
No tocante aos municípios de Jaru e Pimenteiras estavam com o
percentual de gasto com pessoal acima do “Limite Máximo” permitido pela
Lei de Responsabilidade Fiscal, ou seja, acima de 54%.
Pode-se dizer que no ano de 2006, 26,92% dos Poderes Executivos dos
municípios, estão acima do “Limite de Alerta”; 11,53% estão acima do “Limite
Prudencial”; e 3,84% estão acima do “Limite Máximo”, ou seja, 42,30% dos
municípios rondonienses encontra-se com gastos além do desejável.
A respeito dos municípios não citados, conforme demonstrado pela
Tabela 2, estavam abaixo do “Limite de Alerta” (48,60%).
Resultados no ano de 2007

Extrai-se, em relação ao ano de 2007 - primeiro quadrimestre, os
seguintes resultados:
Tabela 3 - Gastos com Pessoal nos municípios de Rondônia - 2007

Fonte: Tribunal de Contas do Estado de Rondônia, Contas Públicas, 2009 (extraído da internet, no
endereço: http://www.tce.ro.gov.br/nova/contaspublicas/despesacorrente.asp?ano=2007, em 04/06/2009)
Apesar do resultado de alguns municípios não ter sido publicado no site

do Tribunal de Contas do Estado de Rondônia, o que é um fator que limita a
pesquisa, foi analisado com base nas informações que estão disponíveis.
Em relação ao Poder Legislativo, todos os índices apresentados pelos
municípios estão abaixo do “Limite de Alerta”, conforme Tabela 3.
De outro modo, no tocante ao Poder Executivo, verifica-se que há

municípios com despesas acima dos limites definidos.
Os municípios que tiveram percentual de despesa acima do “Limite de
Alerta” e abaixo do “Limite Prudencial”, são os seguintes:
- Ministro Andreazza
- Porto Velho
- Presidente Médici
Municípios com índices de despesa acima do “Limite Prudencial” e
abaixo do “Limite Máximo”:
- Cacoal
- Chupinguaia
- Guajara Mirim
- Vale do Paraiso
Além disso, os municípios relacionados a seguir, apresentaram
percentuais acima do “Limite Máximo” permitido, são eles:
- Jaru
- Nova Mamoré
- Ouro Preto dÓeste
Ressalva-se que os municípios não citados estão em uma situação
confortável com relação aos limites estabelecidos.
Municípios que tiveram gastos acima do “Limite Máximo” no

ano 2006 e/ou 2007 – Situação em 2008
Os Poderes Executivos dos municípios de Jaru, Pimenteiras, Nova
Mamoré e Ouro Preto dÓeste como descrito acima, tiveram percentuais de
despesa com pessoal em relação a RCL superior ao “Limite Máximo”
permitido pela Lei de Responsabilidade Fiscal, conforme tabelas abaixo:
Tabela 4 – Poderes Executivos municipais de Rondônia - acima do
Limite Máximo - 2006
Tabela 5 – Poderes Executivos municipais de Rondônia - acima do

Limite Máximo - 2007
No ano de 2008 o Poder Executivo dos municípios supracitados

apresentaram no primeiro quadrimestre em relação aos últimos 12 meses, os
seguintes resultados:
Tabela 6 – Poderes Executivos municipais - situação em 2008
Importante destacar que, o município de Jaru foi o único dos que estavam
acima do “Limite Máximo” em 2006 que continuou em tal situação no ano
de 2007 e 2008. Os municípios de Pimenteiras e de Nova Mamoré excederam
o “Limite de Alerta” em 2008, porém ficaram abaixo do “Limite Prudencial”.
Já Ouro Preto dÓeste, no mesmo ano, ficou aquém do “Limite de Alerta”.
Situação dos Gastos com Pessoal no Município de Vilhena,

Estado de Rondônia
A primeira análise realizada foi referente às informações consultadas
na página oficial do Tribunal de Contas do Estado de Rondônia.
Com base nessas informações, através da observação, verificamos

que o município de Vilhena-RO desde o ano de 2006 até o primeiro
quadrimestre do ano de 2008, vem aumentando a despesa com pessoal,
como pode-se visualizar no Gráfico 1, que segue:
Gráfico 1: Percentual de Despesas com Pessoal em relação a RCL -

Poder Executivo de Vilhena(RO)
Fonte: Autor (com base nos dados do site do Tribunal de Contas do Estado de Rondônia,
Contas Públicas, 2009)
Observa-se que nos períodos analisados no presente estudo e

demonstrados através do Gráfico, em nenhum momento o percentual esteve
acima do limite máximo estabelecidos pela Lei de Responsabilidade Fiscal.
Ressaltado que o resultado do exercício de 2008 corresponde os gastos com
pessoal até o primeiro quadrimestre.
A segunda análise realizada foi referente às informações consultadas na
página oficial do Município de Vilhena. Ficou constatado a publicação apenas
do demonstrativo de gastos com pessoal do exercício de 2008.
Para comparar com os exercícios financeiros de 2006 e 2007 foi solicitado
um demonstrativo dos gastos com pessoal nos modelos dos relatórios da
LRF referentes a esses períodos, na Secretaria Municipal de Fazenda
(SEMFAZ), pasta onde se localiza a Contadoria Geral e foi obtida a situação
dos últimos três exercícios financeiros num relatório o qual segue abaixo:
Analisando o demonstrativo do município, o qual possui aval do

Controle Interno, embora tenha leve crescimento das despesas com pessoal,
não ultrapassou os limites máximo e prudencial em nenhum dos anos
pesquisados.
O limite alerta é uma competência do Tribunal de Contas do Estado de
avisar o ente governamental sob sua jurisdição que estiver no limite de 90%
do limite máximo, que como visto anteriormente é de 48,60% e o mesmo
não foi atingido em Vilhena. Contudo os exercícios de 2007 e 2008 ficaram
próximos deste percentual, respectivamente 47,10 % e 47,17%.
Fazendo uma comparação dos dados do Tribunal de Contas com
os do Município de Vilhena, observa-se que apenas em 2006 o percentual
é coincidente, divergindo em 2007 e 2008.
Não compete aos autores desta pesquisa julgar quais informações são
corretas ou questionar a Corte de Contas, mesmo por que esta tem
competência a partir da LRF de conferir os cálculos feitos pelos gestores
municipais. Pode ocorrer que números incluídos pelos municípios serem
desconsiderados da base de cálculo dos gastos pelo Tribunal.
Conclusão
A Lei de Responsabilidade Fiscal e a Constituição Federal de 1988
estabeleceram limites às despesas com pessoal, de maneira a assegurar a manutenção
das condições financeiras e econômicas dos Poderes e órgãos públicos.
Verifica-se que essas normas são muito importantes para gestão fiscal,
de modo que garantem à sociedade certo controle nos gastos públicos.
Em relação à situação das despesas com pessoal nos municípios de
Rondônia, percebe-se que uma quantidade significativa dos Poderes Executivos
municipais enfrenta dificuldades com a observância dos limites. No ano de
2006, por exemplo, aproximadamente 42% dos municípios excederam algum

tipo de limite com despesas com pessoal.
O Poder executivo do município de Jaru foi um caso que chamou a
atenção, visto o descumprimento do artigo 23 da Lei de Responsabilidade
Fiscal. O percentual de gasto do município continuou praticamente igual no
período analisado, em torno de 57%, contrariando o estabelecido pela lei, já
que o excedente deve ser eliminado nos dois quadrimestres seguintes, sendo
pelo menos um terço no primeiro.
O caso é considerado grave pelo que dispõe a Lei de número 10.028
de 19 de outubro de 2000, editada no mesmo ano da LRF e batizada de
Lei de Crimes Fiscais, e é severa contra infrações contra leis de finanças
públicas. No seu art. 5º está ordenado:
Art. 5o Constitui infração administrativa contra as leis de

finanças públicas:
[...]
IV – deixar de ordenar ou de promover, na forma e nos
prazos da lei, a execução de medida para a redução do mon-
tante da despesa total com pessoal que houver excedido a
repartição por Poder do limite máximo.
O § 1º deste art. ainda define a “multa de trinta por cento dos

vencimentos anuais do agente que lhe der causa, sendo o pagamento da
multa de sua responsabilidade pessoal”.
Uma outra pesquisa seria saber qual decisão e julgamento das contas
do município pelo Tribunal de Contas do Estado.
Os percentuais de despesas do Poder Executivo de Vilhena
aumentaram progressivamente, mas sem extrapolar os limites legais. Porém,
atentamos para o fato de que o aumento de gastos com pessoal pode
trazer consigo a diminuição da capacidade de investimento do município.
Os Poderes Legislativos dos municípios rondonienses apresentaram
percentuais muito abaixo do limite máximo.
Salienta-se a importância na continuidade do controle e fiscalização
sobre tais gastos pelos órgãos competentes e pela população, haja vista a
representatividade desta despesa nos orçamentos municipais e as conseqüências
que gasto excessivo pode trazer para a capacidade econômico-financeira dos
municípios, atingindo assim toda comunidade.
Recomenda-se, por fim, que o Município de Vilhena publique, em sua
home page, os Relatórios de Gestão Fiscal, bem como os outros instrumentos
de transparência, não só para atender a legislação correlata, mas para que o
cidadão e a sociedade vilhenense possam obter acesso em meio eletrônico a
tais informações para que possa participar do controle social das contas
públicas e exercer assim sua cidadania.
Referências
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perante a lei complementar n. 101, de 4.5.2000. São Paulo: LTR, 2001.
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101/00. Estabelece normas de finanças públicas voltadas para a
responsabilidade na gestão fiscal e dá outras providências. Brasília, DF: Câmara
dos Deputados, 2000.
______. Lei N. 10.028, de 19 de outubro de 2000. Altera o Decreto-
Lei n. 2.848, de 7 de dezembro de 1940 – Código Penal, a Lei n. 1.079, de 10
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CRUZ, Flávio da; PLATT, Orion Augusto. A influência da limitação
das despesas com pessoal na gestão pública e um perfil comportamental dos
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CRUZ, Flávio da, (Coordenador) et al. Lei de responsabilidade fiscal comentada.
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DI PIETRO, Maria Sylvia Zanella. Direito administrativo. 19 ed. São Paulo:
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MEIRELLES, Hely Lopes. Direito administrativo brasileiro. 30 ed. São Paulo:
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SILVA, Moacir Marques da et al. Lei de responsabilidade fiscal para os municípios.
2 ed. São Paulo: Atlas, 2007.
Tribunal de Contas do Estado de Rondônia. Contas Públicas. Disponível
em: http://www.tce.ro.gov.br/nova/contaspublicas/inicio.asp. Acesso em:
02 de junho de 2009.
VAINER, Ari, et al. Lei Orçamentária Anual - Manual para elaboração. 2001.
Disponível em: http://www.bndes.gov.br/conhecimento/livro_lrf/Loa.pdf.
Acesso em: 02 de junho 2009.
Capítulo 3
A UTILIZAÇÃO DOS CUSTOS PARA AVALIAÇÃO DE
DESEMPENHO DE PROGRAMAS GOVERNAMENTAIS E SUA
APLICAÇÃO NO MUNICÍPIO DE VILHENA-RO
Severino Miguel de Barros Júnior1
RESUMO
-----------
O tema ora abordado demonstra a importância e a necessidade de se
implantar um Sistema de Custos na área pública e as dificuldades quando na
sua aplicação ao Município de Vilhena, Estado de Rondônia, considerando
sua importância para a região como pólo de implementação de políticas
públicas e técnicas baseadas em o novo modelo social. A partir dessa constatação
foi realizada uma pesquisa geral sobre custos no setor público, destacando a
técnica utilizada como ferramenta da mensuração de programas
governamentais da administração pública contemporânea, alicerçada em
gerenciamento e planejamento de ações voltadas ao bem comum da população.
PALAVRAS-CHAVE: Custos. Administração Pública. Eficácia.

Eficiência. Avaliação de Resultados.
Introdução
O Tribunal de Contas do Estado de Rondônia vem exigindo de seus
jurisdicionados um sistema de custeio que demonstre gasto alocado em serviços
prestado através dos programas de governo, com o intuito de atender as
mudanças na legislação (art. 74 da Constituição Federal de 1988; art. 4º do
Decreto nº. 2.829/98; art. 50 da Lei Complementar nº. 101/2000). Durante
a Auditoria Integrada realizada no Município de Vilhena no primeiro semestre
1
Bacharel em Ciências Contábeis pela Universidade Federal de Rondônia – UNIR. Pós-Graduado
em Controladoria de Negócios e Gestão. E-mail: junior@pmv.com.br
A Utilização dos custos para avaliação de desempenho de Programas Governamentais... 57
de 2005, técnicos do TCER citaram a falta de tal procedimento nos seus

relatórios finais entregues ao gestor municipal, qualificando a prefeitura como
ineficiente na apuração dos custos como exigência legal da Lei da
Responsabilidade Fiscal.
O mesmo tema também tem sido tese das opiniões de autores
renomados como Silva (1999, p. 45), Slomski (2003, p.376), Giacomoni (2003,
p.168). Esses dispositivos legais e autores caracterizam a necessidade de a
administração pública possuir um sistema de contabilização de custos que
permita a análise da eficiência, na utilização de recursos colocados à disposição
dos administradores públicos, para execução dos programas2 de governo.
Contudo, mesmo colocando um dos tipos de sistema de custeio como
técnica gerencial compatível com as tendências que inspiram a gestão pública
contemporânea, quais os fatores que contribuem para a não-utilização dos conhecimentos
dessa área no setor público, especificamente na Prefeitura de Vilhena?
Em artigo apresentado para o Banco Central do Brasil, a Diretoria de
Administração (2004, p.8) observa que as empresas do setor público estão
adotando práticas da administração do setor privado, incluindo a busca pela
eficiência e pela eficácia na consecução dos serviços, atendendo ao preceito
da Constituição Federal de 1988. Além disso, os administradores públicos
estão estabelecendo objetivos detalhadamente mais especificados no contexto
do planejamento estratégico (o chamado Plano Plurianual) de maneira mais
aproximada da realidade, possibilitando assim avaliação de desempenho e a
transparência nas ações desenvolvidas em cada programa de governo.
Nesse contexto pode-se notar a relevância do estudo, pois está
estruturado de forma a descrever o processo de desenvolvimento de um
sistema de custos voltado para o Setor Público, o modo como esse método
pode ser utilizado para averiguar o desempenho da gestão pública e sua
importância para a transparência dos dados informados à sociedade de como
os seus governos estão gerenciando os recursos que a população confia (através
do recolhimento de impostos) aos cuidados de seus governantes.
Justificativa
Dentro das formas de Administração Pública enunciadas por Bresser
Pereira (1996) pode-se afirmar que o traço predominante das entidades
públicas até época recente era o de “organização burocrática”, que enfatizava
2
Programa – instrumento de organização da ação governamental visando à concretização dos
objetivos pretendidos, sendo mensurado por indicadores estabelecidos no plano plurianual –
Portaria do Ministério do Orçamento e Gestão nº. 42, de 14 de abril de 1999 (Publicada no D.O.U.
de 15/04/99).
não o “resultado” das suas ações, mas, sobretudo os “processos” pelos quais
estas ações se realizam. Contudo, isso tem mudado significativamente, posto
que, a sociedade cada vez mais informada torna-se mais exigente quanto aos
gastos públicos. Um país em crescimento precisa de ajustes fiscais, de forma
a conter gastos e mostrar resultados tanto internos quanto externamente na
visão de seus investidores.
A sociedade passa a ter alguns orientadores dessa nova era de gestão
responsável com o surgimento da Lei de Responsabilidade Fiscal – LRF e de
outros normativos reguladores.
Outro aspecto, ainda a ser considerado, é o fato de que no processo de
planejamento orçamentário, os recursos não são alocados devidamente nos
programas de governo a serem executados por cada entidade. É comum, em
órgãos públicos, diversas unidades desenvolverem mais de um programa de
governo, com determinadas dotações orçamentárias· previstas em apenas
um desses programas.
Constatamos no Orçamento Anual do Exercício 20063 no Município
de Vilhena a existência de 31 Unidades Orçamentárias, destas, 20 têm dotação
para pagamento de pessoal. Contudo, destas unidades, apenas 2 fizeram
previsão para despesas de pessoal em mais de um programa as outras 18
Unidades Orçamentárias apresentaram dotação em apenas um programa.
Destarte, a má distribuição dos custos por programa de governo é
demonstrada na própria peça orçamentária do município, o que poderia ser
corrigido ainda na elaboração da proposta a ser encaminhada ao parlamento,
condicionando os gastos de cada programa com seus funcionários e não
como despesa administrativa, como é feito atualmente.
Tal constatação demonstra certa falta de interesse em unir ferramentas
da contabilidade gerencial (custos) com as normas reguladoras da contabilidade
pública estatuídas pela Lei 4.320, de 17 de março de 1964 (orçamento-
programa). Nota-se que essa normativa foi marcante para o estabelecimento
de um processo de controle na administração pública, ditando normas gerais
de direito financeiro para elaboração e controle dos orçamentos, entretanto,
demonstra-se que esse controle tem como enfoque principal apenas o aspecto
da legalidade.
A Constituição de 1988 veio trazer em seu contexto não só a
preocupação com a legalidade, mas também com os resultados, determinando
que o controle interno de cada Poder tem a finalidade de avaliar o cumprimento
das metas previstas no plano plurianual, a execução dos programas de governo
3
Orçamento Anual 2006 - Prefeitura do Município de Vilhena-RO. Lei 1952/2005 23.12.2005
A Utilização dos custos para avaliação de desempenho de Programas Governamentais.. 59
e dos orçamentos, como também, comprovar a legalidade e avaliar os

resultados, quanto à eficácia e eficiência da gestão orçamentária, financeira e
patrimonial nos órgãos e entidades da administração, bem como a aplicação
de recursos públicos por entidades de direito privado. Com esse enfoque
gerencial que se quer dar ao Estado, afirma Moura (2003, p. 20) “a administração
pública deve ser orientada para os resultados esperados pela sociedade, onde
o custo é um componente desse resultado a ser atingido”. Essa ênfase permite
que o gestor público não tenha suas iniciativas cercadas ou limitadas por força
de regras burocráticas.
Objetivo Geral
· Investigar e analisar as características das organizações públicas nos seus
aspectos particulares, que as diferenciam das organizações privadas, avaliando
em que medida o modelo-padrão de sistema de custos pode se adequar à
realidade das mesmas, ou a necessidade de ajustes para atender às finalidades
pretendidas.
Objetivos Específicos
· Avaliar as possibilidades concretas de utilização de um modelo de
sistema de custos na Prefeitura de Vilhena.
· Identificar as atividades que são desenvolvidas pelas unidades do órgão
público, bem como conhecer a forma com que se aplica o recurso para a
obtenção do produto final (o bem-estar da coletividade).
Metodologia
Este trabalho se constitui de uma pesquisa do tipo exploratório e, para
alcançar os objetivos propostos, a pesquisa foi desenvolvida da seguinte forma:
1. Levantamento de referências bibliográficas sobre o tema

Administração Pública contemporânea dentro do contexto da Reforma
do Estado e dos efeitos no modo de se administrar às organizações
públicas;
2. Análise documental da legislação referente às finanças públicas,
principalmente no que tange á Contabilidade e ao Orçamento Público
(Lei 4.320/64, Lei Complementar 101/2000, legislação ordinária e atos
normativos) utilizando, inclusive, demonstrativos disponibilizados pela
internet, visando identificar aspectos relativos ao modo como às
organizações públicas administram seus recursos financeiros;
3. Análise de contas de despesa do TCER – Tribunal de Contas
do Estado de Rondônia – com a finalidade de identificar os elementos

previstos pela teoria como fundamentais para a elaboração de Sistemas
de Custos dentro de uma organização pública municipal.
4. Coleta de dados e análise de documentos relacionados às contas
da Prefeitura do Município de Vilhena, apoiada em informações coletados
em sistemas gerenciais e documentos internos, destacando as ações do
município na implantação do sistema de custeamento em seus órgãos.
Referencial Teórico
Com a evolução da sociedade e com o evento de privatizações das
empresas públicas, faz-se necessário que os gestores de entidades públicas
conheçam os custos de suas entidades, a fim de poderem tomar as melhores
decisões entre as alternativas de produzir ou de comprar produtos e serviços,
de produzir ou terceirizar serviços.
Partindo desse princípio, Slomski (2003, p.376) conceitua custo como “todo
o sacrifício (consumo) de ativos para a obtenção de produtos ou serviços”.
Martins (2003, p.25) define custo como o “gasto relativo a bem ou
serviço utilizado na produção de outros bens ou serviços”. Já sobre o termo
despesa o mesmo autor dá o conceito de “bem ou serviço consumido direta
ou indiretamente para obtenção de receitas”.
Na contabilidade de entidades públicas, por ser orçamentária, todo o
consumo de recursos é registrado como despesa, seja despesa corrente ou
despesa de capital. No entanto, quando as entidades quiserem proceder ao
cálculo do custo, é necessária a identificação do consumo dos ativos para que
se proceda à mensuração dos custos da produção dos serviços por elas
produzidos e, com a identificação dos ativos consumidos, a entidade deverá
decidir pelo sistema de custeio a ser utilizado para o cálculo do custo.
Ao contrário do setor privado, as experiências com sistemas de custos
no serviço público são bem recentes. Salvo algumas experiências isoladas,
pode-se dizer que não há cultura de custos no serviço público no Brasil,
conforme explica Nunes (1998, p.8). Isto também vale para a maioria das
economias desenvolvidas, especialmente no setor público típico. Já nas empresas
estatais, pela sua relação direta com o mercado, ainda que em regime de
monopólio, sempre houve a necessidade de se produzir alguma informação
sobre custos, pois o mercado requeria uma regra de formação de preços
(dos produtos produzidos pelas estatais). A legislação4 também impôs a
necessidade de avaliar estoques e de apurar lucros, de onde foi reforçada a
4
No caso brasileiro, à Lei das Sociedades por Ações, Lei n.6.404/76, que, entre outras disposições,
estabeleceu a obrigação legal de determinadas demonstrações contábeis.
A Utilização dos custos para avaliação de desempenho de Programas Governamentais.. 61
necessidade de “algum” sistema de custos, pois, pelo seu caráter monopolista,

as empresas estatais nunca tiveram, regra geral, incentivo para apurar custos
com maior discrição.
Nas três últimas décadas os custos passaram a ser fator ainda mais decisivo
na competitividade internacional. Contudo, justamente neste período a
metodologia de custeio tradicional mostrou suas limitações, produzindo
profundas distorções na apuração do custo dos produtos e dos processos de trabalho.
A busca de novas metodologias de custeio passou a ser crucial para empresas
inseridas em mercados competitivos, especialmente onde os processos
produtivos eram mais complexos. Foi aí que surgiu, na segunda metade dos
anos oitenta, o Custeio Baseado em Atividade (ABC). O ABC surgiu
originalmente na indústria, mas mostrou-se igualmente bem sucedido no setor
de serviços (privados).
Para o objetivo deste trabalho, basta registrar que, ao longo do século,
os sistemas de custeio evoluíram muito, que o ABC é uma metodologia
reconhecidamente mais eficaz que suas antecessoras, e que não se trata de um
“modismo”. É exatamente isso que explica Alonso (1999, 7) quando diz que
o método ABC superou parte substancial das limitações das metodologias
tradicionais, ainda que com implementação mais elaborada e custosa.
Preocupação com a qualidade do gasto público

Na visão de Alonso (1999, 1) atualmente o país vive um período de
economia estável, sem inflação e controlável através da política de metas
estabelecidas pelo governo federal a partir do final da década de 90. Essa política
passou a integrar o discurso do Banco Mundial e do Fundo Monetário
Internacional (FMI), além de organizações de outros países como forma de
garantir investimentos estrangeiros visando o desenvolvimento a longo prazo.
Esses organismos internacionais vêm cobrando pela qualidade do gasto público,
e não simplesmente pelo corte de gastos, se empenhando em introduzir a questão
na agenda de Reforma do Estado de diversos países, entre eles o Brasil.
Essa necessidade de investimentos externos culminou também na sanção
da Lei de Responsabilidade Fiscal em 05 de maio de 2000 pelo então Presidente
Fernando Henrique Cardoso. Em contraste com essa realidade atual,
imaginemos que o cenário econômico do Brasil fosse o do início dos anos
setenta, quando a economia nacional apresentava altas taxas de crescimento
econômico, pleno emprego, inflação tolerável, contas públicas saudáveis com
superávit fiscal e baixo nível de dívida pública, alem de equilíbrio nas contas
externas. No período do “milagre econômico”, não havia crise do Estado
nem crise da economia, sendo, portanto, compreensível que naquele contexto
que não houvesse grande incentivo para discutir o tema “custos no serviço
público”. Com a década de oitenta veio a intensificação da crise fiscal do
Estado e a maior exposição da economia nacional à competição internacional,
forçando o Estado a reorientar a política econômica e, em particular, conter
suas despesas. Dada a impossibilidade política de aumentar a carga tributária,
a palavra de ordem passou a ser cortar gastos. A política de corte de gastos
atravessou a década de oitenta e entrou na década atual, alcançando o limite
de suas possibilidades.
A diferença entre despesa e custo tem particular interesse no contexto
atual. Enquanto a despesa é o desembolso financeiro correspondente a qualquer
ato de gestão do governo, o custo mede o consumo de recursos na produção
de um bem ou serviço (custo do produto). O custo também mede o consumo
de recursos pelas atividades das organizações governamentais (custo da
atividade ou de processo).
Como ilustração da distinção entre despesa e custo, Slomski (2003)
observa que:
[...] quando a Administração Pública compra material de con-

sumo (recurso), são feitos dois lançamentos contábeis de
mesmo valor nas contas:
1) Despesa com material de consumo (despesa) e
2) Estoque de material de consumo (ativo). (SLOMSKI,
2003, p. 370)
A despesa só é contabilizada como custo no momento em que alguma

unidade faz a requisição do material de consumo junto ao almoxarifado. A
contabilização do gasto como custo requer a apropriação deste a algum produto
(no custeio tradicional) ou a alguma atividade (no custeio baseado em atividade).
Por ora, basta lembrar que as despesas nos mostram como o governo financia os
recursos que usa ou potencialmente poderá utilizar — despesa com pessoal, despesa
com material de consumo, despesa com equipamento e material permanente,
despesa com serviços de terceiros, despesas financeiras, etc. — enquanto os
custos nos mostram como o governo financia seus resultados - custo de uma aula, custo
de uma consulta médica, custo de um serviço administrativo, custo de uma
operação de fiscalização, etc. Posteriormente será demonstrado um exemplo
de apuração de custo da operação de fiscalização do Município de Vilhena,
analisando o que é classificado como custo e/ou despesa.
O conhecimento do custo dos serviços públicos é fundamental para
atingir uma alocação eficiente de recursos. O desconhecimento dos custos é o
maior indicador de ineficiência no provimento dos serviços públicos.
Dificuldades encontradas na implantação de Sistema de Custos

na Administração Pública
Apesar da necessidade, já apontada, da implantação de um Sistema de
Custos na Administração Pública, isto ainda não foi alcançado por uma série
de situações. Sem esgotar o assunto, abordam-se a seguir, de forma breve,
algumas dessas situações.
Relevância do Princípio da Competência

Independente do método de custeio adotado, visto que seu primeiro
pressuposto é atribuir ao objeto de custeio os recursos que realmente nele
tenham sido aplicados, deve-se dar atenção especial ao conhecimento apurado
no momento em que se considera a efetivada tal aplicação. Essa atenção dada
ao momento em que ocorrem os fatos contábeis (entre eles, os custos) tem na
teoria contábil uma versão que corresponde ao princípio da competência5.
Tal princípio revela a própria razão de ser da contabilidade, de prover
os usuários de informações que ajudarão a tomar decisões, mas sua
compreensão, segundo a Resolução 774/94 do CFC, está diretamente ligada
ao entendimento das variações patrimoniais e sua natureza, seja ela permutativa
ou modificativa. Esse é o ponto que causa a divisão entre pesquisadores que
defendem a permanência do regime misto no ambiente contábil público e a
uma segunda, que prega a mudança na utilização de tal princípio para fins de
uma mensuração mais acurada dos custos de serviços prestados a coletividade.
No âmbito das organizações públicas, por força da Lei nº 4.320/64,
estão obrigados a se submeter às normas de contabilidade pública os órgãos
e entidades da administração direta dos três poderes, as autarquias e as
fundações públicas, nas esferas federal, estadual e municipal. Em conformidade
com essa norma, toda a atividade financeira pública está limitada a ditames de
uma lei orçamentária de periodicidade anual, na qual são previstas as receitas
e fixadas as despesas para o exercício financeiro. Segundo a mesma lei, a
contabilidade pública brasileira deve utilizar os dois regimes contábeis: “regime
de caixa” para as receitas arrecadadas no exercício financeiro e o “regime de
competência” para as despesas empenhadas. Tal procedimento é formalmente
conhecido como regime misto.
Contudo, na administração pública brasileira, não é respeitado
integralmente nenhum dos regimes, o que causa alguma confusão em sua
operacionalização. Para os profissionais que gerenciam empresas no Brasil, o
5
O princípio da competência determina que as receitas e despesas devam ser incluídas na apuração
do resultado do período em que ocorrerem sempre simultaneamente quando se correlacionarem,
independentemente de recebimento ou pagamento. Resolução nº 750/93-CFC.
ideal é ter o regime de competência também para as receitas do setor público,

seguindo assim, a Lei das Sociedades por Ações. Aliás, dentro do próprio
setor público há outra confusão para contabilizar as receitas, visto que, nas
sociedades de economia mista e empresas do setor produtivo, adota-se o
regime de competência para a receita, enquanto nas autarquias, fundações e
órgãos da administração direta adota-se o regime de caixa para a receita.
Analisando essa dificuldade Cruz (2001, 76) enfatiza que:
A confusão gerencial decorrente dessa doutrina fica por conta
do estímulo indireto para os sucessivos déficits financeiros, uma
vez que a dívida ativa é considerada como crédito no ativo
permanente. Isto mesmo: contas a receber no ativo fixo em vez
de ativo corrente, como prescreve a boa doutrina contábil.
A Lei de Responsabilidade Fiscal veio corroborar a questão da

competência à despesa na contabilidade pública, tornando-a exigível, nos termos
do inciso II do art. 50, que reza:
Art. 50 Além de obedecer às demais normas de contabilidade

pública, a escrituração das contas observará as seguintes:
.................................................................................................................................
II – a despesa e a assunção de compromisso serão registradas
segundo o regime de competência, apurando-se, em caráter
complementar, o resultado dos fluxos financeiros pelo regi-
me de caixa;
Do exposto anteriormente pode-se concluir que, mesmo sendo a LRF

um instrumento contábil atualizado, exigindo dos órgãos públicos métodos no
sentido de mensurar os custos dos programas de governo, ainda faltam às
entidades governamentais promoverem reconhecimento de despesas
imprescindíveis a um resultado esperado em matéria de custos, como por
exemplo, as relativas à depreciação e amortização de ativos e à constituição de
provisões para créditos de liquidação duvidosa.
No que tange especificamente a despesa, o que se constata é que, apesar de ser
contabilizada conforme o princípio da competência, seu conceito não permite sua
utilização sem um sistema de custeio, uma vez que não se encaixa na idéia de recursos
consumidos, mas sim de gastos financeiros realizados (ou de obrigações financeiras
assumidas). Para contornar esta dificuldade, faz-se necessária a busca de método que
permita a obtenção de dados sobre o consumo e sobre a alocação destes aos produtos.
Planejamento como definidor de um Sistema de Custos

Atualmente o processo de planejamento fica sujeito a definições inseridas
na Lei do Plano Plurianual, na Lei de Diretrizes Orçamentárias ou no

Orçamento Anual, mesmo destacando aqui a falta de lei complementar
reguladora desses instrumentos de planejamento. Porém, com a ausência de
lei complementar a matéria de planejamento e orçamento, naquilo em que
não contrarie a Constituição Federal de 1988, continuam em vigor os
dispositivos previstos na Lei nº 4.320/64, no Decreto-lei nº 200/67, por
força do princípio constitucional da recepção e mais recentemente pela Lei
Complementar nº 101/2000 - LRF.
Nota-se que a Lei de Responsabilidade Fiscal cobra, no seu art. 4º, que a
LDO atenderá normas relativas ao controle de custos e à avaliação de resultados
dos programas, o que vem sendo previsto nas Leis de Diretrizes Orçamentárias
Anuais do Município de Vilhena nos exercícios de 2004, 2005 e 20066 sem, contudo,
utilizar plenamente essa metodologia na aplicação dos recursos do orçamento.
Verifica-se ainda que no conteúdo da Lei nº 4.320/64 e do Decreto-lei
nº 200/67 a existência de uma concepção de planejamento ampla, sustentada
por uma organização administrativa, tendo como princípios fundamentais: o
planejamento, a coordenação, a descentralização, a delegação de competência
e o controle. Contudo, essa necessidade é apontada pela LRF ao obrigar a
administração pública a manter sistema de custos que permita a avaliação e o
acompanhamento da gestão financeira, orçamentária e patrimonial, o que,
provavelmente, impulsionará essa integração.
Orçamento e Custos
A administração pública vem mantendo os registros de todas as operações
em seus sistemas sob o aspecto financeiro e contrapartidas patrimoniais, com
a prioridade de verificar a legalidade dos atos dos administradores, em prejuízo
de sistemas que permitam verificar os resultados atingidos. A falta de um
sistema que proporcione essas informações inviabiliza medir o desempenho
da administração. A escrituração da execução orçamentária no âmbito dos
municípios, aparentemente, poderia indicar que existe uma facilidade para se
alocar os gastos aos programas com a utilização da classificação programática
baseada em programa e projeto/atividade.
Segundo Silva (2003):
Para se atingir a plena satisfação da população, a administra-

ção pública é dividida, segundo a atividade que exercem em:
Atividade-meio, que envolvem o próprio papel do Estado e
sua estrutura às necessidades da população (recursos huma-
6
Respectivamente Leis Municipais: 1.726 art. 48; 1.852 art. 50; 1.942 art. 50.
nos, material e patrimônio, serviços gerais, etc);

Atividade-fim, que estão voltadas para o efetivo atendimen-
to das demandas da população (justiça, educação, saúde, agri-
cultura, etc.). (SILVA, 2003, p.24)
Contudo, em decorrência da dificuldade de introdução do conceito de

programa, determinados gastos de apoio administrativo e de pessoal deixaram
de ser, inicialmente, planejados diretamente no programa finalístico, sendo este
definido como o programa que resulta em bens ou serviços ofertados
diretamente à sociedade. Os gastos de apoio administrativo englobam ações
de natureza tipicamente administrativa como, por exemplo, a manutenção e
conservação de bens imóveis, a manutenção de serviços de transporte, a
manutenção de serviços gerais e a administração de recursos humanos. Apesar
do programa de apoio administrativo colaborar para a realização dos objetivos
dos programas finalísticos e demais programas, suas despesas, até o momento,
não são associadas a esses programas. Em decorrência, não é possível se ter
conhecimento de quanto de recurso foi consumido para se atingir os resultados
dos programas finalísticos.
Apenas, como exemplo, de que a dotação orçamentária não é alocada
devidamente nos programas de governo a serem executados por cada entidade,
será utilizado o orçamento da Secretaria Municipal de Esporte e Cultura
(SEMEC) da Prefeitura de Vilhena para o ano de 2006.
Observa-se no orçamento da SEMEC que apenas o programa de
Apoio Administrativo recebeu recursos para pessoal (em negrito no quadro
1) para atender as necessidades administrativas da entidade, ou seja, os
programas Promoção ao Esporte e Promoção a Cultura não receberam
previsão de recurso de pessoal para a sua execução. Isto mostra que a peça
orçamentária não permite ser utilizada como instrumento de alocação de
recursos aos produtos e programas, sendo necessário uma nova alocação
dos recursos aos produtos e programas da entidade. Este procedimento,
sendo adotado, permitiria uma correta avaliação do uso dos recursos em
relação aos programas.
Tabela 1. Orçamento SEMEC 2005 (em R$ 1,00)

A prática de alocar recurso de pessoal em apenas um programa é
observada também em outras unidades. Como já foi comentado no item 1.1,
no orçamento de 2006, verificou-se que das 31 Unidades Orçamentárias

existentes 20 têm dotação para pagamento de pessoal da ativa e que apenas 2
fizeram previsão para despesas de pessoal em mais de um programa. As
demais apresentam dotação em somente um programa, aos moldes da
Prefeitura de Vilhena. Esta forma de contabilizar toda despesa de pessoal, em
apenas um programa, dificulta a implantação de um sistema de custos, sendo
necessário que seja dado um tratamento adequado aos recursos, de modo a
serem contabilizados nos programas nos quais foram consumidos.
Sistemas utilizados em órgãos públicos brasileiros

Governo do estado da Bahia
O Sistema ACP – Apropriação de Custos Públicos, instituído pelo
Governo do Estado da Bahia em fevereiro de 2003, é uma das mais recentes
iniciativas concretas de um Sistema de Custo voltado para a realidade das
organizações públicas.
Instituído pelo Decreto nº 8.444/2003 no âmbito de toda a
Administração Pública Estadual, o sistema está sendo implantado nos diversos
órgãos estaduais, seguindo um cronograma de etapas de desenvolvimento
que se iniciou com os estudos preliminares em meados de 2001.
Sob responsabilidade da Secretaria de Fazenda, o ACP foi concebido
com a criação de centros de custos baseando-se na estrutura funcional de
cada secretaria, propondo o método de custeio ABC para alocar despesas às
diversas atividades desenvolvidas pelos órgãos governamentais.
A captura dos custos é feita diariamente pelas liquidações ocorridas na
Contabilidade Pública submetendo os dados a um “banco de regras de
apropriação” pré-definidas pelo responsável do setor. Após esse procedimento,
o sistema confronta a liquidação com uma determinada lista de parâmetros,
que identificam o elemento de despesa, o sub-elemento, o projeto ou atividade,
etc. Procedendo-se assim à departamentalização do gasto, capturando dados
inclusive de outros sistemas.
Abaixo, demonstra-se uma tela do sistema ACP disponibilizando os

custos em Administração Tributária:
Figura 1. Tela do sistema ACP do governo da Bahia

Disponível no site www.sefaz.ba.gov.br
Nem mesmo todos esses adjetivos qualificam o ACP para uma série de
organizações menores, posto que, sua complexidade apresentada no plano
de contas dificulta em muita sua utilização em prefeituras menores e autarquias
que dependem de dados demonstrados de forma mais simplista. Contudo, a
apropriação pode obedecer também a critérios manuais, quando não se
consegue dados mais concretos sobre as atividades desenvolvidas o que,
somando positivamente ao contexto geral, torna o sistema reputado como
uma das melhores aplicações práticas da contabilidade gerencial no âmbito
das organizações públicas brasileiras.
Prefeitura do Rio de Janeiro

A Controladoria Geral do Município do Rio de Janeiro constatou a
insuficiência de informações de custos existentes na administração pública e a
contínua preocupação com a economicidade das ações de governo, nutrindo e
aperfeiçoando um estudo com o propósito de se criar metodologias e critérios
para o desenvolvimento de uma ferramenta de controle interno que permitisse
levantar indicadores de custos dos serviços prestados pela Prefeitura do Rio.
O método utilizado pelo Controlador Geral da Prefeitura do Rio de
Janeiro, Prof. Lino Martins da Silva, utilizou como piloto as secretarias
municipais de Desenvolvimento Social (SMDS) e a de Educação (SME),
constatou mais uma vez a necessidade do aprimoramento da rotina

organizacional com a implantação de uma cultura voltada para a apuração de
custos, tendo o comprometimento de todos os segmentos do Município.
Com um método de custeio adequado a sua realidade, por parte da
entidade pública, seria possível saber o custo por área geográfica e a distribuição
do número de unidades (creches, escolas, etc) e dos atendimentos na cidade,
disponibilizando ao administrador público uma ferramenta que auxiliará a
direcionar as suas ações de governo para as áreas mais carentes, sendo com
isso de grande auxílio quando da elaboração da Proposta Orçamentária.
Serviram como fontes de informação para a apuração dos custos os
sistemas corporativos do Município (pessoal, gêneros alimentícios, convênios).
Com a automatização do processo de extração dos dados, a demanda aos
órgãos de ponta para alimentar planilhas ou tabelas foi praticamente extinta.
Abaixo se demonstra um exemplo de modelo adotado no Município do Rio
de Janeiro para levantar os custos por tipo de atendimento, demonstrando
claramente a evolução durante o exercício.
Figura 2. Tela do SIG da prefeitura do Rio de Janeiro.

Fonte: www.rio.gov.br/cgm
O sistema de apuração de custos da Prefeitura do Rio ainda está sendo em

fase de elaboração, como um de seus módulos do sistema de informações
gerenciais, o que demonstra, claramente, a complexidade do tema, mesmo em
um órgão público que possui uma equipe habituada também ao setor privado de
grandes corporações, e essa, por sua vez, tem a frente um dos melhores professores
da área, considerado por muitos como o papa da Contabilidade Pública.
Tribunal de Contas Estado de Rondônia

A implantação de um Sistema de Custos no âmbito da Administração
Pública significa não somente o cumprimento de um dispositivo legal, mas a

introdução de um importante instrumento de gestão capaz de indicar o nível
de desempenho do governo com relação aos produtos e serviços gerados, às
atividades desenvolvidas e aos processos executados, para atendimento das
diversas demandas da sociedade.
O Tribunal de Contas do Estado de Rondônia apresentou aos seus
jurisdicionados, em fevereiro de 2003, um modelo de sistema de custos para
o setor público (Custeio Por Atividades), passando a ser utilizado de forma
sistemática com o intuito de servir como base de conhecimento para que
municípios e outros órgãos interessados no método pudessem avaliar seus
prós e contras, para sua possível implantação no futuro.
As atividades seriam classificadas em grupos homogêneos, baseados em
características similares e logicamente relacionadas. Originalmente, agrupadas
em nível de produto. Pretende-se, na verdade, conhecer as atividades que são
desenvolvidas pelo Órgão (Unidade Orçamentária), bem como conhecer a
forma com que se gasta o recurso para obtenção do produto final, por unidade
de tempo. Referente aos recursos utilizados de forma direta o TCER não
observa dificuldade na atribuição dos custos. Quanto aos utilizados de forma
indireta, definidos segundo os critérios específicos de rastreamento, observa-
se que a aplicação prática do sistema demonstra uma dificuldade no sentido
de se obter tais dados de outros setores do TCER e proceder, posteriormente
lançado manualmente em planilhas.
Na visão original do sistema, o conhecimento, então decorrente,
possibilitará auxílio ao processo decisório no monitoramento dos
procedimentos de eficiência do gasto, e dos ganhos adicionais de produtividade
implementados ao longo das execuções orçamentárias, ofertando
conseqüentemente às -medidas de desempenho. Interessa, com a metodologia
adotada, medir o custo e o desempenho das atividades que se encontram
inseridos nos serviços prestados. Em linhas gerais a equipe de rastreamento
de custos deverá determinar -quais os recursos necessários à execução da atividade,
quais as quantidades consumidas e quais os custos decorrentes.
Não obstante a contribuição para o novo tema na área de conhecimento
da contabilidade gerencial, o método utilizado no Tribunal de Contas do
Estado de Rondônia, a nosso ver, não se aplica facilmente aos seus
jurisdicionados, visto que a essência dos serviços prestados pelo próprio TCER
está bem longe da complexidade de programas governamentais de uma
prefeitura municipal, por menor seja sua realidade.
Outro item a ser destacado é que, além do critério de rateio/rastreamento,
o método não utiliza depreciação dos equipamentos disponíveis e também
não se atém as dificuldade técnicas do princípio de caixa, restringindo seu

campo de atuação à medir, basicamente, os gastos por gabinete de conselheiro,
departamentos internos e atividades correlatas. Tal metodologia se aplica
perfeitamente as necessidades gerenciais do órgão, contudo se resume ao seu
ambiente interno, impossibilitando sua aplicabilidade aos municípios, um dos
objetivos do TCER quando na sua formulação.
Sistemas de custeio para as entidades da Administração Pública

Cada ente de uma administração pública, para cumprir as suas atribuições,
está estruturado de determinada forma e com características próprias,
implicando em uma grande quantidade de entidades diferentes, o que exige
um sistema de controle diferenciado. Isto torna difícil determinar qual seria o
melhor sistema de custo a ser adotado na administração pública, tendo em
vista a diversidade de serviços prestados pela administração pública como,
por exemplo, saúde, educação, segurança além de atividades internas como:
planejamento, controle, pesquisa, entre outras, que em função de suas
características, demandam sistemas de custos diferentes.
A necessidade da existência de sistemas de custos voltados para as
características individuais de cada entidade é lembrada por Martins (2003,
p.362) quando afirma que o uso de pacotes pré-moldados pode não resultar
no sucesso pretendido e que “o que um vizinho necessita em termos de informações não
é necessariamente o mesmo o que o outro precisa”, completa seu raciocínio dizendo
que “o fato de um sistema estar funcionando satisfatoriamente com um concorrente não
implica que ele tenha sucesso no outro, já que o grau de sofisticação em termos de estrutura
administrativa, qualidade de pessoal e educação pode ser diferente”.
Figura 2.
Visão geral
do sistema de
custos
No sentido de que qualquer sistema de custeio pode ser empregado na

administração pública, Slomski (2003, p.392.) afirma que até o momento, o
assunto mereceu poucos estudos e acrescenta que os Métodos de Custeio por
Absorção, Variável ou Direto, Baseado na Atividade e o Padrão “podem ser
utilizados com sucesso pelas entidades públicas para medição de desempenho dos gestores
públicos e seus colaboradores”.
Aplicação de métodos de custeio à realidades do Município de Vilhena
Histórico
O Município de Vilhena tem população estimada em 63.947 habitantes7
e está categorizado entre os quatro maiores do Estado de Rondônia e, nos
últimos dez anos, em virtude da expansão do setor agroindustrial, em particular
a cultura da soja e do girassol, ocasionada por sua localização geográfica e
clima favorável, propiciando ao município um desenvolvimento econômico
considerável, tem atraído famílias de inúmeras cidades vizinhas e de outros
estados brasileiros em busca de empregos que estão sendo gerados pela
instalação de indústrias de beneficiamento desses produtos. Em conseqüência
disso, serviços prestados a comunidade têm recebido um aumento significativo,
verificado no número cada vez maior de pessoas que solicitam número de
vagas nas escolas municipais, leitos no hospital regional da cidade e limpeza
de ruas, extrapolando o número idealizado no último plano municipal (PPA
2001-2005) e ocasionando, em muitos casos, uma superlotação com
comprometimento do atendimento.
Exemplo disso são as escolas da rede municipal que, apesar de todos os
esforços envidados em ampliar a oferta de vagas na Educação Infantil e
Fundamental nos últimos quatro anos, não possuem mais um espaço físico
adequado para acomodar, de modo satisfatório, toda a clientela oriunda desse
crescimento econômico. Desse modo, a Secretaria Municipal de Educação deve
procurar investir todos os recursos institucionais destinados à educação, na
melhoria da qualidade das suas instalações físicas e em capacitação de servidores
para melhorar a qualidade dos serviços oferecidos pela rede municipal de ensino.
Para exprimir as metas anuais a Secretaria Municipal de Educação, assim como
as demais unidades administrativas do município, precisaram se adaptar a realidade
exigida pela Instrução Normativa 009/2003 do TCER, visando oferecer a peça de
planejamento governamental uma temática mais técnica sem os interesses de marketing
pessoal para o gestor observado em planos municipais das ultimas décadas.
7
População estimada em 01.07.2005 segundo o IBGE – www.ibge.gov.br Acesso em 15.04.2006
Com isso, as ações implementadas pelos programas em cada da área de

atuação, consubstanciadas na Lei nº. 1.941/2005 (que dispõe sobre o Plano
Plurianual do Município para o período 2006-2009) foram estabelecidas visando
aumentar a oferta de serviços básicos sob sua responsabilidade como vagas
disponíveis nas escolas e leitos vagos nos postos de saúde, implementando
ações que melhorem as condições de acesso a essa clientela, de forma que a
mesma tenha a sua permanência assegurada com os níveis de qualidade
almejados para a população vilhenense.
Ao levantar os custos para criação de programas de governo visando
resolver parte dos problemas acima apresentados, o Município de Vilhena
criou uma comissão municipal de planejamento, com técnicos familiarizados
com as áreas específicas, que utilizaram nesse processo, métodos muito
parecidos com sistema de custeio para levantamento de dados imprescindíveis
para consecução dos objetivos propostos.
Exemplo prático do modelo de três dimensões

Utilizando os dados coletados junto à Secretaria Municipal de Fazenda
da Prefeitura Municipal de Vilhena, Estado de Rondônia, conforme despesa
realizada pelo Setor de Tributação durante o mês de fevereiro de 2005, tenta-
se rastrear os custos de cada atividade. Para fins de departamentalização
considera-se parte do gasto classificado no projeto atividade 2.010 (Manutenção
das Atividades da SEMFAZ) que é restrito ao setor de fiscalização,
desconsiderando assim potenciais Unidades de Custo, tais como, setores de
contabilidade, dívida ativa, tesouraria e arquivo.
Usando a apropriação dos seguintes números após a departamentalização
dos gastos para a Unidade de Custo determinada pela Secretaria de Fazenda,
constata-se que o consumo dos serviços de suporte aos programas finalísticos
prestados pelo departamento realizam as seguintes atividades:
Para realizar estas atividades o órgão possui os seguintes recursos disponíveis:

Veículos: 6 (sendo 5 motos e 1 carro)
Servidores: 15
Terceiros: 8
Computadores: 12
Imóveis: 01
Os itens de custo representam o consumo destes recursos medidos em
termos monetários. O rastreamento previsto no método ABC tem por objetivo
descobrir o quanto de cada recurso é consumido por cada atividade.
Para fazer este rastreamento foram escolhidos direcionadores de atividades
para os Itens de Custo, para medir as taxas de consumo dos mesmos por
estas atividades, segundo a tabela a seguir:
Tabela 2. Direcionadores de atividades para itens de custo

Previamente foram coletados os seguintes valores para o cálculo das
taxas de consumo dos Itens de Custo pelas Atividades:
Tabela 3. Valores coletados conforme recursos disponíveis

Transformando a matriz em termos percentuais temos:
Tabela 4. Distribuição dos itens em percentuais utilizados nas

atividades
Observa-se aqui que não está sendo cogitada ociosidade no uso de
nenhum recurso. Nesse exemplo há uma hipótese, para fins de simplificação,
de que os recursos são utilizados durante todo o tempo disponível.
Aplicando a matriz sobre os valores apropriados de cada item de custo,
chega-se ao seguinte conjunto de dados:
Tabela 5. Valor gasto distribuído sobre o percentual utilizado em
cada atividade
Portanto no exemplo dado, o custo da atividade “Fiscalizar empresa” é

da ordem de R$ 40.804,98, pois esta atividade consome:
Proposta de método de Custeio por Absorção aplicado para a

Prefeitura de Vilhena
Nessa proposta, utilizamos como referencial a Secretaria Municipal de
Obras que, através de seu departamento de estradas vicinais, resolveu estabelecer
como meta do PPA a manutenção da Estrada Vicinal na Linha 15, no Distrito

de Nova Conquista, distante cerca de 50 km da sede do município. Para esse
trabalho mobilizou uma equipe de pessoal, material de consumo e, ainda,
disponibilizou equipamentos para a realização, que teve duração de um mês.
Considerando que os equipamentos utilizados estão em um razoável estado
de conservação (o que geralmente não ocorre no âmbito das máquinas do
setor público) se procede à depreciação dos mesmos em 60 meses.
Calculemos o custo linear do trabalho realizado, utilizando o sistema
por absorção na proposta de Slomski e as informações a seguir:
1. Mão-de-Obra Direta............................$ 124.256,00
2. Os encargos sociais sobre Mão-de-Obra Direta são de:
· 5% de previdência social
· 4% de assistência social
· 3% de seguro de acidente de trabalho
3. Material de consumo...........................$ 35.000,00
4. Combustível........................................$ 55.000,00
5. Os equipamentos disponibilizados para o trabalho foram os abaixo
discriminados com dois anos de uso:
· 04 caminhões, no valor de $ 385.000,00.
· 02 retroescavadeira, no valor $ 135.000,00.
6. Os custos indiretos do período foram de $ 57.185,00, assim
distribuídos:
· Mão de obra indireta: $ 45.000,00
· Encargos sociais : $ 4.950,00
· Material de consumo: $ 4.135,00
· Serviços de terceiros: $ 3.100,00
Outras informações:
a) Durante o mês foram recuperados 34,52 KM de estrada linha 15.
b) Dados preliminares estabeleceram que os serviços seriam basicamente:
1. Limpeza mecanizada
2. Homogeneização
3. Compactação da plataforma a 95% do PN (8,00 m)
4. Construção de valetas com 10,00 m para escoamento da água a cada 1 KM
5. Placa de obra de 10 m2
c) Considerou-se para previsão o INCC (Índice Nacional da Construção
Civil) e a tabela utilizada pelo DEVOP (Departamento de Viação e Obras Públicas)
do Governo do Estado de Rondônia.
d) O rateio dos custos indiretos é baseado nas equipes, considerando–se que o
departamento de manutenção de estradas vicinais possui 25 equipes de manutenção.
Tabela 6. Planilha utilizando sistema de custeio por absorção
Fonte Base: SLOMSKI, Valmor. Manual de Contabilidade Pública. 2.

ed. São Paulo: Atlas, 2003.
Conclusão
Com o advento da Lei de Responsabilidade Fiscal, a contabilidade pública
teve que adaptar seu processo no manuseio e análise das informações
disponibilizadas. Atualmente, a busca pela qualidade do gasto público se apóia
sob a ótica de avaliação das ações de governo e dessa forma necessita de
indicadores de eficácia (alcance das metas desejadas), eficiência (custo em relação
ao benefício) e efetividade (satisfação dos usuários). Pode-se notar que a gestão
de custos está presente nesses três critérios de avaliação.
As observações efetuadas no levantamento bibliográfico permitem
concluir que os sistemas de custos e as práticas gerenciais decorrentes da sua
utilização encontram fundamentos teóricos na doutrina contábil, mesmo sendo
de difícil implantação, visto que essa mesma doutrina não aponta qual o sistema
mais adequado à realidade dessa nova instituição pública. Contudo, a pesquisa
também revelou que a aplicação de tais fundamentos encontra amplas
possibilidades de êxito na realidade do setor público, mediante a construção
de sistemas de custos que se baseiem na Contabilidade Pública (financeira)
aproveitando a classificação funcional-programática do orçamento, atingindo,

assim, uma ampla gama de objetivos de natureza gerencial.
A pesquisa também constatou problemas operacionais com a carência
de algumas informações não geradas pela Contabilidade Pública, a qual enfatiza
o caráter financeiro no registro das transações efetuadas, esquecendo de outras
abordagens de ordem econômica que podem ser ampliar seu potencial gerador
de informações gerenciais. Não se trata, aqui, de mudar a Contabilidade Pública,
pois a mesma é coerente com os seus objetivos, cumpre somente agregar
novas informações às já existentes para viabilizar um tratamento gerencial dos
dados contábeis.
A crescente informatização das atividades de administrações públicas
municipais, principalmente no caso estudado (a Prefeitura de Vilhena) com a
produção de novos sistemas a cada dia, tem dois pontos a se destacar. O
primeiro é a dificuldade na implantação deste objeto de estudo em virtude da
diversidade de plataformas existentes e utilizadas por diferentes órgãos; O
segundo é um destaque positivo, visto que esse processo de informatização
das atividades estatais caminha para uma integração entre bases de dados à
medida que forem desenvolvidos sistemas integrados na área de gestão de
informações públicas.
Entende-se que o tema “custos para administração pública” vem abrindo,
a cada estudo, novas vertentes para pesquisas que venham a visualizar as
particularidades de cada área de atuação do Governo, na Educação, na Saúde,
na Segurança Pública, etc. Com o desenvolvimento teórico, paralelamente a
iniciativas práticas de implantação, é possível que a gestão de custos no setor
público caracterize naturalmente a evolução dos sistemas de custos,
incorporando-se às novas formas de gerenciamento preconizadas pela agenda
de reformas do Estado neste início do século XXI.
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Capítulo 4
PROPOSTA DE BALANÇO SOCIAL PARA A ÁREA PÚBLICA
MUNICIPAL E SUA APLICAÇÃO NO MUNICÍPIO DE VILHENA – RO
Fabiola Marques Pimentel1
Lelio Miki Hataka2
RESUMO
-----------
Para manter uma boa política de desenvolvimento social, é necessário
empenho, discernimento e dedicação dos administradores municipais, no
intuito de melhor gerir os recursos próprios e buscar outros junto às demais
esferas do Governo. Tais recursos destinam-se, além do funcionamento da
máquina administrativa, à manutenção e ampliação de programas sociais e de
atendimento à população, com a finalidade de diminuir a desigualdade social.
Ou seja, faz-se necessário desenvolver uma sólida e profunda Responsabilidade
Social nos administradores, na busca por um maior, melhor e mais justo
desenvolvimento humano, social e ambiental. O tema ora abordado consiste
na elaboração de um modelo de Balanço Social voltado para área Pública
Municipal, aplicando-o ao município de Vilhena – RO, baseando-se em
pesquisas bibliográficas e tem como objetivo propor uma metodologia de
apresentação das informações e resultados alcançados no desempenho das
suas atividades administrativas, decorrentes da atuação como Agente Público.
Desta forma, o Balanço Social cumpre os propósitos de estruturar, organizar,
simplificar e informar seus usuários sobre as realizações, contribuições e obras
para o desenvolvimento sócio-econômico, bem como, objetiva servir de
instrumento interno de reflexão, de modo que, anualmente, os gestores
públicos possam planejar, acompanhar e avaliar comparativamente o
1
Licenciada em Letras pela UNIR e Pós-Graduanda em Controladoria de Negócios e Gestão. E-mail:
fabiola_vla@hotmail.com
2
Bacharel em Ciências Contábeis pela UNIR. Pós-Graduando em Controladoria de Negócios e
Gestão. E-mail: hataka@hotmail.com
Proposta de Balanço Social para a área pública municipal e sua aplicação... 81
desempenho das ações que denotem responsabilidade social em sua área de

competência. Trata-se, portanto, de uma proposta, e como tal, poderá ser
implantada, avaliada e aprimorada.
PALAVRAS-CHAVE: Desigualdade Social. Responsabilidade.

Desenvolvimento.
Introdução
Há muito se fala em responsabilidade social na esfera da iniciativa privada.
De fato, pode-se observar que no Brasil algumas empresas, têm levado a sério
suas relações com a comunidade, com o meio ambiente e com seu próprio
corpo de funcionários, até porque, nos últimos anos, essas relações tornaram-
se uma questão de estratégia financeira e de sobrevivência empresarial, quando
pensa-se a longo prazo. Isto sem falar do lado ético e humano que a
responsabilidade social envolve, e por sua vez, pode desenvolver.
Não se pode negar que o sucesso das organizações tem como plano de
fundo a ética, que pode ser caracterizada como uma ação responsável em
termos não apenas econômicos, mas principalmente sócio-ambientais, e
apresenta-se como o sustentáculo de uma grande organização.
Nesse contexto, a contabilidade tem entre seus objetivos refletir a
realidade patrimonial, ao passo que procura apresentar, por meio do sistema
de informações contábeis, um conjunto de demonstrações capazes de suprir
as necessidades informativas de seus usuários.
Esse sistema, vem tradicionalmente sendo constituído por informações
de ordem financeira, econômica e patrimonial, as quais não atendem aos
anseios dos usuários interessados em informações de cunho social e ambiental.
Nesse ambiente, surge então, o Balanço Social (BS), um demonstrativo que
tem como objetivo suprir tais necessidades.
Conforme Iudícibus et al. (2000): “Conceitua-se como ‘usuário’ toda pessoa
física ou jurídica que tenha interesse na avaliação da situação e do progresso de
determinada entidade, seja empresa, ente de finalidades não lucrativas, ou mesmo
patrimônio familiar”. Os autores destacam que os usuários das informações
fornecidas pelo BS podem ser: trabalhadores, acionistas, diretores,
administradores, gestores, fornecedores, clientes, contribuintes, sociedade,
governos, estudiosos, concorrentes, sindicatos, entre outros.
Silva (2002), classifica os usuários das informações contábeis do setor
público em três grupos de interesse, quais sejam:
a) cidadãos, para quem o governo é principalmente responsável;
b) os membros do Legislativo, que representam os cidadãos;
c) os investidores e os credores, que emprestam recursos ou

que participam no processo de financiamento.
Segundo Souza (1997) “[...] as prefeituras são sociais, mas geralmente
privatizadas em suas práticas e desligadas do interesse maior, o da coletividade.
Não custa publicar um BS adaptado às prefeituras.”
Devido ao reconhecimento da veracidade desta afirmação, a pesquisa
direciona-se à área pública municipal, onde os estudos ainda são pouco difundidos,
uma vez que as bibliografias existentes estão mais voltadas para a área privada.
A proposta ora apresentada é um estudo para adaptação do BS de
empresas privadas para a área pública, com o mesmo propósito, qual seja,
apresentar-se como um instrumento para acompanhar e avaliar as atividades
sócio-ambientais do agente público.
Visando maior clareza na apresentação da pesquisa, obtida com base
nas leituras das bibliografias, será adotada a seguinte seqüência na estruturação
do artigo: histórico da origem; ética e transparência; objetivos do BS;
metodologia de elaboração; modelo proposto do BS; aplicação do modelo
e considerações finais.
Evolução do conceito de balanço social

Para desempenhar suas atividades produtivas, as empresas utilizam-se
de recursos da sociedade, seja na forma de recursos naturais; financeiros, de
acionistas e clientes; recursos intelectuais e capacidade de trabalho dos seus
funcionários; infra-estruturas e ordem institucional e legal providas pelo Estado
em nome da sociedade, conforme difunde Martins (1997). O autor destaca
ainda que tais recursos são transformados e retornam para a sociedade na
forma de produtos e serviços por ela demandados.
Infere-se que em decorrência de suas atividades, a empresa gera lucros
que remuneram o capital investido pelos acionistas; gera empregos diretos e
indiretos que proporcionam condições de sobrevivência, bem-estar e realização
profissional e pessoal aos empregados; paga tributos; promove a obediência
às leis e às relações contratuais, contribuindo para a estabilidade institucional
e política; promove o progresso e o desenvolvimento tecnológico.
Muitas organizações, além das obrigações que lhe são impostas, assumem
outras motivadas por princípios e valores éticos incorporados na sua cultura
organizacional. Numa faixa de variação bastante ampla, as empresas praticam
o que se tem convencionado chamar de Responsabilidade Social.
Em contrapartida aos benefícios sociais gerados, as atividades
empresariais também resultam custos sociais, como o da redução do estoque
de recursos naturais; os decorrentes de poluição ou degradação do meio
ambiente; acidentes de trabalho; incentivos fiscais; custos decorrentes de

eventuais práticas desleais ou desrespeito ao interesse público, entre outras.
Ribeiro (1998) apresenta a seguinte reflexão:
Ao captar, do meio ambiente, recursos naturais renováveis

ou não, a empresa está se utilizando do patrimônio da huma-
nidade. Tais recursos, quando não consumidos totalmente, e
devolvidos de forma deteriorada, afetam negativamente o
patrimônio natural, via redução do volume de água potável,
do nível de qualidade do ar, da diminuição da área de terras
habitáveis, restringindo, portanto, as condições de vida das
gerações futuras, e até mesmo da presente. E, quando consu-
midos total e indiscriminadamente, provocam sua extinção.
(RIBEIRO, 1998:35)
Segundo o autor, os modelos tradicionais e normalizados de

demonstração dos resultados da empresa e de avaliação do seu desempenho
econômico e financeiro são limitados e insuficientes. Desde o início do século
XX, mas principalmente a partir da década de 60, têm havido iniciativas e
propostas de modelos que possibilitem também a avaliação do desempenho
das atividades sócio-ambientais a favor do comportamento ético e que denota
responsabilidade social das empresas. Tais modelos têm recebido a
denominação genérica de Balanço Social (BS).
Enfatiza ainda o autor que, somente a partir dos anos 60 nos Estados
Unidos da América, que os estudos partiram das Universidades e as características
principais do “modelo” dirigiram-se aos aspectos sociais públicos, às questões
da diminuição da violência e da melhoria da relação das empresas com os
consumidores. No início da década de 70 na Europa – particularmente na
França, Alemanha e Inglaterra – que a sociedade iniciou uma cobrança por
maior responsabilidade social das empresas e consolidou-se a própria necessidade
de divulgação dos chamados Balanços ou Relatórios Sociais.
Segundo Torres (2001), o primeiro BS da história das empresas e que
pode ser classificado como um marco na história dos Balanços Sociais
aconteceu na França em 1972, foi o ano em que a empresa Singer publicou
seu BS. Em 1977, também na França, foi aprovada uma Lei que tornava
obrigatória a realização de BS periódicos para todas as empresas com mais
de 700 funcionários. Posteriormente caiu para 300 funcionários.
No Brasil, o BS é alvo de discussões e estudos da Associação dos
Dirigentes Cristãos de Empresa - ADCE desde a metade da década de 60
(RIBEIRO, 1999). Na década de 80, a Fundação Instituto de Desenvolvimento
Empresarial e Social – FIDES chegou a elaborar um modelo.
Em 1984, foi realizado o BS da Nitrofértil, empresa estatal situada na

Bahia, e foi considerado o primeiro documento brasileiro do gênero. Porém,
só a partir do início dos anos 90 é que algumas empresas passaram a priorizar
esta questão e divulgar as ações realizadas no que diz respeito à
Responsabilidade Social, em relação à comunidade, ao meio ambiente e ao
seu próprio quadro de funcionários.
Desde meados de 1997 o sociólogo Herbert de Souza - o Betinho
(1935-1997) e o Instituto Brasileiro de Análise Sociais e Econômicas (IBASE)
vêm tentando chamar a atenção dos empresários e da sociedade para a
importância e a necessidade da realização do balanço social das empresas em
um modelo único e simples.
Um modelo foi desenvolvido no IBASE em parceria com diversos
representantes de empresas públicas e privadas, a partir de inúmeras reuniões
e debates com setores da própria sociedade, desenvolveu um modelo que
tem a vantagem de estimular todas as empresas a divulgar seu BS, independente
do tamanho e setor.
Se a forma de apresentação das informações não seguir um padrão
mínimo, torna-se difícil uma avaliação adequada da função social da
organização ao longo dos anos. Os indicadores desenvolvidos ajudam as
análises comparativas ao longo do tempo ou entre outras empresas do mesmo
setor. No modelo sugerido pelo IBASE, a sociedade e o mercado são os
grandes auditores do processo e dos resultados alcançados.
Em 1998, para estimular a participação de um maior número de corporações,
o IBASE lançou o Selo Balanço Social IBASE/Betinho. O selo é conferido
anualmente a todas as empresas que publicam no modelo sugerido pelo IBASE,
dentro da metodologia e dos critérios propostos. O selo demonstra que a empresa
já deu o primeiro passo para tornar-se uma verdadeira empresa-cidadã.
Recentemente, o Conselho Federal de Contabilidade – CFC, elaborou
a Resolução CFC nº 1.003/2004 , estabelecendo procedimentos para
evidenciação de informações de natureza social e ambiental. A NBC (Normas
Brasileiras de Contabilidade) T 15 tem com o objetivo demonstrar a sociedade
a participação e a responsabilidade social das entidades. Esta Norma vem
propor uma sistematização de procedimentos a serem seguidos, dando uma
legitimidade institucional as divulgações desta natureza. Tal norma foi
aprovada em 19 de agosto de 2004 e entra em vigor a partir de 1º de janeiro
de 2006. O CFC recomenda a sua adoção antecipadamente.
Ética, responsabilidade e transparência
A responsabilidade social relaciona-se à ética de responsabilidade, que
advém da ética pessoal. Nesse contexto, é razoável admitir-se que a pré-
condição para a existência de uma nova ética nas organizações está nos
indivíduos, na ética pessoal. Para Passos (2004) “A organização ética é aquela
que valoriza o ser humano, que age de forma responsável, equilibrando seus
interesses econômicos com os sociais [...]”.
Passos (2004) destaca ainda que “É um ato humano e ético não aceitar
verdades prontas, de forma imposta, mas aquelas que a consciência crítica
aponta como aceitáveis”.
A estrutura governamental é composta por pessoas que são escolhidas
para administrar os bens públicos, e deve ser de forma responsável e
transparente. Por maiores que sejam as dificuldades, o gestor público tem
obrigação de mostrar a verdade ao povo, mesmo que isso impute em algo
negativo para sua imagem, como por exemplo, um desastre ecológico, caso
ocorra, ao invés de esconder a verdade, deve buscar auxílio junto a comunidade
para solucionar o problema, não medindo esforços no sentido de minimizar
seus impactos para o meio ambiente e, sobretudo, garantir o atendimento e
orientações necessários à população.
A transparência deve ser uma regra a ser seguida pelo gestor, e para
facilitar sua prática, recomenda-se a gestão comunitária, com a participação
de pessoas da comunidade e com condições éticas e técnicas para participarem
do processo (PASSOS, 2004).
Sobre a responsabilidade pública registra-se o pensamento de Tinoco (2008):
A responsabilidade pública das organizações, neste novo mi-

lênio que se inicia, deverá atender aos anseios da comunida-
de, que clama por programas e ações conscientes, que modi-
fiquem o quadro de exclusão social que existe no Brasil.
(TINOCO, 2008: 116).
Objetivos do balanço social

O objetivo principal de quem atua nesta área deve ser, obviamente, a
diminuição da pobreza e das injustiças sociais, para construção de uma
cidadania empresarial. Ou seja, desenvolver uma sólida e profunda
responsabilidade social no ambiente empresarial, na busca por um maior,
melhor e mais justo desenvolvimento humano, social e ambiental.
Torres (2003), argumenta que “empresa que cumpre seu papel social
atrai mais consumidores e está investindo na sociedade e no seu próprio
futuro, tendo assim o direito, antes do dever de dar publicidade às suas ações.”
A propósito, Mendes (1997) sugere que “dar publicidade àquilo que a
empresa faz em benefício do social poderá significar, para ela, a oportunidade
de obter do mercado uma grande recompensa, o que daria à obrigatoriedade
da publicação um lugar de menor importância.” Resta saber se a

obrigatoriedade significa um avanço na cultura econômica nacional e se a
divulgação do BS é de interesse dos empresários e governantes.
O marketing proporcionado pela divulgação de informações com
conotação social é um aspecto de extrema relevância, haja vista que pode
seduzir empresários a publicá-lo por entenderem-no como um novo
instrumento de publicidade. Mas isso é apenas um lado da importância, e
não pode ser encarada como meta principal. Seu objetivo é o de compreender
a atuação social da entidade, objetivando uma melhoria contínua e não
simplesmente transformá-lo em mais um meio de divulgação. Antes de ser
uma obrigação, o BS é um instrumento de apoio à gestão pelo qual se mostra
a face interna e externa da organização, o que permite sua avaliação, análise e
os ajustamentos necessários. (KROETZ, 2000).
Nesse sentido, Souza (1997) afirma: “O Balanço Social não pode ser
uma peça de marketing, mas uma demonstração responsável de investimentos
sociais realizados pelas empresas”.
Destaque-se que a ampliação do número de empresas que publiquem seu
BS deve ser o grande objetivo deste momento, e por isso, é preciso somar esforços.
Cumpre ressaltar que o custo de publicar um balanço social num modelo simples
é bem próximo a zero. Logo, esta decisão passa para a esfera da vontade política
e do nível de compromisso que cada empresa tem com a sociedade.
É preciso mostrar que os benefícios proporcionados pela atuação da
organização, seja ela uma empresa, uma fundação ou um agente
governamental, são superiores aos seus custos para a sociedade e eventuais
vantagens auferidas do ambiente em que atuam. Algumas iniciativas de se
lançar à prática da realização do BS e estímulo à responsabilidade social vêm
ocorrendo nos últimos anos. Desta forma, o IBASE vem colocando em
foco este tema, por acreditar que a parceria entre Empresas, Governo e
Sociedade é fundamental para reduzir a pobreza e a injustiça social,
promovendo um maior desenvolvimento social e humano.
No intuito de contribuir para com a difusão da importância e necessidade
de investimentos nesta área, apresenta-se uma proposta metodológica para
elaboração do BS na área pública, conforme abordagem a seguir.
Proposta metodológica para a elaboração do balanço social na

área publica
O início deste novo milênio constitui um momento de transição, de
aberturas econômicas, políticas e principalmente transformações sociais.
Momento este propício para o setor público demonstrar sua contribuição, não
só aquela obrigatória que a legislação exige, mas a contribuição expontânea,

criativa, que contribui para um desenvolvimento social responsável e competente.
Logo, compete ao Estado (entidade pública) demonstrar sua legitimidade
de representação perante a sociedade, traduzida em ações efetivas e concretas,
que caracterizem seus reais investimentos em prol da coletividade.
Tais investimentos devem ir além dos mínimos necessários, com enfoque
e atenção especial a itens que denotem a manutenção e/ou melhoria da
qualidade de vida da população de sua abrangência. Nesse ínterim, ações
voltadas a própria qualificação de pessoas de menor poder aquisitivo para o
mercado de trabalho apresentam-se como prioritárias.
Na tarefa de elaboração do seu BS a organização deve buscar uma
maneira de caracterizar, qualitativa e quantitativamente, a sua forma de atuação
social, seja internamente, nas relações de trabalho, seja externamente, nas
relações com a sociedade e com o meio-ambiente.
Faz-se necessária a aplicação de uma metodologia de apresentação clara
e concisa, identificada com as necessidades informativas solicitadas pelos seus
usuários, sejam eles internos ou externos.
A leitura de diversos textos existentes sobre o tema permite perceber
uma grande polêmica quanto à forma de apresentação do Balanço Social.
Há os que defendem a estrutura de um balanço calcado em termos puramente
monetários, enquanto que outros entendem que esta abordagem deve ser
encarada com reservas, uma vez que, em muitos contextos, a unidade
monetária tem pouca representatividade para demonstrar o resultado de um
ato social.
A elaboração de um balanço, relacionando benefícios e custos, em termos
estritamente monetários, como o próprio nome do documento enseja, pode
não representar fielmente todas as ações promovidas pela organização na
área social.
Dependendo do tamanho e do grau de interação da organização com
a sociedade são inúmeros os itens de verificação e indicadores que devem ser
identificados, medidos e avaliados.
De acordo com Tinoco (2001), “[...] é possível extrair uma vasta gama
de indicadores, tanto de ordem quantitativa como de ordem qualitativa, do
Balanço Social. Podem-se obter indicadores de ordem econômico e social.”
Além da abrangência dos itens de verificação e indicadores da
atuação social, deve-se considerar que as informações deverão ser
levantadas e quantificadas anualmente, de modo que possa ser avaliada
a evolução no tempo, bem como possam ser comparadas com as
atuações de outras organizações.
Assim, de modo a atender com eficácia e eficiência aos objetivos a que se

destina o BS, torna-se essencial o estabelecimento de uma forma sistematizada,
constituindo-se portanto, numa metodologia, para levantamento, quantificação
e organização das informações necessárias para compor o documento.
Para área pública municipal, o BS deve ser dotado de percentuais que a
legislação determina sobre a aplicação de recursos na educação, saúde e gasto
com pessoal, de acordo com a Constituição Federal e a Lei de
Responsabilidade Fiscal (LRF).
Nesta abordagem, o modelo a ser apresentado baseou-se na proposta
elaborada pelo IBASE, adequando-se com os indicadores da área pública.
Cumpre destacar que para facilitar o preenchimento dos dados, deve-
se utilizar os Demonstrativos que a contabilidade fornece e que são
obrigatórios de acordo com LRF, como o Demonstrativo da Receita Corrente
Líquida, Demonstrativo da Execução das Despesas por Função,
Demonstrativo da Despesas com Saúde, entre outros que possam apresentar
dados igualmente relevantes para as informações a que se propõem apresentar
por meio do BS.
De acordo com o estabelecido na proposta do IBASE, o BS deve ser
composto de cinco partes, cujos conteúdos informativos se complementam
e contribuem para melhor esclarecer a abrangência e o alcance das realizações
sócio-ambientais, quais sejam:
a) Base de cálculo;
b) Indicadores Sociais Internos;
c) Indicadores Sociais Externos;
d) Indicadores Ambientais;
e) Indicadores do corpo funcional.
Na mesma proposta, usando a Base de Calculo e os Indicadores,
passamos para a classificação de cada grupo, bem como a evidenciação dos
dados a serem coletados.
a) Base de Cálculo
Na esfera pública, as dotações orçamentárias baseiam-se em legislação
especifica. Nesse ambiente, a Receita Corrente Líquida (RCL), segundo o
estabelecido no Art. 2º inciso IV da Lei complementar nº 101/2000 – Lei de
Responsabilidade Fiscal, constitui a base de cálculo e, consequentemente, serve
de parâmetro para se calcular os limites e restrições para os gastos públicos.
Entende-se por RCL, o somatório das receitas tributárias, de
contribuições, patrimoniais, de serviços, transferências correntes e outras receitas
correntes. Os dados a serem coletados, estão no Demonstrativo da Receita
Corrente Líquida, de acordo com a LRF Art. 53, inciso I – Anexo III.
Da mesma forma, a Receita de Impostos (RI) representa o valor

arrecadado com Impostos, onde, entende-se por imposto, a modalidade de
tributo, cuja obrigação tem por fato gerador situação independente de qualquer
atividade estatal específica, relativa ao contribuinte. Encontra-se no Balanço
Orçamentário - Receitas, de acordo com a LRF Art. 52 inciso I, alíneas “a” e
“b” do inciso II e §1º - anexo I.
A Folha de Pagamento Bruta (FPB), por sua vez, representa o valor da
folha acrescida dos encargos sociais. Deve-se considerar o limite previsto no Art.
19 inciso III da Lei Complementar 101/2000 para os gastos com pessoal. O
valor a ser considerado encontra-se no Balanço Orçamentário – Despesas, de
acordo com a LRF Art. 52 inciso I, alíneas “a” e “b” do inciso II e §1º - anexo I.
Indicadores
Segundo Kroetz (2000), “[...] em nível interno, as informações devem
expressar as iniciativas relevantes que contribuem para a qualidade de vida na
entidade e promoção humana de seus empregados, tais como: educação,
saúde, segurança no trabalho, alimentação e esporte”.
As ações a serem implementadas com este objetivo precisam
necessariamente estar contemplados no próprio orçamento ou planejamento
governamental, o qual demanda a observância de alguns princípios norteadores,
com destaque para os Princípios da Racionalidade e Razoabilidade; Previsão;
Unidade; Continuidade; Aderência; Publicidade e Clareza, o que, conforme
abordagem de Silva (2002), possibilita canalizar melhor os investimentos, em
todas as esferas governamentais.
Indicadores Sociais Internos

São os benefícios que os servidores tem dentro da organização, os quais
visam propiciar melhoria nas condições de trabalho e da qualidade de vida como
um todo, ao passo que estando mais bem assistidos no desenvolvimento de suas
atividades e mais valorizados como pessoa, os servidores tendem a empenharem-
se para apresentar resultados mais satisfatórios do ponto de vista organizacional.
Tais benefícios apresentam-se na forma de auxilio alimentação,
capacitação e aperfeiçoamento profissional, previdência, segurança e
medicina do trabalho, entre outros.
Indicadores Sociais Externos
São as contribuições para a sociedade, mediante o investimento em
áreas prioritárias, como a educação, saúde, saneamento básico, habitação,
assistência social, esporte e cultura, urbanismo, incentivo à produção e à renda,
a qualificação para o trabalho, entre outros
.
Destaca-se que na área da educação deve ser aplicado 25% no mínimo,

da receita resultante de impostos, compreendida a proveniente de
transferências, na manutenção e desenvolvimento do ensino, de acordo com
o que determina o Art. 212 da Constituição Federal.
Os gastos com a saúde também merecem atenção especial, e o estado
deve aplicar 15% do produto da arrecadação dos impostos para sua
manutenção e melhoria, de acordo com o que preceitua a Constituição
Federal – Emenda Constitucional nº 29 Art. 77 inciso III de 13 de setembro
de 2000. Os dados a serem considerados estão contidos no Demonstrativo
da Execução das Despesas por Função - LRF, Art. 52, inciso II alínea “c”
– Anexo II.
A Lei Magna, ao estabelecer parâmetros para investimentos
prioritários para as áreas de educação e saúde, possibilita à população
uma certa garantia de atendimento de suas necessidades mais latentes,
haja vista que obriga o poder público a destinar, no mínimo, estes
percentuais para sua manutenção.
Indicadores Ambientais
Refere-se a postura em relação aos recursos naturais, compreendendo
os gastos com programas ambientais como preservação, despoluição,
conservação de recursos naturais, campanhas ecológicas, educação sócio-
ambiental, e outras ações correlatas que possibilitem ao estado agir eficazmente,
intervindo preventiva ou corretivamente por meio de mecanismos viáveis de
ação que visem coibir ou amenizar problemas diretamente relacionados à
deterioração ambiental.
Indicadores do Quadro Funcional

Informações compostas por estatísticas sobre o quadro funcional,
com destaque para itens como número de servidores, grau de instrução,
faixa etária, sexo, número de portadores de necessidades especiais, etc.
Os dados devem ser obtidos junto ao departamento de Recursos
Humanos e constituem importante fator de análise acerca da atuação
do setor público no quesito geração de emprego e redução de
desigualdades sociais.
Modelo proposto do Balanço Social para a área Pública Municipal.

Aplicação do modelo proposto

Com base em levantamentos efetuados nos relatórios da LRF e consultas
no departamento de recursos humanos da Prefeitura Municipal de Vilhena
(PMV), apresenta-se o BS proposto:
Caracterização do Município
Vilhena é um município que se destaca como importante pólo estratégico,
por localizar-se num entroncamento rodoviário que interliga todo o cone sul do
Estado de Rondônia, dos quais fazem parte os municípios de Corumbiara, Cerejeiras,
Colorado do Oeste, Cabixi e Pimenta Bueno e o Noroeste de Mato Grosso com
Municípios de Aripuanã, Juruena, Castanheiras, Juína, Brasnorte e Comodoro.
Sua emancipação político-administrativa foi efetivada pela Lei nº 6.448,
de 11 de novembro de 1977, tendo seu primeiro prefeito efetivo, tomado
posse à 23/11/77.
A área do município é de 11.366,99 Km2 (onze mil, trezentos e sessenta
e seis, e noventa e nove quilômetros quadrados), sendo 76,87 Km2 (setenta e
seis, oitenta e sete quilômetros quadrados), na zona urbana.
A população estimada do município (calculada com base no número
de eleitores – dados fornecidos pelo Cartório Eleitoral; número de matrículas em
creches, pré-escolas, escolas de ensino fundamental e ensino médio – dados fornecidos
pela Secretaria Municipal de Educação Esporte e Cultura e número de residências
– dados fornecidos pela Secretaria Municipal de Planejamento) é de 84.564 (oitenta
e quatro mil, quinhentos e sessenta e quatro) habitantes. Porém dados oficiais informam
que Vilhena possui uma população de 53.549 habitantes (dados fornecidos pelo
IBGE, baseados no Censo 2000) (VILHENA, 2002 p. 4).
Indicadores Sociais Internos

A PMV tem demonstrado um esforço a mais no papel social,
contribuindo para melhoria da realidade brasileira e principalmente a melhoria
da realidade Vilhenense.
O sucesso dessa dedicação é verificado no desempenho e no
comportamento das receitas, que onde se verifica um aumento em torno de
20,94% da Receita Corrente Líquida e de 27,24% da Receita de Impostos do
Município, do exercício de 2004 em relação a 2003, resultado do trabalho e
dedicação da Administração.
Quadro 3: Base de cálculo

Fonte: Secretaria Municipal de Fazenda de Vilhena.
Caracterização da Prefeitura Municipal de Vilhena

A PMV é umas das principais empregadoras de mão-de-obra do
município, conta com o compromisso dos seus 1.816 servidores, sendo 1.125
concursados, 306 em cargos em comissão (de confiança do Prefeito
Municipal), 368 em outros cargos (estatutários, celetistas, eletivos, cedidos de
outros órgãos, etc), para manter os serviços essenciais da população.
Gráfico 1: Quadro de servidores

Grau de Instrução dos servidores

Baseado no cargo em que os servidores participaram nos concursos
públicos, temos o seguinte grau de instrução:
Gráfico 2: Grau de instrução dos servidores

Capacitação e Aperfeiçoamento Profissional

Os servidores freqüentemente participam de cursos de treinamento,
reciclagem e aperfeiçoamento Técnico e Didático junto aos Órgãos Federais,
Estaduais e Municipais, visando o aprimoramento profissional para realização
de suas atividades dentro dos mais altos padrões que a legislação e
principalmente a comunidade exige.
Na área administrativa, foram realizados um total de 25 cursos, sendo 8 realizados
dentro do Município e 17 fora e um total de 91 servidores foram capacitados. Na
educação, foram realizados diversos cursos para capacitação de pessoal para melhoria
do ensino, o qual 320 servidores foram beneficiados em 2004.
Quadro 4: Capacitação e aperfeiçoamento profissional

Alimentação
A PMV oferece aos seus Servidores Auxílio Alimentação no valor de
R$ 160,00 para os funcionários da secretaria de obras e R$ 140,00 aos demais
funcionários pagos em dinheiro.
Quadro 5: Alimentação
Encargos Sociais
O regime de previdência usado pela PMV, é o Regime de Previdência
Geral do INSS - Instituto Nacional de Seguridade Social, não tendo portanto
Previdência Privada.
Quadro 6: Encargos sociais

Segurança e Medicina do Trabalho
Duas vezes por semana, é efetuado ginástica laboral acompanhado por
um técnico em segurança do trabalho para os funcionários.
Periodicamente são oferecidos cursos e palestras, orientando os
funcionários sobre a maneira correta de usar equipamentos de segurança,
prevenção de acidentes e doenças como lesões por esforços repetitivos.
Quadro 7: Segurança e medicina do trabalho

Outros Benefícios
A PMV disponibiliza a seus funcionários, crédito junto ao comércio por meio
da Associação dos Servidores Municipais de Vilhena - ASMUV, e empréstimos
com a Caixa Econômica Federal, efetuando desconto na folha de pagamento.
Indicadores Sociais Externos

Educação
Com 7 escolas de Educação Infantil, 1 de Ensino Especial, 19 de Ensino
Fundamental sendo 6 na zona urbana e 13 na zona rural e 5 conveniadas, a
PMV atendeu aproximadamente 8.000 alunos em 2004.
Quadro 8: Educação
Diversas ações foram desenvolvidas na área da educação, como:

construção, ampliação, reforma e iluminação de escolas, fornecimento de
transporte escolar a alunos da área rural, projeto de informatização das escolas,
telefonia nas escolas rurais, aquisição de materiais permanentes.
Saúde e Saneamento
A PMV vem aplicando em programas de Saúde Pública e Saneamento
valores acima do que determina a Legislação Federal, como: ampliação de
hospitais, reforma de postos de saúde, compra de ambulâncias, ampliação
do quadro de médicos, etc., disponibilizando à população atendimento
médico, exames laboratoriais e procedimentos de prevenção à saúde.
Quadro 9: Saúde e saneamento

Habitação
Foram distribuídas 60 casas para população carente. Através de convênio
com o Governo Federal, com contra-partida do Município, 46 viúvas de
baixa renda foram beneficiadas com esse programa. Outras 14 casas foram
entregues para deficientes físicos.
Quadro 10: Habitação

Esporte e Cultura
A PMV investe no incentivo com esporte e cultura, promovendo ações
de apoio como convênios de repasse financeiro, projetos de iniciação esportiva,
organização de campeonatos e jogos escolares, festivais de música, etc.
Conta ainda com o projeto de iniciação esportiva “Bom de Bola, Bom
na Escola”, atendendo 400 crianças com idade entre 7 e 15 anos, nas
modalidades de atletismo, basquete, futebol, e voleibol, incentivando-as a
melhorar nos estudos e tirá-los da ociosidade das ruas e do trabalho infantil.
Quadro 11: Esporte e cultura

Assistência Social
A PMV possui diversos programas sociais, que beneficiam famílias de baixa
renda com diversos cursos, com destaque para: palestras, atividades esportivas,
lazer, acompanhamento médico e nutricional, entre outros.
Programas:
a) Gerar: É um programa de apoio e orientação às gestantes
oferecendo cursos, palestras com psicóloga, enfermeira, assistente social,
acompanhamento médico e nutricional, etc. Em 2004 foram atendidas 150 gestantes.
b) Viver e Reviver: É um programa de integração a pessoa idosa

a sociedade, oferecendo transporte coletivo, atividades físicas, culturais, de lazer e
atendimento médico, oportunizando a 3ª idade vencer as limitações que surgem
nesta etapa da vida, para resgate da auto-estima e fortalecimento da classe.
Mais de 1.000 pessoas acima de 60 anos foram atendidas.
c) Roda Moinho: Objetiva a melhoria da qualidade de vida
das famílias carentes com filhos entre 0 e 6 anos. São assistidos por profissionais
de saúde que acompanham a criança através de consultas domiciliares, pesagem
e orientações sobre saúde e higiene, além de cursos profissionalizantes para
geração de renda familiar.
d) Geração de Emprego e Renda: Oferece às famílias
carentes, cursos profissionalizantes dando oportunidades de geração de
emprego e complementação de renda.
e) PROFC/PETI3: atende cerca de 250 crianças da área rural e
urbana, auxiliando na renda familiar, mantendo as crianças mais tempo na escola,
com diversos cursos, como pintura em tecido e tela, crochê, idiomas, dança,
coreografia, corte e costura, além de palestras educativas e informativas e alimentação.
f) Programa de Distribuição de Leite: foram distribuídos
diariamente cerca de 1.500 litros de leite de soja e 630 litros de leite pasteurizado
para famílias carentes devidamente cadastradas, que passam por avaliação e
triagem.
Outras ações
Convênios com entidades:
a) Apoio ao Centro da Juventude. Foram atendidas cerca de 70
adolescentes entre 15 a 17 anos de baixa renda, preparando-os para o ingresso
no primeiro emprego e afastando-os de transgressões como o uso de drogas,
prostituição e vandalismo;
b) Centro de Reabilitação de Dependentes Químicos;
c) Associação Agente Mirim;
d) Orquestra Municipal;
e) Manutenção e apoio ao Conselho Tutelar;
f) Fundo Municipal de Assistência Social, que beneficia entidades
como Serviço de Assistência Social Evangélico, Lar dos Idosos e fornece
Passagens a pessoas para tratamento médico, distribuição de óculos, cestas
básicas, cadeiras de rodas, auxílio funeral.
3
PROFC – Projeto Oficina para Formação da Cidadania. PETI – Programa de Erradicação do
Trabalho Infantil.
g) Casa de Apoio, na cidade de Porto Velho, onde atende

diariamente cerca de 25 pessoas carentes que são encaminhadas para tratamento
de saúde na capital.
Observa-se que a PMV, através dos mais diversos programas, tem uma
preocupação especial na área da Assistência Social, beneficiando milhares de
pessoas carentes anualmente, demonstrando assim sua Responsabilidade Social.
Quadro 12: Assistência social

Urbanismo
Através de convênios com o Governo Federal, e de recursos próprios,
foram efetuadas diversas obras de pavimentação asfáltica, drenagem e
recapeamento das vias urbanas do município.
Quadro 13: Urbanismo

Indicadores Ambientais
A PMV executou investimentos na coleta de lixo nas zonas urbana e
rural, através de coletores coletivos, sendo o serviço executado com servidores
e equipamentos próprios. O lixo coletado é depositados em aterro sanitário
de propriedade do Município. Foram adquiridos 3 compactadores para coleta
de lixo. Diversos projetos de reciclagem de lixo e recuperação de áreas
degradadas estão em andamento.
Quadro 14: Indicadores ambientais

Outras Informações
A Administração da PMV em conjunto com sua equipe procura trabalhar
as ações de desenvolvimento e programas para que o Município caminhe
rumo ao cumprimento da legislação e a um desenvolvimento social
compromissado com as necessidades da população.
O Município encerrou o exercício de 2004 com todas as Certidões
Negativas exigidas pela legislação, (CND do INSS, FGTS, das FAZENDAS,
FEDERAL, ESTADUAL e TRIBUNAL DE CONTAS DO ESTADO),
garantindo a assim a aprovação de seus projetos e o repasse das verbas para
as obras e programas assistenciais.
Conclusão
Toda organização, além das responsabilidades econômicas, relacionadas
com a sua sobrevivência, sustentabilidade e geração de riquezas, tem também
algumas responsabilidades sociais, relacionadas com a promoção do bem
estar e do desenvolvimento das pessoas que para ela trabalham, das outras
organizações que com ela se relacionam, da comunidade onde atua, bem
como da sociedade em geral.
O Balanço Social é um instrumento por meio do qual a organização
consolida e apresenta um conjunto de informações, qualitativas e quantitativas,
relacionadas com o desempenho das suas responsabilidades sociais. Mais do
que uma prestação de contas para a sociedade, o BS deve ser entendido
como um importante instrumento, que possibilita a organização acompanhar
e avaliar as suas virtudes e fraquezas no campo das interações sociais.
Com base nos resultados e indicadores de desempenho apresentados
no Balanço Social, a organização pode planejar e executar um conjunto de
atividades que resultem em benefícios para os empregados, para a
comunidade, para o meio ambiente e para o próprio Estado. Assim
procedendo, a organização poderá, também, auferir melhores resultados, na
forma de aumento de produtividade dos seus empregados, fortalecimento
da sua imagem institucional e aumento da sua credibilidade. As pessoas estão
cada vez mais conscientes dos problemas que afetam a sua comunidade,
mais organizadas e atuantes em defesa dos interesses sociais e do meio
ambiente. Não se trata, apenas, de realizar filantropia, mas de executar um
conjunto de ações estrategicamente pensadas, que propiciem uma ampliação
de benefícios para muitos, inclusive para a própria organização.
A Metodologia proposta para a elaboração do Balanço Social cumpre
os dois propósitos de informar a sociedade sobre as suas realizações e
contribuições para o desenvolvimento sócio econômico da região, bem como,
de servir de instrumento interno de reflexão e planejamento das suas atividades.
A forma sistematizada da coleta de dados com o auxílio dos relatórios da
LRF permite uma fácil compreensão e demonstra o lado ético e transparente
da organização. Trata-se, portanto, de uma proposta, e como tal, poderá ser
implantada, avaliada e aprimorada. Contudo, muito ainda precisa ser estudado,
pesquisado, e realizado na prática para que esta idéia possa gerar frutos concretos
para benefício de toda a sociedade. Partindo de iniciativas como esta, pode-
se chegar a um modelo comum, e assim não será tarefa difícil implementá-la
na área pública municipal.
Referências
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VILHENA (Prefeitura). Secretaria Municipal de Planejamento. Perfil sócio-
econômico de Vilhena-Rondônia. Vilhena, 2002.
Capítulo 5
GESPÚBLICA – PROGRAMA NACIONAL DE GESTÃO PÚBLICA
E DESBUROCRATIZAÇÃO: Aplicabilidade sob enfoque social
Diogo Gonzaga Torres Neto¹
Elizângela Maria Oliveira Custódio ²
Carmeluci Perucci Benetti dos Santos ³
Rosely Coli 4
RESUMO
-----------
Este artigo apresenta o Programa Nacional de Gestão Pública e
Desburocratização – GESPÚBLICA, que foi instituído pelo Decreto nº.
5.378, de 23 de fevereiro de 2005. Aborda a estrutura do Programa, sua
aplicabilidade e funcionalidade principalmente voltada à qualidade de
atendimento ao cidadão e as mudanças que devem ocorrer na Administração
Pública para que o Programa atinja seus objetivos. Uma dessas mudanças é o
processo de Desburocratização do serviço público voltado ao resultado e
não ao processo. Nesse aspecto surge a figura do Governo Eletrônico como
principal agente do processo de Desburocratização. Trata ainda sobre a adesão
ao programa GESPÚBLICA, destacando como devem proceder os
interessados em aderir ao programa e do importante papel de disseminação
e implantação que o ente deve assumir com o fim de buscar uma gestão
inovadora, voltando sua ações essencialmente ao bom atendimento do cidadão.
¹ Professor de Pesquisador da Universidade Federal de Rondônia - UNIR, mestre e, Ciências

Ambientais e sustentabilidade na Amazônia. E-mail: diogo@unir.br
² Professora da Universidade Federal de Rondônia, curso de Ciências Contábeis. Especialista em
Auditoria Contábil. E-mail: elizangelam@msn.com
3
carmem_benetti@hotmail.com.
4
coli_roze@hotmail.com .
PALAVRAS-CHAVE: GESPÚBLICA. Administração pública.

Excelência. Qualidade. Informação.
Introdução
As reformas gerenciais pelas quais o setor público tem gradualmente
passado a partir do processo de democratização do aparato político brasileiro,
implica na exigência de previsibilidade, planejamento e visibilidade das ações
executadas e na existência de controles administrativos mais eficazes.
Bresser Pereira (2002) conclui que a Reforma Gerencial faz parte da Reforma
do Estado. Este último é um movimento muito maior e é antes de tudo uma
reforma de gestão. “Está baseado na criação de instituições normativas e de
instituições organizacionais que viabilizam a gestão”. (PEREIRA, 2002: 23)
O Estado deve desenhar políticas e programas olhando para o cidadão e
seus problemas reais, com todas as implicações decorrentes. Os pontos fortes e
estratégicos da gestão empreendedora, a transparência e o diálogo público devem
ser constantes. Conforme Slomski (2007 apud Teixeira e Santana, 1994) a
Administração Pública e suas entidades, em certo sentido, “pertencem” aos cidadãos.
Para Slomski (2007) “[...] a existência de um problema de comunicação entre
Agente e Principal, Estado e Sociedade (emissores e receptores), aumenta a incerteza
dos membros da sociedade sobre o que acontece no interior da coisa pública”.
Partindo deste entendimento pode-se afirmar que a implantação da cultura gerencial
somente será bem sucedida se estiver subordinada aos princípios da transparência e
ao estímulo do diálogo público que funciona como entendimento de fato.
É preciso informar e informar-se, saber o que está acontecendo, verificar
se o resultado está sendo atingido, se determinado padrão de qualidade está
sendo observado e se está havendo eficiência e eficácia. Obter a informação,
saber usá-la, gerenciá-la e decidir a partir dela são hoje habilidades estratégicas,
em qualquer aparelho público ou organização ligada ao governo.
O objeto de estudo é o Programa Nacional de Gestão Pública –
Gespública e dada a relevância do tema, o presente artigo tem como objetivo
abordar a estrutura do Programa Nacional de Gestão Pública –
GESPÚBLICA, sua aplicabilidade e funcionalidade voltada à qualidade de
atendimento do cidadão e as mudanças que devem ocorrer na Administração
Pública para que o Programa atinja seus objetivos.
Este trabalho se justifica pela importância e abrangência do tema ora
apresentado, pois a desburocratização proposta pelo GESPÚBLICA
beneficia toda a sociedade. Com esse intuito, o trabalho foi organizado da
seguinte maneira: inicialmente apresenta-se a contextualização sobre o
Programa GESPÚBLICA; em seguida evidenciou-se a adesão ao programa;
Gespública – Programa Nacional de Gestão Pública e Desburocratização... 105
e na seqüência a Desburocratização. Foi utilizada a metodologia de revisão e

análise das bibliografias (livros, leis, regulamentos e outras publicações)
existentes sobre o tema.
O Programa Gespública
Sabedor de que o maior desafio do setor público brasileiro é de natureza
gerencial, o governo federal buscou um novo modelo de gestão focado em
resultados e orientado para o cidadão a fim de contribuir para a melhoria da
qualidade dos serviços públicos e ao aumento da competitividade do país.
Sob este enfoque, foi criado o Programa Nacional de Gestão Pública e
Desburocratização – GESPÚBLICA, que foi instituído pelo Decreto nº.
5.378, de 23 de fevereiro de 2005.
Para o principal formulador deste Programa, era necessário “restabelecer
na consciência dos administradores o conceito, às vezes esquecido de que:
serviço público significa servir ao público”.
O GESPÚBLICA é um programa do Ministério do Planejamento e
Orçamento, voltado para orientar os órgãos públicos, baseado na avaliação
continuada da gestão. Consiste basicamente em Auto-Avaliação, Plano de
Melhoria e Avaliações Periódicas.
O principal intuito é que através do Programa, os órgãos e entidades da
Administração Pública possam mostrar serviços e atender o seu principal
cliente que é a sociedade.
O programa foi instituído com a finalidade de melhorar a gestão das
organizações públicas, tornando-as mais eficientes na administração dos
recursos públicos, voltadas mais para o atendimento às demandas da sociedade
do que para os seus processos burocráticos internos.
A principal referência do Programa Gespública é o Modelo de
Excelência em Gestão Pública (MEGP), baseado no atendimento aos
princípios constitucionais do ser público (impessoalidade, legalidade,
moralidade, publicidade e eficiência) e em fundamentos contemporâneos de
boa gestão tais como gestão participativa, gestão baseada em processos e
informações, valorização das pessoas, visão de futuro, aprendizado
organizacional, foco em resultados e inovação.
Um modelo de gestão, para ser efetivo, deve contemplar um conjunto
de diretrizes que apontem o rumo a ser seguido, bem como as técnicas e as
tecnologias disponíveis e as práticas de sucesso aplicadas pelos agentes que
fazem parte da cadeia da gestão pública.
De acordo com o Documento de Referência do Programa Nacional
de Gestão Pública e Desburocratização, o GESPÚBLICA é uma política
pública, formulada para a gestão, alicerçada em um modelo de excelência

que trata do sistema de gestão das organizações como um todo. Esse modelo
está calcado em valores que orientam e instrumentalizam a gestão pública
para o cumprimento de seu papel de promover o bem-estar da sociedade.
As principais características dessa política de gestão pública são:
· Ser essencialmente pública: entende-se que a gestão de órgãos
e entidades públicos pode e deve ser excelente e que a qualidade da gestão
pública tem que ser orientada para o cidadão;
· Estar focada em resultados para o cidadão: deve-se colocar a
gestão pública a serviço do resultado dirigido ao cidadão, entendendo-se
por resultado para o setor público o atendimento total ou parcial das demandas
da sociedade traduzidas pelos governos em políticas públicas;
· Ser federativa: o GESPÚBLICA atua junto às organizações
públicas federais, estaduais, municipais, do legislativo e do judiciário,
transcendendo, portanto, ao Executivo Federal. Essa dimensão federativa
viabilizou, inclusive, que órgãos de outros poderes e esferas de governo
assumissem a coordenação regional do Programa.
Os princípios e fundamentos do Programa são: a sustentação do modelo
de excelência em gestão pública, princípios constitucionais da administração
pública e os fundamentos de excelência gerencial.
Os fundamentos da gestão pública de excelência são valores essenciais
que caracterizam e definem a gestão pública como gestão de excelência. Não
são leis, normas ou técnicas, são valores que precisam ser paulatinamente
internalizados até se tornarem definidores da gestão de uma organização pública.
Por serem princípios e não leis e regulamentos, tais princípios

devem permear todos os atos e fatos da administração públi-
ca que deve ser legal, pública, impessoal, moral, eficiente e
dirigida, direta ou indiretamente, à geração do bem-comum e
ao aumento contínuo dos ganhos sociais. (LIMA, 2007: 54).
Figura 1 : Princípios da
excelência em gestão pública.
Fonte: LIMA. Excelência em
Gestão Pública, 2007, pg. 54
A figura abaixo apresenta os princípios da excelência em gestão pública

citado por Lima (2007: 54).
· Excelência dirigida ao cidadão: A excelência em gestão pública
pressupõe atenção prioritária ao cidadão e à sociedade na condição de usuários
de serviços públicos e destinatários da ação decorrente do poder de Estado
exercido pelas organizações públicas. Este fundamento envolve não apenas o
cidadão individualmente, mas todas as formas pelas quais se faça representar:
empresas, associações, organizações e representações comunitárias.
· Legalidade: Estrita obediência à lei; nenhum resultado poderá ser
considerado bom, nenhuma gestão poderá ser reconhecida como de excelência
à revelia da lei.
· Moralidade: Pautar a gestão pública por um código moral. Não
se trata de ética (no sentido de princípios individuais, de foro íntimo), mas de
princípios morais de aceitação pública.
· Impessoalidade: Não fazer acepção de pessoas. O tratamento
diferenciado restringe-se apenas aos casos previstos em lei. A cortesia, a
rapidez no atendimento, a confiabilidade e o conforto são valores de um
serviço público de qualidade e devem ser agregados a todos os usuários
indistintamente. Em se tratando de organização pública todos os seus usuários
são preferenciais, são pessoas muito importantes.
· Publicidade: Ser transparente, dar publicidade aos dados e fatos.
Essa é uma forma eficaz de indução do controle social.
· Eficiência: Fazer o que precisa ser feito com o máximo de qualidade
ao menor custo possível. Não se trata de redução de custo a qualquer maneira, mas
de buscar a melhor relação entre qualidade do serviço e a qualidade do gasto.
Esses fundamentos são a base de uma Gestão Pública com excelência.
São constitucionais e portanto devem ser seguidos pela organização pública.
A missão do GESPÚBLICA é promover a gestão pública de excelência
para a qualidade dos serviços públicos prestados ao cidadão e aumentar a
competitividade do País.
O modelo de gestão preconizado pelo programa leva as instituições a
promoverem ciclos contínuos de auto-avaliação e melhoria, de forma a
chegarem a excelência. O objetivo maior é o ganho social obtido com a
qualidade gerada no atendimento ao cidadão.
Figura 2: Caminho da auto-avaliação

Fonte: http://www.gespublica.gov.br
O diagrama a seguir demonstra o caminho da auto-avaliação.

Há três requisitos importantes para o sucesso na implementação do
ciclo GESPÚBLICA:
· Que seja contínuo;
· Que haja pelo menos uma ação vigorosa de melhoria
implementada entre uma avaliação e outra;
· Que a implementação da melhoria de gestão seja monitorada
em tempo de execução e avaliada.
No modelo de avaliação do Programa, todos os seus instrumentos
contemplam os critérios de liderança, estratégias e planos, cidadãos e sociedade,
informação e conhecimento, pessoas, processos e resultados. A sistemática
do GESPÚBLICA compreende várias etapas de auto-avaliação com
pontuação gradativa, sendo:
· até 250 pontos – (indicada para organizações que estão na fase
inicial da auto-avaliação);
· 500 pontos – indicado para organizações que atingiram pontuação
igual ou superior a 200 pontos;
· 1000 pontos – indicado para organizações que atingiram pontuação
igual ou superior a 350 pontos.
A estratégia do GESPÚBLICA é a mobilização voluntária de pessoas
e organizações para atuarem como agentes transformadores da gestão
pública brasileira e tem como premissa que a gestão de Órgãos e Entidades
públicas podem e devem ser excelentes, podem e devem ser comparadas
com padrões internacionais de qualidade em gestão, mas não podem nem
devem deixar de ser públicas, isto corrobora as características principais
do programa, que é ser essencialmente público, ser focado em resultados
e ser federativo.
Conforme o Documento 1 (documento de referência 2008/2009, pg.30)
do programa GESPÚBLICA, o Modelo de Excelência em Gestão Pública é
a representação de um sistema gerencial constituído de oito partes integradas,
que orientam a adoção de práticas de excelência em gestão com a finalidade
de levar as organizações públicas brasileiras a atingirem padrões elevados de
desempenho e de excelência em gestão.
Na representação gráfica apresentada no Documento 1, o Modelo
de Excelência em Gestão Pública destaca os critérios do Programa fazendo
correlação entre a partes que compõe as práticas de gestão e resultados.
Representação do Modelo de Excelência em Gestão Pública

Figura 3: Representação do Modelo de Excelência em Gestão Pública
Fonte: http://www.gespublica.gov.br/folder_publicacoes
De acordo com a definição do Programa, as partes que compõem o modelo

apresentam funções definidas e interligadas, que são utilizadas como critérios, a
partir dos quais a organização pública pode programar ciclos contínuos de avaliação
com o objetivo principal em obtenção de resultados na melhoria de sua gestão.
Em análise ao modelo de gestão, cada parte que o compõe tem o
seguinte papel:
1- Liderança: aborda como está es-truturado o sistema de liderança
da organização (composição e funcio-namento);
2- Estratégias e Planos – discorre como a organização, a partir de sua
visão de futuro, formula suas estratégias e as desdobra em planos de ação de
curto e longo prazo;
3-4 Cidadãos e Sociedade – examinam, no cumprimento das suas
competências institucionais, como são identificados os serviços e produtos
os usuários, bem como suas necessidades, anteci-pando-se a elas;
5- Informação e Conhecimento – aborda como são gerenciadas as
informações e os indicadores de desempenho mais importantes da organização,
os seus referenciais comparativos e como é fei-ta a gestão do conhecimento;
6- Pessoas – aborda como se prepara e estimula as pessoas para
desenvolve-rem e utilizarem seu pleno potencial em alinhamento com as
estratégias da organização;
7- Processos – discorre a respeito dos principais aspectos do

funcionamen-to interno da organização, dentre os quais se inclui a estruturação
de seus processos com base em suas compe-tências legais, a definição dos
seus serviços com foco nas necessidades dos cidadãos, a implementação e a
operacionalização de seus processos finais, de apoio, orçamentários e
financeiros e os relativos aos seus fornecedores;
8- Resultados – aborda a evolução do de-sempenho da organização
relativamen-te à satisfação de seus cidadãos, con-siderando o atendimento ao
universo potencial de cidadãos; à melhoria dos seus serviços/produtos e dos
processos organizacionais; à satisfação, avaliação, bem-estar, educação e
capacitação das pessoas; à gestão dos fornecedores; ao cumprimento das metas
e aplicação dos recursos orçamentários e financei-ros. Trata, também, dos níveis
de de-sempenho em relação aos referenciais comparativos pertinentes.
Adesão ao Programa
De acordo com o Artigo 5º do Decreto nº. 5.378, de 23 de Fevereiro
de 2005, a participação dos órgãos e entidades da administração pública no
GESPÚBLICA dar-se-á mediante adesão ou convocação.
E conforme o referido decreto considera-se adesão o engajamento
voluntário do órgão ou entidade da administração pública no alcance da
finalidade do GESPÚBLICA, que, por meio da autoavaliação contínua,
obtenha validação dos resultados da sua gestão.
Já no seu parágrafo 2º do artigo acima mencionado, considera-se
convocação a assinatura por órgão ou entidade da administração pública
direta, autárquica ou fundacional, em decorrência da legislação aplicável, de
contrato de gestão ou desempenho, ou o engajamento no GESPÚBLICA,
por solicitação do Ministro de Estado do Planejamento, Orçamento e Gestão,
em decorrência do exercício de competências vinculadas a programas
prioritários, definidos pelo Presidente da República.
Poderão aderir ao programa, órgãos ou entidades da administração
pública, que através da auto-avaliação contínua, obtenha validação dos
resultados da sua gestão. Poderão ainda, ocorrer participações voluntárias de
pessoas e organizações públicas ou privadas.
Ao aderir ao GESPÚBLICA, o ente deve assumir o compromisso
com o importante papel de disseminação e implantação de uma gestão
inovadora, a fim de buscar a simplificação de processos, humanizando os
serviços prestados a sociedade, conscientizado a todos dentro da instituição
de que são multiplicadores dos objetivos do programa e que suas ações
devem estar voltadas essencialmente ao bom atendimento ao cidadão.
A Desburocratização
A administração burocrática clássica foi implantada no Brasil, segundo Bresser
Pereira (2002), em 1936, com a reforma promovida por Maurício Nabuco e
Luiz Simões Lopes. No início da década de 70, surgiu a Secretaria de Modernização,
com o objetivo de modernizar a administração pública. Em 1980, foi registrada
uma nova reforma, mas dessa vez foi a de reformar a burocracia e orientá-la
para uma administração pública gerencial. Com esse intuito foi criado o Ministério
de Desburocratização e do Programa Nacional de Desburocratização.
A desburocratização no serviço público é um ponto desafiador e ousado,
que também é apresentado pelo GESPÚBLICA, pois implica em pensar em
um serviço público voltado ao resultado e não ao processo, como ocorre
nos dias atuais em praticamente todo o setor público.
Mudar o enfoque das decisões, que ora ocorrem em um sistema pré-
definido, pautado de normas e regulamentos, os quais são usados como base
para qualquer ato ou decisão, requer uma gestão responsável, participativa e
preparada para usar o processo burocrático em seu favor, aliando-o a sua
capacidade empreendedora.
A ênfase na participação representa o envolvimento de todos

os servidores na melhoria do serviço público, e no compro-
misso de cooperação entre gerentes e gerenciados para o aper-
feiçoamento contínuo, buscando assim a satisfação do cida-
dão, foi adotado como instrumento de reforma da adminis-
tração pública brasileira que levou em conta a dimensão po-
lítica para levar as organizações públicas a atender as necessi-
dades dos cidadãos-cliente. (PEREIRA, 2002: 327).
Para que mudanças ocorram a ponto de se falar em desburocratização,

faz-se necessário submeter a administração pública a um processo de
desnormatização, e com isto, mudar a cultura arraigada no serviço público,
onde só se faz o que está escrito sem precisar tomar iniciativa alguma. Não
que isto seja uma prática da vontade de todos que estão a serviço da
Administração Pública, pois nela existem muitas pessoas preparadas e
comprometidas, porém, o comando abstrato que as normas as impõem,
cerceia a capacidade de iniciativa para a tomada de decisão.
Diante deste cenário faz-se importante ressaltar que para a implementação
de melhorias dos vários processos de desburocratização, as tecnologias da
informação e comunicação tem papel fundamental, dentre as quais podemos
citar a Certificação Digital que é uma ferramenta tecnológica que garante
autenticidade, intregridade, confidencialidade às transações documentos eletrônicos.
A evolução e a disponibilidade cada vez maior das tecnologi-

as da informação e comunicação têm propiciado oportunida-
des para que o Estado reorganize seu modelo de prestação de
serviços aos cidadãos, explorando os meios eletrônicos como
canais de atendimento às demandas colocadas pela socieda-
de, no que se convencionou chamar de Governo Eletrônico
ou e-GOV. (COELHO, 2007: 12).
Conforme Fernandes (2006), “por governo eletrôncio entendem-se, de

forma ampla, estratégica, política, programas, projetos e atividades relacionados
com a aplicação da Tecnologia da Informação (TI) à administração pública”.
Nesse contexto há que se observar que a TI vai muito além da simples aquisição
de equipamentos e sistemas. Ela serve como apoio as rotinas administrativas,
na transformação dos processos de trabalhos, estruturas e formas de
relacionamento internas e externas à administração pública.
Mudanças de visão vêm ocorrendo e já se estabelecem o governo
eletrônico como prestador de serviços e informações ao cidadão. Essa oferta
de serviços e informações ao cidadão é a mais evidente materialização do
governo eletrônico. “O desenvolvimento dos serviços oferecidos em meio
eletrônico pode-se orientar para o atingimento de níveis crescentes de
interatividade e de resolutividade” (FERNANDES, 2006: 108).
Para que essa implementação do governo eletrônico ocorra é necessária
a construção de instâncias e mecanismo de coordenação e sua capilarização
por toda a estrutura da administração pública, e conforme Fernandes (2006)
podemos evidenciar as seguintes formas:
- Dotar o governo eletrônico de visão e planejamento estratégico
alinhados com a transformação da administração pública: Trata-se de
ultrapassar a visão limitada do governo eletrônico como simples provisão de
ferramentas de tecnologia da informação.
- Inserir o governo eletrônico em políticas mais amplas voltadas
para a sociedade da informação: A articulação com outras políticas públicas
amplia os impactos do governo eletrônico, aumenta sua visibilidade e seu
apoio público e permite construir parcerias interessantes para aportar recursos
que sejam escassos na área pública.
- Explorar a aplicação do governo eletrônico na transparência e no
fortalecimento da democracia: Pressupõe-se que a TI abra possibilidades
inéditas de acesso à informação e de interação direta entre cidadão e governo
que, certamente, conduzirão, no futuro, a novos formatos de governança.
- Dotar a política de governo eletrônico de estruturas de coordenação
e articulação: A criação de instâncias e mecanismos de coordenação e articulação
em nível estratégico é essencial para a consolidação do governo eletrônico.
- Coordenar os investimentos e projetos em TI: A coordenação de

investimentos é importante não somente para fazer frente à escassez de recursos,
como também para evitar duplicação, desperdício e desenvolvimentos
incompatíveis com a integração entre os sistemas.
- Reposicionar estrategicamente as unidades de TI nos órgãos e
as empresas públicas de informática: O reposicionamento das unidades
de TI nos órgãos deve romper com o perfil atualmente predominante, voltado
para a atuação operacional com limitada capacidade técnica e precária
negociação dos contratos de terceirização. A responsabilidade técnica pela
condução dos principais projetos na área do governo eletrônico continuará a
ser assumida pelas empresas públicas de informática.
- Transformar em profundidade a prestação de serviços ao cidadão
por meio da aplicação da TI: A transformação dos serviços prestados ao
cidadão, oferecendo padrões superiores aos dos serviços presenciais, é uma
das mais visíveis promessas do governo eletrônico e seu principal impulsionador.
- Oferecer serviços e processos contínuos que potencializam os efeitos
da TI sobre a estrutura organizacional: As TIs potencializam a adoção de
estruturas inovadoras, desenhadas com base em funções ou em perfis de cliente.
- Desenvolver e integrar sistemas e bancos de dados combinando
definições estratégicas com avanços imediatos: A integração entre
sistemas e bancos dados é um complexo processo de convergência dos
acervos de informação acumulados historicamente sob diferentes formatos
tecnológicos, impondo considerável dificuldade para sua operacionalização.
Envolve, também, tensões em torno do controle sobre a informação, não
raro objeto de disputa entre instituições.
- Integrar o governo pela infra-estrutura de redes: A construção da
infra-estrutura de comunicação do governo eletrônico deverá materializar-se nas
infovias que interligam a administração pública, para as quais confluirão todos os
fluxo de comunicação, substituindo, progressivamente, mídias tradicionais como
a telefonia. As infovias são a plataforma sobre a qual será constituído um novo
cenário de comunicação intensiva (dados, voz e imagem integrados) necessário
aos avanços na transformação de processos e estruturas organizacionais.
Conclusão
Muito embora seja de grande valia a iniciativa do Governo Federal em
criar um Programa como o GESPÚBLICA, que na sua essência visa o trabalho
de ações de desburocratização, para a simplificação de processos, procedimentos
e rotinas, desregulamentação de leis, decretos, portarias e outros na administração
pública, sabe-se que a sua efetivação é de fato um grande desafio.
Percebe-se de início que este programa está em fase de implantação

no nível federal.
De acordo com a visão do Programa, até 2015 a excelência na Gestão
Publica deverá ser um valor preservado pelas instituições públicas e requerido
pelos cidadãos. Diante desta prospecção, e com a observância da evolução do
Programa desde sua criação em 2005, fica a interrogação da sua real efetividade
e abrangência, principalmente no que diz respeito aos seus objetivos estratégicos
voltados ao melhoramento no atendimento e anseios da sociedade.
Esta observação consiste na verificação da pouca divulgação do
programa e da falta de dados atualizados das adesões, isto demonstra a
deficiência de pelo ou menos um dos princípios constitucionais da
Administração Pública, a publicidade. Fato é que não se tem uma participação
efetiva conforme descrito no modelo de excelência em gestão publica. O
Programa é em sua essência um modelo otimizado de Gestão e
Desburocratização, porém, está amarrado na sua própria missão, ou seja,
envolto de burocracias e regras.
É preciso que a administração pública passe por um processo de
desnormatização e implementação de melhorias nos processos, utilizando a
tecnologia da informação como ferramenta auxiliadora desse processo.
Surge então a figura do governo eletrônico que utilizando-se das
Tecnologias de Informação existentes atua como prestador de serviços ao
cidadão. Vale ressaltar que a aplicação da Tecnologia da Informação auxilia
tanto na execução dos trabalhos quanto no relacionamento entre os usuários
das informações, seja ele interno ou externo à administração pública.
O governo eletrônico, no processo de desburocratização, é peça
fundamental uma vez que permite a oferta de serviços ao cidadão de forma
interativa, agilizando assim todo o processo.
No entanto a implementação do governo eletrônico requer muita
atenção, pois se faz necessário que se determine de forma explicita seu campo
de atuação, ou seja, quais estruturas da administração pública serão beneficiadas
e quais mudanças deverão ocorrer para que o mesmo atenda ao seu objetivo.
A disseminação do GESPÚBLICA, ainda não é de fato sentida pela sociedade,
talvez isto seja explicado a partir do paradigma instalado na Administração Pública
de hoje, ou seja, um modelo voltado ao processo e não ao resultado. Sabe-se que
sua aplicação implica na necessidade de uma Administração Pública mais eficaz,
disposta a transformação e principalmente comprometida na proximidade com o
cidadão. Deve o gestor público ter o foco nos resultados, alcançar as metas previstas
no Plano Plurianual, na Lei de Diretrizes Orçamentárias e na Lei Orçamentária
Anual, este mais conhecido como orçamento público.
Por fim, recomenda-se que o programa GESPUBLICA seja implantado

nos governos estaduais e municipais, mesmo não sendo por hora haver
obrigatoriedade, mas para atender melhor o cidadão, principalmente no
município, onde este reside, e também facilitar o controle social das contas
públicas, melhorar o atendimento via governo eletrônico, diminuindo custos
para o órgão público e facilitando a vida do contribuinte.
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FERNANDES, Ciro Campos Christo. Seminário Avanços e Perpspectivas
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Rio de Janeiro: Qualitymark, 2008.
LIMA, Paulo Daniel Barreto. Excelência em gestão pública: a trajetória e a

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SLOMSKI, Valmor. Controladoria e governança na gestão pública. São Paulo:
Atlas, 2007.
Capítulo 6
CONTROLADORIA NA GESTÃO PÚBLICA MUNICIPAL: um
enfoque no controle interno, no município de Vilhena
Alexandre de Freitas Carneiro¹
Arijoan Cavalcante dos Santos²
RESUMO
-----------
A Controladoria é um órgão de controle interno de um município e é
responsável por criar, aprimorar e fortalecer os controles internos governamen-
tais. O controle é um dos pilares da Lei de Responsabildiade Fiscal. Este traba-
lho tem foco no controle da Administração Pública municipal e teve por obje-
tivo realçar a importância da Controladoria para os gestores públicos munici-
pais, visando o atendimento da Lei de Responsabilidade Fiscal e demais legisla-
ções pertinentes. Para isto, foi realizada uma pesquisa sobre os principais concei-
tos da Controladoria geral e pública enfatizando o papel da Controladoria nos
municípios. Concluiu-se que a Controladoria possibilita estabelecer procedi-
mentos capazes de corrigir o processo decisório, indicando quando, e onde
intervir, para que o planejamento possa seguir seu curso. A pesquisa divide-se
em etapas: a bibliográfica, seguida da documental e a de campo, com estudo de
caso na Controladoria Geral do Município de Vilhena – RO.
Palavras-chave: Controladoria. Controle interno. Município.
Introdução
As empresas têm buscado novos métodos para atingir seus objetivos de
forma eficiente e eficaz, um dos principais meios para atingir esses objetivos
1
Professor e pesquisador da Universidade Federal de Rondônia, curso de Ciências Contábeis.
Especialista em Contabilidade e Controladoria. Contador. E-mail: alexandrevha@hotmail.com.
2
Bacharel em Ciências Contábeis pela Universidade Federal de Rondônia e Especialista em Matemá-
tica. E-mail: acs13@hotmail.com.
é manter um controle rigoroso de todas as atividades desenvolvidas em cada

setor ou departamento da empresa, para com isso, reduzir custos e colocar
no mercado produtos ou serviços mais competitivos, proporcionando me-
nor preço e melhor qualidade.
A controladoria analisa, controla, coordena e registra os resultados de cada
departamento da empresa, elabora relatórios variados para que o gestor saiba
tudo que se passa em cada setor, podendo corrigir qualquer eventualidade que
possa causar prejuízo. Com esses relatórios em mãos os gestores podem, ante-
cipadamente, evitar problemas que seriam impactantes no resultado final.
Nas entidades públicas não é diferente, a controladoria exerce o contro-
le contábil, financeiro, orçamentário, operacional e patrimonial da administra-
ção pública, levando ao conhecimento do gestor os acontecimentos ocorri-
dos em cada período e em cada setor. Com a elaboração de relatórios é
possível verificar se os atos administrativos estão de acordo com a legislação,
bem como o Plano Plurianual (PPA), Lei de Diretrizes Orçamentárias (LDO)
e Lei Orçamentária Anual (LOA) do município.
A controladoria governamental também auxilia o controle externo, no que
tange a prestar informações quando solicitadas. O controle externo é exercido
pelos Tribunais de Contas cujas ações são: fiscalizadora, consultiva, informativa,
judicante, sancionadora, corretiva, normativa e de ouvidoria. Elaboram, também,
Instruções Normativas a serem seguidas pelos administradores públicos.
Com a edição da Lei de Responsabilidade Fiscal (LRF), Lei Comple-
mentar nº. 101/2000, de 05.05.2000, foi ampliada a discussão sobre o plane-
jamento, uma vez que esta tem como um de seus princípios a ação planejada.
Também, há que se compreender que o equilíbrio de contas é um con-
ceito mais abrangente do que equilíbrio orçamentário ou financeiro. Na ver-
dade, o equilíbrio das contas deve ser entendido de forma ampla, compreen-
dendo o equilíbrio orçamentário, financeiro e patrimonial.
A necessidade de utilização das informações contábeis, como elementos que
proporcionassem uma tomada de decisão mais segura, trouxe ao cenário atual das
organizações públicas as vantagens da aplicação da contabilidade gerencial.
A contabilidade deve propiciar, não apenas, o registro dos fatos contá-
beis, mas também, permitir que seja gerada uma série de informações para
auxiliar no processo de tomada de decisões e facilitar o controle e ações
estratégicas. Assim, surge a controladoria, para propiciar ao gestor, informa-
ções imprescindíveis para a tomada de decisão.
Diante deste cenário, a presente pesquisa pretende analisar o seguinte
questionamento: Como a Controladoria pode contribuir no processo de planejamento,
controle e fiscalização da gestão municipal?
Gestão de qualidade no serviço público: uma abordagem contingencial 119
O objetivo principal é mostrar a importância da Controladoria na ad-

ministração pública, visando ao atendimento à Lei de Responsabilidade Fiscal
e demais legislações pertinentes, proporcionando maior transparência dos atos
administrativos, facilitando a compreensão por qualquer cidadão.
A metodologia utilizada para a realização desta pesquisa envolveu pesquisas
bibliográficas, bem como uma pesquisa documental analisando leis e decretos
municipais, dentre outros. Também foi realizada entrevista com a Gerente da
Comissão de Auditoria Integrada do Tribunal de Contas do Estado de Rondônia
e aplicado um questionário aos servidores da Controladoria Geral do Município
de Vilhena, juntamente com a técnica de observação. Foi realizada, ainda, uma
pesquisa de campo na Controladoria Geral do Município de Vilhena.
2. Controladoria
Esta seção trata-se da evolução da Controladoria, conceito, sua missão e
funções, a importância do controle interno nas entidades públicas, enfatizan-
do a Controladoria Governamental.
O ambiente econômico, que é caracterizado pela união dos países visan-
do o intercâmbio comercial por meio de queda de barreiras tarifárias cambi-
ais e de outras condições de livre comércio, sofreu profundas mudanças de-
vido ao processo de globalização. Tanto as relações contratuais das organiza-
ções, no contexto externo, quanto o ambiente interno das empresas foram
impactadas por esse processo, surgindo a necessidade da demanda por me-
lhores práticas de gestão. No setor público, a palavra chave é transparência.
Isto implica a necessidade de manter a sociedade informada sobre os atos
dos administradores da “coisa pública”, tornando a gestão mais eficaz.
Com o aumento da complexidade na organização das empresas, a con-
sideração dos padrões éticos na condução dos negócios e a demanda por
melhores práticas de gestão, surgiu a necessidade da criação de um sistema
contábil mais adequado, para um controle gerencial mais efetivo. Porém, além
de contabilidade, são necessários outros conhecimentos científicos para o
desenvolvimento da controladoria como: a administração, economia, estatís-
tica e psicologia, entre outros, conforme Lunkes (2009).
Em consideração a essas razões, ocorreu o nascimento e o desenvol-
vimento de uma função diferenciada de Controladoria, abrangendo as
entidades públicas e privadas.
2.1 Breve histórico da evolução da Controladoria

A Controladoria teve seu início no século XX, nas grandes corporações
norte-americanas, e seu objetivo era controlar com rigidez todos os negócios
das empresas. Grande número de empresas se expandiu após a Revolução

Industrial, transformando-se em grandes corporações, organizadas sob for-
ma de departamentos e divisões, mas, com controle centralizado.
O staff de Controller emergiu no Brasil com a implantação de empresas
multinacionais norte-americanas. Os profissionais dessas empresas vinham ao
país para ensinar as teorias e práticas Contábeis, implantando sistemas de infor-
mações capazes de atender aos diferentes usuários da Contabilidade, mantendo
um adequado sistema de controle sobre as operações dessas empresas.
2.2 Conceito de Controladoria

A Controladoria é o órgão da empresa ou da entidade pública respon-
sável por reunir, coordenar, processar, analisar, controlar e registrar os resul-
tados dos diversos setores da organização e divulgá-los através da informa-
ção. De acordo com Mossimann, Alves e Fisch apud Padoveze:
A Controladoria consiste em um corpo de doutrinas e conhe-

cimentos relativos à gestão econômica. Pode ser visualizada
sob dois enfoques:
a) Como um órgão administrativo com uma missão, função e
princípios norteadores definidos no modelo de gestão do sis-
tema empresa;
b) Como uma área do conhecimento humano com funda-
mentos, conceitos, princípios e métodos oriundos de outras
ciências (PADOVESE, 2004, p. 3).
Como podemos observar, a finalidade da Controladoria como um órgão

administrativo é propiciar aos gestores informações precisas para a tomada de
decisão e colaborar com os gestores quanto à integração das áreas, no que se refere
aos aspectos econômicos, por meio da combinação de esforços entre as partes.
A área do conhecimento humano consiste em um agregado de princípi-
os, leis e normas que explicam os acontecimentos, suas causas e relações. Os
ramos do saber humano podem ser analisados sob dois aspectos: pelo racio-
cínio, que se refere à investigação dos fatos e pela prática, que são os meios
encontrados para que o resultado se torne útil para a humanidade. Para Mos-
simann e Fisch apud Padoveze:
A Controladoria pode ser conceituada como o conjunto de
princípios, procedimentos e métodos oriundos das ciências
da Administração, Economia, Psicologia, Estatística e prin-
cipalmente da Contabilidade, que se ocupa da gestão econô-
mica das empresas com o fim de orientá-las para a eficácia
(PADOVEZE, 2004, p. 21).
Para Padoveze, a visão de Controladoria apresentada por Mossimann,

Alves e Fisch é que esta é uma ciência autônoma e não se confunde com a
Contabilidade, apesar de utilizar a Ciência Contábil como instrumento, mas,
sua opinião é que a Controladoria é a Ciência Contábil evoluída, sendo ela um
alargamento da Contabilidade, como podemos observar na citação (2004):
A Controladoria pode ser definida como a unidade adminis-

trativa responsável pela utilização de todo o conjunto da
Ciência Contábil dentro da empresa. Considerando que a Ci-
ência Contábil é a ciência do controle em todos os aspectos
temporais – passado, presente, futuro - e, como ciência soci-
al, exige a comunicação de informação, no caso econômico, à
Controladoria cabe a responsabilidade de implantar, desen-
volver, aplicar e coordenar todo o ferramental da Ciência
Contábil dentro da empresa, nas suas mais diversas necessi-
dades (PADOVESE, 2004, p. 3).
A Controladoria seria, então, uma evolução da Ciência Contábil que

coordena a função contábil, ou seja, a Contabilidade como instrumento de
controle voltada para a tomada de decisão.
2.3. Missão e função da Controladoria

O aumento da competição global e a velocidade das mudanças tecnoló-
gicas, sociais e culturais, aliadas ao modelo de gestão que visa ao comprome-
timento das pessoas, com definições de papéis e um entendimento maior da
missão da organização, tornam inevitável a evolução da organização.
A missão da Controladoria é propiciar informações exatas, seguras e
confiáveis, através de sistemas de controles rígidos, sistematizados e constan-
tes e garantir que essas informações sejam adequadas e seguras ao processo
decisório, colaborando com os gestores na busca da eficácia, além de assegu-
rar a otimização do resultado global, por meio da integração de esforços das
diversas áreas, gerando informações para a tomada de decisões garantindo,
assim a continuidade da empresa. Além de fornecer dados e informações
para o planejamento e controle, a Controladoria visa mostrar os “pontos de
estrangulamento”, presentes e futuros, que possam reduzir a rentabilidade da
empresa e a eficiência administrativa.
Kanitz apud Mosimann e Fisch (1999) estabelece como função primor-
dial da Controladoria a direção e a implantação dos sistemas de:
§ Informação: Compreende os sistemas contábeis e fi-
nanceiros da empresa;
§ Motivação: Refere-se aos efeitos dos sistemas de con-
trole sobre o comportamento das pessoas diretamente atingidas;
§ Coordenação: Visa centralizar as informações com

vistas à aceitação de planos econômicos e à assessoria da
direção da empresa, alertando para situações desfavoráveis e
sugerindo soluções;
§ Avaliação: Tem o intuito de interpretar fatos e avali-
ar resultados;
§ Planejamento: Determina se os planos são consisten-
tes ou viáveis, se são aceitos e coordenados e se realmente
poderão servir de base para uma avaliação posterior;
§ Acompanhamento: Relativo a contínua verificação
da evolução dos planos traçados para fins de correção de
falhas do planejamento (MOSIMANN; FISCH, 1999, p. 68).
As mudanças e a expansão ocorridas nas organizações têm levado os

gestores a implantarem sistemas de controle, pois existe a necessidade de
verificação dos resultados das ações dentro da empresa, para saber se esta
desempenha seu papel com eficiência, visando ao atendimento dos planos
estabelecidos, tendo como foco os objetivos e missão da empresa.
2.4. Controle no Setor Público

Hely Lopes Meirelles apud Castro (2007, p. 94) assim define controle na
administração pública: “controle, em tema de Administração Pública, é a faculdade de orien-
tação e correção que um Poder, órgão ou autoridade exerce sobre a conduta funcional de outro”.
Castro ensina que a finalidade do controle “é de verificar se o gestor aplica os
recursos que lhes são repassados de maneira responsável, eficiente e moral”. Afirma ainda que:
O controle deve atuar também na avaliação de resultados no

que diz respeito à eficácia e eficiência da gestão financeira, orça-
mentária e patrimonial da Administração Pública, direta ou in-
direta, assim como na verificação da eficácia e eficiência da
aplicação de recursos por entidades de direito privado, quando
aqueles são oriundos de ente público (CASTRO, 2007, p. 95).
O controle abrange as atividades desenvolvidas pelos administradores

para comparar os resultados da execução com o que foi planejado. Na admi-
nistração pública, esta função é mais abrangente e necessária, em virtude do
dever de prestação de contas a que todo ente estatal está submetido. Para
Brisolla apud Mossimann e Fisch:
Um processo de verificação prévia, concomitante ou a pos-

teriori, que ocorre num lapso de tempo, para conhecer a
evolução no desempenho de um sistema ou de uma ativida-
de através da comparação de novo estágio com outro inicial
definido como padrão, desencadeando ações que

assegurem a consecução dos objetivos esperados
(MOSIMANN; FISCH, 1999, p. 72).
Assim, o controle abrange os vários processos nos quais a administração de-

termina seus objetivos, faz um planejamento para alcançá-los, organiza e supervisi-
ona as atividades necessárias para a execução dos planos e desempenhos almejados.
Tanto nas organizações particulares como nas organizações públicas, o
controle é fundamental para a tomada de decisão e, no setor público, princi-
palmente, para se alcançar a eficácia.
2.4.1.Controle interno
É comum achar que os termos “controle interno” e “controladoria”
são sinônimos. Porém, Controladoria é um novo conceito de controle (Chaves, 2009).
Esses termos são diferenciados por Chaves (2009) da seguinte maneira:
Em resumo, a Controladoria, classificada como

órgão central do sistema de controle interno, seria
uma espécie de órgão da Administração Pública
localizado no nível de assessoramento do dirigen-
te máximo da administração, com a finalidade de
agregar diversas atividades como auditoria, cor-
reição, prevenção e combate a desvios para otimi-
zar o resultado da administração. [...] O Controle
Interno Administrativo é todo o conjunto de
atividades e procedimentos executado pela Ad-
ministração Pública cotidianamente para garantir
que os atos sejam realizados em conformidade com
a norma (CHAVES, 2009, p. 17, grifos do autor).
O controle interno visa oferecer maior segurança no tocante à gestão do

patrimônio, eliminando eventuais ineficiências no curso normal das atividades
de uma entidade.
Silva apud Chaves ensina que:
O modelo de um controle interno-integrado e a

criação de uma Controladoria no Setor Público
não diferem da empresa privada, em que o con-
ceito é de que exerça a função de supervisão da
contabilidade geral, da contabilidade de custos, de

auditoria, impostos, seguros e aplicações das fun-
ções contábeis para resolução de problemas ad-
ministrativos (CHAVES, 2009, p. 17).
O Sistema de Controle é fundamental para qualquer organização, sobre-

tudo, nas organizações públicas, onde o volume de recursos é maior e, tam-
bém, por serem públicos.
Cruz e Glock classificam os controles internos quanto às suas caracterís-
ticas da seguinte forma:
Os controles internos podem ser classificados, ainda, quanto

à suas características ou áreas onde são empregados, tais como:
controles internos contábeis, financeiros, orçamentários, ad-
ministrativos, operacionais etc. De outra forma, estes con-
juntos podem vir a constituir dois grandes grupos: os controles
internos contábeis, englobado aqueles voltados à salvagarda dos
bens, direitos e obrigações e à fidedignidade dos registros
financeiros, e os controles internos administrativos, que visam
garantir a eficiência operacional, o cumprimento dos aspec-
tos legais e a observância das políticas, diretrizes, normas e
instruções da Administração (CRUZ; GLOCK, 2008, p. 20,
grifos dos autores).
2.4.2. Sistema de Controle Interno Público

O objetivo principal do controle interno público é o de ação preventiva,
antes que ações ilícitas, incorretas ou impróprias possam atentar contra os
princípios da Constituição da República Federativa do Brasil (artigo 37), além
de verificar a legalidade, a legitimidade e a economicidade da atividade públi-
ca, assegurando, assim, o atendimento dos interesses coletivos.
Fernandes apud Castro define sistema de controle interno como:
Conjunto complexo e organizado de regras e normas, de uni-
dades, de princípios, métodos, procedimentos e equipamentos
coordenados entre si, que busca o fim precípuo de realizar a
avaliação da gestão pública e o acompanhamento dos progra-
mas de governo, bem como de comprovar a legalidade e avaliar
os resultados quanto a eficácia, eficiência e economicidade da
gestão orçamentária, financeira, patrimonial e operacional nas
unidades da administração pública (CASTRO, 2007, p. 150).
O controle interno público está calcado em razões de ordem adminis-

trativa, jurídica e mesmo política. Sem controle não há, nem poderia haver,
responsabilidade pública. A responsabilidade pública depende de uma fisca-

lização eficaz dos atos do governo.
O controle interno público opera na organização, compreendendo o
planejamento, a orçamentação, a execução das atividades planejadas e a avali-
ação periódica da atuação orçamentária, financeira, operacional e patrimonial.
São vários os objetivos do sistema de controle interno e Botelho os
resume da seguinte forma:
Entre os objetivos gerais do Sistema de Controle Interno está
a função de proteger os interesses econômicos da municipali-
dade dentre eles as receitas, bens, servidores, cumprimento
dos gastos na saúde, educação, segurança, exercer uma fisca-
lização orientadora e moralizadora, até mesmo inovadora
(BOTELHO, 2008, p. 26).
Nas organizações públicas, cada Poder possui controle interno Estes

Poderes são controlados pelo Congresso Nacional, que exerce o chamado
controle externo, com o auxílio do Tribunal de Contas. A Constituição Fede-
ral de 1988, em seu artigo 70, dispõe:
A fiscalização contábil, financeira, operacional e patrimonial

da União e das entidades da administração direta e indireta,
quanto à legalidade, legitimidade, economicidade, aplicação
das subvenções e renúncia de receitas, será exercida pelo
Congresso Nacional, mediante controle externo, e pelo siste-
ma de controle interno de cada Poder.
Outro artigo a considerar da Constituição Federal é 74, o qual estabelece

que todos os poderes deverão manter, de forma integrada, um sistema de
controle interno e enumera as suas finalidades.
Para os Municípios, existe um artigo específico, o 31, cujo caput descreve:
A fiscalização do Município será exercida pelo Poder Legis-

lativo Municipal, mediante controle externo, e pelos Siste-
mas de Controle Interno do Poder Executivo Munici-
pal na forma da lei (Grifo nosso).
A Lei 4.320, de 17 de março de 1964, dita normas para elaboração e

controle dos orçamentos da União, Estados e Municípios, também responsa-
biliza os administradores e alerta-os para que estejam sempre atentos à manu-
tenção do controle interno. O capitulo II, do título VIII: Do Controle da
Execução Orçamentária e respectivos artigos (art.) dispõem:
Art. 76 - O Poder Executivo exercerá os três tipos de con-

trole a que se refere o Art. 75 3, sem prejuízo das atribuições
do Tribunal de Contas ou órgão equivalente.
Art. 77 - A verificação da legalidade dos atos de execução
orçamentária será prévia, concomitante e subseqüente.
Art. 78 - Além da prestação ou tomada de contas anual,
quando instituída em lei, ou por fim de gestão, poderá haver,
a qualquer tempo, levantamento, prestação ou tomada de
contas de todos os responsáveis por bens ou valores públicos.
Art. 79 - Ao órgão incumbido da elaboração da proposta
orçamentária ou a outro indicado na legislação, caberá o con-
trole estabelecido no inciso III do Art. 75.
Parágrafo único. Esse controle far-se-á, quando for o caso,
em termos de unidades de medida, previamente estabeleci-
dos para cada atividade.
Art. 80 - Compete aos serviços de contabilidade ou órgãos
equivalentes verificar a exata observância dos limites das
cotas trimestrais atribuídas a cada unidade orçamentária,
dentro do sistema que for instituído para esse fim.
Em todas as esferas de governo deve existir maior transparência, que depende

de controles eficazes e eficientes. Foi com essa finalidade que a União criou a Con-
troladoria Geral, para integrar os sistemas de controle e avaliação governamental.
2.4.3 NBC T 16 – Norma Brasileira de Contabilidade Aplicada ao

Setor Público
O Conselho Federal de Contabilidade (CFC) aprovou, em 2008, as
Normas Brasileiras de Contabilidade aplicadas ao Setor Público, entre elas, a
NBC T (Norma Brasileira de Contabilidade Técnica)16.8, aprovada pela
Resolução CFC N. 1.135/08, a qual trata do Controle Interno. O conteúdo
desta Norma trata, além das disposições gerais, da abrangência, classificação,
estrutura e componentes do controle interno no setor público.
Destacamos o item NBC T 16.8.12, assim descrito:
O sistema de informação e comunicação da entidade do setor

público deve identificar, armazenar e comunicar toda infor-
mação relevante, na forma e no período determinados, a fim
Art. 75 - O controle da execução orçamentária compreenderá:

I - a legalidade dos atos de que resultem a arrecadação da receita ou a realização da despesa, o
nascimento ou a extinção de direitos e obrigações;
II - a fidelidade funcional dos agentes da administração; responsáveis por bens e valores públicos;
III - o cumprimento do programa de trabalho expresso em termos monetários e em termos de
realização de obras e prestação de serviços
de permitir a realização dos procedimentos estabelecidos e

outras responsabilidades, orientar a tomada de decisão, per-
mitir o monitoramento de ações e contribuir para a realiza-
ção de todos os objetivos de controle interno.
Assim, os órgãos públicos terão que criar ou aperfeiçoar seus sistemas

de informação, para atender a norma acima.
3. Controle externo e o Tribunal de Contas do Estado

A missão constitucional do Tribunal de Contas é auxiliar o Poder Legislativo
Estadual e Municipal no exercício do controle externo, fiscalizar a aplicação dos
recursos públicos, inclusive, os atos e contratos e o acompanhamento da arreca-
dação da receita. O Tribunal de Contas do Estado de Rondônia (TCE-RO)
dispõe de estrutura própria, autonomia financeira, orçamentária e patrimonial.
Na página eletrônica do TCE-RO está disponível a sua Lei Orgânica
e o seu Regimento Interno, os quais elencam suas competências. Compete ao
Tribunal de Contas do Estado, nos termos da Constituição Estadual e na
forma estabelecida na Lei Complementar 154/96:
· Julgar as contas dos administradores e demais responsáveis por dinhei-
ros, bens e valores públicos das unidades dos poderes do Estado, dos Muni-
cípios e das entidades da administração indireta, incluídas as fundações, fun-
dos e sociedades instituídas e mantidas pelos poderes públicos estadual e
municipais, e as contas daquelas que derem causa a perda, extravio ou outra
irregularidade de que resulte dano ao erário;
· Proceder, por iniciativa própria ou por solicitação da Assembléia Le-
gislativa e das Câmaras Municipais ou das respectivas comissões, a fiscaliza-
ção contábil, financeira, orçamentária e patrimonial das unidades dos poderes
do Estado, dos Municípios e das demais entidades indiretas;
· Apreciar as contas prestadas anualmente pelo Governador do Estado
e pelos Prefeitos Municipais;
· Acompanhar a arrecadação da receita a cargo do Estado, dos Municí-
pios e das demais entidades indiretas, mediante inspeções, auditorias ou por
meio de demonstrativos próprios;
· Apreciar a legalidade dos atos de admissão de pessoal, a qualquer títu-
lo, na administração direta e indireta, dentre outras.
3.1. Atuação do tribunal nos municípios

Conforme entrevista realizada com a Gerente da Comissão de Audito-
ria/Inspeção do TCE-RO, identificou-se que o Tribunal, além de analisar a
prestação de contas dos prefeitos municipais, faz auditorias nas prefeituras,
entidades diretas e indiretas, autarquias, entre outras atividades. Existem qua-

tro tipos de auditorias que o TCE-RO realiza, são elas:
· Auditoria ordinária: trata-se da parte formal, ou seja, da legalidade, esse
tipo de inspeção deve ser aprovada pelo conselho, é formada uma comissão de
técnicos e auditores que visitam os municípios, é feita por amostragem;
· Auditoria especial: é realizada devido a denúncias que são feitas por
cidadãos, pelo Ministério Público ou até mesmo pelo próprio Prefeito. Ana-
lisa a parte formal, onde são verificados os processos, as despesas, as receitas,
os empenhos, as licitações, etc.;
· Auditoria extraordinária: é realizada quando ocorre algum tipo de pro-
blema muito sério no município, ela não está prevista e surge com a necessi-
dade, como, por exemplo, quando vereadores querem cassar prefeitos. A
auditoria extraordinária deve, além de ser autorizada pelo Presidente do Tri-
bunal, ser aprovada pelo Conselho do Tribunal;
· Auditoria integrada: criada em 2003, por Valdivino Crispim de Souza
(ex-auditor substituto de Conselheiro do TCE-RO e, atualmente, Conselhei-
ro), é um pouco diferenciada das demais. Através dela é feita uma agenda do
que não está em conformidade com que a lei determina, é verificada a satis-
fação da sociedade com educação, saúde, é verificado como está o meio
ambiente, dentre outras ações analisadas. A auditoria integrada é realizada nas
seguintes áreas: legalidade, projetos e obras, gestão fiscal, desempenho na
saúde, desempenho na educação, ambiental e social.
3.2. Controle Interno x TCE-RO

Continuando sob a visão da Gerência de Comissão do TCE-RO, o
controle interno deve estar atento à legalidade e legitimidade das atividades da
Administração Pública, para que não seja surpreendido por uma Auditoria
do Tribunal de Contas. Caso isso ocorra, este deve estar apto a fornecer todas
as informações e documentos solicitados, em tempo hábil.
Ficou enfatizado na entrevista que a Administração Pública, de modo
geral, contribui com o TCE-RO para a realização da auditoria, principalmen-
te, na auditoria integrada. Quando criada a auditoria integrada, havia o pro-
blema de pessoal para realizá-la. A vantagem dessa auditoria é que a própria
administração tem interesse em colaborar com os técnicos (informação oral)4.
O controle interno municipal precisa de mão-de-obra especializada e é
necessário funcionários com experiência e efetivos, para que os trabalhos não
sejam centralizados. Às vezes, o tribunal precisa fazer o trabalho do controle
interno, pelo fato de este ser ineficiente.
4
Entrevista realizada no dia 17 de junho de 2005, na sede da Prefeitura Municipal de Vilhena.
4. Lei de Responsabilidade Fiscal (LRF) e controle interno

nos municípios
A Lei Complementar 101/2000, batizada de Lei de Responsabilidade
Fiscal (LRF), alcança todos os entes estatais, União, Estados, Distrito Federal
e Municípios, seus Poderes e entidades da Administração indireta, destas, ex-
cluídas as empresas que não dependem do Tesouro.
A Lei cria condições para a implantação de uma nova cultura gerencial na
gestão dos recursos públicos e incentiva o exercício pleno da cidadania, especial-
mente, no que diz respeito à participação do contribuinte no processo de acompa-
nhamento da aplicação dos recursos públicos e da avaliação dos seus resultados.
A LRF apóia-se sobre quatro pilares, dos quais depende o alcance de seus
objetivos. São eles: o planejamento, a transparência, o controle e a responsabilidade.
Quanto aos sistemas de controle, estes deverão ser capazes de tornar
efetivo e factível o comando legal, fiscalizando a direção da atividade admi-
nistrativa para que ocorra em conformidade com as novas normas. A fiscali-
zação, que há de ser rigorosa e contínua, exigirá atenção redobrada de seus
executores, principalmente, dos tribunais de contas.
Evitar déficits e reduzir dívidas é o grande objetivo da Lei de Responsa-
bilidade Fiscal. Ela combate o déficit limitando as despesas de pessoal, difi-
cultando a geração de novas despesas, impondo ajustes de compensação para
a renúncia de receitas e exigindo mais condições para repasses entre governos
e destes para instituições privadas. Ainda, procura reduzir o nível da dívida
pública, induzindo a obtenção de superávits primários, restringindo o proces-
so de endividamento, nele incluído o dos Restos a Pagar, requerendo limites
máximos, de observância contínua, para a dívida consolidada.
A LRF faz com que o Poder Público realize despesas dentro do limite de
suas receitas. Isto representa dizer que deverá evitar-se, a todo custo, a ampliação
do chamado “déficit primário”, ou seja, que a dívida pública aumente ainda mais.
Dessa forma, serão criadas as condições para que, além do pagamento regular
das dívidas, haja possibilidade de amortizar, com o produto do resultado primá-
rio, o principal da dívida e, com isto, reduzir a conta dos juros no futuro.
A apreensão dos Prefeitos está no fato de que, na prática, dadas às dificulda-
des financeiras enfrentadas pela maioria dos Municípios, eles se viram pressiona-
dos a equilibrar suas finanças num espaço de tempo excessivamente curto, de vez
que, além das despesas pertencentes ao exercício financeiro, a ela se adicionam, na
maioria dos casos, os restos a pagar do exercício anterior, o pagamento de dívidas
acumuladas no passado (fundada e mobiliária) e os precatórios.
Para manter a regularidade e a legalidade dos atos do executivo, a Ad-
ministração Pública Municipal tem o apoio da Controladoria Geral do Mu-
nicípio, esta, por sua vez, deve se manter atualizada quanto às instruções normati-
vas publicadas pelo Tribunal de Contas e demais legislações pertinentes, para que,
no final do mandato o Prefeito Municipal possa ter suas contas aprovadas e não
venha a sofrer as sanções previstas na LRF e na Lei Orgânica da Corte de Contas.
Um ano após a edição da LRF, Araújo escreveu sobre a importância da pre-
paração, planejamento e controle das despesas públicas, por parte dos Municípios:
Doravante, os municípios deverão se preparar para serem

capazes de administrar suas finanças de forma mais planeja-
da, de dispor de controles mais apurados sobre suas despe-
sas e receitas, de realizar previsões e acompanhá-las, buscan-
do com tais procedimentos, manterem o equilíbrio necessá-
rio das contas públicas (ARAÚJO, 2001, p. 14, grifo nosso).
5. Controladoria nos Municípios

Na seqüência serão descritas: a importância da Controladoria Governa-
mental, a estrutura e competências da Controladoria Geral do Município de
Vilhena, onde foi realizada uma pesquisa através de questionário aplicado aos
servidores que fazem parte do colegiado que compõe a coordenação da
Controladoria Geral, descrito na Lei nº. 1.622/2003, alterada pela Lei nº.
1.654/2003, indagando-se a importância da criação deste órgão para o muni-
cípio e se está cumprindo com sua missão.
A Controladoria é um órgão de assessoramento direto ao chefe do
executivo municipal e segundo Peixe (1996) é um “verdadeiro órgão de defesa da
cidadania na esfera municipal”. O primeiro município no Brasil a ter um órgão
dedicado exclusivamente ao controle interno foi o Rio de Janeiro.
A Controladoria Geral do Município do Rio de Janeiro foi criada em
1993, pela Lei nº. 2.068, com status de Secretaria Municipal e, conforme Silva:
[...] aglutinou em sua estrutura as funções de Contabilidade e
Auditoria e tem como atribuições: exercer o controle contá-
bil, financeiro, orçamentário, operacional e patrimonial das
entidades da Administração Direta, Indireta e Fundacional
quanto à legalidade, legitimidade, economicidade, razoabili-
dade, aplicação das subvenções, renúncias de receitas, zelar
pela eficiência da aplicação das receitas públicas e apoiar o
Tribunal de Contas (SILVA, 2002, p. 207).
Silva (2002, p.207) afirma, ainda, que: “Desde sua implantação, a Controladoria
tem desenvolvido projetos de controle preventivo com o objetivo de tornar a administração transpa-
rente, reduzir os gastos públicos e promover a eficiência e a eficácia das atividades da Prefeitura”.
A contabilidade e a auditoria devem estar vinculadas a um órgão central,
que é, justamente, a Controladoria, e não na Administração Fazendária no

entendimento de Silva.
A implantação de uma Controladoria com funções perma-

nentes coloca em discussão, alternativas voltadas para a redu-
ção de despesas por meio de cortes de gastos inúteis e desper-
dícios, possibilitando a realocação de tais recursos para áreas
mais carentes e prioritárias (SILVA, 2002, p. 211).
Enquanto a função fazendária cuida do desembolso e do equilíbrio do

fluxo de caixa, a Controladoria evita desperdícios e despesas inúteis, além de
medir a avaliação de desempenho por intermédio da implantação de um
sistema de custos que permita ao administrador exercer efetivo controle das
operações, melhorando o processo decisório.
Pela técnica de pesquisa de observação, constatou-se que, no caso do
Município de Vilhena, a Controladoria não está desvinculada da função finan-
ceira, diferente do Município do Rio de Janeiro. Com isso, o controle interno
perde sua autonomia, pois, deveria estar subordinado apenas ao Prefeito.
Nesse sentido, analisa Silva:
A experiência tem revelado que, quando as funções de Admi-

nistração financeira, Contabilidade e Auditoria estão subor-
dinados a um único órgão (e principalmente quando o co-
mando está a cargo da área fazendária), é fácil constatar um
retrocesso e um afrouxamento do sistema de controle (SIL-
VA, 2002, p. 216).
Percebe-se então que, a Controladoria deve ser criada e aperfeiçoada

independentemente, com nível de Secretaria Municipal e atrelada somente ao
gestor máximo, que é o Prefeito, não devendo, portanto, sofrer influências de
outros secretários municipais ou qualquer outro administrador público.
Importante, ainda, são as palavras de Peixe, concluindo que:
[...] a “Controladoria Geral do Município” assume sua verda-

deira identidade, para o desempenho de sua função no exer-
cício da ação preventiva e corretiva dos desvios surgidos
ou detectados, bem como de examinar e promover os resul-
tados obtidos em razão dos objetivos planejados (PEIXE,
2003, p. 197, grifos do autor).
5.1. Controladoria Geral no Município de Vilhena

A Controladoria é responsável pelas demonstrações contábeis e presta-
ções de contas apresentadas ao final de cada período anual e ao término da

gestão. Enfatiza o premiado autor Lino Martins da Silva:
[...] a Controladoria deve cuidar de um fluxo de informações

gerenciais interno que facilite a tomada de decisões pelo ad-
ministrador, assim como de um fluxo de informações ex-
ternas que permita a qualquer pessoa entender as
ações do Governo (SILVA, 2002, p. 211, grifo nosso).
A Controladoria Geral do Município de Vilhena foi criada pela Lei nº.

1.622 de 29 de abril de 2003, a qual ficou instituído a este Sistema de Controle
Interno a função de exercer o controle e a fiscalização das contas públicas,
nos termos dos artigos 31, 70 e 74, da Constituição Federal, do parágrafo
único, do artigo 54, da Lei Complementar nº. 101 de 04 de maio de 2000 e
da Instrução Normativa nº. 007/TCER/2002 de 12 de junho de 2002. Pos-
teriormente, foi alterada pela Lei nº. 1.654/2003.
5.1.1. Competências da Controladoria Geral do Município de Vilhena

O artigo 6º, da Lei nº. 1.622/2003, dispõe sobre as competências da
Controladoria Geral do Município de Vilhena.
Art. 6º. – Compete a Controladoria Geral:
I. Avaliar o cumprimento das metas previstas no plano plurianual, na
Lei de Diretrizes Orçamentárias, a execução dos programas de governo e dos
orçamentos do Estado e dos Municípios;
II. Comprovar a legalidade e avaliar os resultados quanto à eficácia da
gestão orçamentária, financeira e patrimonial nos órgãos e entidades da adminis-
tração estadual e municipal, bem como da aplicação de recursos públicos por
entidades de direito privado;
III. Exercer o controle das operações de crédito, avais e garantias, bem
como dos direitos e haveres do estado e dos municípios;
IV. Fiscalizar o cumprimento do disposto na Lei Complementar
nº. 101/2000;
V. Fiscalizar o cumprimento dos percentuais de aplicações na educa-
ção e saúde fixados pela Constituição Federal;
VI. Verificar a destinação dos recursos obtidos com a alienação de ativos,
tendo em vista as restrições constitucionais e as da Lei Complementar nº. 101/2000;
VII. Dar ciência ao Chefe do Poder Executivo e ao Tribunal de Contas
do Estado de Rondônia de qualquer irregularidade que tomar conhecimento;
VIII. Emitir relatório sobre as contas do Poder Executivo, seus fundos e
autarquias, que deverá se assinado pelo Controlador Geral e a Gerência de Con-
tabilidade, juntamente com o Prefeito e o Secretário Municipal de Fazenda;

IX. Apoiar o Controle Externo no exercício de sua missão institucional.
A Controladoria surgiu com o intuito de auxiliar o chefe do executivo

nos atos administrativos, no que tange a legalidade destes, acompanhar o
desenvolvimento dos trabalhos realizados com o dinheiro público, evitando
irregularidades e fiscalizando a aplicação dos recursos advindos dos contribu-
intes, bem como a aplicação dos recursos federais e estaduais.
5.1.2. Estrutura
Controladoria Geral do Município de Vilhena é composta pelo Controla-
dor Geral, pela Gerência Técnica, ocupada por um engenheiro, pela Gerência
de Normas, ocupada por um advogado, pela Gerência Administrativa, que
pode ser ocupada por um administrador ou contador, pela Gerência de Plane-
jamento e Controle, ocupada por um economista ou contador, pelas Auditori-
as Gerais e pelas Divisões de Apoio Administrativo, cargos criados através da
Lei Complementar nº. 075/2005, de 29 de abril de 2003.
As atribuições dos cargos citados no organograma estão definidas no

anexo XV, do Decreto nº. 6.985, de 03 de março de 2004, que institui o
quadro de atividades e atribuições dos dirigentes dos órgãos e unidades ad-
ministrativas da Prefeitura Municipal de Vilhena.
Dentre as atribuições do Controlador Geral estão: a) Formulação e avaliação

de planos alternativos, escolha e implementação do melhor plano de trabalho; b)
Interpretar dados para formulação de novas políticas; c) Manter o Gestor Público
informado sobre as principais atividades e planos da organização; d) Coordenar,
dirigir, apoiar, incentivar e supervisionar as ações de sua área de atuação, etc.
A estrutura da Controladoria Geral do Município de Vilhena é considera-
da boa, levando em conta o orçamento do município que é bem menor que o
do município do Rio de Janeiro citado anteriormente, o qual tem um orçamen-
to bastante considerável, devido à quantidade de contribuintes ser maior, mas,
entende-se que, com o crescimento populacional do Município de Vilhena, que
tem aumentado devido a grande corrente migratória dos últimos anos, a arre-
cadação será maior, sendo necessárias mudanças na estrutura deste órgão.
O quadro de profissionais que atuam neste órgão é razoável, sendo
necessárias a capacitação e reciclagem permanente, dos servidores para que
suas funções sejam bem desenvolvidas.
6. Pesquisa de Campo
A Pesquisa de Campo foi realizada para entender como a controladoria
contribui no processo de planejamento, controle e fiscalização da gestão do
Município de Vilhena. Esta pesquisa foi feita através de um questionário, con-
tendo 10 questões, aplicado as cinco pessoas que desempenham as funções
técnicas na Controladoria Geral do Município de Vilhena, conforme demons-
trado no Organograma apresentado acima. Salientamos que, algumas ques-
tões foram dirigidas apenas ao Controlador Geral do Município, em razão
do mesmo ser o responsável geral pela equipe.
Questão 01: A criação da Controladoria contribuiu para que as contas

do executivo fossem mantidas de acordo com a legislação, de que forma?
FIGURA 2 – Contribuição da Controla-

doria no atendimento à legislação
Fonte: Questionário
Análise do gráfico: Todos são unânimes sobre a contribuição da Con-

troladoria no controle das contas públicas, sendo esta satisfatória. Os proce-
dimentos adotados atendem aos ditames decantados na Carta Magna, em
seus artigos 37 e 70, com referência aos princípios da legalidade, moralidade,
publicidade e eficiência.
Questão 02: Quanto ao papel da Controladoria no município pode-se

afirmar que é:
FIGURA 3 – Importância da
Controladoria
Análise do gráfico: 67% das pessoas acham que a Controladoria tem pa-
pel muito importante, considerando que a implantação do Controle Interno se
baseia no texto constitucional do artigo 74, da Constituição Federal de 1988.
Questão 03: Em sua opinião, a estrutura da Controladoria pode ser

considerada:
FIGURA 4 – Estrutura da
Controladoria
Análise do gráfico: A estrutura da Controladoria é considerada pela

maioria, boa, faltando introduzir melhor política de capacitação dos servido-
res, visando dinamizar suas funções, criando controles automatizados para
programação e execução orçamentária e financeira e para a consolidação da
auditoria e controle interno do município.
Questão 04: O aparelhamento técnico existente para a execução das

atividades pertinentes ao Controle Interno é:
FIGURA 5 – Aparelhamento téc-

nico existente na Controladoria
Análise do gráfico: Satisfatório, faltando qualificar melhor os técnicos

em áreas de atuação e valorizar os técnicos de carreira, oferecendo melhor
capacitação e preparando para exercer sua missão constitucional, dotando de
conhecimentos específicos sobre várias vertentes do Direito Administrativo.
Questão 05: No município, a Controladoria está comprometida com

as normas e controles exercidos pelo Tribunal de Contas?
Resposta do Controlador: Sim, dando suporte ao controle externo, in-
clusive, acompanhando as normas disciplinadoras aplicadas aos entes jurisdi-
cionados (Prefeitura Municipal de Vilhena), com a missão de apoiar o contro-
le externo (TCE/RO) no exercício de sua missão institucional, em conformi-
dade com o disposto no Art. 74, inciso IV, da Constituição Federal.
Questão 06: A Controladoria tem o auxílio das demais secretarias

municipais, no que tange ao atendimento a legislação?
Resposta do Controlador: Sim, participando intensamente do processa-
mento da despesa em suas fases de formalização dos processos e em suas
fases de licitação, empenho, liquidação e pagamento.
Questão 07: No caso de dúvidas em relação aos atos administrativos, o

Tribunal de Contas auxilia a Controladoria para a melhor tomada de decisão?
Resposta do Controlador: Sim, pois consta na Constituição Estadual,
em seu artigo 118, O estado poderá prestar assistência técnico-administrativa ao Muni-
cípio que a solicitar, assim, a Controladoria tem livre acesso aos técnicos e conse-
lheiros do Tribunal de Contas do Estado de Rondônia para dirimir dúvidas e
esclarecimentos sobre a legislação.
Questão 08: Para a execução dos trabalhos realizados pela Controla-

doria, a quantidade de servidores é suficiente?
Resposta do Controlador: Insuficiente, necessitando dotar-se de planos
de cargos e salários e definir uma política de aprendizagem, oferecendo está-
gio para desenvolver aptidões nas áreas de direitos: Tributário, Previdenciário,
e nas ares :Administrativa e Recursos Humanos, pelas constantes emendas à
Constituição, Leis Complementares e Ordinárias.
Questão 09: Os servidores da Controladoria participam de cursos de

atualização e reciclagem para exercerem suas atividades?
Resposta do Controlador: Sim, pois a gestão municipal não mede es-
forços para capacitação e reciclagem da equipe técnica.
Questão 10: A Controladoria possui um plano de trabalho para acom-

panhar as metas estabelecidas na Lei de Responsabilidade Fiscal:
Resposta do Controlador: Sim, elaborados, quadrimestralmente, pela
Controladoria Geral, através de suas Gerências Administrativas, Planejamen-
to e Controle, sendo examinado e aprovado pelo Controlador Geral, a ser
executado durante o exercício financeiro para cumprir prazos estipulados na
norma regulamentadora do Controle Externo.
Analisando as questões aplicadas, bem como os dados coletados de ma-

neira informal, podemos entender que a Controladoria Geral do Município de
Vilhena apesar de possuir uma estrutura razoável quanto ao quadro de servido-
res, necessita capacitá-los de forma mais adequada, para que desempenhem,
com mais competência e responsabilidade, suas funções, proporcionando ao
município de Vilhena informações mais eficazes e em tempo hábil.
Entretanto, verificamos que a Controladoria está empenhada em cum-
prir sua missão institucional, que é avaliar, controlar e coordenar os atos ad-
ministrativos, buscando sempre o cumprimento da Constituição Federal, da
LRF, bem como das demais legislações em vigor. Verificamos, ainda, que
conta, também, com o apoio do Tribunal de Contas do Estado de Ron-

dônia, auxiliando quanto ao esclarecimento de normas aplicadas à Admi-
nistração Pública Municipal.
7. Conclusão
Verificamos que, nas administrações públicas, a controladoria contribui para
que a eficiência e eficácia sejam alcançadas, mantendo um controle, avaliando e
registrando todos os acontecimentos dentro de cada órgão. Fatores de ordem
política, administrativa, contábil, econômica e tecnológica condicionam a busca
da eficiência, efetividade e transparência na condução dos negócios públicos.
Uma administração ágil, transparente, eficiente e eficaz, voltada para as
necessidades e expectativas do cidadão, é condição essencial para conciliar a
responsabilidade fiscal, a melhoria da qualidade do gasto público e o atendi-
mento às demandas da sociedade, quanto a produtos e serviços públicos em
quantidade e qualidade adequados.
Para fazer frente a tal desafio, é necessário aprimorar e racionalizar as estruturas
organizacionais da administração pública, definir políticas e diretrizes para recursos
humanos e fomentar, por meio de diversas linhas de atuação, ações de desburocra-
tização e de melhoria da qualidade dos serviços prestados à população.
Os Tribunais de Contas desempenham seu papel, com o apoio da Con-
troladoria Geral do Município, fiscalizando as ações dos gestores públicos, con-
frontando as aplicações dos recursos com os planos estabelecidos dentro de
cada esfera governamental, como é o caso do Tribunal de Contas do Estado
de Rondônia, que no mês de junho de 2005 realizou uma auditoria integrada no
Município de Vilhena. O período analisado foi de janeiro a junho de 2005. Esse
tipo de auditoria tem a função de verificar as ineficiências ocorridas nas áreas da
saúde, da educação, do meio ambiente, de obras, social, fiscal e legal, proporci-
onando ao gestor que corrija os erros sem que seja punido de imediato.
A auditoria integrada realizada pelo tribunal é de suma importância para
a gestão e, principalmente, para a sociedade.
Além da realização de auditorias, o Tribunal de Contas auxilia a Controla-
doria do Município de Vilhena a tirar eventuais dúvidas referentes à legislação
em vigor. Essa parceria tem fundamental importância para a Controladoria, no
cumprimento de sua missão e, também, para a administração como um todo.
Neste sentido, respondendo a questão inicial levantada na introdução deste
trabalho: Como a Controladoria pode contribuir no processo de planejamento, controle e fiscaliza-
ção da gestão municipal? Contribui aprimorando os controles internos, verificando a
aplicação da legislação pelos gestores e servidores, corrigindo desvios e auxiliando
o gestor da Administração Pública Municipal nas tomadas de decisões.
Constatou-se, na pesquisa, que é necessário qualificar os técnicos em áreas
de atuação e valorizar os servidores de carreira, oferecendo capacitação e pre-

parando para exercer sua missão constitucional, dotando de conhecimentos
específicos. Constatou-se, também, que a quantidade de servidores, no controle
interno, é insuficiente, necessitando criar um plano de cargos e salários.
Pode-se dizer que a Controladoria Geral do Município de Vilhena tra-
balha em prol de uma administração transparente e eficaz, mesmo sendo um
órgão relativamente novo, visto que foi criado em abril de 2003, caminha em
uma direção correta, com vistas a um futuro promissor, não só para a admi-
nistração como para a sociedade, pois, no desenvolvimento de sua função,
proporciona ao gestor informações necessárias para tomar as decisões corre-
tas, beneficiando o município em geral.
Por fim, entendeu-se que o controle interno a cargo da Controladoria
Geral do Município, deve ter status de Secretaria Municipal, auxiliando a Admi-
nistração Pública, sem perder sua autonomia e independência, subordinada,
apenas, ao Prefeito Municipal e, além disso, seu pessoal deve ser de carreira,
servidores concursados, altamente especializados e em constante atualização.
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EMENTA: Institui o quadro de atividades e atribuições dos dirigentes dos
órgãos e unidades administrativas da Prefeitura Municipal de Vilhena.
VILHENA, Lei Municipal n. 1.622 de 29 de abril de 2003. EMENTA:
Dispõe sobre a criação da controladoria geral do município de vilhena, estabelece
competência, institui o sistema integrado de controle interno e acresce dispositivos
ao art. 24 da lei nº 1.103 de 21 de setembro de 1999, e dá outras providências.
VILHENA, Lei Municipal n. 1.654 de 27 de junho de 2003. EMENTA:
Introduz alterações na lei 1.622 de 29 de abril de 2003, que dispõe sobre a criação
da controladoria geral do Município de Vilhena, e dá outras providências.
VILHENA, Lei Complementar n. 75 de 29 de abril de 2003. EMEN-
TA: Cria os cargos de Controlador Geral, Gerente Técnico, Gerente de
Normas, Gerente de Contabilidade e Gerente de Planejamento e Controle e
altera a quantidade de vagas do cargo de Diretor de Divisão, constante no
anexo V da Lei Complementar nº 008 de 29 de outubro de1996.

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ENSAIOS DE GESTÃO PÚBLICA

ALEXANDRE DE FREITAS CARNEIRO

ENSAIOS DE GESTÃO PÚBLICA

São Paulo: Academia Editorial, 2010

Copyright © 2010 Alexandre de Freitas Carneiro

Academia Editorial (C2 Comunicação Ltda.)

DEDICO ESTA PRODUÇÃO ACADÊMICA.

Alexandre de Freitas Carneiro

Professor Alexandre de Freitas Carneiro

Um dos fatores mais importantes para a elaboração de um livro é a

ferramenta didático-pedagógica. Com esta concepção de cooperação e de

Proª. Dra. Aparecida Zuin

PALAVRAS-CHAVE: Transparência. Gestão Pública. Participação

A Lei de Responsabilidade Fiscal está alicerçada basicamente nos prin-

Antes da LRF diversas leis criadas foram aprovadas com a finalidade

constitucional de apoio ao controle externo que é o Tribunal de Contas

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Acrescenta em seguida concluindo Peixe (2003):

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Código de Boas Práticas para a Transparência Fiscal

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Art. 1º. O art. 48 da Lei complementar nº. 101, de

São instrumentos de transparência da gestão fiscal, aos quais

Para entendermos melhor os instrumentos de transparência, apresentamos

Nessa fase de prestação de contas, a transparência será assegurada

tivo Poder Legislativo e no órgão técnico responsável pela sua elaboração,