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Bolilla I
Finanzas Públicas
Las necesidades privadas, las satisfacemos trabajando. Pero las necesidades públicas las
debe satisfacer el E por medio de fondos y recursos de diferentes fuentes provenientes del
sector privado (o sea, nosotros). Esto es la hacienda Pública o Finanzas Públicas.
Es la ciencia de las leyes según las cuales los hombres proveen a la satisfacción de ciertas
necesidades particulares que, para diferenciarlas de las necesidades ordinarias privadas, se
las llama públicas.
Tiene por objeto el examen de los métodos por los cuales el E obtiene un ingreso y efectúa
un gasto.
Necesidades públicas.
Nacen de la vida colectiva y se satisfacen mediante la activación del Estado. Todos las
tenemos, y deben ser satisfechas.
Las primeras necesidades son: alimentación, vestimenta y vivienda → son
PRIMORDIALES.
Pero no solo debemos satisfacer estas necesidades. Hay muchas más. Así tenemos las
necesidades esenciales que son: distracción,esparcimiento, deportes, cultura, etc., que nos
diferencia de los animales.
Para satisfacerlas, el Ho primitivo → caza, piel, caverna. Lo hacía en forma directa. Pero
con el desarrollo humano vino la especialización. Un Ho puede ser hábil para una tarea
pero no para otras. Así nace el Trueque.
El problema era medir el valor de las cosas, surgiendo la Moneda como elemento de
tasación del valor de las cosas (moneda de cuenta). Más tarde surge la Moneda de Cambio
quedando de lado el trueque y pasando a la compra-venta. Nacen así los contratos
(acuerdos verbales e/ personas) pero traen aparejados conflictos ante incumplimientos →
aparece un 3° para solucionarlos = el JUEZ.
Así nace una nueva necesidad pública que el Ho no puede satisfacer → La Administración
de Justicia.
También surge la necesidad de protección y cuidado de los bienes → la Seguridad.
Y ante los ataques extranjeros, surge la necesidad de Defensa.
La Salud, en principio, es una necesidad privada porque cada uno se cuida a si mismo. Pero
hoy día, también es una necesidad pública. La urbanización es la causa de este fenómeno; a
fines de la Edad Media había aislamiento y falta de higiene. Había epidemias y se debía
aislar a los enfermos (Ej. Leprosarios) organizado por el E. Así surge el antecedente del
hospital que conocemos hoy día. El hecho de que la Salud sea pública o privada, es un tema
político.
La Educación, originalmente era una necesidad privada. Los reyes enviaban a sus hijos a
educarse. Pero más tarde surge la escuela que influye en la interrelación entre los hombres,
como necesidad ante la falta de alfabetización.Podemos clasificar, entonces, a las
necesidades públicas como:
• Materiales: alimentación, vestimenta, etc.
• Inmateriales: intelectuales, religiosas, morales, etc.
• Absolutas: son esenciales. Vinculadas al E y de satisfacción exclusiva por él.
Son: necesidad de protección contra agresiones.
necesidad de orden interno
allanamiento de las disputas
castigo a quienes violan las normas.
Servicios Públicos.
Actividades que el E realiza en procura de la satisfacción de las necesidades públicas.
• Necesidades absolutas. El servicio público es esencial e inherente a la soberanía estatal.
Sólo pueden ser prestados por él en forma directa, sin poder quedar en manos de empresas
privadas. Son: administración de justicia, seguridad pública, defensa nacional, etc.
• Necesidades relativas. Pueden ser satisfechas en forma indirecta mediante la intervención
de particulares bajo control estatal.
Los servicios públicos pueden ser:
• Divisibles → para uso individual o particular; se individualiza al beneficiado. Ej. Servicio
postal, administración de justicia.
• Indivisibles → imposibilidad de particularizar a las personas beneficiadas. Ej. Defensa
exterior.
b) Fenómeno Financiero.
• Económico – está influido por la política y los sistemas de gobierno de los diferentes
países. La ciencia económica evoluciona hacia la macroeconomía.
• Sociológico – el individuo no puede ser considerado en forma aislada, sino conviviendo
con sus semejantes. Las finanzas suponen al Hombre dentro dentro del fenómeno de
interrelación.
• Jurídico – se requiere un mínimo de seguridad, estabilidad y mantenimiento del orden.
EDAD MEDIA → rigen las finanzaspatrimoniales. Los bienes del Estado estaban
indiferenciados con relación a los bienes de los soberanos y señores feudales.
o Escuelas políticas: (Griziotti) los fines que el Estado s propone en su actividad financiera
son políticos.
Teoríasfinancieras.
• Política Financiera ( se ocupa de buscar qué medida debo tomar para que suceda tal
objetivo. Se ocupa de determinar la elección de los gastos públicos a realizarse y de los
recursos públicos a obtenerse en función de una orientación política determinada. Es
normativa (que norma debo dictar para el objetivo que me propongo).
• Economía Financiera ( analiza los efectos económicos del fenómeno financiero en
supuestos hipotéticos. Ej. El IVA es del 21%. Qué pasa si lo subo al 42% - se analizan las
consecuencias.
• Derecho Financiero ( es el orden jurídico de la actividad financiera del E.
• Sociología Financiera ( analiza los factores sociopolíticos en la toma de decisiones
financieras más importantes. Ej. Impuestos.
• Psicología Financiera ( estudia los comportamientos de los contribuyentes y las
autoridades en la relación fisco – contribuyente (buena o mala atención).
• Ética Financiera( elemento moral del orden financiero. Se analiza el comportamiento
particular (ej. de los inspectores). Un ejemplo es el fallo “Sagasola” (exportadora de
cueros) a quien le pidieron en 3 días el detalle de ventas de los últimos 20 años. EL tribunal
fiscal multó al E por el mal trato.
• Pedagogía Financiera ( métodos de educación. Todos debemos conocer básicamente del
tema financiero.
• Administración técnica o financiera ( debida organización administrativa de la actividad,
contabilidad y control financiero.
A partir de la 2da. mitad del S. XVIII, con la Revolución Industrial, se inicia una nueva era
económica. (por las grandes transformaciones en el campo tecnológico). Esto también
produce una nueva era espiritual, basada en una ideología liberal individualista (libre
competencia para trabajador y empleador), circundada por dos derechos que van a
afianzarse:
1.- Derecho a la propiedad.
2.- Autonomía de la voluntad de las partes.
Todos estos nuevos cambios dieron origen al CAPITALISMO, que si bien trajo los
servicios, trajo también la explotación de losobreros. Esto implica un mayor avance
tecnológico, pero menor mano de obra humana, lo que produjo abusos. Así es como se
origina la DOCTRINA SOCIAL DE LA IGLESIA, que trata sobre los diferentes modos de
afrontar los problemas sociales y económicos de los diferentes pueblos.
▪ PIO XIII (1846-78) ( que si bien no realizó encíclicas, convocó al Concilio Vaticano I,
donde surge un proyecto de derecho.
▪ LEON XIII ( RERUM NOVARUM (1891) habla sobre:
o Deberes de los gobernantes: defender por igual a todas las clases sociales con justicia
distributiva.
o Respecto a los derechos de todos: el Estado debe asegurar la propiedad privada. No se
debe quitar a otro lo que es suyo en miras al bien común.
o La propiedad privada: no debe ser menoscabada por los impuestos y cargas, las cuales
deben ser justas.
o Recomienda la asociación de obreros y la asociación mixta (patrones y obreros).
▪ PIO IX ( con motivo del 40° aniversario de la FERUM Novarum, realiza el
CUADRAGESIMO ANNO. Aconseja que no hay que caer en el individualismo al hablar
de la propiedad privada. Los hombres deben tener presente NO solo el derecho de
propiedad, sino también el ejercicio de ese derecho con miras al bien común.
▪ JUAN XXIII ( convoca al CONCILIO VATICANO II, y realiza la Encíclica MATER ET
MAGISTRA (1961), donde el primer tema que puntualiza es la iniciativa privada y la
intervención del Estado en la economía. Dice que la economía debe estar al servicio del
hombre. Los salarios deben ser justos.
▪ JUAN XXIII ( realizatambién la PACEM IN TERRIS (1963), donde expone una doctrina
sobre la cual todos los hombres puedan y deban reencontrarse enana acción común. Se debe
desarrollar un orden político temporal independiente de la institución eclesial, aunque
fundado en el derecho natural.
▪ PAULO VI ( escribe la POPULORUM PROGRESSIO (1967), donde lo que pide a la
humanidad es que dé un paso adelante en la solidaridad. Propone la solidaridad y la justicia
social, como líneas de acción.
▪ JUAN PABLO II ( la primera encíclica es la LABOREM EXCERCENS (1981), donde
rechaza al capitalismo rígido. Planifica el Estado en horma global para el desempleo. Se
debe subsidiar a los desempleados y el sueldo justo debe ser suficiente para fundar y
mantener una familia y su futuro.
▪ JUAN PABLO II ( SOLICITUDO REI SOCIALIS (1987). Se refiere a la solidaridad.
Dice que el progreso científico y tecnológico que debiera contribuir al bienestar del
hombre, se transforma en instrumento de guerra.
▪ JUAN PABLO II ( CENTESIMUS ANNUS (1991). Fue realizada con motivo del
centenario de la FERUM Novarum. Aquí, se analizan las causas de la caída del socialismo
real y considera que se debe a la violación de los derechos del trabajador. Afirma la libertad
del hombre y su protagonismo social, lo cual debe ser promovido y favorecido por al
estructura social.
Bolilla III
Presupuesto
a) Presupuesto público.
Es el acto de gobierno mediante el cual se prevén los ingresos y gastos estatales, y se
autorizan a estos últimos para un período futuro determinado, que generalmente es de un
año, autorizada por un acto legislativo.
Es un plan de administración y un planpolítico, pues en él se plasma lo que cada área del
Estado va a disponer.
Presupuestos múltiples.
Su formulación obedece a la ampliación del campo de acción del Estado, que ahora
persigue fines económico – sociales, y emprende actividades industriales por lo cual se ha
tornado imposibles reunir en un solo documento el conjunto de las actividades.
Presupuestos funcionales.
Presupuesto basado en funciones, actividades y proyectos, caracterizado por erogaciones
discriminadas en términos de servicios, actividades y proyectos de trabajo, antes que en
términos de cosas compradas.
Reemplaza la especificación detallada de gastos por un régimen de asignaciones globales a
los funcionarios encargados de los servicios estatales. Dificulta el control presupuestario,
mejorándose con el …
c) Principios presupuestarios.
1b) ANUALIDAD → la duración del presupuesto es anual, establecido por la CN. El año
financiero es coincidente con el año calendario. Hay excepciones a este principio:
• Presupuestos plurianuales: que pueden ser “en general”, o por “determinados gastos”. Se
vota por 2 o más años. En la CN de 1949, se autorizaba a presupuestos de 1 a 3 años.
• Presupuestos cíclicos: se reemplaza el presupuesto anual para ajustarlo a los ciclos
económicos de expansión y depresión. Tienen relación con los presupuestos anteriores y
futuros, en función de la evolución económica. Los excedentes de los períodos de
prosperidad se utilizan en épocas de crisis. Hay tres procedimientos:
o Constitución de reservas → (prosperidad = reservas) > tributos < gastos del E. Fondos de
nivelación.
o Créditos de anticipación → (teoría del déficit sistemático) grandes obras x empréstitos o
emisiónde moneda. Se amortiza la deuda con períodos de prosperidad.
o Amortización alternada → (variante de la anterior) sustituye empréstitos x un régimen en
función del período económico que se vive (prosperidad y crisis).
1b) UNIDAD → reunión o agrupación de todos los gastos y recursos del Estado en un
documento único. En Francia lo dividen en 2:
→ presupuesto de gestión (anual, gastos del E)
→ presupuesto de inversión (+ de 1 año)
Dinámica Presupuestaria
a) Etapas de la dinámica presupuestaria
Tratamiento parlamentario.
La consideración del proyecto se inicia en la H. Cámara de Diputados de la Nación (como
cámara de origen). El PEN debe remitirle el proyecto de presupuesto antes del 15 de
septiembre del año en curso; si no lo hace, Diputados comienza la consideración tomando
como anteproyecto el presupuesto en vigencia.
Dentro de la Cámara de Diputados, el proyecto va a la Comisión de Presupuesto y
Hacienda, la cual dispone de 8 días para redactar un despacho sobre el proyecto y luego, la
Cámara votará el presupuesto.
Aprobado por la cámara de origen, pasará a la Comisión de Hacienda y Presupuesto de la
H. Cámara de Senadores, que también realizará su despacho y posteriormente será votado
en sesión.
Sanción.
Una vez aprobado el presupuesto en el Congreso de la Nación, se envía al PEN quien
dispone de 10 días para aprobarlo o vetarlo.
Si lo veta total o parcialmente, el presupuesto vuelve a la cámara de origen. Si lo aprueba,
se produce la PROMULGACION y posteriormente se publica en el Boletín Oficial.
1. Distribución Administrativa: a cargo del PEN, que pone estos gastos a disponibilidad de
las jurisdicciones y entidades correspondientes (Ej. Poder Judicial). Es el orden de
disposición de los fondos.
4. Pago: que es la salida efectiva del dinero. La entrega que está a cargo de la Tesorería
General de la Nación (depende de la Secretaría de Hacienda).
c) Control de presupuesto
Su finalidad es la comprobación sistemática de la regularidad de cumplimiento de los actos
de gestión y del adecuado manejo de los fondos públicos.
Sistemas de control.
o Sindicatura General de la Nación (SIGEN) → depende del PEN y realiza control interno
sobre el propio PEN, los organismos descentralizados y las empresas estatales. Nombra,
controla, verifica y asesora. Tiene autonomía administrativa y financiera. Está compuesta
por un Síndico Gral. y 3 Síndicos adjuntos. Tiene la obligación de informar al PEN y a la
Auditoria Gral. de la Nación cuando lo soliciten.
o Auditoria Gral. de la Nación → Realiza el control externo. Depende de 1 Comisión
bicameral del Congreso llamada “Comisión Parlamentaria Mixta de Revisión de Cuentas”
(6 Diputados y 6 Senadores). Es un organismo de asistencia técnica del Congreso. Es una
persona jurídica cuyas funciones son:
a) Producir dictamen sobre el estado contable del BCRA.
b) Presentar un informe de su función.
c) Fiscalizar el cumplimiento del presupuesto.
Bolilla IV
Gasto Público
Empleo de riquezas que realiza el Estado en virtud de ley para cumplir susfines consistentes
en la satisfacción de necesidades públicas.
Elementos de la definición.
• Causas ficticias → por efecto de la inflación, el gasto es el mismo, pero la moneda vale
menos. Para corregir se debe indexar.
• Causas relativas → mayor gasto público por mayor población.
• Causas Absolutas → son las más importantes. Son muchas, pero las más importantes son:
ampliación de funciones del E, urbanización, higiene, mantenimiento de obras públicas,
responsabilidad jurídica del E por juicios, etc.
Los gastos públicos se agrupan según los órganos que realicen las erogaciones y las
funciones a que esas erogaciones se destinan, basándose en la estructura administrativa del
Estado y en laregulación jurídica de sus acciones.
En nuestro país se organizan en forma decreciente (de lo gral. a lo particular).
- Anexos → erogaciones de ministerios, poderes, entidades descentralizadas de carácter
administrativo.
- Incisos
- Ítems
- Partidas → principales: si el presupuesto fija un monto.
→ parciales: sin fijación de cantidades.
Bolilla V
Recursos Públicos
Son los ingresos en la tesorería del Estado, cualquiera que sea su naturaleza, económica o
jurídica.
Evolución histórica.
o Mundo antiguo → las necesidades financieras eran cubiertas mediante prestaciones de los
súbditos y de los pueblos vencidos. En gral. no se distinguía entre patrimonio del Estado y
patrimonio particular del soberano.
o Edad media → el patrimonio del Estado continúa confundido con el del soberano y era la
principal fuente de recursos, ya que los tributos perdieron toda importancia y se
convirtieron en fuentes excepcionales de ingresos. Los sistemas que se desarrollaron para
obtener ingresos son:
• Regalías: contribuciones que debían pagarse al soberano por concesiones grales., o por
concesiones especiales que el rey hacía a los señores feudales.
• Tasas: subsidios que se debían pagar a los señores feudales por determinados “servicios”
que estos les prestaban.
• Ayudas: era percibida por el rey, y provenía directamente de los habitantes de los diversos
dominios señoriales. Se utilizaban para organización de los ejércitos. Eran temporales;
pasaron a ser permanentes.
o Siglo XIX → el Estado obtenía la mayor parte de sus ingresos de los recursos tributarios.
Clasificación.
Ordinarios → constan y están en el presupuesto (es una ley formal). Para empezar a hacer
el presupuesto debo primero ver que necesidades debe satisfacer el Estado y luego que
recursos tengo. Después vendrá la “dimensión del sacrificio”. Las necesidades cambian y
las circunstancias también.
Extraordinarios → tienen carácter esporádico. Son para satisfacer gastos extraordinarios
(Empréstito 9 de julio, Guerra de Malvinas, Terremoto de San Juan). Pierden importancia si
hacemos previsiones de gastos futuros.
Originarios → son los que las entidades públicas obtienen de fuentes propias de riquezas.
Ej. venta de tierras fiscales; concesiones; privatizaciones; tarifas por servicios públicos;
constitucionalmente, el Estado recibe las rentas de los correos, pero hoy está privatizado y
recibe el canon, que es lo mismo → el Estado cobra por un servicio, que en realidad es un
tarifa !!; monopolios fiscales (hoy el juego).
Derivados → son los recursos tributarios y el crédito. El crédito público o empréstitos
deben ser bien utilizados. Son aquellos que las entidades públicas se procuran mediante
contribuciones provenientes de las economías delos individuos pertenecientes a la
comunidad.
Tributarios → la mayor parte de los ingresos con los cuales los países no colectivistas
cubren sus erogaciones, proviene de las detracciones coactivas de riqueza, denominadas
“tributos”. El principio fundamental de la distribución de la carga impositiva, es la
“Capacidad Contributiva”, que es la aptitud económica de los miembros de la comunidad
para contribuir a la cobertura de los gastos públicos. Dicha cuantía debe ser fijada por los
legisladores.
Otra clasificación:
Recursos Racionales.
Recursos Irracionales.
a) Tallas: son extorsiones a los vencidos en tiempos de guerra, motivado por una represalia.
Ej. Alemania pagó por reparaciones de guerra, después de la 1° Guerra Mundial. Tenía un
límite establecido.
b) Presas: es lo mismo, pero sin límite. Ej. San Luis – estancieros por caballos para
combatir a los indios – y de acuerdo a la bandería política aportaban + o – caballos.
c) Vejaciones: impuesto sobre una base de capacidad contributiva ficticia. Impuestos
excesivos para favorecer al fisco. Ej. impuesto inmobiliario s/valuación fiscal del inmueble.
d) Bancarrota: evasión fraudulenta de la obligación financiera. O sea, la anulación de
deudas. Hoy es el Default.
Otra clasificación:
BID – OEA Mandan a redactar el MCTAL. El art. 12 define una clasificación:
s/ comercio exterior
Impuestos s/ mercaderías y servicios
Ingresos Tasas s/ patrimonio s/ ingresos
Tributarios Otros impuestos internos
Contribuciones especiales
Ingresos
Públicos -recargos y retenc. cambiarias (Impor. Export)
Ingresos -aportes para previsión social
Paratributarios -monopolios fiscales (Ej. juego)
o Parafiscales -empréstitos forzosos
-otros ingresos paratributarios
b) Recursos de empresas estatales.
c) Dominiofinanciero.
Son los recursos patrimoniales propiamente dichos o de dominio en los ingresos que el
Estado obtiene tanto de los bienes de dominio público como de los bienes de dominio
privado.
El B.C.R.A.
Según la Ley 24.144 (Carta Orgánica del B.C.R.A.) El Banco Central de la República
Argentina es una entidad autárquica del Estado nacional regida por las disposiciones de la
presente ley y demás normas legales concordantes.
Es misión primaria y fundamental del Banco Central de la República Argentina preservar el
valor de la moneda.
Son funciones del Banco Central de la República Argentina:
a) Vigilar el buen funcionamiento del mercado financiero y aplicar la Ley de Entidades
Financieras y demás normas que, en su consecuencia, se dicten;
b) Actuar como agente financiero del Estado nacional y depositario y agente del país ante
las instituciones monetarias, bancarias y financierasinternacionales a las cuales la Nación
haya adherido;
c) Concentrar y administrar, sus reservas de oro, divisas y otros activos externos;
d) Propender al desarrollo y fortalecimiento del mercado de capital;
e) Ejecutar la política cambiaria en un todo de acuerdo con la legislación que sancione el
Honorable Congreso de la Nación.
Las atribuciones del Banco para estos efectos, serán la regulación de la cantidad de dinero y
de crédito en la economía y el dictado de normas en materia monetaria, financiera y
cambiaria, conforme a la legislación vigente. Podrá emitir billetes y monedas conforme a la
delegación de facultades realizadas por el Honorable Congreso de la Nación; Otorgar
redescuentos a las entidades financieras por razones de iliquidez transitoria, hasta un
máximo por entidad equivalente al patrimonio de ésta; Comprar y vender a precios de
mercado, en operaciones de contado y a término, títulos públicos, divisas y otros activos
financieros con fines de regulación monetaria y cambiaria; Comprar y vender oro y divisas;
Recibir oro y otros activos financieros en custodia; etc.
El banco estará gobernado por un directorio compuesto por un presidente, un
vicepresidente y ocho directores. Todos ellos deberán ser argentinos nativos o por
naturalización, con no menos de diez (10) años de ejercicio de la ciudadanía. Deberán tener
probada idoneidad en materia monetaria, bancaria, o legal vinculada al área financiera y
gozar de reconocida solvencia moral. El presidente, el vicepresidente y los directores serán
designados por el Poder Ejecutivo Nacional con acuerdo del Senado de la Nación; durarán
seis (6) años en sus funcionespudiendo ser designados nuevamente. El Poder Ejecutivo
Nacional podrá realizar nombramientos en comisión durante el tiempo que insuma el
otorgamiento del acuerdo del Senado de la Nación.
El presidente es la primera autoridad ejecutiva del banco y, en tal carácter:
a) Ejerce la administración del banco;
b) Actúa en representación del directorio y convoca y preside sus reuniones;
c) Vela por el fiel cumplimiento de esta Carta Orgánica y demás leyes nacionales y de las
resoluciones del directorio;
d) Ejerce la representación legal del banco en sus relaciones con terceros;
e) Propone al Poder Ejecutivo nacional la designación del superintendente y vice
superintendente de entidades financieras y cambiarias, los que deberán ser miembros del
directorio;
f) Nombra, promueve y separa al personal del banco de acuerdo con las normas que dicte el
directorio, dándole posterior cuenta de las resoluciones adoptadas;
g) Dispone la substanciación de sumarios al personal cualquiera sea su jerarquía, por
intermedio de la dependencia competente;
El organismo rector del sistema financiero nació como consecuencia de la reforma
monetaria y bancaria de 1935, que implantó cambios fundamentales a través de seis leyes
promulgadas el 28 de mayo de ese año con los números 12.155 a 12.160.-
Ese día dejó de existir la Caja de Conversión vigente desde 1899 y comenzó la existencia
del Banco Central de la República Argentina, trasladando la misma Caja de Conversión y el
banco de la Nación Argentina los fondos provenientes del justiprecio del oro.
El encargado de diseñar el BCRA fue Raúl Prebisch, primer gerente general de la
instituciónhasta 1943. La iniciativa de crear el BCRA (con Agustín P. Justo como
presidente de la Nación y Federico Pinedo a cargo de la economía) se basó en el dictamen
emitido en 1933 por una misión encabezada por el perito británico Otto Niemeyer, que
Presbisch elaboró para formular sobre esa base principios apropiados a la realidad
económica nacional. Este economista que fundó su esquema en la necesidad de superar la
grave situación monetaria y bancaria creada por la crisis mundial de los años treinta –
soportó luego los embates de la recesión de 1938, que combatió con una novedosa política
anticíclica, y la de 1939, asociada al estallido de la Segunda Guerra Mundial. Con Prebisch,
que encarnó en la Argentina las nuevas keynesianas, el BCRA encaró por primera vez el
cálculo del ingreso nacional anual.
Según la carta orgánica de 1935, tendió a “promover la liquidez y el buen funcionamiento
del crédito” y prohibió a los bancos operaciones que comprometieran esa liquidez. Después
de la guerra, comenzó un período de violentos cambios estructurales que se prolongó hasta
la década del noventa.
Recursos monetarios.
El manejo de la banca central y el derecho a emitir moneda, constituye también una forma
de obtener ingresos. Es una manifestación del poder de imperio en cuya virtud se ejerce la
actividad financiera.
Mediante la moneda, el Estado regula y controla directamente el intercambio de bienes y
servicios y las transacciones públicas y privadas en general. El encargado de esta tarea es el
B.C.R.A.
El emisionario monetario puede ser considerado desde dos puntos de vista:
Como regulador económico → el papel de laemisión es fundamental, por cuanto la
existencia de medios de pago debe estar en correcta proporción al volumen de los bienes y
servicios disponibles en una economía nacional.
Como medio de obtener ingresos → esto ocurre cuando el Estado cubre un déficit
presupuestario con la emisión de papel moneda, pero utilizar la emisión con tal finalidad
constituye un elemento de presión inflacionaria. Se debe utilizar como último recurso.
Bolilla VI
Crédito Público
Desarrollo histórico.
El auge de este recurso estatal comenzó en el Siglo XIX.
Los préstamos entre los estados de la antigüedad se hacían muy difíciles, debido a la
bancarrota frecuente que se producía con el advenimiento de un nuevo soberano; y además,
el impuesto NO existía como fuente de recursos regulares. Los préstamos se hacían en
plazos muy breves y con garantías reales (joyas, tesoros de la corona) o personales (un 3er.
Soberano que aceptaba ser fiador).
A partir del Siglo XIX los Estados de organizan jurídicamente; los recursos pasan a ser
permanentes, adquiere relevancia la noción de responsabilidad del Estado, nacen las bolsas
y los mercados, todo lo cual es factor decisivo para que adquiera auge el crédito público
basado sobre la confianza y buena fe.
Formas de financiación.
b) Deuda Pública.
La deuda pública es la obligación que contrae el E con los prestamistas, como consecuencia
de un empréstito.
Clasificación de la deuda.
c) Empréstito.
Mientras la mayoría piensa que el empréstito es un contrato, otros sostienen que es un acto
de soberanía.
Teoría del CONTRATO ( esta teoría se basa en que el empréstito es un contrato porque
nace de la voluntad de las partes, salvo en el caso del empréstito forzoso. La convención se
celebra porque el prestamista voluntariamente desea efectuar el préstamo.
Teoría del ACTO DE SOBERANÍA ( esta teoría niega la naturaleza contractual del
empréstito porque:
• Los empréstitos son emitidos en virtud del poder soberano del E.
• Surgen de autorización legislativa y sus condiciones son establecidas x ley.
• No hay persona determinada en favor de la cual se establezcan obligaciones.
• El incumplimiento de las cláusulas no da a lugar a acciones judiciales.
• Emisión ( es necesario diferenciar los empréstitos a largo y mediano de los de corto plazo
(empréstitos de tesorería). En el primer caso, la emisión tiene que ser expresamente prevista
por ley. En el segundo caso, existe una autorización general de emisión, como la del art.42
de la Ley de Contabilidad, estableciéndose que esa autorización está limitada por el tope
anual fijado por la Ley de Presupuesto.
• Garantías y Beneficios ( suele darse ciertos estímulos para que los futuros prestamistas se
decidan a suscribir los títulos, ya sea por medio de un afianzamiento del crédito que le
asegure el pago, o beneficios económicos, fiscales o jurídicos que tornen más apetecibles
las prestaciones.
✓ Garantías: las garantías reales tienen poca utilización y consisten en la afectación
especial de bienes determinados por medio de prenda o hipoteca. La garantía personal
consiste en el compromiso adoptado por un tercero de pagar las sumas prestadas en caso de
no hacerlo el deudor principal.
Las garantías contra fluctuaciones monetarias tienden a proteger al prestamista contra la
depreciación monetaria. Por ello, en los contratos de empréstito suele incluirse cláusulas
que garantizan la estabilidad del dinero que se reembolsaa los acreedores, para compensarlo
de cualquier desvalorización que afecte sus intereses.
Bolilla VII
Recursos Tributarios
a) Sistema tributario.
Sistemas tributarios.
a. Racional → cuando el legislador crea un sistema armonioso entre los objetivos que se
persiguen con el tributo y los medios empleados. Se legisla de acuerdo a las circunstancias
del momento.
c. Gravamen único → aparece con la escuela económica de los Fisiócratas cuyo principal
expositor fue QUERNAY. Para este autor, la única manera de generar riqueza era la tierra.
Con este criterio, el único impuesto sería el se la tierra; pero no es así, ya que hay
impuestos al consumo, al patrimonio, etc. El gasto público ha sido creciendo, y ya no basta
con el gravamen único, así es que fueron sufriendo nuevos impuestos. En la actualidad se
biseca la creación de un impuesto único y se piensa en la energía eléctrica. Es un sistema de
costo muy elevado.
d. Gravámenes múltiples → hoy en día todos los sistemas son de gravámenes múltiples.
Existen distintos impuestos que gravan diferentes cosas (Ej. patrimonio, consumo, renta,
etc.).
❖ Progresividad → cuando la carga tributaria recae con mayor intensidades los sectores de
mayores ingresos. En este sistema, la mayor recaudación es de las rentas. Ejemplos de
países que usan este sistema: Australia, Nueva Zelanda.
❖ Regresividad → la carga tributaria recae con mayor intensidad en los sectores de menos
ingresos. La mayor recaudaciónse da en los consumos. Ej. Argentina.
❖ Suficiencia / Insuficiencia → los tributos deben ser suficientes para cubrir los gastos del
Estado. En la Argentina, el sistema tributario es insuficiente, es decir, hay déficit
presupuestario.
❖ Flexibilidad / Inflexibilidad → el impuesto debe estar en relación a los ingresos, debe ser
flexible. Ej. en el impuesto a las rentas, en caso de crisis se gana menos y se debería pagar
menos. El sistema debería ser elástico porque se necesita siempre. En caso de flexibilidad
se logra la suficiencia. Si hay inflexibilidad hay insuficiencia.
Sobre ésta base, se han formulado en las principales constituciones del mundo, dos
principios constitucionales:
• Flexibilidad del sistema tributario → el sistema debe ser lo más flexible y adaptable a las
condiciones del momento.
• Suficiencia del sistema tributario → que el sistema tributario me proporcione los ingresos
para aplicar a los gastos del Estado.
Reformulación.
Esta reformulación se realiza porque los principios de Adam Smith NO se cumplían.
Dino Jarach (jurista argentino)
1. principio de legalidad
2. principio de igualdad (que no haya privilegios)
3. principio de economía
4. principio de neutralidad (el tributo no debe alterar el curso de la actividad Económica)
5. principio de comodidad
6. principio de discriminación (entre ganados y no ganados; busca la equidad y que haya
capacidad de ahorro).
Julio Rossembert (jurista argentino)
1. principio de igualdad (que no haya privilegios)
2. principio de justicia social (redistribución de riquezas)
3. principio de uniformidad (generalidad del tributo).
4. principio de proporcionalidad
5. principio de progresividad
6. principio de equidad
Ursula Hich (economista inglesa)
1. financiación de los servicios públicos (suficiencia)
2. capacidad de pago
3. universalidad (igualdad ante la ley)
o Newmars (alemán)
1) principios presupuestarios fiscales
2)principios políticos, sociales y éticos
3) principios político–económicos
4) principios jurídico–tributarios y técnico–tributarios
En un conjunto, llegan a un total de 18 principios los formulados por el alemán Newmars.
• Teoría del beneficio → la carga a cargo de la persona que usa el beneficio dado por el
Estado. En realidad los más usados son por las personas de menores ingresos Ej. hospital.
• Teoría del sacrificio → se paga de manera que se iguale el sacrificio de las personas. Es
muy difícil medir un ekenento subjetivo.
Presión tributaria.
Es la relación que hay entre la “exacción fiscal” soportada por una persona física, grupo de
personas o colectividad territorial, y la renta de que dispone esa persona o grupo de
personas. Puede ser:
- Ordinaria: relación entre los recursos del Estado con la renta de los particulares.
- Extraordinaria: relación entre los recursos extraordinarios del Estado y el patrimonio de la
colectividad.
Límites de la imposición.
Si los impuestos no tuvieran límites, el Estado absorveria la totalidad de las rentas, el
trabajo sería gratuito y llegaríamos al comunismo puro. Por otro lado, la presión tributaria
excesiva produce evasión, emigración de capitales, etc.
- Fisiócratas → los impuestos no deben ir más allá del 20 % de las rentas individuales.
- Clars → habla del 25 %
- En realidad dependerá del grado de desarrollo del país, la distribución de la riqueza, la
estructura y perfección del sistema tributario.
c) Concepto de tributo.
Son las prestaciones, comúnmente en dinero que el Estado exige en ejercicio de un poder
de imperio a los particulares en virtud de una ley y para el cumplimiento de sus fines.
Elementos.
• Político → coacción por parte del Estado ya que el tributo es creado por una voluntad
soberana con prescindencia de la voluntad individual.
• Jurídico → no hay tributo sin ley previa que lo establezca. La norma tributaria es una
norma hipotética que tiene aplicación concreta al ocurrir el hecho generador previsto en ella
como presupuesto de la obligación. Establece un vínculo obligacional para el Estado y los
contribuyentes.• Teleológico → la finalidad del tributo es primordialmente fiscal, es decir,
que su cobro tiene una razón de ser en la necesidad de obtener recursos para cubrir sus
gastos.
Teoría del precio de cambio → es una compensación que satisfacen los contribuyentes por
los servicios que le presta el Estado. Se inspira en la teoría que asigna al impuesto carácter
contractual.
Bolilla VIII
Impuestos
a) Concepto de impuesto.
Impuesto óptimo.
La doctrina discute si lo ideal en materia tributaria es la sustitución de todo el conjunto
tributario por un impuesto único. Algunos autores opinan que el sostenimiento del Estado
puede hacerse a través de un impuesto único y justo. Henry George propicia un tributo que
expropie la renta de la tierra.
Críticas a esta teoría de un impuesto único:
- No es equitativo.
- Es incompatible tal sistema con la movilización de personas y capitales.
- Si recae sobre la tierra, equivale a confiscación.
- Es insuficiente para obtener todos los recursos que requieren los Estados.
- Existe multiplicidad de hechos imponibles, de acuerdo a la exteriorización de la capacidad
contributiva de los particulares, por ello es imposible comprenderlos en un impuesto único.
Fiscal → un cobro es para cubrir los gastos que demanda la satisfacción de las necesidades
públicas.
Extrafiscal → ajenos a la obtención de ingresos. No constituye la esencia jurídica de la
institución del tributo, sino la utilización para objetivos económicos – sociales. Ej. tributo
aduanero protectorio.
Corte Suprema: el poder impositivo tiende, ante todo, a proveer de recursos al tesoro
público, pero constituye, además, un valioso instrumento de regulación económica.
Con destino específico → ej. al automotor para salarios docentes.
5) Importe fijo → la cuantía del tributo está especificada “ab initio” y directamente en el
mandato de la norma. Ej. impuesto de sellos.
b) Importe específico – la base imponible no es una magnitud pecuniaria numérica (por ej.
una unidad de medida o de peso, un kg., etc.), sino simplemente una dimensión valorativa
respecto a la cual está relacionado el importe tributario, pero no bajo la forma de
porcentaje.
7) Impuesto directo / indirecto → son directos los impuestos a la renta y al patrimonio. Son
indirectos los impuestos al consumo y a las transacciones.
Existen distintos criterios de distinción:
5. Difusión → a raíz del monto que debe pagar como consecuencia del impuesto, tiene
menor capacidad de ahorro y menor capacidad de consumo, por la modificación de su
patrimonio. Si tengo que pagar más, tengo menos para ahorrar y gastar.
Bolilla IX
Tasas
a) Concepto de tasa.
La tasa es el tributo cuyo hecho generador está integrado con una actividad del Estado,
divisible e inherente a su soberanía, hallándose esa actividad relacionada directamente con
el contribuyente.
El art. 16 del M.C.T.A.L. defina a la tasa de la siguiente manera:
“es el tributo cuya obligación tiene como hecho generador la prestación efectiva o potencial
de un servicio público individualizado en el contribuyente. Su producto no debe tener
undestino ajeno al servicio que constituye el presupuesto de la obligación. No es tasa la
contraprestación recibida del usuario en pago del servicio no inherente al Estado”.
Fallo CSJN → “O.S.N c/ Colombo” – La tasa es por un servicio determinado que cubre
gastos determinados. En el impuesto se paga por la capacidad contributiva del sujeto
pasivo.
Naturaleza jurídica.
La tasa es un tributo vinculado. Es un tributo, porque es una prestación en dinero exigida en
ejercicio del poder de imperio, en virtud de la ley, para cumplir los gastos que demanda el
cumplimiento de sus fines. Es vinculado porque la obligación depende de que ocurra un
hecho generador que surge de unaactividad estatal referida al obligado.
Elementos.
Según Valdez Costa, los elementos son seis:
Divisibilidad → los servicios que dan lugar al pago de la tasa deben ser susceptibles de
dividirse en unidades de consumo o de uso. Los impuestos financian servicios indivisibles,
como principio general, aunque hay excepciones.
Efectividad → se exige una prestación efectiva del servicio para poder exigir el pago de la
tasa. Se acepta que la prestación sea potencial, no efectiva, es decir, que baste con que el
ser se encuentre organizado a disposición (M.C.T.A.L.).
Ventaja → no es un elemento esencial como los tres anteriores, porque el beneficio que se
presta es para la comunidad, no para un individuo en particular. En el precio si debe haber
una ventaja.
Destino → a fines del siglo pasado los economistas consideraban esencial la equivalencia
entre la cuantía del tributo y el costo total del servicio. Actualmente se dice que aunque no
exista una estricta equivalencia, el destino de lo que se recaude en concepto de causa se
dirija a financiar el servicio. En cambio, lo que se recaude en concepto de impuestos no
tiene una afectación específica (aunque hay impuestos con afectación especial).
|TASA |IMPUESTO |
|Tributo vinculado. |Tributo no vinculado. |
|Otorga ventaja al particular. |No otorga ventaja al particular. |
|La causa de la obligación del pago de una tasa es la prestación |El presupuesto de hecho es
la capacidad contributiva de todos los |
|efectiva o potencial de un servicio público. |contribuyentes. |
|Es divisible. |Es indivsible. |
Tasa y Precio.
Es muy importante establecer las diferencias, primero por la competencia (órgano judicial
para precios, y administrativo para tasas); y segundo en cuanto a lavía de ejecución, una es
fiscal y el otro no.
La ejecución de actividades inherentes al Estado, solo puede dar lugar a “tasas”, mientras
que todas las otras sumas que el Estado exija como contraprestación de un bien, como la
concesión de uso y goce, ejecución de una obra, o prestación de un servicio no inherente,
da lugar al “Precio Público”.
Sin embargo en Argentina, se considera tasa al “alumbrado, barrido y limpieza”,
“recolección de basura”, “correo”, etc.
1. La tasa debe ser graduada según el valor de la ventaja que por el servicio obtiene el
obligado.
2. La tasa debe graduarse por el costo del servicio en relación con cada contribuyente. La
Corte Suprema llegó a sostener que es de la naturaleza de la tasa tener la relación con el
costo del servicio.
En la actualidad se afirma que la relación costo – importe, aun necesaria como elemento de
la tasa, no puede ser una equivalencia matemática. Lo que si debe existir es una prudente y
discreta proporcionalidad entre ambos términos. Para que la tasa sea legítima y no
arbitraria, tiene que existir una discreta y razonable proporción entre el monto exigido y las
características generales de la actividad vinculante.
TASAS JUDICIALES
1. De jurisdicción civil contenciosa → juicios civiles, comerciales, mineros, etc.
2. De jurisdicción civil voluntaria → juicios sucesorios, habilitación de edad, etc.
3. De jurisdicción penal→ procesos de derecho penal.
TASAS ADMINISTRATIVAS
1. Por concesión y legalización de documentos y certificados → autenticaciones,
legalizaciones de documentos, etc.
2. Por controles, fiscalizaciones, inspecciones oficiales → habilitaciones, licencias, etc.
3. Por autorizaciones, habilitaciones, licencias → permisos de conducir, de construir.
4. Por inscripción en los registros públicos → registro civil, del automotor, etc.
5. Por actuaciones administrativas en general → sellados por trámites, fiscalizaciones.
1. Tasa de Justicia → Ley 23.898. es el 3 % del monto del litigio (la gral.). Hay reducciones
y tasas especiales (Concursos y Quiebras 0,75%). La soporta el vencido. Se abona ante
todas las actuaciones judiciales que tramitan ante los Tribunales Nacionales de la Capital
Federal y los Tribunales Nacionales con asiento en las Provincias
2. Tasa del Tribunal Fiscal de la Nación → Ley 22.610 hasta 2004: se pagaba el 2% (1% al
inicio y 1% en la sentencia). Desde 2005 la Ley es la 25.964. Los amparos pagan $ 80.- se
aplicará una tasa del dos con cincuenta centésimos por ciento (2,50%) que se calculará
sobre el importe total cuestionado (incluyendo sanciones), y/o el valor de la mercadería
comisada o prohibida, que constituya la pretensión del recurrente o demandante. La tasa
será abonada por la parte actora o recurrente, en su totalidad, en el acto de iniciación de las
actuaciones, sin perjuicio de su posterior reajuste al tiempo de practicarse la liquidación
definitiva. se ingresará mediante la utilización de estampillas fiscales.
3. ABL →Bolilla IX
Contribuciones Especiales
Contribuciones especiales.
Son los tributos debidos en razón de beneficios individuales o de grupos sociales, derivados
de la realización de obras o gastos públicos, o de especiales actividades del Estado.
Fonrouge dice que este tipo de tributo se caracteriza por la existencia de un beneficio que
puede ser una obra pública o servicios estatales especiales que benefician a una persona
determinada o a grupos sociales determinados.
Cuando se realiza una obra pública (Ej. pavimentación), se produce una valoración de
ciertos bienes inmuebles o un beneficio personal de otra índole. El beneficio provoca un
aumento de riqueza, y por consiguiente, de capacidad contributiva. (Si mi calle es de
asfalto, vale más que si es de tierra).
Las contribuciones especiales tienen importancia porque la exacción está vinculada con una
ventaja y eso crea una predisposición psicológica favorable en el obligado.
La Contribución Especial se diferencia del Impuesto porque mientras en la primera se
requiere una actividad productora de beneficio, en el segundo la prestación NO es
correlativa a actividad estatal alguna.
Con la Tasa tiene en común que ambos tributos requieren determinada actividad estatal,
pero mientras en la Tasa solo se exige un servicio individualizado en el contribuyente,
aunque no produzca ventaja o beneficio es esencial en la contribución especial.
Caracteres.
Beneficio derivado de la obra → el monto del beneficio surge de comparar el valor del
inmueble antes y después de la obra (estimación presuntiva).
b) El peaje.
Antecedentes.
Antiguamente, en varias ocasiones se destinó el producto a financiar la construcción y
conservación de esas vías de comunicación.
En otras oportunidades, significó simplemente uno de los diversos medios empleados para
obtener recursos generales, ya sea para los estados monarcas o señores feudales. En este
último carácter, el peaje funcionaba como una verdadera aduana interna. La obligación de
pago se originaba por el solo hecho de circular, sin que se ofreciera ninguna
contraprestación significativa.
En nuestro país, a partir de la ley 78 de la Pcia. De Bs.As. (1855), se autorizó al Poder
Ejecutivo a cobrar para otros gravámenes, peajes por el uso público de caminos. Luego se
sucedieron diversas leyes que con carácter general autorizaron la percepción de derechos de
peaje.
La CSJN redactó dos fallos:
1.- Estado Nacional c/ Arenera Libertador (1989) → dicen que el peaje es un tributo.
2.- Estado Nacional c/ Arenera Libertador (1991) → cambian su postura, y dicen que el
peaje es un tributo que se acerca más a la tasa y se aleja del impuesto.
Naturaleza jurídica.
Hay diferentesteorías:
Valdez Costa → sostiene que tiene una naturaleza contractual, que aleja estas prestaciones
del ámbito tributario y las convierte en precios.
Fonrouge → creé que es una contribución especial. Villegas concuerda con Fonrouge, dice
que el peaje es una contribución especial porque existe actividad estatal vinculante
productora de un beneficio individual.
Su constitucionalidad en la Argentina.
Algunos autores sostenían que el peaje era violatorio del derecho de libre circulación
territorial. Este tema fue muy discutido, llegándose a la conclusión casi unánime de que el
peaje NO es violatorio del principio de libre circulación territorial, pero su
constitucionalidad debe estar sujeta a ciertas condiciones:
c) Contribuciones parafiscales.
BOLILLA X
Elobjeto del derecho financiero es la actividad financiera, que se traduce en una serie de
entradas y salidas de dinero en la Caja del Estado. La actividad financiera está integrada por
tres actividades parcialmente diferenciadas, que son:
Dentro de los caracteres del derecho financiero, podemos decir que es una rama jurídica
que debe ubicarse dentro del derecho público. Ello porque las normas financieras no están
destinadas a atender directamente las necesidades de los particulares, sino a normar el
poder estatal de mando en el campo financiero, lo cual permite actuar como regulador
general en cuanto a la debida atención de las necesidades que esos particulares tienen, pero
no aisladamente sino como integrantes de la comunidad jurídicamente organizada.
Dentro del contenido del derecho financiero encontramos varios sectores con caracteres
jurídicos propios:
1. La regulación jurídica del presupuesto.
2. Las relaciones concernientes a la tributación en general, integran un sector específico
denominado derecho tributario.
3. El conjunto de normas jurídico – económicas relacionadas con la moneda.
La ciencia de las finanzas tiene como objeto el examen y evaluación de los métodos por
medio de los cuales el Estado obtiene los fondos necesarios para llevar a cabo suspropósitos
y de los métodos por los cuales, mediante los gastos, provee a la satisfacer necesidades.
En cuanto a la autonomía científica del derecho financiero podemos decir que no existe
autonomía científica de rama alguna de un derecho nacional, y la admisión de esta
posibilidad implica la negación de la premisa de que el derecho es uno. Lo único
científicamente autónomo es el orden jurídico de un país.
Sobre la autonomía del derecho financiero hay distintas posturas:
• Posición Administrativista: afirman que el derecho financiero carece de autonomía
científica y lo consideran un capítulo o parte especializada del derecho administrativo.
• Posición autonómica: la escuela italiana explica que cuando un sistema llega a su madurez
se segrega del tronco originario y se torna autónomo, siempre que disponga de principios
generales propios, tal es lo que sucede con el derecho financiero, que tiene principios
generales propios y actúacordialmente en permanente conexión con el derecho
administrativo como otras ramas del derecho.
• Posición restringida: niega que el derecho financiero tenga autonomía científica,
admitiendo solo su autonomía didáctica. Descarta la autonomía del derecho financiero por
ser esencialmente heterogéneo, comprende institutos de diferentes naturaleza y estructura,
como el derecho presupuestario, la regulación jurídica de los ingresos, del crédito público,
de la tributación, etc.
En cuanto a la autonomía del derecho tributario, las posturas son las siguientes:
1. Las que niegan todo tipo de autonomía porque lo subordinan al financiero.
2. Los que estiman que es una rama del derecho administrativo.
3. Aquellos que consideran al derecho tributario material o sustantivo como científicamente
autónomo.
4. Quienes afirman su dependencia con respecto al derecho privado y le conceden al
derecho tributario tan solo un particularismo exclusivamente legal.
c) Autonomía del derecho tributario nacional y del derecho tributario provincial. Evolución
de la jurisprudencia.
Según el art. 31 de la CN, las leyes que dicte el Congreso son la Ley Suprema de la Nación
y las autoridades de cada provincia están obligadas a conformarse a ellas, no obstante
cualquier disposición en contrario que contengan las leyes o constituciones provinciales.
De este principio constitucional surge que son inconstitucionales las disposiciones del
derecho tributario provincial que modifiquen instituciones, conceptos o principios
contenidos en la legislación nacional de derecho común.
La potestad provincial no puede, en ningún caso, crear un tributo sobre la base de la tortura
de conceptos jurídicos que están en el derecho privado,ni puede, con el lógico fundamento
de las proyecciones del concepto de potestad tributaria, que es en doctrina la capacidad de
configurar el tributo en todas sus manifestaciones, ir en contra de las determinadas del
derecho privado en cuanto éste califica y perfila determinadas figuras jurídicas.
Un ejemplo de esto es que la ley tributaria provincial no puede dar a la palabra bienes otro
significado que el del Código Civil.
La jurisprudencia afirma que bajo pretexto de una presunta autonomía del derecho
tributario no puede desconocerse la uniformidad de la legislación de fondo.
Fuentes.
Constitución Nacional: tiene supralegalidad. Está en el vértice de la pirámide. La parte
dogmática consagra la declaración de derecho y garantías. Se denomina el estatuto del
contribuyente, que a su vez es el límite al poder del Estado. La segunda parte de la CN es la
parte orgánica y, por ejemplo, el art. 75 faculta al Congreso para legislar sobre las aduanas.
Ley: sólo el Congreso o Consejo Deliberante puede sancionar una ley tributaria.
Decretos del PEN: los decretos reglamentarios no pueden avanzar en el campo del derecho
tributario sustantivo. A los reglamentos de necesidad y urgencia se los excluye del campode
acción en materia penal, electoral, tributaria, etc.
Normas internas: no tienen fuerza vinculante salvo dentro de la estructura de la
Administración, pero aquel que las conoce las puede invocar.
Conforme al principio de soberanía, cada Estado tiene amplias facultades para gravar todas
las situaciones imponibles situadas bajo su poder de imperio, lo que implica, que el poder
de imposición se ejerce dentro de los límites territoriales sometidos a la soberanía del
Estado. El art. 11 del MCTAL dispone lo siguiente: “las normas tributarias tienenvigencia
en el ámbito espacial, sometido a la potestad del órgano competente para crearlas”.
Codificación en la Argentina.
Fonrouge elaboró un anteproyecto de Código Fiscal en 1943, el cual no tuvo sanción
legislativa. En 1963, el PEN le pidió otro proyecto de Código Tributario, remitido a las
autoridad en 1964 de alto valor científico sobre aspectos sustanciales, formales, penales y
procesales, con novedosas normas. Sin embargo no fue sancionado. Esta situación de atraso
que se advierte nacional no existe en las provincias, que elaboran Códigos Fiscales muy
meritorios.
MCTAL
Fue elaborado en 1967 por Valdés Costa, Gomes e Souza y Fonrouge. Posee principios
generales de la tributación sustancial, procesal y administrativa con prescindencia de los
diferentes tributos en particular. Consta de 196 arts. En 5 títulos :
1. Disposiciones preliminares.
2. Obligación tributaria.
3. Infracciones y sanciones.
4. Procedimientos administrativos.
5. Contencioso tributario.
Es un instrumento de alto valor científico.
Clases.
La interpretación doctrinaria la realizan los teóricos de la materia. La jurisprudencial se
realiza en los tribunales; y la auténtica proviene del mismo legislador que por medio de otra
ley establece el alcance de la norma.
d) Métodos interpretativos.
Evolución de la jurisprudencia.
Hubo históricamente dos posiciones marcadas:
1. In dubio pro fiscum: cualquier duda debe favorecer al Estado, apuntalar los intereses del
fisco. Sus abusos o excesos llevan al fiscalismo exagerado.
2. In dubio contra fiscum: cualquier duda de favorecer al contribuyente por cuanto la ley
tributaria es restrictiva del derecho de propiedad.
Fonrouge dice que no se debe actuar con preconceptos a favor o en contra del individuo o
del Estado. La única finalidad del interprete debe ser la de obtener el sentido de justicia
para que la norma pueda cumplir la función que le corresponde en las distintas situaciones
de la vida.
Bolilla XI
Derecho Constitucional Tributario
El Estado nos quita cierta riqueza a través de los tributos. El Estado puede exigirlo. Su
fundamentos varía según la postura seguida:
• Para algunos autores extranjeros es debido a la soberanía del país.
• Para otros es consecuencia del poder de imposición que tiene el Estado sobre los
ciudadanos.
La potestad tributaria es la facultad que tiene el Estado de crear unilateralmente tributos,
cuyo pago será exigido a las personas sometidas a su competencia tributaria espacial y cuyo
destino es el de cubrir las erogaciones que implica el cumplimiento de su finalidad de
atender las necesidades públicas. Es decir, es la facultad inherente del Estado para exigir
tributos dentro de los límites establecidos por las leyes fundamentales.
La potestad tributaria debe ser íntegramente ejercida por medio de normas legales
(principio de legalidad o reserva), pero este principio tan sólo es una garantía formal de
competencia, no constituye garantía de razonabilidad y justicia en la imposición. Por eso, la
CN incorpora también el principio de capacidad contributiva que constituye el límite
material en cuanto al contenido de la norma tributaria (así como el principio de legalidad es
el límite formal respecto al sistema de producción de esa norma). Ambos principios
constituyen el “estatuto básico del contribuyente” que la CN ampara.
En materia tributaria la creación y percepción de gravámenes está sometida al control
judicial de constitucionalidad. Ese control no se ejerce de forma abstracta. No pueden
losjueces de oficio tomar una ley tributaria cualquiera y declararla violatoria de una
garantía constitucional, sino que el sujeto legitimado para provocar el control de
constitucionalidad es el titular actual de un derecho que padece agraviado por las normas o
actos inconstitucionales.
Además la invalidez que declara el Poder Judicial está limitada al caso en particular, es
decir, que la declaración de inconstitucionalidad de una norma tributaria no significa que
esta cese en su aplicación general.
Distribución de los poderes tributarios entre los distintos niveles de gobierno en la CN.
Según el art. 1 de la CN, nuestro país ha adoptado la forma federal de gobierno, lo cual
implica que existen diversos entes estatales: un Estado Nacional y Estados Provinciales o
locales. A su vez, el art. 5 estableceque las provincias deben asegurar su régimen
municipal, surgiendo, en consecuencia, los municipios como un tercer orden de ente estatal.
Las provincias poseen la generalidad de las potestades tributarias y la Nación y los
municipios sólo poseen las delegadas por las provincias.
El art. 75 inc. 22 establece que al Estado Federal le corresponde recaudar los impuestos
indirectos externos en forma exclusiva y los internos en forma concurrente con las
provincias. Los directos le corresponden por tiempo determinado y siempre que la defensa,
la seguridad común y el bien general del Estado lo exijan (en la práctica esto no se cumple
porque por ejemplo el impuesto a las ganancias existe desde 1932 y se prorroga su vigencia
cada 10 años).
Los Municipios tienen poder tributario, aunque para algunos sólo posee el poder tributario
derivado, pues el original es facultad de la provincia solamente (Bielsa), ya que es ella
quien fija la organización y conformación de los Municipios y le autoriza a cobrar ciertos
tributos.
La jurisprudencia de la CSJN seguía el criterio de Bielsa pero la ha ido cambiando al igual
que la doctrina.
Los municipios tienen poder tributario original en caso de las tasas que financian servicios
generales. Alberdi hablaba de la soberanía comunal.
La CN no dice mucho sobre el tema. El art. 5 CN dice que cada provincia dictará su propia
constitución siguiendo algunas pautas: bajo régimen representativo republicano, de acuerdo
a los derecho, declaraciones y garantías de la CN, asegurar el régimen municipal y la
educación primaria, etc. El art. 123 CN establece que las provincias deben darse su
constitución asegurando la autonomía municipal y reglando su alcance y contenido en el
orden institucional, político, administrativo, económico y financiero.
En lo referente a la ciudad de Buenos Aires, el art. 129 CN dice que la ciudad tendrá un
gobierno autónomo, con facultades propias de legislación y jurisdicción, y su jefe de
gobierno será elegido directamente por el pueblo de la ciudad. Leer : Arts. 9 inc. 7 , art. 51,
art. 53, art. 66, art. 80 inc. 2, art. 81 inc. 2 y 9 , art. 103, art.104 inc. 25.
El art. 17 señala que sólo el Congreso impone las contribuciones a que hace referencia el
art. 4 CN (“nullum tributum sine lege” = no puede haber tributo sin ley previa). Este
principio constituye sólo una garantía formal de competencia en cuanto al órgano productor
de la norma, pero no constituye, en sí mismo garantía de justicia y razonabilidad en la
imposición. Por eso, las constituciones incorporan también el principio de capacidad
contributiva que constituye un límite material en cuanto al contenido de la norma tributaria.
Ambos principios constituyen el estatuto básico del contribuyente que la Constitución
ampara.
Según la doctrina,la ley que sanciona un tributo tiene que ser una ley en sentido material y
formal, sin embargo, este principio perdió un poco su rigidez cuando los gobiernos de iure
reconocieron validez a las leyes dictadas durante los períodos de facto (leyes sólo en
sentido material).
El principio de legalidad tiene su fundamento en la necesidad de proteger a los
contribuyentes en su derecho de propiedad (art. 17), ya que los tributos importan
restricciones a ese derecho, (con el tributo se les sustrae parte de su patrimonio). Es por ello
que sólo pueden ser dispuestos por los órganos representativos de la soberanía popular.
También se relaciona con el art. 19 “nadie puede ser obligado a hacer lo que la ley no
manda ni privado de lo que ella no prohíbe”.
La delegación legislativa
Ni el PEN ni la AFIP, ni el Bco Central, etc. pueden crear tributos ni delinear sus aspectos
estructurales, aún cuando haya delegación legal (ya que la CN no lo autoriza). S/ Villegas
sólo se puede delegar al PEN la facultad de conceder exenciones.Tampoco se pueden crear
tributos o alterarse elementos estructurales de ellos en forma retroactiva, aunque sea hecho
por ley, ya que el principio de legalidad significa que las situaciones jurídicas de los
contribuyentes deben ser regidas por ley anterior a los hechos que caen bajo su imperio.
b) Principios sustanciales
Proporcionalidad
Exige que la fijación de contribuciones a los habitantes de la Nación sea “en proporción” a
sus singulares manifestaciones de capacidad contributiva. Esto no impide la progresividad
del impuesto, es decir la elevación de la alícuota a medida que aumenta la cantidad
gravada.
Generalidad
Ordena que tributen todos los que están incluidos en el ámbito de la capacidad contributiva
por la ley, cualquiera que sea el carácter del sujeto, categoría social, sexo, nacionalidad,
edad o estructura. Alude a un aspecto negativo “nadie debe ser eximido por privilegios
personales, de clase, linaje o casta”, surge del art. 16 CN.
Igualdad
El art. 16 de la CN establece que “la igualdad es la base del impuesto y de las cargas
públicas”. No se refiere este principio a la igualdad numérica o aritmética, que daría lugar a
injusticias, sino a la necesidad de asegurar el mismo tratamiento a quienes están en
análogas situaciones o circunstancias (con igual capacidad contributiva).
Equidad
S/ Pontiggia es un principio de imposición más que una garantía constitucional, va más allá
del orden positivo, es un criterio superior de justicia.
Existen dos tendencias jurisprudenciales: las que consideran que la falta deequidad genera
la inconstitucionalidad del tributo directamente y los que entienden que no sería revisable
judicialmente salvo que la inequidad tornara al tributo confiscatorio.
No confiscatoriedad
La CS ha sostenido que los tributos son confiscatorios cuando absorben una parte sustancial
de la propiedad o de la renta. La razonabilidad de la imposición se debe establecer en cada
caso concreto, según exigencias de tiempo y lugar y según los fines económico-sociales de
cada impuesto.
S/ Villegas no es aconsejable que el texto constitucional establezca un límite fijo, siendo
preferible el análisis de las situaciones concretas que se presentan. La Corte ha fijado el 33
% como tope de validez constitucional de ciertos tributos (pej. impuesto sucesorio que
exceda el 33 % del valor de los bienes recibidos, imp. inmobiliario que insuma más del 33
% de la renta calculada según el rendimiento normal medio de una correcta y adecuada
explotación, etc.).
Uniformidad.
El tributo debe aplicarse uniformemente en todo el país. Este principio surge en 1870 y
tiene raíz histórica, pues anteriormente los productos del exterior que recalaban en el Puerto
de Bs. As. pagaban más impuestos. Esta maniobra era para dejar sin comercio a Bs. As.
De la CN surge que el mero tránsito dentro del país no puede constituir, en sí mismo,
motivo de imposición alguna (arts. 9, 10, 11 y 12). Esto deriva de la libertad de circulación
territorial, garantía que no debe confundirse con la circulación económica de bienes, que sí
es objeto de gravámenes.
En razón de que el art. 14 C.N. consagra dentro de los derechos y libertades civiles el
“trabajar y ejercer toda industria lícita” como también “comerciar”, estos derechos fueron
utilizados en varias oportunidades por los contribuyentes como sustento para la
impugnación de pretensiones fiscales, mereciendo acogida por el tribunales la medida en
que el gravamen se convertía en una traba insalvable para la actividad, en tanto esta fuera
no sólo lícita sino también económica y socialmente útil.
Capacidad contributiva
S/ Sáinz de Bujanda supone en el sujeto tributario la titularidad de un patrimonio o de una
renta, aptos en cantidad y calidad para hace frente al pago del impuesto, una vez cubiertos
los gastos vitales e ineludibles del sujeto.
Si bien nuestra CN no consagra en forma expresa este principio, sí lohace implícitamente,
este principio es la base fundamental de donde parten todos los demás principios
(generalidad, igualdad, proporcionalidad y no confiscatoriedad). Numerosos países han
incluido la capacidad contributiva como principio de imposición de los textos
constitucionales (como la italiana y la española).
1) Todos los titulares de medios aptos para hacer frente al impuesto deben contribuir en
razón de un tributo u otro, quedando al margen de la imposición los que cuentan con un
nivel económico mínimo.
2) Los de mayor capacidad económica deben tener una participación más alta en las
entradas tributarias del Estado.
3) No pueden seleccionarse como hechos o bases imponibles, circunstancias o situaciones
que no sean abstractamente idóneas para reflejar capacidad contributiva.
4) En ningún caso el tributo o conjunto de tributos puede exceder la razonable capacidad
contributiva de las personas, sino se estaría confiscando su propiedad.
Razonabilidad
S/ Pontiggia es un principio que surge de los derechos implícitos o no enumerados (art 33),
por el cual el tributo debe ser intrínsecamente justo, es un elemento de valoración de cada
una de las garantías constitucionales, dando sustento a todos los principios sustanciales
mencionados con anterioridad. Se contrapone a la arbitrariedad.
Este control judicial no se ejerce en forma abstracta (en el orden federal no hay acciones
declarativas de “inconstitucionalidad pura”), sino siempre en un caso concreto.
El derecho tributario material es la rama delderecho que regula la potestad publica de crear
y percibir tributos.
Contiene:
Hecho Imponible, Sujeto activo, Sujeto pasivo, Capacidad jurídica tributaria, Exenciones y
beneficios, Elementos cuantitativos, Modos de extinción de las obligaciones tributarias,
Solidaridad, domicilio, privilegios, Causa de la relacion obligacional.
DOCTRINA, 2 escuelas:
-ITALIANA: (Giannini) El poder que ejerce el Estado sobre el contribuyente, incluyendo
no solo la obligación del pago sino todos los derechos y deberes reciprocos y emergentes.
-ESCUELA MAYORITARIA: Jarach no admite esa complejidad de la relacion jurídico-
tributaria. Para él se trata de una simple relación obligacional al lado de la cual existen otras
relaciones diferentes. Incluye dentro del concepto de relación jurídico-tributaria sólo la
obligación o deuda tributaria.
ELEMENTOS:
SUJETOS
-ACTIVO: quien recibirá, el Fisco.
-PASIVO: quien debe, destinatario legal tributario (la ley debe contener una descripción
objetiva de una circunstancia hipotética que se produzca respecto de una persona, en un
momento y lugar preestablecidos.
OBJETO: relación jurídico tributaria, la obligación, el tributo en si.Acaecido el Hecho
Imponible acarrea la consecuencia de que un sujeto pasivo pague al fisco un tributo. El
destinatario legal tributario es aquél respecto al cual el hecho imponible se configura, y
debe ser un particular, no entes estatales.
1) Teoría Causalista: sostiene que la deuda tributaria no surge sin el concurso de otro
elemento esencial: causa.
Jarach sostiene que la causa es la razón por la cual la ley justifica que de un determinado
supuesto de hecho derive la obligación tributaria. Dice que en la tasa la razón está en la
contraprestación; en la contribución en la ventaja o beneficio y en el impuesto la capacidad
contributiva.
HECHO IMPONIBLE
Hipotesis legal condicionante que acaecida, genera la obligación tributaria en el supuesto
de no verificarse otras hipótesis legales neutralizantes, es el hecho tributario.
-Puede describir hechos o situaciones ajenas a toda actividad o gasto estatal (impuestos).
-Puede consistir en una actividad administrativa o judicial (tasa).
-Puede consistir en un beneficio derivado de una actividad o gasto delestado (contribución).
ASPECTOS
BASE IMPONIBLE:
El elemento cuantificante necesita de otros elementos dimensionantes para poder
transformar la obligación en cifra. Este elemento cuantificante contiene cierta magnitud a la
cual llamamos “base imponible”.
Esta puede ser una magnitud numéricamente pecuniaria (ej: valor de un inmueble) o puede
no serlo; en éste último caso deberá consistir en una magnitud a la cual se le asigne cierta
relevancia económica, de modo tal que pueda servir de sustento al importe tributario (ej: un
libro de algo).
La diferencia en que la base imponible sea una magnitud numéricamente pecuniaria o no lo
sea, salta a la vista. En el primer caso, sobre esa magnitud será factible aplicar el porcentaje
o tanto por ciento denominado “alícuota” (por ejemplo el 0,6% del valor de un inmueble).
El segundo caso, comocarecemos de magnitud numérica pecuniaria, será lógicamente
imposible aplicar porcentaje alguno. De esto surge la diferencia entre los importes
tributarios “ad valorem” y “específicos”.
-INSTANTANEOS: el solo acaecimiento del hecho es suficiente, Ej: IVA, determinado por
ley.
-DE EJERCICIO:
ACTIVO
El sujeto activo es el Estado. El hecho de ser éste mismo el titular de la potestad, sea
originaria o derivada, en virtud de la cual pudo ser dictada la ley tributaria es compatible
con su situación jurídica de sujeto activo del vincuinin iliris tributario que se traba con
todos aquellos que asumen el papel de sujetos pasivos.
En el primer caso (titularidad de la potestad tributaria) el Estado actúa básicamente
mediante lino de los poderes que lo integran (el Poder legislativo). La segunda actuación (a
derivada de su sujeción activa en la relación jurídica tributaria principal) es atribución de
otro poder del Estado. Suele suceder que el Estado delegue la recaudación y administración
de tributos a ciertos entes públicos a fin de que éstos cuenten con financiamiento autónomo.
PASIVO
La corriente mayoritaria divide a los sujetos pasivos en dos grandes categorías:
contribuyentes (suj. Pasivos por deuda propia) yresponsables (sujetos pasivos por deuda
ajena), subdividiendo a estos últimos en donde encontramos la sustitución tributaria.
Villegas adopta la postura de la división tripartita entre los sujetos pasivos, los que delimito
así: a) contribuyente es el destinatario legal tributario a quien el mandato de la norma
obliga a pagar el tributo por si mismo. Como es el realizador del hecho imponible, es un
deudor a titulo propio, b) Sustituto es aquel sujeto ajeno al acaecimiento del hecho
imponible, que sin embargo y por disposición de la ley ocupa el lugar del. destinatario legal
tributario: El sustituto es quien paga "en lugar de". c) Responsable solidario es el tercero
también ajeno al acaecimiento del hecho imponible, pero a quien la ley le ordena pagar el
tributo derivado de tal acaecimiento. A diferencia del anterior, no excluye de la relación
jurídica al destinatario legal tributario, que al ser el deudor a título propio y mantener la
obligación de pagar el tributo al fisco en virtud de la solidaridad, es sujeto pasivo a titulo de
"contribuyente". El responsable solidario es quien esta "al lado de".
- CONTRIBUYENTES:
Es el destinatario legal tributario que debe pagar el tributo al fisco. Se trata de un deudor a
título propio y es el realizador del hecho imponible.
Con relación a los sucesores, la situación de los herederos respecto a la deuda tributaria del
causante se rige por el derecho civil. El heredero es el continuador de la persona del
causante y responde por la deuda tributaría, incluso con sus bienes.
Si hay pluralidad de herederos, cada uno debe responder por su cuota parte, ya quesegún el
Código Civil no se presume la solidaridad entre los herederos.
En cuanto a los sucesores a título singular, las leyes tributarias disponen que el adquirente
es solidario con el cedente por todo lo adeudado por este último hasta la transferencia
aunque con limitaciones, ya que diversas causas por ejemplo, si se estima que el cedente
tiene adecuada solvencia hacen caducar la responsabilidad del adquirente. Debe destacarse
que la calidad de contribuyente no es trasmisible o sustituible por voluntad de los
particulares.
Debe también hacerse alguna especial consideración con respecto a los llamados conjuntos
económicos. Como dice Giulliani Fonrouge es necesario para que exista conjunto
económico un todo orgánico con autonomía funcional y desarrollando actividades como
ente independiente. En realidad, dicho conjunto no suele ser contribuyente de la obligación
tributaria en el derecho tributario argentino, ya que quienes responden son las personas o
entidades que integran el conjunto, en forma solidaria. En este sentido se consideran a los
integrantes del conjunto económico como codeudores del impuesto.
- RESPONSABLES SOLIDARIOS:
No se excluye de la relación jurídica tributaria principal al destinatario legal tributario, pero
se ubica a su lado a un tercero ajeno a la producción del hecho imponible y se le asigna el
carácter de sujeto pasivo de esa relación jurídica.
El realizador del hecho imponible (el destinatario legal tributario) y el tercero extraño a la
realización del hecho imponible coexisten como sujetos pasivos indistintos de la relación
jurídica tributaria principal.
Este tercerorecibe el nombre de responsable. En efecto, todos aquellos a quienes la ley
declara sujetos pasivos de aquella relación (o sea, potenciales deudores) son igualmente
responsables" con respecto a la pretensión crediticia estatal, con prescindencia de si son o
no los "realizadores" del hecho imponible.
Si la ley crea un responsable solidario, el destinatario legal del tributo permanece dentro de
la relación jurídica bajo la denominación de contribuyente. Surge entonces un doble
vínculo obligacional cuyo objeto (la prestación tributaria) es único. Ambos vínculos (fisco
con contribuyente y fisco con responsable solidario) son autónomos pero integran una sola
relación jurídica por identidad de objeto.
Los principales responsables solidarios en el derecho tributario argentino son: i) el cónyuge
que perciba y disponga rentas propias del otro; 2) los padres, tutores y curadores de los
incapaces; 3) los síndicos concursales; 4)administradores de las sucesiones 5) directores y
demás representantes da sociedades o entidades; 6) administradores de patrimonios; 7)
funcionarios públicos; 8) escribanos; 9) agentes de retención y de percepción.
SUSTITUTOS
El sustituto que es ajeno a la realización del hecho imponible- ocupa el puesto que hubiera
debido ocupar el '4realizador" del hecho imponible, y desplaza a este último de la relación
jurídica tributaria principal.
Por ello, el sustituto no queda obligado junto a el destinatario legal tributario (como sucede
con el responsable solidario), sino en lugar del destinatario legal tributario. Teorías sobre la
naturaleza jurídica de la sustitución tributaria:
1) El sustitutono existe. Lo que la doctrina llama sustituto es en realidad el único
contribuyente del tributo.
2) La sustitución es una especial forma de ejecución contra terceros.
3) El sustituto es un intermediario que recauda por cuenta del Estado.
4) El sustituto es un representante ex lege
5) La sustitución tributaria es una categoría de la más amplia institución de la sustitución en
el derecho público
6) La sustitución es una figura típica del derecho tributario.
Villegas es escéptico en cuanto a la utilidad de encontrar la naturaleza jurídica de la
sustitución tributaria.
El sustituto existe porque el legislador lo ha creado para posibilitar o facilitar la mejor
consecución dc la principal finalidad para la cual el tributo es creado.
PERCEPCION DE FUENTE:
La fuente de la obligación de pagar tributos es la ley. La voluntad jurídica de los individuos
no es apta para crear la deuda tributaria.
Mediante la ley, el legislador presenta la hipótesis condicionante llamada "hecho
imponible", y entonces ese pasa a ser un concepto jurídico. Mientras no esté vertido en la
ley, ningún presupuesto de hecho genera obligación tributaria. A su vez, la ley debe
atenerse a las disposiciones constitucionales, y el poder judicial debe velar para que no se
viole ese acatamiento de la ley a la Constitución en sus postulados esenciales.
INFORMACION:
Solidaridad tributaria y el derecho de resarcimiento.
Solidaridad tributaria.
Hay solidaridad tributaria cuando la ley prescribe que dos o más sujetos pasivos quedan
obligados al cumplimiento total de la misma prestación. Los vínculos son autónomos
porque el fisco puede exigir indistintamente a cada uno la totalidad de la deuda; pero como
integran una sola relación jurídica tributaria por identidad de objeto son también
interdependientes.
La solidaridad puede ser establecida entre diversas categorías de sujetos pasivos. Así, en
primer lugar, la solidaridad de "contribuyentes" entre sí, cuando son plurales. Se trata de
diversos sujetos pasivos "realizadores" del hecho imponible y deudores a titulo propio (e-j.
los condóminos de un inmueble respecto al impuestoinmobiliario).
El hecho de ser esos contribuyentes solidarios, destinatarios legales tributarios sólo en
forma parcial, tiene consecuencias jurídicas. En virtud de la solidaridad, el Estado ejecutará
la totalidad de la deuda en la persona del contribuyente solidario que elija. Pero el
contribuyente solidario pagador tendrá derecho a resarcirse, cobrando a cada uno de los co-
obligados su parte proporcional. Ello en virtud del universal principio del "enriquecimiento
sin causa"
La importancia de estos diferentes tipos. de solidaridad estriba en lo siguiente: Cuando es a
los "contribuyentes" a quienes toca ser "solidarios", su solidaridad es resuelta
genéricamente por el legislador y sin necesidad de ley expresa, lo cual sucede ya sea que
esa solidaridad esté establecida con otros contribuyentes o con responsables solidarios.
En cambio, la designación de un tercero ajeno al hecho imponible como responsable
solidario sólo puede provenir de ley expresa.
El resarcimiento.
La relación jurídica de resarcimiento que interesa al derecho tributario material es aquella
que se entabla entre el sujeto pasivo que pagó el tributo al fisco sin ser destinatario legal
tributario, o que es destinatario legal tributario en menor medida de lo que pago, por una
parte, como acreedor, y por la otra, el destinatario legal tributario, como deudor.
El acreedor del resarcimiento puede ser: a) el responsable solidario que pagó el tributo al
fisco y que se resarce a costa del contribuyente; b) el sustituto que pagó el tributo al fisco y
se resarce a costa del sustituido; e) uno de los contribuyentes plurales solidarios que pagó el
total del tributo y se resarce a costa de los restantes contribuyentes.
El deudor del resarcimiento es siempre el destinatario legal tributario, o sea, a quien dio el
papel de realizador del hecho imponible.
Lo mejor seria que esa nómina legal estuviese inserta dentro del ordenamiento tributario,
pero aún cuando la ley nada diga, ello no implica la negación del derecho a resarcirse, por
parte de quien pagó una deuda tributaria total o parcialmente ajena y en virtud del universal
principio del enriquecimiento sin causa.
Quiere decir que:
-Si el resarcimiento es anticipado (mediante retención o percepción en la fuente), el monto
que el agente de retención o percepción paga al fisco es tributo, pero no lo es el importe que
el agente de retención detrae o el agente de percepción adiciona al destinatario legal
tributario;
-Si el resarcimiento es posterior, es tributola prestación que el responsable solidario o el
sustituto efectúan al fisco, más no lo es, el monto que el destinatario legal tributario debe
entregar al pagador por deuda ajena como consecuencia del ejercicio de la acción de
reembolso (también denominada acción de resaca o de regreso).
Compensación.
Este medio extintivo tiene lugar cuando dos personas reúnen por derecho propio la calidad
de acreedor y deudor recíprocamente.
El autor italiano Tesoro dice que la compensación no puede operarse en derecho tributario
porque el fisco necesita recaudar rápidamente los tributos y porque los créditos contra el
Estado no son ejecutables; sin embargo, la tendencia de los ordenamientos tributarios
modernos se manifiestan a favor de la compensación aunque generalmente limitada a
créditos y deudas fiscales.
El modelo de C.T.A.L. está en esta tendencia, y su art. 48 admite compensar de oficio o a
petición de partes los créditos del fisco por tributos, con los créditos que el sujeto pasivo
tenga por el mismo concepto.
Según se explica en el Modelo se admite que los créditos líquidos y exigibles se
compensen.
Según la ley 11.683, el contribuyente o responsable pueden compensar sus deudas hacia
elfisco nacional con sus saldos favorables, siempre que la DGI ya hubiese acreditado ese
saldo favorable del sujeto, o que éste hubiere consignado tal saldo en declaraciones juradas
anteriores no impugnadas.
A su vez, la administración fiscal puede compensar de oficio los saldos acreedores del
contribuyente con las deudas o saldos deudores de impuestos declarados por aquél o
determinados por la Dirección y concernientes a períodos no prescriptos, comenzando por
los más antiguos, pudiendo provenir esos saldos deudores de distintos gravámenes
sometidos al régimen de la ley 11.683. Igual facultad tendrá la administración para
compensar multas firmes con impuestos y accesorios, y viceversa.
Vemos que tanto en la compensación que puede hacer valer el fisco, como el sujeto pasivo,
su oposición depende de la voluntad unilateral de la parte facultada (siendo obligatoria, en
cambio, para la parte contra la cual la compensación se opone). Pero si el fisco hace uso de
su facultad de compensar los saldos acreedores de un contribuyente con sus deudas
tributarias, ello importa reconocer la existencia de esos saldos acreedores favorables al
contribuyente. En consecuencia, dicho contribuyente puede repetir su importé en la medida
que exceda el de las deudas tributarias. Por otra parte, ese reconocimiento por el fisco opera
como interruptor de las prescripción que podría estar corriendo a su favor.
a efecto de la compensación es la extinción de ambas deudas hasta el importe de la menor,
quedando subsistente la mayor por el saldo restante.
Confusión.
Se opera la extinción por confusión cuando el sujeto activo de laobligación tributaria (el
Estado), como consecuencia de la trasmisión de los bienes o derechos sujetos a tributo,
queda colocado en la situación del deudor. Esta situación se produce muy raramente en
derecho tributario; por ejemplo: en el caso de que el Estado recibe una herencia en cuyo
pasivo figuran deudas tributarias.
Villegas no esta de acuerdo con la tesis de Giulliani Fonrouge, según la cual también puede
darse la confusión cuando el Estado pasa a ser sucesor a titulo singular de vienes cuya
propiedad sea circunstancia determinante del tributo (ej. Impuestos inmobiliarios
adeudados con relación a inmuebles que el Estado expropia). Ello porque el impuesto no es
una carga real que siga a la cosa, sino el objeto de una relación jurídica personal.
Novación
En el caso de deudas tributarias no pagadas a su debido tiempo, tales deudas originarias
quedan extinguidas mediante el sometimiento del deudor al régimen de regularización
patrimonial
Cuando se produce el acogimiento, los deudores suelen declarar sus gravámenes orrundos y
sobre tales montos se aplica una alícuota reducida, de la cual surge una deuda tributaria
inferior a la que habría correspondido si se hubiese cumplido en tiempo y forma la
originaria obligación tributaria. Surge entonces una nueva deuda para con el fisco, cuyo
importe dependerá de la alícuota que se fije sobre los montos impositivos omitidos.
Consiste en la transformación de una obligación en otra, lo cual viene a significar la
sustitución de una obligación por otra tributaria, al tiempo que queda extinguida la primera.
No cabe duda en cuanto a la extinción de la originaria obligaciónsustancial tributaria, por
cuanto en su lugar aparece otra obligación diferenciable por su objeto que pasa a ser tributo
de menor monto.
Condonación y remisión.
El poder legislativo puede dictar leyes de condonación de tributos y sanciones fiscales, y
por cierto que en nuestro país ha usado ampliamente esta facultad en numerosas
oportunidades y con diversos alcances.
En cambio, no es unánime la opinión en cuanto a la posibilidad de que la administración
efectúe remisión de deudas de esa índole; en Italia se considera, generalmente, qué existe
prohibición absoluta al respecto, en tanto que otras legislaciones la autorizan con
restricciones.
En Argentina está permitida y desgraciadamente se la practica con demasiada frecuencia,
con injuria de principios éticos (Gullianí Fonrauge).
Prescripción. de los poderes y acciones del fisco y de las obligaciones tributarias. // Plazos.
Cuando el deudor queda liberado de su obligaci6n por la inacción del Estado (su acreedor)
por cierto período de tiempo. El principio general es que todas las obligaciones tributarías
son prescriptibles. En una rápida visión panorámica del régimen argentino en la materia,
observamos que según el art. 53 de la ley 11.683, si el contribuyente se halla inscrito en la
DGI o, no tiene obligación de hacerlo, o él mismo registra espontáneamente su situación, la
prescripción de su obligación sustancial se operará en el término de cinco años, pasado el
cual el fisco carecerá de acción para reclamarle el pago de la suma que debió pagar y no
pagó.
Si, al contrario, el contribuyente no está inscrito en la DGI, teniendo la obligación de
hacerlo ono regularizó espontáneamente su situación, su obligación sustancial en cuanto a
importes no ingresados prescribirá en cl plazo de diez años.
El Código Fiscal de Buenos Aires estipula un único plazo de 5 años transcurrido el cual
prescribe la facultad fiscal de determinar obligaciones tributarias o de verificar y rectificar
declaraciones juradas de los contribuyentes. En cambio, se fija en diez años el plazo de
prescripción de la acción fiscal para el cobro judicial de tributos.
Tampoco hay uniformidad con respecto a la fecha a partir de la cual debe contarse el
término. Según ley Il.683, el Código Fiscal de Buenos Aires y el Código Tributario de
Córdoba, la acción comienza a prescribir a partir del primer día de enero siguiente al año en
que se produzca el vencimiento de los plazos generales para la presentación de declaración
jurada e ingreso del gravamen. Otros tributos, en cambio, regidos por ordenamientos que no
tienen disposición específica al respecto, deben regirse por el principio general del Código
Civil, y por tanto la prescripción comienza a contarse desde el momento en que nace el
crédito fiscal. Respecto a la interrupción de la prescripción (la interrupción tiene como no
transcurrido el plazo de la prescripción que corrió con anterioridad al acontecimiento
interruptor), observamos que la ley civil admite dos causas que son la demanda judicial y el
reconocimiento del derecho del acreedor. El Código Fiscal de Buenos Aires menciona las
siguientes dos causales de interrupción: 1) el reconocimiento, expreso o tácito, de la
obligación 2) cualquier acto judicial o administrativo tendiente a obtener elpago.
Otras leyes fiscales introducen como tercer causal la renuncia al término corrido de
prescripción en curso, lo cual tiene criticas doctrinales.
Por último, y en lo relativo a la suspensión de la prescripción (la suspensión inutiliza para
la prescripción su tiempo de duración, pero desaparecida la causal suspensiva, el tiempo
anterior a la suspensión se agrega al transcurrido con posterioridad), la ley 11.683 establece
los siguientes casos: en la determinación de oficio o cuando medía resolución que aplica
multas, se suspende cl curso de la prescripción de la acción fiscal por el término de un año
contado desde la fecha de intimación administrativa de pago.. Sin embargo, si se interpone
recurso de apelación ante el Tribunal Fiscal, el término de suspensión se prolonga hasta
noventa días después de notificada la sentencia del citado tribunal que declare su
incompetencia, determine el tributo o apruebe la liquidación practicada en su consecuencia.
Domicilio Fiscal.
Con respecto a las personas físicas, se considera domicilio el lugar de su residencia habitual
y subsidiaria el lugar donde ejercen sus actividades específicas. En lo que respecta a las
personas colectivas, se considera domicilio el lugar donde está su dirección o
administración efectiva y subsidiariamente, en caso de no conocersetal circunstancia, el
lugar en donde se halla el centro principal de su actividad.
El M.C.T.A.L agrega que en caso de existir más de un domicilio se considerará a los
efectos tributarios el que elija el sujeto activo, o sea el físico. Agrega que en caso de no
existir domicilio, se tendrá como tal aquél donde ocurra el hecho generador.
Privilegios:
Es el derecho dado por la ley a un acreedor para ser pagado con preferencia de otro. En el
caso de tributario, el privilegio puede definirse como la prelación otorgada al fisco en
concurrencia con otros acreedores, sobre los bienes del deudor.
El privilegio del fisco cubre toda clase de tributos, refiriéndose tanto a tributos nacionales,
provinciales y municipales.
El privilegio fiscal, sin embargo solo protege la deuda tributaria en si misma. No protege
las sumas que se agreguen por otros conceptos (por ejemplo intereses moratorios) ni las
multas, dada su distinta finalidad (sancionar) con relación al tributo (cubrir gastos públicos)
Autoridades administrativas.
AFIP: ente de ejecución de la política tributaria y aduanera de la Nación. Actúa como
entidad autárquica en lo que se refiere a su organización y funcionamiento, bajo la
superintendencia general y control de legalidad que ejerce sobre ella el Ministerio de
Economía. Depende de ella la DGI y la DGA (Dirección General de Aduanas).
La AFIP se encuentra a cargo de un Administrador Federal designado por el PEN a
propuesta del Ministerio de Economía. Además existen un Director General a cargo de la
DGI, y otro a cargo de la DGA, y subdirectores generales cuyo número y competencia son
determinados por el PEN.
Juez administrativo.
El administrador federal y los directores generales en su jurisdicción actuaran como jueces
administrativos y determinaran que funcionario y en que medida los sustituirán en dicha
función. El sustituto deberá ser abogado o contador público nacional, salvo cuando no fuere
posible por la zona del país, debiendo ser en este caso funcionarios con antigüedad mínima
de 15 años en el organismo y que se haya desempeñado en tares técnicas o jurídicas en los
últimos 5 años.
Naturaleza jurídica.
Villegas sostiene que es declarativa porque la determinación no hace sino ratificar cuando
se produce el hecho imponible con que nació realmente la obligación tributaria.
Además, dice que quienes la consideran constitutiva confunden dicho término con
condición de eficacia.
Determinación mixta.
La realiza la administración (AFIP) con la cooperación del sujeto pasivo, quien brinda los
datos que el Fisco le pide, pero el monto a pagar lo fija el Fisco. En nuestro sistema la
determinación tiene carácter excepcional y se aplica por ejemplo a deudores aduaneros.
Etapa instructoria
En ella el fisco intentará llegar a la verdad de los hechos, tratando de conseguir los datos
necesarios para llegar a una precisa, clara y circunstanciada atribución de la deuda tributaria
y de evitar que desaparezcan elementos probatorios de los hechos o situaciones que
motivaron la atribución de deuda.
Prerrogativas
En líneas grales, la administración puede interrogar a sujetos pasivos (SP) reales o
presuntos, a terceros que nada tengan que ver con la deuda que se investiga, pero que
pueden hacer alguna aportación útil respecto a ella (pej. Bco en el que opera el
investigado); puede examinar libros, anotaciones, documentos, facturas, comprobantes;
realizar inspecciones; realizar o requerir pericias y estudios técnicos; solicitar el auxilio de
la fuerza pública si tropieza con inconvenientes en el ejercicio de sus funciones; etc.
1) Todos los actosque se desarrollen en esta etapa deben estar prefijados por la ley como
facultades expresamente concedidas a la administración (ppio de legalidad).
2) Las actuaciones No son discrecionales. El fisco investigará cada vez que a su criterio
existan motivos suficientes que lo lleven a dudar de la sinceridad de las declaraciones
juradas o a pensar que existen hechos imponibles no declarados, pero No sujetará su
actividad de averiguación a criterios de oportunidad o conveniencia.
3) Ciertos resultados que atañen directamente a dichos de los determinados o existencia o
contenido de sus documentos deberán, por su importancia, constar en actas que harán plena
fe mientras no sean argüidas de falsas.
4) La adm. debe solicitar autorización judicial para realizar ciertas actuaciones graves en
contra de los determinados (pej. allanamiento).
5) Existen limitaciones derivadas del carácter de los asesores de los SP (amparados por el
“secreto profesional”).
Presunciones
Una presunción permite inferir hechos desconocidos, partiendo de otros conocidos. Podría
definirse como el acto de aceptar la verdad de un hecho por la evidencia de otro del que
normalmente depende aquel hecho no probado y cuyo propósito es el fe facilitar el
procedimiento determinativo del Fisco.
Presunción legal: es aquella regulada por normas jurídicas (trasladan la carga de la prueba
al SP de la obligación tributaria). Puede ser absoluta (juris et de jure), cuando no admite
prueba en contra, o relativa (juris tantum), en caso que la admitiera.
Presunción humana o simple: está vinculada con la simple apreciación que haga el juez de
los hechos imponibles. Se refiere a hechos y circunstancias conocidos, vinculados con el
presupuesto fáctico, que posibilitan en casos particulares, inducir la existencia y medida del
mismo.
a) las ganancias netas de personas de existencia visible equivalen por lo menos 3 veces el
alquiler que paguen por la locación de inmuebles destinados a casa-habitación en el
respectivo período fiscal;
b) cuando los precios de inmuebles que figuren en las escrituras sean notoriamente
inferiores a los vigentes en plaza, y ello no sea explicado satisfactoriamente por los
interesados, por las condiciones de pago, por características peculiares del inmueble o por
otras circunstancias, la AFIP podrá impugnar dichos precios y fijar de oficio un precio
razonable de mercado;
Para quien se quiera seguir “divirtiendo” hay un montón de presunciones más en el art. 18
ley 11.683 (enunciativo).
El art. 35 ley 11.683 nos dice “La AFIP tendrá amplios poderes para verificar en cualquier
momento, inclusive respecto de períodos fiscales en curso, por intermedio de sus
funcionarios y empleados, el cumplimiento que los obligados den a las leyes, reglamentos,
resoluciones einstrucciones administrativas, fiscalizando la situación de cualquier presunto
responsable. En el desempeño de esa función la AFIP podrá:
a) Citar al firmante de la DJ, al presunto contribuyente o responsable, o a cualquier tercero
que a juicio de la AFIP tenga conocimiento de las negociaciones u operaciones de aquéllos,
para contestar o informar verbalmente o por escrito, según ésta estime conveniente, y
dentro de un plazo que se fijará prudencialmente en atención al lugar del domicilio del
citado, todas las preguntas o requerimientos que se les hagan sobre las ventas, ingresos,
egresos y, en general, sobre las circunstancias y operaciones que a juicio de la AFIP estén
vinculadas al hecho imponible previsto por las leyes respectivas.
b) Exigir de los responsables o terceros la presentación de todos los comprobantes y
justificativos que se refieran al hecho precedentemente señalado;
c) Inspeccionar los libros, anotaciones, papeles y documentos de responsables o terceros,
que puedan registrar o comprobar las negociaciones y operaciones que se juzguen
vinculadas a los datos que contengan o deban contener las declaraciones juradas.
Cuando se responda verbalmente a los requerimientos previstos en el inciso a), o cuando se
examinen libros, papeles, etc., se dejará constancia en actas de la existencia e
individualización de los elementos exhibidos, así como de las manifestaciones verbales de
los fiscalizados. Dichas actas, que extenderán los funcionarios y empleados de la AFIP,
sean o no firmadas por el interesado, servirán de prueba en los juicios respectivos;
d) Recabar por medio del Administrador Federal y demás funcionarios autorizados por la
AFIP, orden de allanamiento al juez nacional que corresponda, debiendo especificarse en la
solicitud el lugar y oportunidad en que habrá de practicarse. Deberán ser despachadas por el
juez, dentro de las 24 horas, habilitando días y horas, si fuera solicitado.
e) Clausurar preventivamente un establecimiento, cuando el funcionario autorizado por la
AFIP constatare que se hayan configurado 1 o + de los hechos u omisiones previstas en el
art. 40 (causales) y concurrentemente exista un grave perjuicio o el responsable registre
antecedentes por haber cometido la misma infracción en un período no superior a 1 año
desde que se detectó la anterior”.
Art. 33 “Con el fin de asegurar la verificación oportuna de la situación impositiva de los
contribuyentes y demás responsables, podrá la AFIP exigir que éstos, y aun los terceros
cuando fuere realmente necesario, lleven libros o registros especiales de las negociaciones
y operaciones propias y de terceros que se vinculen con la materia imponible, siempre que
no se trate de comerciantes matriculados que lleven libros rubricados en forma correcta,
que a juicio de la Administración Federal haga fácil su fiscalización y registren todas
lasoperaciones que interese verificar.
Podrá también exigir que los responsables otorguen determinados comprobantes y
conserven sus duplicados, así como los demás documentos y comprobantes de sus
operaciones por un término de 10 años, o excepcionalmente por un plazo mayor, cuando se
refieran a operaciones o actos cuyo conocimiento sea indispensable para la determinación
cierta de la materia imponible.
Sin perjuicio de lo indicado en los párrafos precedentes, todas las personas o entidades que
desarrollen algún tipo de actividad retribuida, que no sea en relación de dependencia,
deberán llevar registraciones con los comprobantes que las respalden y emitir
comprobantes por las prestaciones o enajenaciones que realicen, que permitan establecer
clara y fehacientemente los gravámenes que deban tributar. La AFIP podrá limitar esta
obligación en atención al pequeño tamaño económico y efectuar mayores o menores
requerimientos en razón de la índole de la actividad o el servicio y la necesidad o
conveniencia de individualizar a terceros.
Los libros y la documentación a que se refiere el presente artículo deberán permanecer a
disposición de la AFIP en el domicilio fiscal”.
Tributarista: el DPT es un capítulo del derecho tributario. Giuliani dice que el derecho
tributario es un todo orgánico con aspectos diversos pero interconectados y no separados, y
estima que las infracciones y sanciones pertenecen a una misma categoría jurídica ilícita –
fiscal. Sostiene que la singularidad de las sanciones tributarias no permite aplicarle las
disposiciones del Código Penal, salvo cuando la ley tributaria remita expresamente a sus
normas.
Penalista: el DPT es parte integrante del derecho penal común. Sáinz de Bujanda afirma
que existe identidad sustancial entre la infracción criminal y la tributaria, la única diferencia
entre ellas es de carácter formal. El Código Penal es de obligatoria vigencia para lo relativo
a la infracción tributaria y su sanción, a menos que una norma expresa derogue su
aplicación.
Existe un derecho penal general que regula jurídicamente el poder represivo de la sociedad
en forma integral, o sea la potestad pública de castigar y aplicar medidas de seguridad a los
autores de infracciones punibles. Ahora bien, ese derecho penal admite una división según
la naturaleza jurídica de lasinfracciones contenidas: a) Común: rama del derecho penal
general que regula la seguridad de los derechos naturales y sociales. b) Contravencional o
administrativo: rama que regula la punibilidad de las infracciones al orden de la actividad
administrativa tendiente al logro del bienestar social.
O sea que se puede aplicar las fórmulas del Código Penal siempre y cuando exista
congruencia con la esencia de la contravención fiscal.
El derecho sobre la autonomía o no del DPT surge de la creación de derechos jóvenes que
se van desprendiendo de sus derechos troncales. Surgen dos interrogantes:
1. Puede el DPT modificar las normas del Código Penal?: Mucho se ha discutido sobre la
cuestión. Hay quienes han negado esta posibilidad, sosteniendo que no puede ser
deformado el derecho. Pero en general ha primado la teoría de que esto es factible, con las
limitaciones constitucionales y de jerarquía de normas. Villegas participa de esta última
opinión, pero piensa que la tarea debe realizarse con suma prudencia. En el DPT, concebido
de manera integral, existen alteraciones con relación a las clásicas fórmulas penales. Hay
diferencias en algunas legislaciones, por ejemplo, con respecto a la forma como conciben la
tentativa y la reincidencia. El Código Penal adopta la reincidencia genérica y sin embargo
el DPT muchas veces toma la reincidencia específica ; más notorio es el ejemplo de la
personalidad de la pena del derecho penal, dedonde el DPT se aparte con regulaciones,
como la responsabilidad por el hecho de terceros. También hay apartamento con la
responsabilidad de las personas jurídicas.
2. Cuando el legislador de la rama nueva toma una fórmula de la rama principal y no le
introduce ninguna acepción distinta: rige obligatoriamente el significado que le asigna la
rama principal: El DPT habla de dolo, culpa, fraude, pero no les asigna un contenido
particularizado. Cómo se definen? Recuérdese que los administrativistas sostienen que el
Código Penal es aplicable siempre que existiese congruencia con la esencia contravencional
de la infracción tributaria, mientras que los penalistas sostienen que la solución penal es
siempre aplicable, por ser un fondo común sólo excluible por disposición contraria.
Villegas piensa que cuando la ley penal tributaria emplea conceptos e instituciones del
derecho penal común y no les da un contenido particularizado, debe interpretarse que éste
es el definido por el Código Penal, por su doctrina y jurisprudencia, tal como es ese
concepto o esa institución en el derecho troncal, así en principio deber regir el Código
Penal, y si la solución no es congruente debemos modificarla legislativamente. No obstante,
cabe aclarar que si mediante su normatividad la ley tributaria regula una cuestión penal en
forma diferente de la del derecho común, esto significará el desplazamiento de dicha norma
de derecho penal común, que se tornará inaplicable sin necesidad de normas expresas de
derogación del Código Penal. Sin embargo, este desplazamiento no puede producirse en
cuanto al derecho tributario provincial omunicipal, dado que sus normas son de inferior
categoría a las nacionales (art. 31 CN) por lo cual y conforme al principio de unidad de
legislación ( art. 75 inc. 12 CN) no puede contener regulaciones de carácter general que
contraríen disposiciones del Código Penal.
c) Evasión fiscal.
Desde el punto de vista económico – financiero, se considera que hay evasión tributaria o
fiscal cuando no se transfiere o ingresa total o parcialmente al fisco una prestación a título
de tributo, por parte de quien aquél considera (según sus intereses) como una unidad
económica sobre la que debe incidir. Conforme este criterio es posible distinguir entre
evasión legal o lícita y evasión ilícita o ilegal, según que el resultado patrimonial se obtenga
por medios legales o ilegales, sin tener en cuenta el elemento subjetivo o intencional.
Las actuales concepciones jurídicas, por el contrario, estiman que toda evasión tributaria o
fiscal es siempre ilícita, resultando un contrasentido hablar de evasión legal, pues una
categoría jurídica no puede ser o no ser legal al mismo tiempo ni hablarse de fraude
fraudulento o fraude no fraudulento.
Explican también los juristas actuales que los elementos que integran el concepto de
evasión se traduce en el comportamiento ilícito del particular, incumplimiento el deber de
prestación patrimonial que origina la realización del hecho imponible.
Elusión tributaria.
Alguna doctrina considera que hay elusión tributaria (en oposición a evasión) cuando
aquellas acciones u omisiones tendientes a evitar o disminuir el hecho generador se realizan
por medios lícitos, es decir, sin infringir el texto de la ley.
Villegas dice que hay acuerdo doctrinal en que el término “elusión” se refiere a la elección
de formas o estructuras jurídicas anómalas para esquivar o minimizar la respectiva carga
tributaria.
Hay consenso en que quienes incurren en elusión fiscal son aquellos que realizan
ciertasarquitecturas contractuales atípicas cuyo único fin es esquivar total o parcialmente la
aplicación de la norma tributaria. La solución estaría en indagar en el significado gramatical
de los términos: no cabe duda que “elusión” significa falsedad, argucia. Y por otro lado, el
análisis jurídico muestra que para la ley argentina, la utilización de formas o estructuras
jurídicas impropias de las cláusulas de comercio, que a su vez tergiversen la realidad
económica de los actos y que eso incida en esquivar tributos, es una presunción de
defraudación fiscal.
Ello lleva a descartar las teorías de quienes sostienen que el término “elusión” puede ser
utilizado para describir acciones legales.
Ahora bien, el problema fundamental consiste en no confundir evasión tributaria por abuso
en las formas (elusión) con la “economía de opción” o “evitación” mediante la utilización
de formas jurídicas menos gravosas, que es válida y perfectamente legítima. O sea que
configuraría elusión el supuesto de recurrir a formas manifiestamente inadecuadas y
anormales con relación al acto o negocio jurídico que se pretende llevar a cabo, si esa
recurrencia obedece al deliberado propósito de no pagar el tributo que grava el acto o
negocio jurídico realmente perseguido.
En la evitación el futuro contribuyente se limita a elegir alguna entre diversas formas
jurídicas igualmente legítimas que el derecho privado pone a su alcance, pero la diferencia
con el supuesto de abuso de formas (elusión) es que en la evitación el hecho de adoptar una
determinada voluntad ostensible y otra diferente es ocultar.
En conclusión, una cosa es ordenar los negocios enforma de pagar menos tributos eligiendo
la forma jurídica lícita más favorable, y otra distinta es recurrir a artificiosas y arbitrarias
manipulaciones en el hecho imponible, distorsionándolo mediante simulaciones que alteran
la vestidura jurídica normal. La elusión es siempre fraudulenta y es una conducta
antijurídica.
Ilícitos Tributarios.
Extinción de la acción penal. (Se otorga por única vez a toda persona física o jurpidica
obligada).
En los casos de evasión simple, la acción penal se extinguirá si el obligado:
• Acepta la liquidación o la determinación realizada por el organismo recaudador.
• Regulariza su situación.
• Paga el monto de la misma en forma incondicional y total, antes de formularse el
requerimiento fiscal de elevación a juicio.
Delitos tributarios.
1) Evasión simple.
Caracteres: por declaración engañosa, ocultación maliciosa evadiere total o parcialmente el
pago de tributos, cuando el monto excediere $ 100.000 por cada tributo o ejercicio anual.
Pena: 2 a 6 años.
2) Evasión agravada.
Caracteres: quien mediante ocultaciones maliciosas, declaraciones engañosas, etc evadiere
total o parcialmente el pago de tributos cuando el monto sea superior a $ 1.000.000, monto
sea superior a $ 200.000 yhubieren intervenido personas interpuestas, monto sea superior a
$ 200.000 y el obligado utilizare fraudulentamente exenciones, beneficio, liberaciones, etc.
Pena: 3 años y 6 meses a 9 años e imposibilidad de beneficios fiscales por 10 años.
Delitos previsionales.
1) Evasión simple.
Caracteres: falta de pagos de aportes o contribuciones o ambos conjuntamente
correspondientes al sistema de seguridad social, cuando la suma supere $ 20.000 por cada
período.
Pena: 2 a 6 años.
2) Evasión agravada.
Caracteres: igual anterior pero cuando el monto evadido sea superior a $ 100.000 por cada
período ; cuando en la infracción hubiera intervenido personas interpuestas y el monto
evadido sea superior a $ 40.000.
Pena: 3 años y 6 meses a 9 años.
Intereses resarcitorios.
Se generan sin necesidad de interpelación por la falta de pago total o parcial de
gravámenes, retenciones, percepciones, anticipos y demás pago fuera devencimiento.
El interés que se fije no podrá exceder del doble de la mayor tasa vigente (2 % mensual)
que percibe en sus operaciones el Banco de la Nación Argentina. Se da por disposición de
la Secretaría de Hacienda. Para Casas son los llamados recargos. En tanto, que la CSJN les
asignó naturaleza penal.
Intereses punitorios.
Surgen una vez iniciada la vía judicial. Cuando sea necesario recurrir a la vía judicial para
hacer efectivos los créditos y multas ejecutoriadas, los importes respectivos devengarán un
interes punitorio computable desde la interposición de la demanda. No puede exceder en
más de la mitad de la tasa que deba aplicarse . esto lo dispondrá la Secretaría de Hacienda.
Para Casas no puede superar más de la mitad de la tasa del 3 % mensual.
Multas fiscales.
Privan al autor del fruto de su ilicitud o de su equivalente y privan de algo suplementario
con el fin represivo de castigarlo. Tienen carácter retributivo y reparatorio.
La CSJN dijo que las multas tienen un carácter de indemnización de daños y al mismo
tiempo tienen la finalidad de castigar a los infractores.
Pecuniarias.
• Multa: en cierta manera podemos decir que la pena de la ley 11.683 se la considera
personal porque no se transfiere a los herederos del infractor, y si acaece su muerte la multa
queda sin efecto, se extingue. También se puede extinguir por prescripción (el plazo
comienza a correr desde el 1 de enero siguiente al año en que hubiere tenido lugar la
violación a los deberes formales o materiales considerados como omisiones punibles). El
art. 20 de la ley 24.769 dispone que la denuncia penal no impide la sustanciación de los
procedimientos administrativos o judiciales. Es decir que aunque haya denuncia penal
tributaria contra un contribuyente, la AFIP puede completar el proceso de determinación de
oficio, determinar el impuesto, aplicar intereses, pero lo que no puede hacer es aplicar
multas hasta tanto no haya pronunciamiento (sentencia definitiva) en sede judicial sobre la
denuncia penal tributaria. Una vez firme la sentencia penal, la autoridad administrativa
aplicará las sanciones que correspondan sin alterar las declaraciones de hechos contenidas
en la sentencia judicial.
• Comiso: se secuestra la mercadería y se puede secuestrar su transporte.
Impeditivas.
• Inhabilitación para ejercer sus funciones.
• Clausura: se impide a los contribuyentes que puedan usar en su beneficio establecimientos
comerciales, industriales, agrícolas y ganaderos.B) Distintos tipos de infracciones formales.
Omisión de presentar la declaración jurada o de proporcionar datos.
Infracción genérica a los deberes formales.
Omisión de impuestos y error excusable.
Defraudación fiscal genérica.
Casos de defraudación fiscal específica: agentes de retención y percepción e insolvencia
patrimonial maliciosa. Presunciones de fraude y teoría de la responsabilidad objetiva.
El elemento subjetivo.
Jurisprudencia.
C ) Los ilícitos tributarios en la ley penal tributaria: delitos tributarios; delitos relativos a
los recursos de la seguridad social; delitos fiscales comunes.
La ilegalidad de la llamada elusión tributaria.
Extinción de la acción penal.
Armonización del régimen penal e infraccional.
El derecho procesal tributario esta constituido por el conjunto de normas que regulan las
múltiples controversias que surgen entre el fisco y los particulares, ya sea en relación a la
existencia misma de la obligación tributaria sustancial, a la forma en que le fisco desea
efectivizarla, a la validez constitucional de los preceptos normativos que rigen tal
obligación, a los pasos que debe seguir el fisco para ejecutar forzadamente su crédito, a las
infracciones que atribuye y a las sanciones que en su consecuencia aplica; e incluso en
relación a los procedimientos que el sujeto pasivo debe emplear para reclamar la restitución
de las cantidades indebidamente pagadas al fisco.
En cuanto a su ubicación científica la doctrina no se pone de acuerdo:
-alguna doctrina ha sostenido que el derecho tributarioprocesal pertenece como rama
científica al derecho procesal, pero sin embargo, la naturaleza de las controversias
vinculadas al tributo exigen que el procesa tributario tenga particularidades propias.
-guiliani fonrouge considerando la materia tributaria como un todo orgánico e indivisible
que no admite segregaciones no acepta la idea de una autonomía del derecho procesal
tributario ni su pertenencia al derecho procesal y lo ubica dentro del derecho tributario.
-para villegas el derecho procesal tributario es derecho procesal. La añadidura de tributario
encierra únicamente un deseo de identificación: se trata de explicar que al hablar de
derecho procesal tributario se abordan solo cuestiones procesales originadas en el tributo.
Sin embargo, los autores que están en esta posición tienen discrepancias. Así giuliani
fonrouge sostiene que el contencioso tributario comienza con el recurso de reconsideración
entablado por el particular contra el propio ente fiscal que produjo la determinación.
Considera que puede haber cierta actividad jurisdiccional en la administración publica.
Otros autores no comparten esta idea. Valdez Costa dice que el contencioso tributario
propiamente dicho se abre con posterioridad a la decisión administrativa definitiva o sea,
cuando se agota la vía administrativa con todos los recursos previstos en el respectivo
ordenamiento jurídico.
En igual sentido, Francisco Martinez señala que el procesojurisdiccional tributario no
comienza con el procedimiento de comprobación que llevan a cabo los organismos
recaudadores y que culmina con el acto de determinación de un impuesto. Este acto carece
de naturaleza jurisdiccional como carece también de ella la decisión administrativa recaída
en el recurso de reconsideración. Llega a la conclusión de que la actividad jurisdiccional
para que sea tal debe llevarla a cabo un tercer sujeto que se halla sobre los sujetos que son
partes de la relación jurídica controvertida.
Esta ultima solución es la que adopta el CTAL. Así en el articulo 4 que se denomina
“Procedimiento ante la administración tributaria” se encuentran tanto el tramite de la
determinación como las impugnaciones ante la misma autoridad y en el articulo 5 llamado
“Contencioso tributario” están todos los procedimientos estrictamente jurisdiccionales cuyo
conocimiento pertenece privativamente a órganos ajenos a la administración activa.
RECURSO DE AMPARO.
Su contenido consiste en requerir la intervención del tribunal en el caso en el que una
persona física o jurídica se vea perjudicada en el normal ejercicio de un derecho o actividad
por demora excesiva de los empleados administrativos en realizar un tramite o diligencia a
cargo de la AFIP.
El tribunal fiscal de la nación, si lo juzgare procedente en atención a la naturaleza del caos,
requerirá del funcionario a cargo de la AFIP que dentro de breve plazo informe sobre la
causa dela demora imputada y forma de hacerla cesar. Contestado el requerimiento o
vencido el plazo para hacerlo, podrá resolver lo que corresponda para garantizar el ejercicio
del derecho del afectado, ordenando en su caso la realización del tramite administrativo o
liberando del al particular mediante el requerimiento de la garantía que estime suficiente.
El vocal instructor deberá sustanciar los tramites previstos en la primera parte del presente
articulo dentro de los 3 días de recibidos los autos, debiendo el secretario dejar constancia
de su recepción y dando cuenta inmediata a aquel.
Cumplimentados los mismos, elevara inmediatamente los autos a la sala la que procederá al
dictado de las medidas para mejor proveer que estime oportunas dentro de las 48 hs de la
elevación, que se notificara a las partes.
Las resoluciones serán dictadas dentro de los 5 días de haber sido elevados los autos por el
vocal instructor o de que la causa haya quedado en estado.
LA REPETICION TRIBUTARIA
Es aquella relación jurídica que surge cuando una persona paga al fisco un importe
tributario que por diversos motivos no resulta legítimamente adeudado y pretende luego su
restitución. El pago indebido y la consiguiente pretensión repetitiva dan origen a un
vinculum iuris entre un sujeto activo cuyos bienes reciben por vía legal el detrimento
ocasionado por elpago indebido y un sujeto pasivo que es el fisco enriquecido sin causa
ante dicho pago indebido.
El objeto de la relación jurídica de repetición tributaria es una prestación pecuniaria y por
consiguiente dicha relación jurídica es sustancial y no meramente procesal. No se
justificaría aparentemente su inclusión en el capitulo correspondiente al derecho procesal
tributario.
Fundamento: el pago de un tributo no legítimamente adeudados significa un
enriquecimiento sin causa del fisco y un empobrecimiento para quien sufre por vía legal la
carga tributaria en sus bienes.
En forma expresa o implícita las legislaciones admiten que nadie puede enriquecerse sin
causa a costa de otro.
Caracteres:
Es una relación jurídica de carácter obligacional cuyo objeto es una prestación dineraria. Se
trata de un vinculo sustancial y no meramente procesal.
Es indispensable la existencia previa de una relación jurídica tributaria principal en virtud
de la cual se haya hecho el pago cuya devolución luego se requiere.
La suma de dinero que recorre la trayectoria particular-fisco lo hace con carácter jurídico
original del tributo. Cuando la suma dineraria recorre la trayectoria fisco-particular en
virtud de la repetición deja de ser u tributo. Al perder el sujeto activo su carácter publico el
derecho a la suma repetible pasa a ser un derecho subjetivo privado y no publico.
Al no ser un tributo la prestación repetitiva, la relación jurídica sustancial de repetición
debe ser regulada por el derecho civil, salvo disposición expresa en contra.
Causas: las principales causas que pueden justificar la pretensión de solicitar repeticióndel
pago tributario indebido pueden agruparse de la siguiente manera:
Pago erróneo de un tributo: el error consiste en creer verdadero algo que es falso o en creer
falso algo que es verdadero o suponer una cosa que no es tal cual uno cree que existe.
Según el art 784 del código civil el que por un error de hecho o de derecho se creyere
deudor y entregare cosa o cantidad en pago tienen derecho a repetirla del que la recibió.
En derecho tributario puede haber distintas situaciones de error de hecho o de derecho:
Un sujeto pasivo paga una suma no debida o en mayor cantidad que la debida en virtud de
una equivocada determinación tributaria.
El error conduce al solvens a pagar una suma tributaria que ya fue pagada con anterioridad
o a pagar una obligación tributaria pendiente de una condición incumplida creyendo
falsamente que esta se halla cumplida o a pagar no obstante existir exención objetiva o
subjetiva.
Falsa apreciación de la realidad lleva a un particular a pagar un tributo ante la creencia de
que es sujeto pasivo de la obligación tributaria a titulo de contribuyente, responsable
solidario o sustituto.
Pago de un tributo que se cree inconstitucional: en este caso no hay error de ningún tipo y
el sujeto pasivo paga lo que el fisco le exige. Este, por su parte, no incurre aparentemente
en extralimitación, dado que requiere el importe tributario que surge de la aplicación de la
ley tributaria.
Pero si esa ley no se ha sujetado a los principios jurídicos superiores contenidos en la
constitución y que constituyen los limites al ejercicio de la potestad tributaria estatal
pierden validez tanto dicha ley comola obligación tributaria que de ella emana y es
procedente la solicitud de repetición. Como el tributo inconstitucional no es base legal licita
de obligación, el sujeto pasivo que lo satisface y que sufre detrimento en sus bienes por tal
causa, tiene derecho de demandar al fisco la repetición de lo pagado, incumbiéndole
acreditar los extremos de hecho que justifiquen o acrediten la inconstitucionalidad del
tributo impugnado.
Se ha sostenido que solamente puede ser sujeto activo de la repetición quien ha resultado
empobrecido como consecuencia de la indebida prestación tributaria.
Según la postura civilista únicamente puede ser sujeto activo de la relación jurídica de
repetición quien resulte tener un interés legitimo en la restitución por haber resultado
patrimonialmente empobrecido por el pago indebido.
La CSJN ha sostenido que la ausencia de empobrecimiento en el accionanate o su falta de
acreditación y cuantía, implican descartar el interés legitimo para accionar en justicia
reclamando la devolución integra de las sumas ingresadas por pago de tributos que se
impugne.La CSJN dice si quien demanda por repetición obtiene sentencia favorable y antes
traslado el impuesto al precio de la mercadería vendida, habría cobrado dos veces, por
distintas vías, lo cual es contrario a la buena fe, criterio que reposa en una larga regla ético-
jurídica, conforma a la cual la repetición de un impuesto no puede sino depender de la
indispensable prueba del real perjuicio sufrido.
Con fecha posterior en el caso PASA, Petrolera Argentina SA, la corte modifico el criterio
sostenido anteriormente, decidiendo que no es necesaria la prueba del empobrecimiento del
accionante como condición para la viabilidad de la acción de repetición de impuestos.
Sostuvo que el interés inmediato y actual del contribuyente que paga un tributo existe con
independencia de saber quien puede ser en definitiva la persona que soporta el peso del
tributo.
Aspectos procesales.
La repetición tieneimportancia por tres razones. La primera razón es la facultad que tiene el
poder judicial de pronunciarse sobre la validez constitucional de las leyes creadoras de
tributos y de ejercer la revisión de los actos de la administración. En segundo lugar, la
importancia del juicio de repetición deriva de las restricciones a la defensa existentes en la
ejecución fiscal. Y en tercer lugar surge la importancia de la repetición con motivo de la
restricción que tienen los tribunales administrativos con funciones jurisdiccionales que no
pueden declarar la inconstitucionalidad de las leyes salvo si la corte lo hizo previamente.
La protesta: durante muchos años los tribunales decidieron que únicamente se podía iniciar
juicio de repetición si el pago se realizaba bajo protesta. Este pago fue una creación
jurisdiccional de la corte. En tal oportunidad el fundamento fue la penosa situación
económica de las provincias ante la supresión de los derechos de importación y
exportación. El criterio se mantuvo pero los fundamentos debieron ser modificados. Así la
exigencia se justifico en que el estado debía quedas alertado de la posibilidad de litigio a los
efectos de que adoptara los recaudos de orden contable o presupuestario necesario para
hacer frente a la posibilidad de tener que restituir ese pago formulado bajo protesta. Sin
embargo en los ordenamientos tributarios modernos el pago bajo protesta ha desaparecido.
Sin embargo la corte ha continuada aferrada al viejo criterio afirmando que la protesta es
imprescindible para accionar en tanto el pago no se haya realizado por error excusable de
hecho o de derecho.
La acción en la ley 11683: En esta ley hay2 procedimientos distintos para la repetición
según que el pago haya sido espontáneo (mediante declaración jurada) o a requerimiento
(en cumplimiento de una determinación de oficio).
pago espontáneo: se entiende por tal el que se efectuó mediante determinación por el sujeto
pasivo. Posteriormente al pago que se estima indebido, el presunto sujeto pasivo tributario
debe interponer un reclamo ante la DGI. Si esta repartición resuelve en contra de la
pretensión del repitiente, este dentro de los 15 días de notificado, puede ejercitar cualquiera
de las siguientes opciones:
recurso de reconsideración ante la propia DGI
recurso de apelación ante el tribunal fiscal
demanda contenciosa ante la justicia nacional de primera instancia. Se puede emplear esta
vía en forma directa y también si antes se interpuso recurso de reconsideración y este se
resolvió en forma adversa.
Análogas opciones tiene el presunto sujeto pasivo tributario si la DGI no dicta resolución
dentro de los 3 meses de presentado el recurso.
pago a requerimiento: en este caso y para intentar la repetición de lo que piensa esta
indebidamente pagado el presunto sujeto pasivo tributario no necesita hacer reclamo y
puede optar por las siguientes vías:
demanda contenciosa ante la justicia nacional de primera instancia.
Demanda directa ante el tribunal fiscal.
El reclamo por repetición faculta a la DGI a verificar deuda prescritas, pero temporalmente
en cuadradas dentro del periodo fiscal a que se refiere el reclamo. Si surge deuda, el fisco
puede determinar y exigir el tributo hasta compensar el importe por el cual la repetición
prospere. Pero también sedispone que si a causa de esa verificación surgen pagos tributarios
improcedentes o excesivos, la DGI compensara los importes pertinentes hasta anular el
importe tributario resultante de la determinación, aun cuando la acción para repetir tales
sumas hubiese estado prescrita.
Según el art 78 contra las resoluciones que determinen tributos y accesorios en forma cierta
o presuntivas o que impongan sanciones (que no sean de arresto) o se dicten en reclamos
por repetición de tributos, los sujetos pasivos e infractores pueden interponer dentro de los
15 días de notificados, el recurso de reconsideración y el recurso de apelación.
Estos medios impugnativos pueden interponerse sin necesidad de pago previo.
Si el importe resultante de la determinación tributaria, el monto de la sanción o la suma
cuya repetición se reclama son inferiores a las cantidades que indica la ley, procederá
únicamente el recurso de reconsideración ante la DGI. Si en cambio, exceden la suma
indicada, se podrá optar entre el recurso anterior o el recurso de apelación ante el tribunal
fiscal.
Ambos recursos son excluyentes entre sí e indicado uno de ellos ya no se puede iniciar el
otro.
Benvenuto Griziotti dice que constituye una institución autónoma del derecho financiero y
reviste el carácter de medida protectora de política financiera cuya finalidad, función o
motivo es proteger las finanzas publicas erigiendo una valla para los contribuyentes de
mala fe.
No hay acuerdo desde el punto de vista de su valor procesal. Para algunos es una cuestión
prejudicial cuya inobservancia impide la constitución de la relación procesal.. en cambio
para otros el principio constituye una excepción procesal. Esto significa que no se trata de
un presupuesto de la acción sino de una condición para que el juez pueda conocer sobre el
fondo del asunto.
En el modelo de código tributario para América latina dice: la acción a que se refiere el art
175 párrafo primeropodrá interponerse y deberá fallarse sin que sea necesario el pago
previo de los tributos o de las sanciones. En la exposición de motivos se explica que este es
un medio frecuentemente utilizado para encubrir la arbitrariedad administrativa y hacer
ilusoria la defensa del contribuyente.
En nuestro país esta regla fue creación jurisprudencial, es decir, los tribunales siguiendo la
jurisprudencia de la corte aplicaron este principio exigiendo el pago previo del tributo para
poder litigar contra el fisco aun sin que ley alguna lo establezca.
La CSJN estableció esta regla excepcionalmente. En algunas oportunidades abrió el recurso
extraordinario en juicios de apremios, cuando la ejecución fiscal podía causar perjuicio
irreparable. De la misma manera, declaro viable la contienda sobre liquidaciones del
impuesto sucesorio sin pago previo ya que para este tributo según el alto tribunal no regia la
regla. Expreso en un fallo que el pago no es obligatorio cuando se trata de casos anómalos
lo cual puede interpretarse referido a situaciones en que a simple vista el tributo
cuestionado es inconstitucional.
Desde el punto de vista de la legislación, la ley 11683 dio vida legal a esta regla. Este
principio tiene mayor rigidez para los tributos de montos inferiores a los exigidos por la ley
para la procedencia del recurso de apelación.
Las legislaciones provinciales también adoptaron esta regla pero algunos atenuaron sus
efectos al establecer tribunales fiscales con funciones jurisdiccionales que permitieron
discutir la legitimidad del tributo, sin necesidad de pago previo.
Recursode revisión y apelación limitada contra las sentencias del Tribunal Fiscal de la
Nación.
RECURSO DE REVISION Y APELACION LIMITADA
Los sujetos pasivos determinados y los infractores perdidosos podrán interponer el llamado
recurso de revisión y apelación limitada para ante la cámara nacional competente, lo cual
podrán hacer dentro de los 30 días de notificados de la sentencia definitiva del tribunal
fiscal, igual derecho tendrá la AFIP. No interpuesto el recurso, la sentencia pasara en
autoridad de cosa juzgada y deberá cumplirse dentro de las 15 días de quedar firme.
La DGI tendrá derecho a apelar la sentencia siempre que el escrito del recurso se
acompañare con la autorización escrita para el caso dado, emanada del subsecretario de
política y administración tributaria o de competencia análoga o en ausencia o impedimento
de este, del funcionario a cargo de la dirección nacional de impuestos dependiente de la
secretaria de hacienda o de la dependencia centralizada que cumpla función equivalente en
dicha secretaria de estado y que el subsecretario designe.
Para esto, la repartición presentara juntamente con el pedido de autorización un informe
fundado en la conveniencia de apelar el fallo del tribunal fiscal de la nación.
Concedida la autorización, esta será valida para todos aquellos casos en que a trabes de la
sentencia del tribunal fiscal de la nación resulte que se trata de una situación estrictamente
análoga a la que dio lugar a la autorización siempre que del mismo modo previsto en el
primer párrafo, no se dispusiera otra cosa en forma simultanea, sea o no en la misma
autorización o con posterioridad.La repartición autorizada deberá comunicar dentro del
plazo de 30 días de notificada a la secretaria de hacienda, las sentencias definitivas
desfavorables a la pretensión fiscal que recayeran en las causas análogas en tramite o que
pudieran iniciarse.
La dirección general de aduanas dependiente de las AFIP podrá apelar la sentencia del
tribunal fiscal sin el cumplimiento de dicho requisito.
La apelación de las sentencias se concederá en ambos efectos, salvo la de aquellas que
condenaren al pago de tributos e intereses que se otorgara al solo efecto devolutivo. En este
caso si no se acreditare el pago de lo adeudado ante la repartición apelada dentro de los 30
días desde la notificación de la sentencia o desde la notificación de la resolución que
apruebe la liquidación practicada, la repartición expedirá de oficio la boleta de deuda a que
se refiere el articulo 92, fundada en la sentencia o liquidación en su caso.
EJECUCION FISCAL
Siendo la corte suprema el tribunal de mas alta jerarquía, a quien compete en ultima
instancia el conocimiento y decisión de las causas que versen sobre puntos regidos por la
constitución y por la leyes de la nación, su intervención en cuestiones tributarias asume
gran importancia en los aspectos doctrinal y practico. excepción hecha en los asuntos de
competencia originaria enumerados en el art 116 de la constitución, su actuación debe tener
lugar por vía de apelación, en los casos regulados por el art 2 del decreto-ley 1285/58.
Conforme a esas normas y a las conexas de la ley 48,las vías procesales disponibles para
llevar las causas fiscales a conocimiento de la corte son dos: el recurso ordinario de
apelación y el recurso extraordinario de apelación.
Apelación extraordinaria y ordinaria ante la Corte Suprema y competencia originaria ante el
Alto Tribunal. Juicio de ejecución fiscal: excepciones; defensa de inconstitucionalidad.
Principio solve et repete.
Recurso ordinario de apelación: este recurso que abre instancia ordinaria y permite la
revisión de las cuestiones de hecho y de derecho implicadas en el proceso, solo procede
cuando el estado nacional es parte interesada, directa o indirectamente, siempre que el
“valor disputado en ultimo termino, sin sus accesorios, sea superior a determinado monto”.
Por lo tanto las condiciones de procedencia del recurso son:
1-que la nación o cualquiera de sus dependencias sea parte interesada, directa o
indirectamente, sin que la reforma introducida por la ley 15271 y decreto ley 17116/67
acerca del interés comprometido haga suponer que el propósito legislativo fue dejar sin
efecto o modificar la doctrina de la improcedencia del recurso cuando el fisco nacional
interviene en gestión de sus intereses locales, referentes a impuestos para la capital federal
y territorios nacionales.
2-que el valor cuestionado exceda de determinado monto, para lo cual la corte ha
establecido:
debe computarse el monto reclamado en la demanda sin considerar las cuotas que se
devenguen durante el pleito ni la eventual depreciación monetaria producida en ese
periodo.
a los efectos de establecer el valor cuestionado, el caso de acumulación de acciones
distintas debeconsiderarse el monto individual de cada una de ellas y no el total; así como
también que no basta la simple aserción de que el valor actualizado de los bienes motivos
del juicio supera la cifra tope, si ella carece de fundamento objetivo en las actuaciones.
debe entenderse por accesorios los intereses y las costas.
a los efectos de establecer el tope determinante de la competencia de la corte, hay que
considerar el existente a la fecha de concesión del recurso.
3-la apelación debe referirse a una sentencia definitiva, esto es, la que pone fin al pleito y
hace imposible su continuación.
según la orientación de la corte, el recurso ordinario es improcedente en las causas en que
se discuten multas de índole punitiva, como son las aplicaciones en caso de contrabando o
de infracción a las leyes de impuesto a los réditos.
El recurso debe interponerse dentro de los 5 días de la notificación de la sentencia y
tramitarse con arreglo a las normas establecidas en los 244, 245 y 254 del código procesal
de la nación, debiendo tenerse en cuenta que el pedido de aclaratoria de la decisión apelada
no suspende aquel termino. no hay impedimento para que conjuntamente con el ordinario
se deduzca el recurso extraordinario, pero la improcedencia de aquel determina el rechazo
de estos.
Recurso extraordinario de apelación: la otra vía para llevar las causas a conocimiento de la
corte suprema es el recurso extraordinario que autoriza el art 14 de la ley 48 y que procede
contra sentencias definitivas de las cámaras federales de apelación, de las cámaras de
apelación de la capital y de los tribunales superiores de provincia. porexcepción también
corresponde con respecto a decisiones de funcionarios u organismos administrativos
autorizados por ley a dictar resoluciones de naturaleza judicial, es decir, de las que en el
orden normal de las instituciones incumben a los jueces y siempre que ellos tengan carácter
final y no sean pasibles de revisión o recurso, sin embargo se declaro improcedente en el
caso de sentencias del tribunal fiscal de la provincia de Buenos Aires, a pesar de que ellas
no eran revisables por vía de recurso sino por acción especial contencioso administrativa
ante la suprema corte local, lo que no ocurre en el tribunal fiscal de la nación por ser
recurribles ante la cámara federal.
El recurso procede en las situaciones enumeradas por el art 14 ley 48:
-Cuando se cuestiona la validez de un tratado, de una ley del congreso, o de una autoridad
ejercida en nombre de la nación y la decisión fuese contraria a su validez.
-Cuando una ley, decreto o autoridad de provincia fuere cuestionada como contraria a la
constitución nacional, a los tratados o leyes de aquellas.
-Si el litigio versa sobre la inteligencia de alguna cláusula de la constitución o de un tratado
o ley del congreso, o se cuestione una comisión ejercida en nombre de la autoridad nacional
y la resolución fuere contraria a la validez de esas normas o derecho.
Para la procedencia formal de este recurso se necesitan:
sentencia definitiva: la decisión recurrida debe ser una sentencia definitiva. La corte dijo
que reviste tal carácter: 1) la resolución que aun no resolviendo el fondo del pleito le pone
fin; 2) el auto que decide una cuestión de competencia; 3) sonequiparables a sentencias
definitivas los pronunciamientos que por su índole y consecuencias puedan llegar a frustrar
el derecho federal invocado, ocasionando perjuicios de imposible o tardía reparación
ulterior.
Tribunal de ultima instancia: la decisión materia del recurso debe emanar de un tribunal de
ultima instancia ordinaria, lo cual tienen importancia especialmente en las causas
sustanciadas ante la justicia provincial.
Planteamiento oportuno: debe plantearse en tiempo oportuno para que los jueces de la
causa conozcan de ella, lo que también rige para los procedimientos administrativos. El
recurso extraordinaria no abre instancia a diferencia de lo que ocurre con el recurso
ordinario de apelación, pues solo permite que la corte ejerza su facultad de control
constitucional del derecho publico aplicado. Por lo tanto no son revisables por esta vía las
sentencias que resuelven una cuestión con fundamento en circunstancias de hecho y prueba.
Este principio excluyente sufre excepción cuando ellas están tan íntimamente ligadas con la
cuestión federal planteada, que deben ser examinadas en cierta medida para el
reconocimiento del derecho invocado.
En cuanto a los aspectos sustanciales, el recurso procede cuando se trata de interpretar la
constitución nacional o leyes federales y en el supuesto de colisión entre una norma o acto
con la constitución nacional o con otras disposiciones dictadas sobre la base de ella. La
corte ha dicho que para la interpretación de la jurisprudencia hay leyes nacionales que
pueden ser comunes (corresponden a los códigos sustantivos y otros ordenamientos
derivados de los poderes delegados), leyeslocales (dictadas par un determinado lugar o
porción del territorio) y leyes federales propiamente dichas (dictadas en virtud de facultades
generales asignadas por disposición constitucional). De acuerdo a esta clasificación:
Procede el recurso extraordinario: cuando se cuestiona la inteligencia de normas federales
propiamente dichas y la decisión ha sido contraria al derecho invocado; leyes tributarias
provinciales que se impugnan como violatorias de la constitución nacional; aunque se trate
de una ley local.
Es improcedente el recurso extraordinario: respecto de leyes locales; con motivo de la
interpretación de normas convencionales y de orden común; en las cuestiones de orden
procesa, aun regidas por leyes federales; en la cuestión relativa a la falta de protesta previa
como condición para una demanda de repetición.
A pesar de la improcedencia del recurso en los casos citados previamente, debe tenerse en
cuenta que si lo resuelto importa agravio constitucional o compromete instituciones básicas
de la nación, corresponde abrir el recurso extraordinario. Tal situación supone una
excepción a la norma general. Inversamente si bien las leyes federales pueden ser
examinadas por vía del recurso extraordinario, ellos resulta improcedente en el supuesto de
que se apliquen a la percepción de tributos de carácter local, pues en tal caso las leyes de la
nación pierden allí el carácter de normas federales.
El CPCC permite en su art 322 la acción declarativa de certeza que permite la declaración
de inconstitucionalidad con efecto preventivo. La acción hace cesar un estado de
incertidumbre sobre la existencia a modalidades de una relación jurídica siempre que la
faltas de certeza ocasione un perjuicio o daño al actor y este no tenga otro medio legal para
ponerle termino inmediatamente.
Esta acción es aplicable en materia tributaria y así lo declaro la corte en la primera causa
“Newland, Leonardo Lorenzo”. Para la procedencia de esta acción no es necesario que el
derecho cuya declaración se requiere haya sido trasgredido. Es suficiente que el accionado
lo discuta, desacate o se jacte de tener un derecho cuya existencia se deba declarar.
La interposición de esta acción ha enervado la exigencia del solve et repete ya que previene
la consumación del perjuicio que puede originarse con el pago del tributo antes de su
discusión.
Los hechosreprimidos en los art 39, 45, 46 y 48 deben ser objeto de un sumario
administrativo cuya instrucción debe disponerse por resolución emanada del juez
administrativo. En esta resolución debe constar claramente cual es el ilícito atribuido al
presunto infractor.
Esta resolución que dispone el sumario debe ser notificada al presunto infractor quien
contara con un plazo de 15 días prorrogable por igual plazo por una única vez y por
resolución fundada, para formular su descargo escrito y ofrecer todas las pruebas relativas a
su derecho. Vencido el termino de 15 días se observaran para la instrucción del sumario las
normas de determinación de oficio.
En el caso de infracción a los deberes formales se otorgará 5 días al presunto infractor para
que presente su defensa y ofrezca pruebas.
Cuando las infracciones surjan con motivo de impugnaciones u observaciones vinculadas a
la determinación, es imprescindible para el juez que aplique las sanciones en la misma
resolución en que determina el gravamen.
Si así no lo hace, el sujeto pasivo determinado tendrá derecho a considerar que la dirección
no encontró merito para considerarlo autor de infracciones relacionadas con esa
determinación.
En el supuesto de infracción por no declaración de declaraciones juradas, el procedimiento
de aplicación de la multa puede iniciarse a opción de la dirección con una notificación
emitida por el sistema de computación de datos que reúna los requisitos establecidos por el
articulo 70 (debe constar claramente el acto u omisión que se atribuye al presunto
infractor).
Si dentro del plazo de 15 días a partir de la notificación elinfractor paga voluntariamente la
multa y presenta la declaración omitida, los importes respectivos se reducen a la mitad y la
infracción no se considera como un antecedente en su contra. El mismo efecto se produce si
ambos requisitos (pago voluntario de multa y presentación de declaraciones juradas) se
cumplen desde el vencimiento general de la obligación hasta 15 días posteriores a la
notificación mencionada. No cumplido uno solo de estos requisitos debe sustanciarse el
sumario.
En el caso de infracciones a los deberes formales reprimidas con clausura de
establecimientos el procedimiento consiste en que constatados los hechos u omisiones
corresponde labrar una minuciosa acta de comprobación en la cual los funcionarios deben
dejar constancia de todas las circunstancias relativas a dichos hechos u omisiones así como
a su prueba y su encuadramiento legal. Además esta acta debe contener una citación para
que el presunto infractor, provisto de las pruebas de que intente valerse comparezca a una
audiencia para su defensa que se fijara para una fecha no anterior a los 5 días no posterior a
los 10 días. El acta debe ser firmada por lo actuantes y por el titular del establecimiento o
por su representante en el lugar, salvo que no estuvieren o no quisieran hacerlo, en cuyo
caso se dejara constancia de ellos con la firma de 2 testigos.
Esta audiencia debe ser tomada por el juez Administrativo quien se pronunciara una vez
que ella haya terminado o en un plazo que no puede exceder de 10 días.
Si la sentencia impone la sanción de clausura es posible interponer recurso de apelación
ante los juzgados en lo penal económico de lacapital federal y los juzgados federales en el
resto del territorio de la republica. Este recuro se otorga con efecto devolutivo a partir de la
reforma de la ley 23905. Sin embargo la ley permite que en caso de que pudiera causar un
gravamen irreparable y a pedido de parte el juez lo otorgue con efecto suspensivo. La
decisión del juez es inapelable.
El recurso de apelación debe ser fundado e interpuesto en sede administrativa dentro de los
5 días de notificada la resolución. Verificado el cumplimiento de los requisitos formales
pertinentes, las actuaciones se remiten en 48 hs al juzgado competente el cual lo tramitara
conforme a los dispuesto en los art 588 y 589 del código de procedimiento en lo criminal
para la justicia federal. El art 588 dice: “El juez correccional resolverá el recurso previa
audiencia del apelante a la que podrá asistir el asesor de la policía o la municipalidad y en
presencia de las actuaciones producidas son perjuicio de tomar otros antecedentes que
creyere indispensables”. El art 589 dice: “la resolución del juez correccional debe dictarse
dentro del tercer día después de practicadas las diligencias de que habla el articulo
anterior”.
En los casos en que según la ley procede la pena de prisión, la DGI una vez firma la
determinación del tributo dará intervención a los jueces en los penal económico de la
capital federal o a los jueces federales en el resto del país, siendo aplicable para la
sustanciación de la causa el código nacional de procedimientos penales.
d)Recurso ante la cámara: se puede recurrir la sentencia del juez de primera instancia por
ante la cámara siguiendo los tramites de los recursos previstos en el CPP y nuevamente con
efecto devolutivo
Denuncia penal por terceros: según el párrafo 3 del articulo 18, si la denuncia penal es
formulada por un tercero ante el propio juez, este debe remitir los antecedentes al
organismo recaudador a fin de que inmediatamente inicie el procedimiento de verificación
ydeterminación de la deuda ya sea tributaria o previsional. Este organismo debe emitir el
acto administrativo a que se refiere el primer párrafo del mismo art 18 en un plazo de 90
días hábiles administrativos, prorrogables a requerimiento fundado de dicho organismo. Es
decir, el plazo es ordenatorio y puede ser alargado por el juez siempre que medie pedido
fundado. No se fija termino para la prorroga lo cual queda supeditado al buen criterio del
juez. Dicha prorroga tendrá en cuneta las circunstancias de la causa, la complejidad que
puede darse ante la envergadura de la empresa o de las operaciones que realiza y el
resguardo de los derechos de defensa del contribuyente.
Atribución administrativa de no denunciar: señala el art 19 de la ley 24769 que aunque los
montos alcanzados por la determinación de la deuda tributaria o previsional fuesen
superiores a los previstos en los art 1, 6, 7 y 9, el organismo recaudador no formulara
denuncia penal si de las circunstancias del hecho surgiese manifiestamente que no se ha
ejecutado la condena punible. Esta decisión debe ser fundada debe ser precedida por
dictamen jurídico y debe ser adoptada por funcionarios competentes. Además la decisión
debe ser comunicada inmediatamente a la procuración del tesoro de la nación que se
expedirá al respecto.
Esto significa que se excluye la facultad de no denunciar para las figuras mas graves y para
otros ilícitos los cuales deberán llevarse a la justicia aun con la seguridad de que no hay
conducta punible.
Comunicada la decisión a la procuración del tesoro, su dictamen también debe ser fundado
y podrá confirmar lo decidido en la instanciaadministrativa o discrepar en cuyo caso será
obligatoria la formulación de la denuncia. Esto significa que no es la DGI sino la
procuración del tesoro el órgano que en ultima instancia con su opinión vinculante, decidirá
los casos en que la denuncia no debe formularse. Ante ello nos parecen infundadas las
criticas que se oponen a esta facultad hablando de delitos dependientes de instancia fiscal o
sosteniendo que la administración se convierte en dueña de la acción penal.
Medidas de urgencia: según el art 21 de la nueva ley penal tributaria si hay motivos
suficientes para presumir que en algún lugar hay elementos de juicio relacionados con
delitos fiscales o previsionales, el organismo recaudador puede solicitar al juez penal
autorización para obtener y resguardar dichos elementos, y además puede pedir otras
medidas de urgencia que considere necesarias. Estas diligencias pueden ser encomendadas
al organismo recaudador, asignando en tal caso a los funcionarios que actúen, la calidad de
auxiliares de la justicia. La actuación será conjunta con el organismo de seguridad
competente.
El carácter de auxiliar de la justicia debe ser interpretado conforme a los dispuesto por el
código procesal penal de la nación en su art 224 como indicativo de una función y no de
una repartición creada por la ley como es la policía federal. Las facultades del auxiliar de la
justicia se limitan a objetos del delito y no a personas y por lo tanto excluye arrestos,
detenciones, interrogatorios de testigos, etc, estándole en cambio permitido recibir
denuncias, hacer constar el estado de cosas y lugares y practicar allanamientos y secuestros
de papeles.
Es necesario que el organismo recaudador actué juntamente con la fuerza policial y solo
mediando esa conjunción puede hacer uso de las facultades de auxiliar de la justicia con
respecto a los elementosinvolucrados en los delitos que investiga.
Contenido: Buhler sostiene que el D.I.T, en sentido amplio incluye las normas de carácter
internacional y las de carácter nacional llamadas a tener trascendencia internacional.
Jarach, Villegas opina que no se deben incluir las normas internas que delimitan el poder
fiscal con referencia a sujetos o a objetos que por su naturaleza trascienden los límites de su
territorio. Éstasnormas pertenecen al derecho tributario material.
Los tratados ocupan un lugar preponderante, sean bilaterales o multilaterales, aunque los
primeros tienen mayor importancia. La costumbre tiene realmente poca vigencia, aunque se
puede citar como ejemplo de ella las exenciones impositivas a los representantes
diplomáticos.
Doble imposición.
"Hay doble (o múltiple) imposición cuando el mismo destinatario legal tributario es
gravado dos (o más) veces, por el mismo hecho imponible, en el mismo período de tiempo,
y por parte de dos (omás) sujetos con poder tributario".
Requisitos.
1. Identidad del sujeto gravado: que sea el mismo en ambos casos.
2. El gravamen debe derivar del mismo hecho imponible.
3. La doble o múltiple imposición debe ser simultánea.
4. Diversidad de sujetos fiscales: la doble o múltiple imposición puede provenir de la
coexistencia de dos o más autoridades en el orden nacional, en el caso de los países con
sistema federal, o de dos o más autoridades de orden internacional.
El art. 31 de la Constitución Nacional establece que los tratados con potencias extranjeras
además de la propia Constitución y las leyes de la Nación que en su consecuencia se dicten,
son la ley suprema de la Nación.
Dentro de los tratados en general, aquellos que se firmen para evitar la doble imposición
deben ser contemplados como cuerpos legales con un rango jurídico especial, cuyo
principal objetivo es el de repartir el poder tributario de los Estados contratantes de acuerdo
con principios equitativos y razonables.
Evolución jurisprudencial.
En el primer caso la Corte dijo que si una sociedad extranjera poseía la casi totalidad del
capital de una sociedad argentina, no podía celebrar un contrato consigo misma y
desestimó la pretensión de descontar en el balance impositivo de la empresa local lo pagado
a la matriz por regalías. (CSJN 10/7/64, "refinerías de maíz") En"Parke Davis" la Corte
estableció que un pago de regalías de filial amatriz era solo un retiro disimulados de
utilidades que se dedujeron incorrectamente como gastos y disminuyeron las rentas
gravadas por la Argentina. En "Mellor Goodwin" declaró inaceptable un traslado de
mercaderías con consecuencias fiscales favorables a la disminución de los impuestos, y en
"Ford Motors" consideró que un supuesto pago de intereses de filial a matriz no era otra
cosa que una remesa de utilidades de la entidad local en beneficio de la no residente.
La teoría del órgano aplicada en estos tres últimos casos permitió "levantar el velo" y así se
descubrió que:
1. La matriz no residente era dueña de casi el 100% de las acciones de la filial
(subordinación financiera).
2. La matriz seleccionaba y designaba a los jefes y cuadros directivos de la filial
(subordinación organizativa).
3. Existía un proceso único de formación de cada decisión económica por parte de la
matriz (subordinación económica).
Finalmente en 1985 la Corte decidió el caso "Kellogg". El fisco dijo que la matriz,
residente en los Estados Unidos y dos empresas que operaban localmente, integraban un
solo conjunto dominado por la central no residente. Ante ello no correspondían las
deducciones o regalías, intereses de préstamos, contraprestaciones por servicios técnicos y
otros rubros, por los que las sociedades residentes resultaban deudoras de la casa matriz.
Quedó comprobado que ambas empresas argentinas integraban un conjunto económico
multinacional de la que la que era dominante Kellogg de Estados Unidos, con 80.000
acciones sobre las 89.400 acciones en las que se dividía el capital.
1. La filial argentina Kelloggreconoció estar incluida en dicho conjunto económico,
reformuló sus declaraciones juradas por los impuestos cuestionados y conforme las reglas
de la teoría del conjunto económico.
2. La Corte no encontró irregularidades en las contabilidades de las empresas argentinas y
tuvo por no probado el perjuicio al fisco, resolviendo la causa a favor de la empresa.
3. Sin embargo ratificó el principio de la realidad económico o sea que dio preeminencia a
la situación económica real prescindiendo de las estructuras jurídicas ajenas a la realidad
económica.
4. Admitió que esta regla interpretativa podía también ser complementada con aquella que
permite descorrer el velo societario y por la teoría del conjunto societario y sus
equivalentes.
Como conclusión, quedaron consolidados el criterio de la realidad económica y la
utilización de la teoría del órgano.