Estrutura Conceitual

Prof. Eric Martins

Objetivos de aprendizagem

1. Compreender o objetivo da estrutura conceitual para a

elaboração e divulgação de relatório contábil-financeiro

2. Compreender o objetivo do relatório contábil-financeiro

de propósito geral

3. Identificar as características qualitativas da informação

contábil-financeira útil

4. Identificar os elementos das demonstrações contábeis

5. Compreender os critérios de reconhecimento dos

elementos das demonstrações contábeis

6. Compreender as bases de mensuração dos elementos

das demonstrações contábeis

7. Reconhecer os conceitos de capital e de manutenção de

capital
Sumário

4.1.2.!Representação fidedigna
 Características qualitativas de melhoria
4.2.
4.2.1.!Comparabilidade!
4.2.2.!Verificabilidade
4.2.3.!Tempestividade
4.2.4.!Compreensibilidade
4.3. Restrição de custo na elaboração e divulgação de relatório
contábil-financeiro útil
4.3.1.!Aplicação das características qualitativas fundamentais
Estrutura Conceitual
5. Premissa Subjacente - Continuidade

1. Introdução 6. Elementos das demonstrações contábeis

2. Objetivo do relatório contábil-financeiro de propósito geral 6.1. Elementos representativos da posição patrimonial e finan-

3. Informação acerca dos recursos econômicos da entidade que ceira

reporta a informação, reivindicações e mudanças nos recursos e 6.1.1. Ativos

reivindicações 6.1.2.!Passivos

3.1. Recursos econômicos e reivindicações 6.1.3.!Patrimônio Líquido

3.2. Mudanças nos recursos econômicos e reivindicações 6.2. Elementos representativos da performance

3.3. Performance financeira refletida pelo regime de competên- 6.2.1.!Receitas

cia 6.2.2.!Despesas

3.4. Performance financeira refletida pelos fluxos de caixa pas- 6.3. Ajustes para manutenção de capital

sados 7. Reconhecimento dos elementos das demonstrações contábeis

4. Características qualitativas da informação contábil-financeira útil 7.1. Probabilidade de futuros benefícios econômicos

4.1. Características qualitativas fundamentais 7.2. Confiabilidade da mensuração

4.1.1.!Relevância 7.3. Reconhecimento de Ativos

ii
 7.4. Reconhecimento de passivos
7.5. Reconhecimento de receitas
7.6. Reconhecimento de despesas
8. Mensuração dos elementos das demonstrações contábeis
9. Conceitos de capital e de Manutenção de capital
9.1. Conceitos de capital
9.2. Conceitos de Manutenção de capital e determinação de
lucro

iii
Estrutura Conceitual

1. Introdução
A ULA V IRTUAL 1

A Estrutura Conceitual trata:

(a) elaboração e divulgação de relatório contábil-financeiro;

A Estrutura Conceitual não é um pronunciamento que define normas
(b) qualidade da informação contábil-financeira útil;
para nenhuma questão específica de mensuração ou divulgação.
Nesse sentido, nada contido na Estrutura Conceitual substitui qualquer
(c) definição, reconhecimento e mensuração dos elementos que
pronunciamento específico. É importante ressaltar que nos casos em
compõem as demonstrações contábeis; e
que houver um conflito entre a Estrutura Conceitual e uma IFRS
específica, essa última deve prevalecer sobre os requisitos da
(d) conceitos de capital e sua respectiva manutenção.
Estrutura Conceitual.

4
2. Objetivo do relatório contábil-financeiro de precisam decidir se darão crédito ou não para a entidade que

propósito geral reporta. Para tanto, necessitam avaliar a capacidade da entidade

gerar fluxos de caixa futuros, e suas incertezas, para suas
tomadas de decisão. Portanto, devem os relatórios contábeis-

A definição do objetivo do relatório contábil-financeiro de propósito financeiros de propósito geral auxiliar os usuários nas suas

geral é a parte mais importante da estrutura conceitual, pois isto é previsões sobre a geração futura de fluxos de caixa da entidade

o que baliza como essa informação deve ser gerada. Assim, as que reporta. Veja que não é objetivo prover a capacidade de

qualidades da informação contábil-financeira são acordadas para geração de fluxos de caixa, mas sim dar informações que sirvam

se atingir o objetivo definido. Os elementos das demonstrações e de inputs nos modelos decisórios dos usuários ao realizarem as

seus reconhecimentos e mensurações são feitos para esse fim, e suas previsões individuais.

todas as normas específicas também devem estar voltadas para o

alcance desse objetivo estabelecido.
Além disso, os relatórios contábeis-financeiros também têm como
objetivo apresentar o quão eficiente e efetiva a administração da

O objetivo do relatório contábil-financeiro de propósito geral é entidade (e seu conselho de administração) têm cumprido com

fornecer informações contábeis-financeiras acerca da entidade suas responsabilidades, no uso dos recursos.

que reporta essa informação (reporting entity) que sejam úteis a

investidores existentes e em potencial, a credores por
empréstimos e a outros credores, quando da tomada decisão
A estrutura conceitual define o foco das demonstrações elaboradas
ligada ao fornecimento de recursos para a entidade. com base nas normas emanadas do IFRS para investidores e
credores. Outros tipos de usuários, apesar de poderem se utilizar
dessas informações, não constituem seu foco específico.
Basicamente, os investidores necessitam tomar decisão sobre a
compra, venda ou manutenção de investimentos, e os credores

5
Entretanto, relatórios contábeis-financeiros de propósito geral não
atendem e não podem atender a todas as informações de que os
usuários necessitam. Por isso devem ser consideradas
informações pertinentes de outras fontes, como, por exemplo,
condições econômicas gerais, cenário político, perspectivas e
panoramas tanto para a indústria quanto para a entidade.
A ULA V IRTUAL 2
3. Informação acerca dos recursos econômicos da
entidade que reporta a informação, reivindicações e
mudanças nos recursos e reivindicações
Os relatórios contábeis-financeiros devem fornecer informações
tanto da posição patrimonial e financeira das empresas quanto
sobre os efeitos de transações e outros eventos que alterem estas
posições. Tais informações são primordiais para a tomada de
decisões ligadas ao fornecimento de recursos para a entidade,
pois são úteis para a previsão de geração de fluxos de caixa
futuro.
3.1. Recursos econômicos e reivindicações
É importante que os usuários tenham acesso à informação sobre
a natureza e os montantes dos recursos econômicos e das
reivindicações da entidade que reporta a informação. Essas
informações permitem identificar a fraqueza e o vigor financeiro da
entidade, assim como suas necessidades de financiamento,
liquidez e solvência.
6
3.2. Mudanças nos recursos econômicos e reivindicações
Mudanças nos recursos econômicos e reivindicações da entidade
resultam da performance financeira da entidade e de outros
eventos ou transações, como, por exemplo, a emissão de títulos
patrimoniais ou de dívida. Para poder avaliar adequadamente as
perspectivas de fluxos de caixa futuros os usuários precisam estar
aptos a distinguir a natureza dessas mudanças.
Informações sobre a performance financeira da entidade auxiliam
os usuários a compreender o retorno que a entidade produz (ou
produzirá) sobre os seus recursos econômicos. Essa informação,
por sua vez, serve como indicativo de quão diligente a
administração tem sido no desempenho de suas
responsabilidades para tornar eficiente e eficaz o uso dos recursos
disponíveis.
Veja que a estrutura patrimonial e suas alterações são relevantes
não somente para a previsão de fluxos de caixa futuros, mas
também para a avaliação do desempenho passado da
administração da entidade.
3.3. Performance financeira refletida pelo regime de
competência
O regime de competência retrata com propriedade os efeitos de
transações e outros eventos e circunstâncias sobre os recursos
econômicos e reinvidicações da entidade que reporta a informação nos
períodos em que ditos efeitos são produzidos, ainda que recebimentos
e pagamentos em caixa derivados ocorram em períodos
distintos." (FIPECAFI, 2013, p. 40)
O regime de competência proporciona uma visão clara dos efeitos
que as transações e circunstâncias têm sobre os recursos
econômicos da entidade, nos períodos em que esses efeitos são
produzidos, mesmo que os recebimentos e pagamentos referentes
ocorram em períodos distintos. Esse regime fornece uma base de
avaliação da performance passada e permite a previsão da
performance futura da entidade melhores do que aquelas
informações puramente baseadas em recebimentos e pagamentos
em caixa ao longo desse mesmo período.
Sem a adoção do regime de competência é praticamente
impossível verificar a capacidade de geração futura de caixa.
Vejamos um simples exemplo: se uma entidade qualquer adquire
7
um estoque à vista por $ 1.000, e o vende por $ 1.200, a prazo, 3.4. Performance financeira refletida pelos fluxos de caixa
em 12 vezes, recebendo somente a primeira parcela, a informação passados
de recebimentos e pagamentos, isoladamente, irá demonstrar que
Informações sobre os fluxos de caixa passados também ajudam
a empresa pagou $ 1.000 por um estoque e recebeu $ 100.
os usuários a avaliar a capacidade da entidade gerar fluxos de
caixa líquidos. Elas indicam como a entidade obtém e despende
caixa, incluindo informações sobre seus empréstimos e resgate de
Não há nenhuma informação sobre o lucro da transação nem
títulos de dívida, dividendos em caixa e outras distribuições para
sobre se há algo mais a receber ou a pagar. Não há como se
seus investidores. Ou seja, elas auxiliam na compreensão e
prever o fluxo de caixa total futuro que irá ocorrer somente com
base nessas informações. Todavia, a informação por competência
irá demonstrar um custo do produto de $ 1.000, uma venda por
$1.200 e um contas a receber de $ 1.100. Portanto, há, com base
nessas informações, a possibilidade de se verificar que a
transação de venda foi realizada com um lucro de $ 200, ainda
não integralmente realizado em caixa, e que irá ser recebido $
1.100 adicionais pela venda realizada.

Esse simples exemplo permite entender a razão pela qual o

regime de competência é fundamental para se atingir os objetivos
dos relatórios contábeis-financeiros de propósito geral de fornecer
informações que sejam úteis para a previsão de fluxos de caixa
futuros. Veja comentário do Prof. Nelson sobre as Demonstrações
Contábeis e a importância dos fluxos de caixa passados

8
avaliação das atividades de financiamento e investimento, sua
liquidez e solvência e na interpretação de outras informações
acerca de sua performance financeira.
A ULA V IRTUAL 3
Teste seu conhecimento
Tempo estimado: 7 minutos
Quiz 1: Clique aqui para realizar a
atividade proposta no ambiente
de aprendizagem.
Assim, ao se entender como ocorre os fluxos de recursos de uma
entidade através da observação do passado é possível realizar
previsões de comportamentos futuros.
4. Características qualitativas da informação contábil-
financeira útil
Para que as informações constantes nos relatórios contábeis-
financeiros de propósito geral sejam úteis aos investidores, elas
precisam ser capazes de influenciar na decisão dos usuários.
Assim, as características qualitativas são atributos fundamentais
para que as informações atinjam o objetivo definido
anteriormente.Tais características qualitativas são divididas em
dois grupos, as fundamentais e as de melhoria.
"As características qualitativas da informação contábil-financeira útil,
discutidas neste capítulo, identificam os tipos de informação que muito
provavelmente são reputadas como as mais úteis para investidores,
credores por empréstimo e outros credores, existentes e em potencial,
para tomada de decisões acerca da entidade que reporta com base na
informação contida nos seus relatórios contábil-financeiros (informação
contábil-financeira)." (FIPECAFI, 2013, p.41)
9
10
4.1. Características qualitativas fundamentais Quanto ao valor confirmatório, ele existe se a informação servir de
feedback para avaliações prévias, no intuito de confirmá-las ou
As características qualitativas são fundamentais e devem sempre
alterá-las. A informação que tem valor preditivo muitas vezes
existir concomitantemente, não podendo nenhuma delas ser
também tem valor confirmatório. Por exemplo, a informação sobre
deixada de lado, ignorada ou colocada em segundo plano. São
receita para o ano corrente, a qual pode ser utilizada como base
elas: relevância e representação fidedigna.
para predizer receitas para anos futuros, também pode ser
comparada com predições de receita para o ano corrente que

4.1.1.!Relevância foram feitas nos anos anteriores.

Informação contábil-financeira relevante é aquela capaz de fazer

diferença nas decisões que possam ser tomadas pelos usuários, Os resultados dessas comparações podem auxiliar os usuários a

especialmente se possuir valor preditivo, confirmatório ou ambos. corrigirem e melhorarem os processos que foram utilizados para
fazer tais predições.

A informação contábil-financeira não precisa ser uma predição ou

uma projeção para possuir valor preditivo. Basta que ela possa ser 4.1.1.1. Materialidade
utilizada pelos usuários em processos que visam predizer futuros
A materialidade não é, por si só, uma característica qualitativa
resultados, ou seja, a informação contábil-financeira com valor
fundamental, mas uma especificidade da relevância. A informação
preditivo é empregada pelos usuários ao fazerem suas próprias
é material se a sua omissão ou sua divulgação distorcida puder
predições. Assim, o objetivo da informação contábil-financeira não
influenciar nas decisões dos usuários. Em outras palavras, a
é fornecer previsões sobre o fluxo de caixa futuro nem sobre o
materialidade é um aspecto específico da relevância baseado na
valor da empresa, mas sim fornecer subsídios para que eles
natureza ou na magnitude, ou em ambos, dos itens do relatório
sejam apurados.
contábil-financeiro.

11
A avaliação da relevância de uma informação não pode estar 4.1.2.!Representação Fidedigna
exclusivamente atrelada à sua materialidade, à magnitude do
número referente a essa informação, mas deve considerar sua
natureza e conteúdo informacional.

A magnitude de um número pode não ser grande, mas sua

natureza pode trazer relevantes entendimentos. Vejamos um
exemplo: uma entidade qualquer possuía uma dívida no montante
de $25 milhões nos últimos três anos. Todavia, essa dívida foi
paga com sucesso e há somente um saldo em aberto de $10 mil.

Esse saldo, considerando o total do passivo da entidade pode

representar 1% ou menos, portanto, de valor material irrisório
podendo até mesmo ser agrupada em uma conta de “outros
Veja comentários dos Professores Eliseu Martins e Nelson
passivos”; todavia, a entidade pode entender que a divulgação
Carvalho sobre Representação Fidedigna
desse número imaterial dá ênfase a uma relevante informação de
que a entidade conseguiu com sucesso pagar a sua dívida.
Portanto, apesar de imaterial, é uma informação relevante.
Para ser útil, a informação além de ser relevante, deve ser
representar fidedignamente as transações e, consequentemente,
a estrutura patrimonial e financeira e desempenho da entidade. E
essa representação fidedigna, para que seja alcançada, deve
levar em conta a essência econômica dos fatos representados, e

12
não sua forma jurídica. Apesar da essência sobre a forma ter sido
formalmente retirada da estrutura conceitual na sua última revisão,
isso foi realizado pois ela é considerada redundante frente à
existência da representação fidedigna. Todavia, é importante
ressaltar que ela é condição si ne qua non para que a
representação fidedigna seja alcançada.
Ainda, para ser fidedigna, a representação da realidade retratada
precisa ser completa, neutra e livre de erro. Para que ela seja
completa, toda a informação necessária para que o usuário
compreenda o fenômeno retratado, incluindo todas as descrições
e explicações necessárias devem estar presentes. Já Informação
neutra não significa informação sem propósito ou sem influência
no comportamento dos usuários, significa que a informação é
desprovida de viés na sua seleção ou apresentação. Por fim, um
retrato da realidade econômica livre de erros significa inexistência
de erros ou omissões na informação e seu processo de obtenção
que possam levar à sua distorção e, portanto, não representação
fidedigna da realidade.
Nesse sentido, é importante ressaltar que um retrato livre de erros
não significa algo perfeitamente exato em todos os aspectos.
"Um retrato neutro da realidade econômica é desprovido de viés na
seleção ou na apresentação da informação contábil-financeira. Um
retrato neutro não pode ser distorcido com contornos que possa
receber dando a ele maior ou menor peso, ênfase maior ou menor,
ou qualquer outro tipo de manipulação que aumente a probabilidade
de a informação contábil-financeira ser recebida pelos seus usuários
de modo favorável ou desfavorável." (FIPECAFI, 2013, p.42)
A contabilidade é permeada em quase a totalidade de suas
representações por estimativas. Precisão, exatidão numérica na
grande maioria das vezes não pode ser atingida integralmente.
Veja-se, por exemplo, o simples caso da depreciação: ela é exata
ou é uma estimativa de perda de valor? É uma estimativa, e
portanto passível de ser feita de forma incorreta. Entretanto, a
utilização de estimativas não implica em erros, desde que elas
sejam feitas de forma diligente e com o uso adequado de todas as
informações necessárias disponíveis à época da avaliação.
"Representação fidedigna não significa exatidão em todos os aspectos.
Um retrato da realidade econômica livre de erros significa que não há
erros ou omissões no fenômeno retratado, e que o processo utilizado,
pra produzir a informação reportada, foi selecionado e foi aplicado livre
de erros." (FIPECAFI, 2013, p. 42)
13
4.2. Características qualitativas de melhoria
As características qualitativas de melhoria são atributos da
informação contábil-financeira que garantem a existência das
características fundamentais e aprimoram a informação. Em
circunstâncias especiais, podem ser momentaneamente
suprimidas caso seja necessário para garantir a existência
características fundamentais. Estas características são:
c o m p a r a b i l i d a d e , v e r i fi c a b i l i d a d e , t e m p e s t i v i d a d e e
compreensibilidade.
a melhoria da representação fidedigna é hierarquicamente
superior e deve ser mantida mesmo que em detrimento da
comparabilidade. Ressalta-se que, sempre que possível, ambas
devem ser mantidas.
das
"... a informação acerca da entidade que reporta informação será mais
útil caso possa ser comparada com informação similar sobre outras
entidades e com informação similar sobre a mesma entidade para outro
período ou para outra data." (FIPECAFI, 2013, p.43)

4.2.1. Comparabilidade

Considerando as necessidades dos usuários quanto à tomada de

decisões, como por exemplo, vender ou manter um investimento,
ou investir em uma entidade ou outra, a informação será mais útil
caso possa ser comparada com informação similar sobre outras
entidades e com informação similar sobre a mesma entidade para
outro período.

Todavia, nem sempre a comparabilidade pode ser cumprida. Por

exemplo, em caso de adoção de novas políticas contábeis que
melhorem a representação fidedigna nem sempre é possível se
recalcular as informações de períodos anteriores, o que leva à não
possibilidade de se ter comparabilidade das informações. Todavia,

14
4.2.2.! Verificabilidade
A informação é verificável quando diferentes observadores,
cônscios e independentes, podem chegar a um consenso, embora
não chegue necessariamente a um completo acordo, quanto ao
retrato de uma realidade econômica em particular ser uma
representação fidedigna.
A verificação da informação pode ser feita de forma direta, como,
por exemplo, por meio da contagem de caixa ou observação de
documentos, ou indireta, através da checagem de dados de
entrada de um modelo, fórmula ou outra técnica de mensuração,
recalculando os resultados obtidos por meio da aplicação da
mesma metodologia.
4.2.3. Tempestividade
Tempestividade significa ter informação disponível para tomadores
de decisão a tempo de poder influenciá-los em suas decisões. Em
geral, a informação mais antiga é a que tem menos utilidade.
Contudo, algumas informações podem manter sua tempestividade
mesmo após o encerramento do período contábil, em decorrência
de alguns usuários, por exemplo, necessitarem identificar e avaliar
tendências.
A tempestividade também está relacionada, em algumas
circunstâncias, à exatidão de determinada informação. Muitas
vezes pode não ser possível obter-se um valor exato acerca de
determinado evento econômico em tempo adequado para se
divulgar a informação.
Por exemplo, em caso de incêndio de um galpão de estocagem, a
entidade pode não conseguir apurar precisamente o tamanho do
prejuízo incorrido no tempo adequado para informar os usuários,
mas a informação deve ser dada, mesmo que ainda incompleta,
no tempo certo. Afinal, de pouco adianta informar com 100% de
precisão um prejuízo incorrido há seis meses; é melhor informar
com menos precisão em um momento próximo à ocorrência do
evento para que os usuários já possam ajustar suas previsões.
"Em geral, a informação mais antiga é a que tem menos utilidade.
Contudo, certa informação pode ter o seu atributo tempestividade
prolongado após o encerramento do período contábil, em decorrência
de alguns usuários, por exemplo, necessitarem identificar e avaliar
tendências.". (FIPECAFI, 2013, p.44)
4.2.4.!Compreensibilidade
Classificar, caracterizar e apresentar a informação com clareza e
concisão, torna-a compreensível. Mesmo que certos fenômenos
15
sejam inerentemente complexos e não possam ser facilmente
compreendidos, não implica que não devam ser divulgados. Os
relatórios contábeis-financeiros devem ser elaborados para
usuários que têm conhecimento razoável de negócios e atividades
econômicas e que revisem e analisem a informação de forma
diligente.
4.3. Restrição de custo na elaboração e divulgação de
relatório contábil-financeiro útil
O processo de elaboração e divulgação de relatório contábil-
financeiro impõe custos que devem ser justificados pelos
benefícios gerados pela divulgação da informação.
Grande parte dos esforços na coleta, processamento, verificação
e disseminação das informações contábil-financeiras são pagos
pela entidade (e em última instância pelos investidores na forma
de retornos reduzidos). Além disso, os usuários da informação
contábil-financeira também incorrem em custos de análise e
interpretação da informação fornecida.
"Em função da subjetividade inerente ao processo, as avaliações de
diferentes indivíduos acerca dos custos e benefícios da elaboração e
divulgação de itens particulares de informação contábil-financeira
devem variar. dessa forma, o órgão normatizador deve procurar tomar
por base os custos e benefícios com relação à elaboração e à
divulgação de modo geral, e não somente em relação a entidades
individuais que reportam a informação.". (FIPECAFI, 2013, p.45)
Nessa restrição do custo, avalia-se se os benefícios
proporcionados pela elaboração e divulgação desses relatórios e
justificativas para inclusão de informação. A avaliação da relação
custo-benefício da informação nem sempre é muito simples, pois
os custos são internos à entidade (elaboração e divulgação da
informação) e os benefícios usualmente externos (dos usuários), o
que dificulta esse processo.
16
 4º caso a informação não esteja disponível e/ou não possa ser
Teste seu conhecimento representada com fidedignidade, identificar a segunda
Tempo estimado: 8 minutos
informação mais relevante, voltando ao passo 2.
Quiz 2: Clique aqui para realizar a
atividade proposta no ambiente
de aprendizagem.
5. Premissa Subjacente - Continuidade

As demonstrações contábeis normalmente são elaboradas tendo

como premissa que a entidade está em atividade, e irá manter-se
em operação por um futuro previsível.
4.3.1.! Aplicação das características qualitativas fundamentais

O processo mais eficiente e mais efetivo para aplicação das

A premissa de continuidade também é conhecida como “entidade em
características qualitativas fundamentais usualmente é sugerido marcha” ou ainda “going concern”.
pela estrutura conceitual:

1º identificar o fenômeno econômico que tenha o potencial de

ser útil para os usuários;
2º identificar o tipo de informação sobre o fenômeno que seria
mais relevante se estivesse disponível e que poderia ser
representado com fidedignidade;
3º determinar se a informação está disponível e pode ser
representada com fidedignidade;
Desse modo, parte-se do pressuposto de que a entidade não tem
a intenção, nem tampouco a necessidade, de entrar liquidação ou
de reduzir materialmente a escala de suas operações. Por outro
lado, se essa intenção ou necessidade existir, as demonstrações
contábeis podem ter que ser elaboradas em bases diferentes e,
nesse caso, a base de elaboração utilizada deve ser divulgada.

17
Quando a premissa de continuidade é ferida, cada caso específico
deve ser analisado individualmente e os pronunciamentos do IFRS
não mais devem ser aplicados obrigatoriamente. Por exemplo,
uma entidade que possua estoques e que está em processo de
encerramento de suas atividades não deve mais apurar seus
valores com base no custo histórico, e sim considerando os
valores realizáveis dos seus estoques. E esses valores, por sua
vez, irão depender das condições de liquidação da entidade e das
negociações que ela consegue fazer com os mesmos.

O mesmo vale para imobilizados: em condições de liquidação não

há mais sentido em mantê-los pelo custo histórico menos
depreciação, pois serão vendidos no processo de liquidação. No A ULA V IRTUAL 4

mesmo sentido, as dívidas podem ser renegociadas, provisões

necessitam ser reajustadas e assim por diante.
6. Elementos das demonstrações contábeis

Para melhor retratar os efeitos patrimoniais e financeiros das

transações, as demonstrações contábeis são divididas em classes
amplas, denominadas elementos das demonstrações contábeis,
de acordo com as suas características econômicas.

18
6.1. Elementos representativos da posição patrimonial e
financeira
Os elementos diretamente relacionados com a mensuração da
posição patrimonial e financeira são os ativos, os passivos e o
patrimônio líquido. É importante lembrar que ao avaliar-se um
item, este enquadra-se na definição de ativo, passivo ou
patrimônio líquido, deve-se atentar principalmente para a sua
essência e realidade econômica e não apenas para sua forma
legal, seguindo assim a representação fidedigna.
6.1.1.! Ativos
Um ativo é definido como sendo um recurso controlado pela
entidade como resultado de eventos passados e do qual se
espera que fluam futuros benefícios econômicos para a entidade.
Note-se que, apesar da definição de ativo mencionar que ele é um
recurso controlado, a essência do ativo é que tal recurso deve
prover benefícios econômicos futuros. Caso tais benefícios
econômicos não existam, o ativo também não existe.
A essência de um ativo é a existência de benefícios econômicos
futuros. Sem eles não há ativo mesmo que o recurso exista
fisicamente.
O benefício econômico futuro de um ativo é o seu potencial em
contribuir, direta ou indiretamente, para a ocorrência de fluxos de
caixa positivos para a entidade ou redução de fluxos de caixa
negativos. Os benefícios econômicos futuros gerados por um ativo
podem fluir para a entidade de diversas maneiras, como por
exemplo:
(a) usado isoladamente ou em conjunto com outros ativos na
produção de bens ou na prestação de serviços a serem
vendidos pela entidade;
(b) trocado por outros ativos;
(c) usado para liquidar um passivo; ou
(d) distribuído aos proprietários da entidade.
Muitos ativos, como, por exemplo, itens do imobilizado, têm forma
física. Entretanto, a forma física não é essencial para a existência
de ativo. As patentes e os direitos autorais, por exemplo, são
ativos intangíveis, sem forma física.
19
Outros, como contas a receber e imóveis, estão associados a
direitos legais, incluindo o direito de propriedade. No entanto um
item pode satisfazer a definição de ativo mesmo quando não há
controle legal. Por exemplo, o conhecimento (know-how) obtido
por meio da atividade de desenvolvimento de um produto pode
satisfazer à definição de ativo quando, mantendo esse
conhecimento em segredo, a entidade controlar os benefícios
econômicos que são esperados que fluam desse ativo.
Note-se que o direito de propriedade não é uma condição sine qua
non para o reconhecimento de um ativo. O caso de um ativo
decorrente de um contrato de arrendamento financeiro (leasing
financeiro) que é contabilizado pelo arrendatário, apesar do título
legal permanecer com o arrendador é um exemplo clássico de
essência sobre a forma na aplicação das novas normas contábeis.
6.1.2.! Passivos
Um passivo é definido como sendo uma obrigação presente da
entidade, derivada de eventos passados, cuja liquidação se
espera que resulte na saída de recursos da entidade capazes de
gerar benefícios econômicos. Tais obrigações constituem um
dever ou responsabilidade de entregar ativos para quitação da
obrigação ou desempenhar uma dada tarefa de certa maneira.
Essas obrigações podem ser legalmente exigíveis em
consequência de contrato ou de exigências estatutárias, mas
também podem derivar de políticas específicas da entidade (tais
como, por exemplo, garantias estendidas e além dos prazos legais
exigidos).
Ressalta-se que há uma distinção entre obrigação presente e
compromisso futuro: a decisão de adquirir ativos no futuro não dá
origem, por si só, a uma obrigação presente.
A obrigação surge somente quando um ativo é entregue ou a
entidade ingressa em acordo irrevogável para adquirir o ativo.
Outra característica fundamental dos passivos é que eles resultam
de transações ou outros eventos passados. Assim, por exemplo, a
aquisição de bens, o uso de serviços, e o recebimento de
empréstimos resultam em obrigações que devem ser honradas no
vencimento. Tal característica os diferenciam das reservas de
contingência, por exemplo, que são lucros retidos para eventos
que podem ainda vir a eventualmente ocorrer no futuro.
A liquidação de uma obrigação presente pode ocorrer por meio de:
(a) pagamento em caixa;
(b) transferência de outros ativos;
20
 (c) prestação de serviços;
(d) substituição da obrigação por outra; ou
(e) conversão da obrigação em item do patrimônio líquido.
A obrigação pode também ser extinta pela renúncia do credor ou
pela perda dos seus direitos.
Veja comentário do Prof. Alexandro Broedel Lopes sobre
Reconhecimento de Passivo
6.1.3.! Patrimônio Líquido
O patrimônio líquido é definido como sendo o interesse residual
nos ativos da entidade depois de deduzidos todos os seus
passivos. Como é um valor residual, é apresentado no balanço
patrimonial levando-se em conta a mensuração dos ativos e
passivos. É importante ressaltar que o patrimônio líquido não
representa o valor de uma entidade, ou o valor pela qual ela deva
ser negociada. Caso isso venha a ocorrer, é somente por
coincidência.
A ULA V IRTUAL 5
21
6.2. Elementos representativos da performance
O resultado é frequentemente utilizado como medida de
performance ou como base para outras medidas, tais como o
retorno do investimento ou o resultado por ação. Os elementos
das demonstrações contábeis que estão diretamente relacionados
com a mensuração do resultado são as receitas e as despesas.
Geralmente ocorre uma separação dos itens de receitas e
despesas que surgem no curso das atividades usuais da entidade
e daqueles que não surgem. Essa distinção é feita considerando
que a origem de um item é relevante para a avaliação da
capacidade que a entidade tem de gerar caixa ou equivalentes de
caixa no futuro.
6.2.1.! Receitas
Receitas são definidas como aumentos nos benefícios
econômicos, sob a forma da entrada de recursos ou do aumento
de ativos ou diminuição de passivos, que resultam em aumentos
do patrimônio líquido e não estejam relacionados com a
contribuição dos detentores dos instrumentos patrimoniais.
Veja que os ganhos enquadram-se, portanto, na definição de
receita, mas são um tipo especial destas. Enquanto as receitas
surgem no curso das atividades usuais da entidade, os ganhos
representam outros itens que também se enquadram na definição
de receita, mas podem ou não surgir no curso das atividades
usuais. Mas são inesperados, eventuais.
Como exemplos de receitas que não surge da atividade usual da
empresa têm-se o resultado na venda de imobilizado.
6.2.2.! Despesas
Despesas são definidas como decréscimos nos benefícios
econômicos, sob a forma da saída de recursos ou da redução de
ativos ou assunção de passivos, que resultam em decréscimo do
patrimônio líquido e não estejam relacionados com distribuições
aos detentores dos instrumentos patrimoniais.
No mesmo sentido da relação entre receitas e ganhos está a
relação entre despesas e perdas. Despesas surgem no curso das
atividades cotidianas da entidade, como custo das vendas,
22
salários e depreciação. Já as perdas são inesperadas, não são incluídos na demonstração do resultado. Em vez disso,
imprevistas, por exemplo, as que resultam de sinistros como tais itens são incluídos no patrimônio líquido como ajustes para
incêndio e inundações. manutenção do capital ou reservas de reavaliação.

A definição de despesas também inclui as perdas não realizadas,
por exemplo, as que surgem dos efeitos dos aumentos na taxa de
câmbio de moeda estrangeira com relação aos empréstimos que
devem ser pagos em tal moeda.
Geralmente quando as perdas são reconhecidas no resultado elas
são demonstradas separadamente, pois sua divulgação é útil para
fins de tomada de decisões econômicas.
É importante ressaltar que apesar de permitida pelas normas
internacionais, a reavaliação de ativos imobilizado e intangíveis
encontra-se proibida no Brasil desde a aprovação da Lei 11.638.
Essa lei revogou dispositivos da Lei 6404 que previam a reavaliação.
E ainda em seu artigo 6 previu: "Art. 6º Os saldos existentes nas
reservas de reavaliação deverão ser mantidos até a sua efetiva
realização ou estornados até o final do exercício social em que esta
Lei entrar em vigor.".

6.3. Ajustes para manutenção de capital

A reavaliação ou a atualização de ativos e passivos dão margem a

aumentos ou a diminuições do patrimônio líquido. Embora tais
aumentos ou diminuições se enquadrem na definição de receitas e
de despesas, sob certos conceitos de manutenção de capital, eles

23
7. R e c o n h e c i m e n t o d o s e l e m e n t o s d a s
demonstrações contábeis
Reconhecimento é o processo que consiste na incorporação ao
balanço patrimonial ou à demonstração do resultado dos itens que
se enquadrem na definição de elemento, e que satisfaçam os
critérios de reconhecimento. Um item que se enquadre na
definição de um elemento deve ser reconhecido se ambas as
condições a seguir forem cumpridas:
(a) for provável que algum benefício econômico futuro associado
ao item flua para a entidade ou flua da entidade; e
(b) o item tiver custo ou valor que possa ser mensurado com
confiabilidade.
Ao avaliar se um item se enquadra nesses critérios e, portanto, se
qualifica para fins de reconhecimento nas demonstrações
contábeis, é importante considerar as observações sobre
materialidade vistas anteriormente.
7.1. Probabilidade de futuros benefícios econômicos
Este conceito deve ser adotado para determinar o grau de
incerteza com que os benefícios econômicos futuros venham a
fluir para/da entidade. Está atrelada a este conceito a incerteza
que caracteriza o ambiente em que a entidade opera. Por
exemplo, quando for provável que uma conta a receber (devida à
entidade) será paga pelo devedor, é então justificável, na ausência
de qualquer evidência em contrário, reconhecer a conta a receber
como ativo. No caso de uma carteira composta por diversas
contas a receber, alguma inadimplência é esperada, portanto,
deve ser analisada a probabilidade conjunta de recebimento.
7.2. Confiabilidade da mensuração
O segundo critério para reconhecimento de um item é que ele
possua custo ou valor que possa ser mensurado com
confiabilidade. Em muitos casos, o custo ou valor precisa ser
estimado, entretanto quando não puder ser feita estimativa
razoável, o item não deve ser reconhecido no balanço patrimonial
nem na demonstração do resultado.
Pode ocorrer de um item possuir as características essenciais de
um elemento, mas não atender aos critérios de reconhecimento.
24
Nesse caso, se a divulgação do item for considerada relevante
para a avaliação da posição patrimonial e financeira, ele deve ser
divulgado nas notas explicativas, em material explicativo ou em
quadros suplementares.
7.3. Reconhecimento de Ativos
Um ativo deve ser reconhecido no balanço patrimonial quando for
provável que ele gerará benefícios econômicos futuros e seu custo
ou valor puder ser mensurado com confiabilidade. No entanto, o
ativo não deve ser reconhecido quando gastos tiverem sido
incorridos, mas seja improvável que benefícios econômicos fluam
para a entidade após o período contábil corrente.
“Há uma forte associação entre incorrer em gastos e gerar ativos, mas
ambas as atividades não são necessariamente indissociáveis. Assim, o
fato de a entidade ter incorrido em gasto pode fornecer uma evidência
de busca por futuros benefícios econômicos, mas não é prova
conclusiva de que um item que satisfaça à definição de ativo tenha
sido obtido. De modo análogo, a ausência de gasto relacionado não
impede que um item satisfaça à definição de ativo e se qualifique para
reconhecimento no balanço patrimonial. Por exemplo, itens que foram
doados à entidade podem satisfazer à definição de ativo.". (FIPECAFI,
2013, p.47)
Algumas dificuldades podem surgir no reconhecimento de ativos
em alguns casos especiais, em que há a expectativa de benefícios
econômicos futuros, mas não se consegue determinar por quanto
tempo com um mínimo de confiabilidade. Por exemplo, gastos
com publicidade e propaganda são realizados com o intuito de
aumentar os benefícios econômicos futuros, mas não se consegue
apurar por quanto tempo seus efeitos surgirão. Nesses casos, tais
gastos não devem ser reconhecidos como ativos.
7.4. Reconhecimento de Passivos
Os passivos devem ser reconhecidos no balanço patrimonial
quando for provável que a saída de recursos envolvendo
benefícios econômicos será exigida para liquidar uma obrigação
presente e, somente se, esse valor puder ser mensurado com
confiabilidade.
Na prática, as obrigações originadas de contratos ainda não
integralmente cumpridos de modo proporcional (por exemplo,
passivos decorrentes de pedidos de compra de produtos e
25
mercadorias ainda não recebidos) não são geralmente Os critérios de reconhecimento de receitas são mais bem
reconhecidas como passivos nas demonstrações contábeis. discutidos em pronunciamentos específicos. Constituem como
uma das principais lacunas da Estrutura Conceitual que estão
ainda em estudo por parte do IASB.
Contudo, tais obrigações podem ser reconhecidas caso se
enquadrem na definição de passivos e sejam atendidos os
critérios de reconhecimento. Nesses casos, o reconhecimento dos 7.6. Reconhecimento de Despesas
passivos exige o reconhecimento dos correspondentes ativos ou
despesas.

7.5. Reconhecimento de Receitas

A receita deve ser reconhecida na demonstração do resultado

quando seu valor puder ser mensurado com confiabilidade e
principalmente quando resultar em aumento nos benefícios
econômicos futuros, por meio do aumento de um ativo ou
diminuição de um passivo.

Isso significa que na prática o reconhecimento da receita ocorre

simultaneamente com o reconhecimento do aumento nos ativos
ou da diminuição nos passivos, mas não significa que Veja comentário do Prof. Ariovaldo sobre o Regime de
Competência e Regime de Caixa para reconhecimento de
necessariamente todos os aumentos de ativos e diminuições de Despesas
passivos correspondam a receitas.

26
As despesas devem ser reconhecidas quando resultarem em
decréscimo nos benefícios econômicos futuros, por causa da
diminuição de um ativo ou do aumento de um passivo. Além disso,
as despesas só serão reconhecidas se o seu valor puder ser
mensurado confiavelmente.
Uma despesa é reconhecida imediatamente na demonstração do
resultado quando um gasto não produz benefícios econômicos
futuros e também quando um benefício econômico futuro deixar
de se qualificar para reconhecimento no balanço patrimonial,
como um Ativo.

De modo análogo às receitas, as despesas são reconhecidas

simultaneamente com o reconhecimento da diminuição dos ativos
Além disso, também deve ser reconhecida uma despesa quando
ou do aumento dos passivos.
um passivo for reconhecido sem o correspondente
Seguindo o Regime de Competência, as despesas devem ser reconhecimento de um ativo.
reconhecidas com base na associação direta entre elas e os
correspondentes itens de receita. Por exemplo, os vários
componentes de despesas que integram o custo das mercadorias
vendidas devem ser reconhecidos na mesma data em que a
receita derivada da venda das mercadorias é reconhecida.

Todavia, nem sempre esse reconhecimento “casado” com as

receitas é possível, devendo a entidade avaliar o momento ideal
para sua contabilização, sendo usualmente no momento do
consumo do ativo.

Nota-se, portanto, que o objetivo do regime de competência é

justamente confrontar a receita de vendas com o custo da mercadoria
vendida de modo a apurar o lucro bruto da operação.

27
 8. Mensuração dos elementos das demonstrações
contábeis
Mensuração é o processo que consiste em determinar os
montantes monetários por meio dos quais os elementos das
demonstrações contábeis devem ser reconhecidos e
apresentados no balanço patrimonial e na demonstração do
resultado.
É importante salientar que a Estrutura Conceitual não define, de
maneira específica, as bases de mensuração dos elementos
patrimoniais. De fato, os critérios para mensuração desses elementos
estão dispostos nos pronunciamentos específicos.
Um número variado de bases de mensuração é empregado em
diferentes graus e em variadas combinações nas demonstrações
contábeis. Essas bases incluem:
(a) Custo histórico: Os ativos são registrados pelos montantes
pagos em caixa ou equivalentes de caixa ou pelo valor justo
dos recursos entregues para adquiri-los na data da aquisição.
Os passivos são registrados pelos montantes dos recursos
recebidos em troca da obrigação ou, em algumas
circunstâncias (como, por exemplo, imposto de renda), pelos
montantes em caixa ou equivalentes de caixa que se espera e
que serão necessários para liquidar o passivo no curso normal
das operações.
(b) Custo corrente: Os ativos são mantidos pelos montantes em
caixa ou equivalentes de caixa que teriam de ser pagos se
esses mesmos ativos ou ativos equivalentes fossem adquiridos
na data do balanço. Os passivos são reconhecidos pelos
montantes em caixa ou equivalentes de caixa, não
descontados, que se espera e que seriam necessários para
liquidar a obrigação na data do balanço.
(c) Valor realizável (valor de realização ou de liquidação): Os
ativos são mantidos pelos montantes em caixa ou equivalentes
de caixa que poderiam ser obtidos pela sua venda em forma
ordenada. Os passivos são mantidos pelos seus montantes de
liquidação, isto é, pelos montantes em caixa ou equivalentes
de caixa, não descontados, que se espera e que serão pagos
para liquidar as correspondentes obrigações no curso normal
das operações.
(d) Valor presente: Os ativos são mantidos pelo valor presente,
descontado, dos fluxos futuros de entradas líquidas de caixa
que se espera e que seja gerado pelo item no curso normal
das operações. Os passivos são mantidos pelo valor presente,
28
 descontado, dos fluxos futuros de saídas líquidas de caixa que Por sua vez, o conceito de capital físico, como capacidade
se espera e que serão necessários para liquidar o passivo no operacional, é definido como a capacidade produtiva da entidade
curso normal das operações. baseada, por exemplo, nas unidades de produção diária.

A base de mensuração mais comumente adotada pelas entidades

é o custo histórico, no entanto, ele é normalmente combinado com
Ao selecionar o conceito de capital apropriado para a entidade,
outras bases de mensuração. Por exemplo, os estoques são
deve-se considerar principalmente as necessidades dos usuários
geralmente mantidos pelo menor valor entre o custo e o valor
das demonstrações contábeis. Assim, o conceito de capital
líquido de Realização.
financeiro deve ser adotado se os usuários estiverem
primariamente interessados na manutenção do capital nominal
investido ou no poder de compra do capital investido. Se, contudo,
9. Conceitos de Capital e de Manutenção de Capital
a principal preocupação dos usuários for com a capacidade
operacional da entidade, o conceito de capital físico deve ser
adotado.
9.1. Conceitos de Capital

9.2. Conceitos de Manutenção de Capital e determinação de

O conceito de capital financeiro é adotado pela maioria das
lucro
entidades na elaboração de suas demonstrações contábeis. De
acordo com esse conceito, o capital é sinônimo de ativos líquidos
ou patrimônio líquido.
Os conceitos de capital mencionados dão origem aos seguintes
conceitos de manutenção de capital:
No cenário Brasileiro, as empresas utilizam o conceito de manutenção
(a) Manutenção do capital financeiro: De acordo com esse
do capital financeiro.
conceito, o lucro é considerado auferido somente se o

29
 montante financeiro dos ativos líquidos no fim do período base específica, a escolha deve ser feita conforme o tipo de
exceder o seu montante financeiro no começo do período, capital financeiro que a entidade está procurando manter.
depois de excluídas quaisquer distribuições aos proprietários e
seus aportes de capital durante o período.
A principal diferença entre os dois conceitos está no tratamento
(b) Manutenção do capital físico. De acordo com esse conceito, o
dos efeitos das mudanças nos preços dos ativos e passivos da
lucro é considerado auferido somente se a capacidade física
entidade, pois a entidade terá mantido seu capital se ela tiver tanto
produtiva (ou capacidade operacional) da entidade no fim do
capital no fim do período quanto tinha no início. Assim, no caso do
período exceder a capacidade física produtiva no início do
capital financeiro, os aumentos nos preços de ativos mantidos ao
período, depois de excluídas quaisquer distribuições aos
longo do período são, conceitualmente, lucros.
proprietários e seus aportes de capital durante o período.
Já no capital físico, todas as mudanças de preços afetando ativos
e passivos da entidade são vistas como mudanças na
O conceito de manutenção de capital está relacionado com a mensuração da capacidade física produtiva da entidade, sendo
forma pela qual a entidade define o capital que ela procura manter. tratadas, portanto como ajustes para manutenção do capital, que
Ele representa um elo entre os conceitos de capital e os conceitos são parte do patrimônio líquido, e não como lucro.
de lucro, pois fornece um ponto de referência para medição do
lucro. Portanto, o lucro é o montante remanescente depois que
todas as despesas tiverem sido deduzidas do resultado.
Teste seu conhecimento
Tempo estimado: 15 minutos
Quiz 3: Clique aqui para realizar a
Enquanto o conceito de manutenção do capital físico requer a
atividade proposta no ambiente
adoção do custo corrente como base de mensuração, o conceito
de aprendizagem.
de manutenção do capital financeiro não requer o uso de uma

30
Bibliografia Recomendada

CPC. Comitê de Pronunciamentos Contábeis - Pronunciamento Concei-

tual Básico (R1) Estrutura Conceitual Para Elaboração e Divulgação de
Relatório Contábil-Financeiro. Disponível em:
<http://www.cpc.org.br/CPC/Documentos-Emitidos/Pronunciamentos/Pro
nunciamento?Id=80>. Acesso em: 19 jan. 2015.

ERNST & YOUNG; FIPECAFI. Manual de Normas internacionais de con-

tabilidade: IFRS versus Normas Brasileiras. 2 ed. São Paulo: Atlas,
2010. Capítulo 1.

FIPECAFI. Manual de Contabilidade Societária: aplicável a todas as soci-

edades de acordo com as Normas Internacionais e do CPC. 2 ed. São
Paulo: Atlas, 2013. Capítulo 2.

IASB - International Accounting Standards Board. The Conceptual Fra-

mework for Financial Reporting.

IBRACON. Normas Internacionais de Relatório Financeiro: conforme

emitidas até 1° de janeiro de 2011. Parte A. / Fundação IFRS. São Pau-
lo: IBRACON, 2011. Estrutura Conceitual.

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Colaboração de Conteúdo: Pedro Naletto

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