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TVA - Le mécanisme
Sommaire
2) Prestations -------------------------------------------------------------------------------------------------------- 49
C) Taux intermédiaire de 10 % ---------------------------------------------------------------------------------------- 49
1) Biens--------------------------------------------------------------------------------------------------------------- 49
2) Prestations -------------------------------------------------------------------------------------------------------- 50
b) Exigibilité et taux----------------------------------------------------------------------------------------------- 97
b1) Exigibilité --------------------------------------------------------------------------------------------------- 97
b2) Taux --------------------------------------------------------------------------------------------------------- 97
c) Redevable ------------------------------------------------------------------------------------------------------- 97
d) Ouverture du droit à déduction ------------------------------------------------------------------------------- 97
3) Obligations -------------------------------------------------------------------------------------------------------- 97
a) Exportations ---------------------------------------------------------------------------------------------------- 97
b) Importations---------------------------------------------------------------------------------------------------- 98
(ii) B) Entre entreprises françaises et Union européenne -------------------------------------------------------- 98
1) Régime de droit commun ---------------------------------------------------------------------------------------- 98
a) Livraisons intracommunautaires ------------------------------------------------------------------------------ 98
a1) Livraison intracommunautaire proprement dite ---------------------------------------------------------- 98
a2) Par assimilation : transfert de biens ---------------------------------------------------------------------- 99
b) Acquisitions intracommunautaires ---------------------------------------------------------------------------- 99
b1) Acquisitions proprement dites ----------------------------------------------------------------------------- 99
b2) Par assimilation : affectation en France d’un bien ------------------------------------------------------ 101
2) Régimes d’exception -------------------------------------------------------------------------------------------- 101
a) Régimes d’exception relatifs à certains opérateurs : PBRD et particuliers -------------------------------- 102
a1) Opérateurs concernés ------------------------------------------------------------------------------------- 102
a2) Opérations concernées ------------------------------------------------------------------------------------ 102
b) Relatifs à certains circuits : opérations triangulaires ------------------------------------------------------- 104
3) Obligations ------------------------------------------------------------------------------------------------------- 105
a) N° d’identification propre à la TVA --------------------------------------------------------------------------- 105
b) Déclaration d’échange de biens ------------------------------------------------------------------------------ 105
c) Registres spéciaux -------------------------------------------------------------------------------------------- 105
(iii) C) Régime des achats en franchise --------------------------------------------------------------------------- 105
1) Principe : soutien de la trésorerie de l’entreprise ----------------------------------------------------------- 106
2) Limite : quota d’achats en franchise ------------------------------------------------------------------------- 106
c) Obligations ----------------------------------------------------------------------------------------------------- 106
c1) Information auprès des fournisseurs --------------------------------------------------------------------- 107
c2) Dispense de formalité ------------------------------------------------------------------------------------- 107
c3) Non respect des conditions ------------------------------------------------------------------------------- 107
(b) Section 2 - Réalisation internationale des services --------------------------------------------------108
(i) A) Régime général --------------------------------------------------------------------------------------------- 108
1) Notion d’assujetti (« Business ») ------------------------------------------------------------------------------- 108
2) Prestation au profit d’un preneur assujetti (« B to B »)------------------------------------------------------- 108
a) Siège du preneur en France ---------------------------------------------------------------------------------- 109
b) Etablissement stable du preneur en France ----------------------------------------------------------------- 109
c) Domicile ou résidence habituelle du preneur en France ---------------------------------------------------- 109
3) Prestation fournie au profit d’un preneur non assujetti (« B to C ») ----------------------------------------- 109
4) Tableau récapitulatif --------------------------------------------------------------------------------------------- 109
(ii) B) Exceptions -------------------------------------------------------------------------------------------------- 110
1) Prestations matériellement localisables ------------------------------------------------------------------------ 110
a) Définition des prestations matériellement localisables ----------------------------------------------------- 110
b) Tableau récapitulatif des règles applicables ----------------------------------------------------------------- 111
2) Prestations immatérielles si le preneur est non assujettis : rtessources complémentaires ----------------- 112
a) Définition des prestations immatérielles --------------------------------------------------------------------- 112
b) Cas d’imposition en France ----------------------------------------------------------------------------------- 112
b1) Prestataire établi en France ------------------------------------------------------------------------------ 112
b2) Prestataire établi dans un pays tiers --------------------------------------------------------------------- 112
b3) tableau récapitulatif d’application jusqu’au 31/12/2014 ------------------------------------------------ 112
b4) Services électroniques et télécommunications depuis le 01/01/2015 --------------------------------- 113
(iii) C) Obligations particulières liées aux prestations internationale ------------------------------------------- 113
1) Identification sur déclaration CA3 ou CA-12E------------------------------------------------------------------ 114
2) Déclaration européenne des services -------------------------------------------------------------------------- 115
(c) Section 3 - Situation des entreprises étrangères vis-à-vis de la TVA ------------------------------116
(i) A) Entreprises étrangères en France ------------------------------------------------------------------------- 116
1) Entreprise de l’Union européenne ou d’un pays tiers avec convention d’assistance ------------------------ 116
a) Identification à la TVA ---------------------------------------------------------------------------------------- 116
b) Utilisation des services d’un mandataire -------------------------------------------------------------------- 116
2) Entreprise issue d’un pays tiers sans convention d’assistance ----------------------------------------------- 116
(ii) B) Entreprises étrangères en situation créditrice : remboursement spécial de TVA ----------------------- 116
1) Entreprises concernées ------------------------------------------------------------------------------------------ 116
2) Montant du remboursement ------------------------------------------------------------------------------------ 117
3) Modalités du remboursement ----------------------------------------------------------------------------------- 117
Mais c’est aussi pour l’entreprise un impôt de tous les jours qui impacte sa gestion financière
au quotidien. Elle participe, par son universalité, à pratiquement toutes les relations
fournisseurs ou clients qui s’établissent au cours des transactions effectuées.
En effet, alors que durant de très nombreuses années, diverses impositions d'application partielle ont été
mises en place, l'instauration de la TVA, créée en France en 1954 puis généralisée à partir de 1968, a
permis à la France de disposer d'un impôt moderne simple, fiscalement neutre quels que soient les
circuits économiques, « productif » et assurant des rentrées continues.
La TVA a été ensuite adoptée dans de très nombreux pays et notamment par ceux regroupés dans la
Communauté économique européenne.
La sixième directive du Conseil des communautés européennes, en date du 17 mai 1977, a entraîné
l'harmonisation des législations des différents États qui, depuis le traité de Maastricht, constituent l'Union
européenne.
Les règles générales sont identiques, les taux applicables pouvant encore différer dans le cadre de
certaines limites.
Mais la suppression des frontières douanières entre ces États depuis le 1 er janvier 1993 n'a pu
s'accompagner de la généralisation immédiate au plan européen du principe de collecte de la TVA par le
vendeur ou prestataire de services.
D'importantes difficultés ne sont pas encore surmontées pour que la destination finale des taxes perçues
soit bien l'État dans lequel les biens ou services ont été consommés.
Le régime transitoire mis en place en 1993 est donc toujours en vigueur actuellement.
Le fonctionnement de la TVA est relativement complexe et son étude nécessitera deux modules :
- le premier sera consacré à l’étude du champ d’application, de la TVA collectée, des modes de
déclaration et de paiement, et enfin de la taxe de la TVA déductible. Les règles de la territorialité
n’y seront qu’abordées de façon globales ;
- le second module sera donc réservé à l’étude détaillée de l’application des règles de la
territorialité, puis approfondira le régime particulier des biens d’occasion.
Avant d’examiner plus en détail ces règles applicables en matière de TVA, il est important de bien
comprendre le fonctionnement de cet impôt et sa mécanique. Ce sera l’objet de la première section du
chapitre qui suit.
Il serait logique pour recouvrir une taxe sur la dépense de s’adresser directement aux acteurs
économiques qui dépensent afin de percevoir les sommes attendues. Il s’agit des ménages.
- le support chiffré de cette dépense, sur laquelle asseoir l’impôt, qui sous-entend un système
comptable sur lequel s’appuyer, mais qu’il n’est pas concevable d’adapter à la gestion personnelle
d’un ménage.
Comme tout impôt indirect, c’est donc vers un ou plusieurs maillons de la chaine de production des biens
ou des services que l’état va se retourner, pour collecter l’impôt.
A ce stade, l’administration fiscale disposera dans l’entreprise, d’une structure comptable lui permettant
de s’assurer du niveau de la quotité fiscale.
Libre ensuite à l’agent ou aux agents économiques de répercuter ce prélèvement en aval de la chaine.
Ainsi, en bout de course, ce sera bien le consommateur final qui supportera financièrement l’impôt,
même si le redevable légal de la taxe se situe plus en amont dans la chaine économique.
Un exemple permettra de mieux appréhender la logique du système dans la suite des développements.
Prenons l’exemple de la chaine d’un produit, réduite à sa plus simple expression, pour l’instant en
l’absence de toute imposition.
Quatre agents dont le producteur de matière première, le producteur de bien, le distributeur du bien et
enfin le consommateur final de ce bien :
Producteur de matière
0 10,00 10,00
première
30
Distributeur du produit 20,00 50,00
Il faut préciser que la TVA n’est pas apparue d’un seul tenant, sous sa forme actuelle comme sortie d’un
chapeau.
Elle est l’aboutissement d’une évolution historique au cours de laquelle ont été testées diverses modalités
d’imposition.
A chaque étape, il s’est avéré que les méthodes choisies présentaient des inconvénients majeurs,
inconvénients que le système retenu dans l’application de la TVA a permis de corriger en grande partie.
1) Taxes cumulatives
Une première possibilité de collecter l’impôt indirect consiste à s’adresser à tous les agents situés en
amont du consommateur final de la chaine, en principe des professionnels. C’est le principe d’une taxe
dite cumulative.
Valeur du produit
Taxe cumulative
hors taxe Valeur du produit à Pour mémoire :
Agent économique de l’agent
cumulative de l’échange marge de l’agent
économique
l’agent
Achète le produit
Consommateur final
59,51
- Mais plus grave encore, ce système fausse les lois de la concurrence. Il favorise les circuits
intégrés au détriment des circuits plus morcelés. Ainsi, dans le tableau suivant, il y a trois
niveaux de production au lieu de deux, et trois niveaux de distribution au lieu d’un seul. Pour
rendre la démonstration plus évidente, le total des marges est identique à celui de l’exemple
précédent : 30 unités pour la production et 20 unités pour la distribution. Et pourtant,
l’augmentation finale du produit dépasse ici 22%.
Valeur du produit
Valeur du produit à Pour mémoire :
Agent économique hors taxe Taxe cumulative
l’échange marge de l’agent
cumulative
Achète le produit
Consommateur final
72,85
Ce sont les deux principaux freins de ce type de taxation qui a été abandonnée dans le cadre d’une
imposition généralisée.
Ce système cumulatif subsiste cependant dans certains cas par le jeu de l’existence de taxes indirectes
spécifiques, affectées à certains produits qui entrent dans la base de la TVA (produits pétroliers,
alcools…).
2) Taxes suspensives
Une autre solution a consisté à accorder à une partie du circuit économique une suspension de
l’imposition, puis à concentrer l’action fiscale au niveau d’un seul des agents de la chaine, par exemple au
dernier stade de la production siège d’entreprises en général bien structurées.
Achète le produit
Consommateur final
53,00
L’effet inflationniste (taxe calculée sur taxe) disparaît totalement, ainsi que l’effet discriminant concernant
la longueur de la chaine, constaté dans le système des taxes cumulatives.
Mais deux phénomènes nouveaux apparaissent, qui limitent l’aspect positif des correctifs obtenus par
cette nouvelle organisation de l’impôt :
- le rendement de la taxe est bien plus faible. Puisqu’elle se calcule ici sur la base constatée
lors du dernier stade de la production, la taxe n’intègre pas les marges postérieures
concernant la distribution. Elle est trois fois inférieure à la taxe cumulative dans la
configuration de l’exemple. Cet inconvénient peut certes se compenser par une hausse du
taux, mais là intervient l’aspect politique de l’impôt évoqué lors du module introductif, avec le
risque d’un plafond psychologique mettant en péril le consentement à l’impôt. Si pour éviter
cela on repousse la collecte au stade du dernier distributeur, la disposition de l’impôt par
l’état est fortement retardée dans le temps.
- Autre effet négatif du système suspensif : une seule entreprise de la chaine est chargée
d’assurer la collecte de l’ensemble de l’impôt sur le produit. En supposant que ce maillon se
révèle défaillant (cessation de paiement ou fraude très organisée), c’est la totalité de la
ressource fiscale apportée par le produit à l’état qui disparaît.
Il résulte cependant de l’étude que chacune des deux organisations présente un intérêt majeur : la
répartition du risque de perte fiscal dans le système cumulatif, l’équité économique et la limitation de
l’effet inflationniste dans le système suspensif.
Pour pallier les imperfections relevées ci-dessus le dernier stade l’évolution de l’impôt indirect a combiné
la collecte généralisée à tous les agents de la chaine accompagnée d’une possibilité de déduction par
chacun de la taxe acquittée en amont.
Reprenons l’analyse effectuée au niveau d’un unique produit avec les quatre agents de la chaine
économique retenue au début de l’analyse et modifions la en conséquence sans en changer les marges
brutes ni le taux fictif retenu pour l’exercice : 10 %.
1,00
Producteur matière 10,00 0,00 1,00 11,00 10,00
3,00
Producteur bien 30,00 (11-1+20) 1,00 2,00 33,00 20,00
Achète le produit
Consommateur final
55,00
Pour un produit taxé au taux de 10 %, le consommateur final ne supportera qu’une taxe égale à 10 % de
la valeur de mise à la consommation.
L’objectif recherché est atteint en permettant, par la déduction de la taxe payée en amont sur la taxe
collectée brute, d’affecter l’impôt à la seule valeur HT du produit :
- la collecte de la taxe nette due à l’état est répartie sur chacun des agents de la chaine
réduisant ainsi le risque de perte de rentrées fiscales tout en les accélérant,
- la valeur du produit mis à la consommation est inférieure à celui généré par la taxe
cumulative, avec un montant de taxe restant cependant largement supérieure à celui créé
dans le système suspensif pour un taux identique.
Achète le
Consommateur
produit 55,00
final
TTC
En réalité, chaque agent de la chaine de production et de distribution acquitte la taxe sur la base de la
transaction de vente qu’il effectue, mais retranche de ce montant le montant de la taxe établie en amont
qui est incluse dans l’acquisition de matière, de produit ou de service ayant contribué à cette vente.
Ainsi, le total des montants de la TVA nette acquittée à chaque étape (1,00 + 1,00 + 3,00) est égal au
montant de la TVA grevant la valeur ajoutée totale lors de la mise à la consommation finale (5,00).
Remarque :
La TVA est un impôt à paiement fractionné : la possibilité de la déduction en amont par l’entreprise repose donc sur
l’existence d’une taxe collectée en aval. Chaque fois que la liaison entre TVA déduite et TVA collectée ne sera pas
respectée ou sera quantitativement atténuée, l’entreprise se verra soumise à un certain nombre de mesures destinées
à corriger ce déséquilibre.
* par l’instauration du système des livraisons à soi-même lorsque l’entreprise retire un bien du circuit
commercial pour l’affecter à un autre usage que celui de la revente,
* par la mise en place des coefficients de déduction, lorsque l’entreprise affecte, même partiellement, un
bien ou un service à une activité exonérée n’ouvrant pas droit à déduction, ou à une activité située hors du champ
d’application de la TVA,
* et dans une certaine mesure, par le système de l’auto-liquidation de la TVA en matière d’acquisitions de
biens depuis l’espace communautaire.
En progressant dans l’étude du cours, il vous sera possible d’observer qu’une partie non négligeable des dispositions
fiscales qui y sont exposées font référence au respect de cette règle de base qui soutient le fonctionnement de cet
impôt.
Bien comprendre le principe des paiements fractionnés facilite l’assimilation d’une bonne partie du cours…
Bien évidemment, dans ses relations avec l’administration, chaque agent économique ne procède pas
vente par vente, ni même produit par produit, mais est amené à établir une déclaration globale.
a) Notion de période
Sur un laps de temps déterminé, l’entreprise totalisera :
- d’un mois
Section 2 ci dessous
Champ d’application
Chapitre 2 :
TVA collectée
Chapitre 4 :
TVA déductible -
conditions
Chapitre 4 :
TVA déductibles -
modalités
La déclaration CA3, la plus courante, avec laquelle il sera nécessaire de se familiariser au fil de la
formation, est accessible sur le site « impots.gouv.fr » en appelant « recherche de formulaire » (en haut
à droite), puis en définissant l’année et le N° de formulaire avant de lancer la recherche :
C’est en effet pour rappeler que l’obligation d’utiliser les télétransmissions de déclarations est aujourd’hui
généralisée comme l’exprime la mention figurant sur le site de l’administration fiscale :
http://www.impots.gouv.fr/portal/deploiement/p1/fichedescriptive_4387/fichedescriptive_4387.pdf
« …à compter du 1er octobre 2014, l’obligation de recourir aux télé procédures TVA est généralisée à l’ensemble des
entreprises soumises à un régime réel d’imposition (normal ou simplifié), sans condition de chiffre d’affaires »
Le chapitre 3 du module sera l’occasion de définir en détail sur les obligations déclaratives et le mode de
paiement par l’entreprise.
- la matière imposable,
- et la territorialité.
En matière de TVA, impôt indirect visant la dépense, les deux premières sont intimement liées et seront
donc traitées conjointement (A) avant d’aborder l’aspect territorialité (B).
Cette étude se déroulera à partir des textes légaux et de la doctrine administrative, en quatre étapes
successives.
A la lecture du texte ressortent trois éléments qualificatifs sur lesquels il est nécessaire d’apporter un
certain nombre de précisions.
Est considéré comme livraison d'un bien, le transfert du pouvoir de disposer d'un bien corporel
comme un propriétaire.
En effet, les opérations les concernant seront assimilées à des prestations de service.
Notamment pour limiter les cas de superposition des droits d’enregistrement et de la TVA en matière
immobilière, la seconde catégorie fera d’ailleurs l’objet d’un régime particulier de la TVA qui sera
examinée en détail dans le module 4.
Il s’agit suivant le texte, de celles entraînant le transfert du pouvoir de disposer du bien, c'est-à-dire du
transfert de propriété établi à partir de l’échange des consentements des contractants.
- l’apport en société,
- l’échange,
Les opérations autres que celles qui sont définies au II, notamment la cession ou la concession de biens
meubles incorporels, le fait de s'obliger à ne pas faire ou à tolérer un acte ou une situation, les opérations de façon,
les travaux immobiliers et l'exécution des obligations du fiduciaire, sont considérés comme des prestations de services
Dans ces prestations, peuvent être rangées parmi les plus courantes :
- les locations,
- les transports
- les opérations de cession ou de concession (analysé comme une cession transitoire) de biens
meubles incorporels, comme évoqué ci-dessus,
- les prestations exécutées par les membres des professions non commerciales,
- également suivant le CGI, « le fait de s'obliger à ne pas faire ou à tolérer un acte ou une
situation »
Une précision importante : la cession de logiciels créés spécifiquement, ou de logiciels standards mais
transmis par voie électronique, ou encore de droits sur les logiciels, sont des prestations de service.
EXEMPLE :
Acquisition d’un appareil électroménager avec frais d’installation. Doit-on considérer qu’il ne s’agit que d’une opération
unique, ou d’une livraison de bien + une prestation de service ?
L’analyse de certaines opérations qui présentent un caractère groupé doit donc amener un
questionnement logique en deux temps :
- S’agit-il d’une opération unique ? Si oui, quelle est l’opération principale ? Doit-elle être
qualifiée en tant que livraison de bien ou bien de prestation de service ?
La cour de justice de la communauté européenne (CJCE) dans un premier temps, puis le Conseil d’Etat
depuis 2010, ont été amenés à trancher ce type de problème. (Exemples des prestations accessoires à
une activité principale, ou de l’ensemble des frais d’obsèques ou encore de l’assurance liée à un contrat
de crédit bail etc.…)
- s’il existe des prestations accessoires par rapport à une prestation principale, ces prestations
accessoires représentent elles une fourniture indépendante ou bien sont elles la condition
nécessaire pour obtenir la prestation principale dans les meilleures conditions ?
- s’il existe une opération principale assortie de services complémentaires, la décision sera
fonction de l’importance de ces services complémentaires, mais également de leur dimension
par rapport au total, ainsi que du temps nécessaire à leur exécution.
Dans tout les cas, l’existence d’une facturation globale ou au contraire séparée, ne sera qu’un indice
supplémentaire mais en aucun cas une condition suffisante à la qualification de ou des opérations.
EXEMPLE :
Acquisition d’un matériel frigorifique par une entreprise de commercialisation de viande pour 6 000 €. La facture de
livraison est accompagnée de frais d’installation. Examinons deux hypothèses :
1- Ces frais d’installation ne couvrent que les mises en réseau, fixations aux murs, réglages d’horizontalité, mise en
fonctionnement et contrôles de température. Ils sont facturés 200 €. La durée d’installation est d’une demi-journée.
Dans cette hypothèse, ces petits travaux d’installation ne sont que la mise en fonctionnement classique du bien, tel
que le fournisseur le réalise pour chacun de ce type de biens livrés au profit de chaque client. Ils sont englobés à
l’acquisition du matériel frigorifique et cette opération unique resterait une livraison de bien (6 200 €), même si le
fournisseur établissait deux factures (Cas d’école…).
2- Ces frais concernent la mise aux normes de la chambre froide ancienne, et un certain nombre de travaux
immobiliers nécessaire au cas particulier pour encastrer le matériel. Ils sont facturés 1 500 € et le travail dure 3 jours.
Dans cette seconde hypothèse, la nature des travaux, leur durée et le montant facturé démontrent le caractère
différencié des deux opérations : même si le fournisseur établissait une facture unique (7 500 €), il y aurait de part et
d’autre une opération de livraison de bien (6 000 €) et une opération de prestation de service (1 500 €)
- elle peut être apportée sous forme d’un échange avec un autre bien, ou avec un service,
- elle ne doit pas nécessairement générer un bénéfice sous la réserve développée ci-dessous.
En effet, l’entrée dans le champ d’application de la taxe passe par l’établissement d’un « lien direct »
entre un prestataire de service et un client. En l’absence de lien direct, le produit reçu se situe hors du
champ d’application de la TVA.
Cette notion a été définie tant par la jurisprudence communautaire à partir de l’arrêt Apple and Pear
Développement Council (8 mars 1988 N°102/86), que par la jurisprudence du Conseil d’Etat. Elle a été
par la suite reprise par la doctrine qui a élargi la notion à la livraison de bien (BOI 10-10-10-20120912).
Cette jurisprudence a fixé deux conditions à remplir pour que l’existence d’un lien direct soit reconnue :
La doctrine administrative considère que cette condition est remplie dès lors
- qu’il y a un engagement formel du prestataire envers le client (celui qui finance la prestation),
de fournir une prestation précise,
- ou, lorsque cet engagement n’a pas été établi formellement, que l’action entreprise et que les
moyens mis en œuvre permettent de confirmer l’existence préalable de cet engagement,
même s’il n’a pas été expressément établi.
Exemples
- Comité réalisant pour une ville une étude, dans le cadre d’une convention et en contrepartie d’une rémunération
spécifique.
- A contrario : subvention versée par une ville et sa chambre de commerce, pour favoriser, en général, l’expansion
économique de la région.
Il n’est pas nécessaire que la contrepartie soit versée (totalement ou partiellement) par le bénéficiaire de
l’opération.
Exemples
Un organisme touristique situé dans un pays A, financé par un pays B pour fournir gratuitement des informations sur
ce pays B aux résidents du pays A : Aucune contrepartie individualisée, pas de lien direct
Un joueur d’accordéon sur la voie publique reçoit de la part des passants des sommes en espèce : pas de stipulation
de prix, pas de lien direct entre les sommes reçues et la prestation musicale elle-même.
Mais, il n’est pas nécessaire que l’opération soit bénéficiaire pour que le lien direct soit établi.
La limite n’est pas fixée de façon cardinale, mais lorsque le prix se révèle très inférieur aux conditions
du marché, l’opération sort du champ d’application de la TVA faute de lien direct.
Sont assujetties à la taxe sur la valeur ajoutée les personnes qui effectuent une des activités économiques
mentionnées au cinquième alinéa, de manière indépendante, quel que soit le statut juridique de ces personnes,
leur situation au regard des autres impôts et la forme ou la nature de leur intervention.
producteur, de
Les activités économiques visées au premier alinéa se définissent comme toutes les activités de
commerçant ou de prestataire de services, y compris les activités extractives, agricoles et celles des
professions libérales ou assimilées. Est notamment considérée comme activité économique une opération
comportant l'exploitation d'un bien meuble corporel ou incorporel en vue d'en retirer des recettes ayant un
caractère de permanence.
- activités extractives ;
- activités agricoles ;
- activités libérales.
Les activités civiles ne sont pas exclues du champ d’application de la TVA (locations d’immeubles
aménagés notamment), mais le régime des exonérations contribue à restreindre la portée de ce rappel.
A ce titre :
- un salarié se trouve en état de subordination par rapport à son employeur même si le lien qui
les unit n’est pas formellement établi sous la forme d’un contrat de travail. C’est le cas en
général, des personnes physiques dirigeantes de sociétés de capitaux, dont les rémunérations
sont d’ailleurs imposées dans la catégorie des traitements et salaires en ce qui concerne
l’impôt sur le revenu.
La jurisprudence européenne a tranché dans ce même sens dans une espèce concernant la cession d’un
immeuble exploité par un assujetti mais dont une partie avait été conservée pour son usage privé.
La fraction du prix correspondant à cette partie a été considérée comme hors du champ d’application de
la TVA.
A côté de ces opérations imposables par nature, la loi définit une série d’opérations qui sont désignées
spécifiquement. Les principales d’entre elles sont détaillées ci-dessous.
a) Livraisons à soi-même
La notion de livraison à soi-même (LASM), apparaissant à l’article 257, fait partie des points délicats de
l’enseignement de la TVA.
Elle peut être appréhendée sur le plan pratique à partir de deux exemples.
- Un bien fabriqué par l’entreprise est destiné normalement par elle à la revente. Ce bien est
finalement conservé, extrait du stock, et utilisé par l’entreprise elle-même. Ce peut être un bien
immobilisable ou non (Fabriquant automobile conservant un véhicule pour les déplacements du
personnel de l’entreprise, décoration en fleurs coupées du hall d’exposition pour un horticulteur.
- Un service, en principe objet de l’activité même de l’entreprise, n’est pas rendu au profit d’un
client mais au profit de l’entreprise elle-même (entreprise de prestations et fournitures électriques
effectuant le changement de toutes les sources d’éclairage au siège de l’entreprise).
Dans ces deux cas de figure, l’entreprise joue à la fois le rôle client (Obtention d’un véhicules, obtention
de fleurs, de travaux électriques) et celui du fournisseur envers elle-même (mise à sa propre disposition
des biens ou des services considérés).
Or le système d’une taxe à paiement fractionné permet la déduction de la taxe acquittée en amont, pour
un professionnel inclus dans une chaine économique.
Mais dans les deux exemples, s’il y a bien eu déduction de taxe en amont (achat véhicule et achat
matériel électrique), les deux opérations ne donnent pas lieu à facturation vers un client extérieur.
formalité ouvre donc un droit à déduction. Mais alors quel est donc l’intérêt de créer ce circuit
de facturation supplémentaire pour faire apparaître une TVA collectée destinée à être
immédiatement déduite ?
/ et une TVA déductible dite « initiale », égale à cette TVA collectée sur
laquelle il devient alors possible de faire appliquer les restrictions
légales en faisant apparaître une TVA déductible inférieure à la TVA
initiale. Cette correction ne serait pas possible sans l’existence de
cette construction juridique. La livraison à soi-même a donc pour
objectif d’assurer le respect de la neutralité de l’impôt en fonction des
diverses formes d’utilisation du bien ou du service considéré.
Le traitement de la livraison à soi-même diffère selon qu’il s’agisse de livraison de biens ou de prestations
de service :
- dans les deux cas, l’utilisation au profit de l’entreprise, ou au contraire au profit de tiers, en
modifie le traitement fiscal.
- Le tableau ci-dessous synthétise les diverses situations et permettra de s’y reporter pour
mieux comprendre les exemples qui seront développés à sa suite.
La taxation de la LASM était systématique jusqu’à la loi du 22/12/2014, bien que la neutralité de l’impôt
jouait très souvent, pour des raisons qui seront exposées dans l’étude ultérieure des conditions de
déduction de taxe (chapitre 3) en raison de deux particularités jouant pour les immobilisations :
- la déduction de la TVA grevant toute immobilisation est immédiate, mais soumise à des
conditions de durée de détention de ce bien au sein de l’entreprise ou d’un secteur de
l’entreprise. La mise en œuvre de régularisations de la taxe déduite est toujours possible par
la suite pendant un certain délai ;
- de plus, certains biens, parmi lesquels des biens immobilisables, sont visés par des exclusions
ou réduction du droit à de déduction.
Pour ces deux raisons, la taxation de la LASM a toujours présenté un intérêt fiscal dans tous les cas de
production de biens immobilisés.
Toutefois depuis le 01/01/2015, la LASM n’est obligatoire sur les biens immobilisés que si la déduction du bien n’est
pas affectée du coefficient de 100 %.
Le législateur a estimé que les éléments chiffrés nécessaires lors des régularisations de déduction futures sont
accessibles sans qu’il soit nécessaire d’établir une LASM.
S’agissant du secteur automobile, il est nécessaire de préciser auparavant que la TVA sur achat de véhicule neuf
destiné à être revendu par un vendeur automobile, qu’il soit fabriquant concessionnaire ou agent, est déductible quelle
que soit la nature du véhicule.
Au contraire, la TVA relative à l’acquisition d’un véhicule de tourisme, d’une moto ou d’un scooter, s’il est immobilisé,
est frappée d’interdiction de droit à déduction (Cf. chapitre 4, section 1, C-1).
Immobilisation chez un fabriquant LASM non taxable depuis le La neutralité de l’opération permet
automobile, d’un des véhicules 01/01/2015. d’éviter la création d’une LASM.
utilitaires de la marque dont il
assure la commercialisation, après L’entreprise aurait déduit cette taxe Mais retraitement futur possible si
retrait du stock. en totalité (Pas de limitation du le véhicule n’est pas conservé 5 ans
coefficient d’admission sur les à l’actif du bilan (Cf. Chapitre 3).
Valeur HT 30 000 €, taux 20 % véhicules utilitaires).
La notion de LASM, lorsqu’elle touche un bien qui est retiré du circuit commercial, mais utilisé
dans le cadre de l’activité professionnelle, ne concerne que les biens créés par l’entreprise elle-
même.
Mais il est possible que l’immobilisation soit consacrée à une activité ne relevant pas de l’activité
professionnelle de l’entreprise. Dans ce cas, le principe de la LASM est élargi aux biens acquis par
l’entreprise.
La création de la LASM, dans cette dernière hypothèse, dépend de l’existence d’une déduction
initiale de TVA.
Biens non affectés à l’activité de l’entreprise = biens créés ou acquis par l’entreprise :
Nous venons de voir que qu’en ce qui concerne les biens immobilisés, il existe une régularisation
future potentielle, fonction du temps de détention de l’immobilisation.
En matière de biens non immobilisable, cette mesure n’existe pas. Aussi la législation et la doctrine
ont-elles depuis longtemps réservé la taxation de la LASM dans les seuls cas où les règles de
déduction relatives au bien ou à la situation considérée entraineraient un réel intérêt : c'est-à-dire en
langage clair, chaque fois que la TVA collectée dans la LASM se montrerait supérieure à la déduction
possible en retour.
Si au contraire il est affecté à un usage autre que celui relatif à l’activité professionnel de
l’entreprise, la LASM sera imposable chaque fois qu’un droit à déduction aura été exercé en
amont, même si ce droit est partiel.
Au contraire, la LASM trouve sa place en matière de services, si le service est affecté à des besoins
autres que ceux de l’entreprise :
Toutefois, elles ne sont pas sans rapport avec les notions de LASM examinées précédemment.
Il s’agit en effet d’asseoir la TVA sur des biens que l’entreprise fait entrer sur le territoire national par
l’intermédiaire d’un fournisseur situé au-delà des frontières, donc en principe non assujetti à la TVA
française.
Nécessairement, la chaine économique aura à être alimentée en TVA comme cela aurait été le cas si un
agent économique français avait produit le bien en amont.
C’est donc l’entreprise elle-même qui jouera à la fois les rôles fournisseur/client :
à travers le mécanisme de l’acquisition intracommunautaire, pour les produits en arrivage de la
communauté européenne (article 256 bis du CGI),
par le biais de la TVA versée à la douane, pour les entrées en provenance d’autres pays (article
291 du CGI), et, depuis le 01/01/2015 par voie d’auto-liquidation dans certains cas (Module 4).
c) Mesures diverses
D’autres opérations imposables en vertu d’une disposition expresse de la loi existent.
- c’est aussi le cas des gains de course perçus par propriétaires de chevaux,
- c’est enfin celui des LASM d’immeubles du secteur social en dehors d’une activité
économique.
Livraisons intracommunautaires
Transports internationaux
Etablissements de santé
Transports sanitaires
Analyse de biologie médicale
Prothèses dentaires
Entraide agricole
Pêche
Réunions sportives
Jeux et paris
Pour être pragmatique, en termes d’examen, il ne vous est pas demandé de connaître par cœur et en
détail tous les cas d’exonération. Mais il est bon d’en connaître les grandes catégories pour se situer dans
l’énoncé d’un exercice ou d’un devoir.
b) Portée de la mesure
L’exonération permet de conserver l’opération visée en dehors de l’imposition qui devrait applicable
compte tenu des règles du champ d’application examinées ci-dessus.
En contrepartie, pour les entreprises employant des salariés, elles entreront dans le champ d’application de la taxe sur
les salaires.
Par ailleurs, le principe de la taxe à paiement fractionné englobe la déduction de la taxe acquittée en
amont de l’opération visée.
Le point est de savoir ce qu’il en est de cette déduction lorsque l’opération suivante est exonérée.
b1) Principe
L’exonération d’une opération conduit, en principe, à exclure du droit à déduction la TVA au cours des
opérations en amont, sur les éléments du prix de revient de l’entreprise.
Ceci replace le circuit dans la philosophie de la taxe cumulative : l’opérateur exonéré pour conserver sa
marge, s’efforcera d’intégrer dans le calcul de son prix client la TVA facturée en amont par ses propres
fournisseurs, puisqu’il ne peut pas la déduire.
b2) Exceptions
Un certain nombre d’exceptions a été incorporé au dispositif légal pour tempérer cette importante
restriction et permettre malgré tout une déduction de la taxe déduite en amont.
Elles touchent :
Livraisons intracommunautaires
Transports internationaux
Explications :
Ces cas particuliers dans lesquels la TVA déductible est maintenue alors qu’il n’y a pas de TVA collectée
intéressent donc :
le domaine des échanges internationaux, bien évidemment pour ne pas pénaliser les entreprises
susceptibles d’améliorer la balance commerciale du pays, en alourdissant leur prix de revient de
la TVA grevant en amont les éléments constitutifs du bien à sortir du territoire,
a) Principe
Lorsqu’elle est en droit d’exercer une option, une entreprise exonérée de TVA, ou également hors du
champ d’application de la TVA, se retrouve placée dans la situation d’un assujetti imposable :
- elle doit alors se plier à l’ensemble des obligations revenant à un redevable de droit,
- mais en contrepartie, devient apte à récupérer la taxe reçue en amont de ses fournisseurs et
offre en même temps à ses clients en parallèle avec la taxe qu’elle facture, la possibilité de
déduire cette taxe.
b) Opérations visées
L’option n’est ouverte qu’à une liste d’opération déterminée. Elle est strictement limitative. Il est possible
de classer les options suivant le groupe d’activité ou suivant le caractère définitif de l’option.
le secteur immobilier,
le secteur financier
le secteur primaire
Exploitants agricoles
le secteur public
Contrairement aux trois catégories précédentes, il ne s’agit pas dans ce dernier cas d’ouvrir l’option à un
agent économique assujetti mais exonéré de taxe, mais à une entité administrative normalement située
hors du champ d’application de la TVA.
au contraire, celles réservés à des activités courantes peuvent donner lieu à renonciation dans
des délais allant de 3 à 9 ans suivant les activités.
Exploitants agricoles
L’analyse du champ d’application de la TVA dans les quatre paragraphes précédents permet de construire
un schéma global :
a) Schéma de reflexion
Après ce survol du champ d’application, il est possible de dégager une logique de réflexion en deux
temps :
Si la réponse à la question est non, il n’y a pas de TVA. Pas de TVA collectée veut dire aussi
que si cette opération a nécessité en amont des acquisitions de biens ou de réalisations de
service qui eux ont été soumis à TVA, la chaîne déduction/imposition est rompue, ce qui
engendre des restrictions du droit à déduction détaillées dans le chapitre 4.
Exception :
Si la réponse est oui, l’opération se situe donc dans le champ d’application, mais une seconde
question est cependant nécessaire pour déterminer si cette opération est soumise ou non à
l’imposition à la TVA
Si la réponse est oui, la TVA s’appliquera à l’opération suivant les modalités que nous
examinerons au chapitre 2.
b) Diagramme représentatif
Franchise
TVA
Exonérations
s
LEGENDE :
Anthracite à gauche = Non assujetti. Pourtant, par exception, une option est possible pour
des organismes situés hors du champ d’application : collectivités publiques.
Des possibilités d’options existent, mais sont réduites, parfois temporaires, et strictement encadrées
(zones bleues depuis non assujettis (Collectivités publiques) ou depuis assujettis-exonérés).
c) Rappel de vocabulaire
La personne imposable en matière de TVA est appelée assujetti.
L'assujetti devra payer à l'État la différence entre la TVA collectée (qu'il a perçue lors de ses ventes) et la
TVA déductible (qu'il a payée sur ses achats). Cette différence s'appelle la TVA à décaisser (ou TVA due).
Parmi les assujettis on distingue les assujettis totaux et les assujettis partiels :
les assujettis totaux réalisent uniquement des opérations situées dans le champ d'application de
la TVA ;
les assujettis partiels réalisent à la fois des opérations dans le champ d'application de la TVA et
des opérations hors du champ d'application de la TVA (ex : gestion de participations financières).
Lorsqu'un assujetti réalise pour partie des opérations exonérées de TVA (ex : activités d'enseignement),
il est dit redevable partiel (c'est-à-dire assujetti effectuant opérations imposables + opérations
exonérées) alors que si toutes les activités réalisées sont effectivement soumises à la TVA il est redevable
total.
Le redevable s’entend bien entendu du redevable légal (celui encaisse la TVA et la reverse à l’État) car le
redevable réel est bel et bien le consommateur final qui s’appauvrit du montant de l’impôt réglé dans
l’acquisition du bien ou du service.
Après avoir défini les matières et les personnes assujetties, il est nécessaire d’apporter un minimum de
précisions concernant la zone géographique sur laquelle s’applique la TVA française, afin de compléter
l’étude du champ d’application. Toutefois, les règles de territorialités sont complexes et font l’objet de
sujets proposés régulièrement à tout niveau de contrôle ou d’examen.
Il a donc paru préférable d’asseoir d’abord la connaissance des règles de bases de la TVA (TVA collectée,
TVA déductible, TVA nette) avant de revenir dans le module 4 sur les aspects spécifiques de la
territorialité.
A ce stade de l’étude ne seront donc abordées que les notions de bases, nécessaires pour mieux
comprendre l’ensemble du dispositif.
Toute opération devra être analysée en fonction de ces trois ensembles pour déterminer si elle doit être
assujettie à la TVA française ou non en fonction d’un certain nombre de critères qui concernent d’une part
les livraisons de biens, et de l’autre les prestations de service.
a) Territoire « français »
Celui-ci se compose de la France continentale et de la Corse, y compris les iles du littoral et les eaux
territoriales (12 miles matins à partir des lignes de base, y compris l’espace aérien et le sous-sol),
La principauté de MONACO,
Le plateau continental (situé au-delà des eaux territoriales, en principe jusqu’à une profondeur de 200M)
La Guyane (DOM) et les TOM ne font pas donc partie du territoire français.
b) Territoire communautaire
L’union européenne regroupe 29 pays : Allemagne, Autriche, Belgique, Bulgarie, Chypre, Croatie,
Danemark, Espagne, Estonie, Finlande, Grèce, Hongrie, Irlande, Italie, Lettonie, Lituanie, Luxembourg,
Malte, Pays-Bas, Pologne, Portugal, Roumanie, Royaume Uni, Slovénie, Slovaquie, Suède, République
Tchèque, et la France telle que définie ci-dessus.
Quelques territoires sont exclus de cet ensemble et rejoignent donc le troisième groupe, comme les îles
anglo-normandes, les îles Canaries, ou le mont Athos, pour mémoire.
En dehors des pays comme l’Inde, la Russie ou les Etats Unis, en font notamment partie :
- les collectivités d’outre mer (anciennement TOM) ;
- la Guyane ;
- la principauté d’Andorre ;
a) En matière de biens
Un bien entrant en France depuis le territoire communautaire est une acquisition intracommunautaire.
Un bien sortant de la France vers la communauté européenne est une livraison intracommunautaire.
Un bien entrant en France depuis les pays tiers est une importation.
Un bien sortant de la France vers les pays tiers est une exportation.
Communauté
européenne
Acquisitions et livraisons
intracommunautaires
France
Importations et
exportations
Pays tiers
b) En matière de services
Au chapitre du vocabulaire, sur le plan international, une prestation de service met en présence
a) Echanges intracommunautaires
La déclaration mensuelle d’échange de biens (DEB), sert à la fois d’outil statistique de suivi des flux en
zone européenne, et de moyen de contrôle d’application des textes.
Elle est obligatoire au-delà de 460 000 € annuelle (année N-1) de livraisons intracommunautaires,
simplifiée en deçà.
En matière d’acquisitions, elle n’est obligatoire qu’au-delà de ce même seuil. Elle est déposée auprès du
service des douanes.
La déclaration mensuelle européenne des services (DES) concerne les entreprise exécutant des
prestations au profit de preneurs assujettis agissant en tant que tels, s’ils sont établis dans un autre pays
de l’union européenne pour lequel la taxe est auto-liquidée par ce preneur.
Les premiers sont alors identifiés par un numéro particulier attestant de leur situation par rapport à la
TVA.
le fait générateur et l’exigibilité, qui détermineront la période au cours de laquelle la base sera
déclarée
A) Définition
Lest articles 266 et 267 du CGI définissent la base imposable à partir de la notion de contrepartie reçue
en retour du bien livré ou du service rendu. Ils précisent également le sort d’un certain nombre de
valeurs accessoires, à inclure ou non dans l’ensemble qui sera soumis à imposition.
1) Notion de contrepartie
La base comprend toutes les sommes, valeurs, biens ou services reçus ou à recevoir en contrepartie de
l’opération, y compris les rémunérations sous toutes leurs formes, associées par un lien direct
(subventions répondant à ce critère)
et éventuellement la soulte versée destinée à équilibrer les valeurs consenties par les deux
parties (cas d’une acquisition de bien avec reprise d’un bien usagé, par exemple).
Par ailleurs, lorsque le prix est acquitté moyennant une carte de crédit, les frais retenus par l’organisme
bancaire ne sont pas à retrancher de la base d’imposition. Il en est de même lorsque la transaction est
réalisée avec un crédit gratuit d’accompagnement dont les frais sont supportés par le cédant.
2) Notion de temps
Il importe peu, dans la détermination de la base d’imposition, que la contrepartie soit échelonnée avant
ou après la réalisation de la transaction, qu’il s’agisse de livraisons de bien ou de prestations de service.
Ces particularités seront prises en compte dans la date d’exigibilité, mais non dans la base elle-même.
1) Frais divers
Service en majoration de Oui si la majoration est obligatoire Si ne s’agit que d’un pourboire librement
prix (restauration, hôtellerie…) consenti et versé spontanément
Frais de commission ou de
Oui en règle générale
courtage
2) Frais financiers
Ils sont en principe compris dans la base d’imposition, mais deux exceptions sont à signaler :
intérêts facturés au client en contrepartie de l’octroi de délais de paiements postérieurs au fait
générateur. Il s’agit dans ce cas d’une opération de crédit, donc exonérée.
intérêts moratoires, c'est-à-dire établis en contrepartie d’un préjudice supporté, ont un caractère
indemnitaire et ne sont pas à comprendre dans la base imposable.
C) Réductions de prix
1) Conditions
Elles sont à déduire de la base d’imposition. Leur dénomination n’a pas d’importance (escompte,
ristournes, remise rabais…) sous deux conditions cumulatives :
le total de la réduction de prix doit bénéficier à l’acheteur du bien ou au bénéficiaire de la
prestation. Si elles sont versées par des intermédiaires, il est nécessaire de conserver le détail
des sommes bénéficiant à chaque client.
Ces réductions en doivent pas être la contrepartie d’une prestation quelle qu’elle soit.
2) Modalités
par émission d’une facture rectificative postérieure (facture rectificative ou émission d’un avoir)
corrigeant à la baisse les données initiales. Dans ce cas, le document complémentaire entrainera
aussi bien baisse de la TVA collectée chez le fournisseur que baisse de la TVA déductible chez le
client.
D) Impôts
1) TVA
La TVA doit être exclue de la base d’imposition, les taux s’appliqueront à des bases hors taxe (HT).
Les autres impôts sont eux inclus dans la base d’imposition. C’est le cas notamment pour :
les droits indirects frappant certains produits (alcools par exemple),
les redevances au profit des gestionnaires des services des eaux et d’assainissement.
E) Débours
1) Définition
Les débours sont des sommes avancées dans l’intérêt et pour le compte d’autrui. Ces sommes peuvent
avoir une origine judiciaire ou contractuelle.
S’agissant d’une dépense engagée au profit d’un « mandant » par un « mandataire », le débours suppose
en principe une refacturation postérieure et précise de ces frais avancés. Cette opération peut être
considérée comme une opération neutre et sortir de la base de la TVA si quatre conditions sont réunies.
Toutefois ils doivent être soigneusement distingués des refacturations de frais qui sont imposables en
principe.
La qualification de débours non incorporable dans la base de la TVA repose sur quatre conditions
simultanées :
le débours doit être engagé au nom d’un mandat préalable et explicite : dans certains cas, le
caractère patent d’un mandat tacite peut être reconnu ;
le mandataire doit rendre compte à son mandant de l’engagement et du montant exact des
dépenses ;
F) Règles d’arrondissement
Les règles d’arrondissement à l’euro s’appliquent à l’ensemble des impôts. En ce qui concerne les bases,
elles sont également arrondies à l’euro le plus proche.
L’exigibilité fixe la date à partir de laquelle le Trésor fera valoir ses droits auprès du redevable.
Ces deux dates peuvent coïncider ou non, mais leur rôle est différent :
la date du fait générateur permet de déterminer le régime d’imposition auquel se référer en cas
de changement de législation ;
la date de l’exigibilité détermine la période déclarative au titre de laquelle l’opération devra être
déclarée en TVA collectée, par le vendeur ou le prestataire, et présentée en TVA récupérable par
le client.
Les principaux cas sont regroupés dans le tableau ci-dessous, puis donneront lieu à explications
complémentaires dans le corps de la section.
A) Livraisons de biens
1) Principe
L’exigibilité n’est donc ni avancée en cas d’acomptes perçus antérieurement à cette date, ni retardée
lorsque le solde du prix est versé postérieurement à cette date même si ces acomptes ou soldes sont
formalisés par une facture.
Mais lorsque la vente est réalisée sous forme conditionnelle, la nature de la condition influe sur la date de
la réalisation de la vente et donc du fait générateur et de l’exigibilité.
La société BATIRENOV est en cours d’obtention d’un important contrat avec un promoteur. Elle achète le 1er juin un
tractopelle d’une valeur de 65 000 € HT auprès de la SARL BULDOZ son fournisseur habituel de matériel sous condition
résolutoire d’obtention de la confirmation du contrat sous 90 jours. BULDOZ, relevant du régime mensuel de la TVA
collecte la TVA sur ces 65 000 € au titre du mois de juin.
Le contrat initial n’est finalement pas conclu. La vente est résiliée le 31 août puisque c’est à cette date qu’est
intervenue la condition résolutoire. La SARL BULDOZ, au titre du mois d’août, récupèrera la taxe correspondant à celle
qui avait été imposée en juin, ligne 21 de la déclaration CA3 :« Autre TVA à déduire, dont régularisations sur la TVA
collectée ».
2) Cas particuliers
Cependant le régime décrit ci-dessous n’intéresse que les biens meubles corporels.
une promesse unilatérale de vente (livraison de bien) par laquelle le propriétaire s’engage à céder
le bien à l’issue d’un délai contractuel.
Malgré cette différenciation, la TVA est exigible dès la remise du bien et non pas seulement au moment
du transfert de propriété.
La société LOCMAT, soumise au régime déclaratif suivant le régime mensuel, facture et livre le 02/01/N un engin de
chantier neuf sous régime de la location vente. Le contrat stipule une période de location couvrant les mois de janvier
à mai, pour une valeur HT de 5 000 €, et un transfert de propriété à l’issue de cette période pour une valeur de
40 000 €.
L’exigibilité de la TVA intervient au 02/01/N. Donc au titre du mois de janvier N, la société doit déclarer une base
égale à :
(6 * 5 000 €) + 40 000€ = 70 000 €
Ces biens donnent lieu à des décomptes ou à des encaissements successifs. Fait générateur et exigibilité
se situent au moment de la fin de chaque période à laquelle le décompte ou l’encaissement se rapporte.
1) Principe
L’exigibilité intervient à chaque fin de période, ou suivant les modalités du débit si option
exercée. (et dès les encaissements d’acompte ou du prix de la prestation s’ils précèdent la
facturation. Ces encaissements doivent faire l’objet de facturation sur laquelle le montant HT doit
être apparent.
Quelle que soit la dénomination indiquée sur la facture (avance, acompte, solde etc..) et quel que soit le
libellé justifiant l’appel de fonds (achat de fournitures, emploi de sous-traitants, déplacements…) à la
condition que le document se réfère expressément à la prestation considérée.
La société LOCMAT, soumise au régime déclaratif suivant le régime mensuel, signe le 02/01/N puis exécute pour le
client A un contrat de révision de son matériel pour un montant global de 2 500 € HT (taux normal de TVA : 20 %).
Un acompte de 1 200 € est touché lors de la signature du contrat, un second acompte de 1 200 € intervient courant
février, et le solde est versé lors de l’achèvement de la prestation le 15/03/N
La TVA correspondant à l’opération s’élève à 2 500 € HT * 20 % = 500€. La déclaration de cette TVA doit s’exécuter
en trois temps en fonction de la règle d’exigibilité :
Au titre du mois de janvier lors du premier acompte : 1 200 € * 100 /120 = 1 000€ HT * 20 % = 200 €
Au titre du mois de février lors du second acompte : 1 200 € * 100 /120 = 1 000€ HT * 20 % = 200 €
Au titre du mois de mars lors du versement du solde : 2 500 HT - 2 000 HT = 500 HT * 20 % = 100 €
Chez le client, à noter que le droit à déduction suit l’exigibilité chez le vendeur ou le prestataire
b) Notion d’encaissement
Si le chèque se révèle sans provision, l’encaissement n’est donc pas réalisé et la régularisation sera
effectuée par l’entreprise (ligne 21 de la déclaration CA3 pour les entreprises soumises au régime du réel
normal, par exemple)
Quelque soit la solution retenue par le prestataire, l’exigibilité n’interviendra qu’à la date d’échéance et
portera sur le nominal de l’effet et non sur le net perçu.
La société LOCMAT, soumise au régime déclaratif suivant le régime mensuel, signe le 02/01/N puis exécute pour le
client A un contrat de révision de son matériel pour un montant global de 2 500 € HT (taux normal de TVA : 20 %
égale à 500 €). Les travaux sont exécutés entre le 3/01 et le 15/03/N. Le règlement est effectué par une traite de
3 000 € à 60 jours signée le jouir du contrat.
La société LOCMAT escompte la traite auprès de sa banque et en obtient le 12/01/N un virement de 2 920 €.
Même si le prestataire mobilise sa traite, l’encaissement est réputé intervenir à l’échéance de la traite soit le 03/03/N
Au cas où la traite ne serait pas honorée, l’exigibilité serait repoussée jusqu’à la date réelle de règlement.
b4) Affacturage
Dans cette situation, le prestataire transmet la créance qu’il possède sur son client, à un tiers (factor,
établissement de crédit) qui assure sa gestion et son recouvrement en contrepartie d’une rémunération
sur le montant de la créance.
L’exigibilité intervient au moment où débiteur s’acquitte de sa dette envers le factor, qui doit alerter le
prestataire pour qu’il en tire les conséquences sur sa déclaration de TVA.
La société LOCMAT, soumise au régime déclaratif suivant le régime mensuel, signe le 02/01/N puis exécute pour le
client A un contrat de révision de son matériel pour un montant global de 2 500 € HT (taux normal de TVA : 20 %
égale à 500 €). Les travaux sont exécutés entre le 3/1 et le 30/03/N. Le suivi du règlement est confié à la société F,
factor.
La société F reçoit un virement du client de 1 800 € le 8 février. Elle communique cette information à la société
LOCMAT.
Le 15 mars, elle relance le client qui ne s’est pas acquitté du solde. Celui-ci leur verse le solde le 3 avril. La société F
n’informe la société LOCMAT que le 7 mai.
Enfin, la société F verse à LOCMAT le résultat de l’opération après déduction des frais prévus au contrat, soit 2 790 €.
LOCMAT déclarera
=> au titre du mois de février : 1 800 * 100/120 =1 500 HT * 20 % = 300 €
=> au titre du mois d’avril : 1 200 * 100/120 = 1 000 HT * 20 % = 200 € (déclaration d’avril déposée fin mai)
A noter que les montants déclarés ne se limitent pas au résultat net de l’opération, déduction faite des frais du factor.
(Cette situation est légèrement différente de celle de la cession DAILLY dans laquelle le prestataire
continue de suivre directement le recouvrement de la créance de son client.)
a) Bénéficiaires de l’option
Cette option s’adresse :
à tous les redevables soumis aux règles d’exigibilité selon l’encaissement (y compris les
prestataires de travaux immobiliers),
aux redevables effectuant des livraisons de biens meubles corporels donnant lieu à établissement
de décomptes ou à encaissements successifs (électricité, gaz, chaleur, froid…).
La société LOCMAT, soumise au régime déclaratif suivant le régime mensuel, signe le 02/01/N puis exécute pour le
client A un contrat de révision de son matériel pour un montant global de 2 500 € HT (taux normal de TVA : 20 %).
Un acompte de 1 200 € est touché lors de la signature du contrat, un second acompte de 1 200 € intervient courant
février, et le solde est versé 15 jours l’achèvement de la prestation le 15/03/N.
La déclaration de cette TVA doit s’exécuter en principe à la date de facturation compte tenu de l’option exercée pour
l’exigibilité selon les débits, sauf si cela entraine retard de l’exigibilité initiale.
Au titre de février :
=> en raison du second acompte : 1 200 € * 100 /120 = 1 000 € HT * 20 % = 200 €
b) Conséquences de l’option
Mais cette règle ne doit pas retarder l’exigibilité de la taxe telle qu’elle résulterait en droit commun.
L’avantage retiré de l’option ne concerne donc pas la trésorerie de l’entreprise, notamment si une partie
du prix est acquitté après la facture.
L’enjeu réside dans la simplicité de sa gestion administrative notamment lorsqu’elle exécute en même
temps des livraisons de bien accompagnées de prestations de service.
L’option est indiquée sur les factures pour informer les clients de l’existence de l’option.
C'est-à-dire que dès la facturation, il est en droit de porter la déduction sur sa déclaration, alors même
que le solde du règlement serait postérieur.
c) Modalités de l’option
La formalisation de l’option consiste en l’envoi d’un courrier simple au SIE dont dépend l’entreprise. Elle
s’applique aux opérations réalisées à partir du premier jour du mois suivant la demande.
L’option est globale et concerne donc l’ensemble des opérations de l’entreprise ayant effectué cette
démarche.
L’option n’est pas définitive. La renonciation doit être formulée dans les mêmes conditions que l’option
elle-même. Ses conséquences interviennent à partir du 1er jour du mois suivant la demande.
a) Bénéficiaires de l’option
Classés dans les prestations de service, les travaux immobiliers relèvent en principe de l’exigibilité selon
l’encaissement.
Ils peuvent exercer une option en faveur de l’exigibilité selon les débits. Ils peuvent également bénéficier
de l’option selon la livraison qui leur est propre lorsqu’ils réalisent dans le cadre d’un marché
unique des livraisons de bien (biens meubles) incorporés à un ouvrage immobilier par
prestation d’installation.
Option non ouverte à la livraison d’immeubles destinés à l’habitation (pour les ¾ au moins de leur
superficie), ni aux prestataires artisans relevant du régime déclaratif du réel simplifié (RSI)
b) Conséquences de l’option
La livraison des travaux se situe lors de la remise de l’ouvrage au maître d’ouvrage (client) par le maître
d’œuvre (prestataire). Elle est considérée comme intervenant lors :
de la réception des travaux même si celle-ci est provisoire,
de l’utilisation réelle de l’ouvrage s’il elle est antérieure à la réception (occupation effective.
c) Modalités de l’option
La déclaration d’engagement de paiement selon la livraison et concerne tous les marchés définis au « a »
ci-dessus et conclus postérieurement à cette demande, doit être adressée au SIE compétent.
L’engagement est mentionné sur les contrats, sur les mémoires et sur les factures.
La renonciation à cette option prend effet à la date de la déclaration et entraîne le retour à l’exigibilité de
droit commun pour les marchés en cours.
1) Dimension du problème
Qu’arrive-t-il lorsqu’une opération se révèle définitivement impayée, ou qu’elle est résiliée ou encore
annulée ?
Si cette opération relève de l’exigibilité sur l’encaissement, le cas ne prête généralement pas à
conséquence : en effet, la TVA se collectant au fur et à mesure de l’encaissement, l’entreprise ne peut
avoir déclaré une TVA qui ne corresponde pas à un flux financier en sa faveur (sauf cas de chèques
bancaires rejetés par la banque par exemple).
Il en va autrement des autres cas d’exigibilité : qu’ils s’appuient sur la livraison du bien ou sur le débit, ils
génèrent une TVA collectée qui peut parfaitement précéder le règlement. Il peut y avoir impayé partiel
(solde) ou même total (absence d’acomptes) de l’opération qui finalement n’est pas rémunérée au niveau
où elle a été déclarée.
2) Modalités de récupération
Le fournisseur de bien ou le prestataire de service doit établir une facture dupliquée et annoté de la
mention « facture demeurée impayée pour un montant HT de… et TVA… :
- qu’il adresse au client (afin d’asseoir la régularisation des droits à déduction que celui-ci a
pratiqué) ;
Il récupère la taxe initialement déclarée sur la première déclaration de TVA postérieure (ligne 21).
La restitution doit toutefois être pratiquée avant le 31/12 de la deuxième année suivant la constatation
de l’impayé ou de l’annulation.
La société LOCMAT, soumise au régime déclaratif suivant le régime mensuel, facture et livre le 02/01/N un engin de
chantier neuf pour 70 000 € HT
L’exigibilité de la TVA intervient au 02/01/N (livraison du bien). Donc au titre du mois de janvier N, la société doit
déclarer une base égale à :
70 000 €, soit 14 000 € de TVA
Le 25/02/N, le contrat est résilié. Le bien est rendu à la société LOCMAT. Toutefois la valeur totale de l’opération a été
déclarée au titre du mois de janvier en fonction de l’exigibilité lié à la livraison du bien.
D’autres taux existent qui concernent certaines opérations, notamment réalisées dans certains territoires.
L’examen en sera effectué par catégorie de taux.
Avant d’examiner les différents cas, une précision s’impose quant au calcul de l’impôt.
• le prix HT correspondant à un prix TTC de 600 € est égal à 600 * 0,8333 = 500 € arrondi.
Il en résulte, pour les principaux taux (employés en France métropolitaine) le tableau suivant :
COEFFICIENT
TAUX de TVA de
CONVERSION
20 % 0,833
10 % 0,909
5,5 % 0,947
2,1 % 0,979
Sauf texte légal particulier, l’ensemble de l’activité imposable à la TVA ressort du taux normal dont la
définition est ainsi réalisée a contrario.
Les précisions ci-dessous ne concerneront donc que la définition des biens ou services visés par un taux
spécifique. Ils sont présentés dans l’ordre croissant des taux.
Les opérations sur les produits visées par les taux particuliers sont :
achat, importation, acquisition intracommunautaire,
ventes, livraisons,
1) Biens
Les médicaments pris en charge par la sécurité sociale, les produits sanguins d’origine humaine tels que
le plasma(le sang lui-même étant exonéré).
2) Prestations
1) Biens
2) Prestations
Les travaux améliorant la qualité énergétique des logements (logements achevés depuis plus de 2 ans,
taux applicable sur le matériel et sur la main d’œuvre générée par sa pose).
Les prestations fournies dans les maisons de retraite ou d’accueil des handicapés ainsi que dans certains
centres d’accueil d’urgence.
Les billets de spectacles vivants et depuis le 01/01/2014 du cinéma, au-delà des 140 premières
représentations.
C) Taux intermédiaire de 10 %
1) Biens
Le bois de chauffage.
2) Prestations
- les travaux réalisés dans les locaux d’habitation : habitation de plus de 2 ans, taux applicable
sur main d’œuvre et sur certains équipements (sanitaire, électricité, sécurité, éclairage fournis ;
équipement mobilier non désassemblable).
- les services d’aide à la personne (autres que ceux visés par les taux ci-dessus).
- les commissions, courtages, et façons sur produits taxés eux-mêmes au taux intermédiaire.
- les cessions de droits sur livres, œuvres cinématographiques, auteurs des œuvres de l’esprit, et
artistes interprètes.
La TVA fait partie de la catégorie des impôts auto-liquidés. Parmi ces impôts, elle entre dans le groupe
des impôts dont le paiement accompagne le dépôt déclaratif.
Il existe deux principaux régimes déclaratifs en TVA, réel normal et réel simplifié. Avant d’aborder leur
présentation respective, une première section sera consacrée aux règles communes à tout redevable,
puis au cas particulier des très petites entreprises bénéficiant d’une franchise en base.
A) Identification
La déclaration d’existence n’est pas à proprement parler une obligation liée à la TVA, mais concerne tous
les usagers professionnels afin qu’ils soient répertoriés dans les bases de données du service des impôts
des professionnels dont ils dépendent.
a) Circuit d’identification
L’entreprise effectue sa création auprès du centre de formalité des entreprises (CFE) dont dépend
l’activité (chambre de commerce, d’agriculture ou des métiers, Urssaf etc.…).
Le centre transmet l’information par voie dématérialisée à l’INSEE qui attribue un numéro d’identification
et le communique au SIE.
Celui-ci reçoit en parallèle du CFE les éléments contenus dans le dossier de création (adresses, options
etc.…).
CFE INSEE
SIE
b) Numéro SIRET
Le numéro attribué par l’INSEE est appelé N° SIRET, et comporte deux éléments :
le SIREN, code à neuf chiffres identifiant l’entreprise jusqu’à sa disparition,
le code NIC à cinq chiffres, servant à localiser l’établissement. (Une entreprise peut avoir
plusieurs établissements, qui auront tous la même racine SIREN, mais des codes NIC différents)
Le numéro d’identification à la TVA est lui une qualification spécifique à la TVA. Il Est utilisé pour les
échanges intracommunautaires.
Il se compose du code SIREN, précédé d’un code à deux lettres pour qui définit le pays (FR pour France),
et d’une clé de contrôle informatique.
Il est pré-imprimé sur les déclarations de TVA, ou peut être demandé par l’entreprise au SIE dont elle
dépend.
1) Obligations générales
Toute entreprise tient une comptabilité permettant de justifier le détail des opérations effectuées.
Ces documents, ainsi que les pièces justificatives qui l’appuient, sont conservées pendant 6 ans après la
dernière écriture des livres comptables, afin de répondre aux contraintes du droit de communication qui
incombe à l’entreprise.
Certaines activités relevant par exemple des bénéfices non commerciaux, ou bénéficiant du régime
MICRO en matière de bénéfice industriel et commerciaux, bénéficient de mesures de simplification leur
permettant de ne tenir suivant les cas, qu’un livre de recettes ou un journal d’achats.
- le détail des montants HT, TVA et références des clients pour chaque facture émise ;
- le détail des montants HT, TVA et adresse des fournisseurs des biens ou services acquis.
Il est précisé que les ventes au comptant peuvent être globalisées par jour si leur montant unitaire ne
dépasse pas 76€ (76€ par vente, et non par article compris dans une vente).
Dans certains commerces de détail, comportant une majorité de vents au comptant à des particuliers,
sans émission de facture, cette obligation a pu créer des difficultés. Le système des codes barres a
supprimé cette difficulté dans la plupart des cas.
Cependant, l’administration avait mis en place trois méthodes de ventilation qu’elle propose toujours en
cas de besoin après déclaration d’utilisation par l’entreprise :
Dans les trois cas, il s’agit de répartir le chiffre d’affaires qui n’est connu que toutes taxes comprises, en
proportion des achats eux-mêmes valorisés de trois façons.
Cette méthode n’est utilisable que si les marges des différentes catégories de produits sont égales ou très
voisines pour le moins (pas plus de 10 points d’écart).
Ces outils de répartition ne sont plus guère utilisés aujourd’hui avec l’évolution des caisses électroniques.
C) Présentation de factures
1) Mentions obligatoires
La TVA dont le redevable peut obtenir la déduction doit être mentionnée sur une facture.
Cette facture répond à des impératifs légaux précis concernant des mentions obligatoires à porter sur le
document pour que la facture soit reconnue comme régulièrement émise :
le nom complet et l’adresse du fournisseur et celui du client (sauf reçus autoroutes ou automates
ainsi que factures de restauration ne dépassant pas 150 €) ;
la date de la facture ;
les quantités par produit ainsi que le prix hors taxe (sauf factures d’acompte) ;
le montant de la taxe avec en cas de taux multiples, la récapitulation par bases et taux.
Les mentions d’option pour les débits (prestataires en général) ou option pour la livraison (travaux immobiliers) ne
sont pas obligatoires, mais conseillées. Attention, elles engagent l’entreprise lorsqu’elles sont apposées à tort.
d’autre part, cette même TVA ne peut être déduite par le client.
A réception de ce document, le client doit régulariser la taxe déduite à tort. De son côté, le fournisseur
récupère la taxe irrégulièrement facturée… et déclarée.
D) Dépôt de déclarations
1) Lieu de déclaration
La déclaration est souscrite auprès du SIE dont dépend la déclaration de bénéfice de l’entreprise.
Quelque soit la taille de l’entreprise, la déclaration (régime réel normal ou régime RSI) doit être
télétransmise et accompagnée d’un télépaiement associé depuis le 1er octobre 2014.
Après création de l’espace, un courrier du SIE confirmera son activation. Les fonctions à mettre en œuvre
seront alors :
déclarer la TVA ;
payer la TVA.
Le non respect de cette obligation est sanctionné par une majoration de 0,2 % des droits dus sur la
déclaration concernée, avec minimum de 60 €.
Nombreuses en matière de régimes de bénéfice, elles se résument en ce qui concerne la TVA à une seule
disposition : la franchise en base (article 293B du CGI).
Le régime est simple : la taxe collectée n’est pas imposée et les déductions ne sont pas pratiquées
Elle concerne aussi bien les entreprises individuelles que les sociétés si elles sont établies en France.
A) Règle générale
1) Limites
La franchise en base s’applique pour une année civile donnée aux entreprises individuelles ou aux
sociétés dont le chiffre d’affaire de l’année précédente ne dépasse pas :
En cas d’activité mixte, il est nécessaire d’une part que le total du CA HT ne dépasse pas 82 200 €, et
que le total du CA HT des prestations ne dépasse pas 32 900 €.
Si le chiffre d’affaires concerné a été soumis à la TVA, il convient ne n’en retenir que la partie HT pour le calcul des
limites. Si au contraire, il n’a pas été grevé de TVA, on le retient pour son intégralité.
Lorsque, en cours d’année le CA dépasse les limites ci-dessus pour la première fois, l’entreprise peut
néanmoins conserver le bénéfice du régime pour cette première année de dépassement, si le CA HT ne
franchit pas les montants suivants :
Activité
Ventes de marchandises (à
emporter ou consommer sur Prestations de service
place) et fourniture de logement
Limite pour les années
En cas d’activités mixtes, les règles décrites précédemment s’appliquent : double condition d’un chiffre
d’affaires global ne dépassant pas la première limite, et chiffre d’affaires des prestations ne dépassant
pas la seconde.
Une entreprise nouvelle peut s’établir de droit sous le régime de la franchise en base, mais la situation de
l’année suivant celle de sa création devra être examinée en application de la règle prorata temporis sur
l’année de création.
Enfin, une entreprise dont le chiffre d’affaires s’abaisse au dessous des limites, bénéficie du régime de la
franchise à partir du 1er janvier de l’année suivante, sauf option de sa part.
Une entreprise peut opter pour un des deux régimes réels dans les conditions suivantes :
option expresse auprès du SIE, pour l’année en cours et l’année suivante,
L’option prend effet au premier jour du mois au cours duquel elle est exprimée.
A noter qu’en cas d’option, le régime de bénéfice MICRO est exclu pour l’entreprise qui relèvera donc en ce qui
concerne la définition des bénéfices :
- du régime de la déclaration contrôlée pour une activité BNC ;
- du régime simplifié ou réel, suivant l’option TVA retenue, s’il s’agit d’une activité BIC.
B) Exceptions
La limite concernant les avocats, les auteurs et les artistes interprètes (assimilés prestataires de
services) est portée de 32 900 € à 42 600 € HT.
les redevables redressés sous certaines procédures (opérations occultes, flagrance fiscale).
A) Période déclarative
a) Principe d’annualité
Contrairement au régime du réel normal, l’obligation déclarative se résume à une seule déclaration
(3517-CA-12E) pour une année civile. Elle est déposée au plus tard le 2 ème jour ouvré suivant le 1er mai
N+1.
Cependant ce système tel quel entraînerait un retard important de la collecte de la taxe, et un risque
certain provenant du fait que l’entreprise collecte la TVA auprès de ses clients pendant une année pleine
sans la reverser au Trésor.
Aussi un système d’acompte a été mis en place pour échelonner les rentrées fiscales.
b) Règlements d’acomptes
La TVA nette de l’année antérieure + La TVA déduite sur immobilisation (s’il y a lieu)
Si ce total est inférieur à 1 000 €, l’entreprise est dispensée du versement des d’acomptes
Les acomptes d’avril, juillet et octobre sont égaux à 25 % de ce résultat, l’acompte de décembre à 20 %.
Une entreprise nouvelle, ne disposant donc pas de référence, doit calculer elle-même ses acomptes, de
façon à ce qu’ils ne soient pas inférieurs à 80 % de l’impôt du pour le trimestre.
La TVA nette de l’année antérieure + La TVA déduite sur immobilisation (s’il y a lieu)
Si ce total est inférieur à 1 000 €, l’entreprise est dispensée du versement des d’acomptes
b21) Principe
Les acomptes peuvent être modifiés à la hausse ou à la baisse si l’évolution du chiffre d’affaires de
l’entreprise le nécessite (écart minimum = 10 %). De même si l’entreprise estime que les acomptes déjà
versés couvrent la totalité de la TVA nette de l’année, elle peut, sous sa propre responsabilité, suspendre
les versements des acomptes suivants. Dans les deux cas, la décision est formalisée par l’entreprise
auprès du SIE.
Le régime demeure globalement identique, mais les entreprises clôturant leur exercice comptable en
cours d’année sont depuis 2011 tenue de déposer leur déclaration CA-12E dans les 3 mois de la date de
clôture.
Mais l’acompte d’octobre N qui suit immédiatement le dépôt de la déclaration, est toujours calculé sur la
base de l’exercice antérieur.
C’est à partir des chiffres de cette déclaration (TVA nette + TVA sur immobilisation) que sera déterminé
le montant du premier acompte suivant, soit décembre au cas particulier (40 %).
B) Entreprises concernées
1) Limites
a) Règles générales
Il s’agit des entreprises dont le chiffre d’affaire ne dépasse pas :
Ventes de marchandises (à
Activité : Prestations de service et
emporter ou consommer sur
Limite pour les années : assimilés
place) et fourniture de logement
En cas d’activité mixte, il est nécessaire d’une part que le total du CA HT ne dépasse pas la limite
réservée aux ventes et que le total du CA HT des prestations ne dépasse pas celle réservée aux services.
Attention attirée : quelque soit la date de clôture de l’exercice comptable, la référence au chiffre d’affaires limite se
reporte au résultat de l’année civile, à différencier donc des règles de date de dépôt de déclaration.
A partir du 01/01/2015, la limite de CA (N-1) est doublée d’une limite de TVA nette (N-1 également)
b) Exclusions
Sont exclues du bénéfice du régime :
les activités occasionnelles,
les associations à but non lucratifs pour leurs opérations éventuellement taxables,
les entreprises redressées suivant certaines procédure (activités occultes, flagrance fiscale) ou
ayant émis ou reçu des factures fictive de complaisance.
2) Franchissement de limites
Si le chiffre d’affaires de l’année civile précédente dépasse ces limites, l’entreprise relève du régime réel
d’imposition depuis le 1er janvier de l’année. Ceci implique la production d’une déclaration CA3
rectificative comportant :
d’une part la récapitulation de toutes les opérations réalisées et déductions effectuées depuis le
début de l’année,
et d’autre part la reprise en déduction des acomptes exigibles au cours de cette même période.
Une option peut être exercée pour le régime réel normal de TVA.
Elle est valable pour deux ans (y compris l’année de l’option) et tacitement reconduite.
Elle est automatiquement reconduite pour deux ans si un remboursement de crédit de TVA est obtenu.
Il s’applique de plein droit à toute entreprise qui ne répond pas aux critères de chiffre d’affaires du RSI
ou de la franchise, ou encore qui sont exclus de ces régimes.
Il s’applique également aux entreprises qui ont exercé leur option en sa faveur.
A) Régime général
1) Nature de la déclaration
Elle est établie dans le mois qui suit la période couverte, suivant un calendrier s’échelonnant entre le 15
et le 24 du mois.
La période visée est le mois, sauf si l’impôt exigible annuellement est inférieur à 4 000 €. Dans ce cas, la
période est le trimestre.
Toutefois, l’entreprise peut revenir au système mensuel en formulant une demande qui prendra effet le
mois suivant celui de la demande, pour une année.
Les chiffres portés sur les déclarations sont les valeurs réelles des opérations (TVA collecté et TVA
déductible) dont l’exigibilité intervient au cours de la période.
Une exception est toutefois ouverte qui concerne la période de fermeture pour congés payés.
Cette déclaration peut être calculée forfaitairement (80% de la dernière déclaration ou de la TVA nette
réelle du mois).
Sur demande motivée auprès du SIE, lorsque des difficulté s’opposent à la souscription régulière de la
déclaration dans les délais, les entreprises relevant du réel mensuel, peuvent obtenir l’autorisation de
régler un acompte provisionnel égal à 80 % des droits dus (mois m +1), puis de régulariser au cours du
mois suivant (mois m+2).
L’entreprise dont le chiffre d’affaires descend au dessous de la limite du RSI relève de ce régime à partir
du 1er janvier de l’année d’abaissement.
Elles peuvent maintenir leur appartenance au régime réel normal en exerçant leur option en ce sens,
suivant les modalités propres à l’option déjà examinées précédemment.
déduit de cette TVA « brute », la TVA qui lui a été facturée par ses fournisseurs en amont,
et n’acquitte donc au Trésor que la partie de la taxe relative à sa propre valeur ajoutée.
La taxe sur la valeur ajoutée qui a grevé les éléments du prix d’une opération est déductible de la taxe sur la valeur
ajoutée applicable à cette opération.
Il établit une relation directe entre la possibilité de déduire la TVA acquittée en amont et l’existence d’une
TVA à collecter en aval. Il sous-entend également que le droit à déduction n’est ouvert qu’aux
assujettis agissant en tant que tel.
Or l’étude du champ d’application dans le chapitre 1, a apporté des précisions sur la réalisation d’activité
sortant de ce périmètre, ou même bénéficiant à l’intérieur de ce périmètre de mesures d’exonérations. La
déduction d’une TVA relative à ces activités fausserait l’équilibre du dispositif.
Le second chapitre à travers la définition de la TVA collectée, notamment en ce qui concerne les livraisons
à soi-même, a laissé entrevoir que le droit à déduction répondait à une logique de neutralité et
comportait en conséquence un certain nombre de correctifs relatifs à la déduction de certains biens ou
certains services, fonctions de l’utilisation de ces mêmes biens ou services.
Le chapitre 3, relatif aux obligations, a pris acte du fait que les opérations se déclarent en masse par
période, et qu’il n’était pas possible d’affecter les déductions une par une à telle ou telle opération.
En conséquence, ces correctifs agissent également en masse, et ont pour but de moduler l’exercice du
droit à déduction.
Le corps de ces correctifs concerne tout d’abord les coefficients de déduction assujettissement, taxation
et admission) dont un est apparent sur la déclaration.
La taxe sur la valeur ajoutée grevant un bien ou un service qu’un assujetti à cette taxe acquiert, importe, ou se livre à
lui-même, est déductible à proportion de son coefficient de déduction.
La loi implique donc que l’entreprise puisse déterminer l’utilisation d’un bien ou d’un service dont elle
souhaite déduire la TVA supportée en amont, afin de déterminer ce coefficient.
La taxe déductible se calcule ainsi => Taxe acquittée en amont * Coefficient de déduction
L’article 206 du même code, même annexe, précise que ce coefficient de déduction global est lui-même
le produit de trois coefficients secondaires examinés successivement ci-dessous.
si au moins un des coefficients est inférieur à 100 % mais supérieur à zéro, la déduction sera
partielle.
Les quatre coefficients mentionnés au I sont arrondis par excès à la deuxième décimale (93,19 % = 94 %) et
appliqués sur une base provisoire en cours d’année.
Ils sont définitivement arrêtés avant le 25 avril de l'année suivante ou le 31 décembre de l'année suivante pour ceux
qui deviennent redevables de la taxe sur la valeur ajoutée en cours d'année.
Ce coefficient mesure le pourcentage d’utilisation d’un bien ou d’un service donné, à une activité
concourant à la réalisation d’opération entrant dans le champ d’application de la TVA.
Les critères choisis pour mesurer cette utilisation peuvent être variés mais doivent être dans tous les cas
représentatifs.
La rénovation du carrelage du hall d’exposition, soit 20 000 € HT et 3 000 € de TVA (rez-de-chaussée) est
affectée en totalité à l’activité professionnelle et bénéficiera d’un coefficient d’assujettissement de 100 %.
Les dépenses de ravalement concernant l’ensemble de l’immeuble, soit 50 000 € HT et 10.000 € de TVA,
sont affectées du coefficient d’assujettissement représentant le rapport de la surface des murs du rez-de-chaussée à
la surface totale extérieure de l’immeuble, soit 50 %.
Déduction = 1 200 € * 0 % = 0 €
La proportion d’utilisation du bien ou du service, à une activité entrant dans le champ d’application, est
déterminée par l’entreprise, sous sa responsabilité : élément par élément, avec deux possibilités
d’assouplissement cependant :
utiliser un coefficient unique pour l’ensemble des biens et services ayant une affectation mixte,
utiliser une clé de répartition financière pour l’ensemble des dépenses quelles que soient leurs
affectations, cette clé tenant compte de la situation globale de l’entreprise par rapport à cet
assujettissement partiel.
Dans les deux cas, la justification des chiffres retenus doit être conservée par l’entreprise.
Le coefficient est déterminé de façon provisoire en cours d’année, puis, éventuellement recalculé de
manière définitive avant le 25/04 de l’année suivante (si les conditions se sont modifiées en cours
d’année).
Précision 1 :
Sur le plan comptable et si la déduction concerne un bien immobilisé, l’entreprise est autorisée à ne pas faire varier la
valeur immobilisée (HT déductible) lorsque la différence entre coefficient provisoire et coefficient définitif ne dépasse
pas 5 %. Dans ce cas, la variation passe en produits et charges exceptionnels.
Précision 2 :
Si le coefficient d’assujettissement est égal à zéro, la déduction est définitivement exclue pour la totalité de la
TVA, même si les conditions d’utilisation du bien ou service changent par la suite.
Dans une seconde étape, le coefficient de taxation, en se situant cette fois à l’intérieur du champ
d’application, a pour but de pondérer les utilisations de biens et services entre :
opérations ouvrant droit à déduction,
Il s’agit d’abord des opérations soumises à la TVA. S’y rajoutent ensuite les opérations bénéficiant
d’exonérations qui exceptionnellement, ouvrent droit à déduction.
Cela concerne essentiellement les opérations liées à l’activité internationale, et celles relatives à l’or
d’investissement.
Cela peut éventuellement concerner également la facturation à tort d’une opération non imposable qui
n’ouvre pas pour autant, droit à déduction de la TVA d’amont.
La prise en compte de ce coefficient sera différente si l’entreprise est considérée comme un tout, règle
générale, ou si elle est divisée en secteur distinct d’activité, cas d’exception.
Il est rappelé à ce niveau que ce bien, ou ce service, peut avoir une utilisation répartie entre opération
assujettie et opération non assujettie.
Mais cette répartition relève du coefficient d’assujettissement. Elle ne doit pas être à nouveau prise en
compte au stade du coefficient de taxation.
Aussi, une clé de répartition globale a-t-elle été retenue pour tenir lieu de coefficient en ce qui concerne
ces biens ou services à usage mixte.
Montant total annuel du CA hors TVA afférent aux opérations ouvrant droit à déduction,
Sur
Montant total du chiffre d’affaires imposable, hors TVA
Au numérateur se retrouveront les opérations normalement imposables ainsi que les opérations
exonérées donnant lieu à déduction (opérations internationales pour l’essentiel).
Au dénominateur figureront les données du numérateur auxquelles s’ajouteront celles des activités
exonérées mais n’ouvrant pas droit à déduction (certaines opérations relatives à l’immobilier, la finance,
la formation, etc..).
Puis est corrigé en fonction des chiffres de l’année N avant le 25/04/N+1, ou dans le cas particulier d’un
redevable assujetti pour la première fois avant le 31/12/N+1.
Sur le plan comptable et si la déduction concerne un bien immobilisé, l’entreprise est autorisée à ne pas faire varier la
valeur immobilisée (HT déductible) lorsque la différence entre coefficient provisoire et coefficient définitif ne dépasse
pas 5%. Dans ce cas, la variation passe par produits exceptionnels ou charges exceptionnelles.
Le chiffre d’affaire à retenir pour une année donnée doit être calculé en fonction de la date d’exigibilité
des produits et service y figurant (avec date d’exigibilité théorique en ce qui concerne les produits
exonérés).
Ceci implique qu’il n’est pas possible de partir directement du chiffre d’affaire du compte de résultat. Il
est nécessaire de s’appuyer sur celui des déclarations de TVA, pour établir le rapport.
L’entreprise DUO, passible du régime réel mensuel, exerce à l’intérieur du champ d’application de la TVA
(donc coefficient d’assujettissement = 1) :
- une activité imposable,
Au début de l’année N, les biens et service d’utilisation mixte (immobilisations, services communs etc.)
sont donc affectés d’un coefficient de taxation provisoire de :
1 800 000 / 2 034 000 = 0,884955 arrondi à 0,89.
La totalité de la TVA déductible sur biens et services d’utilisation mixte s’élève à 78 000 €
Elle ne sera déduite sur les déclarations en cours d’année qu’à hauteur de : 78 000 * 0,89 = 69 420 €
Au début de N+1, les chiffres définitifs de N sont connus et permettent de calculer le coefficient de
taxation définitif :
CA total exigibilité N = 2 100 000 €
CA ouvrant droit à déduction exigibilité N = 1 750 000 €
Le coefficient de taxation définitif pour N s’élève à : 1 750 000 / 2 100 000 = 0,8333 arrondi à 0,84
Sur la déclaration déposée en avril N+1, une correction de TVA déductible devra être pratiquée, entrainant au cas
particulier un reversement de : 78 000 * 0,84 = 65 520 € => 69 420 - 65 520 = 3 900 €
Le coefficient de 0,84 sert alors de coefficient provisoire à la déduction des opérations de N+1.
Etant taxables par nature, elles figurent aussi bien au numérateur qu’au dénominateur. Les autres
subventions ont été prises en compte antérieurement dans le coefficient d’assujettissement.
Il en est de même pour les LASM relatives aux immobilisations. Les autres LASM figurent au numérateur
et au dénominateur.
Seuls sont à prendre en compte au niveau du coefficient de taxation, ceux de ces produits qui entrent
dans le cadre de l’assujettissement.
On relève ainsi parmi les exemples les plus courants de produits financiers ou immobiliers :
Pourtant, il ne s’agit bien souvent que d’une activité minime mais incontournable pour l’entreprise dans la
recherche d’une bonne gestion de ses actifs.
Un assouplissement de la rigueur du calcul du coefficient de taxation a donc été mis en place en faveur
des produits financiers ou immobiliers exonérés.
Ils n’ont à figurer au dénominateur de la fraction que s’ils ne sont pas considérés comme produits
accessoires.
La loi définit la notion d’accessoire en fixant deux conditions à remplir par ces produits, la jurisprudence
en a ajouté une troisième :
avoir un lien avec l’activité principale de l’entreprise,
être réalisés en utilisant au maximum 10 % des biens et services acquis par l’entreprise,
Ces produits financiers ou immobiliers sont considérés comme accessoires si leur montant n’excède pas 5% du chiffre
d’affaires TTC de l’entreprise.
La limite de 5 % est globale pour l’ensemble des produits accessoires (financiers et immobiliers).
Exemple ci-après :
La SARL SANTE-TOP, pharmacie et laboratoire médical, a placé en comptes à terme des fonds dégagés par la
trésorerie de son exploitation.
Elle loue également à des particuliers un local d’habitation (étage du siège social) qui figure à l’actif de son bilan.
La TVA afférente à des biens ou service d’utilisation mixte au titre de l’année N se décompose comme
suit :
Révision du système de chauffage, TVA 1 000 € (chauffage unique pour l’immeuble)
Changement du système informatique, TVA 600 € (utilisé pour la gestion administrative globale)
Les valeurs nécessaires au calcul du coefficient de taxation définitif (connues en mars N+1) sont :
CA pharmacie : 1 000 000 € HT, TVA collectée à divers taux = 70 000 €
CA analyse biologique 245 000 € (exonéré)
CA placements financiers 28 000 € (exonéré)
CA activité locative : 24 000 € (exonéré)
Coefficient provisoire appliqué en N : 75,00 %
Le total du chiffre d’affaire TTC = 1 070 000 + 245 000 + 28 000 + 24 000 = 1 367 000 €
Le total des produits financiers additionné aux produits locatifs (52 000€) n’atteint pas cette limite et
doit donc être retiré du dénominateur pour le calcul du coefficient de taxation.
Celui-ci ressort donc à 1 000 000 / (1 000 000 + 245 000) = 80,33 % arrondi à 81 %
Elle intervient lorsque l’entreprise exerce des activités répondant à des dispositions différentes au regard
du droit à déduction de la TVA.
La comptabilité de l’entreprise doit dans ce cas doit être adaptée à la création des secteurs distincts de
façon à différencier les affectations de chaque mouvement (acquisition d’immobilisations, de biens et
services ou transfert entre les secteurs.
appliquera un coefficient de taxation de zéro dans le secteur réservé au régime excluant les droits
à déduction ;
seuls les biens et service (ce sera surtout le cas de certains immobilisations) utilisés
conjointement dans les deux (ou plusieurs) secteurs nécessiteront un calcul de coefficient de
taxation global.
Un cabinet d’expertise comptable loue également dans les étages du siège deux locaux vides : l’un à usage
d’habitation, exonéré, l’autre à usage professionnel, également exonéré, mais pour lequel l’entreprise a exercé son
option à la taxation des loyers.
Chiffres d’affaires
Secteur 1 - Expertise : 400 000 € HT
Secteur 2 - Location habitation : 30 000 € HT
Secteur 3 - Location professionnelle : 50 000 € HT
2) Le coefficient de l’ascenseur de l’immeuble (l’ascenseur n’est utilisé que pour les deux étages réservés à la
location) : (50 000) / (50 000 + 30 000) = 62,50 arrondi à 63 % (coefficient (2/3)
3) Les services administratifs sont séparés en deux unités et la comptabilité des secteurs retrace fidèlement
cette césure : une est consacrée à la gestion sous TVA, et l’autre à la gestion de la location d’habitation. Les
frais respectifs suivront les coefficients suivants :
Dernière étape du dispositif des coefficients, le coefficient d’admission s’applique à un bien ou un service
non en raison du type d’activité déployée par l’entreprise, mais en raison de dispositions légales visant ce
bien ou ce service en particulier.
a1) Principe
Il s’agit d’une exclusion de droit à déduction.
Elle touche :
les véhicules prévus pour le transport des personnes, terrestre, aérien ou maritime,
Cela regroupe notamment au niveau terrestre les bus, les véhicules étant répertoriés sous la catégorie
« VP » (carte grise). C'est-à-dire les berlines, les coupés cabriolets breaks etc., et parfois sous la
catégorie VAS (véhicules automoteurs spécialisés tels que les camping-cars).
Les véhicules utilitaires légers (camionnettes, fourgons) ne sont pas visés par l’exclusion. C’est le cas également des
véhicules « dérivés VP », ne comportant que deux places)
La déduction de TVA relative aux frais de parking suit le régime du véhicule s’il s’agit de stationnement de parking
public. Au contraire, elle demeure totalement déductible s’il s’agit d’acquisition ou de location d’emplacement réservés
à la clientèle, aux salariés ou aux dirigeants.
a2) Exceptions
L’exclusion serait particulièrement pénalisante et peu logique si elle englobait les entreprises qui sont
amenées à facturer de la TVA à partir de l’utilisation directe du véhicule.
Aussi une série d’exception module la règle en ce sens. D’autres concernent des cas particuliers.
Il s’agit ensuite des avions ou hélicoptères qui, bien que conçus pour le transport de passagers, sont
utilisés pour des prestations soumises à TVA (locations, photographies, enseignement,). Si cette
utilisation taxable n’est que partielle, la déduction doit être déterminée suivant un coefficient de taxation
propre à l’appareil.
C’est le cas également des taxis même si le taxi est utilisé à titre privatif partiellement (week-end),
o ou de convois funéraires.
Enfin, déduction également possible pour les véhicules réservés à l’enseignement de la conduite.
Entrent dans cette catégorie, les véhicules de plus de 8 places assises hors conducteur, lorsqu’ils sont
réservés au transport du personnel sur le lieu de travail.
b1) Principe
Exclusion de déduction de TVA pour les prestations de transport de personnes quelque soit le mode de
transport.
b2) Exceptions
Les frais de transport engagés dans le cadre d’un contrat permanent de transport pour l’acheminement
des employés sur le lieu de travail sont déductibles par l’entreprise qui a conclu le contrat.
Les frais de transport engagés pour le compte d’une entreprise de transport public de voyageurs (sous-
traitance) sont déductibles par l’entreprise de transport à qui ils sont facturés.
2) Produits pétroliers
a) Au stade de l’industriel
Les industriels du pétrole qui mettent les produits à la consommation déduisent dans des conditions
normales la TVA supportée par les éléments du prix de revient du produit.
Les huiles de graissage (moteur, boite de vitesse…) lorsque le véhicule est lui-même exclu du
droit à déduction (propriété ou location),
Les carburants d’avions à réaction lorsque l’avion est lui-même exclu du droit à déduction
(propriété ou location).
Remarque.
Ne confondez pas le carburant GPL liquéfié utilisé en carburant et qui est totalement déductible quelque soit le
véhicule qu’il propulse avec le GPL à l'état gazeux dont la déductibilité est limitée à 50 % pour les véhicules de
tourisme.
b1) Principe
Les dépenses de logement, si elles concernent la fourniture de logement à titre gratuit des dirigeants ou
des salariés de l’entreprise, même si le logement correspond à une nécessité économique.
b2) Exceptions
L’admission à taux zéro ne s’applique pas à certains cas particuliers :
- le logement sur les chantiers,
- Les dépenses concernant d’une part des salariés ou dirigeants de l’entreprise et d’autre part
des tiers. La TVA en ce cas doit être ventilée en fonction des participants (justificatifs à
fournir).
c1) Principe
Toute fourniture d’un bien gratuitement ou à un prix très inférieur au coût de ce bien se voit affecté du
coefficient d’admission zéro, même si l’intérêt de l’entreprise n’est pas contesté.
La notion de prix très inférieur au prix normal s’entend d’un prix bien inférieur à celui qui pourrait être
affecté de rabais ou de remises en usage commercial.
c2) Exceptions
e) Publicités prohibées
Cela concerne le domaine particulier de la règlementation des publicités sur les boissons alcooliques.
Dans le module 4 seront évoqués certains cas particuliers d’application de la TVA, parmi lesquels le mode
de taxation sur la marge.
Le principe consiste à ne pas collecter la TVA sur la valeur globale du produit ou de la prestation, mais
uniquement la marge dégagée par l’entreprise dans ce type d’opération.
Il est évident que la TVA déduite en amont ne peut alors donner lieu à déduction, ce qui créerait un
double emploi puisque le coût de revient du bien ou du service a été dégagé de la taxation.
Ce régime intéresse :
- les agences de voyage ;
Aussi, l’administration à travers le contrôle de la TVA s’attache-t-elle à vérifier que les conditions
formelles soient réunies pour l’exercice de ce droit.
Tout d’abord, les déductions pratiquées doivent-elles être appuyées de pièces justificatives qui peuvent
varier en fonction de l’origine de la déduction.
Les règles relatives à la facturation ont été examinées au cours de la section précédente. Toute
déduction doit être justifiée par une facture régulièrement établie et détenue par l’entreprise.
3) Livraisons à soi-même
Il s’agit d’un cas où la TVA proposée en déduction, est celle préalablement déclarée par l’entreprise elle-
même. Dans cette hypothèse, c’est la mention portée sur la déclaration de TVA qui apportera justification
de la TVA déductible figurant d’ailleurs sur la même déclaration (ligne 2 pour la nature et ligne 8 à 12
pour la base et la taxe collectée :
Ceci dit, les valeurs portées sur la déclaration sont des totalisations.
Aussi, en cas de contrôle ultérieur, sera-t-il nécessaire que l’entreprise conserve en plus de la déclaration elle-même,
un document de travail détaillant le calcul permettant le cas échéant d’isoler la taxe acquittée.
En matière de transmission d’immeuble, c’est l’acte d’acquisition lui-même qui porte mention de la TVA
déductible et qui en justifie.
La période de déduction de la TVA correspond à celle au cours de laquelle l’impôt est devenu exigible
chez le fournisseur.
C’est au cours de la période correspondante que l’entreprise doit exercer son droit à déduction, à la
condition toutefois qu’elle détienne les documents justificatifs exposés précédemment.
En cas d’omission de déduction, l’entreprise a la possibilité de reporter la taxe omise sur une déclaration
ultérieure, à condition qu’elle soit identifiée par le placement sur une ligne particulière (N°21)
En effet, la TVA omise en déduction ne pourra plus être déduite au delà du 31 décembre de la seconde
année qui suit celle de l’omission.
Une TVA déductible omise sur la déclaration déposée au titre de mai 2014 par exemple, ne pourra plus être déduite au
delà de la déclaration déposée au titre du mois de décembre 2016 ou de la CA-12E 2016.
Suivant le principe de la taxe à paiements fractionnés, c’est sur la taxe collectée pour la même période
par l’entreprise que s’impute la taxe déductible, réduisant ainsi la TVA nette à verser au Trésor avec le
dépôt de la déclaration.
La SARL ROUGE-PIVOINE,
horticulture, a réalisé en
octobre N un chiffre d’affaire
HT de 100 000 € HT
Il se décompose ainsi :
Au cours de la même
période, elle fait faire des
agencements pour 14 000 €
HT (Taux 20 %)
Si le montant de TVA collectée est insuffisant pour couvrir la TVA déductible, le solde de la TVA
déductible, appelé « crédit de TVA » peut en premier ressort être reporté sur la déclaration de la période
suivante et se reporter en ligne 22 de l’imprimé CA3.
1) Principe
A l’occasion d’investissements important, une entreprise peut dégager un crédit si important qu’elle ne
peut l’imputer ni sur la déclaration de la période considérée, ni sur les périodes suivantes compte tenu de
son niveau d’activité.
De même, une entreprise exerçant une activité bénéficiant d’un taux réduit, ou d’une activité bénéficiant
d’une exonération ouvrant droit à déduction (entreprise exportatrice par exemple), se retrouve
régulièrement en crédit de TVA en raison du taux normal appliqué à la plupart des biens et services
composant ses charges de fonctionnement.
Aussi, le dispositif de la TVA intègre-t-il une procédure générale de remboursement de crédit de TVA. La
procédure particulière concernant les exportateurs a été supprimée depuis le 01/01/2014.
2) Période
a) Remboursement annuel
C’est le remboursement de droit commun. Il peut être demandé à la fin de chaque année civile si le crédit
existant est supérieur à 150 €.
Il va de soi que la déclaration du mois de décembre bénéficie, du fait de l’existence du remboursement annuel, d’un
plancher plus intéressant que celui affecté au remboursement mensuel et trimestriel:
150 € au lieu de 760 €.
c) Particularités
Elle n’a qu’un caractère provisionnel. Les montants remboursés seront reportés sur la déclaration CA-12E
en reprise de TVA brute.
760 €
Une autre solution pour l’entreprise, consiste dans l’imputation de cette TVA sur l’acompte trimestriel correspondant,
par modulation, si le montant de l’acompte le permet.
L’entreprise peut également imputer ce crédit sur le premier acompte suivant le dépôt de la CA-12E. Mais
le remboursement peut être demandé dès lors que le crédit apparaissant sur CA12E est au moins égal à
150€ et sa demande est formalisée directement sur la déclaration CA-12E.
150 €
3) Formalisme
La demande est produite avec la déclaration CA3 correspondante, même si un retard de souscription
n’entraîne pas rejet vde la demande.
Ce peut être le cas par exemple pour une demande relative à un assujetti établi hors de France ou par
une entreprise nouvelle.
C) Transferts
Cette procédure n’est pas d’un usage courant, (mise à consommation de produits pétroliers, sociétés
civiles transparentes article 1655 ter du CGI, liaisons entre collectivités ou établissements publics et
entreprises concessionnaires)
Ce régime permet la déduction par l’utilisateur, de taxe grevant des biens dont il n’est pas propriétaire,
après réception d’une attestation de la part du propriétaire.
Le crédit dégagé par une société faisant l’objet d’une fusion-absorption peut être transféré à la société
absorbante.
A) Logique de la régularisation
La définition du droit à déduction qui a fait l’objet de la section 1 du présent chapitre, a mis l’accent sur
une relation très stricte unissant le quantum du droit à déduction en amont, à la base soumise à TVA
collectée en aval :
- Une première série de restrictions a eu pour but de limiter la TVA déductible chaque fois que
l’usage du bien ou du service s’écarte de l’assujettissement de l’impôt (coefficient
d’assujettissement),
Rappel :
Un coefficient d’assujettissement égal à zéro ferme définitivement tout droit à déduction pour l’entreprise
- Une seconde série réduisit de même les droits à déductions à l’intérieur du champ
d’application, s’ils contribuent à la réalisation d’activités exonérées exclues de droit à
déduction, (coefficient de taxation),
- Une dernière, enfin, pénalisa certains biens ou certains services particuliers (coefficient
d’admissibilité).
Les sécurités mises en place par l’installation de ce triple verrou, pouvaient laisser à penser qu’une fois
encadrée, la déduction pratiquée acquerrait un caractère définitif. Mais tel n’est pas le cas.
En effet, même si la déduction pratiquée est étroitement règlementée, elle demeure la photographie
d’une situation donnée, figée à un temps T. Or cette situation peut évoluer par la suite, entrainant une
régularisation à la hausse ou à la baisse de la TVA déduite,
NOTA
Les régularisations dont traite la section 4 sont différentes des différences entre calculs provisoires puis définitifs des
coefficients d’assujettissement et de taxation étudiés en section 1.
Cette double liquidation n’est que la résultante d’une obligation déclarative intervenant au cours d’une année alors que
les données chiffrées sur lesquelles reposent les coefficients ne sont pas encore connus. Cet impératif nécessite une
fixation d’abord provisoire du quota de déduction lors de la déclaration, puis définitive, une fois connus les chiffres
relatifs à la période annuelle.
Mais ces calculs ne prennent pas en compte pas le fait qu’un bien ou qu’un service précis, dont la déduction a été
pratiquée avec pondération établie à un moment donné, voit son utilisation modifiée postérieurement. C’est donc le
rôle des régularisations.
C’est l’introduction du facteur temps qui nécessite l’intégration des régularisations dans la construction
de la TVA, et ce quel que soit le sens de la variation constatée.
Intuitivement, on accordera plus facilement la notion de durée avec celle d’immobilisation, puisque
les biens répertoriés ainsi ont pour vocation de subsister dans l’entreprise sur plusieurs cycles
économiques.
Cela peut paraître moins net au contraire, lorsqu’elle est rapprochée de celle des services ou de celle de
biens non immobilisables.
En effet, ces biens ou services sont voués en principe à une consommation rapide. Toutefois, il se peut
par exemple, qu’un bien acquis en octobre de l’année N, qui a donné lieu à déduction de taxe, se
retrouve stocké au 31/12.
Les conditions de son utilisation en N+1 peuvent alors se révéler très différentes de celles qui ont donné
lieu au calcul du quantum de déduction.
a) Principe applicable
La déduction de la TVA grevant une immobilisation est pratiquée dès la délivrance du bien, quelle qu’en
soit la nature.
Il n’existe pas comme en droit comptable de système d’amortissement échelonnant la déduction sur la
durée de vie du bien.
Néanmoins, l’acquisition du bien a pour contrepartie l’utilisation durable dans l’entreprise, il en résulte
que cette TVA, une fois déduite, est susceptible de régularisation pendant un certain temps.
- 20 ans pour un bien immeuble (10 s’il a été acquis avant le 01/01/1996).
L’année d’acquisition entre dans le calcul du délai de régularisation et compte pour 1 quelque soit la date
de l’acquisition dans l’année.
Ainsi, qu’une machine-outil soit acquise le 04/01/2015 ou le 19/12/2015, une régularisation restera possible pour ce
bien immobilisé jusqu’au 31/12/2019.
2) Mécanisme de la régularisation
a) Supports de la régularisation
Lorsque celui-ci est égal à 1, la TVA initialement déduite est égale à la TVA initiale.
b) Catégories de régularisations
Il existe deux catégories de régularisations :
- les régularisations dites « annuelles », qui sont la conséquence d’une modification
temporaire des conditions d’utilisation du bien, applicable seulement pour l’année considérée,
- les régularisations dites « globales » qui prennent en compte une modification des
conditions d’utilisation du bien, pour la durée restant à courir dans la période de régularisation.
Ce second type de régularisation n’est applicable que dans six cas bien particuliers regroupés en quatre
catégories.
- Cession ou apport soumis à TVA sur prix total sur biens avec déduction initiale partielle ou
nulle,
3) Régularisation annuelle
Ce seuil est calculé avec le produit non arrondi des coefficients d’assujettissement et des coefficients de
taxation.
Chaque coefficient est arrondi (seconde décimale supérieure) mais le produit des coefficients ne l’est pas
pour pouvoir apprécier le seuil des 10 % en valeur absolue.
Une régularisation annuelle intervenant au cours d’une première année d’utilisation est calculée à partir du coefficient
de référence provisoire appliqué lors de l’acquisition du bien.
A partir de la seconde année, ce sont les coefficients définitifs de l’année d’acquisition qui servent de coefficients de
référence.
Sur le plan comptable, toutes les régularisations annuelles passent par des pertes ou des profits exceptionnels.
b3) Exemple
Le bâtiment du siège social de la société KAPITAL est utilisé à la fois :
- pour l’activité principale de l’entreprise, imposable à la TVA,
Il a été acquis neuf en 2010, pour 750 000 € HT, générant une TVA initiale de 147 000 € (19,60 %).
Le coefficient de déduction de référence s’élève à 0,86 (0,90 * 0,95 * 1 = 0,855 arrondi à 0, 86).
Il se compose de :
- coefficient d’assujettissement : 0,8981 arrondi à 0,90 (pour gestion financière hors champ)
- coefficient d’admissibilité : 1
De 2010 à 2014 inclus, les variations des deux premiers coefficients n’ont jamais généré de différence
supérieure à 10 % en valeur absolue dans leur produit. Aucune régularisation annuelle n’a donc été
pratiquée.
Les conditions particulières à l’année 2015 dégagent un coefficient de déduction annuel de : 0,96 en
raison de la modification des coefficients particuliers :
- Coefficient d’assujettissement : 0,963 arrondi à 0,97
- Coefficient d’admissibilité : 1
Sur l’année : 0,97 * 0, 99 = 0,9603 (ne pas arrondir ce second terme de comparaison)
Cette somme est rapportée à l’année 2015 sur les 20 ans représentant la période de régularisation pour
un bien immeuble :
c) Modalités de la régularisation
Qu’il s’agisse d’un reversement ou d’une déduction complémentaire, la régularisation annuelle s’effectue :
- sur CA3 avant le 25/04/N+1, donc au plus tard sur CA3 du premier trimestre ou du mois de
mars N+1 (déposé entre le 15 et le 25 avril) ;
4) Régularisation globale
Cette fois, il ne s’agit plus de modifier la situation d’une année précise, mais de tirer les conséquences
d’un changement considéré comme durable dans la vie du bien d’un des coefficients secondaires.
Les modifications se calculeront à partir de la totalité des années de régularisation non encore écoulées.
Il n’est pas fait application d’un seuil minimum de régularisation comme c’était le cas pour la
régularisation annuelle.
La régularisation a lieu sur CA3 de la période concernée par le changement (mois ou trimestre) en régime
réel, ou sur la déclaration CA-12E en RSI.
Comme pour les régularisations annuelles, la TVA reversée ou déduite en complément n’affecte pas la valeur du bien
immobilisé, mais passe par des comptes de profit et pertes exceptionnels.
- les biens transmis dans le cadre d’une universalité de bien (dispense de TVA).
Les cas de régularisation ne viseront donc que certaines exceptions de cessions ou apport d’autant que
les destructions, mises au rebut, et vols, s’ils sont justifiés (plaintes, déclarations etc.) permettent
d’échapper à la régularisation.
En pratique, la régularisation ne touchera donc que des cessions ou apports concernant certains
immeubles qui ont ouvert droit à déduction, même partiel, lors de leur acquisition :
- immeubles achevés depuis plus de 5 ans, si l’option pour l’assujettissement de la vente n’a pas
été exercée,
Ce montant est alors soumis aux coefficients de déduction du nouveau propriétaire, et ouvre une
nouvelle période de régularisation (20 ans pour le cas des immeubles, 5 ans dans le cas contraire).
a14) Exemple
Si la société KAPITAL revend son immeuble en N+8, donc plus de 5 ans après son acquisition sans
soumettre la cession par option à la TVA, elle devra pratiquer une régularisation sous forme d’un
reversement égal à => TVA initialement déduite = 147 000 € * 0,86 = 126 420 €
Reversement = 147 000 * (0 - 0,86) * 11/20 = 69 531 € (Attention le reversement n’est pas identique
au transfert des droits à déduction chaque fois que le coefficient de référence est différent de 1)
L’acheteur de l’immeuble, s’il est assujetti, et si ce bien représente pour lui une immobilisation, bénéficie
d’un droit à déduction égal au montant de la régularisation.
Transfert du droit à déduction : 147 000 * 11/20 = 80 850 € (à formaliser sur document spécifique
ou sur l’acte)
Ce droit à déduction est soumis aux conditions particulières d’utilisation du bien chez cet acheteur.
Il fait courir une nouvelle période de régularisation de 20 ans.
Le champ d’application de cette régularisation est bien plus large que celui de la précédente, et concerne
la majorité des immeubles mais aussi les tous les biens mobiliers d’investissement usagés.
- les biens transmis dans le cadre d’une universalité de bien (dispense TVA)
Si le bien lors de son acquisition a été affecté d’un coefficient d’assujettissement égal à zéro, il perd définitivement
droit à toute régularisation.
Elle consiste à l’inverse du cas précédent, à considérer que le bien est utilisé fictivement en totalité pour
des opérations taxables jusqu’à la fin de la période de régularisation.
Ceci induit automatiquement un complément de TVA à déduire, sur la base d’un coefficient de déduction
= 1 (soit 1 * 1 * 1).
Si la société KAPITAL revend son immeuble en N+8, donc plus de 5 ans après son acquisition, cette fois avec
option à la TVA, elle bénéficiera d’une régularisation sous forme d’un complément de TVA déductible
La TVA mentionnée dans l’acte de cession sera la base de la déduction chez l’acquéreur s’il est assujetti et si le bien a
pour lui le caractère d’un immeuble.
Une nouvelle période de régularisation de 20 ans s’ouvre alors pour l’immeuble chez son nouveau propriétaire.
Lorsqu’elle change d’affectation une immobilisation, ceci représente un transfert entre secteur d’activité
et emporte des conséquences identiques à celles d’une cession non taxée sur le prix de vente total, c'est-
à-dire :
- régularisation globale avec reversement si le bien est issu d’un secteur dans lequel il avait
ouvert droit à déduction total ou partiel (pas de reversement si déduction initiale nulle) :
Une société a constitué deux secteurs d’activité, l’un (secteur A) à coefficient de taxation de 0,80, l’autre (secteur
B) à coefficient de taxation de 0,30.
Un fourgon (véhicule non visé par une mesure de restriction d’admissibilité) acquis en N, a été affecté au secteur
B, lors de son achat : 20 000 € HT avec 4 000 € de taxe initiale.
Le coefficient applicable au secteur est de 0,35, soit assujettissement 1, taxation 0,35 et admission 1 :
=> 1 * 0,35 * 1 = 0,35
A la fin de l’année N+2, le fourgon devient réservé au transport des marchandises du secteur A.
Le bien étant immobilisé dans ce nouveau secteur, il ouvrera droit à déduction en fonction du coefficient du secteur qui
deviendra le coefficient de référence pour le bien : 1 600 * 0,80 = 1 280 €.
La période de régularisation est à nouveau de 5 ans, comme dans le cas d’une cession du bien.
RAPPEL :
Si le bien immobilisé était affecté d’un coefficient d’assujettissement de zéro lors de son acquisition, aucune
régularisation ne peut être effectuée et la déduction de TVA est définitivement perdue pour l’entreprise.
Mais cette situation nouvelle, une fois corrigée par le biais de la régularisation, fige un nouveau
coefficient de référence applicable à la période de régularisation restant à courir, notamment pour le
calcul d’éventuelles régularisations annuelles.
RAPPEL :
Si le bien immobilisé était affecté d’un coefficient d’assujettissement de zéro lors de son acquisition, aucune
régularisation ne peut être effectuée et la déduction de TVA est définitivement perdue pour l’entreprise.
Soit :
Situation de référence : coefficient de taxation = 0
Situation nouvelle : coefficient de taxation >0
Soit :
Situation de référence : coefficient de taxation > 0
Situation nouvelle : coefficient de taxation = 0
Dans les régularisations ne concernant que des changements d’utilisation du bien, il n’existe de régularisation globale
que si le coefficient de taxation de référence ou le coefficient de taxation de l’année considérée sont égaux à zéro.
c1) Biens devenant utilisés pour des opérations ouvrant droit à déduction
L’opération se traduit par une déduction complémentaire.
M. DUPONT, exerçant une activité exonérée de TVA réalise en N l’acquisition d’un immeuble pour 500 000 € HT
et 100 000 € de TVA au taux de 20 %.
Cet immeuble est affecté pour 25 % à sa résidence personnelle, et à 75 % à son activité professionnelle. Le
coefficient d’admission de l’immeuble est par ailleurs = 1.
Fin N+3, il débute une activité complémentaire taxable à la TVA. Ainsi son coefficient de taxation passe de 0 à 0,50.
Son coefficient global de déduction devient : 0,75 * 0,50 * 1 = 0,375 arrondi à 0,38
Régularisation : [100 000 * (0,38 - 0)] * 16 / 20 = 30 400 €. Il s’agit d’une déduction complémentaire.
Le coefficient de référence du bien devient : 0,38 .Mais il n’y a ni changement de propriétaire ni changement de
secteur d’activité, la période de déduction n’est donc pas modifiée.
En N+7, l’évolution ponctuelle de son activité imposable à la TVA hisse le coefficient de taxation de l’année à 0,65
Calcul du seuil d’une éventuelle régularisation annuelle :
(0,75 * 0,38) - (0,75 * 0,65) = 0,2850 - 0,48750 = 0,2025 soit une variation absolue supérieure à 0,10
La régularisation annuelle est à exécuter. (Il n’y a de régularisation globale que lorsque le coefficient de déduction
passe de 0 à positif et non pour une simple variation du coefficient de taxation dans la zone positive).
S’agissant d’une hausse du coefficient de l’année (0,49) par rapport au coefficient de référence (0,38), cette
régularisation prend la forme d’un complément de déduction.
c2) Biens cessant d’être utilisés pour des opérations ouvrant droit à
déduction
Il s’agit de la situation inverse dans laquelle l’opération se traduit par un reversement de TVA :
M. DURANT, exerçant une activité dans deux domaines (imposable à la TVA et exonéré de TVA sans option),
réalise en N l’acquisition d’un immeuble pour 500 000 € HT et 100 000 € de TVA au taux de 20 %.
Cet immeuble est affecté pour 25 % à sa résidence personnelle, et à 75 % à son activité professionnelle.
TVA initialement déduite = 100 000€ * (0,75 * 0,60 * 1) = 45 000 € (coefficient de référence = 0,45)
Deux possibilités peuvent générer une régularisation globale dans le cadre de ce paragraphe :
1) Fin N+3, il stoppe l’activité imposable pour se consacrer entièrement à l’activité exonérée, sans avoir
exercé son option à la TVA : cas de régularisation globale (de positif à zéro)
Son coefficient de déduction à partir de N+4 devient : (0,75 * 0 * 1) = 0. Toutefois, l’immeuble demeure, pour la
partie professionnelle, utilisé pour une activité située dans le champ d’application de la TVA.
Si la situation se modifie dans le futur (option à la TVA sur l’activité exonérée, par exemple), ce coefficient de zéro
pourra être la base d’une nouvelle régularisation globale, en sens inverse cette fois.
2) Fin N+3, il maintient son activité à deux niveaux mais change de siège social et réserve l’immeuble en
totalité à sa résidence personnelle.
Son coefficient de déduction à partir de N+4 devient : (0 *0,60 * 1) = 0.
La conséquence de cette modification serait suivant les cas une déduction complémentaire ou un
reversement de taxe.
Coefficient
assujettissem
ent pour 1 Inchangé Inchangé Inchangé Inchangé Inchangé
calcul de la
régularisation
0
Coefficient
taxation pour
1 0 (il s’agit du 0 >0 Inchangé
calcul de la
secteur de
régularisation
départ)
Cessions ou Cessions ou
Transfert Utilisation Utilisation Changement
apports apports non
entre secteur sortant de entrant de règles
imposés imposés
d’activité la TVA sous TVA d’admission
totalement totalement
Coefficient
admission Modifié
pour calcul de 1 Inchangé Inchangé inchangé inchangé suivant la loi
la nouvelle
régularisation
Reversement de
Déduction TVA dans le Déduction Suivant le
Sens de la Reversement Reversement
complémentaire secteur quitté complément sens de la loi
régularisation de TVA de TVA
de TVA par aire de TVA nouvelle
l’immobilisation
Dans le paragraphe 4 précédent, il a été acté que la régularisation globale prenait effet à partir de
l’année suivant celle au cours de laquelle l’évènement motivant la régularisation globale intervient.
Retenons l’hypothèse d’un des cas de régularisation globale, concernant une cession d’un bien immobilisé
ayant donné droit à déduction totale alors que cette cession n’est pas soumise à TVA.
La régularisation globale, on l’a vu, modifie la situation du bien par rapport à la TVA à partir de l’année
N+1.
Mais en N, la situation peut être en effet bien différente si le bien subit des différences d’utilisation entre
le 1er janvier et la date à laquelle la régularisation globale est prise en compte.
C’est donc la régularisation annuelle que s’effectuera la correction éventuelle, si au cas particulier le
coefficient de l’année varie de + de 10 points par rapport au coefficient de référence.
Les mesures de régularisation sont moins courantes, et plus simples que celles visant les immobilisations,
et concernent essentiellement les biens.
Contrairement à ce qui vient d’être décrit pour les immobilisations, il n’existe pas de limites dans le temps pour les
régularisations sur biens autres qu’immobilisation, ou sur services.
Lorsque son chiffre d’affaires s’abaisse et répond aux conditions d’application de la franchise en base,
l’entreprise quitte l’imposition à la TVA au 1er janvier suivant.
Or à cette date elle conserve en stock des biens qui ont bénéficié de la déduction de la TVA
correspondante, alors que la revente de ces biens se fera sous le régime de la franchise en base.
La régularisation de la TVA, qui se traduira ici par un reversement, sera effectuée par l’entreprise sur la
dernière déclaration déposée (au titre du mois de décembre si elle était imposée sous le régime du RN,
ou bien CA-12E si elle relevait du régime RSI)
Aussi c’est par la voie d’une régularisation sur TVA déductible que l’équilibre sera rétabli. Cette
régularisation est en principe calculée sur le mode réel.
Elle peut être calculée de façon réelle ou bénéficier d’une évaluation forfaitaire sur la base du calcul des
cotisations de sécurité sociale, en affectant, suivant la doctrine administrative, 15 % de la base au taux
normal et 85 % au taux réduit (produits solides destinés à l’alimentation humaine).
La taxe initiale qu’a supporté l’acquisition du bien (et affectée à cette occasion d’un coefficient de
taxation égal à zéro), ouvre droit à déduction dans les conditions dictées par le calcul du nouveau
coefficient de déduction.
c) Disparition de biens
c1) Principe
Enfin, lorsqu’un bien disparaît avant d’avoir été utilisé, la TVA qui a été déduite lors de son acquisition
doit faire l’objet d’une régularisation par l’entreprise propriétaire du bien.
c2) Exceptions
Trois cas dans lesquels la régularisation n’est pas nécessaire malgré la disparition du bien :
- destruction justifiée,
- vol, détournement justifié (y compris « démarque inconnue » dans les grandes surfaces,
Lorsque le service est utilisé pour une opération non soumise à TVA, la taxe doit être régularisée si elle a
fait l’objet d’une déduction initiale.
Ce cas de figure est assez rare et ne couvre en principe que des espèces dans lesquelles l’exigibilité de la
TVA (encaissement) a généré une TVA déductible alors que la décision d’affecter ce service à une partie
de l’activité de l’entreprise non soumise à TVA n’avait pas encore été prise.
Mais il est nécessaire de rappeler que la livraison de biens meubles incorporels dans certaines
circonstances (logiciels télétransmis par exemple) est considérée comme prestation de service.
Il est rappelé que lorsque le service est utilisé pour des besoins autres que ceux de l’entreprise, c’est par le biais de la
livraison à soi-même dont la déduction ne sera pas autorisée, que l’équilibre se réalise et non par celui d’une
régularisation de la TVA déductible.
Dans le cadre décrivant le mécanisme de la TVA, une présentation schématique de la territorialité a été
proposée au paragraphe B (page 28).
La zone du reste du monde ou « PAYS TIERS » enfin, dont la structure fiscale en matière
d’impôts indirects est très hétérogène et n’a pas de relation directe avec la TVA française.
Un premier aspect des liaisons entre les zones est apparu dès le module 3 dans l’étude du champ
d’application, au niveau de l’existence d’exonérations visant particulièrement le commerce extérieur
(exportations de biens ou livraisons intracommunautaires).
Il a été précisé que cette exonération présentait la particularité de ne pas priver l’entreprise du droit à
déduction de la taxe grevant les biens ou les services servant à la création des biens sortant du territoire
de la première zone.
Un second aspect vient donc naturellement à l’esprit dans la logique du mécanisme de la TVA : comment
s’articule l’importation ou l’acquisition des biens en provenance des deux dernières zones pour la prise en
compte des droits à déduction ?
L’examen de ces deux points sera l’objet de la première section centrée au tour des flux de biens.
Mais les liaisons internationales concernent également dans une large part les services qui feront l’objet
d’une étude détaillée dans la seconde section.
Enfin, les entreprises étrangères peuvent aussi avoir un rapport avec la TVA française, et ce sera l’objet
de la troisième section que d’en déterminer les principaux cas d’application.
Union
européenne
Acquisitions et livraisons
intracommunautaires
France
Importations et
exportations
Pays tiers
Les échanges avec les pays tiers reposent sur un système plus simple que celui des échanges
communautaires qui seront étudiés ensuite : A l’exception de quelques mouvements mineurs,
l’administration de la douane est le point de passage obligé des flux de bien corporel.
1) Exportations
La situation est identique pour l’entreprise si l’opération est réalisée pour son compte par un
intermédiaire transparent (se bornant à mettre les clients en relation, ou contactant lui-même mais avec
contrat stipulant qu’il agit pour le compte de l’entreprise)
Un bien livré après montage ou installation est réputé être livré sur le lieu du montage ou de l’installation (donc
exporté s’il est installé dans un pays tiers).
Les prestations accessoires à l’exportation sont elles aussi exonérées (transport, manutention, location de transport,
gardiennage)
- l’exportation de ce bien par l’acheteur qui réalise alors une opération exonérée.
b2) Touriste
L’exonération joue également, sous certaines conditions, pour les biens acquis en France par des
touristes, lorsqu’ils sont emportés dans leurs bagages personnels.
b21) Conditions
Quatre conditions doivent être respectées :
- acheteur domicilié ou résidant, dans un pays tiers
- biens quittant le territoire moins de trois mois après leur acquisition en France,
- vente par livraison doit dépasser 175 € (achat au cours d’une même journée auprès d’un
fournisseur d’une même chaîne portant le même N° SIREN)
b22) Procédures
Le vendeur peut accorder la détaxe immédiatement en lui remettant le bordereau de vente, ou encaisser
le montant TTC et ne restituer la TVA au touriste qu’après présentation du bordereau à la douane.
2) Importations
La marchandise mise à la consommation sur le territoire français passe obligatoirement par le service des
douanes qui établit et perçoit la TVA.
a) Base et exonérations
a1) Base
La base est représentée par la « valeur en douane ». En règle générale cette valeur repose sur le prix
facturé, mais peut faire l’objet de réajustement.
La base comprend tout impôt hors la TVA elle-même (droits de douanes, droits d’accises, taxes
parafiscales). Elle comprend aussi les frais accessoires intervenant jusqu’au premier lieu de destination
en France.
a2) Exonérations
L’importation est effectuée en franchise de TVA notamment dans les cas suivants :
- biens destinés à être réexportés ou envoyés dans l’Union européenne,
- produits de la pêche,
- prothèses dentaires,
b) Exigibilité et taux
b1) Exigibilité
La TVA est exigible (et donc déductible pour l’entreprise qui importe le bien) au moment de la perception
par le service compétent des douanes françaises.
Depuis le 01/01/2015, la loi de finance rectificative du 29/12/2014 a mis en place une possibilité d’option à un
système d’auto-liquidation, comparable à ce qui existe en matière d’échanges dans la CE (Cf. § B).
Cette option est néanmoins réservée à des opérateurs internationaux d’une certaine dimension, titulaire d’une
procédure de domiciliation unique auprès des douanes.
b2) Taux
Le taux applicable est celui du produit au moment de la mise à la consommation en France.
c) Redevable
Le redevable de l’impôt est le destinataire réel des biens concernés même si la taxe est acquittée par le
biais d’un représentant en douane (solidaire de l’impôt) à qui elle la remboursera.
3) Obligations
a) Exportations
L’exonération accordée aux exportations est accordée sous réserve d’un certain nombre de formalités.
- inscription de la transaction en comptabilité,
- déclaration d’exportation visée par la douane : 3ème volet du document administratif unique
(DAU)
b) Importations
La justification de la TVA déductible peut être apportée directement par l’entreprise si elle a procédé elle-
même aux formalités d’importations (déclaration d’importation sur support DAU) ou par la facture de son
intermédiaire en douane.
Chaque pays de l’Union européenne applique une TVA qui lui est propre.
Cependant, cet ensemble, cohérent, implique une symétrie de fonctionnement sur laquelle sont construits
les échanges intracommunautaires, de telle façon qu’un bien supportera la TVA d’un des pays membres
suivant le sens du flux.
a) Livraisons intracommunautaires
- acquéreur assujetti (TVA du pays) ou personne morale non assujettie ne bénéficiant pas du
régime dérogatoire (PBRD, voir ci-après paragraphe 2-a).
La troisième condition est considérée comme remplie si l’acquéreur a fourni son numéro d’identification à la TVA dans
son pays.
Ce numéro figure en principe sur la facture qui sera établie par l’entreprise française, mais l’omission de cette
inscription n’est qu’une présomption dont dispose l’administration pour rejeter l’exonération.
Elle peut être combattue par tout moyen de preuve par l’entreprise.
Allemagne (DE) 19 % 7%
Hongrie (HU) 27 % 18 % et 5 %
Belgique (BE) 21 % 12 % et 6 %
Espagne (ES) 21 % 10 % 4%
Royaume Uni 20 % 5%
Le transfert est soumis à TVA française comme équivalent à une livraison, sauf si l’entreprise justifie :
- d’un N° d’identification dans cet autre pays membre ;
Dans ce cas, le transfert est assimilé à une livraison intracommunautaire, exonéré de la TVA française et
sera soumis à la TVA de l’état membre bénéficiaire de ce transfert dans ce pays et dans les conditions
définies par la règlementation fiscale de ce pays.
a22) Exception
Ne sont pas représentatives d’un transfert les opérations suivantes :
- biens utilisés temporairement dans l’autre état (justifié par registre des biens expédiés),
notamment pour l’exécution de prestations de services effectuées par l’assujetti ;
- biens destinés à être montés ou installés par l’entreprise venderesse dans l’état membre (Mais
dans ce cas, imposition à la TVA dans l’état membre) ;
- biens livrés à bord d’un moyen de transport (biens réservés à la vente à bord non vendus lors
de l’arrivée dans l’autre état membre).
b) Acquisitions intracommunautaires
Article 258 C I : Le lieu d'une acquisition intracommunautaire de biens meubles corporels est réputé se situer en
France lorsque les biens se trouvent en France au moment de l'arrivée de l'expédition ou du transport à destination de
l'acquéreur
b11) Base
La base d’imposition est le total de la contrepartie reçue ou attendue par le fournisseur qui effectue de
son côté une livraison intracommunautaire.
Si le contrat est libellé en monnaie autre que l’Euro, le taux de change est le dernier publié par la banque
centrale européenne, ou bien le taux de change valeur en douane (choix à conserver pour l’année
entière)
b12) Exonérations
Les acquisitions intracommunautaires bénéficient des exonérations :
- identiques à celles applicables aux livraisons de biens en France ;
- réservées également aux biens pour lesquels l’acquéreur non établi en France (alors que le bien
y est livré), bénéficierait du remboursement total de la taxe due au titre de l’acquisition (Cf. ci-
dessous section 3)
L’exigibilité intervient le 15 du mois suivant celui du fait générateur ou à la date de la facturation si elle
intervient avant cette date butoir (il ne doit pas s’agir d’une simple facture d’acompte). Il s’agit donc
d’une exception aux règles d’exigibilité applicables aux livraisons en France dans la mesure où, pour
celles-ci, fait générateur et exigibilité sont confondus.
La date de réception de la facture est égale à la date portée sur la facture elle-même.
Une facture émise avant le fait générateur est en principe une simple facture d’acompte, sauf si elle
comporte le prix total de l’opération et qu’elle ait été établie lors de l’envoi des biens.
Dans ce cas, si la facture ne précède la réception des biens que des délais normaux de livraison, elle peut
être retenue comme support de l’exigibilité tant pour l’auto-liquidation que pour la déduction de la taxe.
b14) Redevable
C’est l’acquéreur du bien qui liquide et déclare la TVA sur les déclarations CA3 ou CA-12E suivant son
régime d’imposition, par auto-liquidation décrit ci-après.
La base de l’acquisition intracommunautaire est précisée ligne 3, puis elle est ventilée suivant les taux et
totalisée avec les autres opérations du mois, mais le total de la TVA collectée ainsi créée est rappelé
isolément ligne 17.
Alors que si la TVA collectée par auto liquidation est bien détaillé sur la déclaration CA3 prise en exemple,
au contraire, la TVA déductible n’apparaît pas isolément.
Elle est simplement englobée dans le total des lignes 19 et 20 (éventuellement 21 si elle a été omise sur
une précédente déclaration.
Art. 256 bis II du CGI : Est assimilée à une acquisition intracommunautaire : 1°…. 2° L'affectation en France par un
assujetti pour les besoins de son entreprise d'un bien de son entreprise expédié ou transporté à partir d'un autre Etat
membre, à l'exception d'un bien qui, en France, est destiné :
Il s’agit de l’affectation en France par un assujetti d’un bien transporté à partir d’un autre état membre,
dans lequel ce bien a été créé importé ou a fait l’objet d’une acquisition intracommunautaire, sans qu’il y
ait changement de propriété.
Dans les mêmes conditions qu’une acquisition intracommunautaire, le bien fait l’objet d’une auto-
liquidation qui ouvre ensuite droit à déduction dans les conditions de droit commun.
b22) Exceptions
Ne sont pas représentatives d’une affectation en France, les opérations suivantes :
- biens utilisés temporairement en France (justifié par registre des biens expédiés), notamment
pour l’exécution de prestations de services effectuées par l’assujetti,
- biens destinés à être montés ou installés par l’entreprise venderesse en France (Mais dans ce
cas, l’imposition à la TVA en France s’effectue au titre de la livraison et non de l’affectation)
- biens destinés à expertise ou à travaux, sous condition de retour du bien dans l’état membre
d’origine,
- biens livrés à bord d’un moyen de transport (biens réservés à la vente à bord non vendus lors
de l’arrivée en France).
2) Régimes d’exception
Les règles qui viennent d’être examinées sont celles qui gèrent la très grande majorité des échanges de
biens entre assujettis titulaires de leur N° d’identification à la TVA, à l’intérieur de la communauté.
Cependant, existent aussi plusieurs exceptions applicables lorsque les échanges mettent en présence
certains opérateurs ou mettent en œuvre certains circuits.
Assujettis réalisant seulement des opérations qui n’ouvrent pas droit à déduction de TVA
(activités exonérées sans droit à déduction ou entreprise en franchise en base).
La personne concernée peut renoncer au régime PBRD en soumettant toutes ses acquisitions
intracommunautaires par option au régime de droit commun.
L’option est valide depuis le premier jour du mois de sa notification au SIE jusqu’au 31/12 de la
deuxième année suivante. Reconduction tacite par période de deux ans ou dénonciation expresse suivant
le choix de l’entreprise.
En principe les PBRD n’ont pas de N° d’identification à la TVA. Toutefois, lorsqu’ils l’obtiennent dans quelques cas
particuliers, ces personnes ne doivent pas le communiquer au fournisseur d’une acquisition intracommunautaire ou
sont alors considérées comme ayant opté pour le régime de droit commun.
Produits relevant des accises (droits indirects sur alcools et dérivés, tabacs manufacturés)
Pour les flux visant ces biens exclus, les règles applicables sont donc celles de droit commun (§B-1).
a12) Particuliers
Il s’agit de personnes physiques résidant en France et non assujetties à la TVA française bien que la
supportant en tant que consommateur final.
La première acquisition dépassant la limite au cours de l’année bascule pour sa totalité dans le régime de
droit commun.
Article 258 I.- Le lieu de livraison de biens meubles corporels est réputé se situer en France lorsque le bien se trouve
en France : a) Au moment de l'expédition ou du transport par le vendeur, par l'acquéreur, ou pour leur compte, à
destination de l'acquéreur ;
a221) Définition
Les ventes à distances se définissent au moyen de trois caractéristiques :
livraison de biens transportés par le vendeur ou pour le compte du vendeur vers l’acquéreur,
Toutefois, les cessions de moyens de transport neufs ne sont pas considérées comme vente à distance et
sont soumis à un dispositif particulier.
a222) Régime
La règle de droit rappelée ci-dessus concernant la France (Application de la TVA de l’état de départ des
biens) s’appliquera sur tout le territoire de l’Union européenne tant que le seuil de chiffre d’affaires
déterminé par l’état d’arrivée n’est pas dépassé par l’entreprise vendeuse dans cet état.
Au-delà du seuil, c’est la TVA du pays d’arrivée qui s’applique, ce qui nécessite une identification du
vendeur dans le pays d’arrivée soit de son propre chef, soit par l’intermédiaire d’un mandataire local.
Ces seuils sont exprimés suivant les cas en euros ou en monnaie nationale suivant l’appartenance à la
zone euro du pays considéré.
SEUIL RETENU
ETAT MEMBRE
par état arrivée
100 000 €
(35 000 € à
France
partir du
01/01/2016)
Allemagne 100 000 €
Belgique 35 000 €
Espagne 35 000 €
Italie 35 000 €
Portugal 35 000 €
La personne concernée peut renoncer au système du seuil en soumettant toutes ses ventes à distance
par option au régime d’application de la TVA du pays d’arrivée.
L’option est valide depuis le premier jour du mois de sa notification au SIE jusqu’au 31/12 de la
deuxième année suivante. Reconduction tacite par période de deux années, ou dénonciation expresse
suivant le choix de l’entreprise.
- avoir parcouru moins de 6 000 Kms (véhicules terrestres) navigué moins de 100 heures
(navires) ou volé moins de 40 heures (aéronefs).
Le certificat délivré par le SIE est nécessaire pour procéder aux formalités d’immatriculations en France.
De plus elle ouvre droit pour cette PBRD ou pour ce particulier à un remboursement de la TVA supportée
en amont (achat, importation ou acquisition intracommunautaire du moyen de transport neuf).
Le bien est expédié directement de A à C, donc de l’état CE1 vers l’état CE3.
A assujetti B assujetti
dans CE1 dans CE2
C client
final dans
CE3
B est assujetti, il devrait supporter la TVA lors de l’acquisition intracommunautaire (A vers B) puis
effectuer une livraison intracommunautaire exonérée (B vers C).
L’opérateur C est considéré comme réalisant une acquisition intracommunautaire pour laquelle il
procèdera par auto-liquidation comme s’il avait acquis le bien directement de A.
3) Obligations
En dehors de l’obligation déclarative déjà évoquée ci-dessus trois séries d’obligations sont propres aux
flux des biens dans l’espace communautaire :
Il se compose du code SIREN, précédé d’un code à deux lettres pour qui définit le pays, et d’une clé de
contrôle informatique. (Par exemple pour un opérateur français : FR - 36 - 742456841).
Elle est obligatoire au-delà de 460 000€ annuelle (année N-1) de livraisons intracommunautaires,
simplifiée en deçà.
c) Registres spéciaux
Dans la mesure où l’entreprise souhaite se prévaloir des exceptions aux cas d’imposition des affectations
ou transferts de biens déplacés temporairement, elle doit tenir un registre des biens expédiés
(désignation, quantités, lieu et dates d’envoi et de retour)
Une entreprise dont l’activité principale est tournée vers les exportations ou vers les livraisons
intracommunautaires bénéficie, nous l’avons vu, d’une exonération de TVA qui réduit d’autant sa TVA
collectée.
Cependant, qu’elle ait acquis les biens revendus par achat sur le territoire national, par voie
d’importation, ou par acquisition intracommunautaire, elle a décaissé une TVA en amont :
- réglée au fournisseur français et incluse dans sa facture ;
Or, l’avantage même procuré par l’exonération limite la possibilité d’imputation de cette TVA déductible
sur une TVA collectée forcément réduite à la portion congrue.
Reste à envisager le remboursement de TVA. Celui-ci n’intervient toutefois qu’avec un certain retard :
L’entreprise DUPONT, exportatrice, achète à un fournisseur français les biens destinés à la revente extérieure le 8
janvier N à l’exportation. Elle acquitte sur facture 30.000 € de TVA à cette occasion.
Elle fait figurer cette TVA déductible sur la déclaration CA3 produite au titre du mois de janvier N, le 21 février N et
dépose en même temps une demande de remboursement de crédit de TVA à hauteur de ces 30 000 €, faute de TVA
collectée pour l’imputer.
Si elle est connue du SIE de longue date comme exportatrice, elle bénéficiera de la procédure courte de
remboursement et recevra le virement de la part du Trésor aux alentours du 15 février N. Dans cette hypothèse la
plus favorable, elle doit cependant assurer une avance de trésorerie de 5 semaines sur la TVA.
Si elle n’est pas encore entrée dans le circuit de remboursement, elle fera sans doute l’objet d’une expertise
plus approfondie qui repoussera le remboursement de plusieurs semaines. C’est donc environ deux mois de trésorerie
qu’elle aura l’obligation d’assurer par elle-même.
Pour aider le commerce extérieur, une procédure spécifique est prévue : celle des achats en franchise.
- à une exportation,
- à une vente à distance dont le lieu de livraison est situé dans un autre pays de la communauté,
Au-delà de ce plafond, les acquisitions relèvent du droit commun avec TVA en amont.
c) Obligations
Le montant des achats en franchise de la période figure sur la déclaration TVA (ici exemple sur CA3)
Ce document (A 12) est en principe visé par le SIE dont dépend l’entreprise.
Un cautionnement peut être demandé par l’administration fiscale dans certains cas (entreprises
nouvelles, risques de non recouvrement, etc.)
Si l’achat en franchise est réalisé sans visa, la TVA est recherchée par l’administration auprès du
fournisseur.
Article 259 du CGI : le lieu des prestations de services est situé en France :
1° Lorsque le preneur est un assujetti agissant en tant que tel et qu'il a en France :
a) Le siège de son activité économique, sauf lorsqu'il dispose d'un établissement stable non situé en France
auquel les services sont fournis ;
b) Ou dispose d'un établissement stable en France à partir duquel les services sont fournis ;
A partir de l’article 259 du CGI reproduit ci-dessus, qui énonce le droit commun, le régime des
prestations serait assez simple à expliciter sous forme de tableau.
Article 259 C Le lieu des prestations de services suivantes est réputé, en outre…etc.…
C’est la qualité du client (« le preneur ») qui est déterminante pour établir ou non l’imposition à la TVA
française, dans le régime général des prestations de service.
s’il s’agit d’une personne morale non assujettie mais tenue d’être identifiée à la TVA,
s’il s’agit d’une personne, établie dans un pays tiers, mais réalisant des opérations identiques
dans ce pays.
Tout autre preneur sera donc considéré comme non assujetti (« Consumer »).
La localisation du preneur détermine l’imposition ou non à la TVA française si le prestataire est assujetti :
Si le siège, l’établissement stable, le domicile ou la résidence habituelle du preneur est situé en France, le
lieu de la prestation est réputé situé en France et supporte donc la TVA française.
A contrario, une simple boite aux lettres ne suffit pas à définir un siège social.
Si le preneur dispose de son siège en France, mais d’un établissement stable hors France auquel est
rendue la prestation, celle-ci n’est pas localisée en France.
A contrario, la possession d’un immeuble ne suffit pas à qualifier un établissement stable, ni la simple
relation avec des intermédiaires permettant d’exercer une activité dans un pays.
Le domicile résulte du lieu de recensement administratif (déclaration d’impôt sur le revenu, base de
donnée des cartes d’identités.
La résidence habituelle implique une durée, résultant soit de liens familiaux, soit de liens professionnels.
Donc la TVA française s’applique chaque fois que le prestataire est localisé en France.
Les définitions des critères de localisation sont identiques à celles détaillées ci-dessus.
4) Tableau récapitulatif
MODE de
REDEVABLE
QUALITÉ du LOCALISATION LOCALISATION du LIEU de la TVA
TAXATION
PRENEUR du PRENEUR PRESTATAIRE D’IMPOSITION de la TVA
FRANÇAISE
française
Facturation
FRANCE FRANCE FRANCE Prestataire
avec TVA
Auto-
FRANCE HORS France FRANCE Preneur
liquidation
ASSUJETTI
HORS France
notamment si
établissement FRANCE ou HORS
HORS France
stable autre pays France
membre auquel est
fourni la prestation
Facturation
FRANCE FRANCE FRANCE Prestataire
avec TVA
L’exigibilité de la TVA ainsi facturée ou auto-liquidée relève des conditions générales examinées dans le
module 3 à propos des prestations de service, notamment en ce qui concerne l’exigibilité der la taxe.
La SARL DUPONT, ébéniste installée à RENNES fait exécuter en juin N par la GMBH SCHMIDT professionnel installée
en Autriche, des travaux sur un ensemble mobilier pour un montant de 20 000 €.
Il s’agit d’une opération « B to B », c’est donc la localisation du preneur qui détermine l’imposition.
Ici, la TVA française s’applique. Le prestataire étant hors France, la taxe sera auto-liquidée par la SARL DUPONT, soit
20 000 * 20 % = 4 000 €.
L’ensemble immobilier fait partie du stock affecté à l’activité taxable de la société. La déduction qu’elle pratiquera
sera donc de 4 000 € * (1 * 1 * 1) = 4 000 €
(ii) B) Exceptions
Le caractère hétérogène des prestations de service n’a pas permis de les englober toutes dans la règle
relativement simple d’application, et deux séries d’exception viennent complexifier le dispositif.
Certaines des prestations sont concernées par l’exception quelle que soit la qualité du
preneur,
d’autres ne sont applicables que si la prestation est effectuée au profit d’un non assujetti.
les autres locations de moyens de transport (dont crédit bail), au profit d’un non assujetti
établi en France,
les prestations se rattachant à un bien immeuble sis en France, dont les expertises, le secteur
hôtelier, les agences immobilières, les architectes,
les autres prestations de transport de biens au profit d’un non assujetti, et le transport de
passager quel que soit le bénéficiaire, au prorata de la distance parcourue en France
les prestations culturelles, artistiques, sportives, scientifiques, éducatives, y compris les foires
et les expositions, au profit de non assujettis, et les prestations donnant accès aux mêmes
manifestations (fourniture de billets, d’abonnements, parking, vestiaires etc.) au profit
d’assujettis, lorsqu’elles les manifestations sont matériellement exécutées en France
les ventes à consommer sur place au profit de voyageurs à bord de moyens de transports
(trains, avions, bateaux) lorsque le départ du voyage se situe en France et pour la partie du
voyage à l’intérieur de l’Union européenne,
lorsqu’elles sont effectuées en France au profit d’un non assujetti, les prestations
accessoires au transport (manutention) et les expertises sur biens meubles corporels,
la prestation réalisée au profit d’un non assujetti par un intermédiaire agissant pour le
compte d’autrui, si la prestation est réalisée en France
NATURE de la
PRENEUR LIEU D’IMPOSITION REDEVABLE de l’IMPÔT
PRESTATION
traitement de donnée
réalisation d’une obligation de ne pas faire (ne pas exercer activité ou faire valoir un droit),
service rendus par voie électronique : internet et réseaux (cas particulier voir b4)
Localisation Localisation
Lieu d’utilisation du Application de la TVA
du prestataire du preneur
service française
de services non assujetti
En France Oui
France
Hors France Oui
En France Oui
France Union européenne
Hors France Oui
En France
Pays tiers Non
Hors France
Localisation Localisation
Lieu d’utilisation du Application de la TVA
du prestataire du preneur
service française
de services non assujetti
En France
France
Hors France
En France
Union
Union européenne Non
européenne
Hors France
En France
Pays tiers
Hors France
En France Oui
France
Non (Oui pour services
Hors France
électroniques)
En France Oui
Pays tiers Union européenne
Hors France Non
En France
Pays tiers Non
Hors France
En dehors des obligations d’identification et de tenue comptable déjà évoquées à maintes reprises, deux
formalités sont requises concernant la réalisation de prestations de services sur le plan international.
La TVA issue de l’auto-liquidation par un assujetti en France, qui résulte des dispositions sur les services
internationaux, doit être identifiée sur la déclaration, suivant le régime déclaratif de l’entreprise :
L’article 283-2 (Prestations acquises dans l’espace européen, Cf . A-2-a) concerne les auto-liquidations effectuées en
régime de droit commun, l’article 283-1 celles relatives aux services matériellement localisés (Cf. B-1-a).
Bien entendu, cette TVA collectée par voie d’auto-liquidation donnera lieu à déduction dans les conditions
de droit commun analysées dans le chapitre 4 du module 3.
La déclaration mensuelle européenne des services (DES) concerne les entreprise exécutant des
prestations au profit de preneurs assujettis agissant en tant que tels, s’ils sont établis dans un autre pays
de l’union européenne, pour lequel la taxe est auto-liquidée par ce preneur.
soit en raison de l’existence d’un établissement stable installé en France. (livraison en France,
prestations imposables en France à leur nom, vente à distance etc.)
Dans ce cas, elle se trouve soumise aux mêmes règles et obligations qu’une entreprise française.
Si cette entreprise est installée dans un pays membre de l’Union européenne ou dans un pays tiers ayant
conclu avec la France une convention d’assistance au recouvrement des créances fiscales (notamment
Argentine, Australie, Géorgie, Mexique, Norvège etc.), deux possibilités lui sont offertes en ce sens :
a) Identification à la TVA
L’entreprise peut s’identifier directement auprès de l’administration fiscale française (SIE).
Cependant, la responsabilité de la régularité des obligations ne repose que sur l’entreprise elle-même.
Ces entreprises doivent désigner un représentant fiscal, lui-même assujetti à la TVA, qui sera accrédité
auprès du SIE compétent.
Le représentant établit les factures et suit les procédures avec l’administration française le cas échéant.
Lorsqu’une entreprise non établie en France, qui n’a pas réalisé d’opérations imposables en France,
supporte une TVA sur des acquisitions faites en France, elle peut, sous certaines conditions
1) Entreprises concernées
Il s’agit des assujettis établis hors France (y compris les collectivités d’outre mer, Mayotte, la Guyane),
c'est-à-dire aussi bien dans l’espace communautaire que dans les pays tiers :
qui ont supporté la TVA française en amont,
et qui n’ont pas réalisés de livraisons de biens ou de prestations de service situées en France.
Cette restriction n’englobe pas les acquisitions intracommunautaires réalisées en France et les opérations
dans lesquelles la TVA est taxée au nom du client (ou preneur).
2) Montant du remboursement
3) Modalités du remboursement
a1) Périodicité
La demande doit couvrir au minimum les déductions obtenues sur une période de trois mois, ou sur
l’année civile. Par exception, une période couvrant le solde de l’année civile peut être inférieure à trois
mois.
Comme cela existe en matière de TVA interne, le droit à déduction ne peut se conserver indéfiniment : la
demande doit être présentée avant le 30 septembre de l’année suivant la période de remboursement.
a2) Plancher
Le remboursement demandé doit être au minimum de 400 € si la demande est comprise entre 3 mois et
l’année civile, ou de 50€ si la demande est annuelle ou concerne le solde de l’année.
a3) Modalités
La demande est présentée par voie électronique sur le portail proposé par l’état membre de l’entreprise.
Elle est accompagnée des factures dématérialisées dont la base d’imposition est supérieure ou égale à
1 000 € en règle générale et à 250 € pour les dépenses de carburant.
L’état membre vérifie la qualité d’assujetti de l’entreprise, puis transmet la demande à l’état de
remboursement (la France en ce qui nous concerne)
En cas de rejet total ou partiel, la procédure est suivie par voie postale, sous peine d’application des
intérêts moratoires.
Le délai d’instruction est de quatre mois, et peut être rallongé dans certaines circonstances (1 ère
demande notamment).
b1) Périodicité
Les demandes sont à formuler soit par trimestre civil, soit par année civile.
Comme cela existe en matière de TVA interne, le droit à déduction ne peut se conserver indéfiniment : la
demande doit être faite avant la fin du sixième mois suivant l’année civile au cours de laquelle l’exigibilité
de la taxe est intervenue.
b2) Plancher
La demande doit porter sur un montant minimum de TVA à rembourser, soit
200 € s’il s’agit d’une demande trimestrielle,
b3) Modalités
Les demandes sont adressées directement au SIE des non résidents. Elles sont accompagnées des
originaux des pièces justificatives
Elles sont présentées par le représentant assujetti choisi par l’entreprise étrangère.
La procédure d’instruction, de décision et de virement est identique à celle examinée pour les entreprises
installées dans l’espace européen.