IMOBILIZ RILE NECORPORALE

1. ACTIVELE IMOBILIZATE Activele reprezint o resurs controlat de c tre ntreprindere ca rezultat al unor evenimente trecute i de la care se asteapt s genereze beneficii economice viitoare pentru ntreprindere.1 Astfel din defini ia anterior prezentat deducem c activele sunt bunuri economice, de inute cu drept de proprietate de c tre ntreprindere, care prin folosirea i utilizarea acestora va beneficia de fluxuri viitoare de capital. O alt definire mai simpl a activului ne spune c activle reprezint tot ceea ce de ine o ntreprindere ca avere concret , adica totalitatea bunurilor economice (averea firmei). Activele imobilizate sunt active generatoare de beneficii economice viitoare i de inute pe o perioad mai mare de un an. Aceste sunt evaloate la costul de achizi ie sau produc ie cu respectarea prevederilor legale n vigoare. Acestea sunt active destinate utilizarii pe o baz continu n scopul desf ur rii activit ilor specifice entit ii. Un bun economic pentru a putea fi considerat activ imobilizat trebuie ca durata acestuia de folosin s fie ndelungat (mai mare de un an), s nu se consume de la prima utilizare i s i transfere treptat valoarea asupra bunurilor la a c ror realizare particip . Transferul valorii activelor imobilizate asupra bunurilor la a c ror realizare particip poart denumirea de amortizare. n categoria activelor imobilizate intr imobiliz rile necorporale, imobiliz rile corporale i imobiliz rile financiare.

2. IMOBILIZ RILE NECORPORALE O imobilizare necorporal este un activ identificabil, nemonetar, f r suport material i de inut pentru utilizare n procesul de produc ie sau furnizare de bunuri materiale sau servicii, pentru a fi nchiriate ter ilor sau pentru scopuri administrative.2 Pentru a putea fi identificabil o imobilizare necorporal trebuie s ndeplineasc o serie de criterii. Printre aceste criterii se num r faptul c aceasta trebuie s fie separabil , adic poate fi separat sau divizat de entitate i vndut , transferat , autorizat , nchiriat sau schimbat , fie individual, fie impreun cu un contract corespunz tor. Un activ identificabil sau o datorie identificabil ce decurge din drepturi contractuale sau de alt natur legal , indiferent dac acele drepturi sunt transferabile sau separabile de entiate sau de alte drepturi i obliga ii. Pentru a controla o imobilizare, o entiate trebuie s aib capacitatea ob inerii de beneficii economice viitoare de pe urma resursei i de a restric iona accesul altora la acele beneficii. Sunt considerate ca fiind beneficii economice viitoare veniturile din vnzarea produselor sau serviciilor, economisirea de costuri sau alte beneficii rezultate din utilizarea imobiliz rii de c tre entitate. Unele imobiliz ri necorporale pot fi p strate n sau pe un obiect fizic, cum ar fi un compact-disc (n cazul unui softwer), documenta ia legal (n cazul unei licen e sau al unui brevet). Pentru a stabili dac o imobilizare care ncorporeaz att elemente corporale, ct i necorporale ar trebui tratat ca imobilizare corporal sau ca imobilizare necorporal , o entitate evalueaz care element este mai semnificativ. De exemplu, software-ul pentru un utilaj computerizat care nu poate opera f r acel softwer specific se include n valoarea acelei imobiliz ri corporale. Acela i lucru este valabil i pentru sistemul de operare al unui
1

Nicolae Balte , Alina T. Ciuhureanu BAZELE CONTABILIT

II pg.71

MONITORUL OFICIAL AL ROMNIEI, PARTEA I, Nr. 766 bis/10.XI.2009 1

computer. Atunci cnd software-ul nu este parte integrant n hardware acel soft este tratat ca imobilizare necorporal . Imobiliz rile necorporale trebuiesc recunoscute n bilan dac se estimeaz c vor genera beneficii economice pentru entitate, iar costurile acestora poat fi evaluate n mod credibil. Pentru stabilirea criteriilor de recunoa tere a unei imobiliz ri necorporale generate intern, o entiate trebuie s clasifice generarea imobiliz rii ntr-o faz de cercetare i o faz de dezvoltare. Dac nu se poate face distinc ia ntre faza de cercetare i cea de dezvoltare a unui proiect intern de creare a unei imobiliz ri necorporale, entitatetatea trebuie s trateze cheltuielile cu acel proiect ca i cum ar fi determinate doar de faza de cercetare. n lege este specificat faptul c imobiliz rile necorporale care decurg din cercetare nu se recunosc. Cheltuielile cu cercetarea se recunosc drept cheltuieli atunci cnd sunt generate, deoarece, n faza de cercetare a unui proiect inter, o entitate nu poate demonstra c o imobilizare necorporal va genera beneficii economice viitoare. Cercetarea este investiga ia original i planificat ntreprins n scopul c tig rii unor cuno tin e sau n elesuri tiin ifice ori tehnice noi. Prin activitate de cercetare se n eleg acele activit i al c ror scop este acela de a ob ine cuno tin e noi, de identificare, evaluare i selec ie final a aplica iilor descoperirilor f cute prin cercetare sau a altor cuno tin e; c utarea de alternative pentru materiale, instrumente, produse, procese, sisteme sau servicii. Formularea, elaborarea, evaluarea i selec ia final a alternativelor posibile pentru materiale, instrumente, produse, procese, sisteme sau servicii noi sau mbun t ite. ntr-o unitate economic modalit iile de intrare a imobiliz rilor necorporale i n func ie de aceasta, recunoa terea lor ca imobiliz ri necorporale sunt considerate a fi, achizi iile publice, n cazul acestora costurile poat fi evaluate cu fidelitate, mai ales n condi iile n care aceastea au fost achizi ionate sub form de numerar sau alte active monetare. Achizi ia ca parte dintr-o combinare de ntreprinderi, caz n care costul imobiliz rii corporale se bazeaz pe valoarea just 3 la data achizi iei. Achizi ia prin intermediul unei subven ii guvernamentale, atunci cnd guvernul transfer sau aloc imobiliz rile necorporale c tre o intreprindere poate fi recunoscut ini ial la o valoare nominal la care se adaug orice cheltuial direct atribuibil pregatirii imobiliz rii n vederea utiliz rii sale. Schimburi de active, aceste imobiliz ri necorporale pot fi achizi ionate n schimbul, integral sau par ial al unei imobiliz ri necorporale diferite sau al unui alt activ. Costul unui astfel de element este m surat la valoarea just a imobiliz rii necorporale primite, ajustat cu valoarea oric rui numerar sau echivalent de numerar transferat. Imobiliz rile necorporale sunt formate din: y cheltuielile de constituire; y cheltuielile de dezvoltare; y concesiunile, brevetele, licen ele,know-how, m rcile comerciale, drepturile i activele similare, cu excep ia celor create intern de entitate; y fondul comercial; y alte imobiliz ri necorporale; y avansurile acordate furnizorilor de imobiliz ri necorporale; y i imobiliz rile necorporale n curs de execu ie.

3. CHELTUIELILE DE CONSTITUIRE Cheltuielile de constituire sunt acele cheltuielile ocazionate de nfiin area sau dezvoltarea unei entit i (taxe i alte cheltuieli de nscriere i nmatriculare, cheltuieli privind emisiunea i vnzarea de ac iuni i obliga iuni, precum i alte cheltuieli de aceast natur , legate de nfiin area i extinderea activit ii entit ii).

Valoarea just reprezint suma la care poate fi tranzac ionat un activ sau decontat o datorie de bun voie, ntre p r i aflate n cuno tin de cauz , n cadrul unei tranzac ii n care pre ul este detrminat obiectiv.

O entitate poate include cheltuielile de constituire la "Active", caz n care poate imobiliza cheltuielile de constituire. n aceast situa ie, cheltuielile de constituire trebuie amortizate n cadrul unei perioade de maximum cinci ani. n situa ia n care cheltuielile de constituire nu au fost integral amortizate, nu se face nicio distribuire din profituri, cu excep ia cazului n care suma rezervelor disponibile pentru distribuire a profitului reportat este cel pu in egal cu cea a cheltuielilor neamortizate. Sumele prezentate n bilan la elementul "Cheltuieli de constituire" trebuie explicate n note.

4. CHELTUIELILE DE DEZVOLTARE Cheltuielile de dezvoltare reprezint acele imobiliz ri de natura cheltuielilor de dezvoltare care sunt generate de aplicarea rezultatelor cercet rii sau a altor cuno tin e ntr-un plan sau proiect ce vizeaz produc ia de materiale, dispozitive, produse, procese, sisteme sau servicii noi sau mbun t ite substan ial, nainte de nceperea produc iei sau utiliz rii comerciale. Imobiliz rile necorporale ocazionate de dezvoltarea unei entitati patrimoniale pot fi recunoscute printr-o serie de elemente specifice imobiliz rii respective. Printre aceste elemente se num r fezabilitatea tehnic , pentru finalizarea imobiliz rii necorporale, astfel nct aceasta s poat fi disponibil pentru a fi utilizat sau vndut . Agentii economici pot finaliza o imobilizare necorporal i au dreptul de a o utiliza sau de a o vinde,dac ace tia consider de cuviin c respectiva imobilizare nu mai este necesar societ ii, astfel imobilizarea necorporal va genera beneficii economice viitoare probabile. Printre altele, entitatea poate demonstra existen a unei pie e pentru produc ia generat de imobilizarea necorporal ori pentru imobilizarea necorporal n sine sau dac se prevede folosirea ei pe plan intern. Este necsar disponibilitatea de resurse tehnice, financiare i de alt natur adecvat pentru a completa dezvoltarea i pentru a utiliza sau vinde imobilizarea necorporal . Pentru aceasta cheltuielile ocazionate de o imobilizare necorporal trebuie s fie evaluate credibil pe perioada dezvolt rii sale. Sunt ncadrate ca activit i de dezvoltare activit i de proiectare, constuc ie i testare a produc iei intermediare sau folosirea intermediar a prototipurilor i modelelor . Proiectarea uneltelor i matri elor care implic tehnologie nou . Proiectarea construc ia i operarea unei uzine pilot care nu este fezabil din punct de vedere economic pentru produc ia pe scar larg . Mai pot fi ncadrate ca fiind cheltuieli de dezvoltare acele cheltuieli pentru proiectarea, construc ia i testarea unei alternative alese pentru aparatele, produsele, procesele, sistemele sau serviciile noi sau mbun t ite. La cheltuielile de dezvoltare pot fi nscrise i cheltuielile de explorare i evaluare a resurselor minerale. Nu reprezint imobiliz ri necorporale de natura activelor de explorare i de evaluare acele active care sunt n mod clar corporale (de exemplu, vehicule i echipamente de forare). Cheltuielile de explorare i evaluare a resurselor minerale sunt cheltuieli generate de entitate n leg tur cu explorarea i evaluarea resurselor minerale, nainte ca fezabilitatea tehnic i viabilitatea comercial ale extrac iei resurselor minerale s fie demonstrate. Pentru a determina dac aceste cheltuieli se recunosc ca imobiliz ri necorporale, o entitate ia n considerare gradul n care cheltuiala poate fi asociat cu descoperirea resurselor minerale. Explorarea i evaluarea resurselor minerale se refer la prospectarea resurselor minerale, inclusiv minereuri, petrol, gaz natural i resurse similare neregenerative, dup ce entitatea a ob inut drepturile legale de a explora ntr-o anumit zon , precum i determinarea fezabilit ii tehnice i a viabilit ii comerciale ale extrac iei resurselor minerale. Printre cheltuielie care pot fi incluse n evaluarea ini ial a activelor de exploatare i explorare pot fi incluse cheltuielile cu achizi ia drepturilor de explorare i cheltuielie cu studii topografice, geologice , geochimice i geofizice. Nu pot fi ncadrate drept cheltuieli de dezvoltare de natura cheltuielilor de exploate i evaloare a resurselor minerale cheltuielile angajate nainte de explorare i evaloare a resurselor minerale, cum sunt cheltuielile ce au avut loc nainte de momentul n care entitatea a ob inut dreptul legal de a explora o anumit zon . i cheltuielile dup ce sunt demonstrabile fezabilitatea tehnic i viabilitatea comercial ale extrac iei unei resurse minerale.

O imobilizare necorporal de natura activelor de explorare i evaluare nu va mai fi clasificat ca atare atunci cnd fezabilitatea tehnic i viabilitatea comercial ale extrac iei unei resurse minerale sunt demonstrabile. Din punct de evedere contabil cheltuielile de dezvoltare trebuiesc amortizate pe durata contractului n baza caruia au fost realizate sau pe durata de utilizare a acestora, dup caz. Pentru situa ia n care se opteaz ca imobiliz rile necorporale s fie amortizate mtreaga durat a contractului, iar acesta dep e te cinci ani este necesar prezentarea unei note explicative, care s cuprind motivele care au detrminat acest tip de amortizare. Atunci cnd este ntocmit bilan ul contabil toate sumele care sunt nregistrate ca fiind "Cheltuieli de dezvoltare" trebuie s fie nso ite de note explicative, n care vor fi prezentate am nun it toate aceste cheltuieli.

5. CONCESIUNILE, BREVETELE, LICEN ELE, KNOW-HOW, M RCILE COMERCIALE, DREPTURILE I ACTIVELE SIMILARE Concesiunile, brevetele, licen ele, know-how, m rcile comerciale, drepturile i activele similare. Concesiunile sunt acele cheltuieli efectuate pentru dobndirea dreptului de utiliza un bun proprietate a statului. Cele mai ntlnite cazuri de concesiuni sunt cele de terenuri, foarte mul i investitori recurg la o astfel de motod ncadrul activit ii lor deoarce nu pot intra n posesia ternenului respectiv. Terenurile nu sunt singurele active ale statului care pot fi concesionate, mai pot fi concesionate, cl diri, p duri, p uni i alte bunuri proprietate a statului. Specific contracului de concesiune este faptul c acesta este pe o perioad limitat de timp. Concesiunile primite se reflect ca imobiliz ri necorporale atunci cnd contractul de concesiune stabile te o durat i o valoare determinate pentru concesiune. Amortizarea concesiunii urmeaz a fi nregistrat pe durata de folosire a acesteia, stabilit potrivit contractului. n cazul n care contractul prevede plata unei redeven e/chirii, i nu o valoare amortizabil , n contabilitatea entit ii care prime te concesiunea, se reflect cheltuiala reprezentnd redeven a/chiria, f r recunoa terea unei imobiliz ri necorporale. Brevetele reprezint cheltuielile prin care se atest unei persoane dreptul asupra unei inven ii. Brevetul de inven ie este un titlu de protec ie care confer titularului dreptul exclusiv de exploatare a obiectului unei inven ii i dreptul de a interzice ter ilor s exploateze obiectul inven iei. Un brevet poate fi acordat pentru orice inven ie avnd ca obiect un produs sau un procedeu, n toate domeniile tehnologice, cu condi ia ca aceasta s fie nou , s implice o activitate inventiv i s fie susceptibil de aplicare industrial .4 Trebuie precizat faptul ca durata de valabilitate a brevetului este limitat n timp, max.20 de ani, cu condi ia achit rii taxelor de men inere n vigoare, iar durata economic sau comercial a unui brevet se ncheie dac obiectul inven iei (produsul, procedeul) con inute de acesta este dep it, dac nu poate fi comercializat sau dac produsul respective nu are succes pe pia . Licen a este autorizarea pe care o acord o persoan fizic sau juridic unui ter de a fabrica un produs sau de a se folosi de o marc de fabric ce le apartin i sunt protejate prin brevet sau ca marc autorizat . Utilizarea de c tre un ter a unui brevet sau marc nregistrat presupune plata unor sume de bani denumite redeven e. Cu alte cuvinte licen a este o cheltuial efectuat pentru dobndirea dreptului de a utiliza un brevet. Aceasta este concretizat printr-un document n baza c ruia posesorul poate utiliza o licen . Know-how reprezint orice informa ie cu privire la o experien industrial , comercial sau tiin ific care este necesar pentru fabricarea unui produs sau pentru aplicarea unui proces existent i a c rei dezv luire c tre alte persoane nu este permis f r autoriza ia persoanei care a furnizat aceast informa ie; n m sura n care provine din experien , know-how-ul reprezint ceea ce un produc tor nu 5 poate ti din simpla examinare a produsului i din simpla cunoa tere a progresului tehnicii.
4 5

art.7 din L.64/1991 rep Legea 571/2003 coroborat cu HG 44/2004 Ultima actualizare: conform cu Legea 343 din 11 noiembrie 2009

M rca este un semn susceptibil de reprezentare grafic servind la deosebirea produselor/serviciilor unei persoane fizice/juridice de cele apar innd altor persoane. Dreptul asupra m rcii sau a indica iei geografice este dobndit i protejat prin nregistrarea acestora la OSIM n condi iile Legii nr. 84/1998 privind nregistrarea m rcilor i indica iilor geografice. Marca este un element esen ial al strategiei firmelor: ea face distinc ia dintre produsele si serviciile firmei i cele ale concuren ei. Pentru consumator, marca reprezint cel mai comod mijloc de a recunoa te rapid o categorie de produse i servicii care i-a fost recomandat sau pe care experien a l-a determinat s o prefere altor produse sau servicii de aceea i natura. Pentru ntreprindere, marca reprezint un mijloc de a cuceri i a p stra o clientel . Trebuie precizat faptul c brevetele, licen ele, m rcile comerciale, drepturile i alte active similare se amortizeaz pe durata prev zut pentru utilizarea lor de c tre entitatea care le de ine.ncheiat potrivit legisla iei n vigoare, licen a primit de entitatea care are calitatea de operator, de a taxa utilizatorii unui serviciu public, se nregistreaz la imobiliz ri necorporale, dac sunt stabilite o durat i o valoare pentru aceast licen .

6. FONDUL COMERCIAL Fondul comercial este recunoscut la consolidare i reprezint diferen a dintre costul de achizi ie i valoarea just la data tranzac iei, a p r ii din activele nete achizi ionate de c tre o entitate. n situa iile financiare anuale individuale, fondul comercial se poate recunoa te numai n cazul transferului tuturor activelor sau al unei p r i a acestora i, dup caz, i de datorii i capitaluri proprii, indiferent dac este realizat ca urmare a cump r rii sau ca urmare a unor opera iuni de fuziune. Transferul este n leg tur cu o afacere, reprezentat de un ansamblu integrat de activit i i active organizate i administrate n scopul ob inerii de profituri, nregistr rii de costuri mai mici sau alte beneficii. Pentru recunoa terea n contabilitate a activelor i datoriilor primite cu ocazia acestui transfer, entit ile trebuie s procedeze la evaluarea valorii juste a elementelor primite, n scopul determin rii valorii individuale a acestora. Aceasta se efectueaz , de regul , de c tre profesioni ti califica i n evaluare, membri ai unui organism profesional n domeniu, recunoscut na ional i interna ional. Fondul comercial generat intern nu se recunoa te ca activ deoarece nu esteo resurs identificabil (adic nu este separabil i nici nu decurge din drepturi legale contractuale sau de alt natur ) controlat de entitate, care s poat fi evaluat credibil la cost. Pentru a putea fi tratat ca activ, fondul comercial trebuie s se amortizeze, de regul , n cadrul unei perioade de maxim cinci ani. Acesta mai poate fi amortizat n mod sistematic ntr-o perioad de peste cinci ani, dar trebuie sa nu se dep easc durata de utilizare economic a activului i s fie justificat n note explicative. 7. AVANSURILE I ALTE IMOBILIZ RI NECORPORALE n cadrul avansurilor i altor imobiliz ri necorporale se nregistreaz avansurile acordate furnizorilor de imobiliz ri necorporale, programele informatice create de entitate sau achizi ionate de la ter i pentru necesit ile proprii de utilizare, precum i re ete, formule, modele, proiecte i prototipuri. n bilan ul contabil programele informatice, precum i celelalte imobiliz ri necorporale nregistrate ca Alte imobiliz ri necorporale trebuiesc amortizate pe durata prev zut pentru utilizarea lor de c tre entitatea care le de ine. Programele informatice achizi ionate mpreun cu o licen de utilizare pot fi nregistrat n contabilitate separat cele dou active putndu-se amortiza tot separat. 8. IMOBILIZ RILE NECORPORALE N CURS DE EXECU IE Imobiliz rile necorporale n curs de execu ie sunt acele imobiliz ri necorporale neterminate pn la sfr itul anului financiar si care sunt evaluate la costul de produc ie sau costul de achizi ie, dup caz. Cheltuielile ulterioare efectuate cu o imobilizare necorporal dup cump rarea sau finalizarea acesteia se nregistreaz n conturile de cheltuieli atunci cnd acestea sunt efectuate. Aceste cheltuieli vor

majora costul imobiliz rii necorporale atunci cnd este probabil c aceste cheltuieli vor permite activului s genereze beneficii economice viitoare peste performan a prev zut ini ial, iar aceste beneficii pot fi evaluate credibil. Imobiliz rile necorporale trebuiesc prezentate n bilan la valoare de intrare a acestora, excep ie f cnd ajust rile cumulate la valoarea acestora. Imobiliz rile necorporale trebuiesc scoase din eviden a financiar a unei societ i n momentul n care acestea sunt cedate sau cnd nu mai sunt a teptate beneficii economice viitoare din partea acestora. Atunci cnd este scoas din eviden a contabil , o imobilizare necorporal , trebuie s se eviden iate distinc veniturile din vnzarea acesteia, veniturile reprezentnd valoarea neamortizat a imobiliz rii, precum i alte cheltuieli legate de cedarea acesteia. n scopul prezent rii n contul de profit i pierdere, c tigurile sau pierderile care apar odat cu ncetarea utiliz rii sau ie irea unei imobiliz ri necorporale se determin ca diferen ntre veniturile generate de ie irea activului i valoarea sa neamortizat , inclusiv cheltuielile ocazionate de cedarea acestuia, i trebuie prezentate ca valoare net , ca venituri sau cheltuieli, dup caz, n contul de profit i pierdere, la elementul Alte venituri din exploatare , respectiv Alte cheltuieli de exploatare , dup caz.