Auditoria I

UNIVERSIDAD JOSE CARLOS MARATEGUI
AUDITORIA FINANCIERA I
UNIVERSIDAD JOSE CARLOS MARATEGUI
FACULTAD CIENCIAS JURDICAS EMPRESARIALES Y PEDAGOGICAS ESCUELA CURSO : CONTABILIDAD : AUDITORIA FINANCIERA I
PROFESOR : C.P.C. WILMAN FLORES CALDERON
AUDITORIA I
CAPITULO I
C.P.C. WILMAN FLORES CALDERON
UNIVERSIDAD JOSE CARLOS MARIATEGUI
Apndices Introduccin 1. Concepto de auditora
MARCO CONCEPTUAL
2. Importancia y enfoque moderno de auditora 3. Clasificacin y objetivos de los tipos de auditora CAPITULO II ESTUDIO Y EVALUACIN DEL CONTROL INTERNO-HALLAZGOS 1. Naturaleza del control interno 2. Control interno y direccin 3. El control interno y el auditor 4. Pruebas de auditoria 5. Sugerencias y mejoras. 6. Revisin y evaluacin de los controles en un centro de proceso de datos. 7. Los hallazgos. Ejercicios prcticos CAPITULO III PRINCIPIOS Y NORMAS DE AUDITORIA 1. Principios contables 2. Normas internacionales de informacin financiera 3. Normas de auditoria gubernamental. 4. Las normas generales, relativas al trabajo y al informe 5. Los riesgos en auditoria 6. Investigacin general y particular de la empresa Ejercicios prcticos
1. Planificacin de auditoria 3. Evidencia y pruebas
CAPITULO IV PLANIFICACIN, SUPERVISIN Y ADMINISTRACIN DE AUDITORIA
2. Supervisin de la auditoria 4. Procedimientos de auditoria 5. Los papeles de trabajo de auditoria Ejercicios prcticos. CAPITULO V 1. Los programas de auditoria 2. Los informes de auditoria Ejercicios prcticos.
LOS PROGRAMAS, INFORMES Y DICTAMEN DE AUDITORIA
APNDICES
AUDITORIA FINANCIERA I C.P.C. WILMAN FLORES CALDERON
Apndice - 1 LA CONTABILIDAD CREATIVA Y EL AUDITOR En los ltimos tiempos el trmino Contabilidad Creativa ha sido muy comentado alrededor del mundo, especialmente en los Estados Unidos, donde uno de los primeros casos conocidos fue el caso Enron, el cual maquill sus Estados Financieros con el propsito de conseguir mayores inversores, el otro caso es el de Worldcom, el cual activ sus gastos de investigacin, estos dos casos mencionados han tenido gran impacto en la economa norteamericana, por eso han tenido mayor difusin mundial. En el Per, los casos de Contabilidad Creativa no han tenido gran relevancia, dado que esta prctica es mayormente en las grandes empresas, ya que son las que buscan mayores inversores. Sin embargo nos debemos preguntar: EN EL PERU LAS EMPRESAS PRACTICAN LA CONTABILIDAD CREATIVA ? El papel de Auditor frente a los casos de Contabilidad Creativa ha sido sumamente criticado ya que es la persona encargada de mostrar si los Estados Financieros de las empresas auditadas reflejan realmente la imagen fiel o si es la imagen deseada de la empresas, tal es el caso de la firma Auditora Arthur Andersen, la cual fue encontrada culpable del delito de obstruccin a la justicia en la investigacin de Enron. Entonces es el Auditor es realmente responsable al no informar si una empresa hace practicas creativas, o es que el auditor no es capaz de detectar este problema. La crisis econmica actual de nuestro Pas, posibilita que las empresas en el Per presenten Estados Financieros con cifras maquilladas de acuerdo a sus intereses, no es algo que deba considerarse como una idea remota, la mediana empresa tal vez no sienta la necesidad de elevar sus activos ya que no tiene acciones que se negocien en la bolsa de valores, por lo tanto no necesita inversionistas, pero si busca reducir los impuestos deducidos para que el pago de estos no resulte un gran desembolso para la empresa, en las pequeas y medianas empresas ocurre lo mismo ya que sus ingresos no son tan grandes, estos buscan mediante la Contabilidad Creativa pagar menos impuestos o, tambin puede darse el caso que quieran elevar sus ingresos o activos para pedir prstamos bancarios. Entonces si el Auditor es el encargado de revisar y analizar las polticas contables y los estados financieros de la empresa y, nota que esta practica de contabilidad creativa para manipular a su favor las Normas Internacionales de Contabilidad o las Normas Tributarias del Per, esta obligado de informar o revelarlo en el dictamen de auditoria, que los estados financieros no representan la imagen fiel de la empresa, o tal vez brindar las salvedades respectivas y, si se da el caso que el Auditor no detect la Contabilidad Creativa hecha por la empresa, es igual responsable, ya que no tuvo conocimiento suficiente acerca de la empresa. Que es Contabilidad Creativa ? Consiste fundamentalmente en aprovechar los vacos de la normativa legal en cuanto a las diferentes posibilidades de eleccin con el propsito de transformar la informacin contable que se presentan en los estados financieros de las empresas. Es el proceso mediante el cual los Contadores y Asesores utilizan sus conocimientos sobre las normas contables para maquillar las cifras reflejadas en la contabilidad de la empresa, sin dejar de cumplir los principios de contabilidad. Las razones de aplicarla se centra fundamentalmente en el impacto que pueden tener sobre las decisiones de los inversionistas en la bolsa de valores, ya que se han utilizado trucos contables para engaar a los inversionistas.
Las transacciones ms comunes en la Contabilidad Creativa.Los analistas e investigadores han realizado una recopilacin de las transacciones ms comunes que se pueden encontrar en los registros contables de las empresas, manejadas con criterios de contabilidad creativa.
Aumento o reduccin de gastos: La normativa contable facilita un margen de maniobra en relacin con la cuantificacin en un determinado periodo de ciertos gastos o ingresos, como es el caso de las amortizaciones de la depreciacin o de la activacin de ciertos gastos como por ejemplo los gastos de investigacin y desarrollo. Aumento o reduccin de ingresos: En algunos casos se puede retrasar el reconocimiento de los ingresos, en virtud de principios tales como el de la prudencia o el de la correlacin de los ingresos y gastos. Aumento o reduccin de activos: Los inventarios pueden valorarse segn diversos mtodos (FIFO, LIFO, Promedio Ponderado entre otros), con lo que la cantidad total puede diferir con los correspondientes efectos en los costos de ventas y el resultado. Estas modificaciones afectarn la relacin entre los activos circulantes y pasivos a corto plazo, influenciando directamente en el ndice de liquidez. Aumento o reduccin de las reservas: Las modificaciones en los ingresos o en los gastos, como se ha expresado anteriormente, afectan los beneficios o prdidas y por tanto las reservas. De esta forma se altera la proporcin entre deuda y fondos propios, con los correspondientes efectos en indicadores tales como el endeudamiento o apalancamiento financiero. Aumento o reduccin de las deudas: En relacin con ciertas partidas, la normativa contable permite la eleccin entre diversas posibilidades. Ejemplo en Europa para los fondos de pensiones existe la posibilidad de regularizar la deuda existente en un perodo que oscila, para la mayora de las empresas entre 7 y 15 aos. Por tanto si una empresa le interesa aumentar su beneficio, retrasar tanto como este permitido la regularizacin total de la deuda existente en concepto de planes de pensiones. Tal practica modifica el anlisis de los ndices financieros de endeudamiento, la independencia financiera o la liquidez. Reclasificacin de activos o pasivos: En otros casos pueden existir un cierto margen a la hora de determinar si un concepto se incluye en un rubro o en otro. A modo de ejemplo, puede citarse el caso de ciertos elementos que pueden contabilizarse en el activo fijo o en el inventario. Esta posibilidad puede afectar a las relaciones entre los diversos rubros y por tanto, a los ndices que permiten evaluar aspectos tales como la liquidez, rotacin de inventarios, capital de trabajo, entre otros. Informacin incluida en la memoria, en el informe de gestin y en el informe de auditoria: Existen secciones o cuerpos en las memorias y del informe de gestin en los que se pueden incluir ms o menos informacin. Ello puede derivar en cambios en la opinin que se desprenda de los mismos en cuanto al informe de auditoria, en algunos casos pueden expresarse las salvedades u opiniones de forma que se busque una determinada interpretacin de los mismos. Presentacin de la informacin: Otra posibilidad para la contabilidad creativa la proporcionan los criterios utilizados para la presentacin de la informacin, la cual de acuerdo al maquillaje utilizado puede formar una opinin contraria a la realidad o de acuerdo a los intereses de la empresa.
RESPONSABILIDAD DEL AUDITOR. La obligacin del auditor es expresar, a travs del informe de auditoria, su opinin profesional en relacin con las cuentas anuales examinadas en su conjunto, o bien en su caso realizar una aclaracin relativa a la imposibilidad de expresar dicha opinin y sealar las causas que se lo impiden.
Apndice - 2 LA IMPORTANCIA DE INCULCAR VALORES (1) Los expertos en desarrollo social, tica y corrupcin coinciden en que los curriculum de la educacin primaria, secundaria y superior de Amrica Latina deben reforzar la enseanza de valores morales y solidarios, para contribuir as a una gestin mas transparente tanto del sector publico como privado. El presidente del BID, Enrique Iglesias, afirmo a Tiempos del Mundo que la enseanza de la tica debera comenzar en la educacin primaria, las escuelas deberan disear un curriculum especial, donde se incorpore el respeto de ciertas conductas que lueg o habrn de tener influencias a lo largo de toda la vida de los nios. En las universidades existe una presencia general de ctedras sobre tica en las carreras. Pero insisto que este tipo de enseanza se debe impartir en las escuelas, acoto. La Ministra de Educacin de Paraguay, Blanca Ovelar, indic a esta semanario que es clave el papel de la educacin para lograr que, la tica sobrepase a la corrupcin dentro de los sectores pblico y privado. La honestidad y los valores ticos no se aprenden slo de una ctedra universitaria, sino que hay que vivirlos en todos los espacios, donde se produce la socializacin del sujeto. Esto involucra un esfuerzo sistemtico enorme. Hay que recuperar los valores en el interior de la familia. La escuela debe continuar con este esfuerzo brindando oportunidades para que los nios aprecien los valores. Luego en las universidades deben debatirse los dilemas morales y discutir las ventajas de un sistema pblico y privado, que funciona con elevados niveles de control social, sealo. El coordinador general de la iniciativa Interamericana de Capital Social, tica y Desarrollo del BID, Bernardo Kliksberg, afirm que el tema de la importancia de la educacin en conseguir conductas ticas surgi con fuerza a nivel mundial, luego que estallaran los escndalos de las multinacionales Enron y Worldcom en Estados Unidos.. Estos casos marcaron un hito, porque se trat de un grupo de gente muy educada que rob a una multitud de personas. Frente a esta falta de tica muchas miradas se dirigieron hacia lo que est pasando con la educacin. Esto, porque la formacin de aquellos gerentes fue insensible al tema de la responsabilidad social y moral. Ante ello, ya se estn modificando los curriculum de las principales MBA Master in Business Administration, para incorporarles fuertes dosis de enseanza tica ,agreg. Kliksberg sostuvo que la respuesta de mediano y largo plazo para derrocar con prontitud la corrupcin est en la educacin primaria, secundaria y superior, en el papel de los medios, en una cultura que deslegitimice los actos corruptos donde robar, por ejemplo, pase a ser una causante para que la persona sea condenada por la sociedad. Finlandia es el pas nmero uno en transparencia internacional, no tiene corrupcin pblica, ni privada, y esto no es solo por sus leyes, sino porque cuando alguien comete corrupcin es condenado por su familia, amigos y crculos sociales. En Amrica Latina existen las posibilidades de avanzar porque en nuestras culturas, que tienen fuertes races en el cristianismo, judasmo, y civilizaciones indgenas, las prcticas corruptas son condenadas. El diputado y presidente de la Comisin Especial de Responsabilidad Social en el Sector Pblico de la Asamblea Legislativa de Ro Grande do Sul de Brasil, Csar Busatto dijo que nada de lo que hacemos para derrocar la corrupcin tendr el suficiente efecto si no reforzamos los valores ticos en la educacin. Actualmente, el sistema educacional esta basado en el valor de la victoria, de la competencia de ganar sin importar los medios o el hecho de atropellar a otros. Uno fue formado para vencer en la vida y eso significa muchas veces pasar por encima de un familiar o una amigo , esto debe 5
cambiar. La educacin debe reformular los valores que le dan sustento y surge la necesidad de pensar en los valores de la cooperacin, la solidaridad, y transparencia. No es que la competencia no sea legitima pero es un asunto para el mercado, para el rea econmica. Entre nosotros debemos trabajar con mayor humanidad porque ah habr un contrapunto en este mundo complejo y tan desigual donde prima la competencia y la disputa del mercado. Busatto resalto que debe ser el hombre que controla el mercado no al revs, para que la corrupcin no siga avanzando. Debe surgir un movimiento de solidaridad humana para que el mercado funcione sin destruir la dignidad humana. Es decir, el mercado debe ser controlado pero con solidaridad y tica. Para esto la sociedad debe imponerse para que la economa no sea destructiva ni contraria, a los valores humanos mucho de esto lo puede proveer la educacin primaria, secundaria y superior. El rector de la Universidad de la Republica Oriental del Uruguay, Rafael Guarga, sealo que la calidad de nuestra democracia recuperada configura una nueva fuente de insatisfaccin. hoy miramos nuestro fenmenos negativos de frente. De llamar a la miseria, la pobreza, al hambre, la inseguridad, la venalidad y corrupcin por sus nombres, es decir, superar las falsas cuartadas que nos conducen a la corrupcin de la parlisis. En este punto emergen nuestras universidades. Si queremos acceder a esa realidad y a acometerla en trminos de problemas y no de fatalidad y condena irremediable, debemos coincidir en que el conocimiento que se crea y el que se trasmite en las universidades es un instrumento imprescindible para abordar la realidad y transformarla. Son estos establecimientos con su capacidad de investigacin, de enseanza, y de extensin en la diversidad de disciplinas los que pueden ayudar a la transformacin de las sociedades latinoamericanas. Apoyaremos con entusiasmo los cambios especialmente aquellos referidos a reforzar los valores ticos. La Presidenta de la Fundacin Uruguay Transparente y ex titular de la suprema corte de justicia de ese pas Jacinta Balbela, advirti que todava falta una mayor inclusin de ctedras sobre derechos humanos, tica y valores en las universidades latinoamericanas. Esta es una agenda pendiente en Amrica Latina. Los casos de Enron y Telcom causaron una gran decepcin porque los participantes de estos hechos corruptos eran profesionales y tcnicos de alto nivel, que haban estudiado en las universidades mas prestigiosas de Estados Unidos Entonces la conclusin en este caso era, que el saber ms elimina los pensamientos de equidad. Ante esto fue necesario profundizar las ventajas de actuar tica y solidariamente en nuestra educacin. Ello permitir concientizar a los futuros administradores pblicos, empresarios, empleados y a toda la sociedad, respecto a saber que actuando limpia y transparentemente ayuda al desarrollo. As la sociedad no dudara en denunciar los hechos corruptos y contribuir con la justicia a combatir este flagelo que tanto dao a provocado a Latinoamrica. La jueza noruega experta mundial en la lucha contra la corrupcin Eva Joly asevero a Tiempos del Mundo que es indispensable que en escuelas y universidades se ensee que se puede tener xito en la vida sin la necesidad de actuar deshonestamente. Los nios y jvenes deben saber que pueden tener todo el respaldo para competir pero no para corromper. Las universidades deben mostrar a sus alumnos la consecuencia de los actos corruptos o poco ticos, para que sepan lo positivo que resulta para una empresa, por ejemplo, producir con responsabilidad social. As los futuros ejecutivos saldrn preparados con valores, honrados, solidarios. Los investigadores sociales han establecido una unin entre la corrupcin y la pobreza es decir ambas realidades funcionan paralelamente. Por eso, Noruega tiene un programa muy fuerte de lucha contra la pobreza, mostrando al mismo tiempo las bondades del comportamiento tico, especialmente en las universidades. (1) Diario Tiempos del Mundo
INTRODUCCIN
Estoy seguro de la capacidad que muestran ustedes jvenes, para desenvolverse como futuros profesionales en contabilidad comprometidos con la auditoria, sin embargo creo firmemente que tambin deben nutrirse de slidos valores morales, que les permitan servir mejor a la sociedad. Todos sabemos que la corrupcin en el mundo est ligada a la pobreza, en donde excelentes profesionales, que creamos probos y capacitados en las mejores universidades del mundo han cometido actos indebidos como cualquier vulgar delincuente, en beneficio personal y de malos empresarios. Tambin es necesario que existan empresarios en el mundo comprometidos con el medio ambiente y, que participen en el mercado con justicia y equidad social, para no generar mayores inequidades a que estn condenando al Mundo, en especial Amrica y nuestro Pas a la pobreza y pobreza extrema. Por todo ello quiero compartir con Ustedes, los siguientes consejos de expertos, a los empresarios: BERNARDO KLIKSBERG, Coordinador General de la Iniciativa Interamericana de Capital Social, Etica y Desarrollo del BID, dice: Necesitamos empresas privadas que jueguen limpio con el consumidor, buen trato con sus empleados, administradores que demuestren ser buenos ciudadanos cuando inviertan en pases en desarrollo, respetando sus leyes y los convenios internacionales, que no usen mano obra infantil, que estn involucradas activamente con la comunidad, aliadas con el voluntariado y con polticas pblicas al servicio de la comunidad, tendrn una mejor productividad y con ello mejorarn la economa y agilizarn el desarrollo. El resultado final ser un mejor pas. CESAR BUSATTO, Diputado y Presidente de la Comisin Especial de Responsabilidad Social en la Asamblea Legislativa de Ro Grande do Sul de Brasil, dice: Cada vez que una empresa es socialmente responsable, es querida, estimada y reconocida por el consumidor. Actuar social y ticamente significa mayor reconocimiento de la sociedad, y una garanta de sostenibilidad y de ampliar el mercado. No estoy hablando de la caridad o filantropa, si no de una estrategia empresarial correcta y, tica, que sepa combinar el negocio empresarial con los valores fundamentales de la sociedad. Esta comprobado que las empresas que actan con responsabilidad social, transan mejor sus acciones en la bolsa de Nueva York, registran mayor crecimiento y tienen ganada la fidelidad de los consumidores. EVA JOLY, Jueza Noruega y experta en combate contra la corrupcin, dice: La imagen del empresariado y del pas mejora cuando las entidades productivas privadas demuestran que estn interesadas tanto en sus utilidades como del bienestar general del pas. El capital extranjero no entrar a un pas donde hay corrupcin y, por el contrario si hay tica y transparencia crecer la inversin. Esto en definitiva contribuye al desarrollo de un pas.
El Docente
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CAPITULO I ASPECTOS GENERALES MARCO CONCEPTUAL 1. AUDITORIA. 1.1. Concepto de auditoria.Montgomery, dice que la auditora Es un examen sistemtico de los libros y registros de un negocio u otra organizacin, con el fin de determinar o verificar los hechos relativos a las operaciones financieras y los resultados de stas, para informar sobre los mismos Becksse, seala que la auditora Es un examen de los registros de contabilidad con el propsito de establecer si son correctos y completos, y reflejan completas las transacciones que deben contener Coultier Davis, seala que la auditora Es el examen de los libros y cuentas de un negocio, que permiten al auditor formular y presentar los estados financieros en tal forma que: 1) El balance refleje la verdadera situacin financiera del negocio. 2) El estado de prdidas y ganancias exprese correctamente el resultado de las operaciones durante el ejercicio que se revisa Los Hermanos Mancera, sealan que Es el examen de los libros de contabilidad, de los registros, documentacin y comprobacin correspondiente de una empresa, de un fideicomisario, de una sociedad, de una corporacin, de una institucin, de una empresa, de una asociacin , de una oficina pblica, de un negocio especial cualquiera y llevarlo a cabo con el objeto de determinar la exactitud o inexactitud de las cuentas respectivas y de informar y dictaminar acerca de ellos El Comit Especial del Instituto Americano de Contadores, dice que Es el examen de los libros de contabilidad, comprobantes y dems registros de un organismo pblico, institucin, corporacin, firma o persona, o de alguna persona o personas situadas en destino de confianza, con el objeto de averiguar la correccin o incorreccin de los registros y de expresar opinin sobre los documentos suministrados, comnmente en forma de un certificado Nicolas Canevaro dice: Auditoria es el examen de informacin por un tercero, independiente, distinto al que lo prepar, con la intencin de establecer su razonabilidad, presentando los resultados del examen a travs de su opinin. Para un mejor examen de la informacin ( generalmente estados financieros), sta se descompone en partes manejables llamadas componentes. Estos componentes, tambin denominados circuitos transaccionales, estn referidos a ciclos operativos, tales como: Compras. Cuentas por Pagar, Pagos, Activo Fijo y Depreciacin, Costos y Pasivos Laborales, Existencias, costo de produccin y Costo de Ventas. Los auditores independientes y las sociedades de auditora son los que realizan este tipo de trabajo, apoyndose en las Normas Internacionales de Auditora ( NIAs). Los clientes requieren la Auditora Financiera fundamentalmente porque desean conocer si sus estados financieros estn razonablemente presentados y pueden confiar en ellos para tomar decisiones, algunos otros, felizmente cada vez menos, la requieren slo por cumplimiento de disposiciones de los organismos de control. 2. Importancia y enfoque Moderno de Auditoria. 1.- Auditora a medida, denominado tambin de alcance variable, dependiendo del objetivo fundamental y del tiempo comprendido en el examen. Considerar que una organizacin cambia frecuentemente 8
2.-Top Down. El trabajo siempre se va a realizar partiendo de los ms altos niveles que nos lleven a seleccionar los mejores procedimientos de auditora. 3.-Evaluacin global de riesgo. Es importante considerar un riesgo general del trabajo a realizar en vez de riesgos individuales o por componentes para la determinacin del enfoque a elegir. 4.-Conocimiento acumulado, Debe ser utilizado al mximo, por ello, la participacin de los profesionales de mayor experiencia, sobre todo el inicio del trabajo ( planeamiento) 5.-Integracin con sistemas, La dependencia cada vez mayor de los sistemas computarizados origina que el auditor utilice esta herramienta para hacer ms eficiente su trabajo a la vez de revisar como es utilizado por el cliente adems, utilizar el / los software ms avanzados que estn a su alcance para realizar su labor con gran eficiencia. 6.-Relacin con el Planeamiento Estratgico de la entidad, El anlisis SWOT, detalle de fortaleza y debilidades, oportunidades y amenazas que el auditor debe conocer para llegar a recomendaciones orientadas a la eficiencia y economa. 7.-Consideracin de las reas o unidades de la empresa como Clientes,Cambio de pensamiento, lo que estamos prestando es un servicio interno o externo y que en cualquier caso ser cobrado o compensado. 8.-Consideracin de mejoras en la entidad, Dimensionamiento, Reingeniera de Procesos, Benchmarking, Costos basados en actividades, calidad total, entre otros. El auditor debe conocer a cabalidad tales cambios, ya que despus tendr que revisarlos. 9.-Crear Problemas o expectativas en el cliente, Que le ayuden a mejorar sus procesos y sistemas, y donde el auditor se convierta en el solucionador de sus problemas e inquietudes. 10.-Asumir una actitud emptica, El auditor debe ponerse en los zapatos del cliente, entender su posicin, requerimientos, necesidades para prestar un servicio eficiente. El Auditor moderno debe pensar como el Gerente Moderno para ir a su ritmo y quizs ms rpido. Charles Knight, Chairman of Emerson Electric Company, uno de los presidentes ms jvenes de la Junta Directiva de la citada compaa , nos da ejemplos de cmo ser un buen gerente a travs de sus diez reglas de oro, las que paso a mencionar: 1.-Saber ordenar las prioridades 2.-Jams delegar lo esencial 3.-Exigir mucho, de s mismo y de los otros 4.-Actuar rpido, reconocer el valor del tiempo 5.-Informarse bien 6.-Comprometerse 7.-No ocuparse si no de lo posible 8.-Saber perder 9.-Ser justo y decidido 10.-Gozar del trabajo 3. Clasificacin y objetivos de los tipos de Auditorias. 3.1. Los tipos de auditoria.Auditoria administrativa o constitucional: Esta auditora acta dentro de la esfera administrativa de la empresa y generalmente en la compaas annimas, que tienen que ver con el examen practicado a los estatutos de administracin y reglamentos que aseguren el normal funcionamiento de la entidad. Auditoria tcnico comprobatoria: Este tipo de auditora comprende el estudio legal y material de la contabilidad de la empresa y, la apreciacin legal y moral de las operaciones contabilizadas. Auditoria financiera econmica: Esta de auditora acta dentro de los aspectos y relaciones financieras econmicas, que en todo proceso contable se presenta donde termina la exactitud 9
matemtica o numrica de la contabilidad y fundamentalmente el anlisis e interpretacin de los estados financieros. Auditoria tributaria: Esta auditora acta dentro de las revisiones o inspecciones contables de carcter tributario por parte del estado y, los informes o memorndum respecto a las objeciones que formule el contribuyente ante el organismo de control tributario. Auditoria operativa: Esta auditora que aparece en los ltimos tiempos, de mucha importancia para los empresarios, se relaciona con todo el proceso operativo de la empresa y sus respectivos diagnsticos. Auditoria gubernamental: Este tipo de auditora es la que se aplica para el estado, instituciones pblicas como empresas estatales, de acuerdo a normativas y procedimientos especiales. 3.2. Por quienes la practican.-
Auditoria Interna: La continua expansin de los negocios modernos ha aadido pesadas cargas a la direccin de las empresas a la hora de mantener el control sobre operaciones extensas. El incremento en las actividades regulares, la descentralizacin y la mayor dispersin geogrfica han puesto por si mismas serios retos al control de la direccin. Ha esto hay que aadir los nuevos problemas relacionados con las fusiones y adquisiciones, la diversificacin de productos, la informtica y otras tecnologas de complejidad alcanzado, que reclama una ejecucin sobresaliente en todos los niveles de direccin. La SAS No. 1, enfatiza el papel de la auditoria interna en la estructura de control : Los auditores independientes deben considerar los procedimientos efectuados por los internos en la determinacin, de la naturaleza, tiempo y extensin de sus propias evidencias. El trabajo del auditor interno debe considerarse como un suplemento y, no como un sustituto, de las evidencias de los auditores independientes.
Concepto: Es una serie de procesos y tcnicas, a travs de las cuales se da una seguridad de primera mano a la direccin respecto a los empleados de su propia organizacin, a partir de la observacin en el trabajo respecto a que si los controles establecidos por la direccin son mantenidos adecuada y efectivamente, si los registros e informes financieros, contables y otros, reflejan las operaciones actuales y los resultados adecuada y rpidamente en cada divisin o departamento y, si estos se estn llevando fuera de los planes, polticas o procedimientos de los cuales la auditora es responsable.
Auditoria Externa: El Instituto Americano de Contadores Pblicos (AICPA) expresa lo siguiente: Es necesaria la auditora independiente, debido al inherente conflicto potencial entre la direccin de una entidad y los usuarios de su informacin financiera. Los usuarios de los estados financieros necesitan de una seguridad en cuanto a que la direccin a cumplido totalmente con su responsabilidad administrativa por medio del establecimiento y supervisin de un sistema que proteja adecuadamente los activos de la corporacin y permita la preparacin de la informacin financiera de acuerdo con las normas vigentes. Una auditora provee de una razonable seguridad sobre que la direccin ha cumplido totalmente con esta responsabilidad. Los aspectos pblicos de la auditoria independiente o externa que influyen en el financiamiento del desarrollo de una economa altamente industrializada, aun cuando estas cuenten con grandes aportes de sus accionistas, necesitan fondos para crecer. Tambin los Sindicatos, el Estado y el pblico en general tienen un gran inters en la posicin financiera de la empresa. Los factores mencionados tienen un efecto directo en la forma de la auditora independiente y, se puede resumir de la siguiente manera:
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1. 2. 3. 4. 5.
Grandes cantidades de capital prestados a la empresa por los accionistas y prestamistas remotos. Una sociedad altamente industrializada. Un alto grado de propietarios privados y de regulacin competitiva en la industria. Potencial conflicto de intereses entre la direccin y los usuarios de los estados financieros. Necesidad ampliamente reconocida de normas bien desarrolladas y bien aplicadas contablemente, para la informacin de accionistas y acreedores.
Auditoria Gubernamental: Es la ms amplia de las tres ramas de auditora, en donde muchas entidades del estado tienen sus propios departamentos de auditoria interna, cuyas investigaciones son limitadas a la institucin y en nuestro pas son enviadas a la Contralora General de la Repblica. As tambin esta orientada a otras unidades del gobierno y tambin empresas privadas que realizan negocios con el gobierno, de acuerdo a normas de auditora gubernamental MAGU
3.3. La auditora Financiera. 3.3.1. Concepto.Es una revisin de las manifestaciones hechas en los estados financieros publicados, que debe efectuarse de acuerdo con las normas de auditora generalmente aceptadas, aun cuando puede ser realizada por auditores internos o del gobierno. Una auditoria financiera no es de ninguna manera una revisin detallada, es una prueba de auditoria sobre la contabilidad y sobre otros registros. El alcance de estas prueba lo determina el auditor basndose en su propio juicio y experiencia. 3.3.2. Las normas y procedimientos de auditoria.- Las normas de auditora difieren de los procedimientos de auditora en que los procedimientos se refieren a actos a ser realizados, mientras que las normas tratan con medidas de calidad de lo realizado por estos actos y de los objetivos a conseguir por la utilizacin de los procedimientos emprendidos. Las normas de auditoria, como distincin de los procedimientos de auditora, afectan no slo a las cualidades profesionales del auditor sino tambin al juicio ejercido por el, en la realizacin de su examen y de su informe. (SAS No. 1) 3.3.3. Patrn de auditora.- En general consiste en tres fases:
Planificacin del trabajo de campo : Tiene como objetivo la preparacin de un programa de trabajo de forma que pueda realizarse una auditora lo ms efectiva y eficiente posible. Idealmente debe ser una gua completa de trabajo a realizar en un especfico encargo que cuando este completo permitir la emisin de un informe adecuado. Debido a la naturaleza nica de todo encargo de auditora, cada programa debe hacerse a medida, para considerar todas las variables del encargo particular, considerando el control interno, los procedimientos de contabilidad del cliente, el tamao, naturaleza y extensin de las operaciones del cliente. Una vez aprobado por el auditor jefe, puede asignarse varios trabajos a sus ayudantes. Realizacin del trabajo de campo : El trabajo de campo normalmente se realiza bajo la supervisin de un senior o supervisor de auditora. Este asume la responsabilidad directa del personal asignado a un encargo en particular y de seleccionar los procedimientos especficos que debern efectuarse para reunir la apropiada evidencia de auditora. Es tambin responsabilidad del auditor senior el efectuar una revisin de campo de todos los papeles de trabajo, comprobar que todos los puntos escritos en el programa han sido apropiadamente completados y, que las conclusiones reflejadas e incluidas en los papeles de trabajo estn justificadas por la evidencia contenida en los mismos. Cuando finalice el trabajo de campo, se 11
prepara un borrador de la opinin que, junto con los papeles de trabajo, se pone a disposicin del auditor encargado del mismo para su revisin. Entrega del informe de auditoria : La entrega del informe de auditora es responsabilidad del auditor encargado del trabajo, el debe determinar que los puntos del programa han sido completados y debidamente firmados por el personal que los realiz. Despus deber efectuar una revisin general de los papeles de trabajo para determinar si en su opinin la evidencia presentada en estos est de acuerdo con las conclusiones expuestas en los papeles de trabajo por el senior de auditora. En ocasiones es necesario efectuar trabajos adicionales con el fin de responder a las preguntas que surgieron de la revisin del auditor encargado. Una vez que este esta satisfecho, e enva al cliente el informe apropiado en donde usualmente este informe es de tipo corto con una opinin limpia (sin salvedades) sobre los estados financieros.
CAPITULO II ESTUDIO Y EVALUACIN DEL CONTROL INTERNO - HALLAZGOS 1. NATURALEZA DEL CONTROL INTERNO.
Definicin del control interno.- En 1949 el Comit de Procedimientos AICPA, lo define as: El control interno abarca el plan de organizacin y los mtodos coordinados y medidas adoptadas dentro de la empresa para salvaguardar sus activos, verificar la adecuacin y fiabilidad de informacin de la contabilidad, promover la eficacia operacional y fomentar la adherencia a las polticas establecidas de direccin
El control administrativo incluye el plan de organizacin y los procedimientos y registros relacionados con los procesos de decisin que llevan a la autorizacin de las transacciones por parte de la direccin. Toda autorizacin representa una funcin direccin directamente asociada con la responsabilidad de alcanzar los objetivos de la organizacin y constituye el punto de partida para el establecimiento, del control contable de las transacciones. El control contable consiste en el plan de organizacin y los procedimientos y registros referentes a la salvaguarda de los activos y a la fiabilidad de los registros financieros y, en consecuencia esta diseado para proporcionar una razonable seguridad de que: a) Las transacciones se efectan de acuerdo con la autorizacin general o especfica de la direccin. b) Las transacciones se registran, segn sea necesario: 1) para permitir la preparacin de estados financieros de acuerdo con los principios de contabilidad generalmente aceptados o cualesquiera otros criterios aplicables a tales estados, y 2) para mantener el control sobre los activos. c) El acceso a los activos est permitido nicamente con la autorizacin de la direccin. d) El activo contabilizado se compara con el existente a intervalos de tiempo razonables y se adoptan las medidas correspondientes en el caso de que existan diferencias (Normas Profesionales del AICPA)
Caractersticas del control interno fiable.- El informe especial de 1949, que eran todava respetadas en la publicacin de la Declaracin sobre Procedimientos de Auditoria (SAP) No. 33 .
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Plan de Organizacin: La estructura de una organizacin variar dependiendo de la naturaleza de la empresa, su mtodo de funcionamiento, tamao, nmero de componentes (filiales, divisiones o departamentos) de la organizacin y su distribucin geogrfica. Las empresas aspiran a contar con organizaciones satisfactorias mediante dos objetivos: Independencia de la organizacin: Permitir una separacin adecuada de las funciones operacionales, de custodia, de contabilidad y auditoria interna, con separacin de responsabilidades de forma que los registros que se mantienen fuera de cada departamento sirvan de control sobre las actividades de los mismos. Lneas de responsabilidad: Dentro de los departamentos debe existir funciones inequvocas de las responsabilidades, de acuerdo con las normas y procedimientos globales establecidos por la direccin. Adems debe existir una correcta delegacin de autoridad a individuos especficos con el fin de que estos cumplan con sus responsabilidades de forma eficiente y eficaz. La preparacin de un organigrama constituye un dispositivo eficaz para: 1. Establecer las relaciones de ejecucin y definir las reas de responsabilidad. 2. Fijar las responsabilidades departamentales, de divisin o individuales. 3. Minimizar el solapamiento de responsabilidades y obligaciones, duplicacin de trabajos y las incoherencias existentes en funciones o actividades. Sistemas de procedimientos de autorizacin y de registro: Al disear el sistema, es importante que los formatos y procedimientos establecidos permitan la revisin y autorizacin, de todas las transacciones antes de que ests queden registradas en libros de contabilidad de la empresa. Los formatos deben permitir el correcto registro de tales revisiones y autorizaciones, debiendo estar prenumerados y contabilizadas para asegurarse de que quedan incluidas todas las transacciones ejecutadas por la empresa en el sistema contable. El plan de cuentas tambin constituye uno de los componentes importante dentro del sistema. Practicas de sondeo: En las prcticas de sondeo se incluye la divisin de obligaciones o competencias y el sistema de procedimientos de autorizacin y registro, mas se incluyen tambin los diversos procedimientos de comprobacin de errores, como: a) En el procesamiento de datos de la planillas de sueldos y salarios, la verificacin de los tiempos de trabajo con las tarjetas de fichar, para asegurarse de que los departamentos de contabilidad de costos y de personal contabilizarn el mismo, nmero de horas. b) En el mantenimiento de los registros de cobranzas en efectivo, la comparacin del importe total de efectivo depositado (comprobantes de depsito) con los abonos totales en la cuenta de clientes. c) Al realizar las anotaciones en la cuenta de clientes una verificacin peridica de que el total de las cuentas individuales, coincide con el saldo de la cuenta de control del mayor. d) Una verificacin de lmites mediante un programa por computadora con la finalidad de imprimir aquellas transacciones demasiados grandes o demasiado pequeas para su revisin por el personal del departamento en cuestin. Calidad del personal: Es indudable que las caractersticas anteriores no pueden resultar eficaces a no ser por el personal clave y competente de la empresa, en el cumplimiento de sus obligaciones de manera eficaz. Por lo tanto la calidad debe incluir la tica, la inteligencia, dedicacin y responsabilidad de un individuo. Es asimismo peligroso contar con un empleado inteligente pero perezoso que cortocircuita el sistema y, lo mismo podra decirse cuando se cuenta con un empleado incompetente con dedicacin total.
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El auditor debera considerar a un individuo aparentemente inteligente y ambicioso que parece encontrarse satisfecho con un puesto bajo dentro de la empresa, con el mismo escepticismo que el individuo que parece incompetente situado en un nivel alto.
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Sistema fiable: Se puede disear sin problemas cualquier mediante organigramas complejos, manuales voluminosos y declaraciones detalladas de los procedimientos operacionales, pero si los directivos no hacen que funcione como se haba proyectado, entonces este sistema tan laborioso esta solo en el papel.
2. EL CONTROL INTERNO Y LA DIRECCIN. La direccin tiene la responsabilidad de disear un sistema, coherente con las cinco caractersticas anteriormente mencionadas, que sirva para proteger los activos de la empresa y, que entre otras cosas, permita asegurar que los estados financieros son correctos. Adems debe verificar el sistema para cerciorarse del cumplimiento de los procedimientos establecidos, de que se tienen en cuenta los cambios en la situacin operacional y que se adoptan las medidas correctoras oportunas cuando existan anomalas en el sistema. Sin embargo puede delegar parte de la funcin poltica de la empresa en el auditor interno. El papel del auditor interno es revisar y evaluar el control interno y la eficacia de los departamentos o divisiones en la realizacin de las tareas asignadas a los mismos. El auditor interno como representante de la direccin, se preocupa de que cada unidad de la empresa entienda su cometido, salvaguarde los activos de la empresa, mantenga registros correctos, se gestione con eficacia y encaje correctamente con otras unidades para cumplir con los objetivos globales de la empresa. El auditor interno en sus trabajos debera basarse en tres factores: 1. La competencia de los auditores internos: El auditor independiente debera investigar las aptitudes del personal de auditora interna, incluyendo factores como las normas que utiliza el cliente en la contratacin, formacin y supervisin de este personal. 2. La independencia de los auditores internos: La independencia de los auditores internos depender en gran medida sobre el nivel de la organizacin a quien de parte de sus hallazgos y, el nivel que tenga de responsabilidad administrativa. 3. La evaluacin del trabajo de los auditores internos: Una vez que se hayan considerado los primeros factores, el auditor independiente debe verificar si el trabajo fue realizado a un nivel profesional aceptable. Para hacerlo, se debe considerar el alcance del trabajo, los programas de auditora utilizados y la evidencia documental de que el trabajo era completo y las conclusiones justificadas. Se deberan revisar los resultados examinando algunas transacciones iguales o similares a las verificadas por el auditor interno. 3. EL CONTROL INTERNO Y EL AUDITOR INDEPENDIENTE.
Fiabilidad del control interno: La opinin estndar que expresan los auditores independientes sobre los estados financieros incluye una frase que afirma, en parte: Nuestro examen se efectu de acuerdo con las normas de auditora generalmente aceptadas....., la segunda norma de ejecucin del trabajo viene expresada en los siguientes trminos:
Se debe realizar un estudio y evaluacin adecuados del control interno existente, de forma que pueda determinarse su fiabilidad, para la determinacin de la extensin del alcance de las pruebas de auditora y hasta dnde los procedimientos de auditora debern restringirse.
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La norma hace hincapi en la fiabilidad que el auditor puede atribuir al sistema de control interno y la determinacin por su parte de la amplitud y alcance de las comprobaciones y procedimientos de auditora.
Deteccin de fraude: El auditor tiene la responsabilidad dentro de las limitaciones inherentes al proceso de auditora, de planificar el examen de bsqueda de errores o irregularidades que tenan un efecto significativo sobre los estados financieros, y de realizar tal examen empleando las facultades y cautela debidos (Normas Profesionales de AICPA) El examen normal que realiza el auditor no est diseado para revelar todas las irregularidades o desfalcos, sino que debera detectar nicamente aquellos cuyo efecto sea significativo. Si el auditor encuentra un error o irregularidad significativos, debera comentar la situacin con un funcionario de nivel suficiente, siendo este siempre superior al auditado, si el auditor sigue creyendo que existe un error significativo debe dar parte al consejo de administracin (directorio). En caso de agotarse las posibilidades el auditor deber considerar una opinin con salvedad o denegar la opinin. Si las circunstancias son graves el auditor debera considerar de renunciar al encargo, indicando las razones y resultados por escrito al consejo de administracin (Normas Profesionales AICPA) Alcance y distribucin temporal de la revisin: El tamao de la empresa tienen un peso importante sobre el alcance de la revisin. Los problemas para el auditor se encuentran en las sociedades de tamao medio, que no son lo suficientemente grandes para justificar un sistema de control interno totalmente satisfactorio pero que s lo son como para poseer algunas de sus caractersticas. En este caso el problema para determinar la fiabilidad, es mucho ms difcil que cuando una organizacin es extremadamente pequea, pues de parte del supuesto de que no existen controles, o en el caso extremo contrario, en sociedades grandes donde las necesidades de las mismas exigen que el sistema sea ms eficaz. Auditorias iniciales: Cuando se labora en la primera auditora el auditor dispondr de un conocimiento limitado el sistema especfico, por lo tanto las verificaciones sern ms amplias durante el primer ejercicio. Debe prestar atencin especial a la determinacin de la razonabilidad de las cantidades que aparecen en las cuentas al inicio del perodo. Si no se han realizado auditoras en perodos anteriores o si no se dispone de los papeles de trabajo mencionados, debe considerarse la suficiencia del sistema de control interno durante los aos previos antes de que el auditor pueda determinar el alcance de los procedimientos de auditora que se han, de aplicar durante los aos de estudio y el ao actual. Normalmente las tcnicas sern las mismas, el nico cambio es que el auditor debe abarcar ms terreno. Auditorias recurrentes o repetitivas: Cuando una empresa cuente con un control interno excelente en determinadas reas funcionales, podra ser innecesario realizar una revisin de cada una de ellas durante cada ejercicio. Esto es especialmente cierto cuando se utilizan auditores internos. De forma similar si la empresa cuenta con numerosas filiales o divisiones y su sistema de contabilidad se encuentra parcial o totalmente descentralizado, sera innecesario visitar cada divisin si el auditor muestra que los controles internos son satisfactorios. Sin embargo el auditor debera efectuar una planificacin cclica de los exmenes de forma que se realice una auditoria de cada divisin o unidad al menos una vez cada perodo de tres a cinco aos. Si la empresa emplea auditores internos deberan revisarse sus programas e informes de auditora y debera estudiarse su competencia y grado de independencia para establecer en qu reas de su trabajo, puede confiar el auditor independiente y as reducir o eliminar algunos de los procedimientos de auditora.
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Responsabilidad de la evaluacin: Aunque puede delegarse la revisin del sistema de control interno en los asistentes, el proceso de evaluacin exige el ejercicio de un criterio experto y esto hace que tenga que ser realizado por el auditor encargado del trabajo, o un auditor de mayor nivel dependiendo del tamao de la empresa. El auditor encargado debera interpretar la informacin recopilada, seleccionar las reas para verificaciones de auditoras posteriores y presentar a la direccin las recomendaciones sobre cambios en el sistema. Debe destacarse que el auditor al delegar la funcin de revisin en sus ayudantes, debera asegurarse de que estos entiendan lo que se espera de ellos, de all que las supervisiones deben ser muy estrechas y en forma anticipada debe cerciorarse que sus ayudantes comprenden las instrucciones, hacindoles preguntas pertinentes antes de iniciar el trabajo. Medios utilizados en la evaluacin: Los siguientes medios facilitan la recopilacin de informacin necesaria:
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Explicacin narrativa.- Conocida comnmente como memorndum resulta ideal para las auditoras de empresas pequeas, este es muy simple y se adapta fcilmente a cualquier situacin de la empresa. A medida que aumenta el tamao de la misma este se hace ms difcil de controlar, es decir resulta ms difcil de detectar los cabos sueltos y el tamao del mismo es molesto de controlar. Los memorndums se utilizan nicamente como herramientas descriptivas son lo ms adecuados para la pequea empresa. Cuestionarios. - Consiste en una serie de instrucciones que debe seguir o responder el auditor. Si se trata de una pregunta, la respuesta que suele ser normalmente si o no o no aplicable, se anota al lado de la pregunta. El auditor recopila la informacin por varios canales. El cuestionario podra entregarse al contralor o ejecutivo jefe de contabilidad y, al finalizar la misma el auditor comprueba si los procedimientos realimente utilizados son los indicados y rellenar el cuestionario personalmente, comprobando si los procedimientos empleados en la realidad se adaptan a la normas de control interno de la empresa. Una respuesta negativa en el cuestionario seala la existencia de una deficiencia en el sistema. (Ver cuadro No. 01) Diagrama de flujo.- Muchas empresas auditoras independientes consideran que los diagramas de flujo resultan ms eficaces que los cuestionarios o las explicaciones narrativas a la hora de interpretar el procesamiento de datos y controles internos de la empresa en estudio. Normalmente se prepara un flujograma separado para cada sistema principal, de all que en una empresa grande se podra disponer de un diagrama de flujo que incluya el sistema de ventas, mientras que en una empresa pequea podra incluirse las ventas, documentos por cobrar y cobros en efectivo en un solo diagrama de flujo. (Ver Cuadro No. 02)
Pasos de la evaluacin: El enfoque que d el auditor a la revisin de las prcticas de contabilidad y controles internos debera se sistemtico. Los pasos son los siguientes: 1. Determinar mediante una revisin de los manuales de contabilidad y/o en base a preguntas, que procedimientos y controles se han establecido. 2. Verificar por medio de una revisin de cierto nmero de documentos y preguntando, si se cumplen los procedimientos establecidos. 3. Evaluar la eficacia de los procedimientos y controles para determinar la fiabilidad que puede asignarse a los mismos. 4. Confirmar la evaluacin de los procedimientos y controles mediante una verificacin en base a pruebas de algunas transacciones. 5. Seleccionar los procedimientos de auditora dependiendo de si existen unos controles internos fuertes y dbiles.
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6. Hacer las recomendaciones oportunas a la direccin para la introduccin de mejoras en el sistema. 7. Efectuar un proceso de seguimiento despus de haber hecho estas recomendaciones para determinar si han sido aceptadas y puestas en prctica.
Cuadro No. 01 Cuestionario de Control Interno 1 a b c d e f g h i 2 a b c d e f 3 a b c d Cuestiones generales Se mantienen actualizados los archivos de contabilidad y se obtienen sus saldos mensualmente ? Se emplea un plan contable de la empresa ? La empresa emplea un sistema presupuestario para controlar los ingresos y gastos? Se hacen regularmente provisiones en efectivo ? Se entrega al empresario informes financieros mensuales suficientemente detallados ? El empresario se muestra interesado directamente en lo asuntos e informes financieros disponibles ? Los fondos personales del empresario y sus ingresos y gastos personales. estn completamente separados del negocio ? Considera el empresario que todos su empleados son honestos ? Se exige al tenedor de libros que tome vacaciones anualmente ? Cobros en efectivo Abre el empresario la correspondencia ? Hace el empresario una lista de los cobros por correo antes de pasarlos al tenedor de libros ? Se establece posteriormente una correspondencia entre la lista de cobros y el diario de cobros en efectivo ? Se comprueban los cobros en ventanilla mediante cintas de caja registradora, recibos de cobro en ventanilla, etc ? Se depositan los cobros intactos, diariamente ? Existen empleados que se encarguen de los fondos depositados como fianza ? Desembolsos en efectivo Se efectan todos los desembolsos mediante cheque ? Se emplean protector de cheques mecnico controlado ? Se exige la firma del empresario en los cheques ? Firma del empresario los cheques nicamente despus de que stos hayan sido debidamente rellenados ? (No debera firmarse nunca un cheque en blanco ) Autoriza y elimina el empresario la documentacin justificativa de todos los desembolsos ? Se guardan y contabilizan todos los cheques nulos ? 17 Si No
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g h 4 a b c d e f
Revisa el empresario los ajustes bancarios ? Se emplea un fondo fijo de gastos menores ? Cuentas por cobrar y ventas Estn numeradas previamente y controladas las rdenes de trabajo ? Se obtiene de forma regular los mayores de los clientes ? Se envan informes mensuales a todos los clientes ? Revisa el empresario los informes antes de enviarlos por correo ? Es el empresario la nica persona que autoriza las devoluciones y descuentos de cuentas ? Es el empresario la nica persona que concede crditos ?
Cuadro No. 01 Cuestionario de Control Interno 5 a 6 a b c d 7 a b c 8 a b c d Letras a cobrar e inversiones Es el propietario la nica persona que tiene acceso a las letras y certificados de inversin ? Inventario La persona responsable del inventario. es otra diferente del tenedor de libros ? Se realizan inventarios fsicos peridicamente ? Se ejerce el control fijo sobres las existencias del inventario ? Se mantienen los archivos inventario permanente ? Propiedades Existen archivos detallados disponibles de propiedades y de depreciacin ? Conoce el empresario todos los bienes que posee la empresa ? Es el propietario quien aprueba la retirada de los bienes ? Cuentas por pagar y compras Se emplean ordenes de compra ? La persona que realiza siempre las compras. es alguien diferente al tenedor de libros ? Se compraran de forma regular los informes mensuales de los proveedores con las partidas de pasivo correspondiente ? Verifica peridicamente el empresario los informes mensuales de los proveedores si los desembolsos se efectan nicamente a partir de las facturas ? Nmina Es el empresario quien se encarga de contratar a los empleados ? Podra enterarse el empresario de la ausencia de cualquier empleado ? Es el empresario quien aprueba, firma y distribuye los cheques de la nmina ? Breve comentario de las conclusiones del auditor en lo que a suficiencia de control interno se refiere. Si No
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Cuadro No. 02 Smbolos Estndar para la Confeccin de Diagramas de Flujo
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Entrada / Salida
Proceso
Decisin / Pregunta
Inicio / Termino
Conector de lnea
Conector de pagina
Documento
Anotaciones
Fechas direccionales
Visualizacin
Preparacin manual
Salida manual
Almacenamiento
Operacin auxiliar
Almacenamiento on line
Documento
4. PRUEBAS DE AUDITORIA
Basadas en la evaluacin del sistema.- El alcance de las pruebas o procedimientos seleccionados por el auditor, depende si el cree que los controles de la empresa son eficaces y que funcionan correctamente, tomando como base la revisin adicional de un nmero reducido de transacciones registradas, entonces la fiabilidad de los datos registrados debera obtenerse realizando pruebas adicionales de los controles. El medio clsico es la revisin de las transacciones a travs de la seleccin documentos adicionales pendientes al perodo bajo examen y la realizacin de la misma revisin que n los documentos utilizados en la revisin preliminar, para confirmar las conclusiones preliminares de que el sistema funciona con eficacia y de que los datos registrados son adecuados. Pruebas sobre las transacciones.- Segn el mtodo tradicional de pruebas sobre las transacciones ( o revisin sustantiva ), los documentos adicionales seleccionados para su revisin pueden seleccionarse de forma aleatoria, sistemticamente o al azar. Pueden determinarse de forma objetiva o subjetiva, en donde la mayora de los auditores dicen que la seleccin utilizando mtodos de muestreo constituye un mtodo objetivo en la determinacin del tamao de la muestra. Bsicamente la utilizacin, de mtodos estadsticos elimina la subjetividad de un encargo de auditora especfico y aumenta la objetividad del individuo que trata de determinar el nivel de confianza, precisin y porcentaje de error previstos para utilizar el tamao de la muestra. La seleccin de muestras no determinadas estadsticamente puede efectuarse segn los siguientes mtodos:
Seleccin de bloques: Es el ms clsico, es decir se selecciona un bloque natural de transacciones. El auditor podra decidir verificar el mes de Julio, que significa todos los documentos procesados por este sistema. Esto proporciona al auditor una informacin muy valiosa sobre el mes de julio, pero casi nada acerca de los otros once meses.. Seleccin por grupos: Este proceso consiste en la seleccin de varios bloques ms pequeos quiz entre 25 a 50 transacciones cada uno, para la realizacin de la auditoria. Constituye una mejora sobre el mtodo de seleccin de bloques, ya que se seleccionan diversos grupos a lo largo de todo el ao.
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Seleccin de partidas: Segn este mtodo el auditor selecciona el nmero de transacciones que se han de verificar y, divide este nmero entre el total de documentos disponibles para la verificacin (universo de la prueba). El cociente resultante es el intervalo entre transacciones que se han de verificar. Si el clculo de la transaccin da como resultado 75, entonces se seleccionar un punto de arranque, entre 1 y 75, y a continuacin se verifican las transacciones a intervalos de 75 en 75. Seleccin aleatoria: Cuando se ha determinado el nmero de transacciones que se ha de verificar, stas se seleccin aleatoriamente mediante una tabla u otro mtodo de obtencin de una muestra aleatoria. Este sistema asigna a cada transaccin la misma probabilidad de que sea seleccionada, y normalmente da como resultado una distribucin a lo largo del perodo y elimina la inclinacin a elegir determinadas transacciones. Este mtodo es probablemente el mejor para la seleccin de las transacciones que se han de verificar.
Los mtodos anteriores de seleccin de muestras son los ms corrientemente utilizados. La seleccin aleatoria constituye el de mayor expansin y el de la utilizacin del muestreo por bloques se encuentra en perodo de recesin.
Verificacin de los controles.- El enfoque de verificacin de los controles comienza por la evaluacin de los estados financieros y, posteriormente de los controles para asegurar que son razonables las afirmaciones hechas en ellos. Los controles bsicos inherentes a un sistema que permita asegurar la razonabilidad de un estado financiero son los siguientes: 1. 2. 3. 4. Las transacciones se ejecutan de forma autorizada. Existe un registro de las transacciones efectuadas. El acceso a los activos se efecta nicamente con autorizacin expresa. Se realiza una comparacin entre los valores registrados correspondientes a los activos y los realmente existentes. Estas medidas de salvaguarda, cuando se combinan con una clasificacin correcta de las transacciones, darn como resultados unos estados financieros adecuados
Documentacin.- Conforme el auditor encuentra puntos fuertes y dbiles en su trabajo, debera resumirlos en una tabla (Ver cuadro 03) . El auditor por cada punto fuerte observado, deber seleccionar e indicar los procedimientos de auditora bsicos que resultan apropiados a esa situacin concreta. Por cada irregularidad encontrada en el sistema de la empresa, debera seleccionar y documentar aquellos procedimientos que permitieran examinar con profundidad cada una de las deficiencias, adems tambin los resultados. Por ltimo el auditor debera seleccionar las transacciones que deben llamar la atencin a la direccin e incluir sus recomendaciones para la introduccin de mejoras Cuadro No. 03 Empresa Pernos & Pernos SAC
Deficiencias observadas Cobros en efectivo 1. El encargado de la correspondencia entrega al director de crditos los cheques y avisos de remesas recibidos de los clientes y ste los
Procedimientos de auditora que se han de realizar 1. Realizar una auditora detallada de los cobros en efectivo durante los meses de julio y diciembre y verificar detalladamente los ajustes hechos por la 20
Hallazgos y conclusiones alcanzadas 1. No se han observado discrepancias. El efectivo se ha registrado y depositado de manera intacta, excepto en
Recomendaciones de mejoras 1. El encargado de la correspondencia debera redactar una lista de los cobros en efectivo, envindolo junto con los avisos de remesas al jefe de crditos y al contador
entrega al jefe de contabilidad 2. El jefe de crditos prepara los avisos de remesas correspondientes a cobros pendientes cuando no se reciben los primeros. 3. Los depsitos se efectan semanalmente.
empresa al 31 de diciembre. 2. Establecer tambin una correspondencia entre todas las anotaciones y la cuentas de clientes. 3. Deber establecerse una correspondencia entre cada cobro en efectivo y el recibo de depsito autorizado y el extracto bancario. Limitaciones de los procedimientos de auditora 1. Obtener una copia del anlisis de vencimientos con fecha del balance de situacin, comprobar el vencimiento de las cuentas 12 y 16, e investigar las cuentas por cobrar morosos.
los casos que se indican a continuacin. 2. No se han encontrado discrepancias. 3.Algunos cheques no se depositan de forma inmediata. Se dieron explicaciones a las demoras existentes y los cheques fueron incluidos en el depsito siguiente. Hallazgos y conclusiones alcanzadas. 1. No se han observado casos excepcionales, excepto la existencia de una cuenta durante seis meses por un importe de S/.6,500 con el cliente Los Econmicos SAC, que el Jefe de Crditos considera cobrable. 2. Los detalles de los cobros o recibos coinciden con los del anlisis de bancos y cobros diarios.
Puntos fuertes observados 1. El directos de crditos clasifica por fechas de vencimiento y revisa constantemente las cuentas de clientes. 2. El contador principal recibe devueltos los recibos de depsito autorizados, comparando la cantidad en efectivo total depositada con las anotaciones en el anlisis diario del saldo bancario
principal y enviar los cheques al tenedor del mayor general. 2. El encargado de la correspondencia debera preparar los avisos de remesas de pago cuando no se hayan recibido entregndolas junto con la lista. 3. En vista del volumen de cobros, efectuar los depsitos diariamente, Recomendaciones a la direccin 1. No es necesaria ninguna. 2. El contador principal debera comparar peridicamente los detalles en el diario de cobros en efectivo.
5. SUGERENCIAS DE MEJORA.
Las ventajas de una carta.- La preparacin de una carta o informe dirigida a la administracin se sugieren las mejoras a introducir en el sistema de contabilidad de la empresa. La ley de prcticas corruptas en el extranjero, que convierte en crimen en los Estados Unidos, la existencia de una deficiencia importante en el control interno, han hecho que los auditores tengan mucho cuidado en la preparacin de dichos informes para la direccin. Con frecuencia, la mayora de los hallazgos son resultado del trabajo sobre control interno realizado ruante la fase preliminar. Es prudente redactar una carta inmediatamente despus de realizar el trabajo sobre el control interno. Una buena carta para la direccin no debe contener ninguna sorpresa. Si existe algn comentario crtico sobre determinado departamento, el primero en conocerla debera ser el responsable del mismo. Est debera reconocer que el comentario es necesario y debera servirle de aviso antes de que sea llamado a consulta por la alta direccin. En las empresas con varias divisiones y filiales, sera prudente incorporar la reaccin de la direccin de cada una ellas a los comentarios hechos con respecto a las mismas. Esto
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convencer a la alta direccin de que existen un cierto consenso de que cada accin conducir a la introduccin de mejoras en el sistema.
Seguimiento.- El ltimo en la revisin y evaluacin del sistema de control interno de una empresa consiste en la revisin que realiza el auditor para determinar si la direccin ha aceptado las recomendaciones para la introduccin de mejoras y las ha puesto en funcionamiento. En las revisiones sucesivas del sistema se examinarn los cambios de procedimientos para determinar si ahora funcionan correctamente. Si la direccin no adopta las recomendaciones, entonces se deber reiterar en las siguientes cartas. Es obvio que las recomendaciones debe abarcar los puntos significativos y estar bien documentados en los papeles de trabajo del auditor y en la carta de direccin.
6.REVISIN Y EVALUACIN DE LOS CONTROLES EN UN CENTRO DE PROCESO DE DATOS. El auditor proceder a revisar del mismo modo que lo hara en un sistema manual o mecnico simple. La finalidad de las revisiones y sus objetivos permanecen invariables y los pasos dados para hacer la revisin y evaluacin continan siendo los sealados anteriormente. Sin embargo, los mtodos o tcnicas empleados por el auditor s estn sometidos a cambios, tendr que disear nuevas formas y mtodos para medir la eficacia de los controles del centro de proceso de datos en estudio. Entre los controles tpicos que debe revisar y evaluar el auditor en un centro de proceso de datos se encuentran: 1. 2. 3. 4. 5. La organizacin El movimiento y conversin de datos. El desarrollo y utilizacin de programas. Los procedimientos del procesado. Los procedimientos de proteccin
7. LOS HALLAZGOS. 7.1. Concepto.- Son aquellas deficiencias encontradas por cada componente revisado y donde se identifique debilidades o ausencia de controles, se deber preparar una observacin sealando la causa y el efecto resultante o los riesgos involucrados, si fuera necesario, indicar el monto o importe afectado. Asimismo, se efectuar la recomendacin basada en trminos de costo-beneficio. 7.2. Los atributos del hallazgo.- Los hallazgos contienen ciertos atributos o elementos bsicos que se han ido estableciendo en forma variable, que son los siguientes:
Condicin: Es el corazn del hallazgo, en el cual se describe brevemente lo que el auditor observa cuando examina con amplitud, es decir lo que discierne a travs de la observacin fsica, planificacin, anlisis y otras tcnicas. Criterio: Vienen ha ser los conocimientos de procedimientos y practicas, cientficos, profesionales y otras condiciones que emplea el auditor para sustentar las deficiencias y soluciones que le ataen a las condiciones encontradas. Causa: Identifica el motivo por el que las actividades se desencaminaron, es decir la causa ser tpicamente un fallo de la direccin. De all que es necesario aclarar si la direccin conoca o no el problema y, en caso de ser afirmativo, por qu no actu para corregirlo, o que acciones correctoras ha tomado o planifica tomar. 22
Efecto: Representa el resultado final de la condicin y puede ser por tanto benfico o indeseable. Es un elemento para convencer a la direccin de que se estn realizando las polticas y de que se estn alcanzando las metas, o de que estas no se han logrado y de que es necesario hacer algo. Conclusin: El propsito es persuadir a la direccin de la necesidad de una accin, para acercarse a las metas deseadas y establecer lo razonable de las acciones recomendadas por los auditores. Recomendacin: Representa la opinin del auditor y refleja su conocimiento o criterio sobre las acciones necesarias para corregir las causas bsicas de las deficiencias identificadas. Para que sean de mxima utilidad, deben ser positivas en su naturaleza, tan especficas como sea posible y deben designar quin tiene que actuar.
7.3. Su confeccin y comunicacin.- Los hallazgos deben ser confeccionados en forma constructiva empleando un lenguaje sencillo y comprensible, evitando en lo posible utilizar trminos demasiado tcnicos. En cuanto a la comunicacin de estos a los auditados y, cuando amerita el caso por flagrante irregularidad, importancia para la conducta de la empresa, deben ser comunicados en forma oportuna, no significando que los dems tipos de hallazgo deban ser comunicados con el debido tiempo para su atencin.
Ejemplo:
Condicin: La factura 351 de fecha 03-08-2,004 de Luis Sifuentes Castillo por S/.40,850.00, no muestra evidencia de gestiones de cobranza, tanto del jefe de cobranzas como del cajero. Criterio: La factura debi ser cobrada apenas emitida, ya que la poltica de la empresa es la cobranza a la presentacin de la factura. Efecto: La empresa se esta perjudicando financieramente al no contar con S/.40,850.00, con la asuncin de los costos financieros por sobregiros bancarios y, a asumido el importe del crdito fiscal y el pago del IGV de S/. 5,251.10 (IGV de venta S/.6,522.27 menos IGV crdito fiscal S/.1,271.17). Recomendacin: Iniciar las acciones de cobranza e implementar y cumplir normas, que permitan hacer arqueos de documentos por cobrar por lo menos cada 15 das.
CAPITULO III PRINCIPIOS Y NORMAS DE AUDITORIA 1. Principios contables.1.1. Fuentes de los principios de contabilidad.- El Consejo de Principios Contables (APB) establece en su declaracin No. 4, la frase principios contables generalmente aceptados. Los principios de contabilidad generalmente aceptados incorporan el consenso en un momento particular en cuanto a cmo deben registrarse los recursos econmicos y las obligaciones, como activo y pasivo, que cambios deben registrarse en ellos, cuando registrarlos, cmo medir los activos, los pasivos y sus cambios, qu informacin y como debe desglosarse y qu estados financieros deben prepararse.
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1.2. Opinin del auditor.- El Consejo de Principios Contables en su boletn No. 4, establece que la gerencia es responsable de la fiabilidad de los estados financieros de una empresa, que incluye la aplicacin de los principios contables de general aceptacin, que son apropiados a la empresa. La SAS No. 1 establece que el objetivo del examen ordinario de los estados financieros por un auditor independiente es la expresin de una opinin sobre la adecuacin con la cual stos presentan su posicin financiera, resultado de sus operaciones y cambios en la posicin financiera, en conformidad con los principios contables generalmente aceptados. 1.3. Principios de contabilidad generalmente aceptados.- Las SAS No. 5 describe que son estas costumbres, reglas y procedimientos, las normas por las que se medir la presentacin de los estados financieros. La SAS No. 1 expone que el trmino principios de contabilidad generalmente aceptados, tal como se utiliza en las normas aplicables al informe, est ideado para incluir no slo los principios contables sino tambin los mtodos con los que stos se aplican. En efecto los principios contables generalmente aceptados son los sistemas emanados de las normas para juzgar la presentacin de los estados financieros. De acuerdo con la SAS No. 5 que juicio debe incluirse en el caso de que: a) b) c) d) e) Los principios contables seleccionados y aplicados tengan aceptacin general. Los principios contables sean apropiados a las circunstancias. Los estados financieros, incluyendo las notas relativas a ellos, sean informativos de los asuntos que pueden afectar a su uso, entendimiento o interpretacin. La informacin presentada en los estados financieros sea clasificada y resumida de una manera razonable, que nunca sea muy detallada, ni tampoco muy condensada. Los estados financieros reflejen los asuntos fundamentales y las transacciones, de una manera que presenten la posicin financiera, los resultados de las operaciones y cambios en la posicin financiera, exponiendo dentro de ciertos lmites aceptables, que esto lmites son razonables y practicables para preparar los estados financieros.
1.4. Bases comprensivas.- Adicionalmente a los principios contables generalmente aceptados, podran utilizarse algunas otras bases comprensivas en ciertas situaciones. La SAS No. 14 limita su utilizacin a una serie de cuatro descripciones o circunstancias en donde tales bases pueden aplicarse. a) Las bases de contabilidad que la entidad informadora utiliza para cumplir con los requerimientos o con las reglas del gobierno relativas a la informacin financiera. Ejemplos son las bases requeridas a ciertas clases de industrias especializadas como compaas de seguros, entidades bancarias, etc. b) Las bases de contabilidad que una empresa utiliza para la presentacin de su declaracin de impuestos sobre sociedades por el periodo cubierto por los estados financieros. c) Las bases de contabilizacin de ingresos y pagos en base a caja y las modificaciones de estas bases si tienen bastante justificacin, tal como registrar la amortizacin del activo fijo o los pasivos devengados. d) Una serie definitiva de criterios que tengan una justificacin sustancial para ser aplicada a todas las partidas significativas de los estados financieros, tales como el lmite de precio como base de contabilizacin. 3. NORMAS DE AUDITORIA.
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3.1. Las Normas Internacionales de Contabilidad y las Normas Internacionales de Informacin Financiera.La reestructuracin del Comit de estndares internacionales de la contabilidad (IASC) , fue reemplazada por un nuevo cuerpo internacional de harmonizacin contable denominada Junta de Estndares Internacionales de Contabilidad (IASB). Estos cambios ocurridos dieron lugar a que la Junta de Normas Internacionales de Contabilidad (IASB), seala que su objetivo es la formulacin de estndares internacionales para aplicarse a los estados financieros de fines generales y cualquier informacin financiera de todo ente con fines de lucro. El objetivo principal es elaborar un cuerpo bsico de normas contables que puedan ser aceptadas en los mercados financieros internacionales y fomentar la convergencia de las normas contables, que permita ser aplicadas con alta calidad en la preparacin de la informacin financiera, desarrolladas de acuerdo a los principios de transparencia, claridad y globalidad. De tal forma que las normas que aprueben recibirn la denominacin International Financial Reporting Standards (IFRS), y en castellano Normas Internacionales de Informacin Financiera (NIIF o IFRS). Todas las normas emitidas por la IASC permanecern hasta que ellas sean mejoradas o retiradas por la nueva Junta de Normas Internacionales de Contabilidad (ISAB), de acuerdo a un debido proceso competente. En conclusin las NICs y las NIIF o NIRF (IFRS) no son lo mismo, son pronunciamientos de entes distintos, estando vigentes temporalmente los primeros, en tanto no sean modificados o eliminaos por los otros en el futuro, de all que se estar hablando de NICs y NIIFs segn corresponda, como estndar de contabilidad. 3.2. Normas Internacionales de Auditoria (NIAs).Las NIAS constituyen un requisito formal que se debe cumplir cuando se practica una auditoria independiente y stas han ido adaptndose a los cambios, producto de la apertura de mercados y globalizacin. Estas normas que han sido emitidas por la International Federacin of Accountants (IFAC), entidad que fue creada en 1977 para uniformar la normativa de los diferentes pases que la conforman, de la cual Per es pas miembro, fueron codificadas en 1955 y comprende 36 secciones sobre normas y 10 secciones sobre prcticas. IFAC ha realizado un importante esfuerzo, pero debe ser an mayor para la armonizacin mundial de la auditora. Es necesario precisar que durante muchos aos hemos utilizado como base de nuestro trabajo y redaccin de informes las denominadas Normas de Auditora Generalmente Aceptadas NAGAs , stas han sido y son emitidas por el AICPA siglas del Instituto Americano de Contadores Pblicos Certificados, las NIAs, por su amplio espectro y pases de aplicacin, se constituyen en la consecuencia lgica del proceso de evaluacin de las NAGAs. En general las NIAS comparten con las NAGAs lo que conocemos como Normas generales, Relativas al Trabajo y Relativas al Informe, estas se descomponen as:
Normas Generales: El profesional o profesionales mantendrn una actitud mental independiente en todos los asuntos relacionados con el trabajo, as como en la elaboracin de sus informes. 25
El trabajo ser desempeado por un profesional o profesionales que tengan un adecuado adiestramiento tcnico y pericia en el desarrollo de sus funciones. Los auditores deben tener cuidado y diligencia profesional, cuando desarrolle sus labores debiendo extremar sus cuidados y guardar la confidencialidad con toda la informacin obtenida.
Es importante mencionar que el auditor debe ser un profesional multidisciplinario, proactivo, que se adelante a los problemas, con visin de futuro, por lo tanto, se le deben dar todas las facilidades para su desarrollo, ya que l es el que va a tener permanente contacto con el cliente y como se escucha repetidamente El Cliente es lo primero pero segn Tom Peter de Hal F. Rosenblath, dice que EL CLIENTE NO ES LO PRIMERO, ya que debemos concentrarnos primero en nuestra gente y luego en la satisfaccin al cliente, lo que se traduce finalmente en el xito y beneficios para todos. Normas Relativas al trabajo: El trabajo ser planeado adecuadamente y si hay asistentes se les supervisar adecuadamente. Se obtendr evidencia suficiente para proporcionar una base razonable para la conclusin que se expresa en el informe. En el estudio evaluacin del control interno, la base del enfoque de trabajo es el control interno de una entidad, y de acuerdo a su estructura y cumplimiento el auditor tomar decisiones de aplicar otros procedimientos de auditora.
Normas Relativas al Informe: En el informe del Auditor se debe especificar si los estados financieros estn preparados de acuerdo con las Normas Internacionales de Contabilidad, definidos estos como trminos contables tcnicos, incluyendo las reglas y los procedimientos contables que son generalmente aceptados en un momento particular y, en todo caso se debe medir los efectos del cambio de polticas . El informe exige la aplicacin uniforme de los principios contables y esta uniformidad aumenta la comparabilidad de los estados financieros de ao a ao. Cuando estos no se aplican uniformemente, se expone los cambios contables, para determinar como se contabiliza el cambio de polticas y normas contables. Las revelaciones informativas en los estados financieros deben considerarse razonablemente adecuada a menos que se especifique de otro modo en el informe y, el no hacerlo puede originar cambios en la opinin del auditor, desde una salvedad hasta una opinin negativa. El informe requiere que el auditor exprese una opinin sobre los estados financieros o explique por qu no puede expresarla. Cuando no puede emitirse una opinin sin salvedades, el informe del Contador debe explicar las razones causantes de su modificacin. Siempre que el nombre del auditor este asociado a los estados financieros, su informe debe describir cuidadosamente la naturaleza de su trabajo y el grado de responsabilidad asumida con respecto a los estados financieros.
3.3. Normas de Auditora Gubernamental (NAGU).En el mbito del sector pblico la Contralora General de la Repblica del Per estableci las NAGU ( Resolucin de Contralora N- 162-95-CG, publicada en el diario El Peruano el 26-09-95) . A travs de ellas, se busca que la gestin pblica se haya efectuado con economa, eficacia y transparencia y de acuerdo a disposiciones legales que sean aplicables. Asimismo, en 1998 la Contralora emiti el Manual de Auditora Gubernamental (MAGU) y modificatorias a las NAGU, el que incluye una metodologa de trabajo y los propios papeles de soporte de las pruebas 26
efectuadas . Estas normas son cumplimiento obligatorio y deben ser aplicadas por los auditores de la Contralora General de la Repblica, por los Organos de Auditora Interna ( OIA) de las entidades sujetas al Sistema Nacional de Control y por las Sociedades de Auditora que van a efectuar auditora a empresas del sector pblico. Es de aplicacin en este sector la auditora financiera y la de gestin. La primera tiene como objetivo determinar si los estados financieros de la institucin auditada en un perodo establecido presentan razonablemente la situacin financiera, los resultados de operaciones y flujos de efectivo de acuerdo con normas internacionales de contabilidad. La Auditora de gestin tiene como objetivo evaluar si los recursos con que cuenta la entidad son utilizados econmica y eficientemente y son adecuadamente protegidos, si los resultados obtenidos han sido los adecuados de acuerdo al programa propuesto. El auditor gubernamental tiene un gran reto, para realizar su trabajo debe aplicar las NAGU, NIAs y NAGAs.
4.LOS RIESGOS EN AUDITORIA 1. Los Riesgos Profesionales. 1.1. Riesgo Profesional.- El auditor debe ser consciente del nivel riesgo que acepta al involucrarse con entidades y/o personas que pueden afectar su imagen. Es por eso que al momento de preparar la propuesta y el planeamiento, debe tomar conocimiento mximo de la entidad a auditar, de los propietarios y de los profesionales que la dirigen y asesoran. No debemos olvidar que el conocimiento del cliente y la planificacin deben ser efectuados por los niveles ms altos de la empresa auditora como el socio y gerente. 1.2. Riesgo del Auditor.- El auditor desde el momento que elabora su propuesta est expuesto a riesgos, que pueden daar su imagen, que su trabajo no satisfaga al cliente, que su examen no sea eficiente y no detecte hechos importantes, entre otros. De all que es importante este preparado para manejar los riesgos y minimizarlos, que indudablemente redundar en un reconocimiento de o los clientes. 2. Los Riesgos de Satisfaccin. 2.1. Los Riesgos de Satisfaccin del Auditado.- Posibilidad que el auditor no satisfaga las expectativas del cliente. Toda empresa y todo ejecutivo tienen metas y objetivos que cumplir y en muchos casos estn referidos a situaciones que no puede desarrollarlas con los elementos con que cuenta, es all donde el auditor interviene persuade al cliente, lo ausculta y determina una expectativa insatisfecha o se la crea de acuerdo a lo que ve a travs de su experiencia . Un asesoramiento, desarrollo de informacin d gestin, informacin consolidada, evaluacin de procesos de negocios, nfasis en revisar una cuenta o componente, realizar un trabajo adicional a la auditora , son ejemplos de expectativas a satisfacer . No debemos olvidar que una expectativa satisfecha adecuadamente, prcticamente nos asegura la continuidad del trabajo en el cliente y una mejor posibilidad de atraer otros. 3. Riesgo de Auditora. Viene a ser la probabilidad que el informe del auditor contenga errores importantes, que pueden desestimar todo el trabajo realizado 3.1. Riesgo Inherente.- Se entiende como la posibilidad de error o irregularidad producto de una situacin que la entidad a auditar no puede controlar, es el riesgo intrnseco, tambin llamado riesgo de 27
negocio. Puede corresponder a la empresa en general, como por ejemplo: riesgos por la variacin constante del tipo de cambio, cambio del sistema de cmputo, precios regulados por el gobierno . En otros casos, afectan a la unidad de negocios, tal como ubicacin geogrfica, tipo de producto que elabora. Tambin puede afectar a una cuenta o componente en particular, cliente o proveedor nico, productos voltiles riesgo de almacenamiento. 3.2. Riesgo de Control.- Posibilidad que el sistema administrativo y de control implantado por la empresa no prevenga o no detecte errores o irregularidades significativos. Falta de proteccin de activos, conciliaciones bancarias atrasadas, controles gerenciales no realizados, deficiencias en clculos de planillas que redundan en resultados, son situaciones que corresponden a deficiencias que debe evitar un adecuado sistema de control. Como se deduce, ambos riesgos corresponden a la empresas auditada. El auditor debe tomarlos en cuenta por varias razones, lgica identificacin de los riesgos a los que est expuesta la empresa, enfoque de trabajo a aplicar y la seleccin de sus procedimientos de auditora, principalmente.
En resumen, cuanto mayores son los riesgos inherentes y de control el enfoque de auditora ser ms conservador y buscar los mayores niveles en la calidad de la evidencia.
3.3. Riesgo de Deteccin.- Posibilidad que el informe de auditora exprese una opinin no apropiada o contenga errores significativos. Lo que hace el auditor es una adecuada seleccin de los procedimientos a ejecutar en funcin de los riesgos inherentes y de control identificados, a fin de evitar o disminuir este riesgo. Si el auditor realiza su examen de acuerdo con las Normas Internacionales de Auditora, su riesgo de deteccin se ver disminuido. De Acuerdo con el proceso de la auditora, los riesgos tienen que ser identificados fundamentalmente en la Etapa de Planificacin, y que como se ha mencionado, el riesgo de auditora debe ser minimizado y esto se logra con la adecuada eleccin de los procedimientos. LOS RIESGOS EN AUDITORIA LOS RIESGOS EN AUDITORIA
RIESGO PROFESIONAL (INVOLUCRARSE)
RIESGO DE SATISFACCIN AL CLIENTE (EXPECTATIVAS
LOS RIESGOS EN AUDITORIA
Inherente LOS RIESGOS EN AUDITORIA RIESGO
De Control
De Deteccin
RIESGO PROFESIONAL 28
POSIBLES EFECTOS EJEMPLOS LOS RIESGOS EN AUDITORIA
Ver afectadas la imagen Profesional
Gerencia con mala reputacin. Empresa con evidente deterioro en sus resultados. Empresas relacionadas con otras que realizan operaciones sospechosas. Asesores legales que tambin defienden a narcotraficantes. Empresas que han sido relacionadas con el lavado de dinero. Empresas cuyos compromisos pblicos de ventas y obtencin de resultados son desmesurados. Empresas con reiterado incumplimiento de sus obligaciones. Empresas sancionadas y/o multadas por la administracin tributaria. Empresas con mayor visibilidad pblica, que cotizan en bolsa.
RIESGO
RIESGO DE SATISFACCIN AL CLIENTE

Rechazo del cliente al ver insatisfechas sus Expectativas
POSIBLES EFECTOS EJEMPLOS:
No dar recomendaciones importantes. No dar nfasis en la revisin de un componente que fue solicitado expresamente. Incumplir ofrecimientos de asesora legal y tributaria. Emitir la carta de Control Interno en fecha inoportuna o con retraso. No incluir en el equipo de auditora el especialista ofrecido. No cumplir con los plazos en la emisin de informes
LOS RIESGOS EN AUDITORIA RIESGO POSIBLES EFECTOS
Riesgo Inherente
Errores o irregularidades importantes
SI SE IDENTIFICAN
Se previenen o detectan por el sistema de control
DE AUDITORIA
Riesgo de Control
interno NO
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Riesgo de Direccin
Se identifican por aplicacin de procedimientos de auditoria SI NO ES ASI
Opinin sujeta a error EJEMPLOS: Riesgo inherente Introduccin de nuevos productos. La competencia ha reducido el precio de un producto similar o igual al nuestro. Se ha incrementado el nivel de utilizacin de la planta. Los principales proveedores estn experimentando dificultades financieras y podran interrumpir la distribucin de insumos y suministros importantes. Las compras a ciertos proveedores se tienen que realizar en moneda extranjera y a plazo mayor a un ao. Se realizan importantes transacciones con empresas vinculadas. Importante incremento o disminucin del personal. Cambio en el mtodo de financiamiento para la adquisicin de bienes de activos fijos. La bolsa de valores se encuentra afectada por factores externos y los precios de las acciones estn muy voltiles. Inversiones significativas en empresas vinculadas. Alto ndice de endeudamiento. Modificacin de los procedimientos de cobranza. Incremento de deudores por venta al crdito.
Riesgo de Control Riesgo No se realizan revisiones peridicas de los costos laborales. Las liquidaciones de los empleados cesados/ retirados no son controladas adecuadamente. El proceso de aprobacin para adquirir activos fijos es inadecuado. Diferencias significativas entre el inventario fsico de activo fijo y los registros contables. Los valores no son protegidos adecuadamente. No se actualizan peridicamente las inversiones de acuerdo a valores de mercado. Los clculos de amortizacin de los seguros y alquileres pagados por adelantado y de los costos diferidos e intangibles no se revisan peridicamente. No existen lmites de crdito debidamente formalizados. Falta de conciliacin de las cuentas por cobrar y por pagar a afiliados. Diferencias frecuentes entre las cantidades despachadas y las requeridas para la venta. Los registros permanentes entre las cantidades despachadas y las requeridas para la venta. Los registros permanentes de existencias no son confiables. Las compras de insumos exceden los requerimientos de produccin. Se ha realizado numerosos pagos duplicados a proveedores. Global
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Adicionalmente a los riesgos de auditora tratados, la acumulacin de stos nos puede llevar a proyectar la probabilidad de la ocurrencia de errores. Como ejemplo, podemos citar que a varios factores de riesgos importantes, el riesgo que asume el auditor es alto y por lo tanto, mayor posibilidad que ocurran errores. FACTOR DE RIESGO Varios e importantes Algunos Algunos pocos importantes No existen RIESGO Alto Medio Bajo Mnimo SIGNIFICATIVIDAD Muy significativo Muy significativo Muy significativo No OCURRENCIA ERRORES Probable Posible Improbable Remota DE
En la identificacin de los riesgos se trabajan con tres niveles como son: Alto, Medio y Bajo. 6. INVESTIGACIN GENERAL Y PARTICULAR DE LA EMPRESA. 6.1. Conocimiento del negocio de la entidad.- Generalmente los primeros pasos que da el auditor en el proceso de planificacin es el conocimiento del negocio del cliente. La SAS No. 22 obliga al auditor a obtener un grado de conocimiento del negocio, que le permita planificar y realizar su revisin de acuerdo a los principios de contabilidad generalmente aceptados. Este conocimiento ayuda al auditor a: Identificar las reas que podran requerir consideracin especial. Evaluar las situaciones en las que se producen, procesan, revisan y acumulan los datos de contabilidad de la organizacin. Evaluar la racionalidad de las estimaciones como la valoracin de inventarios, asignaciones por depreciacin de cuentas dudosas y grado de terminacin de los contratos a largo plazo. Valoracin de la racionalidad de los representantes de la direccin. La formacin de una opinin sobre la coherencia de los principios de contabilidad aplicados. 6.2. Informacin bsica.- La SAS No. 22 establece, adems que el auditor debera considerar tambin algunas cuestiones que se refieren al sector en que opera la empresa, como la situacin econmica, disposiciones regulatorias del gobierno y los cambios tecnolgicos, en la medida en que afecten al examen. Si el auditor observa que pueden aparecer problemas de auditora o de contabilidad poco usuales o si el cliente pertenece a un sector industrial muy especializado, el auditor debera considerar la realizacin de un estudio de su parte o a travs de asistentes especializados. 6.3. Las entrevistas iniciales.- Las entrevistas iniciales con la direccin y personal supervisor de un nuevo cliente constituyen uno de los aspectos vitales de un nuevo encargo. A travs de estas entrevistas el auditor puede hacerse una idea global del negocio del cliente y de su organizacin y caractersticas de funcionamiento. La SAS No.22 seala que tales asuntos, incluyen: tipo de negocio y tipos de productos y servicios, estructura de capital, partes relacionadas, situacin de las fbricas y mtodos de produccin, distribucin y sistemas de remuneracin. Las entrevistas bsicas son las que tienen con la direccin de la empresa, para conocer los planes y polticas, que pueden afectar a los estados financieros y los aspectos relacionados con el negocio y sector a que pertenece la empresa y los requisitos legales y disposiciones regulatorias importantes. 6.4. Agenda para los comentarios iniciales.- La agenda incluye los siguientes aspectos: Alcance del encargo: El alcance incluye cualquier limitacin o restriccin conocida, es decir queda definido en la reunin, con frecuencia por escrito. Consideraciones fundamentales de auditoria: Las conversaciones deberan incluir asuntos como los procedimientos que se han de seguir en la verificacin de los inventarios, la confirmacin de
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los cuentas a cobrar, la inclusin de las sucursales o filiales en el extranjero, si el examen de tales entidades ha sido ya realizado por otros auditores, etc. Informes: Se revisan los informes del ejercicio anterior para establecer las necesidades del ao en curso y determinar los cambios de formato. Fechas lmite: Se establecen fechas lmites para la finalizacin de cada fase de trabajo, comenzando por la fecha de emisin del informe y a partir de ah avanzando hacia atrs en el tiempo. Divisin de responsabilidades: Se establecen responsabilidades para la preparacin de los programas y anlisis. Es deseable lograr una utilizacin mxima del personal de la empresa cliente para trabajos rutinarios. Coordinador de la empresa cliente: Para los encargos de mayor envergadura, se nombra un coordinador de trabajos de auditoria entre el personal de la empresa cliente, para minimizar el tiempo administrativo innecesario que tendr que emplear el auditor. Disposiciones de carcter fsico: Deberan establecerse las necesidades de espacio de trabajo para cada fase del encargo. Auditoria asistida por ordenador: Cuando el cliente disponga de un ordenador, debera establecerse un plan para proporcionar los elementos necesarios para realizar una auditoria asistida por ordenador. Deber determinarse si el cliente nos proporcionara un ordenador de su propiedad con la informacin o nos proporcionara los archivos de datos necesarios para trabajarlos en otro ordenador.
6.5. Recorrido por oficinas y fbricas.- La opinin o interpretacin inicial del auditor puede verse mejorada si ste realiza visitas a las oficinas y fbricas principales del cliente. Un auditor de experiencia podr enterarse de gran cantidad de detalles referentes al sistema de contabilidad y controles de la empresa visitando la sede de la entidad y observando cmo el personal realiza sus trabajos diarios. 6.6. Recopilacin de la documentacin preliminar.- Durante el curso de estas entrevistas y las visitas a la fbrica y oficinas, el auditor estudiar y a menudo se le indicar que as lo haga, muchos registros y documentos diferentes. Entre estos podra incluirse: Declaraciones de normas y resmenes de planificacin de la empresa o sus subdivisiones principales. Organigramas y descripciones de programas. Informacin financiera preparada por el personal de empresa, como estados financieros, presupuestos, informes de costos y de variaciones, etc. Documentos legales importantes, como la escritura de constitucin, los estatutos de la sociedad, actas de las reuniones de los directivos, prstamos concedidos y contratos o arrendamientos de importancia. Manuales de control interno o procedimientos que cubran actividades de control de contabilidad y administrativos.
CAPITULO IV PLANIFICACIN, SUPERVISIN Y ADMINISTRACIN DE AUDITORIA 1. PLANIFICACIN DE LA AUDITORIA. 1.1. Generalidades.AUDITORIA FINANCIERA I C.P.C. WILMAN FLORES CALDERON
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La planificacin se ha caracterizado por el desarrollo de una estrategia global para obtener la conducta y el alcance esperados de una auditoria. El proceso de planificacin abarca actividades que van desde las disposiciones iniciales para tener acceso ala informacin necesaria hasta los procedimientos que se han de seguir al examinar tal informacin, e incluye la planificacin del nmero y la capacidad del personal necesario para realizar la auditoria. La naturaleza, distribucin temporal y alcance de los procedimientos de planificacin del auditor varan segn el tamao complejidad de la entidad bajo auditoria, de su experiencia en la misma y de su conocimiento del negocio de la entidad. Durante mucho tiempo se ha considerado que la planificacin constituye uno de los aspectos ms importantes de un auditoria y as se ha reconocido especficamente repetidas veces en las declaraciones del AICPA. La declaracin sobre normas de SAS N-1,que es un resumen de las declaraciones anteriores sobre procedimientos de auditoria ,incluye la planificacin en la Primera Norma de ejecucin del Trabajo El trabajo de los asistentes, si existen, se ha de planificar y supervisar correctamente. En marzo de 1968, el AICPA, pblico la SAP n-22,Planificacin y Supervisin, que sirve de gua al auditor independiente que realiza un examen segn las normas de auditoria generalmente aceptadas de las consideraciones y procedimientos aplicables a la planificacin. La necesidad de realizar una planificacin ha sido todava ms destacada por los recientes avances en el campo de la auditoria por ordenador, la mayor utilizacin de las tcnicas de muestreo estadstico y otros procedimientos cuantitativos y por los cambios introducidos en las tcnicas de auditoria ,como la confeccin de diagramas de flujo, revisin analtica y la auditoria recurrente. Estas mejoras han sobrepuesto una dimensin adicional al problema, ya complejo de planificacin de una auditoria . Por ejemplo, en el caso de una aplicacin para ordenador, la planificacin debe afectar tambin a propio sistema y necesidades del cliente, ya que sus aplicaciones para la auditoria pueden ser impracticables o increblemente costosas. La planificacin es imprescindible si se pretende que el auditor realice sus trabajos con la mxima eficacia y que el proceso no resulte demasiado costoso para el cliente. En consecuencia, el auditor deber utilizar el personal de contabilidad y auditoria interna del propio cliente, en el mayor grado posible. Adems el auditor no solamente debera mostrarse cauteloso den la planificacin de los procedimientos que considera necesarios, sino que tambin debera prepararse para la eventualidad de tener que realizar procedimientos que no considere necesarios. 1.2. Admisin de un nuevo cliente.Las visitas iniciales al considerar la aceptacin de u posible cliente, generalmente el auditor se reunir con direccin de la entidad y efectuar un recorrido por las oficinas e instalaciones de la fbrica. Durante este proceso, se pueden incluir visitas adicionales y o implicar a varios miembros del personal del auditor, con diferentes conocimientos, el auditor debera lograr una interpretacin de las necesidades y exigencias dela direccin y recopilar los datos preliminares necesarios para tener una visin global del posible compromiso y estimar sus honorarios .Antes de decidir si aceptar o no el nuevo cliente, el auditor debera establecer varias normas y procedimientos, como se establecen en la Declaracin sobre normas de control de calidad del AICPA. Las normas de control de calidad del AICPA (QC) No. 1, regula las normas para la admisin de un nuevo cliente: Obtener y revisar la informacin financiera disponible referente al posible cliente, como los informes anuales, estados financieros mensuales, declaraciones de registro entre otros informes. Averiguar a travs de terceros cualquier informacin referente al posible cliente y a la direccin y ejecutivos principales que pudiera tener peso en la evaluacin del futuro cliente.
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Pueden estar orientadas hacia los banqueros, asesores legales, inversionistas, aseguradoras y, otras del mundo financiero que pudieran tener conocimiento del futuro cliente. Considerar las circunstancias que haran que la firma viera que el compromiso requiere una atencin especial o presenta riesgos inusuales. Evaluar la independencia y habilidad de la firma auditora para prestar sus servicios al futuro cliente. Asegurarse de que la aceptacin o admisin del cliente no violara los requisitos de la agencia regulatoria de la administracin, ni los cdigos de tica profesional del AICPA.
1.3. La carta de compromiso.Las cartas deben redactarse con precisin ya que podran servir de testimonio en caso de controversia o de litigio sobre los servicios prestados u honorarios de audiencia. Los elementos claves son: Direccin y saludo: La carta debe estar dirigida al ejecutivo responsable con poderes legales. Identificacin de todas las entidades incluidas: Debern enumerarse todas las empresas u otras entidades que se han de auditar, en lugar de referirse a ellas en forma global, tal es el caso de las filiales. Identificacin de los estados que se han de examinar: Se refiere a los estados financieros que se han de incluir en el examen del auditor. Alcance del examen: La carta de compromiso debe incluir una declaracin del alcance del trabajo del auditor, haciendo referencia las normas de auditora generalmente aceptadas y a la realizacin de pruebas sobre datos y procedimientos de contabilidad. Declaracin de responsabilidad del auditor: Proporcionar una imagen clara de las limitaciones de la responsabilidad que est dispuesto a asumir el auditor, en donde suele mencionarse el riesgo inherente de que no detecte los errores o irregularidades. Otros servicios incluidos en el compromiso: Generalmente se fija otros servicios al margen del examen bsico y los estados financieros fundamentales que se incluye en el acuerdo de compromiso. Acuerdos sobre los honorarios y limitaciones de servicios: Habitualmente incluyen un prrafo sobre el acuerdo de honorarios a percibir incluyendo la base de facturacin y cobranzas y, las limitaciones de los servicios incluidos. Solicitud de confirmacin: Las cartas de compromiso solicitan aceptacin de la misma por escrito, de all que en el ltimo prrafo de la carta suele utilizarse para solicitar tal confirmacin. Otras disposiciones: Se suele aadir otras disposiciones en la carta, como por ejemplo una declaracin de la Comisin de Valores. 1.4. Consideraciones especiales de planificacin.El auditor debe satisfacerse con los saldos al principio del perodo en estudio y con la consistencia en la aplicacin de los principios de contabilidad durante el ejercicio anterior, de all que se deber consultar al auditor anterior, como tomar parte del examen realizado por otros auditores, la de los auditores internos, la utilizacin de otros profesionales especialistas, como la utilizacin de computadoras. 1.5. Evaluacin y elaboracin de la carta de control interno.-
En los resultados de evaluacin , el auditor a travs de la aplicacin de las pruebas de cumplimiento, puede identificar situaciones o debilidades en los sistemas contables y de control, que debern ser informadas a la brevedad al ms alto nivel jerrquico. En algunos casos lo hace verbalmente, cuando no se trata de algo muy relevante, pero generalmente lo hace por escrito a travs de la denominada Carta de Control Interno.
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Hasta donde sea posible se debe adelantar la comunicacin de estas situaciones a travs de Memos. Si bien es cierto se sacrifica lo formal, se obtienen grandes beneficios al tomar decisiones en su oportunidad. La principal fuente de identificacin de debilidades es la planificacin en detalle, ya que es en esa parte del planeamiento donde conocemos y describimos el sistema de control.
La Elaboracin de la Carta de Control Interno, el auditor previamente debe orientar sus comentarios a las acciones del cliente, poniendo nfasis en los beneficios de las recomendaciones, ms que en las deficiencias de los procedimientos.
Las recomendaciones deben tener expresiones positivas ante todo, con palabras justas y moderadas que enfaticen los beneficios resultados de la aplicacin del control interno. Por ejemplo: escribir Recomendamos la necesidad que una persona distinta a la que realiza la operacin, revise peridicamente, en lugar de decir Identificamos que los controles no funcionaban porque no se efectuaban revisiones posteriores a la realizacin de las operaciones . Es decir enfatizar la recomendacin y no la observacin. En la elaboracin del informe, sea breve y especfico, es decir incluir solo lo esencial para la comprensin del lector, sin generalidades, recurriendo a un lenguaje vago que confunda al lector. Ejemplo: Es conveniente eliminar palabras tales como, En nuestra auditora de....,notamos que..., De acuerdo a la revisin efectuada..... y sustityalas por una descripcin concisa de la situacin. En el informe se debe evitar la jerga tcnica, es decir emplear trminos tcnicos y la jerga profesional, que aparentan demostrar que uno es experto y que conoce mucho del tema, pero que al final perjudican el objetivo que guardan las recomendaciones, el cual es comunicarlas en forma efectiva. En la elaboracin del informe evite superlativos, palabras tales como, ptimo. mejor, ms efectivo, les aseguramos..., que denotan mayores expectativas y seguridad de entregar ms de lo prometido, que no se condicen con una carta de control interno. Pero si utilizamos palabras como probablemente, posiblemente, usualmente, aparentemente, etc. Sin embargo su uso no debe ser excesivo, pero pueden ayudar a evitar malentendidos o expectativas que los hechos no justifican. Debemos en nuestro informe asumir una actitud de empata, es decir el tacto y la firmeza en nuestros comentarios nos permiten convencer al lector del valor de nuestras observaciones y recomendaciones. Los comentarios pueden ser desfavorables, para algunas personas responsables, debindose evitar la referencia a individuos especficos. Se debe enfatizar las debilidades en las funciones y en los procesos, en vez de las personas . Indicar el hecho objetivo y no la falta de la persona. Al informe se debe acompaar cifras o cuadros, de ser lo ms posible como, cifras, porcentajes, ratios o cuadros que sirvan para dimensionar o cuantificar los problemas y demostrar su necesidad para acciones, especficas mensurables. 1.6. EL PROGRAMA DE AUDITORIA. El programa de auditora constituye el plan de describiendo en trminos generales, el alcance del trabajo auditor expresar una opinin sobre los estados financieros administrar y anotar la ejecucin de los procedimientos efectuar ese trabajo. 35 accin para guiar y controlar el examen, que se considera necesario para permitir al y facilita un mtodo ordenado, para indicar, de auditora mediante los cuales se va a
Cumplen los siguientes objetivos: a) Facilitar el acceso al trabajo en forma ordenada y planeada. b) Proporcionar los datos sobre la apreciacin de los procedimientos de contabilidad de la compaa y la amplitud y eficacia de su control interno, para determinar la extensin de los procedimientos de auditora. c) Facilitar una constancia del trabajo realizado, incluyendo los cambios efectuados en el transcurso del examen, de acuerdo a las circunstancias. 1.6.1. Importancia y definicin. El concepto de importancia es algo que solo puede evaluarse a la luz de cada caso especfico, que representa un elemento de gran consideracin en todo el trabajo del auditor. Podemos definir a los programas de auditora como: El medio ordenado de control de la intervencin, de acuerdo con ciertas instrucciones. 1.6.1.1. Preparacin y empleo. Oportunidad de preparar el programa: Cuando se realiza la primera auditora se desarrolla un programa tentativo, teniendo en cuenta la revisin de los programas de contabilidad y de control interno y a medida que se practican las pruebas y se acumulan evidencias, el programa tentativo pude irse modificando. Se recomienda en la primera auditora, revisar los procedimientos y preparar el programa al iniciar cada fase de sta, en vez de intentar la preparacin del programa de una sola vez antes de comenzar el trabajo. En las auditorias peridicas, el momento ms oportuno para preparar el programa tentativo es, generalmente tan pronto como se completa la auditora del ao anterior, ya que en ese momento los procedimientos contables y operativos se encuentran claramente gravados en la mente del auditor. La preparacin en la primera auditora lo prepara, por lo general, el gerente y el senior y en una peridica lo prepara el senior o la persona encargada o responsable.
1.6.1.2. Mejoramiento de la eficacia de los procedimientos de auditora. Las formas de aumentar la eficacia de las normas de auditora, pueden ser: a) Obtener mayor ayuda del cliente. b) Utilizar con ms efectividad los medios mecnicos. c) Efectuar ms pruebas de los procedimientos y controles y menos verificacin detallada de los procedimientos y controles y menos verificacin detallada de las cuentas y d) Organizar mejor los papeles de trabajo. La perspectiva de las auditorias peridicas es que son una prolongacin de todas las auditorias anteriores practicadas por la compaa auditora. 1.6.2. Clasificacin. Existen diversas formas y modalidades de los programas de auditora, los cuales podemos clasificar: a) Desde el punto de vista del grado de detalle a que llegan y, b) Desde el punto de vista de su relacin con un trabajo concreto. Desde el punto de vista de detalle los programas se clasifican: Programas generales: Son aquellos que se limitan a un enunciado genrico de los procedimientos de auditora que se deben aplicar, con mencin de los objetivos particulares en cada caso. Programas detallados: Son aquellos en que se describe con mucha minuciosidad, la forma prctica de aplicar los procedimientos de auditora. 36
A CONTINUACIN DETALLAREMOS CONSIDERARSE EN TODA AUDITORIA.

1.
LOS
PROCEDIMIENTOS
QUE
DEBEN
2. 3.
4.
5. 6.
7.
8. 9.
10.
11. 12.
13. 14. 15.
16. 17.
18.
Revisin de los procedimientos de contabilidad y de control interno, incluyndose la preparacin o modificacin de memorndums, el desarrollo del programa corriente de auditora y la preparacin de un memorndum de recomendaciones (blueback) Pruebas de los procedimientos y eficacia del control interno, estas incluirn: ventas, embarques y facturacin, compras, recepcin y cuentas por pagar y planillas. Revisin de las operaciones y de los cambios en la situacin financiera, as como las variaciones importantes con el ao anterior, que se hayan producido hasta la fecha del examen preliminar. Revisin de conciliaciones de las cuentas bancarias de fondos fijos, de planillas o de provisiones de trabajo. Estas conciliaciones pueden verificarse en fecha preliminar, cuando existe un buen control interno. Anlisis de los valores negociables y de las cuentas de inversiones y pruebas de las transacciones registras en relacin con los mismos. Circularizacin de cuentas por cobrar, conciliacin de los mayores auxiliares con los totales de las cuentas de control, pruebas de anlisis de la antiguedad de las cuentas de clientes y evaluacin de la reserva, para cuentas incobrables. Observacin de los inventarios fsicos, pruebas de exactitud matemtica, pruebas de valoracin, revisin con vista de determinar posibles antiguamiento o existencias excesivas y estudio preliminar del problema de costo o mercado, el ms bajo. Visita a las oficinas y fbrica, revisin y pruebas de las adiciones y retiros en los activos fijos, gastos de mantenimiento y gastos de depreciacin. Pruebas selectivas de los pagos por adelantado, los cargos diferidos y los activos intangibles, estudio de la cobertura de seguros, confirmacin selectiva de los depsitos, anticipos para gastos de viaje, etc. Anlisis del movimiento en las cuentas de pasivo a corto y largo plazo, examen de efectos (documentos) pagados, revisin de escrituras de fideicomiso y convenios de prstamos y estudio de los requisitos, convenciones y restricciones contenidos en los mismos. Circularizacin de las cuentas por pagar, si un slido control interno lo permitiere. Anlisis y pruebas de pasivos acumulados y cuentas de reservas, revisin de las condiciones relativas e impuestos sobre las ganancias, incluyendo la revisin de informes rendidos por inspectores fiscales. Anlisis y pruebas de las cuentas de capital en acciones y supervit (reservas) y revisin de las actas de la empresa hasta la fecha. Revisin de las cuentas de ingresos, anlisis de investigacin de las ventas y utilidades brutas por lneas de productos, etc. Revisin de costos y gastos, anlisis de variaciones importantes en comparacin con el ao anterior, pruebas de los datos que respaldan ciertas cuentas, por perodos limitados. Estudios de posibles problemas de presentacin de los estados financieros y delos ajustes importantes de auditora. Preparacin de modelos para borradores de estados financieros, informe largo, informe para la comisin de valores y bolsa, anexos (cdulas) para la declaracin de impuestos, etc. Determinacin de la ayuda que habr de prestarnos la compaa antes del trabajo final o durante ste.
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Desde el punto de vista de su relacin con el trabajo concreto tenemos: Programas estndar: Son aquellos en que se enuncian los procedimientos de auditora a seguir en casos o situaciones aplicables a un nmero considerable de empresas o a todas las que forman la mayora de la clientela de un despacho. Programas especficos: Son aquellos que se preparan o formulan concretamente para cada situacin particular. Algunos autores consideran que existen dos tipos: - Los predeterminados que es una lista detallada de los procedimientos de auditora, que se intentan seguir, lo ms estrictamente posible a travs de toda la revisin. El progresivo consiste en que partiendo de un proyecto general de las principales fases de la revisin, se dejan los detalles del trabajo para llenarse a medida que ste avanza. 1.6.3. Contenido de los programas. El contenido de los programas de auditora puede estudiarse tomando en consideracin: Su forma y Su fondo. Forma.- Desde este punto de vista los programas de auditora deben contener las siguientes columnas: 1. Nmero de procedimiento de auditoria. 1. Descripcin del procedimiento. 2. Firma o iniciales de los auditores que llevan a cabo la revisin. 3. Fecha. 4. Observaciones para hacer la referencia a los papeles de trabajo. Fondo.- En funcin de ste, los programas de auditora deben incluir procedimientos que no slo se limiten al reconocimiento de los registros de contabilidad, sino tambin prever procedimientos que vayan ms all de dichos libros y registros, como son: analizar correspondencia, obtener informacin de terceros, revisin de libros de actas, etc. Los procedimientos que deben utilizarse en cada una de las reas que comprenden los estados financieros, as como la oportunidad de su aplicacin, deben quedar perfectamente definidos en los programas. Al llevar a cabo los trabajos en cada una de las reas de los estados financieros, el auditor encargado de la revisin podr realizarlos, utilizando los procedimientos de auditora que se detallan en el programa estndar y que segn su criterio sean aplicables.
Ejemplo: Contenido de un programa de auditora. JOSE CARLOS MARITEGUI CONTADORES AUDITORES SOCIEDAD CIVIL PROGRAMA DE AUDITORIA CLIENTE : Tuercas & Tuercas S.A.C. CUENTA : Caja y Bancos. PERIODO : Al 31 de Diciembre de 2,003 No. PROCEDIMIENTOS
HECHO POR
FECHA
REFER. P/T
1 2
Objetivos de Auditora: Comprobar la existencia y autenticidad de los fondos que aparecen en el balance de situacin. Comprobar que no se han producido omisiones y que los fondos 38
sean propiedad de la empresa. Determinar que los saldos estn correctamente presentados en el balance de situacin de conformidad con los PCGA y, aplicados uniformemente, es decir con las mismas bases de ejercicios anteriores. Determinar que las notas a los estados financieros contengan todas las informaciones bsicas y adicionales que con respecto a estas partidas, exigen los PCGA, es decir desgloses de restricciones y existencia de moneda extranjera si sus importes son significativos. Verificar la correcta valoracin de la moneda extranjera y fondos que no son propiamente dinero de curso legal (divisas, metales preciosos, etc.) Determinar si los procedimientos de control interno relacionados con la entrada y salida de efectivos son adecuados y eficaces. Procedimientos de Auditora: Obtener una descripcin de la poltica del cliente acerca del corte de transacciones en efectivo. Concluir sobre su adecuidad y consistencia con el ao anterior. Verificar la existencia y propiedad de los fondos: a) Pedir confirmacin independiente de todos los bancos con los que ha operado el cliente durante el ao. b) Si los importes reflejados por caja son importantes o si no han sido verificados durante una visita interina, contar algunos o todos los fondos de caja, reconciliando las cantidades verificadas con las reflejadas en el balance o en el libro auxiliar de caja. Asegurarse que los saldos en bancos estn libres de cargas o restricciones mediante la revisin de las confirmaciones recibidas as como por conversacin con la gerencia, respaldada, en su caso por representacin escrita. Verificar la exactitud matemtica: a) Obtener listado de los saldos de caja y bancos y comprobar sumas. b) Comprobar los saldos reflejados con el libro mayor y con el balance. c) Obtener y verificar conciliaciones para todas las cuentas bancarias a la fecha del balance. Revisar anomalas: a) Preparar un cuadro de transferencias entre cuentas bancarias, indicando el alcance, el nmero de semanas anteriores y posteriores a la fecha del balance. b) Solicitar a los bancos que nos enven directamente una copia del extracto bancario, indicando el alcance, el nmero de semanas para el perodo posterior a la fecha del balance. c) Revisar todas las confirmaciones bancarias recibidas para asegurarse que todas las partidas que aparecen estn, debidamente reflejadas en los estados 39
financieros. Identificar mediante revisin de las conciliaciones bancarias, cantidades pendientes importantes y aquellas que no han sido registradas, (en banco o en libros) en un perodo razonable y asegurarse que no existen anomalas. Asegurarse que los intereses pasivos y activos devengados hasta la fecha del balance estn debidamente reconocidos. d) Redactar un memorndum resumen con comentarios y conclusiones sobre el trabajo realizado.
1.7. Asignacin de personal.La QC No. 1 dispone que para dar una seguridad razonable al trabajo deber ser realizado por personas que disponen del grado de preparacin tcnica y facultades que requiere la situacin. 2. SUPERVISIN DE LA AUDITORIA. 2.1. Generalidades.- La obligatoriedad de la supervisin y la revisin de los trabajos realizados deben ser competentes y por lo tanto los auditores jefes deben estrechar la supervisin de la misma. 2.2. Elementos de supervisin.- Los supervisores deben ser capaces de interpretar los conceptos de supervisin de tal forma que puedan adaptar su trabajo a las nuevas situaciones. Deben considerar los siguientes elementos: Establecimiento de objetivos. Planificacin. Organizacin. Direccin. - Control. 2.3. Realizacin de la auditoria.- En esta fase se cumple con lo planificado, es decir, se aplican los procedimientos seleccionados. No solo se aplican los programas de trabajo, existen otras situaciones que deben revisarse en coordinacin con ellos, pero en programas por separado, es el caso de las posibles contingencias, los seguros y los eventos posteriores. En vista de la importancia que se le da al sistema de control interno y a los procedimientos de contabilidad, a efectos de determinar el alcance del examen, siendo esencial que el auditor mantenga una relacin detallada y ordenada de la revisin que efecte para apreciar la extensin y efectividad del sistema existente. 2.3.1. Validacin del planeamiento: Previo a la aplicacin de los procedimientos seleccionados en la planificacin, se debe confirmar los sistemas administrativos contables y de control, es decir genera confianza sobre todo en los casos en donde la ejecucin no se realiza inmediatamente despus de la planificacin. 2.3.2. Contingencias y Seguros: Contingencias, son aquellas situaciones o conjunto de circunstancias que implican un grado considerable de incertidumbre, el cual a travs de un evento futuro relacionado con ellas, puede resultar en una prdida. Ej, puede resultar un pasivo o una prdida, los juicios pendientes, demandas o posibles demandas de pago de mayores impuestos, reclamaciones de terceros en relacin a productos que se vendieron.
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Las contingencias importantes deben ser dadas a conocer en los estados financieros o en notas anexas a stos. Ejemplo de programa. JOSE CARLOS MARITEGUI CONTADORES AUDITORES SOCIEDAD CIVIL PROGRAMA DE AUDITORIA CLIENTE : CUENTA : PERIODO : No. Tuercas & Tuercas S.A.C. Contingencias Al 31 de Diciembre de 2,003 HECHO POR FECHA REFER. P/T
PROCEDIMIENTOS Objetivos de auditora: Comprobar que todas las contingencias de importancia estn mencionadas en los estados financieros o en notas a los mismos. Determinar, en los casos en que el resultado de las contingencias se puede anticipar razonablemente y redundar en prdidas para el negocio, que se hayan hecho las provisiones necesarias en la contabilidad. Determinar, como consecuencia del estudio de las contingencias, si por la importancia de stas el auditor puede tener la necesidad de emitir un dictamen con salvedad, o de abstenerse de opinar.
Es importante determinar si la cobertura de seguros es apropiada y suficiente, existiendo diversos tipos de seguros contra prdidas que pueden obtenerse sobre inventarios. Al examinar si la cobertura de seguros es apropiada y suficiente, el auditor debe cerciorarse de los siguientes aspectos: a) b) c) d) e) f) g) Dondequiera que se halle situado el inventario debe estar cubierto. El beneficiario del seguro debe ser el cliente del auditor o propietario de un gravamen sobre el inventario. Debe analizarse la operacin de las clusulas de seguro de coparticipacin. Deben observarse las fechas de expiracin de la pliza, puede confiarse que se renovaran a su vencimiento, pero el auditor no debe confiar en otros. Si la pliza se extendi originalmente sobre una base provisional, deben verificarse las devoluciones de las primas. Las devoluciones de primas deben acreditarse a las cuentas apropiadas. Cuando se adquiere un seguro adicional, bajo las plizas en vigor para cubrir aumentos de inventario, deben examinarse los informes sometidos mensualmente a la compaa de seguros para que concuerden con la facturacin de la compaa de seguros.
2.3.3. Eventos Posteriores: Existen dos tipos de eventos subsecuentes que afectan la informacin que proporcionan los estados financieros y que consecuentemente es necesario que sean considerados y evaluados por la administracin de la empresa, por el auditor o ambas partes:
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a)
b)
Eventos posteriores que rectifican las estimaciones o hiptesis que sirvieron de base para la preparacin de los estados financieros y que se traducen en una modificacin de la informacin proporcionada por estos ltimos, mediante el registro contable del ajuste. Eventos subsecuentes que sin referirnos a los hechos, hiptesis o estimaciones que sirvieron de base para la preparacin de los estados financieros y consecuentemente, no modifican la informacin por ellos presentada, sino por el contrario la amplan. Estos eventos se refieren a situaciones que no existan a la fecha de los estados financieros y que surgieron con posterioridad a esa fecha antes de la emisin del dictamen.
Ejemplos de eventos subsecuentes que requieren de un ajuste a los estados financieros seran: Resultado de demandas o juicios iniciados en contra de la empresa con anterioridad a la fecha de los estados financieros y que afectan en forma importante a los mismos. Devoluciones importantes sobre ventas registradas en el ejercicio auditado.
Ejemplos de eventos subsecuentes que amplan la informacin: Modificaciones a la estructura del capital social y aumentos o disminuciones del mismo. Adquisiciones importantes de activos fijos. Emisin de obligaciones o contratacin de pasivos importantes. Demandas o juicios iniciados en contra de la empresa sobre hechos acaecidos con posterioridad a la fecha de los estados financieros. Restricciones o limitaciones a las operaciones de la empresa como consecuencia de disposiciones gubernamentales o contractuales.
2.4. Culminacin del Trabajo y el Informe. 2.4.1. Evaluacin de los procedimientos: Culminada las acciones debemos ejercer una evaluacin de los procedimientos, verificando el cumplimiento de todas las tareas que deban cumplirse para asegurar la calidad de nuestro trabajo. 2.4.2. Culminacin del trabajo de campo: Culminado el trabajo de campo ejercido por los auditores en las instalaciones de la empresa (cliente), el senior y/o la gerencia de la compaa auditora enviara una carta dando a conocer tal situacin a la gerencia y/o directorio de la empresa. La comunicacin de la culminacin del trabajo de campo es importante dado que es la prueba que los auditores, ya no permanecern en las instalaciones de la empresa, salvando las responsabilidades que pudieren existir en lo posterior, sobre cualquier evento relacionado al trabajo como de asesora. 2.4.3. La carta de representacin: Es el documento por el cual la empresa auditada nos confirma ciertos datos relevantes que nos fuera proporcionado durante del examen hasta su total culminacin. Es necesaria para que el auditor pueda limitar su responsabilidad ante la posibilidad de haber recibido informacin incompleta, cambios de cifras de los estados financieros, etc, siendo firmada por el gerente general, como requisito previo a la entrega del informe. 2.4.4. Preparacin del informe: La preparacin del informe no debe hacerse de manera que induzca a conclusiones dudosas o falsas, sobre todo cuando pueda obedecer a un deseo de obscurecer una situacin poco satisfactoria. El auditor no debe sacrificar su conducta tica al deseo o en beneficio inmerecido de su cliente. A medida que progresa la ejecucin, el auditor deber preparar numerosas notas relacionadas con todos los asuntos sobre los que desea hacer comentarios, siguiendo este sistema, facilitar la preparacin de su informe. 42
PRRAFOS DE UN DICTAMEN.
2.4.5. La carta de control interno. En la carta de control interno se estima que las observaciones y sugerencias que se incluyan versaran sobre los siguientes aspectos: Sealamiento de situaciones que denoten vulnerabilidad de la empresa ante fraudes y otros riesgos. Recomendaciones sobre el mejoramiento de los sistemas de registro e informacin. Sugerencias tendientes a incrementar la eficiencia administrativa principalmente en lo que se refiere a mtodos y procedimientos relacionados con el control de las operaciones en su aspecto financiero. Observaciones sobre situaciones que denoten falta de cumplimiento o cumplimiento inadecuado de obligaciones tributarias. En la medida en que hayan llegado a la atencin del contador pblico, observaciones y recomendaciones sobre desperdicios de recursos y de tiempo. Situaciones de carcter legal que en su opinin, deban ser objeto de estudio por parte de un abogado. Es importante la conveniencia de la oportunidad en la presentacin de la carta de control interno, particularmente cuando existen situaciones que requieran una pronta atencin. Conclusiones: La situacin del control interno de la empresa es en principio, un asunto de inters exclusivo de la administracin de la misma. Sobre esta base se, estima que el auditor puede rendir este informe a la empresa por medio de un informe especial. Recomendaciones: Se sugiere que el auditor tenga presente dos aspectos importantes, por una parte su responsabilidad profesional de proporcionar su mejor servicio a la empresa que lo contrato y, por otro lado el cuidado de no abordar aspectos que no sean de su especialidad o que puedan producir la impresin que son ajenos al trabajo que le ha sido encomendado. La carta de control interno deben estar basadas en una seguridad razonable de la posibilidad de su aplicacin prctica y de que efectivamente sern de beneficio para su cliente. La carta de control interno debe guardar un espritu constructivo, as como la conveniencia de ratificar o rectificar con los directamente afectados, las situaciones observadas y la viabilidad de las recomendaciones propuestas, que den origen a la prctica saludable, de que se involucren los funcionarios de la empresa como directos responsables, antes de su entrega oficial a la empresa.
3. EVIDENCIA Y PRUEBAS Y LOS PAPELES DE TRABAJO. 3.1. Conceptos generales.- Los papeles de trabajo constituyen una historia permanente del trabajo realizado por el auditor y de los hechos precisos en que se basa sus conclusiones e informes. Esto significa que deben ser completos y que muestren: a) Las informaciones y hechos concretos. b) El alcance del trabajo efectuado. c) Las fuentes de la informacin obtenida. d) Las conclusiones a que se llego. 3.2. La evidencia suficiente y la competente.- En concordancia con las normas de auditora, el auditor debe obtener suficiente evidencia comprobatoria a travs de inspecciones, observaciones, preguntas y confirmaciones, que le permita mostrar bases razonables para la emisin de su opinin. 43
La evidencia puede ser de dos tipos: De cumplimiento: Permite obtener evidencia sobre la idoneidad y eficacia del funcionamientos de los sistemas, tanto del control interno y contable. Sustantiva: Su objetivo es detectar distorsiones materiales en los estados financieros.
Toda validez de la evidencia de auditora se basa en el juicio del auditor, que difiere de la legal que esta basada en reglas ms rgidas. Ejemplo: Para el auditor una confirmacin de saldos enviado por un fax o correo electrnico es vlida, si es que tiene confianza de la persona que le responde, sin embargo para fines judiciales no necesariamente se considera prueba contundente. 3.3. Naturaleza de la Evidencia.- Es toda informacin y datos que soporta los estados financieros, es decir libros contables, manuales de funcin, contables, listados operativos, documentacin en general, manifestaciones escritas tanto internas como de terceros, informacin computarizada. Existen casos en que el auditor revisa un documento o informacin del cliente y lo traslada a una cdula de trabajo, que debe estar bien confeccionada y sealizada. Es importante precisar que las evidencias, que se obtienen del sistema computarizado pueden no ser recuperables despus de cierto tiempo, por lo que el auditor debe considerar tal hecho en el examen de planificacin. - Evidencia Suficiente Debe ser estratgica es decir relacionar la cantidad de evidencia obtenida, el costo que representa y el beneficio que se obtenga. Tambin se le conoce como evidencia objetiva y contundente que sustenta las conclusiones del auditor. - Evidencia Competente La evidencia debe ser vlida y confiable, de all que existen grados de calidad de la evidencia, debiendo citrselas de mayor a menor calidad, como sigue. La evidencia obtenida en forma externa, es la de mayor confianza. Si la estructura del control interno contable es efectivo, nos da mayor confianza y seguridad. La evidencia que vemos, es ms confiable que la obtenida en forma indirecta. La documentacin original es ms confiable que las copias. - Impacto del desarrollo tecnolgico Es indudable que el impacto tecnolgico ha venido a revolucionar el trabajo de auditoria, de all que nuestras acciones muchas veces son en tiempo real. Entre estos adelantos tenemos: Los procesadores de textos. Las hojas de clculo. Correos electrnicos. Software`s contables y auditoria.
3.3. Los papeles de trabajo. Los papeles de trabajo deben contener la documentacin del plan de auditora desde la etapa de planificacin, de tal manera que los integrantes del equipo tengan un amplio conocimiento de los que se va a realizar, anotando su responsabilidad y obteniendo una comprensin general del plan integral. Existen modificaciones que se puedan presentar al plan original, por lo cual el auditor debe documentar los hechos. La documentacin de los procedimientos plasmados en los programas de auditora, debe indicar claramente las razones que originan las decisiones de examinar cierto tipo o grupos de transacciones y saldos, como la base de seleccin, los perodos seleccionados y el alcance de las pruebas. As tambin tendr informacin sobre el volumen y la naturaleza de las transacciones o saldos y otras de importancia que influyan sobre el alcance del trabajo, tal es el caso de la materialidad por
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componente y para los estados financieros irregularidades, que se puedan presentar.
en su conjunto y la susceptibilidad a errores o
3.3.1. Informacin y antecedentes obtenidos durante la auditora. Se puede obtener lo siguiente:
Actividad de la empresa.- Para que los estados financieros sean evaluados en forma adecuada, es necesario que conozcamos la empresa auditada, de all que los papeles de trabajo, deben contener informacin sobre el negocio que sea til para la planificacin, como tambin la descripcin de los principios y prcticas de contabilidad, ms importantes para la evaluacin de los mismos. Ambiente de control y sistemas de informacin.- Los papeles de trabajo deben contener documentacin de la comprensin y evaluacin del ambiente de control, sistemas de informacin y el control contable. Las debilidades encontradas y, significativas deben ser claras y estn directamente vinculadas estrictamente con el alcance del trabajo, y que la documentacin explique por si sola que las debilidades no afectan el alcance mismo de la auditora.
Anlisis de los montos incluidos en los estados financieros.- El auditor debe lograr informacin suficiente en sus registros, que permita la comprensin razonable de la composicin de los estados financieros. Todos los montos que corresponden a los componentes de los estados financieros, deben estar respaldados por los distintos procedimientos de auditora documentados en los papeles de trabajo.
3.3.2. La confidencialidad. La confidencialidad parte de que los papeles de trabajo son de propiedad del auditor y por lo tanto el manejo y uso de la informacin contenida, debe mantenerse en estricta reserva de su contenido. La confidencialidad justamente es la confianza que va tener el auditado al proporcionar los libros contables, documentos o comentarios. Es importante precisar que el auditor no debe confundir confidencialidad con ocultacin, ya que significara complicidad del auditor, al no poner en conocimiento de las instancias superiores.
3.3.3. Estructura de los papeles de trabajo. A continuacin consideramos los aspectos ms relevantes para la confeccin de los papeles de trabajo: - Identificacin de los registros. Para relacionar con facilidad la informacin contenida en los papeles de trabajo, es necesario referenciarlos e identificarlos, de tal manera que nos permita tambin lograr una bsqueda eficiente de cualquier parte del examen de auditora. Los papeles de cada trabajo deben ser independientes y cuando la informacin que se utiliz para respaldar el informe de auditora es trasladada a otro archivo, se deber incluir una referencia en los papeles de trabajo de los cuales se extrajo tal informacin. - Informacin requerida. Las evidencias obtenidas se vuelcan en cdulas de trabajo. Estas deben reunir las caractersticas ya mencionadas, y comprenden normalmente : Nombre de la Empresa Ttulo y/o propsito de la cdula Fecha del examen 45
Referencia del procedimiento de auditora correspondiente y /o explicacin del objetivo de la cdula. Descripcin concisa del trabajo realizado y de sus resultados Fuente de la informacin ( registro desde el cual fue preparada la cdula o nombre o cargo del empleado que proporciona la informacin ) Base de la seleccin, si correspondiera Referencias cruzadas apropiadas con otras planillas pertinentes Conclusin, si correspondiera. Iniciales de la persona que prepara la planilla y la fecha en la cual se prepar. En papeles preparados por personal del cliente, debemos sealar Preparado por el cliente, La fecha de recepcin y las iniciales de la persona que trabaj con ella o quien la utiliz. Evidencia de supervisin
3.4. Los Archivos de Auditoria. 3.4.1. El archivo de planificacin. El archivo de planificacin debe contener: A) Informacin de importancia permanente Antecedente sobre el negocio Descripcin de los sistemas de informacin Funciones de Auditora Interna ( organizacin y responsabilidades) b) Informacin del ao corriente Registro de actividades de planificacin Registro de informacin sobre actividades de la empresa Registro de informacin administrativa c) Memorndum de planificacin Global: Comprende el conocimiento general de la empresa. Detallada: Comprende el resumen detallado de todos los objetivos. Programas de Trabajo Copias sin haberlas trabajado, detallado por Componente 3.4.2. ARCHIVO PERMANENTE Durante el desarrollo de la auditora se obtienen evidencias relacionadas con aspectos legales, societarios y financieros, que sirven para la planificacin del presente y de los futuros exmenes, de all que es necesario archivarlos en una archivo permanente. El contenido del archivo debe contener las siguientes partidas: a) Aspectos legales y societarios Acta de constitucin de la empresa Estatutos y modificaciones Ttulos de propiedad Contratos importantes de alquiler de bienes muebles e inmuebles Principales contratos comerciales c) Aspectos financieros Presupuestos y Planes de Accin de Mediano y Largo Plazo Acuerdos de prstamos a largo plazo Lneas de crdito d) Los informes de Auditora emitidos y observaciones pendientes de ejercicios anteriores. e) Copias de Programas de Trabajo. 46
En esta parte se archivan copias de los programas de trabajo que se utilizan en el trabajo corriente, que nos servirn de base para los siguientes exmenes. f) Revisin de libros oficiales Con la utilizacin de una cdula de trabajo, se detallan los libros oficiales a examinar con los datos de, fecha de legalizacin, nmero del ultimo folio usado y fecha del ltimo registro. g) Otros Correspondencia importante con el cliente y memoranda de inters permanente Acta de reuniones de accionistas, directorio, comit de auditora, etc., de inters permanente ( pueden archivarse extractos de las mismas) Disposiciones impositivas importantes Copias de informes especiales 3.4.3. Archivo Corriente. Cuando se ejecuta la auditora se llevan a cabo los procedimientos de la auditora, es necesario que las pruebas, las evidencias obtenidas y las conclusiones, sean documentadas en el legajo corriente. Por lo general, este archivo esta dividido en secciones basadas fundamentalmente en los componentes de los estados contables de la empresa y referenciadas segn el orden de los ttulos del balance e incluyendo en cada seccin pruebas sobre dichos componentes y otras operaciones relacionadas. El contenido de este archivo es el siguiente: a) Anlisis de los estados financieros en su conjunto: Esta accin consiste en la preparacin de los estados financieros comparativos y la explicacin de las principales variaciones observadas, relacionndolas con los procedimientos aplicados para cada componente en particular. Puede incluirse la elaboracin de grficos explicativos y comparativos para las funciones de ventas, produccin, financiamiento, etc, como tambin la confeccin de indicadores o ratios econmicos que permitan obtener conclusiones globales sobre las diferencias posiciones del ente (liquidez, endeudamiento, plazo medio de cobranza, etc.) b) Listado de verificacin de auditora. Es un cuestionario estructurado que tiene por objetivo proporcionar a los responsables del trabajo una gua de control sobre el cumplimiento y eficiencia de las labores realizadas en la ejecucin de un examen.
c) Puntos para atencin del Gerente. Los aspectos de importancia que surjan del examen y que a criterio del auditor se va a emitir las conclusiones del informe, estos deben ser redactados brevemente y, referenciados con los papeles de trabajo donde estn los detalles. d) Observaciones y Recomendaciones. En esta parte estn todas las observaciones confeccionadas en el desarrollo del examen, que se estn trabajando y requieren de una recomendacin. As mismo debe archivarse la documentacin cursada a los involucrados en la observacin encontrada y la descargada por ellos. e) Seguimiento de observaciones vigentes. En esta parte se deber indicar cual es la situacin de las observaciones, es decir si esta superada, en proceso o vigente, tambin se deber acompaar la documentacin sustentatoria. f) Control de circularizacin. Debemos indicar el detalle, alcance, tabulacin de resultados, la aplicacin de procedimientos alternativos y las conclusiones arribadas. 47
g) Resumen de actas. En esta cdula deber contener los extractos de los libros de actas, que afecten el examen, haciendo una referencia cruzada con los papeles de trabajo en que se examinaron las transacciones aprobadas por dichas actas. Deben contener datos como la fecha de la sesin y si se encuentran aprobados mediante las firmas. La informacin de los ejercicios anteriores deben guardarse en el Archivo Permanente. h) Control de Tiempo En forma diaria el auditor deber efectuar el control del tiempo en el campo, especificando el tiempo utilizado en cada labor asignada.
Cdula Sumaria o Matriz.
Contiene informacin de cada una o grupos de las cuentas y sus respectivos saldos que conforman los captulos que integran los estados financieros con cifras comparativas del ao anterior. Esta cdula debe estar referenciada con los estados financieros que estn incluidos al inicio del archivo corriente o el legajo de resumen de auditoria. (Anexo- 01)
Cdula Analtica .
Contiene informacin al detalle de cada cuenta de los estados financieros, que nos ayudan a sustentar nuestras cdulas matrices. (Anexo - 02).
Cdula Nomenclatura de Cdulas . Contiene informacin sobre el nombre de la Cdula, que tipo de cdula es y, el ndice alfabtico/ numrico. (Anexo - 03).
Cdula de Marcas. Esta cdula contiene las marcas acordadas previamente a utilizar. (Anexo - 04). Cdula Operativa. Esta cdula contiene informacin sobre la ejecucin del examen, en lo que respecta al rea auditada, el inicio, trmino, responsables, auditores que revisan el trabajo, as como el avance semanal y las observaciones. (Anexo - 05).
Cdula Reporte Semanal de Avance. En esta cdula operativa, figura el avance, del da a da de las actividades de auditoria, indicando el rea auditada, actividades realizadas, los responsables y, las observaciones respectivas. (Anexo - 06).
Cdula Anlisis Documental. Contiene informacin de todos los documentos solicitados al auditado, en donde figura los resultados del anlisis de los mismos y propuestas de mejoras u observaciones. (Anexo - 07). 48
Cdula de Registro de Hallazgos. Esta cdula contiene los hallazgos encontrados, por cada rea evaluada, el nmero del hallazgo, el sustento en evidencias y los aspectos ms slidos que los sustentan, as como los aspectos aplicativos para la correccin de situaciones anmalas encontradas. (Anexo - 08). Cedula de Conclusiones . La finalidad de la elaboracin de esta cdula, es la de presentar un resumen de los resultados del trabajo realizado y definir si se han alcanzado los objetivos, por cada componente especfico de los estados financieros.
a) b)
Instructivo sugerido para la numeracin y ordenacin de cdulas de auditora. Pueden clasificarse en varios grupos, que para efecto de su manejo pueden ser por las letras de la A a la X. Los grupos conservan el siguiente orden: AaJ Ka M N O PyQ R,S,T,U y V W X : Activo. : Pasivo. : Capital contable. : Cuentas de Orden. : Ingresos. : Gastos e impuestos. : Informacin requerida para auditora fiscal. : Archivo permanente.
c) d)
El archivo permanente X, se lleva en legajo por separado. Cada letra se maneja de acuerdo con su propio programa de trabajo y origina sus propias cdulas de auditora. e) Cada letra est prevista para un grupo de cuentas o conceptos homogneos. As por ejemplo el grupo C, comprende todas las cuentas por cobrar, comerciales o no. f) Por cada grupo se har una cdula sumaria con los nombres de las cuentas integrantes de dicho grupo. Esta cdula llevara solo la letra del grupo. g) La cdula sumaria esta soportada por una cdula auxiliar o de anlisis, para cada cuenta integrante del grupo. Ejemplo. C : Cuentas por cobrar Sumaria. C-1 Clientes. C-1-1 Relacin de saldos por antigedades. C-1-2 Operaciones no usuales. C-1-3 Control de confirmaciones. h) Supongamos que la cdula C-1-1 ocupa tres hojas, sern numeradas como sigue: C-1-1 (1 de 3) primera hoja de tres C-1-1 (2 de 3) segunda hoja de tres. C-1-1 (3 de 3) tercera hoja de tres. i) Antes de cada cdula sumaria se colocarn el o los programas de auditora usados, con las iniciales y observaciones de quien los desarroll. j) En las balanzas de trabajo en la columna de referencia, se recomienda escribir con rojo la letra de la cdula sumaria correspondiente. k) Se sugiere que los nmeros y letras de las cdulas se escriban con lpiz rojo.
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Indice de Papeles de Trabajo BG-1 BG-2 PG AJ AR RAJ PS : Balanza de trabajo-Activo. : Balanza de trabajo-Pasivo y capital. : Balanza de trabajo-Resultados. : Ajustes de auditora. : Asientos de reclasificacin. : Resumen de ajustes. : Puntos de sugestin.
3.4.4. Otros Archivos de Auditora. Existirn otros archivos de auditora dependiendo de la magnitud del trabajo del auditor, como de la envergadura de la empresa y de la extensin del examen, estos pueden ser para inventarios, de circularizacin y de arqueos.
3.4.5. Marcas Usadas. A continuacin expondremos algunas marcas usadas: Cotejado con mayor auxiliar. Cotejado con balance de comprobacin Suma conforme. C Circularizado. C Confirmado. Cotejado con estado de cuenta corriente. Cotejado con mayor. Visto contrato y condiciones establecidas. @ Tipo de cambio utilizado. V = Visto documentacin sustentatoria. / = Inspeccionado fsicamente. = Cotejado con informe del ao anterior. Conclusiones sobre el examen. Los papeles de trabajo deben contener un registro de la evaluacin de las evidencias de auditora y las conclusiones a la que se ha llegado. La finalizacin adecuada de cualquier examen depende de le efectividad de la direccin, supervisin y revisin de las tareas realizadas, debindose dejar evidencia de ello en los registros de auditora. Por la parte, de las conclusiones escritas deben estar relacionadas con el trabajo realizado para cada componente y para la auditora en su conjunto. = = = = = = = = =
ANEXOS
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CAPITULO VI PROCEDIMIENTOS Y PROGRAMAS DE AUDITORIA.
1.
1.1.
Los Programas de Auditoria . Componentes del activo.
Caja y Bancos. - Concepto y Composicin.- Este componente es el ms lquido del balance, que se compone de dinero en efectivo en caja y bancos tanto dentro del pas como en el exterior, as como otros valores de similar liquides como certificados y dinero en trnsito - Aspectos Contables. Comprobar que los fondos sean autnticos. Determinar si efectivamente se incluyen en este rubro del balance, todos los fondos que existen propiedad de la empresa. Determinar si los fondos son realmente disponibles y sin restriccin alguna. 51
Verificar su adecuada presentacin, como primer rubro del activo circulante, con suficiente informacin en casos de restriccin o su disponibilidad y, existencias importantes de divisas.
- Clasificacin.Es necesario separar los fondos que estn sujetos a restriccin de los que no lo estn. - Factores de Riesgo inherente.Entre otros tenemos: El cliente realiza cambios frecuentes de cuentas bancarias o de firmas autorizadas. Los acuerdos de saldos compensatorios son significativos. Las restricciones de cambio tienen un impacto significativo sobre el flujo de fondos derivado de operaciones en moneda extranjera. Se han realizado transacciones de fondos significativas e inusuales en fechas cercanas a los cierres de periodos. - Las aserciones.Es veraz porque existen los saldos de caja y bancos que representan efectivo tanto en caja, bvedas, lo entregado a terceros y los crditos que representan sobregiros, que deben clasificarse en el pasivo. - Calculado y Valuado.Los saldos de caja y bancos debidamente valuados, reflejan todos los hechos, circunstancias y, variaciones de tipo de cambio, de acuerdo a las normas contables. - Contabilizado y Acumulado.Se da por hecho que todos los saldos de caja y bancos estn contabilizados, as tambin que estn adecuadamente acumulados en los registros y, que no estn sobrevaluados ni subvaluados. - Principales procedimientos de auditoria aplicados. Arqueo de fondos, en moneda nacional y moneda extranjera. Corte documentario (de chequeras y de recibos o documentos de ingresos y egresos). Confirmacin y revisin de conciliaciones bancarias. Revisin del adecuado tipo de cambio de moneda extranjera, de ser el caso. Circularizacin de bancos del pas y del exterior, solicitando informacin relacionada a cuentas corrientes, Ahorros, Depsitos, certificados Bancarios en Moneda Extranjera, Crditos, documentarios, avales). Documentos o bienes en custodia y relacin de firmas autorizadas, entre otros. Examen de hechos y transacciones posteriores. Existencias y Costos. - Concepto y Composicin. Estn referidos a los bienes de cambio, es decir aquellos que la empresa produce o compra para ser vendidos, como las mercaderas, suministros diversos, productos terminados, productos en proceso o existencias por recibir. Los costos reflejados en las existencias, se originan desde otros componentes, como la compra de mercaderas, costos de adquisicin de materia prima, los productos que estn en proceso, y los productos terminados al concluir la fase productiva. - Sistemas de Valuacin. Existen dos sistemas de valuacin: Costo por absorcin, es aquel que considera los gastos directos e indirectos incurridos en la produccin siendo los elementos conformantes, la materia prima, mano de obra y los gastos de fabricacin (fijos y variables).
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Costo directo, es aquel en donde se ven afectados por los volmenes de produccin, y lo conforman la materia prima, mano de obra y los gastos de fabricacin, que varan en relacin a los volmenes de produccin. Los dos sistemas pueden ser llevados sobre la base de costos histricos o predeterminados, siempre y cuando estos ltimos se acerquen a los histricos bajo condiciones normales de fabricacin. - Mtodos de Valuacin.Por cualquiera de los sistemas de costos, las existencias pueden valuarse conforme a los siguientes mtodos: a) Identificacin especfica. Por las caractersticas de ciertos artculos, en algunas empresas es factible que se identifiquen especficamente con su costo de adquisicin o produccin. b) Costo promedio. La forma de determinarlo es dividiendo el importe acumulado de los costos entre el nmero de artculos producidos o adquiridos. c) Primeras entradas, primeras salidas (PEPS o FIFO) Quiere decir que los primeros artculos en entrar al almacn o a la fbrica, son los primeros en salir. d) ltimas entradas, primeras salidas ( UEPS o LIFO) Significa que los ltimos artculos en entrar almacn o a la produccin, son los primeros en salir. - Sub-Componentes. Los costos de produccin y ventas se derivan de las transacciones, mientras que las existencias, significan los saldos. - Aspectos contables. En la valuacin debemos identificar el mtodo a aplicarse como, el promedio, primeras entradas, primeras salidas, ltimas entradas, primeras salidas o de identificacin especfica. Las existencias deben ser valuadas a un valor razonablemente justo, costo o mercado, el menor, para el caso el valor de mercado es el valor neto realizable, principalmente. En caso el valor de mercado fuera menor, se genera la provisin para desvalorizacin de existencias con cargo a gastos, disminuyendo su valor. - Consistencia. Se recomienda que se siga los procedimientos de estimacin / cuantificacin en el tiempo, salvo que ocurra algn caso debidamente sustentado que origine el cambio.
- Ajuste por Inflacin. La norma nos ndica que las existencias al ser una partida no monetaria, esta debe ajustarse por inflacin y conservar su valor en el tiempo. Es necesario precisar que se debe aplicar el principio de costo o mercado, el menor. Es importante mencionar la capitalizacin de costos de financiacin, que de acuerdo con la NIC 23, cuando se trate de bienes que requieran un perodo extenso para su uso o venta, se debe incorporar el inters pagado al costo del activo. - Factores de Riesgo. Dentro de los riesgos tenemos: El grado de utilizacin de la planta ha disminuido. La gerencia ha discontinuado un producto. Las devoluciones de ventas han aumentado. Las variaciones con respecto a los costos estndar son significativos. Se requieren ajustes significativos como consecuencia de diferencias en los inventarios fsicos. Se poseen existencias en muchos establecimientos 53
- Principales procedimientos de auditora utilizados. Observacin de la toma de inventarios fsicos Corte documentario de documentos de ingresos y salidas tanto de almacn de productos terminados como a produccin. Evaluacin del proceso productivo. Revisin del clculo del ajuste por inflacin ( partida no monetaria) Evaluacin del principio del costo, o de mercado, el que sea menor, en donde generalmente se utiliza como valor de mercado, el valor neto de Realizacin. Circularizacin para confirmar existencias en poder de terceros. Inversiones. - Conceptos y Composicin. Se le conoce tambin como inversiones permanentes y, son aquellas inversiones en acciones principalmente en otra empresa, que se realizan para tener cierto grado de propiedad y posibilidad de dirigirla. Estas compras tambin pueden ser para ganar en el corto plazo y, se denominan valores negociables o inversiones temporales. - Sub-Componentes. La clasificacin, debe ser de acuerdo a la intencin de la compra, es decir para especular (valores negociables que figura en el activo corriente) o para tener un grado de propiedad (inversiones en valores que figura en el activo no corriente). Su valuacin, es al costo o valor de mercado, el que sea menor, dando lugar a una provisin por desvalorizacin de inversiones. El reconocimiento de resultados tanto en la venta de las inversiones como en los dividendos ganados por stas. Los ajustes por inflacin, de las inversiones como partidas no monetarias deben ser ajustadas por inflacin y este importe debe ser comparado con el valor del mercado. - Principales procedimientos de auditora utilizados. Circularizacin a las empresas donde se mantiene la inversin, solicitando el nmero de ttulos valores que se poseen, fecha del ltimo movimiento de ingreso o salida (compra o venta) , determinacin de dividendos, fecha del acuerdo y fecha del pago Movimiento del perodo. Adiciones y Deducciones del activo y la provisin para desvalorizacin de inversiones Revisin del clculo del ajuste por inflacin ( partida no monetaria) Evaluacin del principio del costo, o mercado, el menor y, generalmente se utiliza como valor de mercado el valor de cotizacin burstil, el valor de participacin patrimonial en la empresa donde se mantiene la inversin. Inmuebles, mobiliario y equipo. - Conceptos y Composicin. Se le denomina tambin bienes de uso o bienes de activo fijo que se utilizan para el proceso productivo o administracin y, en cuanto a las compras de los tangibles, demuestran el propsito de usarlos y no venderlos en el curso normal de operaciones de la empresa. Las partidas son: Terrenos, Edificios, Maquinarias y equipos, Unidades de transporte, Instalaciones, Herramientas, Muebles y tiles, Embarcaciones, Mejoras en propiedades de terceros, Hacienda reproductora, Minas, Obras en curso, Bienes de uso en trnsito, etc. Existen otros conceptos importantes relacionados como:
Las adaptaciones o mejoras:

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Son desembolsos que tienen el efecto de aumentar el valor de un activo existente, ya sea porque aumentan su capacidad de servicio, su eficiencia, prolongan su vida til, o ayudan a reducir sus costos de operacin futuros. Aquellos desembolsos que renan una o varias de las caractersticas anteriores representan adaptaciones o mejoras y consecuentemente deben cargarse al activo fijo. En algunos casos, al efectuar la depreciacin o mejora es necesaria la sustitucin de partes o piezas ya existentes, En estos casos, el costo de la pieza reemplazada as como la depreciacin acumulada, deben darse de baja de las cuentas correspondientes.
Reconstrucciones:
Algunos activos pueden sufrir modificaciones tan completas que, ms que adaptaciones o reparaciones, estos cambios representan verdaderas reconstrucciones. Esta situacin pueden encontrarse principalmente en el caso de edificios y en cierto tipo de mquinas. Sin duda, las reconstrucciones aumentan el valor del activo y por lo tanto son partidas capitalizables.
Mantenimiento y Reparaciones: Los desembolsos por mantenimiento y reparaciones ordinarias no son capitalizadas ya que su efecto es el de conservar el activo en condiciones normales de servicio y consecuentemente fueron consideradas implcitamente al estimar originalmente la vida til del activo. Sin embargo, pueden existir reparaciones mayores o extraordinarias que tienen el efecto de prolongar apreciablemente la vida de servicio del activo ms all de la estimada originalmente o de aumentar su productividad. De ser este el caso, se les debe dar el mismo tratamiento contable que a las mejoras. Activos ociosos: Cuando ciertos activos estn temporalmente ociosos y de los cuales se tiene una certeza razonable de que sern puestos nuevamente en servicio, no es necesario presentarlos por separado o diferenciarlos en el balance a travs de una nota. Cuando una porcin importante de inmuebles, maquinaria y equipo ha estado ociosa por un prolongado perodo, pero que an tiene posibilidad de ponerse en servicio, el monto de estos activos debe ser mostrado en un rengln especial del balance general. El seguir o no calculando la depreciacin de estos bienes y a que tasas depende de si en las circunstancias la ociosidad afecta la vida probable de los mismos. Activos abandonados: Al abandonar ( no utilizar) un activo fijo, debe registrarse a su valor de realizacin y si ste es inferior al valor neto en libros, la prdida deber cargarse a resultados. Depreciacin: Tiene como fin distribuir de una manera sistemtica y razonable el costo de los activos fijos tangibles, menos su valor de desecho, si lo tienen, entre la vida til estimada de la unidad. Por lo tanto, la depreciacin contable es un proceso de distribucin y no de valuacin. Dentro de cada uno de los criterios generales, existen varios mtodos alternativos y debe adoptarse el que se considere ms adecuado, segn las polticas de la empresa y caractersticas del bien. Es necesario mencionar que los porcentajes de depreciacin, establecidos por la Ley del impuesto sobre la Renta, no son siempre los adecuados para distribuir el total a depreciar entre la vida de los activos fijos y que a pesar de aplicar la depreciacin acelerada como incentivo fiscal, contablemente debe calcularse y registrarse la depreciacin de acuerdo con la vida estimada de dichos activos. - Sub-componentes. Son las adquisiciones y retiros, Activos Fijos y la depreciacin.
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- Aspectos contables. Tiene que ver con la valuacin, costo incurrido, la compra, la construccin de acuerdo a la NIC 23 se debe incluir los costos de financiacin. - Valor Tcnico. Se debe presentar el valor neto de la depreciacin, sin superar el valor de utilizacin econmica. - Consistencia. Contablemente se requiere que la informacin contable sigan procedimientos de estimacin/ cuantificacin que permanezcan en el tiempo, salvo excepciones con sustento que modifiquen las condiciones anteriores. - Ajuste por Inflacin. Al ser una partida no monetaria, los bienes de activo fijo deben ser ajustados por inflacin desde su adquisicin y posterior reevaluacin, utilizando el factor de ajuste correspondiente. El resultado se compara con el valor de mercado, el que est dado por el valor de tasacin, el valor de utilizacin econmica. - Principales procedimientos de auditora utilizados. Revisar movimientos del perodo. Adiciones y Deducciones del activo y la depreciacin acumulada. Inspeccin fsica de los bienes de activo fijo ( adquiridos en el ejercicio o antiguos). Verificando su estado de conservacin y adecuado uso Clculo global de la depreciacin Revisin del Clculo del ajuste por inflacin ( partida no monetaria) Evaluacin del principio del costo, o mercado, el menor. Generalmente se utiliza como valor de mercado el Costo de Reposicin, tambin es reconocido el Valor de Tasacin y el Valor de Utilizacin Econmica ( VUE),que se refiere al valor futuro esperado del activo en el tiempo de vida til.
Otros Activos. - Concepto y Composicin. En este componente se agrupan los costos que deben diferirse, los activos intangibles, los gastos que se pagan por adelantado, por un servicio a recibir en el futuro y cualquier otro activo de similares caractersticas.
Los intangibles pueden ser de dos clases : a) Partidas que representan la utilizacin de servicios o consumo de bienes que se espera que producirn ingresos especficos en el futuro, por lo tanto, su aplicacin a gastos es diferida hasta el perodo en que los ingresos relacionados son obtenidos, estn los gastos como de organizacin y, gastos de colocacin de valores. b) Partidas cuya naturaleza es la de un bien incorpreo, que implica un derecho o privilegio. Su objetivo es explotar los beneficios y, su costo se absorbe en el perodo de rendimiento, estn las patentes, licencias y marcas registradas. - Gastos pagados por anticipado. Estos representan desembolsos por servicios a recibir o bienes que se van a consumir en el uso exclusivo del negocio sin el propsito de venderlos ni utilizarlos en el proceso de produccin, as como los impuestos, seguros y alquileres.
- Sub-componentes. Estn los costos diferidos e intangibles, los gastos pagados por anticipado y otros activos. 56
- Aspectos contables. Su exposicin se da en el activo corriente, con criterios de evaluacin, su composicin es abierta por cuentas, valores originales y amortizacin acumulada, los montos a amortizar en el ejercicio. El diferimiento de gastos por el perodo que falta recibir el servicio o bien que se va a consumir. La valuacin debe ser razonable y justa y, en el caso de moneda extranjera deber ser traducida al tipo de cambio vigente a la fecha de los estados financieros.
Ajustes por inflacin: Las cuentas que tengan la condicin de no monetaria, deben ser ajustadas por inflacin.
- Principales procedimientos de auditora utilizados. 1.2. Revisar movimiento del perodo de las partidas que lo conforman. Revisar contratos o convenios. Evaluar poltica de diferimiento Solicitar confirmaciones de datos y saldos sobre las partidas o cuentas, donde sea pertinente . Componentes del Pasivo
Compras, pagos y cuentas por pagar. - Conceptos y Composicin. Los componentes que se refieren a la adquisicin de bienes y servicios ( activo fijo, existencias, seguros, alquileres, servicios de terceros, entre otros) para el normal funcionamiento de la entidad. Las compras representan bienes o servicios recibidos o pactados o cuyo dominio ha sido transferido a la empresa. El pasivo comprende obligaciones a la fecha de los estados financieros provenientes de las operaciones anteriormente citadas. - Sub-componentes. Comprende las compras y pagos relacionados con las transacciones y la cuentas por pagar vienen a ser los saldos.
- Aspectos contablesMuestran un clasificacin de acuerdo con la fecha de liquidacin o vencimiento de las deudas, en corriente significa un ao y no corriente ms de un ao. En lo que respecta a su materialidad deber separarse las deudas con empresas vinculadas. Lo Devengado debe reconocerse todas las deudas y los intereses vencidos a la fecha de los estados financieros. En cuanto a su valuacin las deudas en moneda extranjera deben traducirse al tipo de cambio de la fecha de cierre de los estados financieros y todos los gastos que deben pagarse se incluirn en este componente. - Factores de Riesgo. Algunos factores de riesgo inherentes se mencionan a continuacin : Los proveedores clave han modificado las condiciones de incentivos o descuentos. Las compras de existencias estn sujetas a variaciones de precios significativos y frecuentes Compras y pagos de existencias efectuados en moneda extranjera. Mercaderas compradas despachadas directamente a los deudores. 57
Frecuentes pagos en efectivo contra entrega. - Principales procedimientos de auditora utilizados. Circularizacin cerrada y positiva a proveedores. Corte documentario de documentos de compras y pagos. Revisin de pagos posteriores. Revisin de contratos para verificar su adecuado cumplimiento y si se efectuaron las provisiones necesarias. Revisin del adecuado, diferimiento de las obligaciones. Revisin de la adecuada traduccin de la moneda extranjera, de ser el caso. Examinar clculo de intereses y provisiones.
1.3. Patrimonio. - Concepto y Composicin. El patrimonio considera el Capital Social que son los aportes de accionistas, el Capital Adicional que es conformado por emisiones de acciones a la par, las Reevaluaciones Voluntarias como paso previa al incremento del capital social, las Reservas para cubrir posibles prdidas futuras y, los Resultados Acumulados que incluyen las presentes y anteriores. - Sub-componentes. Lo componen el patrimonio y los dividendos de transacciones. - Aspectos contables. La valuacin de las cuentas deben ser adecuadamente valuadas a la fecha de los estados financieros. Deben identificarse las bases sobre las que se registran las acciones en cartera, los dividendos declarados en acciones. - Ajuste por Inflacin. Por ser una partida no monetaria, las existencias deben ser ajustadas por inflacin y conservar su valor en el tiempo. - Clasificacin. Las partidas del patrimonio deben agruparse de acuerdo a su concepto y origen. - Factores de Riesgo. Alto endeudamiento que produce un dficit de liquidez. Estructura del capital compleja, involucra diversas clases de acciones, ordinarias o preferidas. Emisin reciente de opciones de compra de acciones. Falta de conciliacin de los listados de accionistas y de prstamos con las cuentas de control de los registros contables . - Principales procedimientos de auditora utilizados: Revisar movimiento patrimonial del perodo. Revisar Escritura Pblica, Actas, Estatutos, entre otros y cotejar con la contabilidad. Revisar Libro de Registro y Transferencia de Acciones. Revisar adecuado ajuste por inflacin ( partida no monetaria). Examinar ajustes de perodos anteriores. 1.4. Ventas, Cobranzas y Cuentas por Cobrar - Concepto y Composicin.Son todas las transacciones comerciales de bienes y servicios producidos o no por una entidad, con la finalidad de obtener un beneficio econmico y, estos se componen por las ventas reducidas por los descuentos, devoluciones o bonificaciones. Las cuentas por cobrar representan derechos exigibles derivados de las ventas tanto de bienes como de servicios, incluyendo los prstamos a terceros. - Aspectos contables
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a) Realizacin, nos indica que los ingresos deben considerarse una vez formalizada la venta y/o el compromiso de entrega del bien o servicio. B) Valuacin, nos indica que las cuentas por cobrar deben estar valuadas adecuadamente, es decir a su valor pactado, deducido la estimacin legal y tcnica por la cobranza dudosa o su irrecuperabilidad. En el caso de la moneda extranjera de tratarse al tipo de cambio a la fecha de cierre. c) Clasificacin se realiza de acuerdo a su disponibilidad de las cuentas por cobrar, en corto y largo plazo (mayor a un ao), en el primer caso se considera como activo corriente y en el segundo como activo no corriente. En cuanto a su materialidad debemos separar las cuentas por cobrar a empresas vinculadas o afiliadas. - Factores de riesgo a) Diferencia no esperada o presupuestada entre las ventas del presente ejercicio con el anterior. b) Transacciones de ventas importantes en forma individual. c) Contabilizacin de ventas, a pesar de la existencia del derecho de devolucin. d) Constantes descuentos en las ventas al contado. e) Ventas realizadas en moneda extranjera. f) Transacciones de Ventas realizadas con empresas vinculadas. - Principales procedimientos de auditora utilizados. a) En los Ingreso por Ventas, se debe circularizar a los clientes, adjuntando el detalle de la composicin de las cuentas por cobrar, solicitndole los pagos efectuados entre la fecha del estado financiero y la fecha de respuesta. b) Corte documentario de documentos de ventas y cobranzas. c) Revisin de cobros posteriores. d) Revisin del adecuado tipo de cambio de la moneda extranjera. e) Evaluacin de la provisin para cuentas de cobranza dudosa. 1.5. Costos de Produccin y pasivos laborarles. - Concepto y Composicin. Las remuneraciones de los trabajadores de las empresa estn relacionados con el tiempo laborado y los beneficios obtenidos, generndose un pasivo que debe ser pagado, adecundose a la normatividad legal.
- Aspectos contables. En cuanto a lo devengado, se debe tomar la base legal, para el conocimiento de los costos y pasivos laborales en el tiempo. La valuacin debe reconocer y pagar y pagar a los trabajadores, incluyendo la traduccin de moneda extranjera al cierre del perodo, donde existan sueldos o salarios pagados en M.E. - Factores de Riesgo. Aumento de los niveles de rotacin del personal. Los contratos sindicales clave han vencido y no han sido negociados. Los clculos de remuneracin o beneficios son complejos. Variaciones no justificadas de los costos o beneficios laborales con respecto a los montos del presupuesto o del ao anterior. Se ha llegado a acuerdos con empleados en trminos distintos a los normales - Principales procedimientos de auditora utilizados. Verificar que las remuneraciones, deducciones y cuentas por pagar a los trabajadores estn adecuadamente autorizados. Revisar que los informes y registros de horas laborales hayan sido autorizados para utilizarla como base de clculo de las remuneraciones.
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2.
Revisar que un funcionario del nivel apropiado apruebe la planilla de remuneraciones antes de su pago. Comparar la planilla de remuneraciones con la documentacin que la sustenta y su adecuado registro. Observar el pago a los trabajadores, de ser el caso, solicitando la identificacin de los mismos. Revisar el pago efectuado a travs de abono en cuentas de una entidad financiera con la planilla respectiva. Los Informes de Auditoria.
Dictamen del Auditor sobre los Estados Financieros: El auditor deber revisar y evaluar las conclusiones extradas de la evidencia de auditora obtenida, como sustento para expresar su opinin sobre los estados financieros. El dictamen del auditor debe contener su opinin sobre los estados financieros tomados en conjunto, cuyos elementos son los siguientes: ttulo, destinatario, prrafo introductorio, prrafo de alcance, prrafo de opinin, fecha del dictamen, localizacin y firma del auditor. El dictamen del auditor debe describir el alcance de la auditora, expresando que sta ha sido practicada, de conformidad con las NIAs o NAGAS. El alcance se refiere a la facultad del auditor para ejecutar los procedimientos de auditora que considere necesarios en las circunstancias. El dictamen debe incluir la expresin que la auditora fue planeada y ejecutada para obtener seguridad razonable que los estados financieros no contengan errores importantes, as como que el examen proporciona una base razonable para fundamentar la opinin emitida. El auditor debe manifestar en el dictamen su opinin con respecto a si los estados financieros permiten obtener una apreciacin cierta y razonable, de conformidad con un marco identificado para la presentacin de informacin financiera y, cuando es pertinente, si dichos estados cumplen con los requerimientos reglamentarios. El auditor y las opiniones: Opinin Adversa: ( Negativa) Se expresa as cuando una discrepancia es tan material y extendida a los estados financieros ( desviacin a los principios de contabilidad generalmente aceptados o NICs), que el auditor concluye en el que una salvedad en el dictamen no es lo adecuado para revelar la naturaleza distorsionada o incompleta de los estados financieros . Estas discrepancias pueden reflejarse en lo siguiente: Prrafos adicionales que expliquen como llega el auditor a una opinin negativa. Desviacin a los principios contables Falta de revelacin No presentan razonablemente la situacin financiera y econmica. El auditor puede entrar en discrepancias con la gerencia, en torno a la aceptabilidad de las polticas contables seleccionadas, al mtodo de su aplicacin o a la suficiencia de las revelaciones hechas en los estados financieros. Tales discrepancias obligan a que el auditor deba expresar una opinin con salvedad o una opinin adversa, dependiendo del grado de importancia. Abstencin de Opinin ( Negacin de opinin) La abstencin de opinin se expresa cuando el posible efecto de una limitacin es material y se extiende a los estados financieros, que no le ha permitido al auditor obtener evidencia de auditora suficiente y competente y, en consecuencia, no puede expresar una opinin sobre los estados financieros. Estas discrepancias pueden reflejarse: No se aplicaron cabalmente las normas internacionales de auditora: Limitacin al alcance. Generalmente son ms de dos situaciones las que determinan una abstencin: A menos que sea una demasiado significativa. 60
Antes de concluir en no dar opinin, se deben citar en prrafos precedentes los motivos que la justifiquen. En el prrafo que correspondera a la opinin, se expresa que por los motivos mencionados en prrafos que anteceden no podemos expresar y no expresaremos opinin
BIBLIOGRAFIA 1. Auditoria Contempornea 2. Programas de Auditoria 3. Normas y Procedimientos de Auditoria 4. El Auditor Financiero y sus Papeles de Trabajo 5. Objetivos y Procedimientos de Auditoria 6. Gua de Auditoria 7. Enciclopedia de la Auditora Contador Emrito Julio Panez Meza. Fco. Javier Snchez Alarcn. Instituto Mexicano de Contadores. Nicols Canevaro. Arthur Andersen & Co. Miller Ocano Centrum
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