CONCEITOS BSICOS DE AUDITORIA

Prof. Antonio Ranha

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NDICE
Captulo I - Introduo Breve Histrico Auditoria Interna - Auditoria Independente Natureza e Objetivo Natureza Objetivo e Extenso Verificao Avaliao Cumprimento de Normas O Auditor Interno Posio na Organizao Independncia Educao e Treinamento Relaes Humanas (Atitude do Auditor) Planejamento e Controle do Trabalho Introduo Planejamento a longo prazo Plano anual Projetos de Auditoria Controle de Projetos Relatrio de Progresso Execuo do Trabalho Natureza Exame Preliminar Programas de Auditoria Testes Forma de Trabalho 4 4 4 6 6 6 7 8 8 9 9 9 9 10 11 11 12 12 13 13 14 14 14 16 17 18

Captulo II

Captulo III

Captulo IV

Captulo V

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Captulo VI

Processo de Teste Introduo Testes e Teorias da Probabilidade Seleo de Amostra Tamanho da Amostra Relevncia Risco Relativo Evidncia Avaliao dos Resultados Papis de Trabalho Introduo Utilidade Critrios Referncias Pasta ou Arquivo Permanente Controle Relatrios Introduo Critrios Estrutura Condies Favorveis Condies Desfavorveis Revises e Discusses Respostas

19 19 21 22 23 24 24 24 25 26 26 26 26 27 28 28 29 29 29 29 30 30 31 31

Captulo VII

Captulo VIII -

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Captulo I - Introduo
Breve Histrico
A auditoria interna foi criada e desenvolvida em conseqncia do reconhecimento dos administradores em geral quando aos benefcios de um bom controle interno diante da crescente complexidade dos sistemas operacionais das grandes empresas. A auditoria interna seria, portanto, uma forma de controle sobre todos os outros controles internos de uma empresa. A Auditoria interna surgiu bem depois da auditoria independente. Os problemas de controle que o administrador encontrou com a expanso das empresas, que passaram a empregar milhares de pessoas e a funcionar em diversos localidades, exigiram o aparecimentos do auditor interno. O crescimento no volume de transaes tornou-se um obstculo econmico para o emprego exclusivo da auditoria independente na forma tradicional. A auditoria tem claras vantagens sobre esta ltima. a) Tempo integral do auditor dedicado ao servio para uma s empresa; b) Maior conhecimento da auditoria interna quanto aos procedimentos especficos da empresa; c) Trabalho em base contnua em contraposio ao trabalho da auditoria independente que conduzido uma vez por ano e durante um tempo limitado. As companhias de estrada de ferro foram as primeiras organizaes a empregar auditores internos, com a denominao de auditores viajantes. Sua funo principal era visitar os postos de venda de passagens nas estaes e determinar se todos os bilhetes foram devidamente controlados e contabilizados. Como veremos mais adiante, a atividade de auditoria interna desenvolveu-se consideravelmente a partir desse objetivo inicial. Em 1941 apareceu o primeiro tratado formal quanto s funes da auditoria interna e tambm naquele ano formou-se um organizao nacional, nos Estados Unidos - O Instituto de Auditores Internos. Somente em 1956 aquele Instituto emitiu a declarao que veio definir a extenso das funes e responsabilidades da auditoria interna, segundo um modelo adequado ao desenvolvimento tcnico-administrativo atual.

Auditoria Interna - Auditoria Independente

Antes da expanso de suas atividades, conforme atualmente se conhece, a auditoria interna seguia o modelo da auditoria independente sem, praticamente, qualquer variao dos mtodos ou mesmo do escopo de exame. A identificao entre essas duas atividades era, num passado relativamente recente, to intensa que ainda no presente persiste uma incompreenso geral quanto s diferenas de objetivos e natureza dos servios prestados pela auditoria interna e a independente. Como podemos ver a seguir, essas diferenas so bastante significativas de forma a tornar terica e praticamente impossvel substituir uma atividade pela outra. Pgina 4

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a) b) c)

d)

d) O trabalho subdividido em relao s principais contas do balano e da demonstrao de resultado. e) e) O auditor incidentalmente se preocupa com a intercepo e preveno de fraude, a no ser que haja possibilidade de substancialmente afetar as demonstraes contbeis. f) O auditor deve ser independente em f) O auditor deve ser independente em relao relao s pessoas cujo trabalho ele administrao contbeis. examina, porm subordinado s necessidades e desejos da alta administrao. g) A reviso das atividades da empresa g) O exame das informaes comprobatrias das contnua. demonstraes peridica, geralmente anual.

AUDITORIA INTERNA A auditoria realizada por um funcionrio da empresa. O objetivo principal atender as necessidades de administrao. A reviso das operaes e do controle interno principalmente realizado para desenvolver aperfeioamento e para induzir ao cumprimento de polticas e normas; sem estar restrito aos assuntos financeiros. O trabalho subdividido em relao s reas operacionais e s linhas de responsabilidade administrativa. O auditor diretamente se preocupa com a intercepo e preveno de fraude.

AUDITORIA INDEPENDENTE a) A auditoria realizada atravs da contratao de um profissional independente. b) O objetivo principal atender as necessidades de administrao. c) A reviso das operaes e do controle interno principalmente realizado para determinar a extenso do exame e a fidedignidade das informaes contbeis.

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Captulo II
Natureza

- Natureza e Objetivo

A declarao emitida em 1956 pelo Instituto dos Auditores Internos Estados Unidos assim definiu a natureza da auditoria interna: A Auditoria interna um atividade de avaliao independente dentro de uma organizao para revisar as operaes contbeis, financeiras e outros, com a finalidade de prestar servio administrao. um controle administrativo cuja funo medir e avaliar a eficincia dos outros controles.

Objetivo e extenso
A mesma declarao definiu o objetivo e a extenso dessa atividade; O objetivo geral da auditoria interna consiste em prestar assistncia a todos os membros da administrao no cumprimento eficiente de suas responsabilidades, proporcionando-lhes anlises objetivas, avaliaes, recomendaes e comentrios pertinentes s atividades examinadas. A consecuo desse objetivo de prestao de servio administrao deve envolver atividade tais como: - Revisar e avaliar os controles contbeis, financeiros e operacionais quanto a sua solidez, adequabilidade e aplicabilidade; - Certificar-se quanto extenso com que as polticas, planos e procedimentos estabelecidos so cumpridos; - Certificar-se quanto ao grau com que os ativos da organizao so controlados e salvaguardados contra perdas de qualquer espcie; - Certificar-se quanto a fidedignidade dos dados contbeis e de outras informaes geradas dentro da organizao; - Avaliar a qualidade do desempenho funcional na execuo das responsabilidades atribudas; Os conceitos contidos nessa definio de responsabilidades receberam ampla adeso dos profissionais, no s dos Estados Unidos como de diversos pases. Alm de profissionais de auditoria interna, que atuam na rea privada, outras instituies adotaram os mesmos conceitos. O United States General Accouting Office, o rgo oficial de auditoria do governo americano, em sua definio dos trs elementos bsicos de uma auditoria governamental, demonstra claramente sua aderncia aos modernos conceitos que ampliaram o escopo da auditoria interna: Pgina 6

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Financeiros e normativos - determina: (a) se as operaes financeiras so devidamente conduzidas; (b) se os relatrios financeiros da entidade sob exame esto adequadamente apresentados, e (c) se a entidade vem cumprindo a legislao e regulamentos vigentes. Econmicos e administrativos - determina-se a entidade est administrando e utilizando seus recursos (pessoal, propriedade, espao, etc.) de modo econmico e eficiente, e identificar as causas das prticas antieconmicas e ineficientes, inclusive aquelas provenientes de deficincias nos sistemas de informao, nos procedimentos administrativos e na estrutura organizacional. Operacionais (resultado de programas) - determina os resultados ou benefcios desejados esto sendo conseguidos; se os objetivos estabelecidos pela legislao e rgos oficiais esto sendo atingidos; e se a entidade considerou alternativas que poderiam produzir os mesmos resultados a custos mais baixos. Em sntese, pelos conceitos acima expostos, poderamos identificar trs elementos bsicos na atividade de auditoria interna; avaliao, cumprimento de normas e verificao, que a seguir examinaremos separadamente.

Verificao
As atividades do auditor interno, que dizem respeito verificao, abrangem duas reas: a) registros contbeis e relatrios e, b) os ativos. Devido principalmente separao geogrfica entre agncias ou filiais e a matriz; a verificao dos registros contbeis e os ativos dessa unidades essencial. Entre as verificaes tpicas poderamos citar como exemplo: contagens de caixas, exame de reconciliaes bancrias, confirmao direta dos saldos com terceiros, exame fsico do imobilizado, etc. Embora a atuao do auditor interno no incio estava principalmente dirigida para as filiais ou agncias, no deve ser excludas a verificao na matriz. Embora no exista o problema da separao, normalmente a administrao acha-se afastada das operaes dia-a-dia devida preocupao com problemas de ordem mais geral. Tambm de grande importncia a verificao dos registros contbeis e, particularmente, os relatrios preparados com base nesses registros. A administrao das grandes organizaes utiliza em larga escala as informaes geradas pelo processo contbil para controle dos resultados operacionais e para a tomada de decises. Obviamente as decises administrativas no podem ser melhor do que a qualidade das informaes nas quais foram baseadas.

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Avaliao
o mais dos trs objetos e a causa principal do desenvolvimento e mudanas nos conceitos de interna ocorridos nos ltimos anos. A partir das recomendaes constantes nos relatrios dos auditores internos como resultados da verificao depois do fato, com o objetivo de corrigir a causa da ocorrncia dos erros, houve um grande desenvolvimentos das atividades estendendo-se alm das reas puramente contbeis O sucesso no desempenho dessas atividades e o reconhecimento da administrao quanto aos seus benefcios fizeram com que a auditoria interna moderna inclusse no seu programa normal de trabalho: a) avaliao do sistema de controle interno; b) avaliao da eficincia do pessoal; c) avaliao do desempenho dos departamentos operacionais. O conceito de Servio administrao da auditoria interna, aliada habilidade analtica de um auditor capaz, constitui a origem do desenvolvimento de suas atividades, que passaram a abranger todas as fases de operao da empresa. No queremos dizer que o auditor interno deva conhecer detalhadamente todas as implicaes tcnicas, mas com desenvolvimento de suas capacidade analtica, atravs da experincia e de treinamento, ele deveria pelo menos reconhecer uma situao em que haja possibilidade de erro e ento procurar assistncia competente para avaliar os problemas tcnicos envolvidos.

Cumprimento das Normas

Obviamente as normas emanadas da alta administrao perdem sua validade se na prtica no so observadas. Particularmente, quando a empresa se constitui de unidades geograficamente afastadas da matriz, a atuao do auditor interno nessa rea ser de suma importncia devido necessidades de assegurar que os procedimentos e controle esto sendo seguidos de acordo com as normas estabelecidas. As tcnicas de exames aplicvel neste caso envolvem desde observao e indagao at a verificao de registros e relatrios preparado pelas unidades.

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Captulo III - O Auditor Interno

Posio na Organizao
A declarao anteriormente mencionada, que define as funes e responsabilidades do auditor interno, do Instituto de Auditores Interno dos Estados Unidos, estabelece: Auditoria Interna uma funo de assessoria em vez de funo em linha. Portanto, o auditor interno no exerce autoridade direta sobre os funcionrios cujo trabalho ele revisa. O auditor interno deve ter liberdade de revisar e avaliar polticas, planos procedimentos e registros; porm essa reviso ou avaliao de forma alguma isenta as outras pessoas na organizao das responsabilidades elas atribudas.

Independncia
A Independncia essencial para a eficcia do trabalho da auditoria interna. independncia abrange dois aspectos principais: Essa

a) O status do auditor interno dentro da organizao e o apoio administrativo que lhe proporcionado so as principais determinantes da amplitude e valor dos servios que a administrao obter da auditoria interna. O auditor interno deve, portanto prestar contas a um administrador de nvel suficientemente alto dentro da organizao para, dessa forma, garantir sua ampla atuao, assim como decises adequadas e ao eficaz com relao aos problemas por ele revelados ou s suas recomendaes. b) Devido a que completa objetividade essencial funo de auditoria, os auditores internos no devem desenvolver ou instalar procedimentos, preparar registros ou engajar-se em qualquer outra atividade a qual normalmente seria objeto de sua reviso e avaliao.

Educao e treinamento
O apoio da administrao, o estabelecimento de diretrizes dentro dos conceitos mais modernos e a viso avanada do chefe da Auditoria interna, em perfeita harmonia com as diretrizes, perdem todo o seu efeito se a qualidade da equipe de auditores no corresponder tecnicamente aos objetivos traados. A seleo de elementos capazes para integrar o corpo de auditores internos essencial, pois, como j vimos, a prtica de auditoria interna, segundo os padres modernos, exige uma equipe de profissionais de nvel superior.

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A auditoria interna no esttica. As atividades em geral, objetos de exame do auditor, se desenvolvem e modificam, exigindo que as tcnicas de auditoria acompanhem essa transformao. O auditor interno enfraquece o seu potencial de prestao de servios administrao, na medida em que as tcnicas no acompanham o desenvolvimento da entidade da qual faz parte. Embora o profissional, em seu prprio interesse seja o responsvel pelo seu progresso individual, a organizao deve empreender todo o esforo possvel para orient-lo, trein-lo e promover seu desenvolvimento tcnico. Como parte integrante do planejamento das atividades de um corpo de auditoria interna imprescindvel um programa lgico e sistemtico de desenvolvimento tcnico, incluindo treinamento atravs de cursos, seminrios, palestras, pesquisas, etc. Determinado tipo de treinamento comum a qualquer rgo de auditoria, por exemplo, auditoria de computador, tcnicas de teste por amostragem estatstica, relaes humanas, sistemas e mtodos, redao de relatrio, contabilidade, etc. Outros dependero da entidade da qual o auditor faz parte e dizem respeito s atividades operacionais especficas.

Relaes Humanas (Atitude do Auditor)

O auditor, pela prpria natureza de suas atividades e por formao tem normalmente nvel pessoal francamente superior. Devido a esse fato o auditor o primeiro responsvel em manter um clima de cordialidade com seus colegas de organizao. responsabilidade do auditor retirar os obstculos ou barreiras defensivas normalmente formadas pelos auditados. Para conquistar respeito e confiana essencial que o auditor mantenha relaes cordiais com as pessoas cujo trabalho ele examinar. Atitudes negativas, alm de dificultar o seu trabalho, em nada auxiliam ao auditor em projetar uma imagem de segurana em relao a seu conhecimento e capacidade para avaliar o desempenho de outras pessoas.

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Captulo IV - Planejamento e Controle do Trabalho

Introduo
A variedade e complexidade dos trabalhos que um rgo de auditoria interna moderno pode executar exige planejamento e controles adequados. Sem planejamento ou controle das atividades, a auditoria interna corre o risco de perder a perspectiva de sua misso e deixar de dar a devida cobertura a reas prioritrias dentro da empresa.

Planejamento a longo prazo

O planejamento a longo prazo das atividades da auditoria interna, cobrindo um perodo de trs a cinco anos, constitui um instrumento administrativo indispensvel. A seguir explica-se as funes do plano a longo prazo. a) Guia para auditoria - ao demonstrar os trabalhos a serem executados, o plano a longo prazo constitui importante evidncia de que a auditoria cobrir todas as reas importantes da empresa, a intervalos devidamente planejados e, ao mesmo tempo, orienta o auditor no que fazer depois. b) Suporte para oramento - com base no plano a longo prazo a auditoria interna poder comprovar a sua necessidade de recursos: pessoal, despesas de viagem, despesas administrativas e custos relacionados. c) Participao administrativa - o plano a longo prazo meio de fazer a administrao, ao aprov-lo, assumir um compromisso com a auditoria, devido a sua participao no estabelecimento das metas. Dessa forma, o auditor deve submeter o plano administrao e aceitar sugestes que venham aperfeio-lo para assim obter todo o apoio possvel. d) Estabelecimento de padres - o indicador dias/auditor permite a anlise e comparao do que foi planejado com o que foi realizado. A anlise das variaes pode ajudar nos planejamentos futuros e tambm serve para medir a competncia do corpo de auditores. e) Controle - a administrao cientificamente orientada, da empresa moderna, est imbuda dos conceitos de gerncia por objetivo e sua expectativa, principalmente em relao auditoria interna, de que as atividades sejam adequadamente controladas no que diz respeito ao cumprimento das metas. Um plano bem estruturado, bem estudado, com relatrios de progresso peridicos para demonstrar que o plano no apenas algo figurativo, mas sim um instrumento gerencial eficiente, a caracterstica de uma auditoria interna, bem controlada.

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f) Auditoria interna - o plano a longo prazo tem ainda outro propsito relevante. Demonstrar aos auditores internos o exerccio da funo importantssima da auditoria interna como parte do sistema de controle da empresa e, assim sendo, dependendo da cobertura adequada das reas mais importantes, pode servir de base para um acordo que diretamente influenciaria o estabelecimento dos honorrios dos profissionais independentes.

Plano Anual
Com base no plano a longo prazo elaborado o plano anual das atividades. O primeiro passo determinar a disponibilidade total de horas/auditor para a realizao de exame no ano especfico. O total disponvel de horas/auditor ser dividido entre atividades planejadas e atividades no planejadas. As horas no planejadas constituem uma reserva para eventualidades, como: exames especiais, solicitaes da administrao, treinamentos especiais, etc. Devem ser determinadas com base na experincia anterior e nas discusses com a administrao. Para estabelecer as horas a serem dedicadas aos exames normais necessrio considerar vrios fatores: atividades da empresa particularmente suscetveis concorrncia de irregularidades e sujeitas, como conseqncia, a perdas substanciais. tempo de exame necessrio para cada projeto de auditoria. atividades que necessitam exame com nfase especial. solicitaes administrativas. Ao elaborar o plano anual, as equipes de auditores j devem ser designadas para os diversos exames.

Projetos de auditoria
Com a finalidade de estabelecer planos anuais e a longo prazo, compreensveis e em consonncia com os objetivos da empresa, recomendvel classificar as atividades da auditoria em categorias. A seguir representada uma sugesto para a classificao das atividades da auditoria interna. - auditoria regular: so os exames normalmente feitos pela auditoria segundo critrio de prioridades; - auditoria especial: exames necessrios devido a ocorrncias imprevistas; - solicitaes administrativas: servios prestados administrao para atender solicitaes especiais; Pgina 12

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- acompanhamento subsequente: atividades realizadas com o objetivo de verificar a implantao de recomendaes importantes, prestadas como resultado de um exame; - visita de nterim ou sumria: exame relativamente rpido com a finalidade de auditar reas crticas ou filiais no cobertas pela auditoria regular; - desenvolvimento: um rgo de auditoria interna no diferente de qualquer outro, ele pode desenvolver-se ou atrofiar-se. necessrio pesquisa, treinamento, estudos especiais para torn-lo um lder da profisso; expandir os servios administrao e ajudar o auditor a conseguir maior dimenso e estatura. Com a medida de eficincia administrativa, principalmente para facilitar a referncia, os projetos devem ser numerados. As iniciais indicariam a categoria da atividade; os dois dgitos a seguir o nmero seqencial correspondente categoria e ao ano e os dois ltimos o respectivo ano. Por exemplo: REG-00/9X ESP-00/8X ADM-00/9X ACS-00/9X VIS-00/9X DVL-00/9X projeto de auditoria normal e regular projeto de auditoria especial projeto por solicitao administrativa projeto de acompanhamento subseqente projeto de visita de nterim ou sumria projeto de desenvolvimento.

Controle de projetos
Cada projeto deve ter uma ficha prpria onde so registradas as horas despendidas pela equipe de auditores. Essa ficha lanada com base no relatrio = de horas individualmente preenchidas pelos auditores. O controle das horas despendidas num projeto permite o acompanhamento peridico, necessrio para revisar o plano anual e servir de base para o planejamento futuros.

Relatrio de progresso
Periodicamente a auditoria interna deve emitir relatrios administrao que demonstram seu desempenho, esclarecendo as razes dos desvios em relao aos planos.

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Captulo V - Execuo do Trabalho

Natureza
O trabalho de campo a reunio de todos os esforos do auditor em acumular, classificar e avaliar as informaes, de modo a possibilitar o desenvolvimento de uma opinio de auditoria e a formular recomendaes para melhoramentos. Conforme mencionado, a auditoria interna ... um controle administrativo cuja funo MEDIR e AVALIAR a eficincia dos outros controles. Desse modo, o auditor focalizar a atividade, objeto do seu exame, de forma a: - determinar seu tamanho, extenso ou qualquer outro atributo, em termos de unidades mensurveis ou estabelecidos; - comparar os resultados com os padres aceitveis ou estabelecidos. Quando o auditor no pode medir, ele apenas produzir observao subjetiva, em lugar de opinio objetiva. A avaliao efetua-se atravs da comparao com os padres. Deve ser neste ponto lembrado que o fato das padres terem sido estabelecidos e aprovados no os tornam sagrados. Os padres esto sujeitos a absolutismo, a interesses prprios objetos da avaliao do auditor. Geralmente a avaliao do auditor dirigida para trs fatores bsicos das operaes: qualidade, custo e tempestividade.

Exame preliminar
O exame ou pesquisa preliminar tem como objetivo familiarizar o auditor com o objeto de sua auditoria. Quanto maior a complexidade, maior o tempo necessrio a ser dedicado ao exame preliminar. O grau de complexidade envolve vrios aspectos: utilizao de computadores; tcnicas administrativas sofisticadas, circunstncias externas (restries legais, ecologia, relacionamento com o pblico, com o funcionalismo, condies de mercado), etc. Simplificando, o auditor efetuar o exame preliminar para responder as seguintes perguntas: - Qual o trabalho? - Quem executa? - Para quem feito? - Como feito?

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A habilidade com que o auditor conduz o exame preliminar tem grande influncia na preparao dos programas e no sucesso de sua auditoria. Os elementos normalmente encontrados num exame preliminar satisfatrio sero a seguir descritos: a) Preparao - aconselhvel a elaborao de um questionrio de modo a orientar a pesquisa. Esse questionrio pode ser preparado com base em arquivos permanentes, relatrios de auditoria anteriores e nas diretrizes formais para a atividade sob exame. conveniente lembrar que o auditor na fase de exame preliminar deve preocupar-se com os aspectos gerais mais importantes. Os detalhes, sero abordados durante a execuo da auditoria propriamente dita. Tambm pode ser apresentado ao rgo a ser auditado questionrio formal com instrues, para ser devidamente respondido at a chegada da equipe de auditores. Um questionrio desse tipo deve instruir um rgo a anexar a documentao ou relatrios necessrios para o devido esclarecimento das respostas. b) Reunio preliminar - em reunio com os administradores do rgo a ser examinado o auditor, em tom cordial, e demonstrando suas intenes de cooperar, deve prestar esclarecimentos quanto aos objetivos de seus exame. recomendvel mencionar nessa reunio que as deficincias por acaso reveladas durante a auditoria seriam discutidas antes de formalmente relatadas. c) Obteno das informaes - devem ser obtidas atravs de entrevistas com o pessoal do rgo, arquivo de correspondncia, relatrios, oramentos, manuais, inspees fsicas, etc. Essas informaes devem proporcionar ao auditor suficientes conhecimentos (embora ainda no detalhados) sobre o rgo, objeto de seu exame, em relao a: - diretrizes administrativas; - organizao; - aspectos financeiros; - mtodos operacionais; - reas problemticas; - assuntos de interesse administrativo. d) Fluxogramas - constitui um dos instrumentos mais eficazes para a anlise de sistemas. Essa tcnica ser amplamente abordada em Auditoria Analtica . e) Objetivos - sem uma perfeita identificao dos objetivos da atividade, o exame de auditoria correr o risco de perder grande parte de seu efeito. O esclarecimento quanto aos verdadeiros objetivos uma caractersticas do auditor profissional, que no se deixa influenciar pelo que est escrito. Os controles aplicveis a um sistema esto diretamente relacionados com seus objetivos reais. tambm necessrio fazer distino entre objetivos (que representa a misso ou propsito da atividade ) e metas ( unidades mensurveis a serem conseguidas).

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f) Controle - de todos os instrumentos disposio do auditor o seu conhecimento sobre controle mais til, mais fidedigno e o mais universal. Qualquer atividade gerencial regida por controles administrativos e, por isso o auditor tem que entend-los sob todas as suas formas e aspectos. Controle abrange todos os meios estabelecidos para dirigir, restringir, governar e verificar as vrias atividades, com o propsito de assegurar a consecuo dos objetivos de uma empresa. g) Pessoal - o auditor no pode deixar de considerar o pessoal submetido ao seu exame. Qualquer controle perde o seu efeito se no houver pessoal altura para exerc-lo. importante que o auditor, durante o exame preliminar adquira um bom conhecimento sobre o pessoal do rgo ou atividade que ir auditar. h) Riscos - uma das funes mais importantes do exame preliminar o suprimento de informaes para elaborao do programa de auditoria. necessrio, portanto, distinguir as reas com controles suficientes das reas com controle deficientes, de modo a preparar um programa racional de auditoria.

Programas de auditoria
O programa de auditoria um plano de ao detalhado para orientar o auditor na execuo do exame. Existem duas formas de programas: o programa pr-fabricado- recomendvel quando a empresa constituda de filiais cujos sistemas e operaes sejam padronizadas, ou em caso de departamentos cujos objetivos ou atividades permanecem imutveis ano aps ano. De qualquer forma esse tipo de programa deve ser periodicamente revisado. A outra forma de programa a individual ou sob-medida. O programa individual, deve sempre ser preparado logo aps o exame preliminar. Qualquer tipo de programa deve ter a seguinte informao: - definio dos objetivos da atividade sob exame; - uma lista dos controles existentes ou desejveis; - descrio dos testes; - prazo estimado para completar o segmento da auditoria; - comentrios sobre os resultados dos testes. Normalmente os programas individuais, com a finalidade de proporcionar maior flexibilidade ao exame, no descrevem passos detalhados. Os detalhes nesse caso so descritos nos papis de trabalho, pois, podem surgir muitas condies, no percebidas durante o exame preliminar, que o auditor deixou de incluir nos programas.

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Testes
O processo do teste, constitui o principal instrumento tcnico para a obteno de evidncia numa auditoria. O teste no tem como objetivo a descoberta ou revelao de fraudes. Ao realizar um exame, o profissional de auditoria normalmente adota o que se convencionou chamar de enfoque positivo, explicado a seguir. Embora exista a tendncia generalizada de se pensar nas atividades da auditoria em termos de intercepo de erros e revelao de desfalques habilmente dissimulados, o trabalho do auditor no essencialmente orientado nesse sentido. Na realidade a linha de raciocnio pode ser colocada da seguinte forma: Se os procedimentos esto estruturados de modo a conseguir um bom controle interno e se os sistemas de operaes esto de fato funcionando conforme planejados e de acordo com as normas, ento as demonstraes contbeis e as outras informaes produzidas pela unidade deveriam ser plenamente aceitveis, no sentido de que refletem com fidelidade os resultados alcanados. Dessa forma o exame do auditor pode ser orientado no sentido de: avaliar a eficincia do sistema de controle interno; certificar-se de que realmente funciona conforme planejado e de acordo com as normas emanadas de superior administrao; testar os registros contbeis e as outras informaes a fim de verificar se representam fielmente o resultado das operaes e podem assim servir de base para medir o desempenho da unidade e o seu esforo para atingir as metas estabelecidas pela alta administrao. Ao satisfazer-se de que uma unidade tem sido um bom desempenho, no que diz respeito ao uso e proteo dos recursos da organizao, o auditor poder tambm afirmar com razovel segurana que nenhum erro ou desfalque de valor substancial escapou a sua ateno, entretanto, isso no significa que suas atividades foram especificamente dirigidas para interceptar tais ocorrncias. Embora muitos passos de um programa de auditoria sejam elaborados para testar a exatido e revelar fraudes dissimuladas atravs de informaes e registros contbeis manipulados, a expectativa usual , ao aplicar os procedimentos de auditoria, provar que os valores registrados e atuao do pessoal da unidade so aceitveis, ao invs de assumir que erros ou desfalques inevitavelmente viro tona. Obviamente tais conceitos no se aplicam quando existe suspeitas de erros ou fraudes. Tambm o auditor deve estar ciente sobre os mtodos de fraudes e dissimulaes, de modo a assegurar que os seus testes interceptaro as irregularidades por porventura ocorridas.

Forma de trabalho
As tcnicas de exame: observao, indagao, anlise, verificao, investigao e avaliao, podem ser aplicadas sob vrias formas de auditoria. Qualquer que seja o objetivo geral de uma auditoria, os resultados finais so os mesmos: a opinio da auditoria e as recomendaes por melhoramentos ou aperfeioamento. Pgina 17

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As formas de auditoria so trs: a) auditoria funcional; b) auditoria departamental (ou organizacional) e; c) os estudos administrativos. a) Auditoria funcional - nessa forma, o exame acompanha um determinado processo ou transao desde sua origem at o seu final ou destino, cruzando, nesse acompanhamento, um ou mais departamentos da organizao. A Auditoria funcional se concentra com maior nfase nas operaes ou processos. Exemplos: - acumulao de sucata, separao e venda; - alteraes de um produto; - compra, recebimentos dos materiais e pagamentos; - controle e prticas de segurana; - vendas, contas a receber, recebimentos etc. A auditoria funcional geralmente ampla e complexa devido ao trabalho desenvolvido, mas apresenta grandes vantagens: - identificao de diferentes pontos de vista entre os diversos departamentos; - exposies de gargalos; - reconciliao de objetivos; - revelao de duplicidade. b) Auditoria departamental - nessa forma, o exame no s se concentra nas atividades de um rgo, mas tambm nos controles administrativos utilizados para assegurar o seu desempenho. Aqui o auditor est interessado em determinar o grau de eficincia com o qual os administradores cumprem os objetivos de um rgo, com os recursos colocados sua disposio. c) Estudos administrativos - a auditoria funcional e a departamental constituem o trabalho mais comum do auditor. O estudo administrativo um trabalho de consultoria para a resoluo de problemas para a administrao. Freqentemente o auditor solicitado a prestar esse tipo de servio, devido ao seu profundo conhecimento sobre as rotinas e operaes da empresa, acumulado durante os seus exames de auditoria.

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Captulo VI - Processo de Teste

Introduo
Consideramos nessa seo as principais tcnicas usadas pelo auditor em coligir a evidncia necessria que lhe servir de base para formar um opinio e formular suas recomendaes a serem expressas no relatrio. Testes, em auditoria, compreende o exame de transao ou processos selecionados e a avaliao dos resultados segundo padres de medidas preestabelecidos Geralmente teste implica no exame de uma amostra das transaes ou processos, ou seja, da parte de um todo. De fato, com a complexidade que se observa atualmente nas atividades em geral, seria antieconmico, e algumas vezes mesmo impraticvel, examinar completamente o objetivo sob auditoria. Entretanto esse fato no exclui necessariamente o exame total, pois o teste, visto como processo de submeter alguma coisa prova, constitui o suporte em que a opinio do auditor se fundamenta. Assim, sendo, a extenso do teste depende da evidncia que o auditor, como profissional, julga necessria para fundamentar sua opinio. Usualmente as etapas a serem seguidas num processo de teste so: a) b) c) d) Determinao dos padres; Definio do universos (ou populao); Seleo da amostra de transaes ou processos; Exame de transaes ou processos.

a) Determinao dos padres - sem padres no pode haver mensurao objetiva, que torna o trabalho do auditor uma conjetura e no um fato. Os padres podem ser explcitos ou implcitos. explcito quando est formalmente estabelecido em manuais, regimentos internos, atas de reunio, planos de produo, etc. Quando a administrao estabeleceu objetivos e metas, mas ainda no especificamente determinou como seria alcanados, ento os padres so implcitos. Nesse caso o auditor deve consultar a administrao e tentar a um acordo sobre o padro de medida especfico da atividade a ser examinada. b) Definio do universos - o universo, ou populao, deve ser sempre considerado em consonncia com o objetivo especfico da auditoria. Se o objetivo formar uma opinio sobre as transaes ocorridas desde a ltima auditoria, ento a totalidade dessas transaes constitui o universo. Se o objetivo afirmar uma opinio sobre a eficincia do sistema de controle em vigor, a populao poder ser bem mais reduzida, pois ao auditor interessa o que est ocorrendo agora. Em qualquer dos casos o auditor determinar a quantidade total de itens do universo. Pgina 19

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Tambm devero ser consideradas as condies nas quais o universo a ser examinado se apresenta, isto , arquivamento seqencial, aleatrio, mtodos de controle de sada e entrada de documentos, etc. c) Seleo de amostra - o mtodo de seleo da amostra de transaes ou processo deve seguir um critrio de acordo profissional ou pelo mtodo estatstico. Mais adiante esse aspecto ser examinado com maiores detalhes. d) Exame das transaes ou processos - o exame das transaes ou processos selecionados feito utilizado as diversas tcnicas disponveis. Podemos dividir essas tcnica nos seis grupos explicado a seguir: 2 Tcnicas de exame - os seis grupos de exame so: a) b) c) d) e) f) Observao; Indagao; Anlise; Verificao; Investigao; Avaliao.

Os primeiros cinco fazem parte do processo de mensurao e o ltimo a avaliao dos resultados. a) Observao: Talvez seja a tcnica mais difcil, pois constitui um exame visual para medir um processo, com base em padres mentalizados pelo auditor. Dessa forma o sucesso da observao depende em larga escala da experincia do auditor. Embora a observao seja importante, geralmente caracteriza-se como uma fase preliminar do exame de auditoria. A observao dessa tcnica bastante eficaz em inmeros casos: dispositivos de segurana, violaes de segurana, comportamento do pessoal, condies de perigo, etc. b) Indagao - Pode ser oral ou escrita. a Oral mais difcil pois constitui uma arte. Para a obteno da verdade necessrio colocar a pergunta de tal forma que no fira susceptibilidades. Algumas perguntas, pelo modo como so formuladas tendem a provocar uma resposta positiva. Por exemplo: Voc sempre mantm as portas do almoxarifado fechadas?. Deve ser substituda por: De que forma voc mantm a segurana do almoxarifado?. As perguntas devem ser sempre confirmadas por uma segunda pessoa. c) Anlise - Compreende a diviso de uma entidade complexa para determinar sua verdadeira natureza. A anlise envolve a dissecao dos componentes de uma funo, atividade ou massa de transaes com a finalidade de estabelecer o inter-relacionamento entre as partes individuais. Pgina 20

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d) Verificao - o instrumento mais antigo do auditor e significa atestar a veracidade; exatido, integridade ou autenticidade do objeto sob exame. Sob este grupo podemos incluir a confirmao, que o processo de atestar um documento ou registro, atravs da corroborao de terceiros; a conciliao; a contagem fsica; a conferncia de clculos, etc. Em resumo, em todo exame no qual compara duas fontes de informaes independentes, o auditor est verificando. A verificao no s tem qualidade prprias, mas tambm alguns atributos das outras tcnicas de auditoria. e) Investigao - Constitui a tcnica de inquisio sistemtica e profunda com a inteno de revelar fatos a estabelecer a verdade. Geralmente a investigao ocorre como parte ou conseqncia dos resultados da aplicao das outras tcnicas de exame. Ela inclui, porm no est restrita, apurao de irregularidades. Pode ser simplesmente aplicada para satisfazer a necessidade do auditor em conhecer a verdade sobre uma transao ou uma srie de transaes. Neste ponto necessrio esclarecer quanto profundidade de investigao no caso de suspeita de irregularidade. A responsabilidade profissional do auditor na apurao dos fatos deve cessar no momento em que o curso da investigao depende de consideraes criminais ou legais. Nessa altura o auditor deve recorrer a pessoas tecnicamente habilitadas. f) Avaliao - Em auditoria significa o ato de desenvolver o julgamento profissional. Aps observar, indagar, analisar ou verificar, o auditor avalia os resultados e emite uma opinio. O auditor s pode ser considerado um profissional completo quanto tem a capacidade de avaliar tudo o que examina, no sentido dos objetivos e padres estabelecidos.

Testes e a teoria da probabilidade

As tcnicas de exame acima descritas raramente so aplicadas para todos os itens de uma classe de registros, transaes ou processos a ser examinada. Normalmente a auditoria de todas as transaes de uma empresa no s seria impraticvel como tambm desnecessria, se a administrao cumpriu devidamente suas responsabilidades bsicas de assegurara a exatido dos registros. Dessa forma, se o auditor obtm evidncia adequada de que o controle interno satisfatrio, ele poder aplicar a tcnica de teste por meio de amostragem, cuja aceitao se apoia na teoria da probabilidade. Uma amostra selecionada de uma srie de itens tender a evidenciar as mesmas caractersticas presentes na srie completa (populao ou universo).

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Um conceito importante dessa teoria, geralmente interpretada erroneamente, que a tendncia de amostra revela as caractersticas do universo aumenta em relao ao aumento da amostra. Freqentemente tal conceito deturpado pensando-se que o tamanho da amostra corresponde ao tamanho do universo. Por exemplo: uma amostra de 100 itens retirada de um universo de 5.000 tem o mesmo efeito de uma amostra de 100 retirada de um universo de 1.000 itens, isto , se no universo existe 2% de erros, cerca de noventa por cento das amostras revelaro entre 1% a 3% de erros, (no menos que 1%, nem mais que 3%). Logicamente uma amostra de 500 itens retirados de um universo de 5.000 ser mais exata do que uma de 100 retirada, de um universo de 1.000.

Seleo de amostra.
Para que uma amostra seja representativa do universo de onde foi retirada, tenha ela sido selecionada por julgamento prprio ou pelo mtodo de amostragem estatstica, duas regras fundamentais tem que ser observadas: As caractersticas do universo tem que ser conhecidas pelo auditor, pois a opinio de auditoria s pode ser fundamentada nos itens que compem a amostra; Cada item do universo tem que ter a mesma oportunidade de ser selecionado. Os principais tipos de seleo de amostra sero a seguir explicados. a) Seleo de bloco - possvel quando o universo obedece uma ordem seqencial: por data alfabtica numrica - dias, semanas ou meses; - de A a D ou de R a Z ; - da conta nmero 5.000 a 5.999.

A desvantagem desse mtodo que no oferece igual oportunidade de seleo a todos os itens do universo, portanto, a rigor, s se poderia chegar a uma concluso quanto ao segmento ou bloco retirado para amostra. b) Seleo aleatria - Os estatsticos insistem que o nico modo adequado de estimar as caractersticas dos universos selecionar uma amostra representativa do universo inteiro. Para que uma amostra seja representativa, afirmam eles, ela deveria ser selecionada aleatoriamente. Seleo aleatria pura Cada item do universo que tem que ser numerado e a amostra selecionada de uma tabela estatstica de nmeros aleatrios.

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Seleo aleatria por intervalo ou sistemtica selecionado cada ensimo item. O ensimo item determinado pela frmula: n igual quantidade de itens do universo dividido pelo tamanho da amostra. Por exemplo: o auditor determinou que para testar o universo de 1.500 itens (fichas de almoxarifado seria necessrio uma amostra de 100 itens, donde n igual a 15, portanto, ele retiraria cada dcima quinta ficha para compor a amostra a ser examinada. c) Seleo por estratificao muito comum em auditoria pois oferece grande segurana sobre a exatido do universo. Por exemplo, o auditor poder determinar o teste: examinar os vigsimos documentos de pagamento por cada caixa de valor igual ou superior a R$ 1.000,00. Outro tipo daria, por exemplo, o exame de operaes de vendas dos maiores clientes de uma empresa. Saldo no valor de de 2.000.000 e superiores de de 500.000 a 1.999.999 de 200.000 a 499.999 de 199.999 a inferiores Percentual a ser selecionado para teste 100% dos clientes 30% dos clientes 15% dos clientes 3% dos clientes

Tamanho da amostra
O clssico problema ao se aplicar um teste considerar qual o tamanho da amostra que satisfar o auditor quanto a suficincia, e competncia do material obtido. Quanto maior o tamanho da amostra ser o custo do exame. As amostras devem ser sempre de tamanho suficiente, moderadamente selecionadas, de modo a, numa situao onde o universo esteja substancialmente afetado, possibilite uma boa probabilidade de intercepo, de pelo menos, uma transao irregular. A existncia de uma s irregularidade ou item duvidoso deve ser objeto de considerao do auditor a fim de estabelecer a natureza de erro. O aparecimento de erros acima da margem tolervel que se admite na amostra deve ser cuidadosamente investigado para assegurar de que no se trata de uma tendncia existente no universo. Tradicionalmente o auditor tem usado seu discernimento para seleo do tamanho da amostra, que constitui uma das artes da profisso. Atualmente o auditor tem uma tcnica cientfica para ajud-lo no exerccio dessa arte: a amostragem estatstica. Existem trs fatores no estatsticos a serem considerados que afetam o tamanho da amostra: relevncia (ou materialidade), risco relativo e a fidedignidade da evidncia examinada. A combinao desses trs fatores na determinao do tamanho da amostra constitui uma Pgina 23

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verdadeira habilidade profissional, desenvolvida atravs de treinamento, experincia e troca de idias com outros colegas auditores.

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Relevncia ( ou materialidade )
O auditor poder limitar o seu exame onde as conseqncias das irregularidades, porventura existentes, no afetariam substancialmente as operaes como um todo. Por exemplo: o tamanho da amostra de teste sobre o almoxarifado poderia ser menor do que na verificao de mveis e mquinas, cujo valor das transaes normalmente bem maior que o primeiro. Entretanto o auditor deve lembrar, conforme anteriormente mencionado, que a qualidade da amostra de ser representativa do universos depende do tamanho absoluto dessa amostra. O tamanho da amostra determinada proporcionalmente ao tamanho do universo. O fator materialidade tem outras consideraes para o auditor alm da determinao do tamanho da amostra. A deciso sobre a investigao detalhada de uma irregularidade descoberta dever levar em conta a relevncia do item em particular quanto ao seu valor e possveis conseqncias. necessrio, entretanto, julgar cada item em relao ao todo devido ao efeito cumulativo ou seja, a possibilidade de ocorrncia de vrios erros cujo valor total seria substancial.

Risco relativo
Outro fator a considerar na determinao do tamanho da amostra o risco relativo a que os ativos se encontram expostos. Por exemplo, o disponvel de uma empresa, embora normalmente de menor valor, est mais exposto a riscos do que o imobilizado. O sistema de controle interno afeta diretamente o fator de risco relativo e o tamanho da amostra. Vrios elementos devem ser considerados ao se avaliar o risco relativo a que as operaes esto sujeitas, como por exemplo, mudana de chefia, variaes substanciais de valores e outros.

Evidncia
Finalmente o ltimo fator a considerar em termos de efeito sobre a determinao da amostra e o significado das concluses dela derivadas a competncia ou fidedignidade da evidncia a ser testada. Se o grau de fidedignidade da evidncia baixo ento o auditor deve aumentar sua amostra como compensao parcial, aplicar testes suplementares ou considerar outras formas de evidncia relativas ao objeto do exame particular. A seguir esto classificados os vrios tipos de evidncia de diferente graus de competncia ou fidedignidade. Essa classificao apenas um guia geral pois ao auditor cabe considerar todas as circunstncias ao determinar o grau de confiana que pode depositar numa evidncia.

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a) Evidncia primria - so os relatrios administrao, o balano, o razo geral, o dirio. Aqui o auditor confere somas e concilia os diversos demonstrativos. Logicamente o auditor no tem tempo para somar todos os dirios desde a ltima visita por isso ele faz um teste, tomando sempre em considerao os controles internos. b) Evidncia comprobatria. Fsica Documentada: de origem externa de origem interna informaes verbais e escritas c) Evidncia circunstancial - Controle interno: organizao e ordem dos registros; qualidade do pessoal; ausncia de motivos para desfalques; tendncias normais e avaliaes dos valores; a razoabilidade dos valores registrados em relao situao econmica geral, tendncias de congneres e s mudanas na organizao interna. ativos tangveis: mveis e utenslios, dinheiro, estoque etc. diretamente remetida ao auditor em poder da unidade de circulao externa (balano) de circulao interna (balancete) para confirmar dados obtidos de outras fontes

Avaliao dos resultados

Depois que a evidncia foi reunida e os testes terminados e resumidos o auditor deve avaliar os resultados. O objetivo da auditoria interna moderna vai alm da simples contagem dos erros encontrados ou da soma de seus valores como observava na auditoria interno convencional. O objetivo atual determinar qual o significado dos erros encontrados, isto , se esto demonstrando uma falha do sistema; se foram causados por um superviso deficiente; se esto revelando uma condio adversa ou se esto indicando a possvel existncia de manipulao. A preciso com que o auditor avalia os resultados de suas descobertas ou revelaes bastante para persuadir os administradores a empreender a ao corretiva.

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Captulo VII - Papis de Trabalho

Introduo
Os papis de trabalho constitui o elo entre o trabalho de campo e o relatrio de auditoria. Em essncia, contm: o registro do exame preliminar; o programa de auditoria; e os resultados do trabalho em campo.

Utilidade
O corpo de auditoria interna desenvolve e utiliza seus papis de trabalho: Como registro das informaes obtidas atravs de indagaes, reviso de instrues e diretrizes administrativas; para identificar e documentar as revelaes ou descobertas e acumular a evidncia necessria a fim de determinar a existncia e extenso das condies deficientes; para ajudar o auditor a desempenhar seu exame de um modo ordenado. Os papis de trabalho devem indicar o que foi feito, o que ainda precisa fazer e explicar as razes porque determinados passos do programa no foram feitos; para servir de suporte ou municiar o auditor nas discusses com o pessoal auditado; como fonte de informao para o relatrio de auditoria; como material e linha de defesa quando suas recomendaes so questionadas; como base de reviso, pela chefia ou superviso sobre o que j foi feito pelo auditor e para determinar em que etapa se encontra o projeto de auditoria; como base para auxiliar o desempenho do auditor; como registro de dados de consulta para futuros exames.

Critrios
Devido importncia e utilizao, a preparao dos papis de trabalho deve ser orientada segundo os critrios abaixo descritos: a) Boa apresentao - os papis de trabalho devem apresentar uma boa distribuio para facilitar a leitura, evitando-se o congestionamento de informaes numa mesma folha e a utilizao no verso. b) Uniformidade - os formulrios, questionrios, mapas, etc. devem ser do mesmo tamanho. Quando h necessidade de incluir um documento de menor dimenso, prefervel coloc-lo ou prend-lo num papel de tamanho normal.

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c) Conciso - entre os papis de trabalho s deve ser includo material informativo, estritamente necessrio para a compreenso da atividade examinada e sobre o trabalho feito. Quando apenas uma frase de um regulamento ou de uma lei suficiente para esclarecer um assunto, o auditor deve transcrev-la para o papel, em vez de anexar todo o texto do regimento ou da lei. Por outro lado, quando h necessidade de incluir uma extensa relao de itens, o auditor anexar uma fotocpia, evitando a transcrio da listagem. Dentro desse mesmo critrio, o auditor s deve escrever o for essencial para completa compreenso de uma matria. d) Acabamento - devem ser completados todos os passos do programa de auditoria (esclarecendo-se as razes para os que no foram executados). Todos os questionrios devem ser devidamente respondidos e nenhuma informao ou dado necessrio (data, ttulo, referncia, rubrica) deixar de ser registrado. e) Seqncia - necessrio colocar os papis de trabalho em seqncia lgica para facilitar a reviso e a consulta. Dentro de cada segmento de um projeto de auditoria, a seqncia a observar seria: explicaes quanto ao objetivo da atividade; informaes gerais: organizao, volumes, etc.; descrio do sistema de controle; propsito (detalhado) do exame; extenso do exame: o que foi ou no abrangido, mtodo de seleo de amostra, tamanho da amostra, etc.; registro das revelaes: descrio das deficincias de controle e das deficincias de desempenho; recomendaes; folhas de teste: com ttulo descrito, legenda para as marcas de verificao utilizadas, data, rubrica e referncia.

Referncia
A adoo de um sistema de referncia apresenta as seguintes vantagens: simplifica a reviso; facilita a consulta para o auditor designado para a prxima auditoria; facilita a consulta do auditor que est realizando o trabalho; facilita a consulta para a elaborao do relatrio da auditoria.

Quanto mais simples for o sistema de referncia, mais simples ser sua utilizao. Por exemplo, a referncia dos papis de trabalho de um segmento do projeto de auditoria, poderia ser: - C1, C2, C3, C4...

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Caso houvesse a necessidade de uma insero posterior entre o C2 e C3, a referncia do C2 seria modificada para C2.1 e a nova folha inserida seria referncia C2.2. Para maior destaque, as referncias devem ser feitas em lpis vermelho ou qualquer outra cor que se sobressaia.

Pasta ou arquivo permanente

A pasta permanente rene os papis de trabalho com informaes gerais, de carter permanente ou semi-permanente, sobre um determinado rgo ou atividade da empresa. Seu objetivo proporcionar equipe de auditores uma rpida familiarizao com a entidade a ser examinada. A pasta ou arquivo permanente constitui ainda um valioso subsdio como fonte de informaes para o planejamento anual ou a longo prazo. Como sugesto, o arquivo permanente pode conter: Cpia dos relatrios anteriores com as respectivas respostas dos auditores; Registros de reunies com a alta administrao; Registros de revises ps auditoria, com instrues para o prximo exame; Comentrio dos auditores sobre assuntos importantes, excludos do programa de auditoria, devido ao objetivo especfico do exame; Indicao das rubricas contbeis e relatrios relacionados com o rgo ou atividade. Essa informao tem o objetivo de assegurar que as operaes relativas aos registros contbeis sero devidamente cobertas pelo planejamento a longo prazo; Diversos organogramas, contratos, fluxogramas, anteriores, informao financeira histrica, resumos de horas despendidas no exame, diretrizes, instrues, atas de reunio, etc.

Controle
conveniente lembrar o cuidado que se deve ter com os papis de trabalho, principalmente quando deixados no local de exame, aps o expediente, ou quando o auditor estiver ausente. Todo o esforo do auditor pode resultar intil, no caso de extravio de seus papis de trabalho, e esse desperdcio bastante oneroso.

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Captulo VIII - Relatrios

Introduo
Basicamente os relatrios tem duas funes: comunicar e persuadir. Os benefcios resultantes do trabalho do auditor interno so concretizados atravs dos relatrios sobre suas revelaes e recomendaes. Conseqentemente, os relatrios devem ser cuidadosamente preparados, bem escritos e estruturados de modo a chamar a ateno das pessoas a quem esto dirigidos.

Critrios
Os critrios para elaborao dos relatrios so: Preciso - Todas as declaraes, valores e referncias tem que ser fundamentadas em slidas evidncias. Clareza - Significa colocar a informao de tal forma que seja compreensvel para as pessoas a quem est dirigida. O uso de expresses ou termos prprios de auditoria no recomendvel. Algumas vezes mais conveniente substituir uma longa narrativa por grficos, mapas ou outros demonstrativos; Conciso - Significa eliminar o que suprfluo, irrelevante ou imaterial. Por outro lado a conciso no deve prejudicar o relatrio com a insuficincia de informaes. Tempestividade - O relatrio de auditoria deve atender s necessidades bsicas da administrao em receber informaes correntes, de outra forma perder seu efeito. Quando h necessidade de ao rpida recomendvel a emisso de um relatrio preliminar ou sumrio, antes da liberao do relatrio final. Tom - o auditor deve sempre considerar o efeito que suas palavras produziro no pessoal do rgo auditado. Dessa forma recomendvel o uso de um tom corts. contra indicado ressaltar defeitos pessoais. A exposio calma, objetiva e desapaixonada atrai o interesse e desperta a confiana do administrador no auditor.

Estrutura
A estrutura depende da natureza do relatrio de auditoria: formal ou informal final ou preliminar (sumrio) escrito ou oral parecer ou recomendaes financeiro ou operacional (compras, vendas, produo, etc.) Pgina 30

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Os relatrios finais escritos, do tipo formal, geralmente apresentam os seguintes elementos em sua estrutura: Sumrio - especialmente destinado s pessoas que no desejam entrar em detalhes. Introduo - identifica o tipo de auditoria (regular, solicitao administrativa, especial, etc.); identifica o rgo examinado e faz referncia a exame anteriores; comenta sobre a situao atual das recomendaes feitas anteriormente: fornece detalhes para familiarizar ao leitor; descreve brevemente o volume e o valor das transaes processadas. Declarao quanto ao objetivo do exame. Declarao quanto a extenso do exame - pode ser conjugada com a declarao de objetivo. Opinio. Revelaes - descrever as condies favorveis ou desfavorveis reveladas pelo exame. Deve ser feita a distino entre revelaes sobre controles e revelaes sobre desempenho. A estrutura da parte do relatrio que descreve as revelaes ou descobertas depende das condies apresentadas pela atividade sob exame.

Condies favorveis
Autorizao - especificar a origem da autorizao para a atividade ou funo examinada (estatutos, leis, regimentos, presidncia, gerncia, etc.) Objetivos - estabelecida a autorizao o relatrio deve descrever os objetivos da funo ou atividade, classificando-se em termos de economia e eficincia. Condies - no caso favorveis. No contexto de relatrio de auditoria as condies encontradas significam o resultado da avaliao do auditor sobre o processo examinado, portanto, as condies quando favorveis tambm devem ser explicadas.

Condies desfavorveis
Sumrio - pode ser sob a forma de ttulo para preparar o leitor sobre o assunto. Critrios - descrever o padro que o auditor utilizou para mensurar o fato. Se a violao de procedimento, ento o procedimento o critrio. Fatos - so as condies que o auditor observou. Conseqncias - descreve o que aconteceu de errado ou que poderia acontecer. Causa - explica as razes porque ocorreram as condies. Recomendaes - sugere o que deveria ser feito para corrigir a condio. Pgina 31

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Revises e discusses
Antes de sua emisso os relatrios devem sofrer cuidadosas revises no rgo de auditoria interna e formalmente discutidos com o pessoal da atividade auditada. A reviso e discusso com o pessoal auditado apresenta muitas vantagens dentre as quais: - Demonstra as pessoas envolvidas que o objetivo do auditor ajud-las no aprimoramento do seu trabalho e no simplesmente relatar a administrao, como um simples informante, os erros cometidos. - As pessoas envolvidas apreciaro conhecer diretamente os problemas atravs do auditor, e no depois seus superiores, aps a emisso formal do relatrio. - O auditor ter possibilidade de corrigir os possveis erros do relatrio, no apenas em relao a revelao dos problemas, mas, tambm, quanto impraticabilidade de algumas recomendaes. - Na discusso com as pessoas envolvidas eles podero mencionar outras implicaes ou mesmo novos problemas omitidos pelo auditor, e tambm solues adequadas que poderiam melhorar consideravelmente o seu relatrio, alm de constituir motivo de satisfao para aquelas pessoas o fato de ver que o auditor est considerando suas idias para tomada de providncias.

Respostas
essencial que a auditoria interna faa um acompanhamento subseqente quanto s providncias adotadas como resultado do relatrio emitido. Normalmente, aps um prazo razovel da entrega do relatrio, as pessoas envolvidas emitiriam correspondncias relatando quais as providncias que foram ou seriam adotadas com referncia aos problemas abordados. O relatrio permanecer pendente at o auditor receber uma resposta satisfatria. Se a resposta for considerada insatisfatria, ela dever ser formalmente rejeitada por escrito. Nesse sentido, recomendvel a instituio formal para encerramento de relatrios.

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