IRPJ e CSLL Lucro Real

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IRPJ e CSLL - Lucro Real - Roteiro de Procedimentos
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Publicado em nosso site 26/01/2012 Roteiro em atualizao devido publicao da MP 563/2012.
Informativo FISCOSoft - Federal IRPJ e CSLL - Lucro Real - Roteiro de Procedimentos Nesse Roteiro, trataremos das regras gerais de apurao e clculo do IRPJ e da CSLL pelo Lucro Real Trimestral e Anual. O texto contm exemplos prticos, tendo sido atualizado Instruo Normativa RFB n 1.234 de 2012, que trata da reteno efetuada pelos rgos da administrao pblica federal direta, autarquias e fundaes federais, empresas pblicas, sociedades de economia mista.

Roteiro - Federal - 2012/3809
Sumrio
I - Introduo I.1 - Imposto sobre a renda I.2 - Regimes de apurao do IRPJ II - Quem pode optar II.1 - Empresas obrigadas ao lucro real III - Procedimentos para opo III.1 - Prazo e forma de opo III.2 - Situaes especiais III.2.1 - Desenquadramento do SIMPLES federal e nacional III.2.2 - Obrigatoriedade de tributao pelo lucro real IV - Regras gerais de apurao IV.1 - Periodicidade - Anual e trimestral IV.2 - Formas de clculo IV.3 - Fato gerador IV.4 - Regime de competncia IV.5 - Base de clculo do IRPJ e da CSLL IV.5.1 - Apurao ao final do perodo (Real trimestral e anual) IV.5.1.1 - Ajustes IV.5.1.1.1 - Adies e excluses aplicveis ao IRPJ e CSLL IV.5.1.1.1.1 - Adies e excluses aplicveis ao IRPJ
www.fiscosoft.com.br/main_online_frame.php?home=estadual&secao=1&optcase=BA&page=/bf/b 1/59
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IV.5.1.1.1.2 - Adies e excluses aplicveis CSLL IV.5.2 - Apurao mensal (Real anual) IV.5.2.1 - Recolhimento por estimativa do IRPJ e da CSLL IV.5.2.1.1 - Percentuais reduzidos para pequenos prestadores de servio de IRPJ IV.5.2.1.2 - Tabela prtica de percentuais IV.5.2.1.3 - Servios hospitalares IV.5.2.1.4 - Demais receitas e ganhos de capital IV.5.2.1.5 - Valores que no so acrescidos base de clculo da estimativa mensal IV.5.2.2 - Recolhimento por meio de balano de reduo ou suspenso IV.5.3 - Operaes realizadas em mercados de liquidao futura (Lei n 11.051/2004) IV.6 - Alquotas IV.6.1 - Alquota do IRPJ IV.6.2 - Alquota da CSLL IV.6.2.1 - Adicional vigente at o ano calendrio de 2002 IV.7 - Dedues e compensaes IV.8 - Ajuste anual em 31 de dezembro ou na data de encerramento das atividades IV.8.1 - Aproveitamento das estimativas mensais IV.9 - Forma e prazos para pagamento IV.9.1 - IR e CSLL apurado por estimativa ou por balanos de reduo ou suspenso (Lucro Real Anual) IV.9.2 - IR e CSLL apurado por meio de balanos trimestrais (Lucro Real Trimestral) IV.9.2.1 - Diviso em quotas IV.9.3 - Pagamento do saldo do ajuste anual IV.10 - Exemplos IV.10.1 - Ficha estimativas IV.10.2 - Ficha ajuste anual IV.10.3 - Ficha estimativas IV.10.4 - Ficha ajuste anual IV.11 - Lucro real trimestral x Lucro real anual V - Restituio ou compensao de saldo anual negativo VI - Falta ou insuficincia nos pagamentos mensais por estimativa VII - Obrigaes acessrias VII.1 - Escriturao VII.2 - Declarao e demonstrativos VIII - Anexo - Regras especficas
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VIII.1 - Regras especiais relacionadas ao momento de reconhecimento das receitas e apurao da base de clculo VIII.1.1 - Variaes cambiais VIII.1.1.1 - Opo pelo regime de caixa ou competncia at 2010 VIII.1.1.2 - Opo pelo regime de caixa ou competncia a partir de 2011 VIII.1.2 - Contratos a longo prazo VIII.1.3 - Bens do ativo permanente - Vendas a longo prazo VIII.1.4 - Atividade imobiliria VIII.1.5 - Operaes com veculos usados VIII.1.6 - Base de clculo das instituies financeiras, seguradoras e entidades de previdncia privada VIII.1.7 - Imunidade e iseno VIII.1.7.1 - Instituio de educao e entidades beneficentes de assistncia social - Imunidade VIII.1.7.2 - Instituies de carter filantrpico, recreativo, cultural e cientfico e associaes civis sem fins lucrativos - Iseno VIII.1.7.2.1 - Devoluo do patrimnio de entidade isenta VIII.1.7.3 - Instituio de ensino superior que tenha aderido ao PROUNI - Iseno VIII.2 - Adies e excluses - Casos pontuais VIII.2.1 - Provises - Dedutibilidade VIII.2.2 - Perdas no recebimento de crditos VIII.2.3 - Tributos e multas por infraes fiscais VIII.2.4 - Fundo de garantia do tempo de servio VIII.2.5 - Contraprestaes de arrendamento mercantil VIII.2.6 - Juros sobre o capital prprio VIII.2.7 - Remunerao dos scios, diretores ou administradores e titulares de empresas individuais e conselheiros fiscais e consultivos VIII.2.8 - Servios assistenciais e benefcios previdencirios a empregados e dirigentes VIII.2.9 - Prejuzos por desfalque, apropriao indbita e furto VIII.2.10 - Despesas de propaganda IX - Contribuio Social sobre o Lucro Lquido X - Contribuintes da CSLL X.1 - Situaes especficas X.1.2 - Isenes especficas XI - Tratamento especfico relativo a receitas, custos, despesas, resultados e reavaliaes XI.1 - Recebimento de ttulos pblicos em quitao de crditos com entes pblicos XI.2 - Lucros, rendimentos e ganhos de capital auferidos no exterior XII- Bnus de adimplncia fiscal
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XII.1 - Aquisio do direito ao bnus XII.2 - Clculo e utilizao do bnus XII.3 - Contabilizao do bnus XII.4 - Utilizao indevida do bnus XIII - Desconto de crditos sobre depreciao XIII.1 - Mquinas, aparelhos, instrumentos e equipamentos abrangidos XIII.2 - Utilizao do crdito XIII.3 - Reverso dos crditos utilizados
I - Introduo
Neste Roteiro trataremos sobre a tributao do Imposto de Renda da Pessoa Jurdica - IRPJ e sobre a Contribuio Social sobre o Lucro Lquido - CSLL, pelo regime do Lucro Real, apurado com base no lucro lquido do exerccio, e ajustado pelas adies e excluses ditadas pela legislao do Imposto de Renda. I.1 - Imposto sobre a Renda As principais normas, limites e princpios acerca dos tributos, constam na Constituio Federal de 1988. Dessa forma, em seu art. 153, podemos encontrar a determinao no sentido de que o imposto sobre a renda (ou imposto de renda) de competncia da Unio. Isso quer dizer que se trata de um imposto federal, de maneira que as regras aqui tratadas aplicam-se indistintamente a todo o pas. O 2 do art. 153 dispe ainda que o Imposto sobre a Renda ser informado pelos critrios da generalidade, da universalidade e da progressividade. O art. 43 do Cdigo Tributrio Nacional - CTN tambm fixa regras gerais e diretrizes para o Imposto de Renda: "Art. 43. O imposto, de competncia da Unio, sobre a renda e proventos de qualquer natureza tem como fato gerador a aquisio da disponibilidade econmica ou jurdica: I - de renda, assim entendido o produto do capital, do trabalho ou da combinao de ambos; II - de proventos de qualquer natureza, assim entendidos os acrscimos patrimoniais no compreendidos no inciso anterior. 1 A incidncia do imposto independe da denominao da receita ou do rendimento, da localizao, condio jurdica ou nacionalidade da fonte, da origem e da forma de percepo. 2 Na hiptese de receita ou de rendimento oriundos do exterior, a lei estabelecer as condies e o momento em que se dar sua disponibilidade, para fins de incidncia do imposto referido neste artigo." Renda, em conformidade com os dispositivos acima referidos, pode ser conceituada como acrscimo patrimonial, de forma que o Imposto no pode incidir sobre meros ingressos quando no representem riqueza nova. Dessa forma, o IR, no caso das empresas, deve incidir sobre o lucro. I.2 - Regimes de apurao do IRPJ Conforme vimos, "renda" para fins do IRPJ, corresponde ao lucro das empresas, de forma que o IRPJ, em princpio, deve incidir sobre o lucro e no sobre receita. Cumprindo essa disposio, que em verdade norteia toda a sistemtica do Imposto de Renda, temos o regime do Lucro Real, que de fato incide sobre o lucro. Alternativamente, contudo, as empresas podem optar por outros regimes de apurao. Atualmente, alm do Lucro Real, temos o Lucro Presumido, o Lucro Arbitrado e o Simples Nacional (destinado s micro e pequenas empresas). Atente-se que o fato de o Lucro Presumido no incidir sobre o lucro propriamente dito, no quer dizer que h alguma ilegalidade no regime, pois o contribuinte sempre pode optar pelo Lucro Real - esse sim incidente sobre o lucro. Ou seja, o contribuinte far a opo pelo Lucro Presumido se assim desejar (por ser mais vantajoso que o Lucro Real), e desde que no haja obrigatoriedade de apurao pelo Lucro Real.
II - Quem pode optar

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Todas as pessoas jurdicas podem optar pelo Lucro Real, sendo que algumas delas so obrigadas a esse regime ficando, portanto, impedidas de se enquadrarem no Lucro Presumido ou no Simples Nacional. Assim, independentemente de qualquer condio, atividade, ou faturamento, todas as empresas podem optar pelo Lucro Real, lembrando ainda, que algumas, sero obrigadas a esse regime. II.1 - Empresas obrigadas ao Lucro Real Esto obrigadas apurao do lucro real as pessoas jurdicas: a) cuja receita total, no ano calendrio anterior, seja superior ao limite de R$ 48.000.000,00, ou proporcional ao nmero de meses do perodo, quando inferior a doze meses (R$ 4.000.000,00 por ms de atividade); b) cujas atividades sejam de bancos comerciais, bancos de investimentos, bancos de desenvolvimento, caixas econmicas, sociedades de crdito, financiamento e investimento, sociedades de crdito imobilirio, sociedades corretoras de ttulos, valores mobilirios e cmbio, distribuidoras de ttulos e valores mobilirios, empresas de arrendamento mercantil, cooperativas de crdito, empresas de seguros privados e de capitalizao e entidades de previdncia privada aberta; CORRETORA DE SEGUROS - LUCRO REAL - As sociedades corretoras de seguros no se encontram inseridas no rol daquelas pessoas Jurdicas obrigadas ao regime de tributao com base no lucro real, previsto no art. 36, inciso III, da Lei n 8.981/95. Dispositivos Legais: Lei n 8.981/95, art. 36; Lei n 9.249/95, art. 15; Lei n 9.430/96, arts. 1 e 2; Parecer Normativo n 01/93; Deciso n 223/97 - SRRF / 7 RF, Publicao no DOU de 02.10.1997. c) que tiverem lucros, rendimentos ou ganhos de capital oriundos do exterior; Em conformidade com o Ato Declaratrio Interpretativo n 5 de 2001, a obrigatoriedade de tributao com base no lucro real aqui prevista no se aplica pessoa jurdica que auferir receita da exportao de mercadorias e da prestao direta de servios no exterior. No se considera prestao direta de servios aquela realizada no exterior por intermdio de filiais, sucursais, agncias, representaes, coligadas, controladas e outras unidades descentralizadas da pessoa jurdica que lhes sejam assemelhadas. d) que, autorizadas pela legislao tributria, usufruam de benefcios fiscais relativos iseno ou reduo do imposto (empresas geralmente sediadas nas reas da SUDENE e SUDAM); e) que, no decorrer do ano calendrio, tenham efetuado pagamento mensal pelo regime de estimativa; f) que explorem as atividades de prestao cumulativa e contnua de servios de assessoria creditcia, mercadolgica, gesto de crdito, seleo e riscos, administrao de contas a pagar e a receber, compras de direitos creditrios resultante de vendas mercantis a prazo ou de prestao de servios (factoring); g) que se dediquem construo, incorporao, compra e venda de imveis que tenham registro de custo orado, nos termos das normas aplicveis a essas atividades; h) que sejam Sociedade de Propsito Especfico formada por Microempresas e Empresas de pequeno porte optantes pelo Simples Nacional; i) que explorem as atividades de securitizao de crditos imobilirios, financeiros e do agronegcio. Frisamos que mesmo as empresas no obrigadas ao Lucro Real, podem escolher este regime, por mera opo. Fundamentao: art. 14 da Lei n 9.718/1998; art. 22 da Instruo Normativa SRF n 93/1997; art. 56, 2, IV da Lei Complementar n 123/2006; art. 22 da Lei n 12.249/2010.
III - Procedimentos para opo

III.1 - Prazo e forma de opo A legislao prev a forma de opo para os casos de recolhimento por estimativa, que feita mediante pagamento
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do imposto correspondente ao ms de janeiro ou de incio de atividade. Tambm h previso legal para a opo pelo Lucro Presumido, que feita atravs do pagamento da primeira quota ou quota nica do IRPJ, correspondente ao primeiro perodo de apurao de cada ano calendrio. Dessa forma, a opo pelo Lucro Real poder ser b) quando do recolhimento do imposto apurado trimestralmente, correspondente ao 1 trimestre ou ao trimestre de incio de atividade. Atente-se que no caso de balano com prejuzo, a formalizao da opo fica postergada para o primeiro recolhimento devido no ano. Seguem cdigos de recolhimento (campo 4 do DARF):
CDIGO 5993 3373 0220 2362 1599 2319 REGIME DE TRIBUTA O IRPJ - PJ NO OBRIGADAS AO LUCRO REAL - ESTIMATIVA MENSAL IRPJ - PJ NO OBRIGADAS AO LUCRO REAL - BALANO TRIMESTRAL IRPJ - PJ OBRIGADAS AO LUCRO REAL - ENTIDADES NO FINANCEIRAS - BALANO TRIMESTRAL IRPJ - PJ OBRIGADAS AO LUCRO REAL - ENTIDADES NO FINANCEIRAS - ESTIMATIVA MENSAL IRPJ - PJ OBRIGADAS AO LUCRO REAL - ENTIDADES FINANCEIRAS - BALANO TRIMESTRAL IRPJ - PJ OBRIGADAS AO LUCRO REAL - ENTIDADES FINANCEIRAS - ESTIMATIVA MENSAL
O art. 14 da Instruo Normativa SRF n 93 de 1997 dispe que no caso de lanamento de ofcio, no decorrer do ano calendrio, ser observada a forma de apurao da base de clculo do imposto adotada pela pessoa jurdica, que dever ser comunicada pela pessoa jurdica em atendimento intimao especfica do Auditor-Fiscal do Tesouro Nacional. Na falta de atendimento intimao no prazo nela consignado, o Auditor-Fiscal do Tesouro Nacional proceder aplicao da multa de ofcio sobre o valor apurado com base nas regras do recolhimento por estimativa. Quando a pessoa jurdica mantiver escriturao contbil de acordo com a legislao comercial e fiscal, inclusive a escriturao do LALUR, demonstrando a base de clculo do imposto relativa a cada trimestre, o lanamento ser efetuado com base nas regras do lucro real trimestral. 1. A opo formalizada, irretratvel por todo o ano calendrio. 2. Ainda que o pagamento da estimativa referente ao ms de janeiro tenha sido efetuado aps o prazo de vencimento a opo vlida. Fundamentao: art. 3, pargrafo nico da Lei n 9.430/1996; art. 26, 2 da Lei n 8.981/1995. III.2 - Situaes especiais III.2.1 - Desenquadramento do SIMPLES Federal e Nacional A empresa que for desenquadrada do SIMPLES (seja o extinto Simples Federal ou o atual Simples Nacional), manifestar sua opo pelo lucro real com o pagamento do imposto referente ao ms ou ao trimestre civil a partir do qual se do os efeitos do desenquadramento. Exemplo: Empresa foi excluda do SIMPLES no ms de maio, com efeitos a partir de 1 de junho. Seu primeiro trimestre de apurao do imposto de renda, caso opte pelo Lucro Real trimestral, corresponde ao 2 trimestre do ano calendrio (abril, maio e junho) cujo vencimento do imposto se d no ltimo dia til de julho. Essa empresa, manifestar sua opo pelo Lucro Real, ao efetuar o recolhimento do IRPJ correspondente ao ms de junho (2 trimestre), utilizando um DARF com o cdigo 3373 ou 0220 conforme o caso. Por outro lado, caso o regime escolhido pela empresa excluda do SIMPLES seja o lucro real anual, ocorrendo o desenquadramento do SIMPLES com efeitos a partir de junho, tal empresa dever exercer sua opo pelo Real
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com o recolhimento referente ao ms de junho - que dever ocorrer em julho. O cdigo de recolhimento, nesse caso, ser o 5993 ou o 2362 (vide lista dos cdigos acima). III.2.2 - Obrigatoriedade de tributao pelo Lucro Real A pessoa jurdica que houver pago o imposto com base no lucro presumido e que, em relao ao mesmo ano calendrio, incorrer em situao de obrigatoriedade de apurao pelo lucro real por ter auferido lucros, rendimentos ou ganhos de capital oriundos do exterior, dever apurar o IRPJ e a CSLL sob o regime de apurao pelo lucro real trimestral a partir, inclusive, do trimestre da ocorrncia do fato. Fundamentao: Ato Declaratrio Interpretativo SRF n 5/2001.
IV - Regras gerais de apurao

IV.1 - Periodicidade - Anual e Trimestral O Lucro Real comporta duas periodicidades: anual e trimestral, tanto para o IRPJ, quanto para a CSLL. Como regra, o imposto de renda das pessoas jurdicas devido trimestralmente, e por opo, possvel a apurao anual. No Real trimestral, o imposto ser determinado por perodos de apurao encerrados nos dias 31 de maro, 30 de junho, 30 de setembro e 31 de dezembro de cada ano calendrio. No Real Anual deve-se apurar o lucro real em 31 de dezembro de cada ano. importante ressaltar que o recolhimento por estimativas, ou ainda, por meio de balano de reduo ou suspenso, corresponde ao Lucro Real Anual, muito embora os recolhimentos sejam mensais. Fundamentao: arts. 1 e 2 da Lei n 9.430/1996. IV.2 - Formas de clculo A apurao do IR e da CSLL pelo Lucro Real poder ser feito das seguintes formas: a) Real trimestral - sempre por meio de balano trimestral; b) Real anual - por meio de estimativas mensais ou por meio de balano de suspenso ou de reduo, e ainda com a apurao do Lucro Real Anual ao final do perodo de apurao. IV.3 - Fato gerador Conforme vimos, o CTN determina que o fato gerador do imposto de renda a aquisio da disponibilidade econmica ou jurdica da renda. Em que pese a polmica doutrinria que envolve esse termo, podemos afirmar que o imposto passa a ser exigvel a partir do momento em que se deu o acrscimo patrimonial - auferimento do lucro. IV.4 - Regime de competncia De acordo com o regime de competncia, as receitas e despesas devem ser apropriadas ao perodo em funo de sua incorrncia e da vinculao da despesa receita, independentemente de seus reflexos no caixa. De fato, o art. 25 da Lei n 8.981 de 1995 determina: "A partir de 1 de janeiro de 1995, o imposto de renda das pessoas jurdicas, inclusive das equiparadas, ser devido medida em que os rendimentos, ganhos e lucros forem sendo auferidos." A observncia desse regime obrigatria quando se trata de Lucro Real, ou seja, o lucro lquido (base para a apurao do IR), deve necessariamente, ser apurado em conformidade com o regime de competncia. 1. Vide exemplo de aplicao do regime de competncia no tpico relativo base de clculo. 2. Diferentemente do Lucro Real, no Lucro Presumido possvel a apurao do IR com base no regime de caixa. Fundamentao: arts. 6, 4, 5, 6 e 7 e 67, XI do Decreto-Lei n 1.598/1977; art. 177 da Lei n 6.404/1976; art. 25 da Lei n 8.981/1995.
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IV.5 - Base de clculo do IRPJ e da CSLL O elemento mais complexo da apurao do Lucro Real a base de clculo do IRPJ e da CSLL. Em linhas gerais podemos dizer que a base de clculo do IRPJ corresponder ao lucro lquido do perodo (lucro contbil), ajustado pelas adies, excluses e compensaes determinadas e autorizadas pela legislao do Imposto de Renda. Em decorrncia das diferentes formas de apurao do imposto, vamos analisar cada uma delas separadamente. H receitas beneficiadas com alquota zero, isenes, dentre outros benefcios especificados em legislaes esparsas, tal como a instituda pela Lei n 11.945 de 04.06.2009, que manteve a iseno do Imposto sobre a Renda da Pessoa Jurdica - IRPJ e da Contribuio Social sobre o Lucro Lquido - CSLL sobre as receitas decorrentes de valores em espcie pagos ou creditados pelos Estados, Distrito Federal e Municpios, relativos ao ICMS e ao ISS, no mbito de programas de concesso de crdito voltados ao estmulo solicitao de documento fiscal na aquisio de mercadorias e servios. Tais receitas no sero tributadas pelo IRPJ. A base de clculo da contribuio social o valor do lucro do perodo, trimestral ou anual, antes da proviso para o imposto de renda e ajustado pelas adies e excluses (resultado ajustado). Assim que, como regra todas as dedues permitidas na apurao do lucro real, consoante legislao do Imposto de Renda das Pessoas Jurdicas - IRPJ, so dedutveis na apurao da base de clculo da Contribuio Social sobre o Lucro Lquido - CSLL, observadas as normas e limites da legislao especfica. Mas no se pode dizer que todos os dispndios indedutveis na apurao do IRPJ so indedutveis na apurao da CSLL. Com efeito, dispe o art. 57 da Lei n 8.981/95, com redao dada pela Lei n 9.065/95: Art. 57. Aplicam-se Contribuio Social sobre o Lucro (Lei n 7.689, de 1988) as mesmas normas de apurao e de pagamento estabelecidas para o imposto de renda das pessoas jurdicas, inclusive no que se refere ao disposto no art. 38, mantidas a base de clculo e as alquotas previstas na legislao em vigor, com as alteraes introduzidas por esta Lei. Esse dispositivo tem servido como escudo para indevidas interpretaes. A nosso ver a semelhana na apurao do Imposto de Renda das Pessoas Jurdicas - IRPJ se refere periodicidade e formas de apurao da base de clculo e s normas de pagamento e parcelamento da CSLL. Por isso, as adies e excluses ao lucro lquido para apurao da base de clculo da contribuio social tem que estar previstas em Lei. Atividade rural A pessoa jurdica que tenha por objeto a explorao da atividade rural (pessoa jurdica rural) pagar o IRPJ e a CSLL sobre o clculo do resultado da atividade rural. Os resultados da atividade rural exercida no exterior por pessoas jurdicas domiciliadas no Brasil esto sujeitos incidncia do IRPJ e da CSLL na forma prevista para as demais pessoas jurdicas. A contrapartida do aumento do ativo, em decorrncia da atualizao do valor dos estoques de produtos agrcolas, animais e extrativos destinados venda, tanto em virtude do registro no estoque de crias nascidas no perodo de apurao, como pela avaliao do estoque a preo de mercado, constitui receita operacional, que compor a base de clculo do IRPJ e da CSLL no perodo de apurao em que ocorrer a venda dos respectivos estoques. A receita operacional, no perodo de sua formao, constituir excluso do lucro lquido e poder ser controlada na Parte B do Lalur ou em livro especfico para apurao da CSLL. No perodo de apurao em que ocorrer a venda dos estoques atualizados, a receita operacional dever ser adicionada ao lucro lquido para efeito de determinar o IRPJ e a base de clculo da CSLL. Fundamentao: art. 16 da IN SRF n 257/2002; art. 106 da IN SRF n 390/2004. Programa Nacional de Desestatizao
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No incidir o IRPJ e a CSLL na utilizao dos crditos das instituies integrantes do Sistema Financeiro da Habitao (SFH), com o Fundo de Compensaes de Variaes Salariais (FCVS), como contrapartida da aquisio de bens e direitos no mbito do Programa Nacional de Desestatizao (PND). O custo de aquisio das aes ou quotas leiloadas ser igual ao valor contbil dos ttulos ou crditos entregues pelo adquirente na data da operao. Quando se configurar, na aquisio, investimento relevante em coligada ou controlada, avalivel pelo valor do patrimnio lquido, a adquirente dever registrar o valor da equivalncia no patrimnio adquirido, em conta prpria de investimento, e o valor do gio ou desgio na aquisio em subconta do mesmo investimento, que dever ser computado na determinao do resultado ajustado do perodo de apurao de realizao do investimento, a qualquer ttulo. Esse tratamento no se aplica ao ganho de capital auferido nas operaes de alienao a terceiros dos crditos advindos das dvidas novadas pelo FCVS com as instituies integrantes do SFH, ou dos bens e direitos adquiridos no mbito do PND. Fundamentao: art. 9 da Lei n 10.150/2000. Consrcio e sociedade em conta de participao As receitas e despesas decorrentes das atividades de consrcios de empresas, constitudos na forma dos arts. 278 e 279 da Lei n 6.404/76, devem ser computadas nos resultados das empresas consorciadas proporcionalmente participao de cada uma no empreendimento. Os resultados das sociedades em conta de participao (SCP) devero ser apurados com observncia das normas fiscais aplicveis s demais pessoas jurdicas, competindo ao scio ostensivo a responsabilidade pela apurao dos resultados e recolhimento do IRPJ e da CSLL da SCP. Fundamentao: art. 44 da Lei n 8.383/1991; art. 58 da Lei n 8.981/1995; arts. 12 e 16 da Lei n 9.065/1995; art. 22 da MP n 2.158-35/2001; Instruo Normativa SRF n 179/1987; arts. 8 e 10 da IN SRF n 390/2004. Fundos de investimentos imobilirios Os fundos de investimento imobilirio de que trata a Lei n 8.668 de 1993, que aplicarem recursos em empreendimento imobilirio sujeitam-se ao Imposto de Renda Retido na Fonte e ao pagamento da CSLL. O Fundo ser constitudo sob a forma de condomnio fechado, proibido o resgate de quotas, com prazo de durao determinado ou indeterminado. As quotas dos Fundos de Investimento Imobilirio constituem valores mobilirios, sendo admitida a emisso sob a forma escritural. Os rendimentos e ganhos lquidos auferidos pelos Fundos de Investimento Imobilirio, em aplicaes financeiras de renda fixa ou de renda varivel, sujeitam-se incidncia do imposto de renda na fonte, observadas as mesmas normas aplicveis s pessoas jurdicas submetidas a esta forma de tributao. Fundamentao: arts. 2, 3 e 16-A da Lei n 8.668/1993; art. 9 da IN SRF n 390/2004. IV.5.1 - Apurao ao final do perodo (Real trimestral e anual) Os procedimentos aqui tratados serviro tanto para a apurao do Lucro Real Anual em 31 de dezembro, como para a apurao do Lucro Real Trimestral em 31 de maro, 30 de junho, 30 de setembro e 31 de dezembro. A base de clculo para a apurao do lucro real trimestral, e tambm para o lucro real anual a ser calculado em 31 de dezembro, o prprio Lucro Real, que corresponde ao lucro lquido do perodo de apurao ajustado pelas adies, excluses ou compensaes prescritas ou autorizadas pela legislao do Imposto de Renda e da Contribuio Social sobre o Lucro Lquido. Determina ainda a legislao, que a determinao do lucro real ser precedida da apurao do lucro lquido de cada perodo de apurao com observncia das disposies das leis comerciais, ou seja, via contabilidade, e observando o regime de competncia. O lucro lquido do perodo de apurao a soma algbrica do lucro operacional, dos resultados no operacionais, e das participaes.
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Os valores que, por competirem a outro perodo de apurao, forem, para efeito de determinao do lucro real, adicionados ao lucro lquido do perodo de apurao, ou dele excludos, sero, na determinao do lucro real do perodo de apurao competente, excludos do lucro lquido ou a ele adicionados, respectivamente. Com a extino da correo monetria das demonstraes financeiras a partir de 1996, os valores controlados na parte "B" do Livro de Apurao do Lucro Real - LALUR, existentes em 31 de dezembro de 1995, somente sero atualizados monetariamente at essa data, ainda que venham a ser adicionados, excludos ou compensados em perodos de apurao posteriores. Fundamentao: art. 6 do Decreto-Lei n 1.598/1977; art. 37, 1 da Lei n 8.981/1995; arts. 4 e 6 da Lei n 9.249/1995; art. 18 da Lei n 7.450/1985. IV.5.1.1 - Ajustes Conforme j mencionado, aps a apurao do lucro lquido com base na contabilidade, para fins de apurao da base de clculo do IR e da CSLL, h que se efetuar os ajustes. Tratam-se de adies e excluses, todas escrituradas no LALUR, ou em livro especfico para apurao da CSLL. Os registros contbeis que forem necessrios para a observncia de preceitos da lei tributria relativos determinao do lucro real e da base de clculo da CSLL, quando no devam, por sua natureza exclusivamente fiscal, constar da escriturao comercial, ou forem diferentes dos lanamentos dessa escriturao, sero feitos no LALUR ou em livros auxiliares (art. 270 RIR/99). Assim, valores lanados na contabilidade, que diminuem o lucro, mas que pela legislao do IR e da CSLL so indedutveis, devem ser adicionados ao resultado, pelo LALUR. Da mesma forma, valores que foram acrescentados ao resultado contbil, mas que pela legislao no devem compor a base de clculo do IR, sero excludos no LALUR. Atente-se ainda, que a partir de 1 de janeiro de 2008 passaram a produzir efeitos as alteraes promovidas pela Lei n 11.638 de 2007, que alteraram as normas contbeis brasileiras (visando a convergncia s normas internacionais). Tais alteraes afetam o lucro lquido contbil, e consequentemente, a apurao do IRPJ e CSLL pelo Lucro Real. A fim de que essas alteraes contbeis no afetassem a apurao do IR e CSLL foi criado o RTT - Regime Tributrio de Transio, objetivando a neutralidade tributria. Os ajustes a serem feitos pelos optantes pelo RTT, em regra, devem ser feitos no FCont - Controle Fiscal Contbil de Transio, e o resultado desses ajustes deve ser transcrito no LALUR, na forma de adio ou excluso decorrente do RTT. Por meio da IN RFB n 1.182 de 2011, foi permitida a retificao dos dados apresentados no FCONT relativos ao ano calendrio de 2009, at a apresentao dos dados referentes ao ano calendrio 2010, ou seja, at o dia 30 de novembro de 2011. 1. Para saber mais sobre esse assunto veja nossos Roteiros: - Controle Fiscal Contbil de Transio (FCont) - Roteiro de Procedimentos; - IRPJ, CSLL, PIS e COFINS - Regime Tributrio de Transio - RTT - Lei n 11.941 de 2009. 2. As pessoas jurdicas que efetuaram a opo pelo RTT no binio 2008-2009 tiveram que recolher a eventual diferena entre o valor do imposto devido no ano-calendrio 2008 com base na opo pelo RTT e o valor antes apurado, at o ltimo dia til do ms de junho de 2009, conforme IN RFB n 1.023/2010. IV.5.1.1.1 - Adies e excluses aplicveis ao IRPJ e CSLL De acordo com o art. 249 do RIR de 1999 e arts. 38 e 54 da IN SRF n 390 de 2004, na determinao do lucro real e da base de clculo da CSLL, sero adicionados ao lucro lquido do perodo de apurao: a) os custos, despesas, encargos, perdas, provises, participaes e quaisquer outros valores deduzidos na apurao do lucro lquido que, de acordo com a legislao, no sejam dedutveis na determinao do lucro real; b) os resultados, rendimentos, receitas e quaisquer outros valores no includos na apurao do lucro lquido que devam ser computados na determinao do lucro real. Conforme o art. 299 do RIR/99 so operacionais as despesas no computadas nos custos, necessrias atividade
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da empresa e manuteno da respectiva fonte produtora (Lei n 4.506, de 1964, art. 47). So necessrias as despesas pagas ou incorridas para a realizao das transaes ou operaes exigidas pela atividade da empresa. As despesas operacionais admitidas so as usuais ou normais no tipo de transaes, operaes ou atividades da empresa. Aplicam-se aos custos e despesas operacionais as disposies sobre dedutibilidade de rendimentos pagos a terceiros (Lei n 4.506, de 1964, art. 45, 2). Incluem-se nas adies (pargrafo nico do art. 249 e art. 38 da IN SRF n 390 de 2004): a) ressalvadas as disposies especiais, as quantias tiradas dos lucros ou de quaisquer fundos ainda no tributados para aumento do capital, para distribuio de quaisquer interesses ou destinadas a reservas, quaisquer que sejam as designaes que tiverem, inclusive lucros suspensos e lucros acumulados; b) os encargos de depreciao, apropriados contabilmente, correspondentes ao bem j integralmente depreciado em virtude de gozo de incentivos fiscais previstos na legislao, a partir do momento em que a depreciao utilizada via Lalur atingir 100% do custo de aquisio do bem; 1. Depreciao de bens do ativo imobilizado Dedutibilidade (art. 305 RIR/99 e Parecer Normativo RFB n 1/2011) A quota de depreciao dedutvel a partir da poca em que o bem instalado, posto em servio ou em condies de produzir. Somente ser permitida depreciao de bens mveis e imveis intrinsecamente relacionados com a produo ou comercializao dos bens e servios (Lei n 9.249, de 1995, art. 13, inciso III). Em qualquer hiptese, o montante acumulado das quotas de depreciao no poder ultrapassar o custo de aquisio do bem. O valor no depreciado dos bens sujeitos depreciao, que se tornarem imprestveis ou carem em desuso, importar reduo do ativo imobilizado. Taxa anual de depreciao A Secretaria da Receita Federal publicou atravs da IN SRF n 162 de 1998 o prazo de vida til admissvel, em condies normais ou mdias, para cada espcie de bem, ficando assegurado ao contribuinte o direito de computar a quota efetivamente adequada s condies de depreciao de seus bens, desde que faa a prova dessa adequao, quando adotar taxa diferente. No caso de dvida, o contribuinte ou a autoridade lanadora do imposto poder pedir percia do Instituto Nacional de Tecnologia, ou de outra entidade oficial de pesquisa cientfica ou tecnolgica, prevalecendo os prazos de vida til recomendados por essas instituies, enquanto os mesmos no forem alterados por deciso administrativa superior ou por sentena judicial, baseadas, igualmente, em laudo tcnico idneo. Quando o registro do imobilizado for feito por conjunto de instalao ou equipamentos, sem especificao suficiente para permitir aplicar as diferentes taxas de depreciao de acordo com a natureza do bem, e o contribuinte no tiver elementos para justificar as taxas mdias adotadas para o conjunto, ser obrigado a utilizar as taxas aplicveis aos bens de maior vida til que integrem o conjunto. Depreciao Acelerada Contbil Em relao aos bens mveis, podero ser adotados, em funo do nmero de horas dirias de operao, os seguintes coeficientes de depreciao acelerada: I - um turno de oito horas - 1,0; II - dois turnos de oito horas - 1,5; III - trs turnos de oito horas - 2,0. Esse encargo ser registrado na escriturao comercial e no no LALUR. Depreciao acelerada incentivada Com o fim de incentivar a implantao, renovao ou modernizao de instalaes e equipamentos, podero ser adotados coeficientes de depreciao acelerada, a vigorar durante prazo certo para determinadas indstrias ou atividades (Lei n 4.506, de 1964, art. 57, 5). A quota de depreciao acelerada, correspondente ao benefcio, constituir excluso do lucro lquido, devendo ser escriturada no LALUR. O total da depreciao acumulada, incluindo a normal e a acelerada, no poder ultrapassar o custo de aquisio do bem. A partir do perodo de apurao em que for atingido o custo de aquisio, o valor da
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depreciao normal, registrado na escriturao comercial, dever ser adicionado ao lucro lquido para efeito de determinar o lucro real. O saldo das quotas de depreciao acelerada incentivada, registradas no LALUR, ser adicionado ao lucro lquido do perodo de apurao em que ocorrer a baixa. 2. Com referncia CSLL, a adio somente aplicvel para empresas que exploram atividades rurais. Isso porque a diferena entre o custo de aquisio do bem do Ativo No Circulante Imobilizado, exceto a terra nua, destinado atividade rural, e o respectivo encargo de depreciao normal escriturado durante o perodo de apurao em que os bens foram adquiridos constitui uma excluso, uma vez que tais bens podem ser depreciados integralmente no prprio ano de aquisio. Mas a partir do perodo de apurao seguinte ao da aquisio do bem, o encargo de depreciao normal que vier a ser registrado na escriturao comercial dever ser adicionado ao resultado lquido correspondente atividade rural, efetuando-se a baixa do respectivo valor no saldo da depreciao incentivada controlada no Lalur ou em livro especfic o para apurao da CSL (art. 6 da MP n 2.159-70/2001 e art. 104 da IN SRF n 390/2004). 2. O Parecer Normativo RFB n 1/2011 esclareceu que o teste de recuperabilidade dos bens do ativo imobilizado, previsto no 3 do art. 183 da Lei n 6.404/76 no deve gerar efeitos para fins de apurao do lucro real da pessoa jurdica sujeita ao RTT. c) as despesas com alimentao de scios, acionistas e administradores, salvo se esses valores forem tributados como remunerao indireta na pessoa fsica (art. 249, pargrafo nico, V e art. 64 da IN SRF n 390 de 2004; d) as contribuies no compulsrias, exceto as destinadas a custear seguros e planos de sade, e benefcios complementares assemelhados aos da previdncia social, institudos em favor dos empregados e dirigentes da pessoa jurdica; e) as doaes, exceto as referidas logo abaixo (arts. 365 e 371 do RIR/99); DOAES DEDUTVEIS Todas as doaes regra geral so indedutveis, com exceo das seguintes, que podero deduzir o lucro real: I - as efetuadas s instituies de ensino e pesquisa cuja criao tenha sido autorizada por lei federal e que preencham os requisitos dos incisos I e II do art. 213 da Constituio, at o limite de um e meio por cento do lucro operacional, antes de computada a sua deduo; II - as doaes, at o limite de dois por cento do lucro operacional da pessoa jurdica, antes de computada a sua deduo, efetuadas a entidades civis, legalmente constitudas no Brasil, sem fins lucrativos, que prestem servios gratuitos em benefcio de empregados da pessoa jurdica doadora e respectivos dependentes (ex.: grmios e associaes para empregados), ou em benefcio da comunidade onde atuem, observadas as seguintes regras: II.1. as doaes, quando em dinheiro, sero feitas mediante crdito em conta corrente bancria diretamente em nome da entidade beneficiria; II.2. a pessoa jurdica doadora manter em arquivo, disposio da fiscalizao, declarao, segundo modelo aprovado pela Secretaria da Receita Federal, fornecida pela entidade beneficiria, em que esta se compromete a aplicar integralmente os recursos recebidos na realizao de seus objetivos sociais, com identificao da pessoa fsica responsvel pelo seu cumprimento, e a no distribuir lucros, bonificaes ou vantagens a dirigentes, mantenedores ou associados, sob nenhuma forma ou pretexto; II.3. a entidade civil beneficiria dever ser reconhecida de utilidade pblica por ato formal de rgo competente da Unio, exceto quando se tratar de entidade que preste exclusivamente servios gratuitos em benefcio de empregados da pessoa jurdica doadora e respectivos dependentes, ou em benefcio da comunidade onde atuem. III. relativamente aos valores efetivamente contribudos em favor de projetos culturais ou artsticos, na forma da regulamentao do Programa Nacional de Apoio Cultura - PRONAC (no se aplicando a dedutibilidade aos dispndios com doaes e patrocnios na produo cultural dos segmentos de que trata o art. 476 do RIR/99 - projetos especiais relativos ao incentivo cultural ou artstico). f) as despesas com brindes (Lei n 9.249, de 1995, art. 13, inciso VII); g) importncias declaradas como pagas ou creditadas a ttulo de comisses, bonificaes, gratificaes ou semelhantes, quando no for indicada a operao ou a causa que deu origem ao rendimento e quando o
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comprovante do pagamento no individualizar o beneficirio do rendimento. 1. Adies do RTT Conforme dispusemos anteriormente, a partir de 2008 o contribuinte tributado pelo IRPJ optante pelo RTT faz jus aos Ajustes decorrentes das alteraes nas normas contbeis brasileiras. 2. Holding Dispe o art. 31 da Lei n 11.727 de 23.06.2008 - Eficcia a partir de 1.01.2009: "Art. 31. A pessoa jurdica que tenha por objeto exclusivamente a gesto de participaes societrias (holding) poder diferir o reconhecimento das despesas com juros e encargos financeiros pagos ou incorridos relativos a emprstimos contrados para financiamento de investimentos em sociedades controladas. 1 A despesa de que trata o caput deste artigo constituir adio ao lucro lquido para fins de determinao do lucro real e da base de clculo da contribuio social sobre o lucro lquido e ser controlada em livro fiscal de apurao do lucro real. 2 As despesas financeiras de que trata este artigo devem ser contabilizadas individualizadamente por controlada, de modo a permitir a identificao e verificao em separado dos valores diferidos por investimento. 3 O valor registrado na forma do 2 deste artigo integrar o custo do investimento para efeito de apurao de ganho ou perda de capital na alienao ou liquidao do investimento." 3. Pagamentos destinados prtica de infraes legais - Indedutibilidade Por meio do Ato Declaratrio Interpretativo n 32 de 2009 a Receita Federal do Brasil esclarece que os pagamentos efetuados a ttulo de recompensa pela prtica de infraes legais ou a elas relacionadas, em especial aquelas mencionadas no artigo 1 da Conveno sobre o Combate da Corrupo de Funcionrios Pblicos Estrangeiros em Transaes Comerciais Internacionais, so indedutveis na apurao da base de clculo do Imposto sobre a Renda e da Contribuio Social sobre o Lucro Lquido. Trata-se de ADI aplicvel a empresas brasileiras que cometem ilcito penal ao conceder vantagem a funcionrio pblico estrangeiro, ou a terceira pessoa, para determin-lo a praticar, omitir ou retardar ato de ofcio relacionado transao comercial internacional. h) resultado negativo da avaliao, pela equivalncia patrimonial, de participaes societrias em sociedades coligadas, controladas e em sociedades que faam parte de um mesmo grupo ou estejam sob controle comum, sobre cuja administrao tenha influncia significativa, ou de que participe com 20% ou mais do capital votante (art. 248 da Lei n 6.404 de 1976 alterada pela Lei n 11.638 de 2007; art. 389 do RIR de 1999 e art. 38, 1 da IN SRF 390 de 2004); i) os juros, relativos a emprstimos, pagos ou creditados a empresa controlada ou coligada, independente do local de seu domiclio, incidentes sobre valor equivalente aos lucros no disponibilizados por empresas controladas, domiciliadas no exterior; j) parcela da soma das despesas com contribuies para entidades de previdncia privada e com contribuies para o Fundo de Aposentadoria Programada Individual (Fapi) - Lei n 9.477/1997 - cujo nus seja da pessoa jurdica, que exceder ao limite de 20% do total dos salrios dos empregados e da remunerao dos dirigentes da empresa, vinculados ao referido plano (art. 361, 1 e 2, e art. 771 do RIR/1999); k) depreciao, amortizao, manuteno, reparo, conservao, impostos,taxas, seguros, contraprestaes de arrendamento mercantil e aluguel de bens, mveis ou imveis, no relacionados intrinsecamente com a produo ou com a comercializao dos bens e servios (art. 13 , II e III, da Lei n 9.249 de1995); l) contrapartida da constituio ou do reforo de provises, com exceo das seguintes provises (arts. 335 a 339 do RIR/99 e art. 45 da IN SRF 390 de 2004): l.1) proviso para frias e 13 salrio de empregados; l.2) proviso para reservas tcnicas das companhias de seguro e de capitalizao, bem como das entidades de previdncia privada, cuja constituio exigida pela legislao especial a elas aplicvel; l.3) proviso para perdas de estoques de livros de que trata o art. 8 da Lei n 10.753 de 2003; m) multas;
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So indedutveis as multas: a) por infraes fiscais, salvo as de natureza compensatria (multas de mora) e as impostas por infraes de que no resulte falta ou insuficincia de pagamento de tributo (art. 344, 5, do RIR/1999 e art. 56 da Instruo Normativa SRF n 390 de 2004); b) por transgresses a normas de natureza no tributria, tais como as previstas em leis administrativas (de trnsito, de vigilncia sanitria, de controle de poluio ambiental, de controle de pesos e medidas etc.),trabalhistas, etc. (PN CST n 61 de 1979 e art. 57 da Instruo Normativa SRF n 390 de 2004). n) tributos e contribuies cuja exigibilidade esteja suspensa, em virtude de (art. 344, 1, do RIR/1999 e pargrafo nico do art. 50 da Instruo Normativa SRF n 390 de 2004): n.1) depsito do seu montante integral; n.2) reclamaes e os recursos em processo tributrio administrativo; n.3) concesso de medida liminar em mandado de segurana; n.4) concesso de medida liminar ou de tutela antecipada em outras espcies de ao judicial; o) prejuzos e perdas em operaes realizadas no exterior, exceto prejuzo em operaes a termo ou de futuro realizadas diretamente pela empresa brasileira em bolsas no exterior, caracterizadas como de cobertura "hedge" (art. 25 , 5, da Lei n 9.249 de 1995 e arts. 394, 8, e 396 do RIR/1999); p) parcela do custo de bens, servios e direitos adquiridos no exterior, de pessoas fsicas ou jurdicas vinculadas empresa adquirente ou residentes ou domiciliadas em pas que no tribute a renda ou que a tribute alquota mxima inferior a 20% ("paraso fiscal"), que exceder o valor apurado de acordo com as regras de preos de transferncia (arts. 241, 244 e 245 do RIR/1999, com a alterao do art. 2 da Lei n 9.959 de 2000, e art. 38 , 1, V, da Instruo Normativa SRF n 390 de 2004); q) parcela da depreciao ou amortizao de bens e direitos adquiridos no exterior das pessoas referidas anteriormente, calculada sobre a parcela do custo de aquisio dos bens que exceder o valor determinado de acordo com as regras de preos de transferncia (arts. 241, 8, e 245 do RIR/1999 e art. 38 , 1, V, da Instruo Normativa SRF n 390 de 2004); r) parcela dos juros pagos s pessoas referidas anteriormente, decorrentes de contrato de mtuo no registrado no Banco Central do Brasil, que exceder o valor calculado com base na taxa Libor, para depsitos em dlares dos Estados Unidos da Amrica pelo prazo de 6 meses, acrescida de 3% anuais a ttulo de spread, proporcionalizados em funo do perodo a que se referirem os juros (arts. 243 a 245 do RIR/1999 e art. 38, 1, V, da Instruo Normativa SRF n 390 de 2004); Para fins de dedutibilidade, os juros devem ser calculados com base no valor da obrigao,expresso na moeda objeto do contrato e convertido em reais pela taxa de cmbio divulgada, pelo Banco Central do Brasil, para a data do termo final do clculo dos juros (art. 27, 2, da Instruo Normativa SRF n 243 de 2002). s) parcela da receita de exportaes realizadas no perodo-base, contratadas com pessoas vinculadas ou domiciliadas em pas que no tribute a renda ou a tribute alquota mxima inferior a 20% ("paraso fiscal"), determinada segundo as normas sobre preos de transferncia, que exceder o valor apropriado na escriturao da empresa no Brasil (arts. 240, 7, 244 e 245 do RIR/1999 e art. 38, 1, V, da Instruo Normativa SRF n 390 de 2004); t) juros remuneratrios do capital prprio que excederem os limites de dedutibilidade ou houverem sido contabilizados sem observncia das respectivas normas; u) encargos financeiros incidentes sobre dbitos vencidos e no pagos,incorridos a partir da data da citao inicial em ao de cobrana ajuizada pela empresa credora (art. 342, 3, do RIR/1999 e art. 47, 4 da Instruo Normativa SRF n 390 de 2004); v) reserva de reavaliao baixada no perodo base e no computada em conta de resultado;
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w) parcela da reserva especial relativa correo monetria facultativa de bens do Ativo No Circulante (antigo Ativo Permanente) referida data de 31.01.1991, proporcional realizao, no perodo base, dos bens que tenham sido objeto dessa correo, mediante alienao, depreciao, amortizao, exausto ou baixa a qualquer ttulo (art. 460 do RIR/1999); x) parcela do lucro decorrente de contratos com entidades governamentais que haja sido excludo do lucro real em perodo de apurao anterior, proporcional ao valor das receitas desses contratos recebidas no perodo base (art. 409 do RIR/1999); y) rendimentos e ganhos de capital auferidos no exterior, os quais devem ser considerados pelos seus valores antes de descontado o tributo pago no pas de origem (art. 1 , 7, da Instruo Normativa SRF n 213 de 2002); z) variaes cambiais ativas (verificadas a partir de 1 de janeiro de 2000) cujas operaes tenham sido liquidadas no perodo base (se a pessoa jurdica houver optado por considerar a variao cambial, para fins de determinao da base de clculo do IRPJ, da CSL, do PIS/Pasep e da Cofins, quando da liquidao da correspondente operao), e variaes cambiais passivas (se a pessoa jurdica houver optado por considerar a variao cambial, para fins de determinao da base de clculo do IRPJ, da CSL, do PIS/Pasep e da Cofins, quando da liquidao da correspondente operao) - art. 30 da MP n 2.158-35 de 2001. Excluses Na determinao do lucro real e da base de clculo da CSLL, podero ser excludos do lucro lquido do perodo de apurao (Decreto-Lei n 1.598, de 1977, art. 6, 3 e art. 39 da IN SRF n 390 de 2004): a) os valores cuja deduo seja autorizada pela legislao e que no tenham sido computados na apurao do lucro lquido do perodo de apurao; b) os resultados, rendimentos, receitas e quaisquer outros valores includos na apurao do lucro lquido que no sejam computados no lucro real; c) o prejuzo fiscal apurado em perodos de apurao anteriores, limitada a compensao a trinta por cento do lucro lquido ajustado pelas adies e excluses, desde que a pessoa jurdica mantenha os livros e documentos, exigidos pela legislao fiscal, comprobatrios do prejuzo fiscal utilizado para compensao. Tambm podero ser excludos: a) os rendimentos e ganhos de capital nas transferncias de imveis desapropriados para fins de reforma agrria, quando auferidos pelo desapropriado (CF, art. 184, 5); b) os dividendos anuais mnimos distribudos pelo Fundo Nacional de Desenvolvimento (Decreto-Lei n 2.288, de 1986, art. 5, e Decreto-Lei n 2.383, de 1987, art. 1); c) os juros produzidos pelos Bnus do Tesouro Nacional - BTN e pelas Notas do Tesouro Nacional - NTN, emitidos para troca voluntria por Bnus da Dvida Externa Brasileira, objeto de permuta por dvida externa do setor pblico, registrada no Banco Central do Brasil, bem assim os referentes aos Bnus emitidos pelo Banco Central do Brasil, para os fins previstos no art. 8 do Decreto-Lei n 1.312, de 15 de fevereiro de 1974 (art. 100 da Lei n 8.981 de 1995); d) resultado positivo da avaliao, pela equivalncia patrimonial, de participaes societrias em sociedades coligadas, controladas e em sociedades que faam parte de um mesmo grupo ou estejam sob controle comum, sobre cuja administrao tenha influncia significativa, ou de que participe com 20% ou mais do capital votante (art. 248 da Lei 6.404 de 1976 alterada pela Lei 11.638 de 2007, art. 389 do RIR/1999 e art. 39 , 1, I, da Instruo Normativa SRF n 390 de 2004); e) lucros e dividendos recebidos de participaes societrias no sujeitas avaliao pela equivalncia patrimonial (arts. 379, 1, e 383 do RIR/1999 e art. 39 , 1, II, da Instruo Normativa SRF n 390 de 2004); f) parcela do lucro de empreitada ou fornecimento de bens ou servios contratados com pessoa jurdica de direito pblico ou empresa sob seu controle, empresa pblica, sociedade de economia mista ou sua subsidiria, proporcional ao valor das receitas desses contratos computadas no resultado e no recebidas at a data de encerramento do perodo-base, observadas as condies previstas na legislao de regncia (art. 409 do RIR/1999 e art. 39 , 1, IV, da Instruo Normativa SRF n 390 de 2004); g) provises indedutveis adicionadas ao lucro lquido em perodo de apurao anterior que, no perodo base,
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tenham sido utilizadas para absorver despesas dedutveis realizadas, ou tenham sido revertidas a crdito de conta de resultado (art. 247, 2, do RIR/1999, e art. 39 , 1, III, da Instruo Normativa SRF n 390 de 2004); h) resultado positivo das atividades econmicas de proveito comum, sem fins lucrativos, realizadas pelas sociedades cooperativas que obedecerem ao disposto na legislao especfica, exceto cooperativas de consumo que tenham por objeto a compra e o fornecimento de bens aos consumidores, associados ou no (no se aplica esta exceo s cooperativas mistas arts. 182 a 184 do RIR/1999 e ADN Cosit n 4 de 1999); De acordo com os arts. 39 e 48 da Lei n 10.865 de 2004, as sociedades cooperativas que obedecerem ao disposto na legislao especfica, relativamente aos atos cooperativos, ficam isentas da Contribuio Social sobre o Lucro a partir de 1 de janeiro de 2005. Entretanto, a referida iseno, no se aplica s sociedades cooperativas de consumo de que trata o art. 69 da Lei n 9.532 de 1997. i) encargos financeiros incidentes sobre crditos vencidos e no recebidos, auferidos aps decorridos 2 meses do vencimento do crdito, observadas as condies previstas na legislao (caput do art. 342 do RIR/1999 e caput art. 47 da Instruo Normativa SRF n 390 de 2004); j) encargos financeiros incidentes sobre dbito vencido e no pago (incorridos a partir da data da citao inicial em ao de cobrana ajuizada pela empresa credora) que hajam sido adicionados ao lucro lquido de perodo de apurao anterior, caso o dbito tenha sido liquidado no perodo base (art. 342, 4, do RIR/1999 e art. 47 , 5, da InstruoNormativa SRF n 390 de 2004); k) variaes cambiais ativas (se a pessoa jurdica houver optado por considerar a variao cambial, para fins de determinao da base de clculo do IRPJ, da CSL, do PIS/Pasep e da Cofins, quando da liquidao da correspondente operao) e variaes cambiais passivas (verificadas a partir de 1 de janeiro de 2000) cujas operaes tenham sido liquidadas no perodo base (se a pessoa jurdica houver optado por considerar a variao cambial, para fins de determinao da base de clculo do IRPJ, da CSL, do PIS/Pasep e da Cofins, quando da liquidao da correspondente operao) - MP n 2.158-35/2001 , art. 30. 1. Excluses do RTT Conforme dispusemos anteriormente, a partir de 2008 o contribuinte tributado pelo IRPJ optante pelo RTT faz jus aos Ajustes decorrentes das alteraes nas normas contbeis brasileiras. As despesas e valores que diminuem o resultado, considerados dedutveis pela legislao do IRPJ, mas no considerados na contabilidade societria, podero ser excludos do resultado via LALUR, e sendo o caso, demonstrados no FCont. Da mesma forma, valores reconhecidos contabilmente como receitas, mas que para fins tributrios no so assim classificados, podero ser excludos da base de clculo do IRPJ por meio dos referidos Ajustes. Exemplos de excluses que podero ser realizadas: despesas pagas durante o perodo decorrente de contratos de arrendamento mercantil financeiro - no consideradas no resultado contbil por conta do registro do bem arrendado em ativo imobilizado; subvenes para investimento e doaes efetuadas pelo poder pblico recebidas pela empresa, bem assim prmio na emisso de debntures - que so registrados como receitas no resultado contbil, mas para fins do IRPJ no so tributveis. 2. Incentivos fiscais H possibilidade de dedues especficas por conta de incentivos fiscais, tais como o previsto na Lei n 11.774 de 2008 (art. 13-A), que permite s empresas dos setores de tecnologia da informao - TI e de tecnologia da informao e da comunicao - TIC excluir do lucro lquido os custos e despesas com capacitao de pessoal que atua no desenvolvimento de programas de computador (software), para efeito de apurao do lucro real, sem prejuzo da deduo normal, limitada ao valor do lucro real antes da prpria excluso, vedado o aproveitamento de eventual excesso em perodo de apurao posterior e na Lei n 11.196 de 2005 (art. 19-A) que, com a nova redao dada pela Medida Provisria n 540/2011, convertida na Lei 12.546/11, permite a excluso do lucro lquido, para efeito de apurao da base de clculo IRPJ e CSLL, dos dispndios efetivados em projeto de pesquisa cientfica e tecnolgica e de inovao tecnolgica executado por entidades cientficas e tecnolgicas privadas, sem fins lucrativos, conforme regulamento. Para mais informaes veja o Roteiro IRPJ, CSLL, IRRF e IPI - Incentivos Inovao Tecnolgica - Roteiro de Procedimentos.
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IV.5.1.1.1.1 - Adies e excluses aplicveis ao IRPJ Adies Algumas adies devem ser realizadas somente na apurao da base de clculo do IRPJ sendo, portanto, dedutveis na apurao da base de clculo da CSLL. Nesse sentido, incluem-se nas adies do IRPJ (pargrafo nico do art. 249): a) os pagamentos efetuados sociedade civil de prestao de servios de profisso regulamentada quando esta for controlada, direta ou indiretamente, por pessoas fsicas que sejam diretores, gerentes, controladores da pessoa jurdica que pagar ou creditar os rendimentos, bem como pelo cnjuge ou parente de primeiro grau das referidas pessoas (pai, me, filho(a), sogro(a), genro ou nora); Pagamento a Pessoa Fsica Vinculada Conforme dispe o art. 302 do RIR/99, os pagamentos, de qualquer natureza, a titular, scio ou dirigente da pessoa jurdica, ou a parente dos mesmos, podero ser impugnados pela autoridade lanadora, se o contribuinte no provar: I - no caso de compensao por trabalho assalariado, autnomo ou profissional, a prestao efetiva dos servios; II - no caso de outros rendimentos ou pagamentos, a origem e a efetividade da operao ou transao. Incluem-se entre os pagamentos aqui referidos as despesas feitas, direta ou indiretamente, pelas empresas, com viagens ao exterior, equiparando-se os gerentes a dirigentes de firma ou sociedade. No caso de empresa individual, a autoridade lanadora poder impugnar as despesas pessoais do titular da empresa que no forem expressamente previstas na lei como dedues admitidas, se ele no puder provar a relao da despesa com a atividade da empresa. b) gratificaes ou participaes no resultado, atribudas aos dirigentes ou administradores da pessoa jurdica (artigos 303 e 463 do RIR/99; PN CST 88 de 1976 e 109 de 1975); c) as perdas incorridas em operaes iniciadas e encerradas no mesmo dia (day-trade), realizadas em mercado de renda fixa ou varivel, exceto as apuradas por instituio financeira, sociedade de seguro, de previdncia e de capitalizao, sociedade corretora de ttulos, valores mobilirios e cmbio, sociedade distribuidora de ttulos e valores mobilirios ou sociedade de arrendamento mercantil (art. 771 do RIR/99); d) o valor da contribuio social sobre o lucro lquido - CSLL, registrado como custo ou despesa operacional (Lei n 9.316, de 22 de novembro de 1996, art. 1, caput e pargrafo nico); Aplica-se somente a adio ao IRPJ. O valor da CSLL no pode ser deduzido na determinao de sua prpria base de clculo. e) as perdas apuradas nas operaes realizadas nos mercados de renda varivel e de swap, que excederem os ganhos auferidos nas mesmas operaes (exceto perdas decorrentes de operaes de cobertura - hedge); f) a remunerao indireta de administradores, diretores, gerentes e seus assessores (fringe benefits), quando no identificados e individualizados os beneficirios, bem como o IR fonte incidente sobre essa remunerao, devem ser adicionados para fins de IRPJ (art. 358, 3 do RIR de 1999); g) prejuzo na alienao ou baixa de investimentos adquiridos mediante incentivo fiscal de deduo do Imposto de Renda (art. 429 do RIR/1999); h) o prejuzo por desfalque, apropriao indbita ou furto, praticados por empregados ou terceiros, se no houver sido instaurado inqurito administrativo nos termos da legislao trabalhista ou apresentada queixa perante a autoridade policial (art. 364 do RIR/1999); i) os prejuzos havidos em virtude de alienao de aes, ttulos ou quotas de capital, com desgio superior a 10% dos respectivos valores de aquisio, salvo se a venda houver sido realizada em bolsa de valores ou, onde esta no existir, tiver sido efetuada atravs de leilo pblico, com divulgao do respectivo edital, na forma da lei, durante 3
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dias no perodo de um ms (art. 393 do RIR/1999); No se aplicam s sociedades de investimentos fiscalizadas pelo Banco Central do Brasil nem alienao de participaes societrias permanentes. Ressalte-se que as perdas ocorridas em operaes de renda varivel submetem-se a regime prprio e, portanto, tambm no lhes so aplicveis essas normas. j) a parcela, realizada no perodo base, do saldo do lucro inflacionrio a tributar (inclusive o saldo credor da correo monetria complementar pela diferena IPC/BTNF de 1990); Tal parcela calculada proporcionalmente s baixas de ativos que ficaram sujeitos correo monetria at 31.12.1995 ou pelo percentual mnimo obrigatrio de 10% (prevalece o valor maior), exceto no caso de ter havido opo pela realizao antecipada para gozo de reduo da alquota do imposto. Os percentuais de realizao do lucro inflacionrio (o proporcional s baixas de ativos ou o mnimo obrigatrio de 10%) aplicam-se sobre o saldo do lucro inflacionrio a tributar existente em 31.12.1995 (arts. 447 a 449 do RIR/1999 e ADN n 28 de 1999). k) a parcela do ganho de capital auferido na alienao de bens do Ativo No Circulante (antigo Ativo Permanente), na venda a longo prazo, realizada em perodo de apurao anterior, cuja tributao tenha sido diferida para fins de determinao do lucro real, proporcional parcela do preo da alienao recebida no perodo base (art. 421 do RIR/1999). Excluses Na determinao do lucro real, podero ser excludos do lucro lquido do perodo de apurao (Decreto-Lei n 1.598, de 1977, art. 6, 3): a) a parcela das perdas adicionadas relativas s perdas nas apuraes de swap, a qual poder, nos perodos de apurao subseqentes, ser excluda do lucro real at o limite correspondente diferena positiva entre os ganhos e perdas decorrentes das operaes realizadas nos mercados de renda varivel e operaes de swap (Lei n 8.981, de 1995, art. 76, 5, art. 40 da IN RFB n 1.022 de 2010); b) o ganho de capital auferido na alienao de bens do ativo no circulante realizada no perodo base (venda a longo prazo), cujo preo deva ser recebido, no todo ou em parte, aps o trmino do ano calendrio subsequente ao da contratao, se houver diferimento da tributao (art. 421 do RIR/99); c) o valor dos investimentos em atividades audiovisuais, observada a legislao de regncia do incentivo (art. 372 do RIR/99); d) o valor adicionado ao lucro lquido e registrado na Parte "B" do Lalur em perodo de apurao anterior, relativo amortizao de gio pago na aquisio de participaes societrias permanentes, avaliadas pela equivalncia patrimonial, que tenham sido alienadas ou liquidadas no perodo base (art. 391, pargrafo nico, do RIR/1999); e) valor controlado na Parte "B" do Lalur, corrigido monetariamente at 31.12.1995, relativo a tributos e contribuies adicionados ao lucro real dos anos calendrios de 1993 e 1994 que tenham sido pagos no perodo base (art. 7 , 1, da Lei n 8.541/1992 ). IV.5.1.1.1.2 - Adies e excluses aplicveis CSLL Adio A nica adio exclusiva da CSLL refere-se as despesas de depreciao, amortizao e exausto, bem como a parcela do custo de bem baixado a qualquer ttulo, correspondente correo monetria complementar pela diferena IPC/BTNF de 1990. Excluses Na determinao do resultado ajustado, podero ser excludos do lucro lquido do perodo de apurao: a) os valores cuja deduo seja autorizada pela legislao da CSLL e que no tenham sido deduzidos na apurao do lucro lquido;
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b) os resultados, rendimentos, receitas e quaisquer outros valores includos na apurao do lucro lquido que, de acordo com essa mesma legislao, no devam ser computados na determinao do resultado ajustado. Fundamentao: art. 16 da Instruo Normativa SRF n 96/1993; art. 39 da Instruo Normativa SRF n 390/2004. Compensao de Prejuzos Fiscais O prejuzo compensvel o apurado na demonstrao do lucro real e registrado no LALUR (Decreto-Lei n 1.598, de 1977, art. 64, 1, e Lei n 9.249, de 1995, art. 6, e pargrafo nico). A compensao poder ser total ou parcial, em um ou mais perodos de apurao, opo do contribuinte, observado o limite de 30% que trataremos mais adiante. A absoro, mediante dbito conta de lucros acumulados, de reservas de lucros ou capital, ao capital social, ou conta de scios, matriz ou titular de empresa individual, de prejuzos apurados na escriturao comercial do contribuinte no prejudica seu direito compensao de prejuzos fiscais. Para fins de CSLL, o lucro lquido, depois de ajustado pelas adies e excluses prescritas ou autorizadas pela legislao da CSLL, poder ser reduzido pela compensao de bases de clculo negativas da CSLL de perodos de apurao anteriores em at, no mximo, 30% (trinta por cento) do referido lucro lquido ajustado. Aplica-se compensao de base negativa para fins de CSLL todas as regras aplicveis compensao de prejuzos fiscais na apurao do IRPJ no lucro real. Fundamentao: art. 44 da Lei n 8.383/1991; art. 58 da Lei n 8.981/1995; arts. 12 e 16 da Lei n 9.065/1995; art. 22 da MP n 2.158-35/2001. Prejuzos Fiscais Acumulados at 31 de dezembro de 1994 e Posteriores O prejuzo fiscal apurado a partir do encerramento do ano calendrio de 1995 poder ser compensado, cumulativamente com os prejuzos fiscais apurados at 31 de dezembro de 1994, com o lucro lquido ajustado pelas adies e excluses, observado o limite mximo, para compensao, de trinta por cento do referido lucro lquido ajustado (Lei n 9.065, de 1995, art. 15). necessria a manuteno dos livros e documentos, exigidos pela legislao fiscal, comprobatrios do montante do prejuzo fiscal utilizado para compensao. Os saldos de prejuzos fiscais existentes em 31 de dezembro de 1994 so passveis de compensao, independente do prazo previsto na legislao vigente poca de sua apurao. O limite de 30% no se aplica hiptese de que trata o inciso I do art. 470 - empresas beneficiadas pelo Befiex. Prejuzos no operacionais Os prejuzos no operacionais, apurados pelas pessoas jurdicas, a partir de 1 de janeiro de 1996, somente podero ser compensados com lucros da mesma natureza, observado o limite de 30% do lucro do perodo ajustado. Consideram-se no operacionais os resultados decorrentes da alienao de bens ou direitos do ativo permanente. Essa restrio no se aplica em relao s perdas decorrentes de baixa de bens ou direitos do ativo permanente em virtude de terem se tornado imprestveis, obsoletos ou cado em desuso, ainda que posteriormente venham a ser alienados como sucata. Atividade rural Em relao ao IRPJ, o prejuzo fiscal apurado pela pessoa jurdica que explorar atividade rural poder ser compensado com o resultado positivo obtido em perodos de apurao posteriores, no se lhe aplicando o limite de 30%. Para fins de CSLL, no mesmo perodo de apurao, tambm no se aplica o limite compensao de base negativa da atividade rural com o resultado ajustado das demais atividades ou compensao do resultado positivo da atividade rural com a base negativa das demais atividades.
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Entretanto, o limite de 30% (trinta por cento) aplica-se compensao das bases negativas decorrentes das demais atividades da pessoa jurdica rural com os resultados positivos da atividade rural ou de demais atividades em perodo subseqente, bem como compensao de bases negativas da atividade rural com o resultado ajustado de outra atividade determinado em perodo subseqente. 1. vedada a compensao da base de clculo negativa da atividade rural apurada no exterior com o resultado ajustado obtido no Brasil, seja este oriundo da atividade rural ou no. 2. Os resultados da atividade rural exercida no exterior por pessoas jurdicas domiciliadas no Brasil esto sujeitos incidncia da CSLL na forma prevista para as demais pessoas jurdicas. Fundamentao: art. 14 da Lei n 8.023/1990; art. 107 da IN SRF n 390/2004. Mudana de controle societrio e de ramo de atividade A pessoa jurdica no poder compensar seus prprios prejuzos fiscais se entre a data da apurao e da compensao houver ocorrido, cumulativamente, modificao de seu controle societrio e do ramo de atividade (Decreto-Lei n 2.341, de 29 de junho de 1987, art. 32). Incorporao, fuso e ciso A pessoa jurdica sucessora por incorporao, fuso ou ciso no poder compensar prejuzos fiscais da sucedida (Decreto-Lei n 2.341, de 1987, art. 33). No caso de ciso parcial, a pessoa jurdica cindida poder compensar os seus prprios prejuzos, proporcionalmente parcela remanescente do patrimnio lquido (Decreto-Lei n 2.341, de 1987, art. 33, pargrafo nico). Sociedade em Conta de Participao - SCP O prejuzo fiscal e a base de clculo negativa da CSLL apurado por Sociedade em Conta de Participao - SCP somente poder ser compensado com o lucro real e o resultado ajustado positivo decorrente da mesma SCP. vedada a compensao de prejuzos fiscais e base de clculo negativa da CSLL com lucros e resultado ajustado positivo entre duas ou mais SCP ou entre estas e o scio ostensivo. Fundamentao: art. 44 da Lei n 8.383/1991; art. 58 da Lei n 8.981/1995; arts. 12 e 16 da Lei n 9.065/1995; art. 22 da MP n 2.158-35/2001; Instruo Normativa SRF n 179/1987. IV.5.2 - Apurao mensal (Real Anual) Conforme mencionamos, a tributao pelo Lucro Real Anual implica clculos mensais, seja por meio de estimativas, ou ainda, pos balanos de reduo ou suspenso. A seguir, veremos as regras gerais para efetuarmos esses clculos. IV.5.2.1 - Recolhimento por estimativa do IRPJ e da CSLL Receita bruta Considerando que o clculo por estimativa tem incio apurando a receita bruta mensal, comearemos conceituandoa, em conformidade com a legislao do Imposto de Renda e da Contribuio Social sobre o Lucro Lquido. Ficam compreendidos na incidncia do imposto de renda todos os ganhos e rendimentos de capital, qualquer que seja a denominao que lhes seja dada, independentemente da natureza, da espcie ou da existncia de ttulo ou contrato escrito, bastando que decorram de ato ou negcio, que, pela sua finalidade, tenha os mesmos efeitos do previsto na norma especfica de incidncia do imposto de renda. A receita bruta das vendas e servios compreende o produto da venda de bens nas operaes de conta prpria, o preo dos servios prestados e o resultado auferido nas operaes de conta alheia. Atente-se que a venda de qualquer bem da empresa, incluindo mercadorias, produtos, servios, equipamentos, imveis, direitos, mediante transferncia de titularidade e com pagamento ou promessa de pagamento, configura a realizao da receita ensejando ento tributao pelo IR e CSLL.
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Nas vendas a prazo, o custo do financiamento, contido no valor dos bens ou servios ou destacado na nota fiscal, integra a receita bruta como complemento do preo de venda. Na receita bruta no se incluem: a) as vendas canceladas e as devolues de vendas ( 1 do art. 5 da Instruo Normativa SRF n 93 de 1997 e art. 21 da Instruo Normativa SRF n 390 de 2004); b) os descontos incondicionais concedidos; c) os impostos no cumulativos cobrados destacadamente do comprador ou contratante dos quais o vendedor dos bens ou o prestador dos servios seja mero depositrio, a exemplo do IPI. 1. Vendas canceladas correspondem anulao de valores registrados como receita bruta de vendas e servios. 2. Descontos incondicionais so parcelas redutoras do preo de venda, quando constarem da nota fiscal de venda dos bens ou da fatura de servios e no dependerem de evento posterior emisso desses documentos. Lembramos que o ICMS de obrigao prpria da empresa, destacado na Nota Fiscal no pode ser deduzido, enquanto que o ICMS cobrado do adquirente, a ttulo de substituio tributria, no integra a receita bruta. No integram a receita bruta os valores recebidos por empresas concessionrias ou permissionrias de servio pblico de transporte urbano de passageiros que devam ser repassados a outras empresas do mesmo ramo, por meio de fundo de compensao. Entretanto as empresas concessionrias ou permissionrias que receberem o repasse dos fundos de compensao criados ou aprovados pelo poder pblico concedente ou permissrio devero incluir os valores na receita bruta. O fundamento para essa excluso da receita bruta para fins de clculo do IRPJ era o Ato Declaratrio SRF n 7 de 2000. Muito embora tenha sido revogado pela IN SRF n 247 de 2002, em princpio tal excluso permanece vlida. Atente-se, contudo, possibilidade de entendimento diverso pelo fisco federal. O valor do vale-pedgio obrigatrio, pago pelo embarcador ao transportador, no integra o frete e no ser considerado receita bruta. Regime de competncia Conforme vimos em tpico especfico, o regime de competncia sempre obrigatrio quando se trata de Lucro Real. Dessa forma, na apurao da base de clculo, as receitas sero consideradas no perodo em que auferidas, de acordo com o regime de competncia, pouco importando o momento em que tais receitas sero recebidas pela pessoa jurdica. Exemplo: Empresa com atividade comercial tributada pelo Lucro Real Anual realiza venda no valor de R$ 10.000,00 no ms de maio de 2x11. - data de emisso da nota: 15 maio de 2x11 - prazo para pagamento concedido ao comprador/cliente: 60 dias Considerando o regime de competncia, essa receita dever compor a base de clculo do ms de maio de 2x11 no importando, portanto, o ms do efetivo recebimento dessa receita. Percentuais para clculo do IRPJ Nos recolhimentos por estimativa, a base de clculo do imposto, em cada ms, ser determinada mediante a aplicao sobre a receita bruta auferida na atividade operacional, dos seguintes percentuais: a) comrcio e Indstria: 8,0% (oito por cento);
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b) servios hospitalares e de auxlio diagnstico e terapia, patologia clnica, imagenologia, anatomia patolgica e citopatologia, medicina nuclear e anlises e patologias clnicas, desde que a prestadora destes servios seja organizada sob a forma de sociedade empresria e atenda s normas da Agncia Nacional de Vigilncia Sanitria Anvisa: 8,0% (oito por cento); c) transporte de carga: 8,0% (oito por cento); d) revenda, para consumo, de combustvel derivado de petrleo, lcool etlico carburante e gs natural: 1,6% (um inteiro e seis dcimos por cento); e) prestao de servios em geral, exceto servios hospitalares indicados na letra "b": 32% (trinta e dois por cento); f) intermediao de negcios: 32% (trinta e dois por cento); g) administrao, locao ou cesso de bens imveis, mveis e direitos de qualquer natureza: 32% (trinta e dois por cento); h) prestao cumulativa e contnua de servios de assessoria creditcia, mercadolgica, gesto de crdito, seleo de riscos, administrao de contas a pagar e a receber, compra de direitos creditrios resultantes de vendas mercantis a prazo ou de prestao de servios (factoring): 32% (trinta e dois por cento); i) demais servios de transporte (exceto o de carga): 16% (dezesseis por cento); e j) instituies financeiras, sociedades corretoras de ttulos, valores mobilirios e cmbio, distribuidoras de ttulos e valores mobilirios, empresas de seguros privados, entidades de previdncia privada aberta e empresas de capitalizao: 16%. No caso de atividades diversificadas, ser aplicado o percentual correspondente a cada atividade. Para a base de clculo estimada da CSLL, em cada ms, ser determinada pela soma: a) de 12% (doze por cento) da receita bruta auferida no perodo, exceto para as atividades em que o percentual ser de 32%, conforme demonstrado a seguir neste Roteiro; b) dos rendimentos e ganhos lquidos auferidos em aplicaes financeiras de renda fixa e renda varivel; Para fins de IRPJ, os rendimentos e ganhos lquidos produzidos por aplicao financeira de renda fixa e de renda varivel, quando j tiverem sofrido tributao, no integraro a base de clculo do Imposto de Renda apurado com base na receita bruta, conforme artigo 7 da Instruo Normativa n 93 de 1997. Entretanto, caso a apurao do Imposto de Renda seja efetuada com base em balanos ou balancetes de suspenso ou reduo, o valor dos rendimentos e ganhos lquidos devero compor a base de clculo e, consequentemente, o valor do imposto de renda retido na fonte poder ser deduzido do valor apurado. Cabe destacar que, o fato gerador do imposto de renda ocorre na alienao da aplicao financeira, assim entendida qualquer forma de transmisso da propriedade como a liquidao, o resgate, a cesso ou a repactuao do ttulo ou aplicao, lembrando-se que contabilmente, os rendimentos devem ser reconhecidos pelo regime de competncia. c) dos ganhos de capital, das demais receitas e dos resultados positivos decorrentes de receitas no compreendidas na atividade, no ms em que forem auferidos, inclusive: O percentual da receita bruta a ser considerado para efeito de determinao da base de clculo da CSLL, ser de 32% (trinta e dois por cento), para as atividades de: a) prestao de servios em geral, observado os percentuais especficos dos servios hospitalares e de transporte; b) intermediao de negcios; c) administrao, locao ou cesso de bens imveis, mveis e direitos de qualquer natureza;
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d) prestao cumulativa e contnua de servios de assessoria creditcia, mercadolgica, gesto de crdito, seleo de riscos, administrao de contas a pagar e a receber, compra de direitos creditrios resultantes de vendas mercantis a prazo ou de prestao de servios (factoring). 1. Para as atividades de prestao de servios hospitalares e de transporte, inclusive de carga, o percentual de receita bruta a ser considerado ser de 12% (doze por cento). 2. O percentual de 32%, aplica-se a partir do dia 1 de setembro de 2003. 3. No caso de atividades diversificadas ser aplicado o percentual correspondente a cada atividade. Fundamentao: art. 51 da Lei n 7.450/1985; art. 31 da Lei n 8.981/1995; art. 29 da Lei n 11.727/2008; art. 15 da Lei n 9.249/1995; art. 2 da Lei n 10.209/2001; art. 18 da IN SRF n 390/2004. IV.5.2.1.1 - Percentuais reduzidos para pequenos prestadores de servio de IRPJ A base de clculo mensal do imposto de renda das pessoas jurdicas prestadoras de servios em geral, exceto servios hospitalares, de transporte, e aqueles prestados por sociedades prestadoras de servios de profisses legalmente regulamentadas, cuja receita bruta anual seja de at R$ 120.000,00 (cento e vinte mil reais), ser determinada mediante a aplicao do percentual de 16% sobre a receita bruta auferida mensalmente (Lei n 9.250/95, art. 40). A pessoa jurdica que houver utilizado a alquota reduzida de 16,0%, cuja receita bruta acumulada at um determinado ms do ano calendrio exceder o limite de R$ 120.000,00, ficar sujeita ao pagamento da diferena da estimativa no recolhida, apurada em relao a cada ms transcorrido, at o ltimo dia til do ms subseqente quele em que ocorrer o excesso, sem acrscimos legais. Fundamentao: art. 40 da Lei n 9.250/1995. IV.5.2.1.2 - Tabela prtica de percentuais Por definio legal ou de atos normativos editados pela Receita Federal, possvel montar a seguinte tabela de percentuais:
Percentuais Reduzidos Receita A nual at R$ 120.000,00*
A TIVIDA DES
Percentuais
Comrcio e indstria Servios de transporte de cargas Sobre a receita bruta dos servios hospitalares e de auxlio diagnstico e terapia, patologia clnica, imagenologia, anatomia patolgica e citopatologia, medicina nuclear e anlises e patologias clnicas, desde que a prestadora destes servios seja organizada sob a forma de sociedade empresria e atenda s normas da Anvisa Sobre a receita bruta de construo por empreitada, na modalidade total, fornecendo o empreiteiro todos os materiais indispensveis sua execuo, sendo tais materiais incorporados obra (IN RFB n 1.234/2012, arts. 2, 7 e 38, iniciso II). Loteamento de terrenos, incorporao imobiliria e venda de imveis construdos ou adquiridos para revenda Servios de transporte de passageiros Revenda de combustveis derivados de petrleo e lcool, inclusive gs Prestadoras de servios relativos ao exerccio de profisses legalmente regulamentada, inclusive escolas (S/C do antigo regime do DL 2.397) Intermediao de negcios, inclusive corretagem (seguros, imveis, dentre outros) e as de representao comercial Administrao, locao ou cesso de bens imveis, e mveis.
www.fiscosoft.com.br/main_online_frame.php?home=estadual&secao=1&optcase=BA&page=/bf/b
8,0 8,0
8,0
8,0
Atividades que no podem se beneficiar pelo percentual de reduo
8,0 16,0 1,6 32,0
32,0 32,0
16,0 16,0
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Construo por administrao ou por empreitada unicamente de mo de obra Prestao de servios de grfica, com ou sem fornecimento de material, em relao receita bruta que no decorra de atividade comercial ou industrial Prestao de servios de suprimento de gua tratada e coleta de esgoto e explorao de rodovia mediante cobrana de pedgio (Ato Declaratrio COSIT n 16/2000) Diferencial entre o valor de venda e o valor de compra de veculos usados (IN SRF n 390/2004, at 02 de fevereiro de 2004: 8%). Sobre a receita bruta das empresas financeiras, sendo ainda autorizadas, apenas para estas empresas, diversas dedues da receita bruta. Ver art. 29 da Lei n 8.981/95 e Instruo Normativa SRF n 51/95 e 11/96
32,0 32,0
16,0 16,0
32,0
16,0
32,0
16,0
16,0
A Instruo Normativa SRF n 480 de 2004, em virtude do disposto nos artigos 1, 7 e 32, inciso II, alterou o Ato Declaratrio Normativo COSIT n 6 de 13.01.1997, o qual previa, para a atividade de construo por empreitada, a aplicao de materiais em qualquer quantidade. Atualmente esta disposio consta nos artigos 2, 7 e 38, iniciso II da Instruo Normativa RFB n 1.234/2012, que revogou a Instruo Normativa SRF n 480/2004. IV.5.2.1.3 - Servios hospitalares O enquadramento no conceito de servios hospitalares, para aplicao do percentual reduzido de 8%, sempre foi objeto de discusso, tendo a Receita Federal se pronunciado e alterado seu posicionamento diversas vezes. Para por fim polmica, foi publicada a Lei n 11.727, de 23.06.2008, que alterou a Lei n 9.249, de 26.12.1995, estabelecendo que o percentual reduzido aplica-se, alm dos servios hospitalares, em relao aos servios de: a) auxlio diagnstico e terapia; b) patologia clnica; c) imagenologia; d) anatomia patolgica e citopatologia; e) medicina nuclear; f) anlises e patologias clnicas. A Lei n 9.249 tambm passou a prever que necessrio ao prestador preencher os seguintes requisitos para aplicar o percentual de 8%: a) estar organizado sob a forma de sociedade empresria; b) atender s normas da Agncia Nacional de Vigilncia Sanitria - ANVISA. Com efeito, alm de ter que atender as normas da ANVISA, os servios devem ser prestados por sociedade empresria, cujo estabelecimento possua estrutura fsica condizente com atividade econmica organizada para a produo de servios. Assim, no ser contemplado pelo percentual reduzido, ainda que formalmente realizado por uma sociedade, o servio prestado exclusivamente pelos prprios scios ou referente, unicamente, ao exerccio de atividade intelectual, de natureza cientfica dos profissionais envolvidos, ainda que com o concurso de auxiliares ou colaboradores. o que prev o Cdigo Civil, em seu artigo 966, ao conceituar o que atividade empresarial. Fundamentao: art. 15, 1, III, "a", da Lei n 9.249/1995. IV.5.2.1.4 - Demais receitas e ganhos de capital
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Encontrada a base de clculo pela aplicao do percentual sobre a receita bruta da atividade, com as excluses admitidas, sero a ela acrescidos, integralmente, no ms em que forem auferidos, os ganhos de capital, as demais receitas e os resultados positivos decorrentes de receitas no compreendidas na atividade. Dentre essas receitas, podemos citar: a) os rendimentos auferidos nas operaes de mtuo realizadas entre pessoas jurdicas controladoras, controladas, coligadas ou interligadas, exceto se a muturia for instituio autorizada a funcionar pelo Banco Central do Brasil; b) os ganhos de capital auferidos na alienao de participaes societrias permanentes em sociedades coligadas e controladas, e de participaes societrias que permaneceram no ativo da pessoa jurdica at o trmino do ano calendrio seguinte ao de suas aquisies; c) os ganhos auferidos em operaes de cobertura (hedge) realizadas em bolsas de valores, de mercadorias e de futuros ou no mercado de balco; d) a receita de locao de imvel, quando no for esse o objeto social da pessoa jurdica, deduzida dos encargos necessrios sua percepo; e) os juros equivalentes taxa do Sistema Especial de Liquidao e Custdia (Selic) para ttulos federais, acumulada mensalmente, relativos a impostos e contribuies a serem restitudos ou compensados; f) as receitas financeiras decorrentes das variaes monetrias dos direitos de crdito e das obrigaes do contribuinte, em funo de ndices ou coeficientes aplicveis por disposio legal ou contratual; g) os ganhos de capital auferidos na devoluo de capital em bens e direitos.
No caso de a devoluo realizar-se pelo valor de mercado, a diferena entre este e o valor contbil dos bens ou direitos entregues ser considerada ganho de capital, que ser computado na base de clculo do IRPJ e da CSLL. Na investidora, a diferena entre o valor de mercado dos bens ou direitos e o valor contbil da participao extinta ser excluda do resultado ajustado ou no ser computada no resultado presumido ou arbitrado da CSLL. No caso de participao societria adquirida por valor inferior ao patrimonial, em que a pessoa jurdica que estiver devolvendo capital tenha optado pela avaliao a valor contbil, a pessoa jurdica que estiver recebendo os bens ou direitos dever registr-los pelo valor pelo qual tiverem sido recebidos, reconhecendo, como ganho de capital, sujeito incidncia da CSLL, a diferena entre este e o valor contbil da participao extinta. h) contrapartida da reavaliao de bens.
1. A partir de 1 de janeiro de 2000, a contrapartida da reavaliao de quaisquer bens da pessoa jurdica somente poder ser computada em conta de resultado ou na determinao da base de clculo da contribuio social sobre o lucro lquido quando ocorrer a efetiva realizao do bem reavaliado. Portanto, a efetiva tributao da reserva de reavaliao ser exigida pelo Fisco no momento da realizao do bem, como regra, no momento da alienao. Essa alterao visa impedir a manipulao do resultado do perodo em curso, mediante a incluso na base de calculo do valor da reavaliao sem lastro econmico, impedindo a gerao de base negativa, cuja compensao futura ficaria limitada em 30% (trinta por cento). 2. Ressalte-se que, por meio da Lei n 11.638 de 2007 foi alterada a Lei das S/A (artigo 183, 3 e art. 187 2) extinguindo a possibilidade de reavaliao espontnea de elementos do ativo imobilizado, intangvel e diferido e, em decorrncia disso, houve o fim da chamada conta de Reserva de Reavaliao. A nova Lei, entretanto, possibilitou a manuteno dos saldos dessa reserva at que ocorra a sua efetiva realizao ou o seu estorno at o fim de 2008. 3. Para mais informaes vide Roteiro de Procedimentos: Reavaliao de ativos - Aspectos
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contbeis e fiscais. Fundamentao: art. 32 da Lei n 8.981/1995; art. 4 da Instruo Normativa SRF n 93/1997; arts. 18 e 97 da IN SRF n 390/2004; art. 4 da Lei n 9.959/2000. Ganhos de capital O ganho de capital, nas alienaes de bens do ativo permanente e de ouro no considerado ativo financeiro, corresponder diferena positiva verificada entre o valor da alienao e o respectivo valor contbil. Fundamentao: art. 32 da Lei n 8.981/1995; art. 18, 5 da IN SRF n 390/2004. Valor contbil O valor contbil, em regra, corresponde ao custo de aquisio, diminudo dos encargos de depreciao, amortizao ou exausto acumulados, se for o caso. Tratando-se de bens e direitos cuja aquisio tenha ocorrido at o final de 1995, o custo de aquisio poder ser atualizado monetariamente at 31 de dezembro desse ano, no se lhe aplicando qualquer atualizao monetria a partir dessa data, tratando-se de bens e direitos adquiridos aps 31 de dezembro de 1995, ao custo de aquisio dos bens e direitos no ser atribuda qualquer atualizao monetria. Para efeito de apurao do ganho de capital, considera-se valor contbil, no caso de investimentos permanentes em: a) participaes societrias avaliadas pelo custo de aquisio, o valor de aquisio; b) participaes societrias avaliadas pelo valor de patrimnio lquido, a soma algbrica dos seguintes valores: b1) do patrimnio lquido pelo qual o investimento estiver registrado; b2) do gio ou desgio na aquisio do investimento; e b3) da proviso para perdas, constituda at 31 de dezembro de 1995, quando dedutvel.
Sobre regras especficas de Equivalncia Patrimonial, vide artigos 384 e seguintes do RIR/99 - Decreto 3.000 de 1999. No caso de ouro, no considerado ativo financeiro, o valor contbil corresponde ao custo de aquisio.
1. A no comprovao dos custos pela pessoa jurdica implicar adio integral da receita base de clculo do imposto de renda devido mensalmente. 2. O ganho de capital auferido na venda de bens do ativo permanente para recebimento do preo, no todo ou em parte, aps o trmino do ano calendrio seguinte ao da contratao dever integrar a base de clculo do imposto de renda mensal, podendo, para efeito de determinar o lucro real, ser computado na proporo da parcela do preo recebida em cada ms. Clculo do ganho de capital O clculo do ganho de capital deve ser feito da seguinte forma:
Valor de alienao - valor contbil = ganho de capital
Esse valor, dever ser acrescido por inteiro base de clculo do lucro real estimado.
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Fundamentao: art. 17 da Lei n 9.249/1995; art. 33 do Decreto-Lei n 1.598/1977; art. 4 da Instruo Normativa SRF n 93/1997; art. 18 da IN SRF n 390/2004. IV.5.2.1.5 - Valores que no so acrescidos base de clculo da estimativa mensal No sero acrescidos base de clculo da estimativa mensal: a) os rendimentos e ganhos lquidos produzidos por aplicao financeira de renda fixa e de renda varivel, quando j tiverem sofrido tributao (artigo 7 da Instruo Normativa n 93/1997);
Diferentemente, para fins de CSLL sero acrescidas base de clculo estimada por expressa determinao legal, constante no artigo 18, II da IN SRF n 390/2004. b) as recuperaes de crditos que no representem ingressos de novas receitas; c) a reverso de saldo de provises, salvo as para crditos de liquidao duvidosa constitudas antes de 1997, as para pagamento de frias, as para pagamento de dcimo-terceiro salrio e as reservas tcnicas das companhias de seguro e de capitalizao, bem como das entidades de previdncia complementar; d) os lucros e dividendos decorrentes de participaes societrias avaliadas pelo custo de aquisio e a contrapartida do ajuste por aumento do valor de investimentos avaliados pelo mtodo da equivalncia patrimonial; e) os juros sobre o capital prprio pagos ou creditados por outra pessoa jurdica; f) o imposto no cumulativo cobrado destacadamente do comprador ou contratante, do qual o vendedor dos bens seja mero depositrio. Fundamentao: art. 7 da Instruo Normativa SRF n 93/1997; art. 32, 1 da Lei n 8.981/1995. IV.5.2.2 - Recolhimento por meio de balano de reduo ou suspenso A pessoa jurdica poder suspender ou reduzir o pagamento do imposto e da contribuio devidos em cada ms, desde que demonstre, atravs de balanos ou balancetes mensais, que o valor acumulado j pago excede o valor do imposto ou contribuio, inclusive adicional, calculado com base no lucro real do perodo em curso, ou ainda, demonstrando haver prejuzo fiscal no perodo. Para tanto, os balanos ou balancetes: a) devero ser levantados com observncia das leis comerciais e fiscais e transcritos no livro Dirio;
1. A transcrio no livro Dirio dever ocorrer at a data fixada para pagamento do imposto do respectivo ms, ou seja, at o ltimo dia til do ms subseqente ao ms de referncia. 2. Sobre transcrio da Demonstrao do Lucro Real no LALUR, veja a seguir. b) somente produziro efeitos para determinao da parcela do imposto de renda e da contribuio social sobre o lucro devidos no decorrer do ano calendrio. Esto dispensadas do pagamento mensal as pessoas jurdicas que, atravs de balano ou balancetes mensais, demonstrem a existncia de prejuzos fiscais apurados a partir do ms de janeiro do ano calendrio. Inclusive o pagamento correspondente ao ms de janeiro pode ser feito com base em balanos, e havendo prejuzo no haver recolhimento, ficando, portanto postergada a opo pelo Lucro Real Anual. Esses balanos podem ser chamados de balanos mensais acumulados, pois so sempre levantados considerando o primeiro ms do perodo (normalmente janeiro). Sero de reduo quando reduzirem o valor do imposto ao montante correspondente diferena positiva entre o imposto devido no perodo em curso, e a soma do imposto de renda pago, correspondente aos meses do mesmo ano calendrio; e de suspenso, quando o valor do imposto devido, calculado com base no lucro real do perodo em curso, igual ou inferior soma do imposto de
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renda pago, correspondente aos meses do mesmo ano calendrio (no ensejando, portanto, recolhimento de Imposto de Renda - suspendendo o recolhimento do IR). Atente-se ainda, que a diferena verificada, correspondente ao imposto de renda pago a maior, no perodo abrangido pelo balano de suspenso, no poder ser utilizada para reduzir o montante do imposto devido em meses subseqentes do mesmo ano calendrio, calculado com base na estimativa. Periodicidade Os balanos de reduo ou suspenso devem ser levantados sempre considerando o dia 1 de janeiro do ano em curso, ou a data de incio de atividades. Assim, o balano do ms de fevereiro, deve abranger os meses de janeiro e fevereiro. O balano do ms de maro, considerar os meses de janeiro, fevereiro e maro, e assim por diante. Ou seja, o balano acumulado, e no se restringe ao ms em questo. O levantamento desses balanos sempre alternativo ao clculo e recolhimento pelas estimativas, de forma que a cada ms, sempre fica a critrio da empresa calcular por essa forma, ou por estimativa. Ajustes O resultado do perodo em curso dever ser ajustado por todas as adies determinadas e excluses e compensaes admitidas pela legislao do imposto de renda e da contribuio social sobre o lucro, exceto, nos balanos ou balancetes levantados de janeiro a novembro, as seguintes adies: a) os lucros, rendimentos e ganhos de capital auferidos no exterior; b) as parcelas a que se referem os arts.18, 7, 19, 7 e 22, 3 da Lei n 9.430/96, quais sejam, excessos calculados com base nos preos de transferncia (importao, exportao, e juros).
Para mais informaes sobre a dedutibilidade de juros pagos ao exterior veja o Roteiro de Procedimentos "IRPJ e CSLL - Juros pagos pessoa residente ou domiciliada no exterior Dedutibilidade - Roteiro de Procedimentos". Dessa forma, tambm devero ser considerados no caso de levantamento de balano de reduo ou suspenso, os ajustes decorrentes do RTT. Para o binio 2008/2009 somente os optantes pelo referido regime de transio devero realizar tais ajustes. Para o ano de 2010 todas as empresas devem realizar os ajustes uma vez que o RTT ser obrigatrio a todas as empresas.
Para saber mais sobre esse assunto veja nossos Roteiros: - Controle Fiscal Contbil de Transio (FCont) - Roteiro de Procedimentos; - IRPJ, CSLL, PIS e COFINS - Regime Tributrio de Transio - RTT - Lei n 11.941 de 2009. Avaliao de estoques Para fins de determinao do resultado, a pessoa jurdica dever promover, ao final de cada perodo de apurao, levantamento e avaliao de seus estoques, segundo a legislao especfica, dispensada a escriturao do livro Registro de Inventrio. A empresa que possuir registro permanente de estoques, integrado e coordenado com a contabilidade, somente estar obrigada a ajustar os saldos contbeis, pelo confronto com a contagem fsica, ao final do ano calendrio ou no encerramento do perodo de apurao, nos casos de incorporao, fuso, ciso ou encerramento de atividade. Transcrio da Demonstrao do Lucro Real no LALUR A demonstrao do lucro real relativa ao perodo abrangido pelos balanos ou balancetes mensais, dever ser transcrita no Livro de Apurao do Lucro Real - LALUR, observando-se o seguinte:
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a) a cada balano ou balancete levantado para fins de suspenso ou reduo do imposto de renda, o contribuinte dever determinar um novo lucro real para o perodo em curso, desconsiderando aqueles apurados em meses anteriores do mesmo ano calendrio; b) as adies, excluses e compensaes, computadas na apurao do lucro real, correspondentes aos balanos ou balancetes, devero constar, discriminadamente, na Parte A do LALUR, para fins de elaborao da demonstrao do lucro real do perodo em curso, no cabendo nenhum registro na Parte B do referido Livro.
O registro na parte B do LALUR somente dever ocorrer ao final do perodo, em 31 de dezembro. Por meio da IN RFB n 989 de 2009, alterada pela IN RFB n 1.139 de 2011, tornou-se obrigatrio o e-LALUR referente apurao do Imposto sobre a Renda das Pessoas Jurdicas (IRPJ) e da Contribuio Social sobre o Lucro Lquido (CSLL), para as pessoas jurdicas sujeitas apurao do Imposto sobre a Renda pelo Regime do Lucro Real, em relao aos fatos ocorridos a partir de 1 de janeiro de 2011.
A referida norma dispensou a manuteno do LALUR a partir de 1 de janeiro de 2011, para as pessoas jurdica obrigadas ao e-LALUR. Imposto apurado e imposto pago - Comparao Aps a apurao do IR por meio do balano mensal acumulado, necessrio comparar o total apurado com o imposto j pago durante o ano. Para tanto, considera-se: a) imposto devido no perodo em curso, o resultado da aplicao da alquota do imposto sobre o lucro real, acrescido do adicional, e diminudo, quando for o caso, dos incentivos fiscais de deduo e de iseno ou reduo; b) imposto de renda pago, a soma dos valores correspondentes ao imposto de renda: b.1) pago mensalmente; b.2) retido na fonte sobre receitas ou rendimentos computados na determinao do lucro real do perodo em curso, inclusive o relativo aos juros sobre o capital prprio; b.3) pago sobre os ganhos lquidos; b.4) pago a maior ou indevidamente em anos calendrio anteriores. Dessa forma, o resultado da comparao poder ser: a) o imposto j pago ou retido durante o ano superior ou igual ao imposto apurado no balano - nesse caso, no haver IR a ser recolhido para o ms em questo; b) o imposto pago ou retido durante ou ano menor do que o IR apurado no balano - nesse caso, haver recolhimento dessa diferena, por meio de DARF. Fundamentao: art. 34 da Lei n 8.981/1995; art. 10 a 13 da Instruo Normativa SRF n 93/1997; art. 4 da Instruo Normativa RFB n 1.139/2011. Exemplo: 1) Estimativas, inclusive adicional, recolhidas com base na receita bruta: a) janeiro - R$ 15.000,00 b) fevereiro - R$ 20.000,00
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2) O valor da estimativa e adicional, com base na receita bruta e acrscimos, referente ao ms de maro, a ser recolhida at 30 de abril, seria de R$ 30.000,000. 3) Levantando-se um balano ou balancete ao final de maro, compreendendo o resultado do perodo de janeiro a maro, verificou-se que o imposto de renda efetivamente devido pelo lucro real, mais adicional, no perodo seria de R$ 45.000,00. Dessa forma, comparando o resultado do balano - R$ 45.000,00, com o total pago durante o ano - R$ 35.000,00, teremos um balano de reduo: o recolhimento referente a maro, que pela estimativa seria de R$ 30.000,00, passa a ser de R$ 10.000,00. Fica claro que esse balano de acompanhamento, levantado ao final de maro, antecipa os efeitos do balano de ajuste a ser levantado em dezembro, isto , em maro a empresa demonstra que teria quitado toda obrigao do perodo em curso. Como esses balanos de acompanhamento servem apenas para reduzir ou suspender o pagamento mensal com base na receita bruta, se, ao contrrio, um deles apontar um valor superior ao do pagamento que deveria ser feito com base na receita bruta, neste ms, ele poder ser desconsiderado, a fim de permitir o pagamento no exato valor do imposto incidente sobre a receita bruta (estimativa). IV.5.3 - Operaes realizadas em mercados de liquidao futura (Lei n 11.051/2004) Para efeito de determinao da base de clculo do Imposto de Renda e da Contribuio Social sobre o Lucro Lquido, os resultados positivos ou negativos incorridos nas operaes realizadas em mercados de liquidao futura, inclusive os sujeitos a ajustes de posies, sero reconhecidos por ocasio da liquidao do contrato, cesso ou encerramento da posio. O resultado positivo ou negativo ser constitudo pela soma algbrica dos ajustes, no caso das operaes a futuro sujeitas a essa especificao, e pelo rendimento, ganho ou perda, apurado na operao, nos demais casos. O tratamento aplica-se, no caso de operaes realizadas no mercado de balco, somente quelas registradas nos termos da legislao vigente.
O art. 35 da Lei n 11.051/2004 revogou o 3 do art. 3 da Lei n 9.718/98 que dispunha que nas operaes realizadas em mercados futuros, considera-se receita bruta o resultado positivo dos ajustes dirios ocorridos no ms. O art. 18 da Lei n 11.033/2004 revogou o art. 63 da Lei n 8.383/91 que permitia a aplicao do tratamento tributrio previsto no art. 6 do Decreto-Lei n 2.397/87 s operaes de cobertura de riscos realizadas em outros mercados de futuros, no exterior, alm de bolsas. Fundamentao: art. 32 da Lei n 11.051/2004. IV.6 - Alquotas IV.6.1 - Alquota do IRPJ Sobre a base de clculo apurada segundo as formas acima explicitadas, aplicaremos a alquota de 15%. Contudo, alm da alquota de 15%, devido o adicional do imposto de renda, alquota de 10% (dez por cento) sobre a parcela da base de clculo que exceder a R$ 20.000,00 (vinte mil reais) por ms. Assim, teremos: a) aplicao da alquota de 15% sobre o total da base de clculo; b) aplicao da alquota de 10% sobre o que exceder a R$ 20.000,00 por ms, ou R$ 60.000,00 por trimestre, dependendo da periodicidade.
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O valor do adicional ser recolhido integralmente, no sendo permitidas quaisquer dedues. Fundamentao: art. 3 da Lei n 9.249/1995. IV.6.2 - Alquota da CSLL A partir de 1 de janeiro de 2003, nos termos do art. 37 da Lei n 10.637/2002, a contribuio social ser determinada mediante a aplicao da alquota de 9% sobre o lucro lquido ajustado (base de clculo). Desde 1 de maio de 2008 ficou estabelecido que a alquota da CSLL de 15%, no caso de instituies financeiras, pessoas jurdicas de seguros privados e de capitalizao, referidas nos incisos I a XII do 1 do art. 1 da Lei Complementar n 105, de 10 de janeiro de 2001. Em relao s demais pessoas jurdicas, a alquota aplicvel da contribuio permanece em 9%.
1 - A Instruo Normativa RFB n 810, de 21.01.2008, tambm dispe sobre a alquota da CSLL aplicvel aos fatos geradores ocorridos a partir de 1 de maio de 2008, relativamente s instituies financeiras, pessoas jurdicas de seguros privados e de capitalizao. 2 - O valor CSLL no poder ser deduzido na determinao de sua prpria base de clculo, nem da base de clculo do imposto de renda das pessoas jurdicas (Lei n 9.316/96). Fundamentao: art. 31 da IN SRF n 390/2004; art. 15 da Lei n 11.727/2008. IV.6.2.1 - Adicional vigente at o ano calendrio de 2002 Alm da alquota normal de 8%, que vigorou at 31.12.2002, no perodo de 1. de maio de 1999 a 31 de dezembro de 2002, incidia sobre a base de clculo da contribuio social um adicional: a) de 4%, relativamente aos fatos geradores ocorridos de 1 de maio de 1999 a 31 de janeiro de 2000; e b) de 1%, relativamente aos fatos geradores ocorridos de 1 de fevereiro de 2000 a 31 de dezembro de 2002.
Sobre a proporcionalizao do adicional nos anos calendrio de 1999 e 2000, a Instruo Normativa SRF n 81/99 dispunha sobre o assunto. IV.7 - Dedues e compensaes A pessoa jurdica poder deduzir do imposto apurado no ms: a) Incentivos fiscais:
Limite de Deduo Individual Fundamento Legal
Incentivo Fiscal
Clculo do Incentivo
Limite de Deduo Global
PAT (Programa de Alimentao do Trabalhador)
A parcela a ser deduzida ser calculada aplicando-se a alquota de 15 % sobre a soma das despesas de custeio realizadas no perodo de apurao em PAT, limitado ao valor da aplicao da alquota de 15% sobre o resultado da multiplicao do nmero de refeies fornecidas no perodo de apurao pelo valor de R$ 1,99 (um real e noventa e nove centavos).
4% do IRPJ sem o adicional (1)
Lei n 6.321 de 1976 Lei n 9.532 de 1997 (e alteraes)
PDTI (Programas de Desenvolvimento Tecnolgico Industrial) PDTA 4% para os PDTI, PDTA aprovados aps 3 de junho de 1993 e PAT A parcela a ser deduzida ser calculada aplicando-se a alquota de 15 % sobre a soma dos dispndios em PDTI ou PDTA, incorridos no perodo de apurao, 4% do IRPJ sem o adicional Lei n 9.532 de 1997 Lei n 11.196 de 2005
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(Programas de www.fiscosoft.com.br/main_online_frame.php?home=estadual&secao=1&optcase=BA&page=/bf/b
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classificveis como despesas.
(2)
(e alteraes)
Aprovados aps 1993 PDTI (Programas de Desenvolvimento Tecnolgico Industrial) Aprovados at 3 de junho de 1993 A parcela a ser deduzida ser calculada aplicando-se a alquota de 15 % sobre a soma das despesas de custeio incorridas no perodo de apurao em atividades voltadas exclusivamente para o desenvolvimento tecnolgico industrial. 8% para os PDTI, aprovados at 3 de junho de 1993 e PAT Decreto-Lei n 2.433 de 1988 Lei n 7.988 de 1989 Lei n 11.196 de 2005 (e alteraes)
8% do IRPJ sem o adicional (3)
Lei n 11.770 de 2008 O Programa Empresa Cidad produzir efeitos a partir do 1 dia do exerccio seguinte ao da incluso do montante da renncia fiscal ao projeto de lei oramentria a ser elaborado pelo Poder Executivo. Medida Provisria n 2.228-1 de 2001 3% do IRPJ sem o adicional Lei n 11.329 de 2006 Lei n 11.437 de 2006 (e alteraes) Lei n 8.685 de 1993 A deduo permitida ter como base a totalidade dos investimentos feitos na produo de obras audiovisuais cinematogrficas brasileiras de produo independente, conforme definido no art. 2, incisos II e III, e no art. 3, incisos I e II, da Lei n 8.401, de 8 de janeiro de 1992, mediante a aquisio de quotas representativas de direitos de comercializao sobre as referidas obras. (4) Lei n 9.323 de 1996 Lei n 9.532 de 1997 3% do IRPJ sem o adicional 4% para atividade cultural ou artstica e atividade audiovisual, inclusive os relativos aquisio de quotas de Funcines Medida Provisria n 2.228-1 de 2001 Lei n 11.329 de 2006 Lei n 11.437 2006 (e alteraes) Lei n 8.313 de 1991 Lei n 9.249 de 1995 4% do IRPJ sem o adicional Lei n 9.532 de 1997 Medida Provisria n 1.739-19 de 1999 Medida Provisria n 2.189-49 de 2001 (e alteraes) A partir de 01.01.2011 est submetido limitao global. A deduo do incentivo ao Fundo Lei n 8.069 de 1990 Lei n 8.242 de 1991 Lei n 9.249 de 1995 (e alteraes)
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Programa Empresa Cidad
A pessoa jurdica tributada com base no lucro real poder deduzir do imposto devido, em cada perodo de apurao, o total da remunerao integral da empregada pago nos 60 (sessenta) dias de prorrogao de sua licena-maternidade, vedada a deduo como despesa operacional.
Funcines (Fundos de Financiamento da Indstria Cinematogrfica Nacional) A parcela a ser deduzida ser calculada aplicando-se percentual correspondente soma das alquotas do IRPJ e da CSLL, inclusive adicionais, sobre o valor de aquisio de quotas dos Funcines.
Atividade Audiovisual
Para projetos aprovados nos termos dos arts. 25 e 26 da Lei n 8.313, de 1991, a deduo permitida ter como base: Atividades Culturais ou Artsticas a) 40% do valor das doaes; e b) 30% do valor dos patrocnios. (5) Para projetos aprovados nos termos do art. 18 da Lei n 8.313, de 1991, a deduo permitida ter como base a totalidade das quantias efetivamente despendidas a ttulo de doaes e patrocnios. (6)
Fundos dos Direitos da Criana e do Adolescente
Doaes efetivamente realizadas. (7)
1% do IRPJ sem o adicional
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Fundo Nacional do Idoso
A pessoa jurdica poder deduzir do imposto de renda devido, em cada perodo de apurao, o total das doaes feitas aos Fundos Nacional, Estaduais ou Municipais do Idoso devidamente comprovadas.(8)
1% do IRPJ sem o adicional
Nacional do Idoso, somada deduo efetuado aos Fundos dos Direitos da Criana e do Adolescente no poder ultrapassar 1% do imposto devido
Lei n 11.213 de 2010
Atividades de Carter Desportivo
Os valores despendidos a ttulo de patrocnio ou doao, no apoio direto a projetos desportivos e paradesportivos previamente aprovados pelo Ministrio do Esporte. (9) (10) (11)
Lei n 11.438 de 2006 1% do IRPJ sem o adicional No est submetido limitao global Lei n 11.472 de 2007 (e alteraes)
b) o imposto de renda pago ou retido na fonte sobre receitas que integraram a base de clculo do imposto devido;
No caso de apurao por estimativa no poder ser deduzido o imposto de renda retido na fonte sobre rendimentos de aplicaes financeiras de renda fixa e de renda varivel ou pago sobre os ganhos lquidos, pois esses rendimentos no integraram a base de clculo da estimativa (ver exceo para entidades financeiras). c) o imposto de renda pago indevidamente em perodos anteriores, desde que formalizado por meio de Declarao de Compensao. No caso de levantamento de balano, podero tambm ser deduzidos: a) o imposto pago no exterior, at 31 de janeiro do ano calendrio subseqente, relativo a lucros disponibilizados, rendimentos e ganhos de capital auferidos no exterior durante o ano calendrio, computados no balano ou balancete de suspenso ou reduo do ms de dezembro do ano calendrio; b) o valor do imposto de renda devido em meses anteriores do ano calendrio, apurado sobre a base de clculo estimada ou com base em balano ou balancete de suspenso ou reduo. IV.8 - Ajuste anual em 31 de dezembro ou na data de encerramento das atividades As pessoas jurdicas que optaram pelo lucro real anual, com recolhimentos mensais por estimativa, pura ou monitoradas (balanos mensais), devero apurar o lucro real anual e a CSLL em 31 de dezembro, com a finalidade de determinar o imposto e a contribuio social efetivamente devido no ano calendrio. Tal apurao deve ser feita em conformidade com as regras do tpico IV.5.1 - Apurao ao final do perodo. Lembramos que diferentemente, no Lucro Real Trimestral, cada trimestre corresponde a um perodo definitivo no havendo ajuste posterior. Nos casos de incorporao, fuso, ciso ou extino da pessoa jurdica, a apurao do lucro real ser efetuada na data do evento. Considera-se data do evento a da deliberao que aprovar a incorporao, fuso ou ciso da pessoa jurdica. Considera-se extinta a pessoa jurdica na data do encerramento de sua liquidao, assim entendida a total destinao do seu acervo lquido. Na apurao do lucro real anual ou do perodo de atividades no ano calendrio, a pessoa jurdica dever observar toda a legislao aplicvel ao Imposto de Renda das Pessoas Jurdicas, consolidada no Regulamento do Imposto de Renda aprovado pelo Decreto n 3.000 de 1999 e constante de atos legais, regulamentares e normativos posteriores sua edio.
1. Conforme j disposto anteriormente, a partir de 1 de janeiro de 2008 passaram a produzir efeitos as alteraes promovidas pela Lei n 11.638 de 2007, que alteraram as normas
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contbeis brasileiras (visando a convergncia s normas internacionais). Tais alteraes afetam o lucro lquido contbil, e consequentemente, a apurao do IRPJ pelo Lucro Real. A fim de que essas alteraes contbeis no afetassem a apurao do IR foi criado o RTT Regime Tributrio de Transio, objetivando a neutralidade tributria. 2. Os ajustes a serem feitos pelos optantes pelo RTT, em regra, devem ser feitos no FCont Controle Fiscal Contbil de Transio, e o resultado desses ajustes deve ser transcrito no LALUR, na forma de adio ou excluso decorrente do RTT. 3. Por meio da IN RFB 1.139 de 2011, ficou definido que a partir de 29.03.2011, a elaborao do FCont obrigatria, inclusive no caso de no existir lanamento com base em mtodos e critrios diferentes daqueles prescritos pela legislao tributria, baseada nos critrios contbeis vigentes em 31 de dezembro de 2007. 4. Para saber mais sobre esse assunto veja nossos Roteiros: - Controle Fiscal Contbil de Transio (FCont) - Roteiro de Procedimentos; - IRPJ, CSLL, PIS e COFINS - Regime Tributrio de Transio - RTT - Lei n 11.941 de 2009. IV.8.1 - Aproveitamento das estimativas mensais A pessoa jurdica poder deduzir do imposto e adicional, bem como da CSLL apurados em 31 de dezembro, correspondente ao ajuste anual, o valor: a) correspondente s estimativas efetivamente pagas; b) correspondente a pagamento de parcelamento de valor de imposto e contribuio apurados, no transcorrer do ano calendrio, sobre a base de clculo estimada, pago at a data prevista para a entrega da DCTF que informar o resultado do ajuste anual. Considera-se estimativa efetivamente paga, o valor do imposto e contribuio devidos, apurados segundo as normas aplicveis, extinto por meio de: a) pagamento efetuado em Darf; b) deduo do valor do imposto de renda e CSLL retidos ou pagos sobre as receitas que integraram a base de clculo mensal; c) deduo de valores recolhidos mensalmente aos fundos Finor, Finam e Funres, at o limite permitido no balano de 31 de dezembro do ano calendrio, observado os percentuais e limites previsto na legislao; d) compensao de valores pagos a maior ou indevidamente - por meio de entrega da Declarao de Compensao; e) compensao de valores relativos ao saldo negativo de imposto de renda e da CSLL de anos calendrio anteriores; f) outras compensaes solicitadas por meio de processo administrativo; e g) compensao de valores, autorizada por deciso judicial transitada em julgado. IV.9 - Forma e prazos para pagamento IV.9.1 - IR e CSLL apurados por estimativa ou por balanos de reduo ou suspenso (Lucro Real Anual) O imposto e a contribuio social mensal apurado sobre a base de clculo estimada, ou por meio de balano de reduo ou suspenso, inclusive o relativo ao ms de dezembro, dever ser pago at o ltimo dia til do ms subseqente quele a que se referir, mediante DARF, observados os seguintes Cdigos: a) IRPJ a.1) 5993 para pessoas jurdicas no obrigadas ao lucro real; a.2) 2362 para pessoas jurdicas obrigadas ao lucro real; e
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a.3) 2319 para entidades financeiras. b) CSLL b.1) 2484 para demais pessoas jurdicas; b.2) 2469 para entidades financeiras.
H prazos excepcionais para pagamento, como por exemplo o institudo por meio da Portaria MF n 358, de 24 de junho de 2010, que prorrogou os prazos de recolhimento para os sujeitos passivos domiciliados nos seguintes municpios do: a) Estado de Alagoas: Quebrangulo, Santana do Munda, Joaquim Gomes, So Jos da Laje, Unio dos Palmares, Branquinha, Paulo Jacinto, Murici, Rio Largo, Viosa, Atalaia, Cajueiro, Capela, Jacupe e Satuba; b) Estado de Pernambuco: gua Preta, Barra de Guabiraba, Barreiros, Correntes, Corts, Jaqueira, Palmares, So Benedito do Sul e Vitria de Santo Anto. IV.9.2 - IR e CSLL apurado por meio de balanos trimestrais (Lucro Real Trimestral) O imposto de renda devido, apurado ao final de cada trimestre, ser pago em quota nica, at o ltimo dia til do ms subseqente ao do encerramento do perodo de apurao, por meio de DARF com os seguintes cdigos: a) IRPJ a.1) 3373 para pessoas jurdicas no obrigadas ao Lucro Real; a.2) 0220 para pessoas jurdicas obrigadas ao Lucro Real; a.3) 1599 para entidades financeiras. b) CSLL b.1) 6012 para demais pessoas jurdicas; b.2) 2030 para entidades financeiras. IV.9.2.1 - Diviso em quotas opo da pessoa jurdica, o imposto e a contribuio devido poder ser pago em at trs quotas mensais, iguais e sucessivas, vencveis no ltimo dia til dos trs meses subseqentes ao do encerramento do perodo de apurao a que corresponder. Nenhuma quota poder ter valor inferior a R$ 1.000,00 (mil reais) e o imposto de valor inferior a R$ 2.000,00 (dois mil reais) ser pago em quota nica, at o ltimo dia til do ms subseqente ao do encerramento do perodo de apurao. As quotas do imposto sero acrescidas de juros equivalentes taxa referencial do Sistema Especial de Liquidao e Custdia - SELIC, para ttulos federais, acumulada mensalmente, calculados a partir do primeiro dia do segundo ms subseqente ao do encerramento do perodo de apurao at o ltimo dia do ms anterior ao do pagamento e de um por cento no ms do pagamento. A primeira quota ou quota nica, quando paga at o vencimento, no sofrer acrscimos. Exemplos: Supondo que o IR ou CSLL do trimestre corresponde a R$ 3.900,00, podemos dividir o pagamento em at trs quotas, da seguinte forma: Valor total: R$ 3.900,00 Valor principal de cada quota: R$ 1.300,00 (3 quotas)
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Segunda quota: 1.300,00 + 1% (13,00) = 1313,00 Terceira quota: 1.300,00 + 1% (13,00) + SELIC novembro de 2010 (0,81% - 10,53) = R$ 1.323,53 Vencimentos: 1 quota - 29 de outubro de 2010 2 quota - 30 de novembro de 2010 3 quota - 30 de dezembro de 2010 IV.9.3 - Pagamento do saldo do ajuste anual O saldo do imposto de renda e da Contribuio Social sobre o Lucro Lquido apurado em 31 de dezembro do ano calendrio dever ser pago em quota nica at o ltimo dia til do ms de maro do ano subseqente, acrescido de juros equivalentes taxa SELIC, acumulada mensalmente, calculados a partir de 1 de fevereiro at o ms anterior ao do pagamento e de um por cento no ms do pagamento. Ou seja, o pagamento do saldo de ajuste efetuado at 31 de janeiro, no ter acrscimo de juros. Devero ser utilizados os seguintes Cdigos no campo 04 do DARF: a) IRPJ a.1) 2456 para pessoas jurdicas no obrigadas ao lucro real; a.2) 2430 para pessoas jurdicas obrigadas ao lucro real; e a.3) 2390 para entidades financeiras. b) CSLL b.1) 6773 demais entidades; b.2) 6758 para entidades financeiras. Exemplo: Considerando que o valor do saldo de ajuste corresponde a R$ 5.000,00, e considerando ainda, que se refere apurao encerrada em 31 de dezembro de 2010, teremos as seguintes possibilidades: - pagamento at 31 de janeiro de 2011: R$ 5.000,00 - pagamento at 28 de fevereiro de 2011: R$ 5.000,00 + 1% = R$ 5.050,00 - pagamento at 31 de maro de 2011: R$ 5.000,00 + 0,84% (selic fevereiro) + 1% = R$ 5.092,00 Fundamentao: art. 6 da Lei n 9.430/1996; arts. 33, caput e 35 da IN SRF n 390/2004. IV.10 - Exemplos A) Recolhimentos por balanos mensais Fatos: 1) Pessoa jurdica tributada pelo lucro real anual, com recolhimentos mensais por estimativa, calculada com base em balanos ou balancetes mensais de suspenso ou reduo. 2) Atividade: prestao de servios de engenharia.
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3) Nossa PJ iniciou atividades em 1 de outubro de 2010, decorrente de uma ciso. A base de clculo mensal foi apurada em balanos mensais acumulados nos meses de outubro, novembro e dezembro e teve, para efeitos didticos, os seguintes valores (lucro real) R$ 30.000,00 em outubro; R$ 60.000,00 em novembro e R$ 90.000,00 em dezembro. A empresa tem direito a R$ 100,00 de incentivos fiscais em cada um dos trs meses do perodo. Sofreu reteno de imposto de renda na fonte de R$ 500,00 em outubro, R$ 400,00 em novembro e R$ 300,00 em dezembro. Compensou crditos relativos a saldo da declarao de 2009 que lhe foi transferido pela cindida nos valores de R$ 300,00 em outubro, R$ 200,00 em novembro e R$ 100,00 em dezembro. Pagou em DARF os valores de outubro, novembro e dezembro, nas seguintes datas e valores: R$ 4.600,00 em 30/11/10; R$ 4.800,00 em 31/12/10 e R$ 5.000,00 em 31/01/11. IV.10.1 - Ficha Estimativas
Clculo do Imposto de Renda Mensal por Estimativa (Balano Mensal de A companhamento) APURAO Base de Clculo do Imposto de Renda Imposto Alquota de 15% Adicional Deduo de Incentivos Fiscais Imposto de Renda Devido em Meses Anteriores Imposto de Renda Retido na Fonte Imposto de Renda a Pagar PAGAMENTO Imposto de Renda (DARF) Compensaes Saldo de Imposto de Renda a Pagar 4.600,00 300,00 0,00 4.800,00 200,00 0,00 5.000,00 100,00 0,00 30.000,00 4.500,00 1.000,00 100,00 0,00 500,00 4.900,00 60.000,00 9.000,00 2.000,00 200,00 5.400,00 400,00 5.000,00 90.000,00 13.500,00 3.000,00 300,00 10.800,00 300,00 5.100,00
OUT
NOV
DEZ
IV.10.2 - Ficha ajuste Anual

Clculo do Imposto de Renda sobre o Lucro Real - A JUSTE APURAO Imposto Alquota de 15% Adicional Deduo de Incentivos Fiscais Imposto de Renda Retido na Fonte Imposto de Renda Mensal por Estimativa Imposto de Renda a Pagar (Ajuste) PAGAMENTO Imposto de Renda (DARF - Cdigo 0211)
13.500,00 3.000,00 300,00
16.200,00 0,00
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Compensaes Saldo de Imposto de Renda a Pagar
0,00 0,00
O Imposto pago por estimativa de R$ 16.200,00 corresponde soma: a) dos valores pagos em DARF = R$ 14.400,00 b) do imposto de renda na fonte = R$ 1.200,00 c) das compensaes = R$ 600,00 B) Recolhimentos por estimativas Fatos: 1) Pessoa jurdica tributada pelo lucro real anual, com recolhimentos mensais por estimativa, calculada com base na receita bruta, sem balanos de suspenso ou reduo (estimativa pura). 2) Nossa PJ iniciou atividades em 1 de outubro de 2010, resultante de uma ciso. A base de calculo da estimativa (receita bruta X percentual + demais resultados e ganhos de capital) nos meses de outubro, novembro e dezembro tem o mesmo valor R$ 30.000,00; A empresa tem direito a R$ 100,00 de incentivos fiscais em cada um dos trs meses do perodo; Sofreu reteno de imposto de renda na fonte de R$ 500,00 em outubro, R$ 400,00 em novembro e R$ 300,00 em dezembro; Compensou crditos relativos a saldo da declarao de 2009 que lhe foi transferido pela cindida nos valores de R$ 300,00 em outubro, R$ 200,00 em novembro e R$ 100,00 em dezembro; Pagou em DARF as estimativas de outubro, novembro e dezembro, nas seguintes datas e valores: R$ 4.600,00 em 30/11/10; R$ 4.800,00 em 31/12/10 e R$ 5.000,00 em 31/01/11; e Para efeitos didticos, consideramos que no ajuste (balano anual de 31.12.2010) apurou lucro real de R$ 90.000,00, igual a soma das bases de clculos mensais das estimativas. IV.10.3 - Ficha Estimativas
Clculo do Imposto de Renda Mensal por Estimativa APURAO Base de Clculo do IRPJ Imposto Alquota de 15% Adicional Deduo de Incentivos Fiscais IR Devido em Meses Anteriores IRRF Imposto de Renda a Pagar PAGAMENTO Imposto de Renda (DARF) Compensaes Saldo de IRPJ a Pagar 4.600,00 300,00 0,00 4.800,00 200,00 0,00 5.000,00 100,00 0,00 30.000,00 4.500,00 1.000,00 100,00 500,00 4.900,00 30.000,00 4.500,00 1.000,00 100,00 400,00 5.000,00 30.000,00 4.500,00 1.000,00 100,00 300,00 5.100,00 OUT NOV DEZ
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IV.10.4 - Ficha Ajuste Anual

Clculo do Imposto de Renda sobre o Lucro Real - A JUSTE APURAO Imposto Alquota de 15% Adicional Deduo de Incentivos Fiscais Imposto de Renda Retido na Fonte Imposto de Renda Mensal por Estimativa Imposto de Renda a Pagar (Ajuste) PAGAMENTO Imposto de Renda (DARF - Cdigo 0211) Compensaes Saldo de Imposto de Renda a Pagar 13.500,00 3.000,00 300,00 16.200,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00
O Imposto pago por estimativa de R$ 16.200,00 corresponde soma: a) dos valores pagos em DARF = R$ 14.400,00 b) do imposto de renda na fonte = R$ 1.200,00 c) das compensaes = R$ 600,00 IV.11 - Lucro Real Trimestral x Lucro Real Anual Um dos momentos importantes para as empresas tributadas pelo Lucro Real, a escolha da periodicidade (trimestral ou anual). Tal escolha, corresponde a um dos mecanismos de planejamento tributrio. Por ser definitiva, a apurao trimestral, dependendo da sazonalidade do faturamento, ou at do descompasso que se verifica em algumas atividades, entre a efetivao das despesas e o ingresso das receitas, podem ocorrer resultados negativos em determinado trimestre que no se compensar automaticamente com resultados positivos de trimestres posteriores por conta da chamada "trava" de 30% na compensao de prejuzos fiscais. Por isso, a melhor forma de apurao do imposto de renda e da CSLL devidos em cada ano calendrio, para as empresas no optantes pelo lucro presumido ou obrigadas apurao do lucro real, na maioria das vezes, a apurao anual, com recolhimentos mensais calculados por estimativa (antecipao). Essa sistemtica, das estimativas mensais monitoradas, tem ainda a vantagem de permitir o ajuste das antecipaes calculadas com base na receita bruta e acrscimos, mediante balanos ou balancetes mensais de acompanhamento do resultado do perodo em curso, alm de permitir a compensao de prejuzos gerados no decorrer do ano calendrio. O ajuste final feito em 31 de dezembro de cada ano, ou na data de encerramento das atividades e nos eventos de incorporao, fuso ou ciso, mediante apurao do lucro real. Exemplo: Considerando uma empresa que apurou no 1 trimestre um prejuzo no montante de R$ 4.626,00, para escolher entre o lucro real trimestral e o anual h que se considerar a previso de resultado para os demais meses do ano. Se considerarmos por exemplo que no 2 trimestre haver um lucro de R$ 10.000,00, podemos verificar que: Lucro do trimestre: R$ 10.000,00 Clculo do limite para compensao de prejuzo anterior: R$ 10.000,00X 30% = R$ 3.000,00
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Prejuzo do perodo anterior: R$ 4.626,00 Excedente de prejuzo no aproveitvel: R$ 1.626,00 Neste caso, melhor para a empresa ser optante pelo lucro real anual, pois no trimestral, haver um impedimento de compensao no valor de R$ 1.626,00, enquanto que no real anual, a totalidade do prejuzo automaticamente absorvida pelos lucros dos meses posteriores, at dezembro do ano calendrio. Assim, neste caso:
A bril, maio e junho Real trimestral Real anual Prejuzo compensvel R$ 3.000,00 R$ 4.626,00 IR devido R$ 1.050,00 R$ 806,10
Dessa forma, considerando no s o que apuramos no 1 trimestre, mas tambm os resultados dos meses posteriores, conclumos que neste exemplo, mais benfica a tributao pelo lucro real anual.
V - Restituio ou compensao de saldo anual negativo

O saldo do imposto negativo da CSLL e do IRPJ apurado em 31 de dezembro do ano calendrio, poder ser compensado a partir do ms de janeiro do ano-calendrio subseqente ao do encerramento do perodo de apurao, assegurada a alternativa de requerer a restituio. Nos termos do Ato Declaratrio SRF n 3/2000, os valores devidos com base na receita bruta e acrscimos ou em balano ou balancete de suspenso ou reduo pagos at o ltimo dia til do ms subseqente a que se referir, relativos aos meses de janeiro a novembro, que excederem o valor devido em 31 de dezembro do ano calendrio, no ajuste anual, sero atualizados pelos juros equivalentes taxa SELIC, acumulada mensalmente, calculados a partir de 1 de janeiro do ano calendrio subseqente at o ms anterior ao da compensao ou restituio e de um por cento relativamente ao ms em que a compensao ou restituio estiver sendo efetuada. A compensao e/ou restituio do valor do saldo negativo somente poder ser feita aps o pagamento dos valores devidos mensalmente com base na receita bruta e acrscimos ou em balano ou balancete de suspenso ou reduo, no podendo ser compensados, a partir de 1 de janeiro do ano calendrio subseqente, valores que no tenham sido pagos at 31 de dezembro do ano calendrio. Exemplo: Empresa tributada pelo Lucro Real Anual apurou em 31 de dezembro o total de R$ 200.000,00 referente ao IR. Pagou durante o ano, por meio de estimativas, os seguintes valores: Janeiro - R$ 30.000,00 Fevereiro - R$ 50.000,00 Maro - R$ 20.000,00 Abril - R$ 35.000,00 Maio - R$ 35.000,00 Junho - R$ 30.000,00 Julho - 20.000,00 Agosto - R$ 10.000,00 Setembro - R$ 15.000,00
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Outubro - R$ 15.000,00 Novembro - R$ 10.000,00 Total pago durante o ano: R$ 270.000,00 Total devido: R$ 200.000,00 Valor a ser restitudo ou compensado a partir de janeiro: R$ 70.000,00 Considerando ainda que em janeiro do ano seguinte, essa empresa tenha apurado um IR a pagar no valor de R$ 10.000,00, para aproveitar seu crdito, dever efetuar os seguintes procedimentos: O valor referente a janeiro do ano seguinte, deve ser pago at o ltimo dia til de fevereiro. Nessa ocasio, para quitar seu dbito dever preencher e enviar uma Declarao de Compensao, com base nas normas da Instruo Normativa RFB n 900 de 2008, utilizando parte de seu crdito (que corresponde a R$ 70.000,00). Clculo dos juros a que tem direito: 1% referente a fevereiro + selic de janeiro.
VI - Falta ou insuficincia nos pagamentos mensais por estimativa

A falta ou insuficincia nos recolhimentos mensais por estimativa, detectadas durante ou aps o encerramento do ano calendrio, estaro sujeitas ao lanamento, pela fiscalizao, de multa de ofcio de 75% (setenta e cinco por cento), aplicada isoladamente, sobre os valores no recolhidos. Em hiptese alguma haver lanamento de ofcio dos valores no recolhidos ou insuficientes. S a multa isolada ser lanada.
VII - Obrigaes acessrias

Alm da obrigao de pagar o tributo (obrigao principal), os contribuintes em geral tambm esto sujeitos a obrigaes de fazer. So as denominadas Obrigaes Acessrias, que em detrimento s obrigaes principais, no se referem ao pagamento de tributo. VII.1 - Escriturao A empresa tributada pelo Lucro Real, mais do que se estivesse em qualquer outro regime de tributao, dever manter escriturao obedecendo legislao comercial (contbil), e fiscal. Para tanto, dever manter os seguintes livros: a) Livro Dirio; b) Livro Razo; c) Livro para registro de inventrio; d) Livro para registro de entradas (compras); e) Livro de Apurao do Lucro Real - LALUR;
1. Foi institudo, por meio da Instruo Normativa RFB n 989, de 22.12.2009, o Livro Eletrnico de Escriturao e Apurao do Imposto sobre a Renda e da Contribuio Social sobre o Lucro Lquido da Pessoa Jurdica Tributada pelo Lucro Real (e-Lalur). O e-Lalur a verso digital do j existente Livro de Apurao do Lucro Real chamado usualmente de Lalur. Ambos tm a finalidade de apurar, extracontabilmente, o Lucro que ser oferecido tributao do Imposto de Renda e da Contribuio Social sobre o Lucro Lquido nos
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respectivos perodos de apurao. De acordo com a legislao, a escriturao e entrega do e-Lalur ser obrigatria para as pessoas jurdicas sujeitas apurao do Imposto sobre a Renda pelo Regime do Lucro Real. 2. Por meio da Instruo Normativa RFB n 1.139 de 2011, ficou dispensada a manuteno do LALUR para as pessoas jurdicas obrigadas ao e-Lalur em relao aos fatos geradores ocorridos a partir de 1 de janeiro de 2011. f) Livro para registro permanente de estoque, para as pessoas jurdicas que exercerem atividades de compra, venda, incorporao e construo de imveis, loteamento ou desmembramento de terrenos para venda; g) Livro de Movimentao de Combustveis, a ser escriturado diariamente pelo posto revendedor; h) Controle Fiscal Contbil de Transio - FCont (somente para optantes pelo RTT).
Para saber mais sobre esse assunto veja nossos Roteiros: - Controle Fiscal Contbil de Transio (FCont) - Roteiro de Procedimentos; - IRPJ, CSLL, PIS e COFINS - Regime Tributrio de Transio - RTT - Lei n 11.941 de 2009. Determina ainda a Lei n 8.218 de 1991 (com a alterao dada pela MP n 2.158 de 2001) que as pessoas jurdicas que utilizarem sistemas de processamento eletrnico de dados para registrar negcios e atividades econmicas ou financeiras, escriturar livros ou elaborar documentos de natureza contbil ou fiscal, ficam obrigadas a manter, disposio da Secretaria da Receita Federal do Brasil, os respectivos arquivos digitais e sistemas, pelo prazo decadencial previsto na legislao tributria. A inobservncia dessa disposio acarretar a imposio das seguintes penalidades: I - multa de meio por cento do valor da receita bruta da pessoa jurdica no perodo, aos que no atenderem forma em que devem ser apresentados os registros e respectivos arquivos; II - multa de cinco por cento sobre o valor da operao correspondente, aos que omitirem ou prestarem incorretamente as informaes solicitadas, limitada a um por cento da receita bruta da pessoa jurdica no perodo; III - multa equivalente a dois centsimos por cento por dia de atraso, calculada sobre a receita bruta da pessoa jurdica no perodo, at o mximo de um por cento dessa, aos que no cumprirem o prazo estabelecido para apresentao dos arquivos e sistemas. Desde o ano de 2008 algumas empresas esto obrigadas ECD - Escriturao Contbil Digital (parte integrante do SPED - Sistema Pblico de Escriturao Digital). A partir de 2009 (entrega em 2010), todas as empresas tributadas pelo Lucro Real sujeitar-se-o a mais essa obrigao acessria.
Para informaes detalhadas sobre esse assunto, vide nosso Roteiro "SPED - Escriturao Contbil Digital - ECD - Roteiro de Procedimentos". VII.2 - Declarao e demonstrativos Alm da escriturao, h outro tipo de obrigaes acessrias: as que se consubstanciam em dever de prestar informaes. Nesse sentido, o fisco federal exige das empresas optantes pelo Lucro Real, as seguintes declaraes e demonstrativos (no que se refere a obrigaes prprias): a) DIPJ - Declarao de Informaes Econmico-Fiscais da Pessoa Jurdica; b) DCTF - Declarao de Dbitos e Crditos Tributrios Federais Mensal; c) DACON - Demonstrativo de Apurao de Contribuies Sociais.
1. Alm desses itens, h outros decorrentes de retenes na fonte, ou ainda, decorrentes de atividades especficas (ex.: DIRF e DIMOB).
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2. A partir de 1 de janeiro de 2010, para a transmisso de declaraes e demonstrativos pelas pessoas jurdicas tributadas com base no lucro real, no lucro presumido ou no lucro arbitrado, obrigatria a assinatura digital, efetivada mediante utilizao de certificado digital vlido. Essa disposio, constante da Instruo Normativa RFB n 969, publicada no Dirio Oficial da Unio de 22 de outubro de 2009, amplia a obrigatoriedade de utilizao da certificao digital, que era restrita a determinadas situaes.
VIII - Anexo - Regras especficas

VIII.1 - Regras especiais relacionadas ao momento de reconhecimento das receitas e apurao da base de clculo Neste tpico demonstraremos algumas regras especiais sobre o reconhecimento de receitas e resultados e sobre determinadas atividades especficas. VIII.1.1 -Variaes cambiais VIII.1.1.1 - Opo pelo regime de caixa ou competncia at 2010 Conforme disposto no art. 30 da Medida Provisria n 2.158 de 2001, a partir de 1 de janeiro de 2000, as variaes monetrias dos direitos de crdito e das obrigaes do contribuinte, em funo da taxa de cmbio, passaram a ser consideradas para fins de apurao do IRPJ, da CSLL, da Contribuio para o PIS/PASEP e da COFINS pelo regime de caixa, ou seja, quando da liquidao da operao. Opcionalmente, pode ser adotado o regime de competncia, observando que o regime no pode ser alterado no decorrer do ano calendrio. O art. 9 da Lei n 9.718 de 1998 por sua vez, determina que as variaes monetrias dos direitos de crdito e das obrigaes do contribuinte, em funo da taxa de cmbio ou de ndices ou coeficientes aplicveis por disposio legal ou contratual sero consideradas, para efeitos da legislao do imposto de renda, da contribuio social sobre o lucro lquido, da contribuio PIS/PASEP e da COFINS, como receitas ou despesas financeiras, conforme o caso.
No haver tributao de PIS e COFINS sobre as receitas decorrentes de variao cambial, por haver o benefcio da alquota zero no caso do regime no-cumulativo (Decreto n 5.442 de 2005), e por no fazerem parte da base de clculo no caso de regime cumulativo (por conta da revogao do 1 do art. 3 da Lei n 9.718 de 1998). Ou seja, as diferenas apuradas em decorrncia da variao cambial, sero consideradas como receitas ou despesas financeiras, e em princpio, somente sero reconhecidas para fins de tributao no momento da liquidao, melhor dizendo, por ocasio do recebimento do valor. Atente-se que o disposto acima presta-se para fins de apurao dos tributos mencionados. Para fins contbeis, h que se observar o perodo de competncia. Ou seja, na contabilidade, deve haver o reconhecimento mensal das variaes ocorridas, mas os valores devem ser ajustados via LALUR (adies no caso de despesas; excluses no caso de receitas), sendo aconselhvel a manuteno de planilha por contrato, indicando as variaes ocorridas mensalmente. Fundamentao: art. 15, 4 e art 20, 2 da Lei n 9.249/1995, art. 73 da IN SRF n 390/2004. VIII.1.1.2 - Opo pelo regime de caixa ou competncia a partir de 2011 As variaes monetrias dos direitos de crdito e das obrigaes do contribuinte, em funo da taxa de cmbio, sero consideradas, para efeito de determinao da base de clculo do IRPJ e da CSLL, bem como da determinao do lucro da explorao, quando da liquidao da correspondente operao, segundo o regime de caixa. Por meio da IN RFB n 1.079 de 2010, a partir do ano calendrio de 2011, o direito de optar pelo regime de competncia somente poder ser exercido no ms de janeiro ou no ms do incio de atividades. A opo dever ser comunicada Secretaria da Receita Federal do Brasil (RFB) por intermdio da Declarao de Dbitos e Crditos
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Tributrios Federais (DCTF) relativa ao ms de adoo do regime, no sendo admitida DCTF retificadora, fora do prazo de sua entrega, para a comunicao. Adotada a opo pelo regime de competncia, o direito de sua alterao para o regime de caixa, no decorrer do ano calendrio, restrito aos casos em que ocorra elevada oscilao da taxa de cmbio comunicada mediante a edio de Portaria do Ministro de Estado da Fazenda. Tal alterao dever ser informada RFB por intermdio da DCTF relativa ao ms subsequente ao da publicao da Portaria Ministerial que comunicar a oscilao da taxa de cmbio. Assim, diferentemente do que ocorria anteriormente, a partir de 2011, quando o contribuinte optar pelo regime de competncia, dever comunicar tal fato expressamente, por meio da DCTF. Efeitos das alteraes no critrio de reconhecimento das variaes: a) na hiptese de alterao do critrio de reconhecimento das variaes monetrias pelo regime de caixa para o critrio de reconhecimento das variaes monetrias pelo regime de competncia, devero ser computadas na base de clculo do IRPJ a da CSLL, em 31 de dezembro do perodo de encerramento do ano precedente ao da opo, as variaes monetrias dos direitos de crdito e das obrigaes incorridas por competncia at essa data, inclusive as de perodos anteriores ainda no tributadas. b) no caso de alterao do critrio de reconhecimento das variaes monetrias pelo regime de competncia para o critrio de reconhecimento das variaes monetrias pelo regime de caixa, por sua vez, no perodo de apurao em que ocorrer a liquidao da operao, devero ser computadas na base de clculo do IRPJ e da CSLL as variaes monetrias dos direitos de crdito e das obrigaes relativas ao perodo de 1 de janeiro do ano calendrio da opo at a data da liquidao. c) na hiptese de alterao do critrio de reconhecimento das variaes monetrias pelo regime de competncia para o critrio de reconhecimento das variaes monetrias pelo regime de caixa no decorrer do ano calendrio (na hiptese permitida - elevada oscilao da taxa de cmbio), no momento da liquidao da operao, devero ser computadas na base de clculo do IRPJ e da CSLL, as variaes monetrias dos direitos de crdito e das obrigaes relativas ao perodo de 1 de janeiro do ano calendrio da alterao da opo at a data da liquidao.
As regras deste tpico se aplicam ao IRPJ e a CSLL, contudo, para as contribuies de PIS e COFINS, no haver tributao sobre as receitas decorrentes de variao cambial, por haver o benefcio da alquota zero no caso do regime no-cumulativo (Decreto n 5.442 de 2005), e por no fazerem parte da base de clculo no caso de regime cumulativo (por conta da revogao do 1 do art. 3 da Lei n 9.718 de 1998) Fundamentao: IN RFB n 1.079/2010. VIII.1.2 - Contratos a longo prazo Contratos com entidades governamentais No caso de empreitada ou fornecimento contratado, nas condies dos arts. 407 ou 408 do RIR/99 (Produo em Longo Prazo e Produo em Curto Prazo), com pessoa jurdica de direito pblico, ou empresa sob seu controle, empresa pblica, sociedade de economia mista ou sua subsidiria, o contribuinte poder diferir a tributao do lucro para fins de IRPJ e CSLL at sua realizao, observadas as seguintes normas: I - poder ser excluda do lucro lquido do perodo de apurao, para efeito de determinar o lucro real e a base de clculo da CSLL, parcela do lucro da empreitada ou fornecimento computado no resultado do perodo de apurao, proporcional receita dessas operaes consideradas nesse resultado e no recebida at a data do balano de encerramento do mesmo perodo de apurao; II - a parcela excluda nos termos do item I dever ser computada na determinao do lucro real do perodo de apurao em que a receita for recebida. Se o contribuinte subcontratar parte da empreitada ou fornecimento, o direito ao diferimento caber a ambos, na proporo da sua participao na receita a receber.
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A pessoa jurdica, cujos crditos com pessoa jurdica de direito pblico ou com empresa sob seu controle, empresa pblica, sociedade de economia mista ou sua subsidiria, decorrentes de construo por empreitada, de fornecimento de bens ou de prestao de servios, forem quitados pelo Poder Pblico com ttulos de sua emisso, inclusive com Certificados de Securitizao, emitidos especificamente para essa finalidade, poder computar a parcela do lucro, correspondente a esses crditos, que houver sido diferida, na determinao do lucro real do perodo de apurao do resgate dos ttulos ou de sua alienao sob qualquer forma. Instruo Normativa SRF n 21 de 1979: "(...) 3. Produo em Longo Prazo. O contrato de construo por empreitada ou de fornecimento, a preo predeterminado, de bens e servios a serem produzidos, com prazo de execuo fsica superior a doze meses, ter seu resultado apurado, em cada perodobase, segundo o progresso dessa execuo. 3.1 - Preo predeterminado aquele fixado contratualmente, sujeito ou no a reajustamento, para execuo global: no caso de construes, bens ou servios divisveis, o preo predeterminado fixado contratualmente para cada unidade. 3.2 - A apurao do resultado em cada perodo-base, e sua incluso na determinao do lucro lqido, ser feita ainda que no ocorrida a transferncia de propriedade e independentemente de ter sido ou no recebido ou faturado qualquer adiantamento do preo. 3.3 - O contrato de construo por empreitada ou de fornecimento de bens e servios a serem produzidos com prazo indeterminado reputa-se contrato com prazo de execuo superior a um ano, exceto se a execuo for completada dentro de um ano. (...) 10. Diferimento de Lucros No Realizados de Contratos com Entidades Governamentais Qualquer que seja o prazo de execuo de cada unidade, nos contratos de prazo de vigncia superior a doze meses com pessoa jurdica de direito pblico ou empresa sob seu controle, empresa pblica, sociedade de economia mista ou sua subsidiria, facultado ao contribuinte diferir a tributao do lucro at sua realizao. 10.1 - Por realizao do lucro se compreende o recebimento da receita correspondente. 10.2 - Para os fins deste item, subsidiria de sociedade de economia mista a empresa cujo capital com direito a voto pertena, em sua maioria, direta ou indiretamente, a uma nica sociedade de economia mista e com esta tenha atividade integrada ou complementar. 10.3 - A excluso feita mediante os seguintes lanamentos no livro de apurao do lucro real: I - na Parte A, pela excluso do lucro lquido, para efeito de determinar o lucro real, da parcela correspondente ao lucro no realizado; II - na parte B, por registro em conta prpria de controle. 10.4 - No perodo-base em que for realizado o lucro cuja tributao tenha sido diferida sero feitos os seguintes lanamentos no livro de apurao do lucro real. I - na parte A, por adio ao lucro lquido dos lucros realizados, que tiverem sua tributao diferida de exerccio(s) anterior(es); II - na parte B, pela correspondente baixa na conta de controle. 10. 5 - O montante da excluso corresponder parcela de lucro da empreitada ou fornecimento computado no resultado do exerccio, Proporcional receita dessas operaes consideradas nesse resultado e no recebida at a data do balano de encerramento do mesmo exerccio social, e ser determinado pela aplicao das seguintes frmulas: Resultado computado na determinao do lucro lquido (dividido por) receita correspondente ao perodo-base (itens 8 e 9) (x) multiplicado por 100 igual (=) a % (percentagem ) de resultado sobre a receita. Receita correspondente ao perodo-base (itens 8 e 9) (-) menos: receita recebida no perodo-base e a ele correspondente (=) igual a receita no recebida. Receita no recebida (x) multiplicada pelo % (percentual) de resultado sobre a receita (=) igual ao montante da excluso. 10.6 - O direito ao diferimento de que trata este item se aplica tambm pessoa jurdica subcontratada da empreitada ou fornecimento. Nesse caso o montante da excluso, calculado conforme o item anterior, se distribuir entre contratada e subcontratada na proporo das respectivas participaes na receita no recebida. (...)" Fundamentao: art. 3 da Lei n 8.003/1990; Decreto-lei n 1.598/1977, art. 10. VIII.1.3 - Bens do ativo permanente - Vendas a longo prazo
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Nas vendas de bens do ativo permanente para recebimento do preo, no todo ou em parte, aps o trmino do ano calendrio seguinte ao da contratao, o contribuinte poder, para efeito de determinar o lucro real e a base de clculo da CSLL, reconhecer o lucro na proporo da parcela do preo recebida em cada perodo de apurao. Caso o contribuinte tenha reconhecido o lucro na escriturao comercial no perodo de apurao em que ocorreu a venda, os ajustes e o controle sero efetuados no LALUR. VIII.1.4 - Atividade imobiliria As pessoas jurdicas que explorem atividades imobilirias relativas a loteamento de terrenos, incorporao imobiliria, construo de prdios destinados venda, e a venda de imveis construdos ou adquiridos para revenda, devero considerar, como receita bruta, o montante efetivamente recebido, correspondente s unidades imobilirias vendidas. Nos casos de contratos com prazo de execuo superior a um ano, de construo por empreitada ou de fornecimento a preo predeterminado de bens ou servios a serem produzidos, ser computada na receita bruta parte do preo total da empreitada, ou dos bens ou servios a serem fornecidos, determinada mediante a aplicao, sobre esse preo total, da percentagem do contrato ou da produo executada em cada ms. No caso de construes ou fornecimentos contratados com base em preo unitrio de quantidades de bens ou servios produzidos em prazo inferior a um ano, a receita poder ser includa no ms em que for completada cada unidade. VIII.1.5 - Operaes com veculos usados As pessoas jurdicas que tenham como objeto social, declarado em seus atos constitutivos, a compra e venda de veculos automotores podero equiparar, para efeitos tributrios, como operao de consignao, as operaes de venda de veculos usados, adquiridos para revenda, bem assim dos recebidos como parte do preo da venda de veculos novos ou usados. Os veculos usados sero objeto de Nota Fiscal de Entrada e, quando da venda, de Nota Fiscal de Sada, sujeitando-se ao respectivo regime fiscal aplicvel s operaes de consignao. Nestas operaes considera-se receita bruta a diferena entre o valor pelo qual o veculo usado tiver sido alienado, constante da nota fiscal de venda, e o seu custo de aquisio, constante da nota fiscal de entrada.
Em que pese a existncia de discusses sobre o tema, alertamos que opcional a tributao pela diferena entre o valor pelo qual o veculo usado tiver sido alienado e o seu custo de aquisio, cujo percentual aplicado de 32% no clculo da estimativa mensal, de acordo com o art. 5 da Lei n 9.716 de 1998. Entretanto, opcionalmente, o contribuinte pode tributar como atividade comercial sobre o valor total da venda do veculo usado, cujo percentual de 8% no clculo da estimativa mensal. VIII.1.6 - Base de clculo das instituies financeiras, seguradoras e entidades de previdncia privada Nessas atividades, na receita bruta auferida, para fins de aplicao do percentual de 16,0%, devem ser consideradas tambm: a) os rendimentos obtidos em aplicaes financeiras de renda fixa de titularidade de instituio financeira, sociedade de seguro, de previdncia e de capitalizao, sociedade corretora de ttulos, valores mobilirios e cmbio, sociedade distribuidora de ttulos e valores mobilirios ou sociedade de arrendamento mercantil; b) os ganhos lquidos e rendimentos auferidos nas operaes de renda varivel realizadas em bolsa, no mercado de balco organizado, autorizado por rgo competente, ou por meio de fundos de investimento, para a carteira prpria das instituies referidas na alnea anterior. Para essas pessoas jurdicas, a receita bruta poder ser ajustada pelas dedues especificadas nos subitens abaixo, sendo vedada a deduo de qualquer despesa administrativa. Instituies financeiras, sociedades corretoras de ttulos, valores mobilirios e cmbio, e distribuidoras de ttulos e
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valores mobilirios: Podem deduzir da Receita Bruta: a) despesas incorridas na captao de recursos de terceiros; b) despesas com obrigaes por refinanciamentos, emprstimos e repasses de recursos de rgos e instituies oficiais e do exterior; c) despesas de cesso de crditos; d) despesas de cmbio; e) perdas com ttulos e aplicaes financeiras de renda fixa; f) perdas nas operaes de renda varivel previstas no inciso III do art. 77 da Lei n 8.981, de 1995, com redao dada pelo art. 12 da Lei n 9.249, de 1995; Empresas de seguros privados Podem deduzir da Receita Bruta: a) o cosseguro e o resseguro cedidos; b) os valores referentes a cancelamentos e restituies de prmios que houverem sido computados em conta de receita; e c) a parcela dos prmios destinada constituio de provises ou reservas tcnicas. Entidades de previdncia privada aberta e empresas de capitalizao Podem deduzir da Receita Bruta a parcela das contribuies e prmios, respectivamente, destinada constituio de provises ou reservas tcnicas.
A receita decorrente da avaliao de ttulos e valores mobilirios, instrumentos financeiros, derivativos e itens objeto de hedge, registrada pelas instituies financeiras e demais entidades autorizadas a funcionar pelo Banco Central do Brasil, instituies autorizadas a operar pela Superintendncia de Seguros Privados (Susep) e sociedades autorizadas a operar em seguros ou resseguros em decorrncia da valorao a preo de mercado no que exceder ao rendimento produzido at a referida data somente ser computada na base de clculo do IRPJ e da CSLL quando da alienao dos respectivos ativos (art. 1 da IN SRF n 334/2003; art. 65 da IN SRF n 390/2004). Na hiptese de desvalorizao decorrente da avaliao, a perda ser tambm reconhecida, para efeito de apurao do IRPJ e da CSLL, quando da alienao do investimento. Considera-se alienao qualquer forma de transmisso da propriedade, bem como a liquidao, o resgate e a cesso dos referidos ttulos e valores mobilirios, instrumentos financeiros derivativos e itens objeto de hedge. VIII.1.7 - Imunidade e iseno VIII.1.7.1 - Instituio de educao e entidades beneficentes de assistncia social - Imunidade Considera-se imune a instituio de educao ou de assistncia social que preste os servios para os quais houver sido instituda e os coloque disposio da populao em geral, em carter complementar s atividades do Estado, sem fins lucrativos. So imunes as entidades beneficentes de assistncia social que atendam cumulativamente s seguintes condies: a) sejam reconhecidas como de utilidade pblica federal e estadual ou do Distrito Federal ou municipal;
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b) sejam portadoras Certificado de Entidade Beneficente de Assistncia Social Social, previsto na Lei n 12.101/2009; c) promovam a assistncia social beneficente, inclusive educacional ou de sade, a menores, idosos, excepcionais ou pessoas carentes; d) no percebam seus diretores, conselheiros, scios, instituidores ou benfeitores remunerao e no usufruam vantagens ou benefcios a qualquer ttulo; e e) apliquem integralmente o eventual resultado operacional na manuteno e desenvolvimento de seus objetivos institucionais, apresentando anualmente ao Conselho Nacional da Seguridade Social relatrio circunstanciado de suas atividades. A imunidade no abrange empresa ou entidade que, tendo personalidade jurdica prpria, seja mantida por outra que esteja no exerccio da imunidade. Fundamentao: art. 150 e 195, 7 da Constituio Federal; art. 12 da Lei n 9.532/1997; Lei n 12.101/2009; art. 11 da IN SRF n 390/2004. VIII.1.7.2 - Instituies de carter filantrpico, recreativo, cultural e cientfico e associaes civis sem fins lucrativos - Iseno Consideram-se isentas do IRPJ e da CSLL as instituies de carter filantrpico, recreativo, cultural e cientfico e as associaes civis que prestem os servios para os quais houverem sido institudas e os coloquem disposio do grupo de pessoas a que se destinam, sem fins lucrativos. Considera-se entidade sem fins lucrativos a que no apresente supervit em suas contas ou, caso o apresente em determinando exerccio, destine referido resultado integralmente ao incremento de seu ativo imobilizado. Para o gozo da iseno, as instituies mencionadas neste subtpico esto obrigadas a atender aos seguintes requisitos: a) no remunerar, por qualquer forma, seus dirigentes pelos servios prestados; b) aplicar integralmente seus recursos na manuteno e desenvolvimento dos seus objetivos sociais; c) manter escriturao completa de suas receitas e despesas em livros revestidos das formalidades que assegurem a respectiva exatido; d) conservar em boa ordem, pelo prazo decadencial, contado da data da emisso, os documentos que comprovem a origem de suas receitas e a efetivao de suas despesas, bem assim a realizao de quaisquer outros atos ou operaes que venham a modificar sua situao patrimonial; e) apresentar, anualmente, Declarao do Imposto de Renda da Pessoas Jurdica - DIPJ, em conformidade com o disposto em ato da Receita Federal.
Quanto a suspenso do gozo da iseno aplica-se o disposto no art. 32 da Lei n 9.430 de 1996. VIII.1.7.2.1 - Devoluo do patrimnio de entidade isenta A diferena entre o valor em dinheiro ou o valor dos bens e direitos recebidos de instituio isenta a ttulo de devoluo de patrimnio e o valor em dinheiro ou o valor dos bens e direitos que a pessoa jurdica houver entregue para a formao do referido patrimnio dever ser computada na determinao do lucro real e da base de clculo da CSLL. Fundamentao: art. 17, 3 e 4 da Lei n 9.532/1997; arts. 98 e 99 da IN SRF n 390/2004. VIII.1.7.3 - Instituio de ensino superior que tenha aderido ao PROUNI - Iseno
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A instituio de ensino superior que aderiu regularmente ao Programa Universidade para Todos - Prouni est isenta do Imposto de Renda das Pessoas Jurdicas e da Contribuio Social sobre o Lucro Lquido no perodo de vigncia indicado no Termo de Adeso firmado junto ao Ministrio da Educao, observadas as disposies da Lei n 11.096/2005, do Decreto n 5.493/2005, da Portaria MEE n 3.268/2004 e da Instruo Normativa SRF n 456/2004. A iseno recair sobre o lucro, na hiptese de IRPJ e CSLL, decorrente da realizao de atividades de ensino superior, proveniente de cursos de graduao ou cursos sequenciais de formao especfica e ser calculada na proporo da ocupao efetiva das bolsas devidas. A instituio de ensino dever apurar o lucro da explorao referente s atividades sobre as quais recaia a iseno. Considera-se lucro da explorao o lucro lquido do perodo de apurao, antes de deduzida a proviso para a CSLL e a proviso para o imposto de renda, ajustado pela excluso dos seguintes valores: a) da parte das receitas financeiras que exceder s despesas financeiras; b) dos rendimentos e prejuzos das participaes societrias; c) dos resultados no-operacionais; e d) do valor baixado de reserva de reavaliao, nos casos em que o valor realizado dos bens objeto da reavaliao tenha sido registrado como custo ou despesa operacional e a baixa da reserva tenha sido efetuada em contrapartida conta de: d.1) receita no-operacional; ou d.2) patrimnio lquido, no computada no resultado do mesmo perodo de apurao. As variaes monetrias sero consideradas, para efeito de clculo do lucro da explorao, como receitas ou despesas financeiras, conforme o caso. Como haver incentivo fiscal calculado com base no lucro da explorao, as instituies optantes pelo Prouni que tenham receitas de outros cursos que no os cursos superiores, esto impedidas de optar pelo lucro presumido a partir do ano calendrio de 2005. Para adeso ao Programa Universidade para Todos - Prouni, a instituio de ensino superior dever comprovar estar em regularidade fiscal em relao aos tributos e contribuies federais administrados pela Receita Federal do Brasil. Para as instituies que aderiram ao Programa at 31 de dezembro de 2006, a comprovao poder ser efetuada, excepcionalmente, at 31 de dezembro de 2008 (Art. 1, pargrafo nico, da Lei n 11.128/2005, com alterao dada pelo art. 131 da Lei n 11.196). Para adeso ao Programa Universidade para Todos - Prouni, a instituio de ensino superior dever comprovar estar em regularidade fiscal em relao aos tributos e contribuies federais administrados pela Receita Federal do Brasil. Para as instituies que aderiram ao Programa at 31 de dezembro de 2006, a comprovao poder ser efetuada, excepcionalmente, at 31 de dezembro de 2011 (Art. 1, pargrafo nico, da Lei n 11.128/2005, com alterao dada pelo art. 28 da Lei n 12.431/2011). Fundamentao: art. 8 da Lei n 11.096/2005; Instruo Normativa SRF n 456/2004; art. 1 da Lei n 11.128/2005. VIII.2 - Adies e excluses - Casos pontuais VIII.2.1 - Provises - Dedutibilidade Na determinao do lucro real e da base de clculo da CSLL,somente sero dedutveis as provises expressamente autorizadas na legislao, quais sejam: a) Provises tcnicas compulsrias So dedutveis as provises tcnicas das companhias de seguro e de capitalizao, bem como das entidades de previdncia privada, cuja constituio exigida pela legislao especial a elas aplicvel (art. 13, inciso I da Lei n
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9.249 de 1995 e art. 45 da IN SRF n 390 de 2004). b) Remunerao de frias O contribuinte poder deduzir, como custo ou despesa operacional, em cada perodo de apurao, importncia destinada a constituir proviso para pagamento de remunerao correspondente a frias de seus empregados (art. 4 do Decreto-Lei n 1.730, de 1979, e art. 13, inciso I da Lei n 9.249, de 1995). c) Dcimo terceiro salrio O contribuinte poder deduzir, como custo ou despesa operacional, em cada perodo de apurao, importncia destinada a constituir proviso para pagamento de remunerao correspondente ao 13 salrio de seus empregados (Lei n 9.249, de 1995, art. 13, inciso I). Proviso para Imposto de Renda - Indedutibilidade obrigatria, em cada perodo de apurao, a constituio de proviso para imposto de renda, relativa ao imposto devido sobre o lucro real e lucros, cuja tributao tenha sido diferida, desse mesmo perodo de apurao (Lei n 6.404 de 1976, art. 189). Essa proviso no dedutvel para fins de apurao do lucro real (Lei n 8.981 de 1995, art. 41, 2). VIII.2.2 - Perdas no recebimento de crditos Deduo As perdas no recebimento de crditos decorrentes das atividades da pessoa jurdica podero ser deduzidas como despesas, para determinao do lucro real da base de clculo da CSLL, observado o disposto no art. 340 do RIR/99 (Lei n 9.430, de 1996, art. 9). Podero ser registrados como perda os crditos (Lei n 9.430, de 1996, art. 9, 1 e art. 46 da IN SRF n 390 de 2004): I - em relao aos quais tenha havido a declarao de insolvncia do devedor, em sentena emanada do Poder Judicirio; II - sem garantia, de valor: a) at cinco mil reais, por operao, vencidos h mais de seis meses, independentemente de iniciados os procedimentos judiciais para o seu recebimento; b) acima de cinco mil reais, at trinta mil reais, por operao, vencidos h mais de um ano, independentemente de iniciados os procedimentos judiciais para o seu recebimento, porm, mantida a cobrana administrativa; c) superior a trinta mil reais, vencidos h mais de um ano, desde que iniciados e mantidos os procedimentos judiciais para o seu recebimento; III - com garantia, vencidos h mais de dois anos, desde que iniciados e mantidos os procedimentos judiciais para o seu recebimento ou o arresto das garantias; IV - contra devedor declarado falido ou pessoa jurdica declarada concordatria, relativamente parcela que exceder o valor que esta tenha se comprometido a pagar. No caso de contrato de crdito em que o no pagamento de uma ou mais parcelas implique o vencimento automtico de todas as demais parcelas vincendas, os limites a que se referem as alneas "a" e "b" do item II sero considerados em relao ao total dos crditos, por operao, com o mesmo devedor (Lei n 9.430, de 1996, art. 9, 2). Considera-se crdito garantido o proveniente de vendas com reserva de domnio, de alienao fiduciria em garantia ou de operaes com outras garantias reais (Lei n 9.430, de 1996, art. 9, 3).
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No caso de crdito com empresa em processo falimentar ou de concordata, a deduo da perda ser admitida a partir da data da decretao da falncia ou da concesso da concordata, desde que a credora tenha adotado os procedimentos judiciais necessrios para o recebimento do crdito. A parcela do crdito, cujo compromisso de pagar no houver sido honrado pela empresa concordatria, poder, tambm, ser deduzida como perda, observadas as condies aqui previstas. No ser admitida a deduo de perda no recebimento de crditos com pessoa jurdica que seja controladora, controlada, coligada ou interligada, bem como com pessoa fsica que seja acionista controlador, scio, titular ou administrador da pessoa jurdica credora, ou parente at o terceiro grau dessas pessoas fsicas. Ocorrendo a desistncia da cobrana pela via judicial, antes de decorridos cinco anos do vencimento do crdito, a perda eventualmente registrada dever ser estornada ou adicionada ao lucro lquido, para determinao do lucro real correspondente ao perodo de apurao em que se der a desistncia (Lei n 9.430, de 1996, art. 10, 1). Nesse caso, o imposto ser considerado como postergado desde o perodo de apurao em que tenha sido reconhecida a perda. Se a soluo da cobrana se der em virtude de acordo homologado por sentena judicial, o valor da perda a ser estornado ou adicionado ao lucro lquido para determinao do lucro real ser igual soma da quantia recebida com o saldo a receber renegociado, no sendo considerado postergado o imposto (Lei n 9.430, de 1996, art. 10, 3). Encargos financeiros de crditos vencidos Aps dois meses do vencimento do crdito, sem que tenha havido o seu recebimento, a pessoa jurdica credora poder excluir do lucro lquido, para determinao do lucro real, o valor dos encargos financeiros incidentes sobre o crdito, contabilizado como receita, auferido a partir do prazo de dois meses. Ressalvadas as hipteses das alneas "a" e "b" do item II (crditos de at R$ 30.000,00), essa disposio somente se aplica quando a pessoa jurdica houver tomado as providncias de carter judicial necessrias ao recebimento do crdito. Os valores excludos devero ser adicionados no perodo de apurao em que, para os fins legais, se tornarem disponveis para a pessoa jurdica credora ou em que reconhecida a respectiva perda. A partir da citao inicial para o pagamento do dbito, a pessoa jurdica devedora dever adicionar ao lucro lquido, para determinao do lucro real, os encargos incidentes sobre o dbito vencido e no pago que tenham sido deduzidos como despesa ou custo, incorridos a partir daquela data. Esses valores adicionados podero ser excludos do lucro lquido, para determinao do lucro real, no perodo de apurao em que ocorra a quitao do dbito por qualquer forma. Crditos recuperados Dever ser computado na determinao do lucro real o montante dos crditos reduzidos que tenham sido recuperados em qualquer poca ou a qualquer ttulo, inclusive nos casos de novao da dvida ou do arresto dos bens recebidos em garantia real, nos termos do art. 12 da Lei n 9.430/1996. Nesse sentido, os bens recebidos a ttulo de quitao do dbito sero escriturados pelo valor do crdito ou avaliados pelo valor definido na deciso judicial que tenha determinado sua incorporao ao patrimnio do credor. Nas operaes de crdito realizadas por instituies autorizadas a funcionar pelo Banco Central do Brasil, nos casos de renegociao de dvida, o reconhecimento da receita para fins de incidncia de imposto sobre a renda e da Contribuio Social sobre o Lucro Lquido ocorrer no momento do efetivo recebimento do crdito nas seguintes hipteses: a) operao de financiamento rural; b) operao de crdito concedido a pessoa fsica de valor igual ou inferior a R$ 30.000,00 (trinta mil reais), apurado no momento da perda dos crditos.
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VIII.2.3 - Tributos e multas por infraes fiscais Os tributos e contribuies so dedutveis, na determinao do lucro real, segundo o regime de competncia, com exceo dos tributos com exigibilidade suspensa (incisos II a IV do art. 151 da Lei n 5.172, de 1966 - CTN). Referidos incisos dispe sobre: "II - o depsito do seu montante integral; III - as reclamaes e os recursos, nos termos das leis reguladoras do processo tributrio administrativo; IV - a concesso de medida liminar em mandado de segurana." Na determinao do lucro real, a pessoa jurdica no poder deduzir como custo ou despesa o imposto de renda de que for sujeito passivo como contribuinte ou como responsvel em substituio ao contribuinte. A dedutibilidade, como custo ou despesa, de rendimentos pagos ou creditados a terceiros abrange o imposto sobre os rendimentos que o contribuinte, como fonte pagadora, tiver o dever legal de reter e recolher, ainda que assuma o nus do imposto. No so dedutveis como custo ou despesas operacionais as multas por infraes fiscais, salvo as de natureza compensatria e as impostas por infraes de que no resultem falta ou insuficincia de pagamento de tributo. A partir de 1 de janeiro de 1997, o valor da Contribuio Social sobre o Lucro Lquido - CSLL, no poder ser deduzido para efeito de determinao do lucro real. VIII.2.4 - Fundo de Garantia do Tempo de Servio Os depsitos em conta vinculada efetuados nos termos da Lei n 8.036, de 1990, sero considerados como despesa operacional. A dedutibilidade aqui prevista abrange os depsitos efetuados pela pessoa jurdica, para garantia do tempo de servio de seus diretores no empregados, na forma da Lei n 6.919, de 2 de junho de 1981. VIII.2.5 - Contraprestaes de arrendamento mercantil A aquisio, pelo arrendatrio, de bens arrendados em desacordo com as disposies da Lei n 6.099, de 1974, com as alteraes da Lei n 7.132 de 1983, ser considerada operao de compra e venda a prestao. Nesse caso, as importncias j deduzidas, pela adquirente, como custo ou despesa operacional, sero adicionadas ao lucro lquido, para efeito de determinao do lucro real, e da base de clculo da CSLL no perodo de apurao em que foi efetuada a respectiva deduo (art. 43 da IN SRF n 390 de 2004). As contraprestaes de arrendamento mercantil somente sero dedutveis quando o bem arrendado estiver relacionado intrinsecamente com a produo e comercializao dos bens e servios. VIII.2.6 - Juros sobre o Capital Prprio De acordo com o art. 9 da Lei n 9.249, de 1995, a pessoa jurdica poder deduzir, para fins de apurao do lucro real, os juros pagos ou creditados individualizadamente a titular, scios ou acionistas, a ttulo de remunerao do capital prprio, calculados sobre as contas do patrimnio lquido e limitados variao, "pro rata dia", da Taxa de Juros de Longo Prazo - TJLP. Conforme o art. 1 da IN SRF n 41, de 1998, para efeito do disposto no art. 9 da Lei n 9.249, de 1995, considerase creditado individualizadamente o valor dos juros sobre o capital prprio, quando a despesa for registrada na escriturao contbil da pessoa jurdica, em contrapartida a conta ou subconta de seu passivo exigvel, representativa de direito de crdito do scio ou acionista da sociedade ou do titular da empresa individual. O valor de remunerao de capital prprio deve ser debitado do resultado do exerccio como despesa financeira, se pago ou creditado aos scios ou, alternativamente, capitalizado ou mantido em conta de reserva destinada a aumento de capital. Clculo dos Juros sobre o Capital Prprio
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Os juros sobre o capital prprio so calculados mediante aplicao da taxa de juros de longo prazo (TJLP) sobre os valores das contas do patrimnio lquido, exceto a reserva de reavaliao no realizada, ainda que capitalizada. Condies para a deduo dos Juros sobre o Capital Prprio A dedutibilidade dos juros sobre o capital prprio permitida desde que: a) o valor dos juros sobre o capital prprio seja limitado aplicao "pro rata dia" da TJLP sobre o montante do Patrimnio Lquido subtrado o saldo de Reserva de Reavaliao, salvo se esta tiver sido adicionada s bases de clculo de IRPJ; b) o valor apurado seja limitado ao maior valor entre (art. 29, IN SRF 93/97): b.1) 50% do lucro lquido do perodo de apurao a que corresponder o pagamento ou crdito dos juros, aps a deduo da CSLL e antes da proviso para o IRPJ e da deduo dos referidos juros; ou b.2) 50% dos saldos de lucros acumulados e reservas de lucros de perodos anteriores (as reservas de lucros somente foram includas para efeito do limite da dedutibilidade dos juros a partir de 1.01.97 pela Lei n 9.430/96, art. 78).
Para mais informaes sobre a dedutibilidade de juros pagos ao exterior veja o Roteiro de Procedimentos "IRPJ e CSLL - Juros pagos pessoa residente ou domiciliada no exterior Dedutibilidade - Roteiro de Procedimentos". VIII.2.7 - Remunerao dos scios, diretores ou administradores e titulares de empresas individuais e conselheiros fiscais e consultivos Sero dedutveis na determinao do lucro real as remuneraes dos scios, diretores ou administradores, titular de empresa individual e conselheiros fiscais e consultivos (Lei n 4.506, de 1964, art. 47). No sero dedutveis na determinao do lucro real: I - as retiradas no debitadas em custos ou despesas operacionais, ou contas subsidirias, e as que, mesmo escrituradas nessas contas, no correspondam remunerao mensal fixa por prestao de servios (Decreto-Lei n 5.844, de 1943, art. 43, 1, alneas "b" e "d"); II - as percentagens e ordenados pagos a membros das diretorias das sociedades por aes, que no residam no Pas. Remunerao Indireta a Administradores e Terceiros Integraro a remunerao dos beneficirios: I - a contraprestao de arrendamento mercantil ou o aluguel ou, quando for o caso, os respectivos encargos de depreciao: a) de veculo utilizado no transporte de administradores, diretores, gerentes e seus assessores ou de terceiros em relao pessoa jurdica; b) de imvel cedido para uso de qualquer pessoa dentre as referidas na alnea precedente; II - as despesas com benefcios e vantagens concedidos pela empresa a administradores, diretores, gerentes e seus assessores, pagas diretamente ou atravs da contratao de terceiros, tais como: a) a aquisio de alimentos ou quaisquer outros bens para utilizao pelo beneficirio fora do estabelecimento da empresa; b) os pagamentos relativos a clubes e assemelhados; c) o salrio e respectivos encargos sociais de empregados postos disposio ou cedidos, pela empresa, a
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administradores, diretores, gerentes e seus assessores ou de terceiros; d) a conservao, o custeio e a manuteno dos bens referidos no item I. A empresa identificar os beneficirios das despesas e adicionar aos respectivos salrios os valores a elas correspondentes. Esses dispndios tero o seguinte tratamento tributrio na pessoa jurdica: I - quando pagos a beneficirios identificados e individualizados, podero ser dedutveis na apurao do lucro real; II - quando pagos a beneficirios no identificados ou beneficirios identificados e no individualizados, so indedutveis na apurao do lucro real, inclusive o imposto incidente na fonte.
A remunerao indireta de administradores, diretores, gerentes e seus assessores (fringe benefits), quando no identificados e individualizados os beneficirios, bem como o IR Fonte incidente sobre essa remunerao sero adicionados apenas para fins de IRPJ. VIII.2.8 - Servios assistenciais e benefcios previdencirios a empregados e dirigentes Servios assistenciais Consideram-se despesas operacionais os gastos realizados pelas empresas com servios de assistncia mdica, odontolgica, farmacutica e social, destinados indistintamente a todos os seus empregados e dirigentes. Os recursos despendidos pelas empresas na manuteno dos programas assistenciais somente sero considerados como despesas operacionais quando devidamente comprovados, mediante manuteno de sistema de registros contbeis especficos capazes de demonstrar os custos pertinentes a cada modalidade de assistncia e quando as entidades prestadoras tambm mantenham sistema contbil que especifique as parcelas de receita e de custos dos servios prestados. Benefcios previdencirios So dedutveis as contribuies no compulsrias destinadas a custear planos de benefcios complementares assemelhados aos da previdncia social, institudos em favor dos empregados e dirigentes da pessoa jurdica. Para determinao do lucro real, essa deduo, somada a referente ao FAPI, cujo nus seja da pessoa jurdica, no poder exceder, em cada perodo de apurao, a vinte por cento do total dos salrios dos empregados e da remunerao dos dirigentes da empresa, vinculados ao referido plano. O somatrio das contribuies que exceder a esse valor dever ser adicionado ao lucro lquido para efeito de determinao do lucro real. Seguro de vida com clusula de cobertura por sobrevivncia A partir de 1 de janeiro de 2005, a deduo das contribuies da pessoa jurdica para seguro de vida com clusula de cobertura por sobrevivncia fica condicionada, cumulativamente (art. 4 da Lei n 11.053 de 2004): a) ao limite, em cada perodo de apurao, de 20% do total dos salrios dos empregados e da remunerao dos dirigentes da empresa, vinculados ao referido plano; e b) a que o seguro seja oferecido indistintamente aos empregados e dirigentes. VIII.2.9 - Prejuzos por desfalque, apropriao indbita e furto Somente sero dedutveis como despesas os prejuzos por desfalque, apropriao indbita e furto, por empregados ou terceiros, quando houver inqurito instaurado nos termos da legislao trabalhista ou quando apresentada queixa perante a autoridade policial. VIII.2.10 - Despesas de propaganda So admitidos, como despesas de propaganda, desde que diretamente relacionados com a atividade explorada
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pela empresa e respeitado o regime de competncia, observada, ainda, a indedutibilidade de brindes: I - os rendimentos especficos de trabalho assalariado, autnomo ou profissional, pagos ou creditados a terceiros, e a aquisio de direitos autorais de obra artstica; II - as importncias pagas ou creditadas a empresas jornalsticas, correspondentes a anncios ou publicaes; III - as importncias pagas ou creditadas a empresas de radiodifuso ou televiso, correspondentes a anncios, horas locadas ou programas; IV - as despesas pagas ou creditadas a quaisquer empresas, inclusive de propaganda; V - o valor das amostras, tributveis ou no pelo imposto sobre produtos industrializados, distribudas gratuitamente por laboratrios qumicos ou farmacuticos e por outras empresas que utilizem esse sistema de promoo de venda de seus produtos, sendo indispensvel: a) que a distribuio das amostras seja contabilizada, nos livros de escriturao da empresa, pelo preo de custo real; b) que a sada das amostras esteja documentada com a emisso das correspondentes notas fiscais; c) que o valor das amostras distribudas em cada ano calendrio no ultrapasse os limites estabelecidos pela Secretaria da Receita Federal, tendo em vista a natureza do negcio, at o mximo de cinco por cento da receita obtida na venda dos produtos. Esse limite poder ser ultrapassado, a critrio da Secretaria da Receita Federal, excepcionalmente, nos casos de planos especiais de divulgao destinados a produzir efeito alm de um ano calendrio, devendo a importncia excedente daqueles limites ser amortizada no prazo mnimo de trs anos, a partir do ano calendrio seguinte ao da realizao das despesas. As despesas de propaganda, pagas ou creditadas a quaisquer empresas, somente sero admitidas como despesa operacional quando a empresa beneficiada for registrada no Cadastro Nacional da Pessoa Jurdica - CNPJ, e mantiver escriturao regular. Fundamentao: art 13 da Lei n 9.249/95; art. 38 da IN SRF n 390/2004. IX - Contribuio Social sobre o Lucro Lquido A Contribuio Social sobre o Lucro Lquido - CSLL foi instituda pela Lei n 7.689/88, tendo sofrido alteraes importantes pelas Leis ns 7.988/89, art. 9 e n 8.034/90, art. 2. Desde ento outras tantas disposies legais alteraram as normas de apurao e pagamento da CSLL, sem, entretanto, atingir sua estrutura bsica que consiste em ter o lucro lquido ajustado como base de clculo. A escriturao relativa CSLL, a elaborao das demonstraes financeiras, a utilizao de livros comerciais e fiscais, e as informaes, formas e prazos para apresentao dos arquivos digitais e sistemas utilizados por pessoas jurdicas observaro o disposto na legislao comercial e fiscal. A Instruo Normativa SRF n 390/2004 consolidou as normas vigentes sobre a CSLL. X - Contribuintes da CSLL Como regra, so contribuintes da CSLL todas as pessoas jurdicas domiciliadas no Pas e as que lhe so equiparadas pela legislao do IRPJ. As entidades submetidas ao regime de liquidao extrajudicial e de falncia, em relao s operaes praticadas durante o perodo em que perdurarem os procedimentos para a realizao de seu ativo e o pagamento do passivo, e as sociedades cooperativas de consumo, que tenham por objeto a compra e o fornecimento de bens aos consumidores, cooperados ou no, sujeitam-se s mesmas normas de incidncia da CSLL aplicveis s demais pessoas jurdicas. A partir de 1 de janeiro de 2005 por fora dos arts. 39 e 46 da Lei n 10.865/2004, as sociedades cooperativas que obedecerem ao disposto na legislao especfica, ficam isentas da CSLL, exceto em relao s sociedades cooperativas de consumo.
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Fundamentao: arts. 4, 5 e 7 da IN SRF n 390/2004. X.1 - Situaes especficas X.1.2 - Isenes especficas So isentas da CSLL: a) a entidade binacional Itaipu; b) as entidades fechadas de previdncia complementar, relativamente aos fatos geradores ocorridos a partir de 1 de janeiro de 2002; e c) a partir de 1 de janeiro de 2005, as sociedades cooperativas que obedecerem ao disposto na legislao especfica, relativamente aos atos cooperativos (arts. 39 e 46 da Lei n 10.865/2004).
A iseno no alcana as cooperativas de consumo de que trata o art. 69 da Lei n 9.532/97. Fundamentao: art. 13 da IN SRF n 390/2004.
XI - Tratamento especfico relativo a receitas, custos, despesas, resultados e reavaliaes

XI.1 - Recebimento de ttulos pblicos em quitao de crditos com entes pblicos A pessoa jurdica, cujos crditos com pessoa jurdica de direito pblico ou com empresa sob seu controle, empresa pblica, sociedade de economia mista ou sua subsidiria, decorrentes de construo por empreitada, de fornecimento de bens ou de prestao de servios, forem quitados pelo Poder Pblico com ttulos de sua emisso, inclusive com Certificados de Securitizao, emitidos especificamente para essa finalidade, poder computar a parcela do lucro, correspondente a esses crditos, que houver sido diferida, na base de clculo da CSLL, relativa ao perodo de apurao do resgate dos ttulos ou de sua alienao sob qualquer forma. Fundamentao: art. 18 da Lei n 9.711/1998. XI.2 - Lucros, rendimentos e ganhos de capital auferidos no exterior Os lucros, rendimentos e ganhos de capital auferidos no exterior sujeitam-se incidncia da CSLL, observadas as normas especficas. O saldo do imposto sobre a renda pago no exterior que exceder o valor compensvel com o IRPJ devido no Brasil poder ser compensado com a CSLL devida em virtude da adio, sua base de clculo, dos lucros oriundos do exterior, at o limite acrescido em decorrncia dessa adio. Fundamentao: art. 76 da IN SRF n 390/2004.
XII- Bnus de adimplncia fiscal

Desde o ano calendrio de 2003, as pessoas jurdicas adimplentes com os tributos e contribuies administrados pela Receita Federal nos ltimos cinco anos calendrio, podero se beneficiar do bnus de adimplncia fiscal de que trata o art. 38 da Lei n 10.637/2002.
O perodo de cinco anos calendrio ser computado por ano completo, inclusive aquele em relao ao qual dar-se- o aproveitamento do bnus. XII.1 - Aquisio do direito ao bnus Adquire-se o direito a utilizao do bnus ao final ano calendrio em curso.
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No far jus ao bnus a pessoa jurdica que, nos ltimos cinco anos calendrio, se enquadre em qualquer das seguintes hipteses, em relao a tributos e contribuies administrados pela Receita Federal: a) tenha sofrido lanamento de ofcio (auto de Infrao ou Notificao de Lanamento); b) possua dbitos com exigibilidade suspensa (impugnao, recurso, depsito judicial ou administrativo, ou liminar em ao judicial); c) tenha dbitos inscritos em dvida ativa; d) esteja inadimplente nos recolhimentos ou pagamentos de tributos e contribuies federais; e) esteja em falta ou com atraso no cumprimento de obrigao acessria (Declaraes). Na hiptese de deciso definitiva, na esfera administrativa ou judicial, que implique desonerao integral da pessoa jurdica, as restries relativas a dbitos discutidos administrativamente ou judicialmente ou j inscritos em dvida ativa sero desconsideradas desde a origem.
A Medida Provisria n 75/2002, art. 35, havia estabelecido que o pagamento espontneo, com os acrscimos legais, antes da utilizao do bnus, garantiria o reconhecimento do direito. Referida Medida Provisria foi rejeitada pelo Congresso Nacional. Fundamentao: art. 117 da IN SRF n 390/2004. XII.2 - Clculo e utilizao do bnus O bnus de adimplncia fiscal ser calculado aplicando-se o percentual de 1% (um por cento) sobre a soma bases de clculo mensais utilizadas para os recolhimentos mensais estimados relativos ao prprio ano calendrio, inclusive a base de clculo do ms de dezembro. O valor assim obtido ser utilizado para reduzir a CSLL apurada no ajuste anual em 31 de dezembro. Exemplo: Lucro antes do IR e da CSLL: R$ 3.800.000,00 Adies: R$ 1.600.000,00 Excluses: R$ 0,00 Base de Clculo da CSLL: R$ 5.400.000,00 CSLL devida a 9% X BC: R$ 486.000,00 (-) Bnus utilizado: R$ 82.000,00 CSLL a recolher 404.000,00 O valos do bnus no utilizado integralmente em um ano calendrio poder ser utilizado no encerramento do ano calendrio seguinte, vedado o ressarcimento ou a compensao com outros tributos e contribuies.
No h previso de aplicao de correo ou juros SELIC sobre o saldo no aproveitado. Fundamentao: arts. 115 e 116 da IN SRF n 390/2004. XII.3 - Contabilizao do bnus O bnus ser registrado na contabilidade da pessoa jurdica beneficiria:
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a) na aquisio do direito, a dbito de conta de ativo circulante e a crdito de Lucro ou Prejuzos Acumulados; b) na utilizao, a dbito da proviso para pagamento da CSLL e a crdito da conta de ativo debitada quando da aquisio. Fundamentao: art. 119 da IN SRF n 390/2004. XII.4 - Utilizao indevida do bnus A utilizao indevida do bnus implica a imposio das seguintes multas, previstas no inciso II do art. 44 da Lei n 9.430/96, sem prejuzo do disposto no 2, do mesmo artigo, com a redao dada pelo art. 70 da Lei n 9.532/97, calculadas sobre o valor da CSLL que deixar de ser recolhida em razo da deduo indevida do bnus: a) cento e cinqenta por cento; b) duzentos e vinte e cinco por cento, nos casos de no atendimento pelo sujeito passivo, no prazo marcado, de intimao para prestar esclarecimentos. Fundamentao: art. 118 da IN SRF n 390/2004.
XIII - Desconto de crditos sobre depreciao

A Lei n 11.051/2004, com redao dada pela Lei n 11.774 de 2008, permite s pessoas jurdicas, tributadas com base no lucro real, a utilizao de crdito relativo Contribuio Social sobre o Lucro Lquido - CSLL, razo de 25% sobre o valor da depreciao contbil de mquinas, aparelhos, instrumentos e equipamentos, novos, relacionados em regulamento, adquiridos entre 1 de outubro de 2004 e 31 de dezembro de 2010, destinados ao ativo imobilizado e empregados em processo industrial do adquirente. As pessoas jurdicas podero se beneficiar do crdito a partir do ms em que o bem entrar em operao at o final do quarto ano calendrio subseqente quele a que se referir o mencionado ms. Fundamentao: art. 1, caput, da Lei n 11.051/2004. XIII.1 - Mquinas, aparelhos, instrumentos e equipamentos abrangidos As mquinas, aparelhos, instrumentos e equipamentos, cujas depreciaes geram direito ao crdito, so os relacionadas no Anexo do Decreto n 6.909/2009, classificados conforme os cdigos da Tabela de Incidncia do Imposto sobre Produtos Industrializados - TIPI, aprovada pelo Decreto n 6.006, de 28 de dezembro de 2006. XIII.2 - Utilizao do crdito O crdito ser deduzido do valor da CSLL apurada, no regime trimestral ou anual. A utilizao do crdito est limitada ao saldo da CSLL a pagar, no gerando a parcela excedente, em qualquer hiptese, direito restituio, compensao, ressarcimento ou aproveitamento em perodos de apurao posteriores. Ser admitida a utilizao do crdito no pagamento mensal por estimativa. Entretanto, o crdito a ser efetivamente utilizado est limitado CSLL apurada no encerramento do perodo de apurao. O crdito s poder ser utilizado aps a compensao de base negativa de perodos anteriores, nunca inferior ao limite permitido na legislao. Fundamentao: art. 1, 1 ao 4 da Lei n 11.051/2004. XIII.3 - Reverso dos crditos utilizados A partir do ano calendrio subseqente ao trmino do perodo de gozo do benefcio, dever ser adicionado CSLL devida o valor utilizado a ttulo de crdito em funo dos anos calendrio de gozo do benefcio e do regime de apurao da CSLL.
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A parcela a ser adicionada ser devida pelo seu valor integral, ainda que a pessoa jurdica apure, no perodo, base de clculo negativa da CSLL. A pessoa jurdica que deixar de ser tributada com base no lucro real dever adicionar os crditos aproveitados anteriormente, CSLL devida relativa ao primeiro perodo de apurao do novo regime de tributao adotado. Na hiptese de a pessoa jurdica vir a optar pelo Sistema Integrado de Pagamento de Impostos e Contribuies das Microempresas e Empresas de Pequeno Porte (SIMPLES), o crdito aproveitado anteriormente, dever ser recolhido em separado, em quota nica, at o ltimo dia til de janeiro do ano calendrio a que corresponderem os efeitos dessa opo. Na hiptese de extino, a pessoa jurdica dever recolher, em quota nica, os crditos aproveitados anteriormente at o ltimo dia til do ms subseqente ao evento. Na hiptese de alienao dos bens cujas depreciaes geraram os crditos o valor total aproveitado anteriormente dever ser recolhido, em quota nica, at o ltimo dia til do ms subseqente ao da alienao ou ser adicionado ao valor da CSLL devida no perodo de apurao em que ocorrer a alienao. Fundamentao: art. 1, 5 ao 12 da Lei n 11.051/2004.
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Publicado em nosso site 26/01/2012 Roteiro em atualizao devido publicao da MP 563/2012.

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II - Quem pode optar

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III - Procedimentos para opo

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IV - Regras gerais de apurao

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Atividades que no podem se beneficiar pelo percentual de reduo

8,0 16,0 1,6 32,0

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Valor de alienao - valor contbil = ganho de capital

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Limite de Deduo Global

PAT (Programa de Alimentao do Trabalhador)

4% do IRPJ sem o adicional (1)

Lei n 6.321 de 1976 Lei n 9.532 de 1997 (e alteraes)

27/05/12 (Programas de Desenvolvimento Agropecurio)

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classificveis como despesas.

8% do IRPJ sem o adicional (3)

Programa Empresa Cidad

Fundos dos Direitos da Criana e do Adolescente

Doaes efetivamente realizadas. (7)

1% do IRPJ sem o adicional

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Fundo Nacional do Idoso

1% do IRPJ sem o adicional

Lei n 11.213 de 2010

Atividades de Carter Desportivo

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IV.10.2 - Ficha ajuste Anual