Partie II : Contrle de Gestion

Chapitre 6 : Les analyses dcarts le contrle par les carts

principes gnraux mthode

lanalyse des carts

dfinitions mthodes

les cots prtablis

principes intrts

Contrle par les carts (1)

Principes (1.1): un cart est la diffrence entre une donne de rfrence et une donne constate.
ex : cart entre cot prvu et cot ralis ex : cart entre quantit alloue et quantit consomme

les objectifs des analyses dcarts rsident dans

la recherche des causes des carts et la mesure de leurs impacts lidentification des responsabilits internes ou externes linformation dlivres aux acteurs pour une prise de dcision quant aux actions correctives envisages

Doriath, B. (2005) Contrle de gestion, 4me dition , DUNOD.

Contrle par les carts (1)

Dfinition (1.2): Un cart (angl. spread) est une diffrence entre une prvision et une ralisation.

Peyrard, J. & Peyrard, M. (2001) Dictionnaire de Finance, 2me dition , Vuibert.

Contrle par les carts (2)

Mthode (2.1): Le plan comptable gnral dfinit les carts sur charges directes et indirectes ainsi que les modles danalyse et les conventions: les carts comparent les ralisations aux prvisions. Par convention, un cart se calcule dans le sens rel prvisionnel. tous les carts peuvent tre analyss en un cart sur prix et un cart sur qualits. les carts sur quantits sont valoriss par un prix (cot) prtabli. Les carts sur prix sont pondrs par la quantit relle.

Contrle par les carts (2)

Mthode (2.2): Exemple : cart sur quantit = (Qr Qp) * Pp Qr : quantit relle Qp : quantit prvisionnelle Pp : quantit valorise par un prix prtabli

Contrle par les carts (2)

Mthode (2.3): Arborescence niveau 1
cart de CA cart de rsultat Le chiffre d'affaire d'une entreprise mesure son activit. Il sagit de la somme des ventes de marchandises, des prestations de services et de produits fabriqus.

cart sur cot

Contrle par les carts (2)

Mthode (2.4): Arborescence niveaux 2 et 3
cart sur prix cart de CA cart sur composition des ventes

cart sur quantit

cart sur volume des ventes

Contrle par les carts (2)

Mthode (2.5): Arborescence niveau 2
cart sur charges directes cart sur cot

cart sur charges indirectes

Contrle par les carts (2)

Mthode (2.6): Arborescence niveau 3
cart sur volume dactivit

cart sur charges directes

cart sur quantit

cart sur prix

Contrle par les carts (2)

Mthode (2.7): Arborescence niveaux 3 et 4
cart sur volume dactivit

cart sur charges indirectes

cart sur quantit cart dactivit cart sur prix cart de budget

Contrle par les carts (2)

Mthode (2.8): les arborescences permettent de lier les carts leurs causes. le modle danalyse doit tre cohrent : la somme des sous-carts doit tre gale lcart analys.

Contrle par les carts (3)

Interprtation (3.1): Les carts calculs doivent tre qualifis de favorables ou de dfavorables selon quils traduisent un impact positif ou un impact ngatif sur lorganisation : le signe obtenu lors du calcul nayant pas toujours la mme signification.

Contrle par les carts (3)

Interprtation (3.2):

cart sur CA = CAr CAp > 0 cart sur cot des matires = Cr Cp > 0

Contrle par les carts (3)

Interprtation (3.3): laction du contrle gestion pourra se limiter aux carts les plus
significatifs. le contrleur de gestion peut estimer plus pertinent danalyser lcart de rsultat en un cart de marge et un cart sur cots, selon le modle:
cart de marge cart de rsultat La marge nette est la diffrence entre le bnfice net et le CA, qui indique la capacit de lentreprise gnrer un bnfice.

cart sur cots

Contrle par les carts (3)

Interprtation (3.4):
Les limites des carts

lanalyse des carts participe au contrle a posteriori, tardif

dans un contexte conomique qui exige une forte ractivit lexpression financire des causes des carts nest pas toujours traduisible au niveau des postes oprationnels. La communication qui ne sadresse quaux responsables, nimplique pas lensemble des acteurs la seule mesure financire de la performance peut tre nuisible aux efforts damlioration de la qualit (cf. CMMI) ou de la ractivit lanalyse des carts ne participe donc que pour une part au systme de contrle de gestion

Analyse des carts (1)

Dfinitions (1.1): Lanalyse des carts de CA et de marge lcart de CA est la diffrence entre CA rel et CA prvu lcart de marge est la diffrence entre la marge sur cot prtabli de la production relle et la marge sur cot prtabli de la production prvue lanalyse de lcart sur CA et lanalyse de lcart sur marge se construisent sur le mme modle

Doriath, B. (2005) Contrle de gestion, 4me dition , DUNOD.

Analyse des carts (1)

Dfinitions (1.2): Lanalyse des carts sur matire et sur main-doeuvre les carts peuvent tre analyss en carts sur quantits et en carts sur cots lcart sur quantit traduit le plus ou moins bon rendement de la matire ou de la main-duvre lcart sur cot mesure limpact dune variation de prix ou de cot des facteurs de production

Doriath, B. (2005) Contrle de gestion, 4me dition , DUNOD.

Analyse des carts (1)

Dfinitions (1.3): Lanalyse de lcart sur un centre danalyse / centre de travail lcart sur cot des charges (ou cart sur budget) valorise le surcot ou lconomie dus la variation de prix des charges consommes dans le centre lcart sur activit du centre dpend de la priode, et valorise un cot de chmage ou un boni de suractivit dans le centre lcart sur rendement traduit la plus ou moins bonne utilisation des facteurs mis en oeuvre

Doriath, B. (2005) Contrle de gestion, 4me dition , DUNOD.

Analyse des carts (2)

Analyse (2.1): Une variation de CA ou de marge peut avoir trois causes la variation du prix de vente la variation du volume de ventes : lentreprise vend plus ou moins en quantit la modification de la composition des ventes

Analyse des carts (2)

Analyse (2.2): les cots rels unitaires dun mme facteur peuvent varier :
sorties de stocks values selon le critre 1er entr, 1er sorti personnel rmunr en heures supplmentaires ou existence dheures chmes

il est recommand de construire dans un tableau de comparaison une ligne par niveau de cot de facteur ou de calculer un cot moyen pondr par les quantits (voir application TD 7)

Analyse des carts (2)

Analyse (2.3): Lanalyse des carts sur charges comportant des charges fixes ncessite lintervention
du cot standard du cot budgt appliqu lactivit relle Il est important de ne pas confondre ces 2 cots et de toujours les mesurer en rfrence un niveau dactivit et non un niveau de production.

Analyse des carts (3)

Mthode (3.1): Les donnes ncessaires sont
le nombre de services/produits vendus le prix de vente moyen

Rpertories dans deux tableaux distincts

un tableau des prvisions de vente par produit un tableau des ventes relles par produit

Le plan comptable gnral ne prconise pas de dmarche danalyse de lcart du CA ou de marge, cest lentreprise de choisir le modle qui convient le mieux son organisation.

Analyse des carts (3)

Mthode (3.2): Pour lanalyse des carts sur matire et mainduvre, les donnes ncessaires sont une fiche de cot standard la connaissance de la production standard et de la production relle

Analyse des carts (3)

Mthode (3.3): 1. cart total = cot total rel cot prtabli de la production prtablie 2. cart sur volume = (Pr Pp) * cot unitaire prtabli (P pour production) 3. cart sur cot des matires = (Pr Pp) * Qr (P pour prix) 4. cart sur quantit des matires consommes = (Qr Qp) * Pp 5. cart conomique = cart sur cots + cart sur quantit

Cots prtablis (1)

Dfinition (1.1): Un cot prtabli est valu a priori pour faciliter certains traitements analytiques ou pour permettre le contrle de gestion par lanalyse des carts.

Doriath, B. (2005) Contrle de gestion, 4me dition , DUNOD.

Cots prtablis (1)

Principes (1.2): prvoir les cot de la priode suivante valuer rapidement une production contrler les conditions dexploitation par ltude des carts entre prvisions et ralisations

Doriath, B. (2005) Contrle de gestion, 4me dition , DUNOD.

Cots prtablis (1)

Principes (1.3): dfinition a priori des objectifs et mise en place des moyens ncessaires leur ralisation ( dtermination des cots prtablis) mesure a posteriori des performances de lentreprise ( calculs des cots rels) comparaison entre cots rels et cots prtablis ( calcul et analyse des carts) rgulation par des mesures correctives et/ou amnagement des prvisions

Cots prtablis (2)

Intrts (2.1): Les cots prtablis se prsentent sous diffrentes formes le cot standard est un cot prtabli avec prcision par une analyse la fois technique et conomique (il permet dtablir une fiche de cot standard unitaire par produit le devis est une prvision de cot dune commande le budget de charges est un cot issu de la prvision budgtaire, construit sur la distinction des charges variables et des charges fixes le cot prvisionnel est fond sur lanalyse des cots passs Le choix du type de cot prtabli dpend du mode de gestion de lentreprise et du type de problme rsoudre.

Cots prtablis (2)

Intrts (2.2): Les cots prtablis proposent une valuation rapide dun cot ou dune marge. Lentreprise peut comptabiliser les mouvements laide de cots prtablis ds quelle connat les quantits (cot standard = cot unitaire * Quantit standard). Elle constatera ensuite un cart entre le cot imput et le cot rel.

Cots prtablis (2)

Intrts (2.3): Les cots prtablis sont des outils de contrle de gestion. Cots de rfrence, ils traduisent une norme (cot standard), un objectif (cot prvisionnel) ou la performance habituelle de lentreprise (cots des exercices passs). La comparaison de ces lments peut aider lentreprise dans sa prise de dcision.

Cots prtablis (3)

Limites (3.1): La norme ne doit pas tre fige, lentreprise doit considrer les dfauts de lanalyse prvisionnelle et les dfauts de la production relle. Il faut donc mettre jour les rfrences, en fonction des volutions internes et externes lentreprise.

TD 7 : Application cart sur matires et sur main-doeuvre

1. tablir la fiche de stock de la matire M 2. Calculer le cot de production du mois de septembre dans latelier de fabrication 3. Construire pour septembre le tableau comparatif des cots constats et des cots prtablis 4. Analyser lcart sur matire M et lcart de mainduvre en dgageant un cart sur cot pour les heures normales et pour les heures supplmentaires

Une socit X assure la production du produit P partir dune matire M. On dispose des informations suivantes:
Fiche de cot prtabli du produit P Quantit 2 1 3 Prix unitaire 15 22 20 4 16 Cot 30 22 60 Atelier fabrication Matire Main-duvre Charges indirectes - Dont variables - Dont fixes

Cot rel du mois de septembre dans latelier de fabrication La production du mois de septembre est de 1030 units. Elle a ncessit 2100 kg de M, 1010 heures de main-duvre dont 1000 heures 22, 50 euros lheure et 10 heures supplmentaires 29 euros lheure. Les charges indirectes se sont leves 68 600 euros pour une activit de 3050 heures. Stock de matire M Stock au 1er septembre : 205 kg 14, 50 euros le kg Entres le 4 septembre : 2000 kg 15, 10 euros le kg