MESA DE DEBATES DO IBDT DE 16/02/2012

Integrantes da Mesa:

Dr. Ricardo Mariz de Oliveira Dr. Lus Eduardo Schoueri Dr. Joo Francisco Bianco Dr. Gerd Willi Rothmann Dr. Salvador Cndido Brando Dr. Paulo Celso Bergstrom Bonilha Dr. Joo Dcio Rolim

Sr. Presidente Ricardo Mariz de Oliveira: Bom dia a todos. Vamos dar incio aos trabalhos, com duas comunicaes. Primeira, recebemos da Emag 3, Escola de Magistrados da Polcia Federal da 3 Regio, a revista acadmica deles nmero trs, de alta qualidade... Eu no conhecia essa revista. Colaboraes de pessoas conhecidas, do Poder Judicirio e da Academia tambm, de forma que essa revista vai para a nossa biblioteca. Ns vamos solicitar os nmeros anteriores, para termos a coleo completa. Segunda comunicao, ao mesmo tempo que uma informao, uma justificativa antecipada da ausncia, ao longo de todo semestre, do nosso colega, grande colaborador em vrios eventos, o Dr. Lus Flvio Neto, que nos comunicou a sua impossibilidade de vir, porque foi convidado a lecionar no curso de graduao, quarto e quinto ano, da Universidade So Judas Tadeu. muito bom para ns sabermos que temos um associado tambm professor em outra escola. E esta a razo... Todos ns estamos habituados com a presena dele. Essa a razo pela qual ele no estar presente s nossas Mesas, embora seja o mais assduo organizador do curso que vai se iniciar em 10 de maro. Pode comunicar. Sr. Salvador Cndido Brando [00:02:12]: Com certeza, eu vou pautar esse acrdo para uma discusso futura, mas s para dar uma notcia de uma posio que est sendo fixada no Superior Tribunal de Justia, a proposta da questo dos depsitos judiciais e do fato de a empresa ter vencido a ao e, agora, o estado de Minas Gerais recusa-se a devolver, com o aval do STJ, dizendo

que, quando ela efetuou o depsito, inobstante no ter havido o recolhimento, ela repassou esse valor para o consumidor e, portanto, ela no tem legitimidade para levantar, mesmo em caso de vitria. Em caso de derrota, j havia aquela situao da decadncia do lanamento que a Fazenda(F) deveria fazer, e que, agora, o STJ j decidiu que no precisa fazer lanamento para prevenir a decadncia(F), inobstante alguns estados terem lei expressa para isso. E, agora, essa novidade, no sentido de que, quando a empresa vai discutir judicialmente a questo, e a questo dos telefones, n, a questo do licenciamento de telefone, a Oi entrou com uma ao, tem R$150 milhes depositados, venceu a ao, no consegue levantar sob esse argumento. Ento, eu vou pautar para a gente trazer o acrdo aqui e discutir esses fundamentos. Sr. Presidente Ricardo Mariz de Oliveira: Claro, ns vamos discutir depois, hein? Orador no Identificado [00:03:44]: ICMS? Sr. Salvador Cndido Brando: ICMS, sim. Sr. Presidente Ricardo Mariz de Oliveira: Ns vamos discutir depois. Eu acho que esse assunto no pode passar sem debate, n? Lamentavelmente mais um passo para a desjustia no Brasil. Ainda ontem estivemos discutindo a uma questo, onde toda a variao tcnica favorvel, mas dessa variao terica concreo em uma deciso judicial h uma distncia muito grande e uma expectativa bastante incerta. Ns tnhamos um assunto [ininteligvel], a Juliana no est presente. Ns iramos dar um tempinho para esgotar esse assunto da pauta, vamos diretamente... Acho que vamos ganhar esse... Sr. Salvador Cndido Brando [00:04:33]: Posso. Sr. Presidente Ricardo Mariz de Oliveira: H? Orador no Identificado: Posso [ininteligvel]? Sr. Presidente Ricardo Mariz de Oliveira: Voc conhece o assunto? Ento, vai ser rpido o debate, para no tomarmos o tempo do... Sr. Sr. Joo Francisco Bianco: Mas, sem a presena dela, eu acho... Sr. Presidente Ricardo Mariz de Oliveira: No, o Joo... O Joo est solicitando... Sr. Sr. Joo Francisco Bianco: Podia prorrogar para o final da... Sr. Presidente Ricardo Mariz de Oliveira: Vamos inverter. Orador no Identificado: Porque eu perguntei para ela, no final da ltima reunio, qual era a dvida que ela tinha da [ininteligvel]. A eu disse: Ah, tudo bem, fica para a prxima.

Sr. Presidente Ricardo Mariz de Oliveira: Ok, ento vamos... Acho que justo, n? Vamos aguardar a presena dela. Seno der hoje, fica para a semana que vem. Semana que vem quinta-feira de cinzas, mas ns estaremos aqui. Orador no Identificado: [pronunciamento fora do microfone] Sr. Presidente Ricardo Mariz de Oliveira: H? After cinzas, after ash. Bom, ento vamos l ao professor Rolim, no precisa apresentao, evidentemente. Sobre o tema ns j fizemos uma indicao, nas semanas anteriores. Acredito que, a essa altura, a maior parte de vocs tenha lido o artigo dele, que um artigo realmente que suscitou o convite para a presena dele, o tema, claro, um tema da maior importncia. Ns vamos, ento, ouvi-lo. E eu quero dizer que... No sei qual a sua agenda de exposio, mas eu gostaria muito que voc desse nfase ao cenrio, ao panorama atual do Direito Comparado, luz daquelas ideias que esto no pargrafo nico, do art. 116. E eu, j em nome do Instituto e de todos aqui, agradeo a sua presena, sua boa vontade de estar aqui. E, novamente, agradecer tambm a colaborao que voc tem nos dado em outras questes do Instituto. Sr. Sr. Joo Dcio Rolim: Bom dia a todos. Obrigado, Ricardo, e obrigado, tambm, por ter me convidado para falar um pouco sobre esse tema, luz do Direito Comparado. Realmente, a minha inteno era dar mais um foco no Direito Comparado, nas recentes alteraes que ocorreram tanto na jurisprudncia da Comunidade Europeia, do Tribunal de Justia europeu, e de alguns pases, Alemanha e Frana, que tambm alteraram seus respectivos cdigos tributrios, e outros pases. Ns vamos ver ndia, China, que j tm normais gerais antielisivas, s que no tm jurisprudncia, pois, evidentemente, muito recente a introduo. E ns temos a a nossa Lei Completar, que eu deixaria para o final fazer algum debate em torno dela, em funo do que eu irei expor um pouco da jurisprudncia de outros pases. Ento... Eu sei que... A um pouco o esquema, a diviso da minha apresentao. Primeiro, um conceito internacional de Tax Avoidance, ou Eliso Tributria, n, eliso permitida, eliso que no seja um abuso de direito, que reconhecida universalmente. Depois, os principais tipos de Normas Gerais Antielisivas, o Direito Comparado, como eu falei, um pouco da Lei Complementar, jurisprudncia brasileira... No haver tempo de entrar em vrios acrdos etc., mas talvez extrair alguns princpios iniciais dessa jurisprudncia, que ns temos um pouco no sedimentada. E, depois, perspectiva e tendncia, com algumas perguntas para ns refletirmos sobre o cenrio e qual a tendncia que ns temos. A questo central o limite no s do contribuinte em planejar as suas atividades, mas tambm os limites do Fisco, escolhendo estruturas jurdicas, de forma que a carga tributria seja a menor possvel. Mas no se fala mais, hoje, em nvel internacional, que s o contribuinte teria limite ou que o prprio Fisco tem limites, em funo da legislao de cada pas... o ordenamento domstico de

cada pas, seja lei, lei federal, lei estadual, seja pela Constituio ou por uma lei complementar, mas tambm ordenamentos supranacionais. Ento, est ocorrendo um debate interessante: quais os limites da legislao domstica, da prpria soberania de cada pas, em regulamentar esse direito? Esse direito do contribuinte de planejar as suas atividades, de gerir as suas atividades, do ponto de vista fiscal mais eficiente possvel. Ento, ns temos alguns exemplos, no s da Comunidade Europeia, que ns vamos discutir um caso no mbito do VAT, mas tambm do prprio Tribunal Europeu de Direitos Humanos. So quase 50 pases que so membros. Ento, o Tribunal Europeu tambm est aceitando, em alguns casos, as normas gerais antielisivas para regulamentar esse comportamento abusivo, s vezes, do contribuinte em planejar as suas atividades. No mbito da OMC, Organizao Mundial do Comrcio, tambm, j no Tratado dos Servios, h uma norma, l, expressa, aceitando a questo de regulamentar a eliso. Ento, que, eventualmente, uma norma antielisiva de um pas poderia at restringir o comrcio internacional, causar at uma discriminao, uma discriminao aceitvel, desde que tivesse uma justificativa antielisiva. Ento, ns temos esse conceito, hoje, espraiado por todos os ordenamentos, no s domsticos, temos tambm nos tratados, para evitar bitributao, e temos em ordens supranacionais, no s na Comunidade Europeia, mas tambm na Conveno de Direitos Humanos e tambm no mbito da prpria OMC. Ento, ns temos uma dimenso que ultrapassa o nosso debate, aqui, domstico, como a nossa lei deve ser... lgico que ns devemos, por interesses at polticos, de justia etc. e tal, ver qual a melhor norma adaptada para a realidade de cada pas. Mas ns no podemos deixar de ver o que est colocado no cenrio internacional. Ento, porque a nossa norma pode ser contrria ou ir alm do que seria aceitvel numa jurisdio internacional. Ento, isso que... Eu gostaria de chamar a ateno eventualmente para esse ponto. Bom, ainda dentro do conceito internacional, essa terminologia, ela aceita, digamos assim, que j comum essa distino entre eliso e evaso. Ento, s que, para Tax Avoidance, o que combatido a eliso abusiva, a seja com fraude lei, seja com abuso de direito. Ento, essa expresso Tax Avoidance refere-se eliso que no aceitvel, porque abusiva. O contribuinte vai alm daquilo que seria aceitvel, em funo dos princpios de liberdade, do direito de propriedade, de livre iniciativa, etc. E essa expresso Tax Minimization, que a eliso lcita. Quer dizer... E isso... Esse um direito universalmente reconhecido. Desde 1935, no primeiro caso que se discutiu isso nos Estados Unidos, expressamente, foi reconhecido que o contribuinte tem esse direito de gerir as suas prprias atividades do ponto de vista fiscal mais eficiente possvel. Ento, essa expresso... Seria o planejamento tributrio, traduzindo aqui. Ento, esse direito universal. Ainda no mbito internacional, h um consenso ao direito auto-organizao, inexistncia de um dever patritico de escolher caminhos tributariamente mais

onerosos. Esse dever patritico foi referido pelo juiz Hand, no caso Gregory, de 1935, da Suprema Corte Americana, que comeou, foi o embrio, ali, da substncia [ininteligvel] da Business Purpose. Mas foi feita referncia a esse direito. Quer dizer, no existe um dever patritico, e isso se espalhou para outras jurisdies. Ns vamos ver muitos pases se referindo a essa deciso, a prpria Inglaterra tambm consagra esse direito, menciona esse precedente, no sentido do direito do contribuinte auto-organizao. E a eliso, evidentemente, no se confunde com a sonegao e fraude, como ... A mesma coisa em outros pases. H uma clara distino entre fraude, sonegao e a eliso lcita ou eliso permitida. Caractersticas comuns s Normas Gerais Antielisivas. Eu selecionei aqui trs aspectos que realmente so comuns a todas elas, pelas jurisdies que adotaram na Norma Geral Antielisiva. No h uma aplicao por subsuno automtica; sempre h uma concretizao da norma geral a cada caso concreto, dependendo das circunstncias especficas de cada caso. Ento, s vezes, critica-se, porque as normais gerais, algumas delas, podem dar uma autonomia, uma discricionariedade muito grande, por ser muito aberta... H uma discricionariedade muito grande autoridade tributria. Por mais que essa discricionariedade seja aberta ou no tenha limites, aparentemente, nessa concretizao, por no haver uma subsuno automtica, sempre haver uma limitao do poder da autoridade tributria. O segundo aspecto que, evidentemente, por ser um conceito aberto, uma Norma Geral Antielisiva, ela vai exigir uma cristalizao paulatina da aplicao desses conceitos. Ento, ns temos vrias jurisdies, tanto de Common Law como Civil Law, que adotaram mais de 50 anos essas normas gerais, com pequenas alteraes durante o tempo, mas ainda existe um grau de incerteza. Por mais que haja precedentes que tenham fixado quais os fatores econmicos, objetivos, por exemplo, que justificariam o comportamento elisivo lcito do contribuinte, sempre surge uma circunstncia econmica nova. Ento, h uma incerteza: Ser que essa circunstncia econmica nova seria aceitvel, em funo dos precedentes?. s vezes no se tem essa certeza. Ento, um grau de incerteza, ele pouco inerente natureza de uma Norma Geral Antielisiva. No d para voc codificar, listar... Voc pode listar, exemplificativamente listar, a ttulo de exemplo, quais... Por exemplo, o direito da empresa se financiar, se ela se financia por capital prprio ou capital de terceiros. Ento, a ela leva em considerao os aspectos... as vantagens fiscais de uma opo ou de outra... Do leasing, tambm, por ser de um bem de capital, se ela faz uma locao, se ela faz uma opo de compra, faz um arrendamento mercantil, faz um financiamento no banco para comprar o bem. Ento, todas as transaes tm consequncias tributrias diferentes, e o contribuinte pode decidir pela opo menos onerosa do ponto de vista fiscal. Outro aspecto que uma caracterstica comum, tambm, das Normas Gerais Antielisivas: elas no determinam a anulao dos atos/negcios com relao ao Direito Privado. Ento, no se exige uma deciso judicial anulando o contrato, a transao, a estrutura bolada pelo contribuinte, para que ela tenha efeitos fiscais

diversos. Ento, esse conceito de descaracterizao dos negcios do contribuinte, das transaes realizadas, porque elas tiveram uma inteno no negocial, porque foi exclusivamente fiscal... Ento, o estratagema, o artifcio aplicado pelo contribuinte, seria no vlido para efeitos fiscais. Esse no vlido para efeitos fiscais, evidentemente, no significa que ele no seja vlido para outros ramos do Direito, e isso uma caracterstica comum, tambm, da Norma Geral Antielisiva. Justificativas para adoo de uma Norma Geral Antielisiva. So vrios princpios jurdicos e econmicos que se misturam para se justificar a presena de uma Norma Geral Antielisiva nos ordenamentos domsticos. lgico que um primeiro prtico, que a proteo da base tributria, da arrecadao tributria. S que esse argumento por si s, ele no se justifica. preciso ter o Fisco, n? Cada pas precisa ter uma base tributria mnima. Sim, lgico, mas isso no uma justificativa para uma Norma Geral Antielisiva que tem problemas, por ser aberta, por acarretar insegurana jurdica, por, s vezes, permitir abuso da prpria autoridade tributria, quando est aplicando a Norma Geral Aberta, e tambm pelos custos envolvidos. Quer dizer, os custos de contencioso, administrativo e judicial so muito relevantes. Ento, os pases levam em considerao isso. Quer dizer, vai haver um aumento de insegurana e, por consequncia, de litigiosidade. Esse aumento de litigiosidade tambm um problema, porque, dependendo de quanto tempo demora o litgio, o custo de uma discusso pode ser maior que o prprio custo do tributo envolvido em um caso concreto. Mas... Princpios jurdicos e econmicos, princpio da neutralidade, da eficincia, da otimizao da carga tributria, da igualdade, da justia, e a, em comparao... Eu no diria em contraposio segurana jurdica, que , muitas vezes, invocada para que no se adote uma Norma Geral Antielisiva, por causa desse problema, de ela acarretar uma insegurana. At que grau... At que grau seria admissvel e aceitvel, em funo dos outros princpios? Quer dizer, evitar o abuso de direito dos contribuintes, evitar a neutralidade, n? Esse princpio da neutralidade importante. Ele internacionalmente reconhecido. Neutralidade significando que o contribuinte deve tomar suas decises em princpio... Do ponto de vista fiscal, deve ser uma deciso neutra. Mas lgico que um princpio econmico esse da neutralidade, mas adotado por alguns pases, previsto em tratados, princpios da neutralidade do pas exportador do capital, importador de capital. Ento, essa Norma Geral Antielisiva tambm visa adotar essa neutralidade, que seria o princpio econmico juridicamente reconhecido em alguns pases e aceitvel do ponto de vista do Direito, desde que no viole outros princpios. O da segurana jurdica um deles, que o mais importante. Principais tipos de Normas Gerais Antielisivas. A simulao que vem do Direito Privado, n, nos Estados Unidos e Inglaterra, Sham, substncia sobre a forma, a doutrina propsito comercial, a business purpose, abuso de direito, fraude lei. So diferentes nomes, nomes diferentes, que, s vezes, essncia de cada uma delas, se elas no so muito semelhantes, so praticamente a mesma. Muda uma vrgula, um adjetivo, tal, mas, na essncia, ns vamos ver que tende a ter uma grande aproximao.

Bom, Estados Unidos. Eu queria chamar ateno para essa alterao que houve recentemente, em 2010. O Obama mandou... Dentro do Pacote da Sade, teve l um artigo que adota... Ele positiva as duas doutrinas, da business purpose e da substncia sobre a forma. muito discutido nos Estados Unidos, porque, em princpio, so duas doutrinas diferentes, mas elas se misturam. Ento, as jurisdies, as cortes federais dos Estados Unidos estavam, algumas delas, aplicando como se fosse uma doutrina s, substncia sobre a forma um teste que leva em considerao a business purpose, a inteno do contribuinte. Ento, est misturando as duas. E outras Cortes aplicavam como dois standards, separados, distintos, e se a transao do caso concreto passasse por um desses dois testes, substncia sobre a forma ou business purpose, estava aprovado. Ento, o Fisco no teria razo de glosar a transao realizada pelo contribuinte. Mas essa lei, ento, de 2010, ela adota o seguinte: ela junta as duas teorias, para dar um pouco mais de segurana para o contribuinte e para o prprio judicirio no ficar indo e vindo, mudando jurisprudncia, em algumas coisas aplicando as duas doutrinas em conjunto, e, em outros casos, no. E, muitas vezes, esses casos no vo Suprema Corte, esperar... At uma deciso da Suprema Corte sobre esse assunto no foi considerada interessante do ponto de vista poltico. Ento, substncia econmica, n, o teste, ento, da Norma Geral Antielisiva, no mbito federal, passou a ser o seguinte: concomitante. Quer dizer, h substncia econmica se houver mudana da posio econmica do contribuinte e houver propsito econmico, substancial, que no seja apenas fiscal. Ento, essa conjuno a, o e junta-se as duas doutrinas em uma s. Ento, d mais segurana para o contribuinte, mas comporta um nus maior, porque, alm de passar o teste da... Quer dizer, vai estar misturada. Anlise da substncia sobre a forma, o contribuinte vai ter que provar que ele teve outros propsitos econmicos, que no a reduo da carga fiscal para fazer aquela transao, para fazer uma reestruturao societria e para fazer um novo investimento e assim por diante. Ento, essa novidade que houve. Foi para trazer mais segurana jurdica, mais certeza, mas, ao mesmo tempo, h esse nus adicional para o contribuinte. No Reino Unido, o que prevalece mais a inteno... No substncia sobre a forma, mas se leva em considerao a inteno econmica do contribuinte. Quer dizer, o propsito comercial das transaes, mas s em transaes seriadas. Ento, se uma transao s, que no tem relao com outras, uma srie de outras, em funo de datas e efeitos econmicos ou jurdicos, ento se prevalece a doutrina da step transaction, que j foi referida aqui, em alguns casos, no prprio CARF, foi feito meno a essa doutrina, e o Reino Unido adotou um pouco... mudando a jurisprudncia tradicional que tinha, em um caso tambm de 1936, do [ininteligvel] Westminster, em que se dava prevalncia para a forma jurdica. Mas, na dcada de 80, atravs desse caso do [ininteligvel], adotou-se a doutrina da business purpose, mas somente em transaes seriadas. E ali houve um ingrediente de se levar em considerao a finalidade da lei especfica, da lei tributria que estaria sendo discutida especfica. Quer dizer, dando... no uma

interpretao literal, que era a mais comum no Reino Unido, em funo da tradio da Common Law, de interpretar a lei de forma mais literal do que finalstica, mas aqui eles mudaram, n? Mudaram, dando-se uma interpretao mais finalstica da lei tributria. Ento, esse elemento importante. No s o propsito comercial do contribuinte, mas, no caso concreto, qual a finalidade, e a tambm a finalidade econmica da prpria lei tributria que est em discusso. Ento, esse... A Frana. Tambm interessante, porque houve uma alterao recente, de 30 de dezembro de 2008. A doutrina... Bom, primeiro, temos duas doutrinas na Frana: Ato Anormal de Gesto, que vem da interpretao da lei do imposto corporativo, n, quando se fala de lucro da atividade econmica, e h uma jurisprudncia relativamente farta do Conselho de Estado francs a respeito desse assunto. Um deles o perdo de dvida, em que o Conselho entendeu que est no mbito do direito do contribuinte de considerar... de perdoar uma dvida. Ento, aquela dvida, aquele crdito que ele tinha, no receita mais, porque ele decide estornar, reverter aquele crdito, porque o devedor est em ms condies etc. Ento, essa uma deciso gerencial do contribuinte. O Fisco no tem o poder de se imiscuir em decises do contribuinte, se essas decises no estiverem fundamentadas em alguma razo econmica. Ento, o perdo de dvida o curso, oportunidade, o momento que voc analisa... Ento, o Conselho de Estado francs reconheceu como direito legtimo do contribuinte, mesmo dentro dessa doutrina, que foi criao jurisprudencial, esse Ato Anormal de Gesto. No estava na lei, ainda no est na lei. A outra categoria de Norma Geral Antielisiva na Frana o abuso de direito, positivada no art. 64, da Lei de Procedimento Fiscais, que adota o conceito de dissimulao. Por coincidncia... No, no por coincidncia, o mesmo termo da lei brasileira, da Lei Complementar 104. o mesmo termo. No tenho dvidas que houve uma inspirao ao menos do legislador complementar, nesse art. 64, da Lei de Procedimentos Fiscais da Frana. Dissimulao de realizao de ganhos ou rendimentos. Ento, o Fisco pode desconsiderar as transaes, os efeitos fiscais e as transaes realizadas pelo contribuinte, se o contribuinte no tiver razes econmicas outras, que no a economia fiscal, para realizar aquelas operaes. E a tem... Um dos casos... Tambm h uma jurisprudncia relevante j sobre abuso de direito da Frana de incorporao de empresa deficitria. Quer dizer, foi aceita. Uma empresa deficitria pode incorporar uma empresa lucrativa, se houver razes econmicas, mesmo que no sejam, assim, to relevantes. Ento, no caso concreto, aceitou-se: No, do mesmo ramo de atividade. Ento, j tem uma justificativa, embora os prejuzos seriam passados para a empresa que teria sido incorporada. Temos essa discusso no Brasil h vrios anos e parece-me no est ainda completamente resolvida. Bom, a nova redao, que importante, aqui, para a nossa comparao, de 2008, ela elimina a referncia de simulao. Era muito criticada tambm essa expresso, porque no era precisa. Ento, o Conselho de Estado francs, ele

concretizava esse conceito na business purpose, na doutrina da business purpose, exigindo do contribuinte razes econmicas... que apresentasse razes econmicas para que o Fisco aceitasse os efeitos das transaes realizadas. Ento, elimina-se a referncia de simulao e se faz referncia expressa, agora, na lei, ao propsito comercial, business purpose, dando, ento, mais segurana para o contribuinte. Quer dizer, est na lei. Ento o contribuinte tem que ter um propsito comercial, para que as suas transaes tenham efeitos fiscais. Mas h outro requisito, que muito importante, que a finalidade da lei, da lei tributria. Ento... Porque, muitas vezes, a lei, ao dar o incentivo fiscal, ela est... Em contrapartida de um investimento do contribuinte, a prpria lei d aquele incentivo. Ento, s vezes, o contribuinte opta por aquele investimento, aplicao e poupana, por exemplo, que isento do imposto de renda. Ento, jamais o Fisco, em qualquer parte do mundo, vai poder glosar o investimento em poupana, porque o contribuinte investiu l s porque tinha um benefcio fiscal. Porque a finalidade da lei essa, atrair recursos para a poupana. Ento, esse elemento finalidade da lei muito importante. E como vimos, na Inglaterra, tambm. A Inglaterra, pela criao jurisprudencial, somente em transaes seriadas, adotou a business purpose, mas junto com esse elemento de interpretao da finalidade da lei. Ento, se a lei visa atrair operaes, que o contribuinte faa aquelas operaes e receba o incentivo fiscal. Evidentemente o contribuinte no precisa apresentar outras razes econmicas para se aproveitar daquela vantagem fiscal dada pela lei. Ok. Ento, a Frana... Eu acho que importante isso. Mas se bem que o Ato Anormal de Gesto continua como... E ns vamos ver com relao tambm Alemanha, vamos ver agora, em seguida. A Frana e a Alemanha alteraram, em funo, tambm, do direito comunitrio. Ns vamos ver, depois, alguma jurisprudncia do Tribunal Europeu. Bom, abuso de forma do cdigo 42 est aqui, a redao antiga, n? Orador No Identificado [00:35:55]: Original. Sr. Sr. Joo Dcio Rolim: Original. Est aqui. Eu ressaltei duas alteraes ali, que de 2008 tambm. Frana, ento... Frana e Alemanha caminharam juntas nessa alterao. Ento... Porque, antes, falavase de forma jurdica inadequada, no usual. Ento, ficou definido que forma inadequada abusiva se - dois requisitos cumulativos - resultar vantagem no prevista em lei, em comparao com a forma adequada... Ento ainda fica esse elemento a de forma adequada, do que seria forma adequada e tal, forma usual, a mais usual, a mais normal etc. Mas se faz referncia previso em lei. Quer dizer... Ento, a finalidade da lei. Ento, est a subjacente esse elemento de finalidade da lei. E o segundo requisito: inexistir fundamento no tributrio para a forma escolhida na circunstncia. Ento, business purpose de novo. Ento, a Alemanha tambm positivou agora esse requisito da business purpose, ter um propsito comercial, que no seja tributrio, para a forma escolhida nas suas

transaes, para as suas transaes. E incorporou um pouco a jurisprudncia anterior, que j falava de razes comerciais etc., para as formas jurdicas, liberdade de gesto, financiamento com capital prprio e terceiros... Aqui interessante fazer... Voltar comparao dos Estados Unidos, quando a lei de 2010, a [ininteligvel], positivou as duas doutrinas, colocando de uma forma s. Ela excepciona: Olha, essa doutrina no vai ser aplicada em alguns casos, j sedimentados pela jurisprudncia. O contribuinte tem plena liberdade de opo, e uma delas era o financiamento das empresas, seja o capital prprio, o capital de terceiros. Ento, a prpria lei americana, alm de outras ressalvas, consta essa ressalva. Nesses casos aqui, o Fisco no pode indagar a razo econmica do contribuinte, uma segurana a mais. Ento, a jurisprudncia alem tambm j era nesse sentido. Quer dizer, opo do contribuinte de como financiar os seus empreendimentos. Agora vamos ver a jurisprudncia da Unio Europeia. Primeiro, tributao direta, em que no h ainda uma uniformizao, mas ns temos a diretiva sobre incorporao de empresas, que de 1990, essa... Diretiva 434, de 1990, que positivou esse requisito da business purpose; em ingls, valid economic reasons quer dizer, razes econmicas vlidas. E vlidas, aqui, do ponto de vista econmico, evidentemente. No validade do ponto de vista jurdico formal. validade econmica, se tiver sustentao econmica para que os efeitos de incorporao, dentre os quais sucesso e prejuzos, crditos tributrios etc. e tal, em funo da reestruturao tambm no ser tributvel. Ento, ganhos, eventuais ganhos de capital, ficam diferidos. Se houver razes econmicas, que no fiscais, as operaes de reorganizaes societrias so vlidas tambm para efeito fiscal, e o Fisco no pode glosar tais efeitos. Depois... Ento, isso direito positivo. Mas s que uma norma especfica, porque ns no estamos falando de uma norma geral antielisiva. Mas uma norma especfica, que adotou um conceito essencial de uma norma geral antielisiva qualquer, que o requisito da business purpose. Com relao tributao direta, ainda, basicamente imposto de renda e imposto corporativo, o tribunal europeu tem aceito tax avoidance como uma justificativa para que os Estados-membros imponham certas restries fiscais, que acarretam uma restrio, uma limitao plena liberdade de circulao de bens, de mercadorias, de pessoas, de servios e de capital, que so as quatro liberalidades fundamentais, consagradas pelo tratado da Unio Europeia. Que so to fundamentais que a jurisprudncia do Tribunal Europeu comeou, sistematicamente, a declarar incompatveis com o tratado quaisquer normas que acarretassem uma restrio liberdade de movimento, de circulao de bens, pessoas, capital. E no s normas fiscais, qualquer outra norma. Uma norma regulatria, que exige, por exemplo, um requisito a mais para produtos importados, ou produo domstica a ser exportada, ou para outro pas aceitar. Ento, tm vrios. No vem ao caso discutir, no h tempo. Mas... Sim, sim. Sr. Presidente Ricardo Mariz de Oliveira: Permite? S... Eu estou vendo que auditrio aumentou muito, desde o incio da sua apresentao, onde voc comeou com a terminologia utilizada no Direito Comparado. Ento, s quero deixar claro, porque at para mim, no incio, surgiu uma dvida. Tax avoidance

est sendo usado no sentido de eliso abusiva, porque, muitas vezes, l-se essa expresso como sendo a eliso vlida. Sr. Joo Dcio Rolim: Bem lembrado. Ento, tax avoidance, aqui, eliso abusiva, no permitida. Tax avoidance, que seria o nosso planejamento tributrio, seria tax minimization a que me referia no incio. Quer dizer, o direito do contribuinte, de planejar as suas prprias atividades, desde que haja razes econmicas. Eliso fiscal. Ento, a eliso fiscal isso: a eliso fiscal ilcita, digamos assim. Eliso fiscal abusiva, ilcita. Ento, a eliso fiscal, ela est sendo aceita, pela Corte, para at causar restries nessa liberdade fundamental. Ento, um requisito importante. uma justificativa importante. O Tribunal Europeu reconheceu: No, tax avoidance uma justificativa para causar alguma restrio na liberdade de movimento na comunidade. No, no tem problema. Depois... Agora, como na rea da tributao direta, no h, ainda, uniformizao, os Estados mantm uma soberania fiscal, em matria de tributao direta, a Corte foi mais... No tmida, mas ela foi menos ativa em avanar um conceito de tax avoidance com requisito de business purpose porque os Estados tm certa autonomia. Ento, nas operaes de incorporao, sim, h uma norma positivada. Houve consenso dos Estados. Tax avoidance, a eliso abusiva, foi aceita, pela jurisprudncia, como um requisito vlido para os Estados causarem algumas restries liberdade de movimento na Comunidade. E, na rea tributao direta, esse conceito de tax avoidance, ele ficou mais restrito: tax avoidance... Quer dizer, no conceito de artifcio... Ali, wholly artificial arrangement... Quer dizer, a Corte, ela s aceita, em matria de tributao direta, justificativa de tax avoidance quando as transaes no so genunas, no tm substncia mas substncia no sentido de presena de artificialidade, t? No falsidade, mas artificialidade. Est certo que uma artificialidade sem razo econmica, ento... Mas diferente das razes econmicas do outro requisito que ns j vimos, da business purpose. Ento, aqui, eu diria assim... Aqui, seria como se fosse uma simulao. Quer dizer... Ento, essas expresses so aplicadas, no ? Puramente artificiais. Ento, seriam companhias de papel, por exemplo. Ento, aqui, o requisito mais formal, porque no h, ainda, uma uniformizao em matria de tributao direta, no Tribunal Europeu. Mas ressalta a importncia do conceito tax avoidance, sendo possvel at acarretar restries s liberdades fundamentais. Mas vamos ao Halifax case, que ... . Como? Sr. Presidente Ricardo Mariz de Oliveira: [pronunciamento fora do microfone] [00:46:27] Sr. Joo Dcio Rolim: Exatamente, porque... importante porque consagra a noo de abuso de direito, adotado, pela primeira vez, no mbito do VAT, da TVA, no ? Do ICMS nosso. Importncia desse caso: primeiro, ele foi decidido em 2006, relativamente recente. A Frana e a Alemanha mudaram, como ns vimos, o conceito l, positivado, da norma geral antielisiva, em funo desse caso. Por outras razes, mas tambm em funo desse caso. Segundo: foi uma criao jurisprudencial. No h, na diretiva do VAT, na Comunidade Europeia, qualquer referncia tax avoidance, nesse sentido de uma norma geral

antielisiva. No h. A nica, parece-me que o art. 27, alguma... Que permite aos Estados-membros pedir, desde que se pea autorizao Comisso Europeia, para, em alguns casos, restringir o direito de crdito do imposto das mercadorias recebidas, ou dos servios contratados, por motivo de evasion tax avoidance. Quer dizer... Mas a um caso especfico, t? Em que se exige uma autorizao prvia, da Comisso Europeia, para que algum Estado adote alguma restrio ao crdito, com base em tax avoidance. Aqui, no. Aqui, ns estamos fazendo referncia a uma norma geral, no se precisa de autorizao da Comisso Europeia, porque a Corte entendeu, que o abuso de direito decorre... A noo de abuso de direito, para efeito fiscal, decorre da noo de abuso do direito comunitrio. Ento, vamos ver os dois requisitos fundamentais que a Corte estabeleceu para o conceito de abuso de direito, que seria a tax avoidance ilcita, no permitida. Primeiro, que apesar da aplicao formal, ou do cumprimento formal das condies previstas na lei... Na lei fiscal, no ? A vantagem fiscal, surgida das transaes formais realizadas pelo contribuinte, seria contrria finalidade da lei. Ento, aqui, ns vemos esse requisito da finalidade da lei, que est nos Estados Unidos, est na Frana, na Alemanha. Quer dizer... E na Inglaterra, pela criao da step transaction doctrine. Ento, a finalidade da lei fiscal em questo. Ento, importante. Apesar de que nos parece evidente, no ? Parece que tem bastante senso comum esse entendimento. Ento, o primeiro requisito... Quer dizer, no bastam cumprimentos formais, no ? Porque o cumprimento formal pode estar em desacordo com a finalidade da lei. o primeiro requisito. E, segundo lugar, que deve ser... A o must mesmo, no sentido mesmo de obrigao, no sentido de pode e tal. Deve ser aparente ou decorrente de fatores objetivos, que o objetivo essencial das transaes teria sido obter uma vantagem fiscal. Ento, o segundo requisito, da business purpose, baseado em fatores econmicos objetivos. E isso importante, porque a Corte, aqui, limitou o poder do Fisco. Quer dizer, o fator econmico tem que ser objetivo. No pode ser entrar na inteno, no motivo, do contribuinte, mas um fator econmico, apontado objetivamente. Ento, aumento de uma reestruturao societria, aumento de eficincia administrativa, corte de custos generalizados para uma reestruturao... Ento, fatores econmicos objetivos. Ento, esse caso, realmente, um leading case decidido pelo plenrio da Corte. Todas as decises da Corte so unnimes das Turmas, tambm , no tm dissidncia. Mas, aqui, foi a sada encontrada pela Corte, no sentido, tambm, de uniformizar. Quer dizer, foi levado em considerao o conceito de mercado interno. Quer dizer, no mercado interno, especialmente o VAT, que est uniformizado, era importante ter uma norma geral comum, que todos os Estados devessem obedecer. E se optou por essa teoria, no ? Que da business purpose, mas vendo sempre... Exigindo-se que se analise a finalidade da lei. No s business purpose isolada, mais complementada pela finalidade da lei tributria em discusso. Ok, Joo, acho que estamos... Sr. Presidente Ricardo Mariz de Oliveira: Como que ns estamos? Sr. Joo Dcio Rolim: Bom, outros pases... Aqui, no h tempo de entrar em detalhes, mas todos esses pases tm uma norma geral antielisiva, normas

positivadas, mesmo pases de tradio de Commom Law: Austrlia, Canad... A Suprema Corte do Canad tinha rejeitado uma criao jurisprudencial tipo a dos Estados Unidos ou da Inglaterra, mas, em 1994, foi introduzida por lei. Espanha, ns temos a norma geral antielisiva. Portugal; Holanda; Nova Zelndia; frica do Sul; China, 2008, ndia, 2010. Ainda falta regulamentar, mas j h uma previso estatutria. Quer dizer, legal, positivada por lei, de norma geral antielisiva. Que no tem, ainda, norma geral antielisava, tm outros pases, mas eu quis fazer referncia ao Mxico e Colmbia, que no tm uma norma geral antielisiva, mas tem um conceito mais amplo de simulao. Ento, integrando, no conceito de simulao, esse elemento da inteno, do propsito comercial do contribuinte, para realizar suas transaes. E o Brasil? Como ficamos? Brasil: temos um conceito amplo de simulao? Ns temos ou no temos uma norma geral antielisiva? Vamos entrar, aqui, no Brasil, ento, imediatamente. Temos a lei complementar, que est fazendo a, 11 anos j, no ? Foi o tema do artigo: Dez anos..., mas se completaram, agora, 11 anos. Considera-se ocorrido o fato gerador. J conhecido de todos que o Fisco, ento, a autoridade administrativa pode desconsiderar atos praticados pelo contribuinte, com a finalidade dissimular a ocorrncia do fato gerador e a natureza dos elementos etc. e tal, observados os procedimentos a serem estabelecidos em lei ordinria que no existe at hoje. Ento, a doutrina se divide. Eu no gosto de rotular pessoas, muito menos autores, tal, mas, aqui, a gente poderia... Dependendo da tendncia da doutrina, alguns autores que, pelo menos nessa posio, foram mais formalistas e liberais, viram na norma uma simples regra antievaso, relativa hiptese de simulao. Ento, o conceito de simulao tinha que ser restrito simulao. E os autores mais crticos do formalismo viram, nesse art. 116, por vrios motivos, uma norma geral antieliso, no s pela comparao com a Frana, mas, tambm, porque o conceito de simulao comporta uma segunda interpretao. Pelo menos, pela lngua portuguesa, tambm comportaria um conceito diferente de simulao relativa, e por outros motivos. Ento, a doutrina dividiu-se em duas correntes. A jurisprudncia brasileira, como ns estamos? Um caso interessante que foi... No foi confirmado pelo STJ... Acho que conhecido de todos, no , Ricardo, esse caso da Josapar, que foi decidido, no Conselho de Contribuintes, pela simulao. Foi para o judicirio. O Tribunal da 4 Regio entendeu que, realmente, na incorporao, s avessas, que tinha ocorrido, a incorporadora com prejuzos fiscais incorporou uma empresa lucrativa e compensou, porque a vedao da nossa lei era... Quer dizer, a empresa incorporada, que no podia levar os prejuzos fiscais para a incorporadora. Ento, fazia-se, e se faz muito, ainda hoje, a incorporao s avessas. Quer dizer, a empresa com prejuzo incorporando empresas lucrativas. Como no Conselho de Estado francs foi admitido, porque tinha razes econmicas para fazer isso. Mas, aqui, o Tribunal entendeu que no, porque o que foi preservado foi s o CGC da empresa. No existe mais nem CGC, No ? Agora, CNPJ. . Mas, na poca, acho que era CGC, no sei, foi mais de dez anos atrs. Orador no identificado [00:57:25]: Confessar a idade...

Sr. Joo Dcio Rolim: . Ento... S... Sr. Presidente Ricardo Mariz de Oliveira: [pronunciamento fora do microfone] Sr. Joo Dcio Rolim: Exato, o prejuzo, no ? Ento, a formalidade chegou ao extremo: Olha, s o CNPJ, aqui, que foi preservado, da empresa, sendo que o local no mudou, a atividade da empresa no mudou, era sempre da empresa que foi incorporada, a lucrativa, no ? Ento, a incorporadora com prejuzos no tinha... Quer dizer, no tinha justificativa econmica alguma. Se tivesse uma justificativa econmica, talvez, o Tribunal no considerasse a operao simulada. Mas a, eu pergunto, ento, a todos aqui... Quer dizer, at que ponto levar em considerao esse propsito comercial do contribuinte, no conceito de simulao...? Ns estamos ampliando, um pouco, o conceito de simulao, tal como no Mxico e Colmbia, mesmo antes da regulamentao geral antielisiva. Porque certo: mesmo os autores que acham o pargrafo nico do art. 116 uma norma antielisiva, h necessidade de regulamentao. Isso no h dvida alguma. A questo se, nesse caso, e em outros, quando se faz referncia a propsitos comerciais do contribuinte, para que operao no seja considerada simulada, para que tenha efeitos fiscais, para que no seja abusiva, ns estamos antecipando a introduo regulamentao da norma geral antielisiva, estamos ampliando o conceito ou estamos fazendo o qu? Temos mais alguns outros casos. Joo? Eu acho que o caso Martins, tambm, que trate de incorporao de prejuzos, que o Conselho, aqui, aceitou, porque o contribuinte apresentou razes econmicas para que a incorporao fosse feita, no ? Maior eficincia de empresa etc. A atividade de transporte, com outra atividade, no me lembro aqui. Distribuio. Transporte... , ligar... Exatamente, ligar duas empresas, e do mesmo grupo, ento, fazia sentido econmico reduzir o custo, aumentar a sinergia das operaes. Ento, o Conselho aceitou, e a Cmara Superior, tambm. Casos de operao com gio... Caso Casa e Separa, tambm famoso, no ? Como foi no caso Gregory e Helvering, uma empresa foi formada para que o contribuinte no recebesse dividendos, mas recebesse ganho de capital em restituio de aes, que a carga tributria era menor. Mas a empresa formada durou trs dias. Trs dias. Esse foi o caso Gregory, que deu origem a toda essa discusso que ns temos, hoje, da norma geral antielisiva, do conceito de simulao, da exigncia da business purpose e da substncia sobre a forma. O caso foi de uma empresa que durou apenas trs dias. Bom, ento, aqui vem a discusso: se o conceito sendo ampliado ou no. A jurisprudncia administrativa, ela tende a distinguir entre simulao-eliso, simulao-sonegao, e reconhece a licitude da eliso com o propsito negocial, como foi no caso Martins, dentre outros. Acho que podemos ir para frente. Estamos acabando, aqui. A step transaction tambm j est sendo considerada pela jurisprudncia administrativa, no ? E, aqui, pode-se concluir, no de forma absoluta, mas que a jurisprudncia administrativa est aplicando, na prtica, ou esse conceito ampliado de simulao, com o novo ingrediente da business purpose, ou est antecipando a, uma regulamentao, que no houve, ainda, do art. 116, pargrafo nico. E o que mais grave: com a aplicao de multa agravada, em alguns casos. Porque no Halifax case, que, aqui, o leading case, que eu acho...

Gostaria mais... Que ficasse mais gravado a todos. No Halifax case, a Corte entendeu... Mesmo sendo abusivo, havendo abuso de direitos, porque no h razes econmicas suficientes para que a transao seja realizada com efeitos fiscais, a Corte entendeu: No cabe multa, porque, aqui, ns.... Quer dizer, multa exige tipicidade, a certeza, um equilbrio, ento, entre certeza jurdica e justia, com relao ao conceito de abuso de direito e boa-f do contribuinte. Se ns estamos perante uma norma aberta, que d margem insegurana jurdica, o contribuinte no pode ser penalizado porque faltaram razes econmicas que justificassem os efeitos fiscais, o reconhecimento dos efeitos fiscais para aquela transao. Ento, a Corte ponderou bem esses valores: boa-f, segurana jurdica, equidade e justia, para adoo de uma norma geral antielisiva aberta. Ento, no cabe multa. So juros e atualizao. principal... A Corte permitiu: Pode cobrar retroativo. E lgico... Para ns, lgico isso. Na figura da simulao ou de abuso de direito, lgico que se cobra retroativo, o Fisco volta cinco anos. Mas a Corte fez essa referncia retroatividade como se estivesse fazendo uma concesso ao Fisco. Porque ela estava criando uma doutrina nova, de abuso de direito. Pode ser retroativo, mas com essas limitaes: fatores econmicos objetivos, finalidade da lei e no aplicao de multa. Ok. Acho que, agora, podemos debater. Eu acho que no tinha mais nada, no. S o ltimo slide, aqui... a discusso... Isso fica para as perguntas dos debates, Ricardo. Ento, quem ganha e perde, segurana jurdica, temos ou no uma norma geral antielisiva etc? Obrigado. Sr. Presidente Ricardo Mariz de Oliveira: Obrigado. [palmas] Sr. Presidente Ricardo Mariz de Oliveira: A exposio absolutamente equilibrada, com um histrico do que est acontecendo no mundo, e aqui dentro. Eu acho que foi muito bom para ns mesmos recolocarmos as questes. Professor Gerd pediu a palavra. Eu s queria... J queria antecipar, para a sua interveno futura, aqui, duas questezinhas. Logo, no incio, voc colocou o afastamento da ideia do dever patritico. Eu queria que voc, depois, fizesse alguma considerao a respeito desta questo do dever patritico luz de certa doutrina, e que est sendo incorporada em alguns acrdos do CARF, no sentido de que aqueles princpios gerais de Constituio Federal, especificamente da solidariedade, da isonomia, e aos quais se adiciona, tambm, a capacidade contributiva, seriam suficientes para derrubar planejamentos tributrios, independentemente de norma. A, se chega seguinte afirmao: est tudo lcito, mas inoponvel ao Fisco. Est inoponvel ao Fisco, por qu? Porque h um dever patritico de no pagar menos imposto. Ento, seria esta questo, que eu queria que voc fizesse uma considerao. E a segunda questo, isso no ficou claro como opinio sua. E quero dizer para voc que eu acho que no falho. Eu comecei a pensar nisso antes de voc terminar a exposio. Mas ... Voc omitiu uma opinio sua a respeito de como deveria ser, ou se que deve haver uma norma geral antieliso. Foram mencionados, vrias vezes, aqui, conceitos indeterminados, a questo da atividade anormal de gesto... A prpria palavra de

simulao, que foi excluda pela sua indeterminao, que foi excluda do direito francs positivo, pelo menos. Ento, a minha pergunta : haver...? conveniente...? E vamos, agora, situar-nos no Brasil, uma norma geral, seja o art. 116, vamos abstrair disso, ou seja um outro, seja o art. 116, somente regulamentado, como est previsto na Medida Provisria n 66. Diga-se de passagem, era um cpia de tudo o que foi dito aqui, no ? Todos os casos que estavam na Medida Provisria n 66 eram esses que esto sendo discutidos, aqui, definidos, de simulao. A minha preocupao : conceitos indeterminados ou a inexistncia de norma geral, que conduzem o contribuinte e o Fisco a saberem quais so os limites... Ns sabemos que nunca haver uma norma que esgote, no ? Que esgote as possibilidades da criatividade humana. Mas, de qualquer forma conceitos indeterminados muito abertos levam insegurana jurdica. E a nossa realidade brasileira que o direito de defesa, que constitucional, quase que terico, porque o contribuinte sabe que, em determinadas situaes, vai aos tribunais administrativos com a carga de uma multa de 150% e de uma denncia criminal, e sabe que, nesse tribunal administrativo, a possibilidade de ganhar, por circunstncias que todos sabemos quais so, muito pequena. E o passo seguinte pagar, para no haver o processamento criminal das pessoas. Ento, neste quadro efetivo, que eu, pessoalmente, de uns tempos para c, passei achar que a lei geral seria uma coisa salutar. Eu queria ouvir a opinio a respeito. Mas, antes, o professor Gerd. Sr. Joo Dcio Rolim: Com relao solidariedade... Realmente, a solidariedade pode justificar a introduo da norma geral antielisiva. Agora, em contrapartida... Quer dizer, a solidariedade... Temos a, como voc bem lembrou, Ricardo, a segurana jurdica, o princpio da legalidade, a tipicidade, capacidade contributiva, o devido processo legal substantivo. Ento, essa solidariedade, ela no pode ser pinada da Constituio e elevada a um status que se sobrepe a todos os outros direitos e garantias fundamentais do art. 5 da Constituio e de convenes de direitos humanos etc. Ento, eu acho que esse dever patritico, que no existe, de pagar mais impostos, muito pelo contrrio, mas um direito limitado, que tem princpios que justificam essa limitao desse direito do contribuinte. Um deles solidariedade, mas um deles, que justificam a limitao, e no o nico princpio. Ento, esse... Eu acho que interessante explorar a inexistncia de dever patritico de pagar impostos, para minimizar a importncia que est sendo dada a essa solidariedade, como se existisse uma norma geral que exigisse, do contribuinte, sempre pagar mais impostos. Quer dizer, o inverso do que ns estamos discutindo, defendendo. Ento, no existe uma norma geral em que o contribuinte obrigado a sempre pagar mais imposto, a optar pela forma mais onerosa. No, muito pelo contrrio. Ento, eu acho que... Orador no identificado [01:10:52]: [pronunciamento fora do microfone] Sr. Joo Dcio Rolim: Exatamente... Faz parte dessa happiness voc ter uma liberdade de gerir os prprios negcios etc. com razes econmicas. Bom, e a segunda pergunta, da regulamentao... Eu tive a oportunidade de ler, acho que

est na revista do IBDT, um projeto de regulamentao, achei interessante. Eu acho que, na minha opinio, teria que ser regulamentado.... Primeiro, mudar a Lei Complementar. Eu acho que o emprego dessa expresso de simulao, ela infeliz, ela causa mais insegurana jurdica. Ento, a exposio de motivos, fala em abuso de direito da Lei Complementar. A, com a expresso de simulao. Ento, eu acho que o ideal seria mudar a Lei Complementar, e regulament-la com base em safeguard, no ? Quer dizer, com salvaguardas, para proteger esses direitos do contribuinte, do devido processo legal substantivo etc. Ento, acho que essa regulamentao importante. Por exemplo: sem multa. No existe, no h de se falar de multa na questo do comportamento elisivo, falandose de uma norma geral. No mximo, mximo, uma multa compensatria, mas nunca uma multa punitiva, seja de 75% ou de 150%. Mesmo a de... A multa de 75% abusiva. Ento... Quer dizer, ns estamos tentando regularizar abuso atravs do cometimento de um outro abuso. Ento, acho que no a sada. Sr. Presidente Ricardo Mariz de Oliveira: Professor Gerd, por favor. Sr. Gerd Willi Rothmann: Vou tentar ser breve. Voc tem a mesma capacidade de sntese do Professor Rolim, mas, de qualquer maneira, realmente, essa matria est impregnada de confuses, de erros, inclusive, terminolgicos. O prprio nome clusula geral antielisiva um absurdo, porque eliso economia legtima de imposto. Portanto, no pode ter uma norma antiato lcito, no ? Antiatividade lcita. Com isso, rapidamente, a questo da solidariedade, outro abuso total. Acontece que o direito tributrio, a lei tributria no existe para arrecadar. Arrecadar, o Estado arrecada porque tem um exrcito, ele tem metralhadoras. Se ele quiser pegar dinheiro, no tem problema. A finalidade da lei no arrecadar, proteger o contribuinte, exatamente, para que no use o exrcito. Ou seja, que a atividade de tributao no seja uma atividade arbitrria, extorsiva, como j foi muito, durante... No decurso da histria. Ento, essa questo de solidariedade etc., a solidariedade no pagar impostos indevidos, e criar o qu? Criar empregos e criar, exatamente, riquezas. Quanto questo do direito comparado a, do direito comparado, e essa questo, principalmente, do pargrafo nico, v-se que a mesma confuso, que foi estabelecida pelo art. 116, a Frana estabeleceu, t? O Rolim mostrou claramente. Por qu? Porque eles colocaram, na categoria de abuso de direito, a dissimulao. A, demorou, em 2008, eles perceberem: , abuso de direito no tem nada haver com simulao nem dissimulao, outra categoria. Simulao algo bem especfico, definido pelo direito privado. Ento, no tem nenhuma dvida. Onde reside a dvida no abuso de direito? Exatamente, no problema das step transactions. Tanto assim... A, vamos para Alemanha. No poderia deixar de ser, no ? O 42, do Cdigo Tributrio Alemo, de 1919, ele falava em abuso das formas de direito privado. A, mudou. Depois, abuso de formas de direito. Aqui, nessa traduo feita pelo IBDT recomendo a leitura e coisa e tal o texto passou a ser, ento, abuso de forma jurdica, ou seja, de direito em geral. E houve uma alterao, exatamente no sentido dos step transactions. Por qu? Hoje, a redao : abuso das estruturaes. Portanto, mais que um ato, no um ato isolado, , exatamente, uma cadeia de atos e negcios. Portanto, o prprio novo ttulo do

42 reflete essa evoluo. Porque a caracterstica do abuso de formas no que determinado ato seja ilcito. Todos os atos praticados nessa cadeia so lcitos. O conjunto se torna ilcito, e a grande problemtica reside exatamente nisso. Problemtica to grande que os alemes, em 2008, fizeram mais alteraes no seu 42, porque no ficaram nada felizes com a falta de determinao, de definio. O que eles fizeram? Em primeiro, muito interessante, eles colocaram o seguinte: Essa clusula geral no se aplica quando uma determinada lei fiscal estabelece uma norma especfica abusiva. que prevalece sobre a regra geral. Exemplo citado pelo professor Rolim, qual ? Exatamente a questo da incorporao s avessas. Veio... Todo mundo abusava, incorporava, comprava sociedades deficitrias a... A, veio o qu? A lei especfica e disse: Voc no pode fazer isso, porque s pode aproveitar a sociedade incorporadora, desde que no tenha, em um determinado perodo, concomitantemente, alterao do objeto salsicha para chucrute, no ? ou ento o controle societrio. Ento, veja, uma norma especfica. E Alemanha entendeu, devido ao que o Ricardo falou, da indeterminao dos conceitos, da dificuldade da aplicao de uma norma geral, entendeu: Prefervel do que fazer isso. Alis, eu acho que prefervel, antes de mais nada, o legislador, o Fisco legislador saber fazer lei. Fazer lei clara. E, na medida do possvel, j colocar na lei a previso: Olha, isso a pode dar margem a determinada manobras. Ento, vamos, j na lei... Por isso que lei uma coisa sria, no algo que se faa por medida provisria, trs sobre o mesmo assunto, dentro do ms. Veja a transferncia final, de 2009, no ? Ento, no assim que se legisla. Ento, em geral, eu posso dizer que essa tendncia demonstra a insatisfao com a clusula geral antielisiva ou elusiva. Na verdade, seria melhor dizer antiabusiva, pelo problema existente. Outra alterao vida: business purpose. A Alemanha no adotou o business purpose. A redao a seguinte: O ato, ou melhor, a estruturao aquela cadeia toda deixa de ser abusiva se houver uma razo no tributria. Que pode ser, antes de mais nada, business purpose, mas pode ser motivo de direito de sucesses, pode ser de direito de famlia, no ? A, o casa e separa, no verdade? Orador no identificado [01:19:52]: Literal. Sr. Gerd Willi Rothmann: Porque a, pode ter... Literalmente, no ? A, pode surgir a necessidade perfeitamente legtima de uma estruturao que tenha um efeito fiscal etc. Mas no s business, qualquer outra razo no tributria, no fiscal, no ? Ento, veja, essas questes, eu acho que so muito importantes e a ltima que eu gostaria de colocar, a seguinte: o artigo [ininteligvel], o pargrafo nico [ininteligvel] diz claramente, um equvoco enorme. Por qu? Quiseram introduzir o pargrafo segundo, o tal do abuso de estruturaes(F), e, na verdade, copiaram o pargrafo 41. Eu vou ler o inciso II, pargrafo 41, que trata dos negcios jurdicos ineficazes. Vejam bem, ineficazes. So irrelevantes, para fins da tributao, os negcios e atos simulados. O que isso? Pargrafo nico do art. 116. Se por meio do ato simulado se encobre outro negcio, leva-se em conta, para fins da tributao, o negcio encoberto(F). Isso o pargrafo nico.

Ento, eles simplesmente erraram de pargrafo e todo mundo falando: , agora [ininteligvel] clusula antielisiva. Nada disso, mais um equvoco. Ento, eu acho bom, nessas consideraes todas, mostrar esses absurdos praticados e qual , realmente, a tendncia. Sr. Presidente Ricardo Mariz de Oliveira: Obrigado. Eu queria [ininteligvel] mencionou, com muita justia, o Professor Rolim, que no gosta de catalogar autores entre formais ou liberais. curioso que outros gostam de catalogar posies como esta que foi mencionada agora, dos tradicionalistas, e se autooutorgam condio da moderna doutrina. E isso ns temos visto em acrdos do CARF, no , a moderna doutrina [ininteligvel], quando ns estamos vendo que no to moderna assim, cpia de coisas que esto sendo alteradas no exterior. Sr. Gerd Willi Rothmann: Ricardo, nesse gancho das modernas doutrinas, que moderna doutrina precisa o Brasil, que tem a medida provisria? Sr. Lus Eduardo Schoueri: Rolim, cumprimento-o pela palestra, pelo estudo que foi feito e claro que cada um dos tpicos exigiria uma discusso bastante grande e no hora para entrar em todos os mritos aqui. Mas um ponto que exige alguma reflexo qual a importncia, para o Direito, do exemplo de outros pases? Ou seja, a gente comea a assistir, e no s no Brasil que isso acontece, o que eu chamo de contrabando. Contrabando , assim, quando o legislador no decide, utiliza-se um argumento do direito comparado, utiliza-se argumento como consenso internacional. Eu cito, aqui, a Itlia. A Itlia, especificamente, adotou uma norma anti-abuso, pelo Judicirio, alegando um tal de consenso internacional, sem que houvesse deciso do legislador. Agora, nosso cenrio tem um ponto mais grave, essa a minha reflexo. Qual a relevncia do Congresso Nacional ter se reunido para discutir uma medida provisria, a n 66, que tinha exatamente a figura do abuso do direito, o chamado abuso do direito, do propsito negocial, e ter rejeitado? Porque, insisto, rejeitado um termo forte e foi o que o Congresso fez, ou seja... Veja, qual a relevncia que ns temos de um ato do Congresso Nacional diante do chamado consenso internacional? Eu teria outras perguntas, mas eu fico com essa. Sr. Presidente Ricardo Mariz de Oliveira: Bianco, quer responder? Orador No Identificado: [01:24:22]: S um comentrio com relao business purpose, que o Gerd se referiu. Realmente, quando se fala business purpose, pelo menos no meu entendimento, bastante aberto. O business a, no no sentido estrito, qualquer razo no tributria, e a Suprema Corte dos Estados Unidos j interpretou nesse sentido. Qualquer motivo regulatrio, por exemplo, um banco que tinha que optar entre um leasing operacional ou um leasing financeiro, ele optou pelo mais eficiente, do ponto de vista fiscal, e provou que tinha um motivo regulatrio perante o banco central ingls, o Fed(F), e ele tinha que fazer aquela opo e a Suprema Corte aceitou. Ento qualquer motivo no tributrio; esse o sentido do conceito business purpose lato, no ?

Sr. Presidente Ricardo Mariz de Oliveira: De uma maneira semelhante, o CARF, nos trs julgamentos recentes no setor de telefonia, deu alta importncia maneira como foi estruturada a transferncia do gio de uma empresa adquirente para outra, certo, em cima da regulamentao da ANATEL. uma situao semelhante, so trs acrdos do mesmo dia e absolutamente iguais... Ah, no, estou confundindo. Desculpe, esse outro assunto, dos trs acrdos. So vrios acrdos, e de mais de uma Cmara, inclusive, de mais uma Cmara e mais de uma turma, em que houve nfase muito grande em ter seguido o regulatrio. A interveno, se me permite... interveno do Schoueri, eu queria acrescentar alguma outra coisa, que eu acho que muito forte. Eu tenho manifestado isso e usado isso em recursos e, infelizmente, nem sempre com sucesso. Mas o que estava na Medida Provisria n 66, a gesto anormal... L no era bem gesto anormal, era a forma mais complexa do que seria a usual, certo, o negcio jurdico indireto e outras coisas que estavam l como abuso de direito, enfim, como dissimulao, tudo aquilo foi norma jurdica. A partir da publicao da Medida Provisria n 66 e de acordo com o art. 62 da Constituio, foi norma jurdica at a rejeio - e foi rejeio mesmo, no foi decurso de prazo -, rejeio pelo Congresso Nacional, quando diz a Constituio: Perdeu sua eficcia desde a promulgao, cabendo ao Congresso Nacional regular os efeitos dos atos praticados no [ininteligvel], o que ele no fez. Concluso: tivemos, sim, norma dita antielisiva durante 60 dias ou a sua prorrogao, no me recordo mais, at a vinda da Lei n 10.637. Ento, a minha pergunta, alm da sua, : possvel continuar aplicando norma jurdica que perdeu eficcia, estou lendo a Constituio, perdeu eficcia desde a data da sua publicao, evocando consenso internacional(F) ou doutrina? Bianco, por favor. Orador No Identificado: [01:27:40]: No. Evidentemente, a questo se o judicirio brasileiro vai criar um conceito expandido de simulao. Essa a minha dvida. Agora... Sr. Presidente Ricardo Mariz de Oliveira: No, eu fiquei muito feliz quando eu li, recentemente, trs acrdos. Um no to recente e no uma questo de planejamento tributrio no sentido estrito da palavra. importao via Vitria, em que a matria foi levada ao Supremo, e naquele caso, o Ministro Marco Aurlio, na ementa, disse: Prevalece a substncia sobre a forma. Alguns afoitos publicamente falaram: Est vendo? O Supremo incorporou a doutrina da substncia sobre a forma. Quando se l o acrdo, quer o voto do Marco Aurlio, quer dos outros ministros que se manifestaram, a matria foi julgada pelo prisma do Cdigo Civil. O Marco Aurlio disse que o caso mais deslavado de simulao que ele j viu... No de dissimulao, de simulao que ele j viu. E os outros ministros, todos debatem com ele, uns achando que , outros achando que no , mas sob o art. 167 do Cdigo Civil.

O outro caso interessante foi o que voc citou, da Josapar, em que o Tribunal foi muito claro e aplicou novamente o conceito civil de simulao. Eu no acho que ele expandiu. Ele aplicou o Inciso II, do pargrafo primeiro do art. 167. E, finalmente, um caso muito interessante, tambm, que teve menos repercusso, da Ministra Eliana Calmon, em que ela diz o seguinte: O artigo.... O Bianco tem tudo na pasta, o Recurso Especial n 1.119.405, da segunda Turma. Ela diz que o art. 33 do Decreto-Lei n 2341, que probe a transferncia de prejuzo fiscal de uma empresa para outra e a incorporao, ela diz que esta uma norma antielisiva, de carter particular, que foi feita para vedar - e o Fisco tem esse direito, e fez dentro dos limites da Constituio e do [ininteligvel] -, para vedar planejamentos(F) tributrios. No houve, tambm, nesse caso... O contribuinte perdeu. Perdeu porque ali estava se discutindo at a questo jurdica e no, de fato, se era ou no simulao. Mas, normalmente, a questo foi muito bem decidida. Ento eu acho que o que ns temos de planejamento tributrio em acrdos recentes de dois Tribunais Superiores muito positivo. Esta a minha resposta a essa questo, porque eu no estou vendo que est havendo uma ampliao. Se ns formos ler a jurisprudncia administrativa, pode haver erro de apreciao - e h muitos -, mas sempre em torno do Cdigo Civil, porque muita confuso entre abuso no exerccio de direito, diferente do abuso de direito, fraude lei, simulao e [ininteligvel], principalmente. Bianco. Sr. Joo Francisco Bianco: , na verdade, esse acrdo aqui, que eu... Estava na minha pasta, eu sempre trago aqui, nas reunies da Mesa, e eu estava esperando um momento para trazer, para comentar. Esse acrdo aqui, especificamente o Recurso Especial n 1.119.405, no esse da incorporao, que o Ricardo se referiu. um caso de ISS que est sendo tratado, mas a prpria ementa aqui bem clara e diz o seguinte: O elemento econmico, ainda que importante para aferio da capacidade contributiva, no prevalece frente forma jurdica empregada; salvo se evidenciado, pelo Fisco, a fraude, dolo ou simulao das partes no negcio jurdico. Ela aborda, aqui, a questo da interpretao econmica... bem interessante esse acrdo. Mas, na verdade, a minha pergunta, o meu comentrio, que eu queria fazer, Rolim... Primeiro, eu queria parabenizar o Rolim pela brilhante exposio e o trabalho, aqui, o estudo feito, mas a minha pergunta, Rolim, a seguinte... Eu queria voltar um pouquinho para a jurisprudncia da Corte Europeia de Justia. Voc fez, aqui, um confronto interessante entre o que voc identificou como uma jurisprudncia anterior da Corte, baseada no artificialismo, e voc mencionou o caso Cadbury, especificamente, e, depois, o caso Halifax, que parece que h um confronto, uma contradio entre as duas decises. Eu queria que voc examinasse essa questo. Existe, efetivamente, uma... Essas duas decises so reconciliveis? Os fundamentos dela so diferentes? Se o caso Cadbury fosse apreciado sob o ponto de vista dos fundamentos do caso Halifax, a

deciso seria diferente, ou se o caso Halifax, examinado sob os fundamentos do caso Cadbury, a concluso seria diferente? Existe uma contradio entre as duas decises? Como que a Corte se comporta posteriormente a esses dois casos? Sr. Joo Dcio Rolim [01:33:11]: Essa pergunta, realmente tem causado, ainda... Atualmente, no , debate-se muito esse assunto. A minha opinio a seguinte: elas so compatveis, porque tributao direta, quer dizer, permite-se aos Estados-membros causar alguma restrio liberdade fundamental, alegando Tax Avoidance, alegando a necessidade de controlar comportamento abusivo, causando uma restrio liberdade fundamental, s quando se trata da artificialismo, que um conceito diferente de abuso de direito. Por que o abuso de direito, no VAT, mais amplo? Porque o VAT uniformizado, tem a diretiva, todos os pases membros so obrigados. Em matria de tributao direta no, porque no Cadbury e outros casos se est analisando o imposto de renda, no ? No Cadbury lucros do exterior, ento imposto de renda; ento tributao direta. Ento o Estado tem autonomia, mas, ao causar alguma restrio ao direito a alguma liberdade fundamental, ele fica restrito ao conceito de artificialismo, porque a... Quer dizer, existe uma diferena entre artificialismo e abuso de direito, no VAT, e a justificativa essa, porque, em matria de tributao direta, no h, ainda, uniformizao, como h na diretiva da incorporao, da [ininteligvel], fala-se em razes econmicas vlidas, que o mesmo conceito do Halifax. S que a diretiva est uniformizada e outros tributos diretos no esto uniformizados, ento o conceito diferente e o abuso de direito se justifica, porque o imposto um imposto tpico do mercado interno, no do mercado nico, do mercado interno. um imposto sobre o consumo, que est uniformizado. Ento a Corte entendeu que nesse caso se justificaria o conceito de um abuso de direito. E para transportar o mesmo conceito de abuso de direito do VAT para a tributao direta se exige uniformizao, o que no h ainda. S h na incorporao. Sr. Presidente Ricardo Mariz de Oliveira: Permita-me s apenas fazer, ento, um registro, para efeito de Ata, aqui, da nossa... O recurso especial que foi mencionado, o n 1.119.405, no aquele a que eu estava me referindo. Eu estava me referindo a outro, por coincidncia, da Ministra Eliana Calmon, por coincidncia, tambm, de Turma, da Segunda Turma, em que ela analisou a questo da norma antieliso. Este no trata de simulao. Este tambm no trata de simulao e passa de raspo na questo da prevalncia da substncia econmica, analisando a matria sob o ponto de vista do Direito Civil novamente, porque ela... Aqui se discutia o contrrio [ininteligvel], quais as caractersticas e a incidncia discutida aqui o ISS, que, evidentemente, depende muito da tipificao da atividade. Sr. Gerd Willi Rothmann: Rapidinho. O Direito Comparado. Em 2008, na Alemanha, discutia-se muito no Parlamento l essa questo do pargrafo, quer dizer, da norma geral do abuso de direito. E a foi muito interessante verificar que

no Senado alemo eles queriam introduzir s um critrio objetivo para dizer se abusivo, se abuso ou no. Enquanto que, no Parlamento, e depois venceu, no. Alm do aspecto objetivo, precisa ter um aspecto subjetivo, o que, naturalmente, muito complicado provar. Seria muito mais interessante s o objetivo. Objetivo, o que seria? Dentro do Direito alemo o negcio ou, melhor, a estruturao tem que ser adequada; o conceito da adequao, que no tem nada a ver com o que normal, o que usual. mais no sentido a, critrios, evidentemente, do artificial. O artificial, claro, no , muitas vezes no... Nada claro. Ento, eles usam... Tudo gira em torno, objetivamente, a essa... Essa step transaction foi adequada finalidade empresarial ou no? E a, evidentemente, tem jurisprudncia e etc., mas tambm no eliminaram a necessidade do abuso. O abuso, evidentemente, subjetivo, no ? A inteno, justamente, abusiva, no , ento muito interessante esses dois aspectos. Ento, justamente o pargrafo diz claramente: essa... No h, justamente, abuso no momento em que h uma outra razo no fiscal, no , que seria o business purpose no sentido amplo. Ento vejam que muito interessante examinar esses dois aspectos, no ? Sr. Presidente Ricardo Mariz de Oliveira: Schoueri, se voc me dar um minutinho s, eu queria dizer o seguinte: em funo do que foi dito agora, a business purpose um ser, assim, meio fantasmagrico, no ? Eu posso ter uma finalidade exclusivamente tributria, para fazer alguma coisa real, no ? Por exemplo, tranquilo escolher uma jurisdio onde o ISS mais barato do que outro, no ? Nesse sentido, eu acho que os americanos, com o pragmatismo deles e com o Health Care Act, chegaram no ponto ideal, na minha maneira de ver, na comparao com os outros sistemas que foram mencionados aqui, porque eu acho que fundamental o primeiro requisito, que a mudana no estado ou na posio, conforme foi colocado aqui, na posio do contribuinte. A o propsito econmico substancial uma, quase que na maior parte dos casos, quase que inerente se uma posio... uma mudana na posio econmica, no ? Ento eu acho que essas duas caractersticas do Health Care so muito interessantes. Muito obrigado, ento. Vamos dar a palavra... Ele est abrindo o minuto final, para que o Rolim possa fazer as consideraes definitivas que ele queira. Sr. Joo Dcio Rolim: S para lembrar, acho que no foi comentado aqui, mas todos sabem da Ao Direta de Inconstitucionalidade, que est pendente no Supremo, contra o pargrafo nico do art. 116. Ento, em minha opinio, acho que seria melhor mudar a Lei Complementar, como eu j falei antes, inclusive para que... O Supremo dificilmente vai declarar inconstitucional esse artigo. Ento, nenhum pas do mundo declarou inconstitucionais as normas gerais antielisivas, no h precedentes, ento o Brasil seria o primeiro; ou uma segunda sada seria delimitar o conceito de simulao - simulao no sentido de simulao mesmo, relativa, etc. Mas, em funo disso, at em favor daqueles que advogam uma adoo de uma norma geral antielisiva, eu acho que seria melhor

alterar a Lei Complementar do que ficar tentando regulament-la com outras figuras jurdicas. Sr. Presidente Ricardo Mariz de Oliveira: Rolim, todos ns j agradecemos, os nossos colegas no agradeceram, mas bateram palma, foi uma maneira deles agradecerem e, realmente, ns estamos muito felizes. Acho que acertamos quando solicitamos a sua vinda, foi uma oportunidade de rever um tema velho e sempre novo, com muita propriedade. Ento muito obrigado, agradeo a presena de todos, tambm. Na prxima semana, ns prosseguiremos com dois assuntos; o assunto [ininteligvel] ser discutido mais intensamente e o assunto que estava na pauta, do Reintegra, que o Brando e a Juliana vo expor na prxima semana. Muito obrigado e at a prxima semana.

FIM
Eu, Nara Abdallah, estenotipista, declaro que este documento, segundo minhas maiores habilidades, fiel ao udio fornecido. Revisado por J.T.

Texto sem reviso dos autores. A presente transcrio apenas visa a ampliar o acesso Mesa de Debates, dada a natureza informal dos debates e a falta de reviso. O INSTITUTO BRASILEIRO DE DIREITO TRIBUTRIO no recomenda que seja a transcrio utilizada como fonte de referncia bibliogrfica.